Sunteți pe pagina 1din 98

1

CUPRINS

CAPITOLUL 1...............................................................................................................................3
CONTABILITATEA - COMPONENT PRINCIPAL A SISTEMULUI
INFORMAIONAL ECONOMIC..............................................................................................3
1.1. Sistemul informaional economic......................................................................................3
1.1.1. Noiuni generale privind sistemul informaional economic..........................................3
1.1.2. Informaiile economice..................................................................................................4
1.1.2.1. Noiuni privind informaiile economice..................................................................4
1.1.2.2. Etaloanele informaionale......................................................................................5
1.1.3. Prelucrarea datelor sau informaiilor economice...........................................................6
1.1.4. Sursele de date i informaii..........................................................................................8
1.1.4.1. Structura surselor de date i informaii economice................................................8
1.1.4.2. Noiuni generale privind evidena economic........................................................8
1.1.4.3. Evidena operativ..................................................................................................9
1.1.4.4. Contabilitatea - component a evidenei economice............................................10
1.1.4.5. Statistica - form a evidentei economice..............................................................13
1.2. Sistemul unitilor patrimoniale n cadrul crora se organizeaz i se realizeaz
contabilitatea............................................................................................................................13
1.2.1. Unitile economice i clasificarea lor.........................................................................14
1.2.2. Instituiile publice (bugetare).......................................................................................15
1.2.3. Organizaiile obteti...................................................................................................16
1.2.4. Structura organizatoric specific diferitelor categorii de uniti patrimoniale i
influena ei asupra organizrii i realizrii contabilitii.......................................................16

CAPITOLUL 2.............................................................................................................................17
OBIECTUL CONTABILITII...............................................................................................17
2.1. Concepii i teorii referitoare la obiectul contabilitii.................................................17
2.1.1. Concepia juridic cu privire la obiectul contabilitii................................................17
2.1.1.1. Trsturile specifice ale abordrii patrimoniului de ctre contabilitate.............20
2.1.2. Concepia economic cu privire la obiectul contabilitii...........................................21
2.1.3. Concepia financiar cu privire la obiectul contabilitii.............................................23

CAPITOLUL 3.............................................................................................................................26
METODA CONTABILITII...................................................................................................26
3.1. Coninutul noiunii de metod.........................................................................................26
3.2. Prezentarea imaginii fidele - obiectiv principal al contabilitii.................................26
3.3. Conveniile contabile........................................................................................................27
3.4. Principiile contabilitii....................................................................................................30
3.4.1. Principiul dublei reprezentri......................................................................................30
3.4.2. Principiul dublei nregistrri.......................................................................................31
3.4.3. Principiul patrimoniului nchis...................................................................................31
3.5. Procedeele i instrumentele contabilitii.......................................................................32

CAPITOLUL 4.............................................................................................................................34
DOCUMENTAREA OPERAIILOR ECONOMICE - PROCEDEU AL METODEI
CONTABILITII.....................................................................................................................34
4.1. Noiunea, coninutul i funciile documentelor economice...........................................34
4.2. ntocmirea documentelor economice..............................................................................35
4.3. Clasificarea documentelor economice.............................................................................36
4.4. Tipizarea i verificarea documentelor............................................................................39
2

4.5. Circulaia documentelor economice................................................................................40


4.6. Clasarea i pstrarea documentelor economice.............................................................40

CAPITOLUL 5.............................................................................................................................42
EVALUAREA PATRIMONIULUI N CONTABILITATE.....................................................42
5.1. Noiunea, necesitatea i principiile evalurii patrimoniului.........................................42
5.2. Preurile i implicaiile lor n contabilitate.....................................................................43
5.3. Momentele i formele de evaluare a elementelor patrimoniale....................................44
5.3.1. Evaluarea la intrarea n patrimoniu.............................................................................44
5.3.2. Evaluarea la ieirea din patrimoniu sau la trecerea n consum...................................45
5.3.3. Evaluarea elementelor patrimoniale la inventariere....................................................45
5.3.4. Evaluarea la nchiderea exerciiului econmico-financiar..........................................46
5.4. Reevaluarea patrimoniului economic.............................................................................46

CAPITOLUL 6.............................................................................................................................48
BILANUL CONTABIL - PROCEDEU AL DUBLEI.............................................................48
REPREZENTRI A PATRIMONIULUI..................................................................................48
6.1. Dubla reprezentare a patrimoniului cu ajutorul bilanului..........................................48
6.2. Influena operaiilor economice asupra patrimoniului i reflectarea lor n bilanul
contabil.....................................................................................................................................50

CAPITOLUL 7.............................................................................................................................53
CONTUL - PROCEDEU AL DUBLEI NREGISTRRI.......................................................53
A OPERAIILOR ECONOMICE.............................................................................................53
7.1. Necesitatea i coninutul economic al contului...............................................................53
7.2. Forma grafic a contului..................................................................................................54
7.3. Structura contului.............................................................................................................54
7.4. Regulile de funcionare a conturilor...............................................................................56

CAPITOLUL 8.............................................................................................................................59
INVENTARIEREA PATRIMONIULUI....................................................................................59
8.1. Noiunea i funciile inventarierii....................................................................................59
8.2. Clasificarea inventarierilor..............................................................................................62
8.3. Etapele inventarierii.........................................................................................................63

CAPITOLUL 9.............................................................................................................................68
BALANTA DE VERIFICARE...................................................................................................68

CAPITOLUL 10...........................................................................................................................90
CALCULAIA I ROLUL EI N SISTEMUL PRELUCRRII INFORMAIILOR
ECONOMICE..............................................................................................................................90
3

CAPITOLUL 1

CONTABILITATEA - COMPONENT PRINCIPAL A SISTEMULUI


INFORMAIONAL ECONOMIC

1.1. Sistemul informaional economic

1.1.1. Noiuni generale privind sistemul informaional economic

n viaa cotidian toat lumea socotete. Originea acestei operaiuni simple trebuie
cutat la nceputurile civilizaiei.
Cele mai vechi urme de msurare apar cu peste douzeci de mii de ani n urm sub forma
crestturilor fcute pe oase de animale sau al dungilor verticale spate pe pereii grotelor
preistorice. Vntorii ori de cte ori ucideau un animal, consemnau acest eveniment fcnd o
cresttur pe oase sau o dung vertical pe pereii grotelor.
n antichitate, grecii, perii i incaii ineau socotelile cu ajutorul unor sfori nnodate, de
diferite culori. Ansamblul acestor sfori constituia veritabile registre de eviden.
inerea socotelilor cu ajutorul pietricelelor a dat natere cuvntului calcul (din latinescul
calculus" - pietricic).
n Mesopotamia se utilizau tbliele de argil umed pentru a consemna prin gravare
operaiile care au avut loc. Cu ajutorul lor se inventariau depozitele. Aceste tblie erau apoi
uscate i pstrate ca documente.
Scribii din Egiptul faraonilor ineau socotelile pe papirus, iar pstorii conduceau evidena
turmelor sub forma crestturilor pe buci de lemn. Brutarii consemnau vnzrile de pine pe
datorie gravnd linii verticale pe buci de lemn.
O dat cu dezvoltarea raporturilor de pia aceste socoteli s-au constituit ncetul cu
ncetul ntr-un sistem complex de coduri, norme i regulamente i au determinat formarea unui
corp de specialiti detaai de activitatea productiv, avnd ca unic sarcin efectuarea acestui
complex de operaiuni n vederea urmririi activitilor desfurate i prezentrii rezultatelor1.
Sistemul informaional economic reprezint un ansambiu organizat de informaii
economice complexe, care se obin prin prelucrarea datelor furnizate de anumite surse i care
sunt necesare pentru organizarea, conducerea i desfurarea activitii economice. Un sistem
este definit ca un ansamblu de oameni, maini, programe i procedee, al crui el este de a furni-
za informaiile necesare funcionrii unei ntreprinderi sau unui organism.2
Principala funcie a sistemului informaional economic este aceea de a furniza
informaiile necesare cunoaterii activitii economice n vederea lurii deciziilor pe toate
treptele organizatorice.
Sistemul informaional economic are urmtoarea structur: ansamblul informaiilor
economice complexe, prelucrarea datelor sau informaiilor economice, sursele de date i
informaii economice.
Activitile economico-sociale i sistemul informaional economic se delimiteaz n timp
i spaiu. Delimitarea n timp se realizeaz pe perioade de gestiune sau exerciii econmico-
financiare. Delimitarea n spaiu se face n cadrul unor verigi organizatorice ale economiei
naionale numite uniti patrimoniale.
1
Michel Capron, Contabilitatea n perspectiv, Ed. Humanitas, Bucureti, 1994, pag. 15
2
D. Noyelle i Gh. Westercamp, Cele trei componente ale unui sistem informaional, Informatique et gestion, Frana, nr.
30/1971, pag. 43-49.
4

