Tema 1.

DEFINIREA, OBIECTIVELE I CONINUTUL

AUDITULUI FINANCIAR

1.1. Evoluia istoric a auditului

1.2. Noiunea, obiectul i scopul auditului financiar
1.3. Tipologia misiunilor, serviciilor i formelor de audit financiar
1.1 Evoluia istoric a auditului
n decursul istoriei, auditul ca toate disciplinele a nregistrat o anumit evoluie. La nceput s-a
executat la cererea marilor proprietari de ntreprinderi, care aveau nevoie de a cunoate c
lucrrile contabile sunt inute corect.
n privina apariiei auditului vei gsi diferite date n diferite surse, la diferii autori.
Aa,un grup de autori ai lucrrii Audit financiar (Marin Menu, Iuliana Panaitescu ,
edituraTehnica-INFO, Chiinu, 2009), care fac trimitere la literatura de specialitate,
menioneaz c auditul a fost cunoscut la nceputul secolului al XVIII-lea fr a fi precizat
data exact sau localitatea geografic ntr-un stat. Autorii menionai, mai arat c auditul a
pornit de la o corectare specific a fraudelor n documentele contabile, a continuat cu aprecierea
global de fidelitate a situaiilor emise de entitile economice i cu analiza critic a structurilor
acestora i evaluarea procedurilor folosite la ntocmirea situaiilor, iar n prezent este orientat n
mare msur spre evaluarea modului de respectare de ctre managementul unitii a principiilor
economicitii, eficienei i eficacitii n obinerea i utilizarea rezultatelor financiare.
Istoria economic delimiteaz mai multe etape ale auditului, difereniate n funcie de categoria
social care ordona auditul, numii ordonatori de audit, n funcie de auditori i de obiectivele
auditului.
Pn la nceputul secolului XVIII-lea, auditul era ordonat de regi, mprai, biseric i stat cu un
singur obiectiv, acela de pedepsire a hoilor pentru deturnarea fondurilor i a fraudelor i
prevenirea unor astfel de fapte cu scopul de a proteja patrimoniul propriu al acelei entiti.
Auditorii erau numii din rndul preoilor i scribilor (scrib la vechii egipteni funcionar
inferior avnd atribuii de contabil i de copist) regali.
n perioada secolului XVIII-lea pn la jumtatea secolului al XIX-lea, statele, tribunalele
comerciale i acionarii au luat locul vechilor clase sociale, iar auditorii erau selectai din
categoria contabililor bine pregtii profesional i cu experien.
Obiectivele auditului se extind asupra reprimrii fraudelor i pedepsirea celor care le
produceau i a gsirii soluiilor pentru protejarea integritii patrimoniului.
Sfritul secolului XIX-lea contureaz relaia ntre auditai i auditorii alei din rndul
profesionitilor contabili i juriti. Obiectivul acestora era atestarea fiabilitii situaiilor
financiare cu scopul de a evita fraudele i erorile.
n primele patru decenii ale secolului XIX-lea, auditul era realizat profesioniti
specializai n audit i contabilitate. Lucrrile erau comandate de stat i de acionari i aveau ca
obiective principale protejarea patronului mpotriva delapidrilor (hoilor), reprimarea fraudelor
i eliminarea erorilor.
Perioada anilor 1940-1970 este reprezentat de un audit care a avut ca obiectiv i
atestarea fiabilitii (siguran n exploatare .. din francez), sinceritii i regularitii (stare a
ceea ce este regul) situaiilor financiare. Aceasta a constituit o perioad de dezvoltare fr
precedent a profesiei contabile i a cadrului contabil conceptual, precum i de executare a
auditului de ctre profesioniti n audit i contabilitate.
n anii 1970-1990 auditul se caracterizeaz printr-o extindere a obiectivelor i tipurilor de
audit. Astfel, apar obiectivele noi, cum ar fi atestarea controlului intern, respectarea cadrului
conceptual contabil i a normelor de audit. Cei care ordonau auditul sunt statele, acionarii,
1

bncile, ntreprinderile .a. Auditorii sunt profesioniti n audiere, contabilitate i consultan,

organizai ca profesii liberale, independente, societi de expertiz i audit.
Contabilitatea i auditul au aprut n cadrul unor civilizaii foarte diferite i foarte ndeprtate
unele de altele din punct de vedere istoric i geografic: sumerian, egiptean, greac, roman,
chinez.
O sintez a evoluiei auditului este prezentat n tabelul 1 Evaluarea auditului financiar.
Tabelul 1

