CONTABILITATE

CONTABILITATE

O PRIVIRE DE ANSAMBLU ASUPRA PROIECTULUI

DE IFRS-URI PENTRU IMM-URI
Drd. Maria Mdlina NI
Rezumat

Abstract

Proiectul de IFRS-uri pentru ntreprinderile mici

i mijlocii (IMM-uri) ar putea rspunde cerinei de
la nivel internaional a economiilor dezvoltate i
emergente de a avea un set riguros i comun de
standarde de contabilitate adresate ntreprinderilor mici i mijlocii, care s fie mult mai simplificat
dect setul complet de IFRS-uri emise de Comitetul pentru Standardele Internaionale de Contabilitate (IASB).
Prin urmare, IFRS-urile pentru IMM-uri constituie un set de standarde elaborate pentru a rspunde nevoilor i capacitilor ntreprinderilor de
mrime mijlocie i mic. Acestea sunt elaborate
pornind de la Standardele Internaionale de Raportare Financiar, dar multe din principiile de
recunoatere i evaluare a activelor, datoriilor, veniturilor i cheltuielilor au fost simplificate, aspectele care nu sunt relevante pentru IMM-uri au fost
eliminate i anumite prezentri de informaii au
fost reduse semnificativ.
Proiectul de IFRS-uri pentru IMM-uri se adreseaz ntreprinderilor mici i mijlocii care sunt definite de ctre Comitetul pentru Standarde Internaionale de Contabilitate ca fiind entitile ce au
responsabilitate public i care public situaii
financiare n scopuri generale, pentru nevoile utilizatorilor externi.
Cuvinte cheie:

The project regarding the IFRSs for small and

medium-sized entities (SME) may respond to the
international demand from both developed and
emerging economies for a rigorous and common
set of accounting standards addressed to small
and medium-sized entities that to be much
simpler than the full set of IFRSs issued by the
International Accounting Standards Board (IASB).
Therefore, IFRSs for SMEs represent a set of
standards issued for meeting the needs and
capacities of the small and medium-sized entities.
These are elaborated starting from International
Financial Reporting Standards, but many recognition and measurement principles for assets,
liabilities, income and expenses has been simplified, the issues irrelevant for SMEs has been
removed and some disclosures has been
substantially reduced.
The project of IFRSs for SMEs addresses to the
small and medium-sized entities that are defined
by the International Accounting Standards Board
as being those entities with public accountability
and that publish general purpose financial statements for the needs of external users.

IFRS-uri pentru IMM-uri, simplificri, ntreprinderi mici i mijlocii, responsabilitate public, principii de recunoatere i evaluare, opiuni, utilizatori externi.

IFRSs for SMEs, simplifications, small and medium-sized entities, public accountability, recognition and measurement principles, options, external users.

Keywords:

Proiectul de IFRS-uri pentru IMM-uri 1 constituie un set de standarde elaborate pentru a rspunde
nevoilor i capacitilor ntreprinderilor de mrime mijlocie i mic (IMM-uri) care se estimeaz c dein
peste 95% din totalul companiilor la nivel mondial. Aceste standarde sunt concepute pornind de la setul
complet de IFRS-uri, dar multe din principiile de recunoatere i evaluare a activelor, datoriilor, veniturilor i cheltuielilor sunt simplificate, aspectele care nu sunt relevante pentru IMM-uri au fost eliminate i
anumite prezentri de informaii au fost reduse semnificativ. Conform proiectului, IFRS-urile pentru IMMuri sunt separate de setul complet de IFRS-uri i ar putea fi disponibile pentru orice jurisdicie s le
adopte chiar dac au adoptat sau nu setul complet de IFRS-uri.
Proiectul de IFRS-uri pentru IMM-uri a fost elaborat prin:
- extragerea conceptelor fundamentale din Cadrul general al IASB (Comitetul pentru Standarde
Internaionale de Contabilitate) i a principiilor i ndrumrilor din IFRS-uri (inclusiv Interpretrile);
- luarea n considerare a modificrilor care sunt adecvate n lumina necesitilor utilizatorilor specifici i a consideraiilor cost-beneficiu.
1