Importana sistemului informaional economic const n faptul c organizarea i


conducerea activitii economice la nivel micro i macroeconomic presupune cunoaterea
permanent a strii i funcionrii unitilor patrimoniale, cunoatere ce se realizeaz cu ajutorul
sistemului informaional economic. Conducerea n general i conducerea activitii economice n
special nu mai este considerat numai o art n care intuiia joac un rol nsemnat n luarea
deciziilor, ci ca o tiin de sine stttoare. Sistemul informaional ne ajut s observm modul de
utilizare a resurselor, s sesizm i s examinm critic deficienele existente i s punem n
valoare (s generalizm) efectele pozitive.

1.1.2. Informaiile economice

1.1.2.1. Noiuni privind informaiile economice


Informaia economic reprezint o comunicare, o tire sau un mesaj ce conine elemente
noi de cunoatere a unor stri, a unor situaii sau a condiiilor de manifestare a anumitor
fenomene sau procese economice din trecut, prezent sau viitor. Informaiile reprezint elemente
noi n raport cu alte cunotine prealabile. Ele prezint interes pentru primitor, sporindu-i gradul
de cunoatere despre fenomenele^i procesele ce formeaz mediul nconjurtor.
Expresiile concrete, suportul pe baza crora se obin informaiile poart denumirea de
date. Datele sunt reprezentate prin diferite cuvinte, cifre, sunete, semne, imagini, culori,
propoziii etc.
La rndul lor datele i au suportul material ntr-o serie de mijloace materiale sau tehnice
care se numesc purttori de date. Ei au calitatea de a conserva, stoca i restitui datele.
Principalii purttori de date sunt documentele economice, diferite registre, anumite
situaii i purttorii tehnici de date : benzi i cartele perforate, benzi i discuri magnetice,
dischete, microfilme etc.

Clasificarea informaiilor economice


Informaiile economice fiind variate, se pot clasifica dup diferite criterii:
a) Dup coninutul lor informaiile economice pot fi de planificare sau de programare, efective
i de control.
Informaiile de planificare sau programare se concretizeaz sub forma obiectivelor
prevzute n planurile i programele de activitate ale fiecrei uniti patrimoniale i
reflect dinamica i proporiile acestei activiti, pentru diferite perioade de gestiune
viitoare.
Informaiile efective caracterizeaz operaiile i procesele economice efectuate ntr-un
anumit loc i timp.
Informaiile de control rezult din compararea informaiilor e-fective cu informaiile de
planificare sau programare, cu prevederile legale, cu hotrrile conducerii unitii i
echipei manageriale. Ele reflect abaterile de la obiectivele prevzute.
b) Dup forma de prezentare se deosebesc informaii orale, scrise i audiovizuale.
Informaiile orale sunt folosite n comunicrile directe dintre oameni, prin viu grai, n
cadrul activitilor zilnice.
Informaiile scrise sunt consemnate n cri, documente, registre, note de serviciu,
circulare, scrisori, dri de seam, procese verbale etc.
Informaiile audiovizuale se obin prin intermediul comunicaiilor fcute la telefon, fax,
radio, televizor, magnetofon, prin grafice, scheme, filme etc.
c) Dup etaloanele informaionale folosite pentru exprimarea lor informaiile economice pot
fi cantitative i valorice.
Informaiile cantitative permit cunoaterea fenomenelor i proceselor economice din
punct de vedere cantitativ, cu ajutorul etaloanelor informaionale corespunztoare.
5

Informaiile valorice exprim aceste fenomene i procese economice n etalon bnesc.


d) Dup sfera de cuprindere informaiile economice pot fi: informaii sintetice i informaii
analitice.
Informaiile sintetice asigur cunoaterea general, de ansamblu a activitilor
economice. Ele se ntlnesc la nivelul unitilor de baz ale economiei naionale i la
nivelul organelor de sintez ale statului.
Informaiile analitice fac posibil cunoaterea detaliat a activitilor desfurate,
caracteriznd amnunit i concret aceste activiti din fiecare unitate patrimonial i
subunitile sale organizatorice.
e) Dup scopul pentru care sunt folosite pot exista informaii de conducere sau dirijare,
informaii de raportare i informaii de reglare.
Informaiile de conducere sau dirijare se concretizeaz sub forma dispoziiilor,
hotrrilor, deciziilor, recomandrilor, instruciunilor etc.emise de organele de conducere
ctre organele inferioare acestora.
Informaiile de raportare sunt furnizate de sistemul condus ctre sistemul conductor
privind starea i comportamentul verigilor organizatorice ale unitilor patrimoniale. Tot
n aceastr categorie intr i informaiile transmise departamentelor i ministerelor, or-
ganelor de sintez etc.
Informaiile de reglare urmresc ndreptarea, corectarea activitilor economice, atunci i
acolo unde apar dereglri n desfurarea fenomenelor i proceselor economice. Reglarea
acestora se realizeaz pe baza informaiilor de control.
f) n funcie de reflectarea n timp a proceselor i fenomenelor economice deosebim:
informaii active sau dinamice, informaii pasive i informaii previzionale.
Informaiile active (dinamice) fiind culese n timpul desfurrii proceselor i
fenomenelor economice, influeneaz evoluia actual i ulterioar a acestora (informaii
privind derularea contractelor de aprovizionare, calitatea produselor fabricate, cererea
de mrfuri pe pia etc).
Informaiile pasive se mai numesc i istorice. Ele reflect fenomene i procese
economice petrecute, servind la analiza activitii desfurate (bilanul contabil, contul
de profit i pierderi, anexa la bilan, raportrile statistice etc).
Informaiile previzionale se refer la fenomene i procese economice ce se vor
desfura n perioada viitoare de gestiune (programele de activitate, bugetele
ntreprinderii etc).
Informaiile active i informaiile pasive au un rol constatativ, n timp ce informaiile
previzionale au un rol de prevedere.