Evoluia auditului financiar

Perioada

Solicitanii auditului

Auditorii

Obiectivele auditului

2000 .H -1700 Regi, mprai, biserici i

d.H
instituii ale statului
1700-1850

1850-1900
1900-1940

1940-1970

1970-1990

ncepnd din
1990

Clerici sau scriitori Pedepsirea celor care

deturneaz fonduri.
Protejarea patrimoniului.
Instituii ale statului,
Contabili
Reprimarea fraudelor i
tribunale comerciale i
pedepsirea celor care le
acionari
produc.
Protejarea patrimoniului.
Instituii ale statului i
Profesioniti contabili Evitarea fraudelor i atestarea
acionari
sau juriti
fiabilitii bilanului contabil.
Instituii ale statului i
Profesioniti ai
Evitarea fraudelor i a erorilor
acionari
auditului i ai
i atestarea fiabilitii
contabilitii
situaiilor financiare.
Instituii ale statului,
Profesioniti ai
Atestarea sinceritii i
bnci i acionari
auditului i ai
regularitii situaiilor
contabilitii
financiare.
Instituii ale statului, teri
Profesioniti ai
Atestarea calitii controlului
i acionari
auditului, ai
intern i respectarea normelor
contabilitii i ai contabile i a normelor de
consultanei
audit.
Instituii ale statului, teri
Profesioniti ai
Atestarea imaginii fidele a
i acionari
auditului i ai
conturilor i a calitii
consultanei
controlului intern n
concordan cu normele.
Protejarea contra fraudei
internaionale.

Preluat dup Collins, L., Valin, G., Audit et contrle intern. Aspects financiers, oprationnels
et stratgiques, Ed. Dalloz, Paris, 1992, p.17
Parlamentele doresc s cunoasc modul n care guvernele folosesc fondurile
alocate prin legile bugetului. Din punct de vedere organizatoric se constituie i s dezvolt
structuri naionale i internaionale cu atribuii de organizare, coordonare i ndrumare
metodologic a auditului finanelor publice, crendu-se la nivel naional curi de conturi, oficii
naionale de audit, iar la nivel internaional, Organizaia Internaional a Instituiilor Supreme de
Audit (INTOSAI), care elaboreaz standardele naionale i respectiv internaionale de audit.
Specialitii n domeniu din Rusia, ca premis n dezvoltarea auditului consider
contabilitatea i prezint evoluia istoric a auditului, ncepnd cu anul 1263, cnd n Spania a
fost adoptat o lege special care stipula necesitatea ntocmirii obligatorii a rapoartelor anuale
de ctre ntreprinderile de stat ( Alifons Mudri). Apariia dublei nregistrri se refer la secolul
XIII, ns descrierea complet al acestui element al contabilitii a fost dat mai trziu de ctre
matematicianul italian Luca Paciolo n 1494 n lucrarea Suma de artimetica, geometria
2

proportioni et proportionalita, n capitolul 9 Tractatus de computis et scripturis (tratat de

conturi i nscrisuri), (varianta rus Tractat o scetah i zapiseah). Complicarea sistemului de
contabilitate a solicitat concomitent cunotine speciale pentru verificarea lui.