www.iasb.org

RFPC nr. 1/2010

11

CONTABILITATE
CONTABILITATE
Termenul de "ntreprinderi mici i mijlocii" are diferite nelesuri n funcie de zona n care sunt
utilizate. Definiia pentru IMM-uri n contextul IFRS-urilor se refer la entitile care nu au responsabilitate public i care public situaii financiare n scopuri generale. Fiecare entitate prezint o form de
responsabilitate fa de acionari i de autoritile locale.
Entitile care au responsabilitate public (i care, prin urmare, ar trebui s aplice setul complet de
IFRS-uri) sunt:
a) cele ale cror instrumente de datorii i de capital sunt tranzacionate pe o pia public sau
sunt n proces de emitere a unor astfel de instrumente pentru tranzacionare pe o pia public (o burs
de valori strin sau intern sau pe o pia nereglementat, inclusiv piee locale i regionale) sau
b) cele care dein active ntr-o capacitate fiduciar pentru un grup larg de persoane externe. Este
cazul instituiilor bancare, uniunilor de credit, companiilor de asigurare, dealerii/brokerii de valori mobiliare, fondurile mutuale i bncile pentru investiii.
Proiectul de IFRS-uri pentru IMM-uri conine principii contabile care sunt bazate pe setul complet
de IFRS-uri, dar care sunt simplificate pentru a se adapta entitilor care intr n aria de aplicabilitate a
acestora. Prin eliminarea unor tratamente contabile care sunt permise de setul complet de IFRS-uri
emise de IASB, eliminarea unor cerine care nu sunt relevante pentru IMM-uri i simplificarea cerinelor
de recunoatere i evaluare, IFRS-urile pentru IMM-uri reduc volumul de cerine contabile aplicabile
IMM-urilor cu mai mult de 90% comparativ cu setul integral de IFRS-uri.
Potrivit proiectului, atunci cnd o tranzacie nu este tratat de IFRS-urile pentru IMM-uri, managementul poate recurge la judeci profesionale pentru a determina i aplica politicile contabile, care s
conduc la informaii care s fie:
a) relevante pentru nevoile utilizatorilor de luare a deciziilor;
b) credibile n ceea ce privete situaiile financiare;
c) s reprezinte fidel poziia i performana financiar, precum i fluxurile de trezorerie ale entitii;
d) s reflecte fondul tranzaciei, a altor evenimente i condiii, i nu doar forma juridic;
e) s fie neutre (cu alte cuvinte, s fie libere de influen);
f) s fie prudente;
g) s fie complete n toate aspectele semnificative.
n ceea ce privete fundamentarea judecilor profesionale, managementul poate recurge i lua n
considerare aplicabilitatea urmtoarelor surse:
a) cerinele i ghidul de ndrumare al IFRS-urilor pentru IMM-uri care trateaz aspecte similare;
b) definiiile, criteriile de recunoatere i conceptele de evaluare a activelor, datoriilor, veniturilor i
cheltuielilor, precum i principiile generalizate din Seciunea "Concepte i principii generalizate" din
IFRS-urile pentru IMM-uri.
Proiectul de IFRS-uri pentru IMM-uri conine patru tipuri de simplificri ale setului complet de IFRS-uri:
- omiterea unor aspecte din setul complet de IFRS-uri deoarece nu sunt relevante pentru IMM-uri;
- interzicerea unor opiuni de politici contabile din setul integral de IFRS-uri, fiind disponibil o
metod simplificat pentru IMM-uri;
- simplificarea mai multor principii de recunoatere i evaluare care sunt prezentate n integralitate
n setul complet de IFRS-uri;
- mai puine prezentri de informaii.
Proiectul de IFRS-uri pentru IMM-uri nu trateaz urmtoarele aspecte care sunt acoperite de setul
complet de IFRS-uri:
- rezultatul pe aciune;
- raportarea financiar interimar;
- raportarea pe segmente;
- activele deinute pentru vnzare.
Exemple de opiuni din setul complet de IFRS-uri care nu sunt incluse n IFRS-urile pentru IMM-uri:
- modelul de reevaluare pentru imobilizrile corporale;
- consolidarea proporional pentru investiiile n entitile controlate n comun;
- pentru investiiile imobiliare, evaluarea este determinat mai degrab de circumstane care s
permit alegerea unei politici contabile ntre modelul de cost i cel al valorii juste;
- opiuni diferite pentru subveniile guvernamentale.