1.1.2.2. Etaloanele informaionale


Etalonul informaional este o unitate de msur tip, stabilit convenional i folosit la
msurarea, evaluarea i exprimarea cantitativ i valoric a patrimoniului economic al unitilor
economico-sociale.
Avnd n vedere natura diferit a unitilor de msur folosite la exprimarea diferitelor
categorii de elemente patrimoniale, se deosebesc dou categorii de etaloane informaionale:
etaloane cantitative i etaloane valorice.
Din prima categorie de etaloane informaionale fac parte: etalonul natural, etalonul
natural-convenional, etalonul timp i etalonul cantitativ-complex.
Etalonul natural servete pentru msurarea i exprimarea cantitativ a obiectelor n
uniti de msur specifice proprietilor fizico-chimice ale acestora, ca de exemplu: pentru
lungime - metrul liniar; pentru suprafa -metrul ptrat; pentru volum - metrul cub; pentru
greutate - kilogramul etc
6

Cu ajutorul etalonului natural se determin i se exprim mrimea obiectelor msurate


numai cantitativ, nu i felul acestora. De aceea este necesar ca acest etalon s fie nsoit de
precizarea obiectelor msurate, cum ar fi: 100 to. crbune, 100 to. oel, 100 to. gru, 20 litri
alcool, 10 buci tractoare etc.
Acest etalon nu poate fi utilizat pentru a nsuma date informaionale privitoare la obiecte
eterogene, ci numai bunuri omogene.
Etalonul informaional natural servete ca instrument de control cantitativ al integritii
unor elemente patrimoniale, ca de exemplu: controlul materialelor consumate, al produciei
fabricate, al mrfurilor vndute, al stocurilor aflate n depozite etc.
Etalonul natural-convenional servete pentru msurarea i exprimarea cantitativ a
mai multor feluri de obiecte sau bunuri asemntoare, utiliznd ca uniti de msur o
caracteristic esenial a unui bun, stabilit convenional ca fiind obiectul sau produsul etalon. De
exemplu: vagoane de cale ferat de 10 tone, tractoare de 15 C.P., combustibil de o anumit
putere caloric etc. Cu ajutorul acestor produse etalon, toate celelalte sortimente se transform n
uniti de msur etalon, ceea ce permite nsumarea lor dei ele nu sunt bunuri strict omogene.
Ele se omogenizeaz artificial sau convenional.
n unitile agricole se folosete ca unitate de msur natural-conven-ional hantrul,
care reprezint necesarul energetic la traciune pentru executarea arturii cu tractorul pe un
hectar, la o adncime de 18-20 de cm., pe un sol cu o rezisten medie. Toate lucrrile agricole
indiferent de natura i complexitatea lor (arat, prit, discuit, recoltat etc.) se transform n hantri,
cu ajutorul unor coeficieni de echivalen.
Etalonul timp servete pentru msurarea i exprimarea cantitativ a timpului de munc
utilizat pentru obinerea produciei, folosind ca unitate de msur ora-munc" i ziua-munc".
Cu ajutorul acestui etalon se msoar timpul de munc folosit pentru obinerea produciei
i se determin salariile personalului pentru munca prestat, se exprim capacitile i
caracteristicile utilajelor (consum/or; km/or; turaii or; producia/or). Acest etalon se
folosete pentru calculul timpului normat de lucru, consumul normat de energie, productivitatea
muncii etc.
Etalonul cantitativ-complex servete pentru msurarea i exprimarea cantitativ a unor
rezultate ale activitii prin combinarea a dou sau mai multe uniti de msur naturale sau/i de
timp. Exemplu : to-km; kwh; cl-tori-km; producia/or; indicii bursieri; cotaiile bursiere etc.
n a doua categorie de etaloane informaionale se cuprinde etalonul bnesc sau valoric,
care este un etalon informaional universal. El servete la msurarea i exprimarea, nsumarea i
prezentarea, ntr-o expresie unitar, a celor mai variate obiecte, indiferent de proprietile lor
fizico-chimice, folosind unitile de msur monetare, ca : leul, dolarul, francul, marca german,
lira sterlin etc.
Etalonul bnesc asigur planificarea, evidena i controlul ntregii activiti economice
la toate nivelurile economiei naionale.
Cu ajutorul acestui etalon se stabilesc preurile bunurilor i tarifele lucrrilor i
serviciilor, costurile de producie i achiziie, se calculeaz salariile, drepturile i obligaiile
unitii, se generalizeaz diferite categorii de active i pasive, se planific i urmresc veniturile,
cheltuielile i rezultatele activitilor desfurate, se centralizeaz informaiile economice, se
calculeaz indicatorii macroeconomici, se exercit controlul financiar.
n activitatea practic aceste etaloane informaionale se conjug, nu se utilizeaz separat, ci
ntr-o strns legtur.

1.1.3. Prelucrarea datelor sau informaiilor economice


7

Prin prelucrarea datelor se nelege efectuarea unei serii de operaii funcionale, logice
i de calcul asupra unui fond de date informaionale.3
Operaiile funcionale constau n consemnarea datelor n documente i vehicularea lor
dup anumite reguli.
Operaiile logice se concretizeaz n sortarea, gruparea i aranjarea datelor lund n
considerare coninutul calitativ al informaiilor.
Operaiile de calcul iau n considerare coninutul cantitativ al datelor informaionale.
Datele economice, din momentul apariiei lor i pn n cel al valorificrii ca informaii
n cadrul procesului de gestiune i decizional, trec prin mai multe etape operaionale care
formeaz ciclul de prelucrare a datelor, denumit n literatura de specialitate fluxul
informaional economic". Aceste etape sunt:
apariia (primirea) informaiei
culegera informaiei
prelucrarea informaiei
transmiterea i manipularea informaiei
analiza i utilizarea informaiei
pstrarea (stocarea) informaiei economice.
Sistemul informaional economic se compune dintr-un ansamblu de fluxuri
informaionale.
n procesul de prelucrare a datelor se folosesc diferite mijloace materiale i tehnice
precum i procedee, care alctuiesc coninutul acestui proces.
Sistemul de prelucrare a datelor este un ansamblu de procedee, de mijloace materiale i
tehnice folosite n procesul complex de culegere, prelucrare, transmitere, folosire i pstrare a
tuturor informaiilor economice.
Mijloacele tehnice de prelucrare a datelor constau din maini de calcul de birou, maini
de birou specializate i echipamente electronice.
Procedeele de prelucrare a datelor reprezint partea logic a prelucrrii datelor n vederea
obinerii informaiilor i a indicatorilor economico-fi-nanciari. Ele se ntemeiaz pe principiile
metodei contabilitii.
Circuitele informaionale desemneaz drumul, itinerarul pe care-l parcurg informaiile
ntre emitor i prelucrtor, ntre emitor i utilizator, implicit returul lor.
ntre sistemul informaional economic i sistemul de prelucrare a datelor exist un raport
de incluziune ca de la scop la mijloacele de realizare a scopului.
Sistemul informaional economic i sistemul de prelucrare a datelor nu se confund nici
cu sistemul informatic, domeniu care trateaz informaia prin structura ei formal, fr a avea n
vedere coninutul, nelesul informaiilor.
Prelucrarea datelor cu ajutorul mijloacelor automate constituie informatica. Un sistem
informatic primete date cu un anumit neles, le prelucreaz cu ajutorul echipamentelor
electronice prin procedee i tehnici specifice i elibereaz la ieire informaii care au un nou
neles. Ca urmare, sistemul informaional economic nu se poate identifica cu sistemul de
prelucrare a datelor, iar acesta nu se identific cu sistemul informatic.
Sfera noiunii de sistem informaional economic este mai larg, incluznd i sistemul de
prelucrare a datelor. Acesta la rndul lui include sistemul informatic.
Sistemul informaional poate fi organizat dup principiul de informare n dreptunghi"
situaie n care pe toate treptele organizatorice se transmite acelai volum i fel de informaii.
Conducerea unitii dispune de un volum mare de informaii, din care unele de importan
redus, fapt ce ngreuneaz uneori luarea deciziilor.