1.2. Noiunea, obiectul i scopul auditului

Cuvntul audit a fost popularizat n Frana ncepnd din anii 1960, prin cabinetele
anglosaxone de audit, n ciuda originii latine a cuvntului. Activitatea principal a acestor
cabinete de audit era, n 1960, verificarea conturilor, dar ea s-a dublat ; nc din anii 1970, n
Frana, i s-au adugat misiuni de consultan destinate ameliorrii performanelor. Dup anii
1970, cuvntul audit s-a folosit pentru a desemna misiuni de verificare a conturilor, apoi s-a
extins pn la controlul i certificarea conturilor anuale sau situaiilor financiare.
ncepnd din 1990, n Frana cinci faze ale controlului intern fac referire la o anumit categorie
de audit: auditul regularitii (eful contabil), auditul conformitii (responsabilul administrativ i
financiar), auditul eficacitii (directorul general), auditul managementului (preedintele),
precum i instaurarea comitetelor de audit (versiunea anglosaxon) sau a consiliului de pilotaj
( versiunea francez). n prezent, auditul desemneaz verificarea conturilor ntreprinderii, sub
numele de audit financiar conducnd la certificare.
n Romnia, de-abia dup anul 1990 acest termen a nceput s fie introdus, din dorina de
a alinia reglementrile naionale la cele internaionale.
Auditul contabil i financiar a fost definit pe plan naional i internaional de diferii
autori i de diverse organisme profesionale. Indiferent de numele sub care este ntlnit, vom
constata n cele ce urmeaz c toate definiiile auditului acoper aceeai problematic.
ntr-o manier foarte general, am putea spune c auditul reprezint modalitatea prin care
o persoan (interesat) este asigurat de o alt persoan (cunosctoare, competent i neutr sau
independent) cu privire la calitatea, condiiile i statutul unui anumit aspect, pe care acesta din
urm l-a examinat. Rolul auditului este s nlture orice urm de ndoial sau de dubiu pe care o
are prima persoan (cea interesat de respectivul aspect).n accepiunea lui modern, auditul
vizeaz ndeosebi procesele sau sistemele de informare, reprezentnd, n esen, examinarea
efectuat de un profesionist asupra modului n care se desfoar o activitate, prin raportare la
criteriile de calitate specifice acestei activiti. Acceptnd aceast definiie foarte general a
auditului, trebuie n acelai timp s artm c segmentul cel mai cunoscut al auditului este
auditul financiar care, aa cum am artat anterior, a avut o evoluie paralel cu cea a
contabilitii.
Dezvoltarea auditului i, ca o consecin a acestui fapt, apariia organizaiilor profesionale
naionale i a organismelor internaionale de reglementare n domeniu au avut ca rezultat i
apariia, pe lng numrul mare de standarde, norme i recomandri i a numeroase definiii ale
auditului. n continuare vom prezenta cteva definiii ale auditului financiar-contabil aa cum au
fost ele enunate de unele organizaii ale profesionitilor contabili i de organismul internaional
de reglementare n domeniu.
n normele de revizie contabil elaborate de Ordinul Experilor Contabili i Contabililor
Agreai din Frana (Ordre des Experts Comptables et Comptables Agres-OECCA) se d
urmtoarea definiie a auditului financiar: Examinarea la care procedeaz un profesionist
competent i independent n vederea exprimrii unei opinii motivate asupra regularitii i
sinceritii bilanului i a contului de rezultate ale unei ntreprinderi.
Ulterior, Compania Naional a Comisarilor de Conturi din Frana (Compagnie Nationale
des Commissaires aux Comptes-CNCC), dup ce a acceptat termenul de audit n modelele de
raport, a dat urmtoarea definiie a auditului: Un audit const n examinarea prin sondaj a
elementelor probante care justific datele coninute n conturi. El const de asemenea n
aprecierea principiilor contabile urmate i a estimrilor semnificative reinute pentru
ntocmirea conturilor i n aprecierea prezentrii lor n ansamblu.
n SUA fiecare organizaie profesional a elaborat cte o definiie a auditului. Astfel,
Asociaia American de Contabilitate (American Accounting Association-AAA) consider c
3

auditul este un proces sistematic i obiectiv de obinere i evaluare a probelor despre

informaiile referitoare la fenomene i procese economice cu scopul de a stabili gradul de
coresponden ntre aceste informaii i criteriile prestabilite i de a comunica rezultatele
obinute utilizatorilor interesai.
O alt organizaie profesional, Institutul American al Contabililor Publici Autorizai
(American Institute of Certified Public Accountants-AICPA) apreciaz c auditul reprezint
examinarea situaiilor financiare ale unei ntreprinderi de ctre un auditor independent avnd ca
obiectiv exprimarea unei opinii asupra imaginii fidele pe care o dau conturile anuale n
legtur cu situaia financiar, rezultatele i modificrile n situaia financiar n
conformitate cu principiile contabile general acceptate.
Activitatea de audit financiar-contabil n SUA se desfoar avnd drept criteriu de
referin Standardele de audit general acceptate (Generally Accepted Auditing StandardsGAAS). Pentru buna lor aplicare a fost elaborat un Ghid al standardelor n care ntlnim
urmtoarea definiie a auditului: Un audit este o revizie metodologic ca i un examen obiectiv
al unui element cuprinznd verificarea informaiilor specifice determinate de auditor sau
prescrise de practica generalizat. Scopul auditului este de a exprima o opinie sau de a trage o
concluzie asupra obiectivului auditului.
Corpul Experilor Cotabili i Contabililor Autorizai din Romnia-C.E.C.C.A.R. n
Normele pentru audit financiar, verificarea i certificarea bilanurilor apreciaz c auditul
financiar reprezint Examinarea efectuat de un profesionist competent i independent
(cenzor, expert contabil sau contabil autorizat cu studii superioare) n vederea exprimrii unei
opinii motivate asupra:
validitii i corectei aplicri a procedurilor interne stabilite de conducerea
ntreprinderii (controlul intern);
imaginii fidele, clare i complete a patrimoniului, a situaiei financiare i a rezultatelor
obinute de ntreprindere (auditul legal cerut de lege i exercitat de ctre cenzori sau
auditul contractual efectuat la cererea ntreprinderii de ctre experi contabili,
contabili autorizai cu studii superioare sau societi de expertiz contabil).
Federaia Internaional a Experilor Contabili (International Federation of AccountantsIFAC) i-a creat o comisie permanent (International Auditing Practices Committee-IAPC)
nsrcinat cu analiza practicilor de audit la nivel mondial. n normele elaborate de aceast
comisie se arat c auditul reprezint controlul informaiilor financiare care eman de la o
entitate juridic, efectuat n vederea exprimrii unei opinii asupra acestor informaii.
n plus, pe lng aceste puncte de vedere, se cuvine s menionm i abordrile unor
autori n ceea ce privete conceptul de audit.
Astfel, auditul se poate defini ca fiind emiterea unei opinii motivate asupra corespondenei
ntre existent (faptic) i criteriul de referin (referenialul).
Pe de alt parte, auditul este un examen critic care permite s se verifice informaiile date de
ntreprindere i s se aprecieze operaiile i sistemele aplicate pentru prezentarea acestora.
Pentru a ncheia ciclul concepiilor asupra auditului (dar fr a avea pretenia de exhaustivitate),
ne oprim asupra definiiei date de Robert Obert[11]: auditul reprezint o misiune de opinie,
ncredinat unui profesionist independent (auditor intern/extern), care utilizeaz o metodologie
specific i justific un nivel al diligenelor acceptabil prin raportare la norme.
n sintez, vizavi de contabilitate, auditul este procedura de control a contabilitii i gestiunii
unei ntreprinderi.
Din definiiile prezentate mai sus se desprind o suit de concepte comune tuturor. De altfel, prin
vocaia ei, orice definiie trebuie s surprind principalele idei de baz, elemente cheie, adic
principalele concepte care opereaz n domeniul de referin. n cazul nostru concret, al auditului
financiar, pentru a putea formula o definiie ct mai complet, mai sugestiv i mai
cuprinztoare, ne propunem s trecem n revist principalele concepte care delimiteaz auditul
4