12

RFPC
RFPC nr.
nr. 1/2010
1/2010

CONTABILITATE
CONTABILITATE
Simplificri ale principiilor de recunoatere i evaluare
Principalele simplificri ale principiilor de recunoatere i evaluare din IFRS-uri includ:
Referitor la instrumentele financiare:
instrumentele financiare care ndeplinesc anumite criterii sunt evaluate la cost sau la costul
amortizat. Toate celelalte sunt evaluate la valoarea just prin contul de profit i pierdere;
IFRS stabilete un simplu principiu de derecunoatere. S-a renunat la testele "pass-through" i
"continuing involvement" din IFRS-uri;
cerinele contabilitii de acoperire mpotriva riscurilor, inclusiv calculele detaliate, sunt simplificate i adaptate pentru IMM-uri.
De asemenea, proiectul de standard elimin clasificarea "disponibile pentru vnzare" i "pstrate
pn la scaden" din IAS 39 "Instrumente financiare: Recunoatere i evaluare".
Referitor la amortizarea i deprecierea goodwill-ului i a altor active necorporale cu durat de
via nedefinit sunt ntotdeauna amortizate de-a lungul duratei lor de via estimat (zece ani dac
durata de via util nu poate fi estimat credibil).
Referitor la investiiile n asocieri n participaie pot fi evaluate la cost numai dac nu exist un
pre cotat (cnd valoarea just poate fi utilizat).
Cu privire la costurile de cercetare i de dezvoltare trebuie recunoscute ca i cheltuieli. IAS
38 impune recunoaterea costurilor de cercetare ca i cheltuieli atunci cnd se produc, iar costurile de
dezvoltare suportate dup ce proiectul este considerat a fi viabil din punct de vedere comercial s fie
capitalizate. Muli dintre cei ce ntocmesc situaii financiare, precum i auditorii, au conchis c IMM-urile
nu dein resurse pentru a evalua dac proiectul este viabil din punct de vedere comercial pe o baz
continu i, prin urmare, capitalizarea doar a unei pri din costurile de dezvoltare nu ar furniza informaii
utile. Astfel, Consiliul a acceptat aceste opinii i, prin urmare, IFRS-urile pentru IMM-uri impun ca toate
costurile de cercetare i de dezvoltare s fie recunoscute ca i cheltuieli atunci cnd sunt suportate.
Referitor la costurile ndatorrii trebuie recunoscute ca i cheltuieli. IAS 23 impune capitalizarea costurilor ndatorrii direct atribuibile achiziiei, construciei sau produciei unui activ cu ciclu lung
de fabricaie, ca parte a costului activului. Din motive legate de raportul cost-beneficiu, IFRS-urile pentru
IMM-uri impun ca astfel de costuri s fie recunoscute ca i cheltuieli.
n ceea ce privete imobilizrile corporale i necorporale valoarea rezidual, durata de via
util i metoda de amortizare pentru elementele de natura imobilizrilor corporale, precum i perioada/metoda de amortizare pentru imobilizrile necorporale, trebuie s fie revizuite doar dac exist un
indiciu c s-ar fi produs schimbri de la cea mai recent dat anual de raportare (setul complet de
IFRS-uri solicit revizuirea anual). Astfel, IFRS-urile pentru IMM-uri nu solicit revizuirea anual a
duratei de via util, valorii reziduale, metodei de amortizare a imobilizrilor corporale i a imobilizrilor
necorporale.
Cu privire la subveniile guvernamentale IFRS-urile pentru IMM-uri impun o singur metod
simplificat de contabilizare pentru toate subveniile guvernamentale. Toate subveniile sunt recunoscute
la venituri atunci cnd sunt ndeplinite condiiile de performan sau chiar mai devreme dac nu exist
nicio condiie de performan. Toate subveniile sunt evaluate la valoarea just a activului primit sau de
primit. IAS 20 permite o serie de alte metode care ns nu sunt permise i de IFRS-urile pentru IMM-uri.
Referitor la planurile de beneficii definite:
toate costurile serviciului trecut trebuie recunoscute imediat n contul de profit sau pierdere;
toate ctigurile i pierderile actuariale trebuie recunoscute imediat fie n rezultat, fie n alte
componente ale situaiei rezultatului global;
unei entiti i se solicit s utilizeze metoda unitilor de credit proiectate pentru a evalua obligaia sa legat de beneficiile definite i cheltuielile aferente doar dac este posibil s fac acest lucru
fr costuri sau eforturi nejustificate.
Cu privire la activele biologice valoarea just prin profit sau pierdere este cerut pentru activele biologice doar n msura n care valoarea just este determinabil uor fr costuri sau eforturi
nejustificate.
n ceea ce privete plata pe baz de aciuni stabilit la nivelul entitii cea mai bun estimare
a valorii juste pentru plata pe baz de aciuni stabilit la nivelul entitii este utilizat pentru a evalua
cheltuielile dac preurile observabile de pe pia nu sunt disponibile.