3
H.B. Maynard, Conducerea activitii economice, voi. V., partea nti, Editura tehnic, Bucureti, 1973, pag. 32 i 85.
8

n sistemul de informare piramidal" volumul informaiilor se reduce treptat ncepnd de


la subuniti i continund spre conducerea unitii. Volumul de informaii transmise i utilizate
trebuie s fie invers proporional cu capacitatea lor informativ i de sintez.
Se practic i informarea prin excepie care const n aceea c organele de conducere
sunt informate numai asupra acelor situaii sau fenomene care constituie o excepie de la
activitatea normal, adic o abatere de la aceast activitate4

1.1.4. Sursele de date i informaii

1.1.4.1. Structura surselor de date i informaii economice


Cele mai reprezentative surse de date i informaii economice sunt:
a) planificarea economic care furnizeaz date informaionale de plan i prognoz
economic, a cror pondere este de 28% din totalul informaiilor economice;
b) evidena economic, furnizeaz date informaionale efective i care reprezint
aproximativ 70% din totalul informaiilor economice, distribuite astfel :
46-50 % sunt informaii furnizate de contabilitate;
9 - 13 % sunt informaii furnizate de statistica economico-social;
11 % sunt informaii furnizate de evidena operativ;
c) alte surse cum ar fi, de exemplu, legislaia economico-financiar, furnizeaz diferite
informaii cu o pondere de 2% din totalul informaiilor economice.

1.1.4.2. Noiuni generale privind evidena economic


n general, prin eviden se nelege consemnarea (nregistrarea, o-glindirea, reflectarea),
ntr-o ordine i pe baza unor principii stabilite a fenomenelor i proceselor din natur i societate,
care se desfoar ntr-un a-numit loc i timp, cu scopul de a servi necesitilor impuse de
activitatea practic.
Evidena economic constituie un sistem unitar de nregistrare, urmrire i control,
documentat, cronologic i sistematic, n etaloane cantitative i n etalon valoric, pe baza unor
principii bine stabilite a fenomenelor i proceselor economice, n scopul cunoaterii activitilor
desfurate.
Fiind legat de activitatea economic, ea a existat n toate formaiunile social-economice,
ca urmare a existenei permanente a produciei materiale, a necesitii reflectrii fenomenelor i
proceselor economice, a caracterizrii modului de utilizare a resurselor i de determinare a
rezultatelor obinute.
Evidena economic are de ndeplinit urmtoarele obiective:
1. S furnizeze informaiile necesare elaborrii planurilor i programelor de activitate
economic, tiind c acestea se sprijin pe nivelul de dezvoltare realizat n perioadele de
gestiune trecute. Acest nivel este cunoscut i caracterizat cu ajutorul informaiilor
furnizate de evidenta economic.
2. S asigure urmrirea i controlul ndeplinirii planurilor i programelor de activitate
economico-sociale prin nregistrarea curent a operaiilor i proceselor economice de
realizare a acestora.
3. S asigure pstrarea integritii patrimoniului unitilor prin nregistrarea existenei,
micrii i transformrii elementelor patrimoniale.
4. S permit determinarea costului produciei, a veniturilor, cheltuielilor i a rezultatelor
financiare.
5. S asigure informaiile necesare caracterizrii complexe i multilaterale a activitilor
desfurate n vederea elaborrii deciziilor etc.
Pentru realizarea acestor obiective, evidena economic trebuie s ndeplineasc
urmtoarele condiii :
4
C.G. Demetrescu, . a., Contabilitatea - tiin fundamental i aplicativ, Editura Scrisul romnesc, Craiova, 1979, pag. 15.
9

a) s fie organizat pe baza unor principii i norme fundamentate tiinific.


b) s fie atotcuprinztoare, incluznd toate sectoarele de activitate i subdiviziunile
organizatorice.
c) s fie unitar, fiind organizat i condus dup o metodologie i pe baza acelorai
principii la toate unitile de acelai fel.
d) s asigure operativ i eficient informaiile necesare utilizatorilor, n sensul c costul
informaiilor trebuie s fie justificat comparativ cu avantajele pe care le ofer n cadrul
procesului de conducere.
e) s fie simpl, clar, precis, documentat i nentrerupt.
Dup natura, modul de obinere, prelucrare i prezentare a informaiilor pe care le
furnizeaz, evidena economic mbrac trei forme: evidena operativ, contabilitatea i
statistica. Aceste forme sunt legate ntre ele prin unitatea obiectivelor de ndeplinit, completndu-
se reciproc i alctuind mpreun sistemul unitar de eviden economic.

1.1.4.3. Evidena operativ


Evidena operativ nregistreaz, urmrete i controleaz acele laturi ale activitii a
cror cunoatere prezint o importan imediat.
Se numete operativ deoarece obinerea i folosirea informaiilor cu ajutorul ei se
efectueaz, de regul, n momentul i la locul producerii fenomenelor i proceselor economice.
Principalele caracteristici ale evidenei operative sunt:
1) reflect o mare diversitate de fenomene i procese economice;
2) folosete separat sau paralel toate tipurile de etaloane informaionale, spre deosebire de
contabilitate care utilizeaz cu precdere etalonul bnesc sau valoric;
3) conine att informaii de planificare sau programare ct i informaii efective, fiind
strns legat de planificarea, programarea i urmrirea operativ a realizrii
obiectivelor prevzute;
4) nu are o metodologie unitar de prelucrare a datelor, ea folosete o diversitate de
mijloace i procedee. Celelalte forme ale evidenei economice au fiecare o metod
proprie de cercetare i prezentare a informaiilor economice. Evidena operativ
folosete o diversitate de mijloace de lucru, cum ar fi:
a) anumite registre simple: registrul corespondenei intrate i ieite, condici de
prezen la lucru a personalului.
b) diferite situaii, tabele, grafice speciale i alte lucrri scrise.
c) anumite mijloace mecanice sau tehnice de msurare i nregistrare automat a
operaiunilor i proceselor economice (contoare de ap, energie electric, gaze
naturale etc).
d) tablouri de semnalizare sau instalaii speciale de obinere a informaiilor.

5) nregistreaz, urmrete i controleaz numai parial anumite operaii i procese


economice;
6) are un rol completativ, n sensul c reflect unele operaii i procese economice
care nu sunt cuprinse n obiectul celorlalte forme ale evidenei economice;
7) se realizeaz de ctre lucrtorii diferitelor sectoare de activitate ale unitilor
patrimoniale ca: planificare-programare, financiar, aprovizionare, desfacere, tehnic,
secii de producie, ferme agricole, antiere, depozite, magazine etc.
Domeniile mai importante n care se folosete evidena operativ sunt: consumul de
materiale, prezena la lucru a salariailor, folosirea timpului de lucru, realizarea contractelor
ncheiate cu furnizorii i beneficiarii, circulaia numerarului, consumul de energie, bugetele
unitii etc.
Datele informaionale furnizate de evidena operativ sunt, de regul, preluate i
prelucrate de contabilitate i statistic.
10

n literatura de specialitate evidena operativ este denumit i eviden tehnic-


operativ, pe considerentul c utilizeaz i mijloace tehnice de msurare i nregistrare automat
a datelor, precum i datorit faptului c reflect procese i operaii cu caracter tehnic.
Noiunea folosit pentru denumirea evidenei operative trebuie s exprime nu domeniul la
care se refer i care poate fi tehnic sau economic, ci caracterul operativ al acesteia, rolul i
funciile ei de a furniza date pentru necesitile imediate ale unitilor patrimoniale.