financiar de alte forme de audit i care permit o abordare rezonabil a eventualelor extensiuni ale
concepiei iniiale.
Pentru a ncheia ciclul concepiilor asupra auditului (dar fr a avea pretenia de exhaustivitate),
ne oprim asupra definiiei date de Arens Loebbecke Auditul const n colectarea i

evaluarea unor probe privind informaiile, n scopul determinrii i

raportrii gradului de conformitate a informaiilor respective cu o
serie de criterii prestabilite. Auditul ar trebui efectuat de o persoan
competent i independent. (Audit, Arens Loebbecke, ediia a 8-a,
editura ARC).
Audit examinarea independent a rapoartelor financiare anuale, a rapoartelor
financiare anuale consolidate i a altor informaii, aferente acestora, ale entitii auditate
pentru exprimarea unei opinii profesioniste a auditorului asupra corespunderii lor, sub toate
aspectele semnificative, cerinelor stabilite fa de aceste rapoarte. (Legea cu privire la audit
nr.61-XYI din 16.03.2007, M.O. nr. 117-126/530 din 10.08.2007)
Audit activitate independent i obiectiv desfurat de persoane fizice sau juridice
care analizeaz i evalueaz diversele domenii de activitate desfurate de o entitate, emind n
urma acestor operaii o opinie responsabil i independen legat de domeniul audit. (autor
necunoscut)
Vom aborda mai detaliat auditul, pornind de la prima definiie .
Aceast definiie a procesului de audit este mai ampl dect definiia unui audit al situaiilor
financiare istorice, cuprinznd i numeroasele activiti legate serviciile de certificare i
asigurare. Succint ne vom opri la discutarea unor expresii-cheie din aceast definiie:
Informaiile i criteriile prestabilite;
Colectarea i evaluarea probelor;
Persoan competent i independent.
Informaiile i criteriile prestabilite. Pentru a efectua un audit, trebuie s existe
informaii ntr-o form posibil de verificat, precum i o serie de norme i standarde, criterii n
raport cu care auditorul s poat evalua informaiile. Informaiile iau numeroase diferite forme.
De obicei, auditorii auditeaz informaii cuantificabile. Printre aceste informaii putem meniona
situaiile financiare ale persoanelor juridice, declaraiile fiscale privind impozitul pe venit
ntocmite de persoanele fizice, informaii ce in de eficacitatea sistemelor informatice sau
eficiena activitilor de producie.
Criteriile de evaluare a informaiilor variaz n funcie de in funcie de informaiile audiate. De
exemplu, n cadrul unui audit al situaiilor financiare istorice de ctre firmele de expertiz
contabil, criteriile constau n principiile contabile general acceptate. Aceasta nseamn c ntrun audit al situaiilor financiare ale S.A.Franzelua, S.A.Tutun, firma de audit va determina
dac aceste documente de sintez au fost ntocmite n conformitate cu principiile contabile
general acceptate.
n cazul unui audit al declaraiilor fiscale de ctre Inspectoratul Fiscal, criteriile utilizate se vor
regsi n Codul Fiscal. Dac Inspectoratul Fiscal petrece un audit al declaraiei S.A.Franzelua,
S.A.Tutun privind impozitul pe profit, inspectorul fiscal se va referi la titlurile II i V ale
Codului Fiscal, nu la principiile contabile general acceptate, n ceea ce privete criteriile de
determinare a corectitudinii informaiilor.
n cazul informaiilor cu caracter mai subiectiv, cum ar fi cele din auditul eficacitii
operaiunilor informatizate, criteriile sunt mai complicat de definit. n aa cazuri, n mod normal,
auditorii i entitile supuse auditului ajung la un acord n ceea ce privete criteriile care urmeaz
a fi aplicate nainte de nceputul auditului. Pentru un program informatic, de exemplu, printre
criterii s-ar putea numra absena erorilor de intrare sau eire a datelor de sistem.
5