RFPC nr. 1/2010

13
13

CONTABILITATE
CONTABILITATE
Proiectul de IFRS-uri pentru IMM-uri solicit n principal ca elementele din situaiile financiare s fie
evaluate la costul lor istoric. Oricum, impune reevaluarea investiiilor imobiliare i a activelor biologice la
valoarea just atunci cnd astfel de informaii sunt disponibile imediat.
Situaiile financiare sunt ntocmite pe baza contabilitii de angajamente i pe baza principiului continuitii activitii, conform cruia se presupune c entitatea i continu activitatea ntr-un viitor previzibil. Obiectivul situaiilor financiare este de a furniza informaii despre poziia financiar, performana i
fluxurile de trezorerie ale entitii care sunt utile pentru utilizatori n fundamentarea deciziilor lor economice.
Principalele caracteristici calitative care fac ca informaiile prezentate n situaiile financiare s fie
utile pentru utilizatori sunt: inteligibilitatea, relevana, pragul de semnificaie, credibilitatea, prevalena economicului asupra juridicului, prudena, integralitatea, comparabilitatea, oportunitatea i raportul cost-beneficiu.
IFRS-urile pentru IMM-uri se adreseaz entitilor care au responsabilitate public i care public situaiile financiare n scop general pentru utilizatorii externi.
Principalele grupuri de utilizatori externi includ:
a) bncile pentru a acorda mprumuturi IMM-urilor;
b) furnizorii care vnd IMM-urilor i care utilizeaz situaiile financiare pentru a lua decizii legate
de credite;
c) ageniile de credit care utilizeaz situaiile financiare pentru a evalua IMM-urile;
d) clienii IMM-urilor care utilizeaz situaiile financiare pentru a decide dac s fac afaceri cu
acestea;
e) acionarii IMM-urilor care nu sunt i manageri ai acestora.
Stadiul proiectului
Referitor la proiectul de elaborare a IFRS-urilor pentru IMM-uri, EFRAG (Grupul European Consultativ n Domeniul Raportrii Financiare) 2 consider c standardele pentru IMM-uri propuse de IASB pot fi
mbuntite n continuare, formulnd urmtoarele recomandri:
1. Standardele finale trebuie s constituie un document cuprinztor de sine stttor. n acest sens,
EFRAG recomand ca standardele pentru IMM-uri s fie i mai concise dect sunt n prezent.
2. Termenul de "Standarde pentru IMM-uri" nu este cel mai adecvat. Astfel, EFRAG a constatat c
acest termen poate produce nenelegeri. Termenul de "IMM-uri" este utilizat la nivel internaional pentru
a face referire la mrimea unei entiti. Aria de aplicabilitate a proiectului de IFRS-uri pentru IMM-uri care
exclude toate entitile care ndeplinesc definiia pentru rspunderea public, nu face referire la niciun
criteriu de mrime. Prin urmare, EFRAG recomand s fie aleas o alt denumire cnd se vor denumi
standardele finale, propunnd n acest sens termenul de "IFRS-uri pentru entitile care nu au responsabilitate public".
3. Cerinele utilizatorilor trebuie analizate n continuare i pot fi necesare mai multe modificri n
principiile de recunoatere i evaluare. De exemplu, EFRAG consider c preul de pia poate fi utilizat
n reevaluarea activelor i datoriilor doar atunci cnd exist o pia activ, iar o cedare sau un transfer
constituie un scenariu posibil pentru entitate.
4. Trebuie luate n considerare mai multe simplificri n ceea ce privete recunoaterea i evaluarea. Astfel de simplificri, n opinia EFRAG, ar trebui s includ: repunerea amortizrii fondului comercial
i altor active necorporale, promulgarea unui singur model de cost i a unui singur model de reevaluare
pentru activele nefinanciare, eliminarea referinei la "valoarea just" i eliminarea recunoaterii tranzaciilor cu plata pe baz de aciuni cu decontare n aciuni.
5. Standardele s fie restructurate. Dei IASB a luat o decizie corect cu privire la modul de
organizare a standardelor pe probleme, EFRAG consider c IFRS-urile pentru IMM-uri pot fi i mai bine
organizate dect sunt n prezent. Astfel, EFRAG propune restructurarea acestora dup cum urmeaz:
- standardul ar trebui reorganizat n seciuni i subseciuni, astfel nct, de exemplu, toate cerinele
pentru activele nefinanciare sau grupuri contabile s fie prezentate mpreun;
- principiile i ghidul de aplicare ar trebui separate unele de altele, astfel nct principiile s fie mai
bine nelese;
- acolo unde principiile i ndrumrile sunt aceleai, nu este necesar repetarea acestora; aceast
abordare ar oferi mai mult inteligibilitate i concizie.
n prezent, proiectul de IFRS-uri pentru IMM-uri se discut i n grupurile de lucru constituite la
nivelul Comisiei Europene.
2

www.efrag.org

14

RFPC nr. 1/2010