1.1.4.4. Contabilitatea - component a evidenei economice


Ca form principal a evidenei economice, contabilitatea nregistreaz, urmrete i
controleaz numai acele laturi ale activitii care pot fi exprimate valoric cu ajutorul etalonului
bnesc. Ea se circumscrie unitilor patrimoniale.
Pentru realizarea obiectivului ei de studiu, contabilitatea trebuie s ndeplineasc aceleai
condiii ca i evidena economic.
Contabilitatea se deosebete de celelalte componente ale evidenei economice prin
urmtoarele particulariti:
a) contabilitatea nregistreaz numai operaii economice efectuate, spre deosebire de
celelalte componente ale evidenei economice care nregistreaz i operaii prevzute a
se efectua n perioadele viitoare;
b) n contabilitate operaiile economice se nregistreaz numai pe baz de documente
justificative, n timp ce n alte forme ale evidenei e-conomice aceste operaii se pot
nregistra i fr documente;
c) contabilitatea folosete, n principal, etalonul bnesc i numai ca o completare utilizeaz
etaloanele cantitative;
d) contabilitatea are un obiect propriu de cercetare deosebit de obiectul celorlalte tiine;
e) contabilitatea folosete o metod proprie de cercetare a obiectului su.
Obiectivele sau sarcinile contabilitii sunt:
1) s furnizeze date (informaii) necesare elaborrii planurilor i programelor de activitate
economic, i n primul rnd bugetele unitilor patrimoniale. La elaborarea bugetelor
contabilitatea furnizeaz informaii, att pentru cheltuieli, ct i pentru venituri;
2) s asigure urmrirea i controlul valoric al activitilor desfurate, prin nregistrarea
cronologic a operaiilor economice i financiare, prelucrarea informaiilor cu privire la
situaia patrimoniului, informaii necesare att pentru nevoile proprii ale unitii, ct i
n relaiile cu acionarii i asociaii, clienii, furnizorii, bncile, cu organele fiscale i
alte persoane fizice i juridice;
3) s asigure controlul integritii patrimoniului prin nregistrarea existenelor i
micrilor elementelor patrimoniale, pe categorii, pe locuri de depozitare sau pstrare,
persoanele n responsabilitatea crora se afl etc;
4) s furnizeze informaiile necesare ntocmirii documentelor de sintez contabil care
dau imaginea fidel a patrimoniului, a situaiei financiare i a rezultatelor obinute,
astfel nct aceste informaii s poat fi utilizate de toi utilizatorii la luarea deciziilor
economice.

Felurile contabilitii. n funcie de momentul, locul i modul de realizare a lucrrilor


sale, contabilitatea este de dou feluri: contabilitate curent i contabilitate periodic.
a) Contabilitatea curent nregistreaz zilnic, pe baza documentelor justificative, existena,
micarea i transformarea elementelor patrimoniale, precum i rezultatele financiare ale
activitilor desfurate. Informaiile furnizate de contabilitatea curent servesc pentru
elaborarea i urmrirea realizrii valorice a programelor de activitate ale unitilor
patrimoniale, a situaiei econmico-financiare, a rezultatelor i altor indicatori
economici.
11

b) Contabilitatea periodic se realizeaz la sfritul perioadelor de gestiune n cadrul


unitilor macroeconomice-sociale (holdinguri, grupuri, direcii financiare judeene,
departamente, ministere) prin centralizarea informaiilor cuprinse n bilanurile
contabile ale unitilor patrimoniale de baz. Informaiile furnizate de contabilitatea
periodic asigur cunoaterea activitilor desfurate pe ramuri de activitate i pe
ntreaga economie naional.
Contabilitatea curent poate fi contabilitate centralizat i contabilitate descentralizat.
Contabilitatea centralizat se caracterizeaz prin faptul c toate lucrrile contabile sunt
concentrate i executate de compartimentul contabilitate al unitii.
n sistemul de contabilitate descentralizat o parte din lucrrile contabile sunt executate
n cadrul fabricilor, seciilor de producie, atelierelor, antierelor i altor subuniti ale
ntreprinderii. Acest sistem de organizare al contabilitii prezint avantajul c este operativ,
fenomenele i procesele e-conomice se nregistreaz n momentul i la locul producerii lor.
Contabilitatea organizat i condus la nivelul ntreprinderilor este denumit
contabilitatea ntreprinderii (firmei). Contabilitatea finanelor publice privind execuia de cas
a bugetului statului, bugetelor locale, bugetului asigurrilor sociale de stat, gestiunea datoriilor
publice, precum i alte o-peraii financiare efectuate n contul instituiilor publice poart
denumirea de contabilitate public. Ea cuprinde contabilitatea trezoreriei finanelor publice i a
instituiilor publice.5
Pe msur ce complexitatea economiei unei ri crete i se accentueaz
interdependenele dintre variabilele sale structurale apare contabilitatea naional. Cu ajutorul
su se cuantific produsul intern brut, schimbrile n structura de ramur i teritorial a
economiei unei ri, mrimea avuiei naionale, mrimea i structura stocurilor, relaiile
financiare i fluxurile monetare.
Funciile contabilitii
Pentru realizarea sarcinilor sale, contabilitatea ndeplinete urmtoarele funcii :
1) Funcia de nregistrare i prelucrare a datelor const n consemnarea, potrivit unor
principii i reguli proprii, a proceselor i fenomenelor economice ce apar n cadrul
unitilor patrimoniale i se pot exprima valoric.
2) Funcia de informare a contabilitii rezid n furnizarea informaiilor privind structura
i dinamica patrimoniului, a situaiei financiare i rezultatelor obinute n scopul
fundamentrii deciziilor. Contabilitatea are o funcie de informare intern (pentru
conducerea unitii) i o funcie de informare extern (a terilor). Contabilitatea
furnizeaz informaii privitoare la gospodrirea resurselor materiale, financiare i de
munc, dinamica produciei obinute, costurile de producie, veniturile realizate etc. Prin
reflectarea tuturor activitilor desfurate contabilitatea permite cunoaterea eficienei
economice.
Perfecionarea acestei funcii este condiionat de folosirea pe scar larg a mijloacelor de
culegere i prelucrare automat a datelor n vederea obinerii unor informaii operative,
rapide i de calitate la toate nivelurile organizatorice.
3) Funcia de control gestionar este legat de funcia de informare. Ea const n verificarea
cu ajutorul informaiilor contabile a modului de pstrare i utilizare a valorilor materiale
i bneti, de gopodrire a resurselor, controlul respectrii disciplinei financiare etc.
4) Funcia juridic. Datele din contabilitate i documentele primare servesc ca mijloc de
prob injustiie, pentru a dovedi realitatea unor operaii economice, pentru stabilirea
rspunderii patrimoniale pentru pagubele produse. Ele ajut la soluionarea unor litigii.
5) Funcia previzional. Informaiile furnizate de contabilitate sunt u-tilizate la stabilirea
tendinelor viitoare ale fenomenelor i proceselor economice, la elaborarea unor scenarii

5
Legea contabilitii nr. 82/1991, publicat n Monitorul Oficial nr. 265/27.12.1991.
12

de dezvoltare bazate pe realitatea trecut i prezent. Informaiile contabile servesc la


fundamentarea programelor, la elaborarea bugetelor unitii patrimoniale.6
Contabilitatea firmei (ntreprinderii) poate fi organizat n dou circuite: contabilitatea
financiar sau general; contabilitatea intern sau de gestiune (analitic).
De la data de 1 ianuarie 1994 contabilitatea din ara noastr este organizat n dublu
circuit.

Contabilitatea financiar sau general (comptabilite gnrale" la francezi, financial


accounting" la anglo-saxoni) are la baz norme unitare de organizare pentru toate unitile
patrimoniale. Ea are ca obiect nregistrarea operaiilor ce afecteaz patrimoniul unitii, n
vederea stabilirii rezultatelor financiare.
Contabilitatea financiar furnizeaz informaiile necesare att pentru managerii unitii,
ct i pentru acionari sau asociai, pentru furnizori, clieni, bnci, organe fiscale, salariai etc.
Contabilitatea intern de gestiune (la francezi comptabilite de gestion", la anglo-
saxoni managerial accounting") are ca scop gestiunea intern a unitii, calcularea costurilor de
producie, stabilirea rezultatelor i rentabilitii produselor obinute, a lucrrilor executate,
serviciilor prestate, ntocmirea bugetelor pe feluri de activiti, urmrirea i controlul acestora n
vederea cunoaterii rezultatelor i furnizarea informaiilor necesare n procesul decizional.
n condiiile organizrii contabilitii n dublu circuit (dualist), funciile acesteia se
localizeaz pe fiecare circuit.
Contabilitatea financiar :
funcia de nregistrare complet a tranzaciilor ntreprinderii n scopul determinrii
periodice a situaiei patrimoniale i a rezultatului global;
funcia de comunicare financiar extern (informarea terilor);
funcia de instrument de verificare i de prob judiciar i fiscal;
funcia de instrument de gestiune a ntreprinderii;
funcia de furnizare a informaiilor necesare realizrii sintezelor macroeconomice;
funcia de informare pentru analize financiare.