Colectarea i evaluarea probelor. Probele reprezint orice informaii utilizate de auditor

pentru a determina dac informaiile auditate sunt prezentate n conformitate cu criteriile
prestabilite. Probele pot lua diferite, numeroase forme:
mrturiile verbale ale persoanei auditate (clientului);
comunicrile scrise cu teri din afara entitii;
observaiile personale ale auditorului.
Este necesar i important s se obin probe de calitate i cantitate suficiente pentru a se atinge
scopul auditului. Determinarea tipurilor i cantitilor de probe necesare, precum evaluarea
concordanei dintre informaii i criteriile prestabilite reprezint componena decisiv a oricrui
audit.
Persoan competent i independent. Auditorul trebuie s dispun de toate calificrile
necesare pentru a nelege criteriile utilizate, trebuie s fie suficient de competent pentru a
cunoate i cantitile de probe necesar de colectat astfel nct s poat ajunge la o concluzie
corect dup ce vor fi examinate toate probele. Auditorul trebuie, de asemenea, s dea dovad de
atitudine psihic independent. Competena persoanei care efectueaz auditul se devalorizeaz n
cazul n care aceast persoan este prtinitoare (favorizeaz, protejeaz pe cineva n dauna
altcuiva) n colectarea i evaluarea probelor.
Auditorii care ntocmesc rapoarte asupra situaiilor financiare ale entitilor sunt deseori
numii auditori independeni. Nectnd la faptul c persoana care face auditul situaiilor
financiare publicate este pltit de ctre compania care le-a ntocmit, ea este, de regul, suficient
independent pentru a realiza audite n care utilizatorii s poat avea ncredere. Dei o
independen total este imposibil, auditorii se strduiesc s menin un grad nalt de detaare
pentru a nu pierde ncrederea utilizatorilor care se bazeaz pe rapoartele lor. Cu toate c lucreaz
pentru compania n cauz, auditorii interni raporteaz de obicei direct managerilor de vrf,
pentru a-i menine poziia independent fa de unitile operaionale subalterne auditate.
Etapa final a procesului de audit const n ntocmirea unui raport de audit. Prin
intermediul raportului de audit auditorul comunic utilizatorilor concluziile sale. Rapoartele sunt
de natur diferite, ns toate trebuie s informeze deopotriv utilizatorii despre concordana
dintre informaii i criteriile stabilite. i formele pe care le iau rapoartele sunt diverse, de la
tipurile foarte tehnice, asociate de obicei cu auditele situaiilor financiare, pn la simplele
rapoarte orale, n cazul unui audit al eficienei operaionale a unui mic departament.

1.3 Tipologia misiunilor, serviciilor i formelor de audit financiar

Opinia clasic recunoate trei tipuri fundamentale de audite (Audit, Arens Loebbecke, ediia a 8a, editura ARC):
audite ale situaiilor financiare;
audite operaionale;
audite ale conformitii.
Auditele operaionale i auditele conformitii deseori sunt numite activiti de audit, dei ele
se aseamn mai mult cu serviciile de certificare i asigurare.
Auditul situaiilor financiare este petrecut pentru a se determina dac situaiile financiare
n ansamblu, informaiile verificate, sunt prezentate n acord cu anumite criterii. Criteriile
constau n principiile contabile general acceptate, dei sunt i audite ale situaiilor financiare
ntocmite utilizndu-se contabilitatea prin metoda de cas sau prin alt metod contabil
adaptat activitii organizaiei. n Republica Moldova toate informaiile ce in de rapoartele
financiare sunt parte a Legii contabilitii, nr. 113-XVI din 27.04.2007, Monitorul Oficial nr.9093/399 din 29.06.2007, Capitolul V RAPOARTE FINANCIARE.
6

Articolul 29 Prevederi generale , al capitolulu dat, cere ca entitile de interes public s

ntocmeasc i prezinte situaii financiare semianuale i anuale, iar entitile, cu excepia
instituiilor publice i a entitilor menionate la alin.(1), ntocmesc i prezint situaii financiare
anuale, care pot fi:
situaii financiare complete; sau
situaii financiare simplificate.
Situaiile financiare complete cuprind:
a) bilanul;
b) situaia de profit i pierdere;
c) situaia modificrilor capitalului propriu;
d) situaia fluxurilor de numerar;
e) notele la situaiile financiare.
Situaiile financiare simplificate cuprind:
a) bilanul;
b) situaia de profit i pierdere;
c) nota explicativ.
Suplimentar la situaiile financiare, entitatea va prezenta anual raportul conducerii i
raportul auditorului, n cazul n care auditul este obligatoriu.
Situaiile financiare se ntocmesc n conformitate cu prevederile prezentei legi, ale standardelor
de contabilitate i vor oferi imaginea real i fidel a elementelor contabile ale entitii
Situaiile financiare ale entitilor supuse auditului obligatoriu sunt plasate n reeaua
Internet pe pagina oficial a entitii i a organului cruia i se prezint rapoartele financiare i
sunt puse la dispoziia utilizatorilor. Auditul situaiilor financiare se efectueaz n conformitate
cu Legea privind activitatea de audit.
Auditul operaional reprezint analiza oricrei poriuni a procedurilor i metodelor
operazionale ale unei organizaii, n scopul evalurii eficienei i eficacitii lor. Dup ncheierea
unui audit operaional, managerii ateapt recomandri pentru ameliorarea activitii
operaionale.
Un exemplu de audit operaional este evaluarea eficienei i acurateei prelucrrii
operaiunulor legate de salarii n cadrul unui sistem computerizat nou instalat.
Un alt exemplu de situaie in care cei mai muli contabili sunt insuficient de pregtii este
evaluarea unor indicatori precum satisfacia clienilor.
Din cauza numrului considerabil i diversitii domeniilor a cror eficacitate operaional
poate fi evaluat, practic este imposibil de definit um proces de audit operaional tipic. ntr-o
anumit entitate, auditorul poate evalua suficiena i relevana informaiilor utilizate de
management la luarea de decizii privind achiziionarea unor mijloace fixe noi, iar ntr-o alt
entitate eficiena fluxului informaional din cadrul prelucrrii vnzrilor. Ele pot cuprinde
evaluarea structurii organizatorice, a operaiunilor informatizate, a metodelor de producie,
precum i a oricrei altui domeniu de activitate in care auditorul dispune de cunotine
suficiente.
Auditul conformitii. Scopul unui adit al conformitii este de a determina dac entitatea
audiat respect anumite proceduri, reguli sau reglamentri definite de o autoritate
supraordonat. Un audit al conformitii pentru o entitate privat ar putea include:
a determina dac procedurile recomandate de contabilul-ef, directorul financiar sunt
respectate de ctre personalul contabil;
a examina salariile pentru a determina respectarea legislaiei privind remunerarea
minim;
7

 a examina acordurile contractuale cu bncile i cu ali creditori pentru a se asigura c

entitatea respect clauzele juridice definite.
n cadrul verificrii entitilor guvernamentale, cum ar fi un inspectorat colar, se petrec
numeroase audite ale conformitii, din cauza reglementrii puternice a activitii entitilor date
de ctre autoritile guvernamentale supraordonate.
n practic, n orice organizaie privat i nonprofit exist politici prestabilite, acorduri
contractuale i reglementri legislative care pot impune efectuarea de audite ale conformitii.
Rezultatele auditelor conformitii sunt raportate unei persoane din interiorul entitii auditate,
nu unei game largi de utilizatori. Managerii, spre deosebire de utilizatorii externi, constituie
principalul grup interesat de gradul de conformitate cu anumite proceduri i norme prestabilite.
Actualmente, conform opiniei mai multor autori, toate angajamentele (misiunile) care pot fi
realizate de un auditor se mpart n:
- misiuni (angajamente) de audit si asigurare asupra situatiilor financiare ale unei entitti
considerate misiuni de audit, de baz, care sunt reglementate de Standardele Internationale de
Audit (ISA);
- misiuni (angajamente) de examen limitat (revizuire) asupra situatiilor financiare ale unei
entitti, reglementate prin Standardele Internationale privind Angajamentele de Revizuire
(ISRE);
- msuri (angajamente) privind alte angajamente de asigurare reglementate prin Standardele
Internationale privind Angajamentele de Asigurare (ISAE);
- misiuni conexe de audit, reglementate prin Standardele Internationale de Misiuni Conexe
(ISRS).
Toate activittile si lucrrile ocazionate de realizarea unei misiuni de audit de baz asupra
situatiilor financiare ale unei entitti pot fi prezentateate n trei faze si 10 etape care, n
succesiunea lor logic si practic, asa cum se pot identifica n Standardele Internationale de
Audit.
PREMISE GENERALE PRIVIND MISIUNILE DE AUDIT FINANCIAR I SERVICII
CONEXE
Practica i Standardele n domeniu clasific serviciile oferite de auditori n dou categorii
importante:
Serviciile de asigurare; i
Serviciile de non-asigurare.
Pentru lmurirea coninutului celor dou categorii, vom prezenta la nivel principial profilul i
componentele acestora.
1. Sunt opt condiii ce trebuie ndeplinite de o misiune profesional pentru a fi considerat
serviciu de asigurare:
i.
Auditorul examineaz o anumit problem (o informaie sau un ansamblu de
informaii) n raport cu anumite criterii de evaluare bine identificate n mare msur
publice, arhicunoscute sau mai bine spus, neconfideniale.
ii.
Auditorul face evaluri proprii i ajunge la concluzii ferme.
iii.
Pe aceast baz, auditorul emite un comunicat, raport sau certificat n form scris
(ct mai scurt posibil, dar cu un coninut complet), prin care exprim o opinie privind
fiabilitatea informaiilor emise de partea responsabil (n principiu, conducerea
entitii) n raport cu criteriile.
8