Contabilitatea intern de gestiune :


funcia de determinare a costurilor pe produse, lucrri i sectoare de activitate;
funcia de determinare a diferitelor marje i a rezultatelor analitice pe produse i
activiti;
funcia de generare i furnizare a informaiilor destinate elaborrii bugetelor i
conturilor previzionale;
funcia de generare i furnizare a informaiilor destinate actualizrii indicatorilor de
gestiune din structura tabloului de bord al ntreprinderii;
funcia de generare a informaiilor destinate msurrii performantelor (rentabilitate,
productivitate) la nivelul sectoarelor i pe produse, lucrri i servicii7.

Sistemul de contabilitate cu un singur circuit (monist) s-a practicat n ara noastr pn


la 1 ianuarie 1994. Potrivit acestui sistem conturile erau organizate ntr-un singur flux, att
pentru operaiile care priveau relaiile cu terii, ct i pentru cele ale gestiunii interne.
Sistemul de contabilitate n dublu circuit (dualist) este practicat ndeosebi n rile
Comunitii Europene, n timp ce n rile anglo-saxone i n America domin contabilitatea ntr-
un singur circuit (monist, integrat).

1.1.4.5. Statistica - form a evidentei economice


6
Michel Capron, Contabilitatea n perspectiv, Editura Humanitas, Bucureti, 1994, paginile 53-64.
7
N. Feleag, I. Ionacu, Contabilitate financiar, volumul 1, Editura Economic, Bucureti, 1993, pag. 16.
13

Statistica nregistreaz, prelucreaz i furnizeaz informaii privitoare la fenomene social-


economice de mas. Statistica are o sfer de cuprindere mult mai larg dect celelalte forme ale
evidenei economice, ea studiaz fenomene naturale, demografice, culturale, sportive etc.
Statistica folosete fie etaloane cantitative, fie etalonul bnesc separat, paralel sau
simultan, dup necesiti.
Statistica se realizeaz, n principal, pe dou ci :
a) o cale proprie, concretizat n culegerea, nregistrarea, prelucrarea i analiza
informaiilor social-economice prin mijloace specifice (anchete, recensminte,
monografii, bugete de familie etc.) pe care le grupeaz i centralizeaz n scopul
obinerii de indicatori care s caracterizeze n ansamblu fenomenele respective;
b) folosirea informaiilor furnizate de evidena operativ i de contabilitate, informaii pe
care le prelucreaz prin metode statistice.

1.2. Sistemul unitilor patrimoniale n cadrul crora se organizeaz i


se realizeaz contabilitatea

Contabilitatea, prin cmpul su de aciune, este grefat pe o entitate patrimonial.


Se delimiteaz ca patrimoniu, deci ca sfere de aciune ale obiectului contabilitii regiile
autonome, societile comerciale, instituiile publice, u-nitile cooperatiste, asociaiile i
celelalte persoane fizice i juridice care desfoar activitate comercial. n accepia dat de
Codul Comercial, persoanele fizice cu activitate comercial reprezint acele persoane care
efectueaz acte de comer i sunt nscrise n Registrul de comer.
Din categoria actelor de comer fac parte: vnzarea-cumprarea de mrfuri, operaiile de
asigurare, de banc, transportul de mrfuri i de persoane, activitatea de editur etc.
Potrivit prevederilor Legii contabilitii, obligaia organizrii i conducerii contabilitii
proprii revine: regiilor autonome; societilor comerciale; societilor agricole; organizaiilor
cooperaiei meteugreti; organizaiilor cooperaiei de consum i de credit; Bncii Naionale a
Romniei i societilor bancare; instituiilor publice de subordonare central sau local;
unitilor de asigurri sociale, altele dect cele de stat; asociaiilor; fundaiilor; sindicatelor;
unitilor de cult i altor oganizaii obteti, precum i celorlalte persoane care au dobndit
personalitate juridic, potrivit legii.
Prevederile legii se aplic i persoanelor fizice care au calitate de comerciani, respectiv
persoanelor fizice care presteaz activiti independentesau care exercit n mod obinuit acte de
comer si sunt nmatriculate la Oficiul registrului comerului potrivit legii8.
Aceste uniti patrimoniale au obligaia s asigure:

a) ntocmirea documentelor justificative pentru operaiile care afecteaz patrimoniul


unitii;
b) nregistrarea n contabilitate a operaiilor patrimoniale;
c) inventarierea patrimoniului unitii;
d) ntocmirea bilanuluui contabil;
e) controlul asupra operaiilor patrimoniale efectuate;
f) furnizarea, publicarea i pstrarea informaiilor cu privire la situaia patrimoniului i
rezultatelor obinute de unitate.
Unitile patrimoniale n care se conduce i se realizeaz contabilitatea se mpart n
uniti economice, instituii publice, organizaii obteti.

1.2.1. Unitile economice i clasificarea lor


8
Ministerul Finanelor, Regulament privind aplicarea Legii Contabilitii numrul 82/1991.
14

Unitatea economic este persoana juridic creat pe baza patrimoniului propriu care are,
potrivit profilului su, ca obiect activitatea de producie a mrfurilor, circulaia mrfurilor, a
titlurilor de valoare i a instrumentelor de plat, de prestri de servicii n transporturi i asigurri,
servicii bancare, executri de lucrri i alte operaii accesorii activitii de comer. Unitile
economice se conduc dup principiul gestiunii economice, adic i acoper cheltuielile din
veniturile proprii i realizeaz profit.
Unitile economice pot fi organizate sub forma regiilor autonome ale statului,
societilor comerciale i societilor (asociaiilor) cooperatiste.
Regiile autonome se organizeaz i funcioneaz n ramurile strategice ale economiei
naionale: industria de armament, energie electric, exploatarea minelor si a gazelor naturale,
pot i transporturi feroviare etc. stabilite de guvern9.
Societile comerciale se nfiineaz prin acte administrative sau prin asociere de
persoane fizice i/sau juridice n vederea efecturii de acte de comer, cu respectarea dispoziiilor
legale.10
Societile (asociaiile) cooperatiste sunt uniti economice constituite pe principiul
activitii comune ale membrilor ei, avnd caracteristicaunor societi de persoane care
administreaz bunurile i muncesc mpreun dup reguli statutare de administrare i repartizare a
rezultatelor.
a) Dup obiectul activitii lor unitile economice pot fi: de producie de mrfuri, de
construcii-montaj, de exploatri miniere, de comer, de prestri de servicii n domeniul
financiar-bancar, de prestri de servicii n transporturi i asigurri, de prestri de servicii
diverse (controlul mrfurilor, expertize, spectacole de cinematograf, teatre etc), de
executri de lucrri i altele.
b) Dup forma de constituire i funcionare societile comerciale mbrac urmtoarele
forme juridice : societate n nume colectiv, societate n comandit simpl, societate n
comandit pe aciuni, societate pe aciuni, societate cu rspundere limitat.
Societatea n nume colectiv este societatea comercial ale crei obligaii sociale sunt
garantate cu patrimoniul social i cu rspundere nelimitat i solidar a tuturor asociailor.
Totodat, prile sociale nu pot fi reprezentate de titluri negociabile.
Societatea n comandit simpl11 este societatea comercial ale crei obligaii sunt
garantate cu patrimoniul social i cu rspunderea nelimitat i solidar a asociailor comanditai,
n timp ce comanditarii rspund numai pn la limita aportului lor i nu au dreptul s se amestece
n administrarea societii.
Capitalul social este divizat n pri sociale care nu pot fi cedate de comanditari fr
acordul unanim.
Societatea n comandit pe aciuni este societatea comercial al crei capital social este
mprit pe aciuni, iar obligaiile sociale sunt garantate cu patrimoniul social i cu rspunderea
nelimitat i solidar a asociailor comanditai. Comanditarii sunt obligai numai la plata
aciunilor lor.
Societatea pe aciuni este societate comercial ale crei obligaii sociale sunt garantate
cu patrimoniul social, iar asociaii sunt obligai s rspund n limita capitalului subscris,
exprimat n aciuni. Aciunile pot fi transmise liber terelor persoane, nefiind necesar o
autorizaie din partea celorlali acionari, dac contractul de societate nu prevede altfel.