iv.
v.
vi.
vii.

viii.

Acest produs se bazeaz pe suficiente probe adecvate i sporete sau determin

nivelul de ncredere al utilizatorilor respectivelor informaii.
De fiecare dat auditorul, apelat s realizeze o astfel de misiune, este autorizat n
acest sens i independent fa de entitatea auditat.
n ndeplinirea mandatului auditorul are libertatea de a alege i obligaia de a folosi
toate standardele de audit i mijloacele disponibile prevzute de acestea.
n desemnarea prestatorului, conducerea (administrativ i executiv) a entitii
(partea responsabil), de regul, nu are exclusivitate. Dimpotriv, o ter parte va
avea rol esenial n desemnarea furnizorului de asigurare, de obicei, este vorba de
acionari.
n final, accesul la produsul serviciului (raportul de audit) este de regul, nengrdit,
disponibil oricrei pri interesate, afectate.

n domeniul evalurii calitii informaionale a situaiilor financiare se impune o difereniere

ntre serviciile de asigurare rezonabil i serviciile de asigurare limitat sau, altfel spus, ntre
un serviciu complet i o parte a acestuia.
a)
Cel mai important serviciu de asigurare rezonabil este reprezentat de auditul
propriu-zis. Fiind n sfera conceptualului, este cazul s menionm c acesta se afl n mare
concuren cu auditul statutar.
El are ca obiectiv examinarea profesional a conturilor anuale i a altor informaii, care s-i
permit auditorului colectarea i evaluarea tuturor probelor necesare emiterii unei opinii
referitoare la ntocmirea, sub toate aspectele semnificative, a situaiilor financiare n
conformitate cu un cadru identificat i adecvat de raportare financiar. Atunci cnd prezint
informaiile sub form de situaii financiare, clientul face o serie de asrtiuni (aseriuni ale
conducerii unei entiti privind situaiile financiare sunt reprezentate de afirmaiile sau
enunurile, scurte de regul, care susin, nsoesc sau fac parte integrant din situaiile
financiare publicate de respectiva entitate) n legtur cu poziia sa financiar, starea i
rezultatele obinute. Utilizatorii externi, care se bazeaz pe aceste situaii financiare pentru a
lua decizii economice, fac referin la raportul auditorului ca la un indicator al fiabilitii
informaiilor din situaiile respective. Ei preuiesc asigurarea oferit de auditor datorit
independenei lui fa de client, datorit cunotinelor sale n domeniul raportrii financiare,
disponibilitii i stricteii n domeniu impuse de integralitatea standardelor profesionale.
Serviciile de audit financiar ofer o asigurare nalt, dar nu absolut c informaia care
face obiectul examinrii este real, integral i caracterizeaz prin acuratee. Asigurarea se
refer la gradul de mulumire al auditorului privind obiectivitatea i credibilitatea unei
aseriuni care a fost efectuat de ctre o parte pentru folosina terelor pri Gradul de linitire
atins este determinat de procedurile efectuate auditorul este obligat s decid care sunt
procedurile adecvate din ansamblul celor disponibile i s le utilizeze n mod riguros, probele
obinute s fie competente calitativ i suficiente cantitativ, precum i de rezultatul acestora.
Raportul de audit furnizeaz o asigurare rezonabil asupra aseriunilor conducerii entitii
auditate. Ea este exprimat n mod pozitiv prin sintagme de genul:
Situaiile financiare prezint o imagine fidel;sau
Situaiile financiare se prezint sincer n toate aspectele lor semnificative.
Un nivel de asigurare absolut n audit este imposibil de atins datorit factorilor cum ar fi:
Necesitatea de aplicare a raionamentului profesional;
Utilizarea testelor;
Inerenta limitare a oricrui sistem contabil i de managment.
ns gradul de asigurare trebuie meninut la un nivel ct mai nalt.