9
Legea numrul 15/1990, privind organizarea unitilor economice de stat ca regii autonome i societi comerciale, art. 2,
Monitorul Oficial al Romniei, numrul 98, din 8 august 1990
10
Legea numrul 31/1990, privind societile comerciale, Monitorul Oficial al Romniei, numrul 126-127 din 17 noiembrie
1990.
11
Comandita reprezint contractul de asociere n care una din pri, comanditarul, rspunde solidar i cu ntreaga sa avere pentru
obligaiile societii fa de creditori, pe cnd cealalt parte, comanditarul, nu rspunde dect n limitele capitalului social investit
de el.
15

Societatea cu rspundere limitat reprezint societatea comercial ale crei obligaii


sociale sunt garantate cu patrimoniul social, iar asociaii rspund numai cu cota lor social.
Prile sociale ale asociailor, sunt, n principiu, netransmisibile altor persoane i nici
reprezentate prin titluri negociabile, aa cum sunt aciunile.
c) Dup forma de proprietate societile comerciale pot fi:
societi comerciale de stat sau publice
societi comerciale private sau particulare
societi comerciale cu capital mixt - privat i public, cu capital autohton i capital
strin.
Societile comerciale de stat sau publice se pot nfiina i organiza numai sub form de
societi pe aciuni sau societi cu rspundere limitat (Legea numrul 15/1990 art. 16).
Societile comerciale private sau particulare se pot constitui n oricare din formele
juridice prezentate.
Ele pot fi fie societi comerciale de persoane (societatea n nume colectiv i societatea n
comandit simpl), societi comerciale de capitaluri (societatea pe aciuni), fie societi
comerciale de persoane i capitaluri (societatea n comandit pe aciuni i societatea cu
rspundere limitat).
d) Dup importana lor n cadrul economiei naionale unitile economice cu capital
public se mpart n uniti de subordonare republican, care se nfiineaz prin Hotrri
ale Guvernului i uniti de subordonare local, care se nfiineaz prin Decizii ale
Consiliilor locale i judeene.
e) Dup mrime distingem: uniti economice mari, uniti economice mijlocii, uniti
economice mici. In funcie de mrimea lor unitilor economice li se atribuie un grad
exprimat cifric (0, 1, 2, 3).
Din punct de vedere fiscal unitile sunt mprite n: contribuabili mari i contribuabili
mici.
n funcie de varianta de contabilitate utilizat avem uniti mici i mijlocii i uniti mari.
Unitile mici i mijlocii ndeplinesc cumulativ dou condiii:
numrul de angajai nu depete cifra de 200;
cifra de afaceri anual nu depete 2 miliarde lei.
Unitile care nu se ncadreaz n aceste criterii sunt considerate uniti mari.
Unitile mari utilizeaz varianta de contabilitate de baz :
1) folosesc conturile sintetice de gradul I i II simbolizate cu trei i patru cifre;
2) folosesc metoda inventarului permanent pentru evidena stocurilor;
3) ntocmesc bilanul contabil n sistem de baz. Unitile mici i mijlocii folosesc
varianta simplificat de contabilitate.
f) Dup caracterul activitii n timp avem: uniti cu activitate continu sau permanent
i uniti cu producie sezonier.
g) Dup modul de organizare a produciei deosebim: uniti cu producie individual sau
pe comenzi, uniti cu producie de serie i uniti cu producie de mas.

1.2.2. Instituiile publice (bugetare)

n aceast categorie se cuprind instituiile de stat create pentru realizarea unor activiti
social-culturale. Ele nu ndeplinesc o activitate economic direct productiv i se pot grupa dup
cum urmeaz :
Uniti subordonate Ministerului nvmntului, adic unitile de nvmnt
precolar, colile generale, liceele, colile profesionale, universitile, nvmntul
postuniversitar.
16

Uniti subordonate Ministerului Sntii ca: dispensarele, spitalele, sanatoriile,


policlinicile etc.
Unitile subordonate Ministerului Culturii, cum sunt: teatre, opere, muzee, cmine
culturale i altele.
Organele puterii i administraiei de stat: preedenia, parlamentul, guvernul, parchetul,
organele de justiie, prefecturile i primriile.
Armata i organele de ordine intern i de paz.
Caracteristica esenial a instituiilor bugetare o constituie faptul c activitatea lor nu
genereaz venituri care s le asigure n ntregime autofinanarea, ele fiind finanate de la buget.

1.2.3. Organizaiile obteti

Din punct de vedere contabil, principalele categorii de organizaii obteti sunt: partidele
politice, sindicatele, asociaiile profesionale, cultele, societile de caritate, fundaiile.
Organizaiile obteti sunt constituite pe principiul asocierii sau participrii libere i
desfoar activiti politice, social-culturale, religioase, precum i anumite activiti economice.
Ele i acoper cheltuielile de funcionare din contribuia membrilor acestora i din
unele venituri proprii obinute din activitatea economic.

1.2.4. Structura organizatoric specific diferitelor categorii de uniti patrimoniale


i influena ei asupra organizrii i realizrii contabilitii

n cadrul unitilor patrimoniale se desfoar dou categorii de activiti: activiti legate


de obiectul de activitate (activiti productive n unitile economice) i activiti funcionale.
Verigile organizatorice n cadrul crora se desfoar aceste activiti sunt de dou feluri:
organisme productive i organisme funcionale. Aceste organisme alctuiesc structura or-
ganizatoric a unitilor patrimoniale.
Potrivit celor dou categorii de organisme sau verigi organizatorice structura
organizatoric cuprinde: structura de producie i structura funcional.
a) Structura de producie este specific unitilor economice i cuprinde organisme a
cror coninut i denumire difer de la o ramur economic la alta, n funcie de
particularitile acestora, astfel:
n cadrul unitilor industriale, structura de producie poate fi alctuit din: uzine,
fabrici, sectoare de producie (secii, ateliere, centre de producie i locuri de munc);
unitile agricole au n structura lor productiv: ferme de producie (pentru cultura
plantelor, pentru creterea animalelor), sectoare de activitate auxiliar (aprovizionare,
desfacere, transporturi, ntreinere i reparaii la utilaje etc.);
unitile de construcii-montaj cuprind n structura lor productiv antreprize, brigzi,
antiere de consrucii, loturi, puncte de lucru;
unitile de transporturi, n funcie de particularitile activitii de transport, pot avea
n structura lor productiv: gri, autogri, aerogri, porturi, autobaze i altele;
n structura productiv a unitilor din sfera comerului exist: depozite, magazine,
restaurante, cofetrii, hoteluri etc.
b) Structura funcional a tuturor categoriilor de uniti patrimoniale cuprinde ca verigi
organizatorice: servicii, birouri i compartimente de activitate funcional, precum i
locuri de munc. n cadrul unitilor macroeconomice (departamente i ministere) exist
direcii i direcii generale.
CAPITOLUL 2

OBIECTUL CONTABILITII
17

2.1. Concepii i teorii referitoare la obiectul contabilitii


Cutnd rspuns la ntrebarea Ce studiaz contabilitatea?" specialitii s-au grupat n
jurul mai multor concepii sau teorii. Pentru fiecare din aceste concepii literatura de specialitate
prezint numeroase interpretri i variante de prezentare.
Principalele concepii referitoare la obiectul contabilitii sunt:
concepia juridic;
concepia economic;
concepia financiar.