b)Serviciile de asigurare limitat, de principiu, se materializeaz n revizuirea informaiilor/

situaiilor financiare. Aceasta se prezint n fapt ca un examen limitat n care auditorului nu i se
solicit folosirea tuturor procedurilor de audit i examinarea tuturor probelor necesare pentru o
examinare complet, dar i se cere s concluzioneze c nu a descoperit niciun fapt sau nicio
tranzacie de importan semnificativ, ce l-ar determina s aprecieze c situaiile financiare nu
au fost elaborate n concordan cu un cadru general de raportare identificat. Procedurile utilizate
de auditor pot fi cele relevante pentru o misiune de asigurare, fr a avea obligaia de a folosi
pe toate cele necesare fundamentrii ntr-un angajament de audit, n special a celor mai
costisitoare.
Prin angajamentul de asigurare, auditorul furnizeaz un nivel limitat de asigurare, i
anume c informaiile care fac obiectul revizuirii nu conin erori semnificative. Raportul de
revizuire furnizeaz o asigurare negativ asupra aseriunilor conducerii entitii auditate prin
expresia: nu au fost constatate fapte neconforme cu criteriile corespunztoare acestor
examinri.
O revizuire cuprinde proceduri analitice i de investigare concepute pentru a verifica
credibilitatea unei aseriuni, adic responsabilitatea unei pri pentru uzul altei pri. Dar, dac o
revizuire implic aplicarea unei pri importante a abilitilor i tehnicilor de audit, precum i
colectarea de informaii, aceasta nu implic, n mod obinuit:
O evaluare a sistemelor financiar-contabile i a ansamblului controlului intern;
Teste ale nregistrrilor sau ale rspunsurilor la chestionare;
Obinerea probelor acumulate prin inspecie, observare i confirmare.
Astfel de proceduri sunt efectuate de regul pe parcursul unui audit. Numeroase entiti care nu
sunt cotate la bursele de valori doresc s ofere o anumit asigurare n ceea ce privete situaiile
lor financiare, fr a suporta costul unui audit.O revizuire ar fi, simplificnd foarte mult
lucrurile, o trecere n revist combinat cu o anumit analiz economico-financiar i intervierea
etc. Aceasta este deseori suficient pentru a rspunde nevoilor utilizatorilor i poate fi realizat la
un tarif mult mai redus dect un audit.
La nivelul european, legat de serviciile de asigurare limitat, este la mare pre un nou concept
micul audit.
2.

Pe lng serviciile de asigurare, practica n domeniu a condus la apariia i a

serviciilor non-asigurare sau activiti conexe auditului. Acestea se refer la serviciile care nu
ndeplinesc condiiile necesare pentru a fi declarat un produs de asigurare. Determinant este
faptul c ele nu ofer niciun fel de asigurare beneficiarilor lucrrii realizate de auditori,
respectiv, prilor interesate/afectate. Ele pot ajuta, de pild, la mai bun nelegerena unor
probleme sau chiar la rezolvarea propriu-zis a altora, dar nu au menirea sporirii ncrederii din
perspectiva relaiilor tripartite sau la nivel general. Criteriile la care se raporteaz auditorul
angajat ntr-o astfel de misiune, de regul, sunt confideniale cunoscute de solicitant i
prestator, mai puin de publicul larg. Auditorul implicat nu este totdeauna obligatoriu autorizat
i independent fa de partea responsabil.
Altfel spus, nu toate misiunile derulate de un auditor au i calitatea serviciului de asigurare
general, cum ar fi, spre exemplu, serviciile de consultan managerial i fiscal.
Serviciile de non-asigurare cuprind:
Procedurile agreate reprezint un angajament de examinare restrns la stricta utilizare a
anumitor proceduri, stabilite prin acordul comun al auditorului i utilizatorii constatrilor. O
mare parte din aceste servicii reprezint fragmente ale auditului, n msur n care utilizatorii
dorescs testeze diverse informaii. De exemplu, bncile comerciale solicit deseori debitorilor
lor s angajeze un auditor financiar pentru a testa respectarea de ctre acetia a anumitor clauze
din contractul de mprumut.
Compilrile sau alte servicii conexe constau n angajarea unui auditor pentru a colecta, a
clasifica i a sintetiza anumite informaii financiare. Angajamentele de compilare sunt cele care
10

cer angajarea unui contabil practician. Pentru realizarea, producerea sau plasarea ntr-un
anumit format a unor informaii financiare. n general, sintetizrile i sistematizrile solicitate
reduc informaiile detaliate la o form inteligibil i uor utilizabil, fr a exista cerina de a
testa aseriunile conducerii entitii. Procedurile folosite nu au legtur i nu sunt derivate din
audit, ne oferind posibilitatea auditorului s exprime nicio asigurare asupra informaiei
financiare.
ns, utilizatorii informaiilor financiare compilate obin o anumit ncredere c participarea
unui profesionist calificat i interveniile competente ale acestuia au fost n msur s creeze
impresii sau s consolideze aprecieri asupra crora existau ndoieli.

11