2.1.1. Concepia juridic cu privire la obiectul contabilitii

Conform acestei concepii sau teorii n obiectul de studiu al contabilitii este inclus
patrimoniul. Ca urmare, contabilitatea este tiina care elaboreaz procedeele de eviden,
calcul, analiz i control n expresie valoric a existenei i strii precum i a micrii i
transformrii patrimoniului.
Autonomia subiecilor participani la circuitul economic impune separarea patrimoniului,
a averii i a rezultatelor, pe titulari de patrimoniu i pe perioade de gestiune.
Pentru ca un patrimoniu s existe sunt necesare dou elemente interdependente:
o persoan fizic sau juridic ca subiect de drepturi i obligaii;
obiectele de drepturi i obligaii (bunurile economice evaluate pe bani).
ntre relaiile de drepturi i obligaii, pe de o parte, i obiectele de drepturi i obligaii, pe
de alt parte, stau persoanele fizice sau juridice n calitatea lor de subiect de drepturi i
obligaii.
Ca urmare, patrimoniul este format din totalitatea drepturilor i obligaiilor cu valoare
economic, aparinnd unei persoane fizice sau juridice (unui subiect de drept) precum i din
totalitatea bunurilor (obiectelor) la care acestea se refer (figura 2.1).

Bunurile economice n calitatea lor de obiecte de drepturi i obligaii formeaz


substana material a patrimoniului. Ele au o latur existenial i o latur economic.
Latura existenial a bunurilor economice rezult din faptul c ele au o form concret,
o structur proprie. Din acest punct de vedere se deosebesc:
bunuri corporabile: cldiri, utilaje, materii prime, mrfuri, ambalaje etc;
bunuri necorporabile: brevete, licene, mrci de comer, creane (drepturi) etc;
18

bunuri financiare: disponibiliti n lei i valut, titluri de participare, titluri de


plasament, efecte de comer etc.
Latura economic a bunurilor este exprimat prin utilitatea i valoarea acestora. In
sens economic, utilitatea unui bun indic capacitatea acestuia de a satisface o anumit nevoie
prin folosirea lui n producie sau prin consum. Utilitatea este factorul principal n funcie de care
se stabilete valoarea.
Valoarea este expresia bneasc a unei mrimi.
n sens economic, valoarea este msura de apreciere a unui bun. n funcie de forma sa de
manifestare se deosebete valoarea de ntrebuinare i valoarea de schimb, astfel:
valoarea de ntrebuinare servete la aprecierea utilitii (folosinei) unui bun;
valoarea de schimb se stabilete n funcie de posibilitatea de a-chiziionare a altor
bunuri pe pia, n funcie de preul de echilibru determinat de variaia cererii i ofertei.
Cea de a doua component a patrimoniului este dat de drepturile i obligaiile cu
valoare economic exprimabile n bani. Aceast latur exprim raporturile de proprietate n
cadrul crora se procur i se gestioneaz bunurile.
Raporturile de proprietate iau forma drepturilor n situaia n care titularul de patrimoniu
are calitatea de proprietar i ca urmare, nu trebuie s acorde nici un echivalent pentru bunurile
aflate n posesiunea i folosina sa.
Raporturile de proprietate iau forma obligaiilor atunci cnd pentru bunurile care
formeaz obiectul patrimoniului titularul trebuie s dea un e-chivalent valoric sau s
ndeplineasc o anumit prestaie.
Din cele de mai sus se desprinde concluzia c echilibrul intern al patrimoniului este
expresia dublei determinri a valorilor economice separate patrimonial.

Bunuri = Obligaii + Drepturi


economice

Aceast dubl determinare include, pe de o parte bunurile economice ca purttoare ale


valorii, iar pe de alt parte cuprinde drepturile i obligaiile ca expresie a raporturilor de
proprietate (figura 2.2).
19

Dac

bunurile economice formeaz substana economic a patrimoniului, drepturile i obligaiile


indic modul de apropiere sau cauza stpnirii a-cestei substane.
Aceast ecuaie de echilibru a patrimoniului ia o form specific a-tunci cnd proprietarul
nu este i managerul societii comerciale respective. Astfel, n cazul societilor comerciale pe
aciuni mai multe persoane particip la formarea capitalului social al unitii fr ca ele s se
implice n conducerea i gestionarea propriu-zis a patrimoniului. In acest caz, bunurile
economice aduse de acionari devin proprietatea societii comerciale, ele formeaz un capital
social distinct de cel al acionarilor. Acionarii nu mai au un drept real asupra patrimoniului
societii, ci numai un drept de crean rezultat din calitatea lor de investitori.
Societatea comercial, devenind persoan juridic nu mai acioneaz, n raporturile cu
terii, prin acionarii si, ci prin reprezentanii legali denumii manageri sau administratori. De
asemenea, administratorii nu acioneaz n nume propriu, ci efectueaz n numele societii acte
de conducere, administrare i gestionare.
Administratorii nu-i angajeaz patrimoniul propriu n relaiile cu terii (furnizori, clieni,
bnci, buget, salariai etc), ci pe cel al societii comerciale. Pentru raporturile juridice angajate
de manageri rspunde societatea, iar managerii rspund fa de acionari. n acest caz, ecuaia de
echilibru prezentat mai sus mbrac forma :

Bunuri Obligaii fa Obligaii fa de


economice = + teri
de proprietari
20

2.1.1.1. Trsturile specifice ale abordrii patrimoniului de ctre contabilitate.


Patrimoniul este studiat i cercetat de ctre mai multe discipline. Specific pentru
contabilitate este faptul c ea elaboreaz i aplic n practic procedeele cu ajutorul crora se
asigur evidena, calculul, analiza i controlul n expresie valoric a existenei i strii
precum i a micrii i transformrii patrimoniului.
n calitatea sa de tiin a evidenei, contabilitatea elaboreaz o teorie i metod proprie
pe baza creia se asigur nregistrarea ntr-o anumit ordine i pe baza unor principii
normative, a existenei, strii, micrii i transformrii valorilor economice delimitate
patrimonial i pe perioade de gestiune.
Ca tiin a calcului economic, contabilitatea msoar veniturile i cheltuielile
ocazionate de activitatea economic sau social desfurat i determin rezultatele obiunte.
Analiznd circuitul valorilor economice, contabilitatea descompune a-cest circuit n
elementele sale componente n vederea caracterizrii fiecrui element sau a fiecrei operaiuni n
parte i n vederea determinrii influenei fiecrui element sau operaiune patrimoniale asupra
rezultatelor obinute.
Informaiile furnizate de ctre contabilitate stau la baza efecturii controlului asupra
operaiunilor care au avut loc, asupra integritii elementelor patrimoniale i asupra eficienei
activitii desfurate. In acelai timp controlul atest credibilitatea informaiilor furnizate de
ctre contabilitate.
Starea elementelor patrimoniale este cercetat de ctre contabilitate sub aspectul mrimii
elementelor patrimoniale la un moment dat. Contabilitatea evideniaz, calculeaz, analizeaz i
controleaz existena elementelor patrimoniale pe categorii (pe structur), pe sectoare de
activitate, pe faze ale circuitului economic (aprovizionare, producie, desfacere).
Micarea i transformarea elementelor patrimoniale este studiat de ctre contabilitate
sub aspectul modificrilor cantitative i calitative care au loc n volumul i structura bunurilor
economice, a drepturilor i obligaiilor. Aceste micri pot fi simple i complexe.
Micrile simple se compun din operaiunile de intrare i ieire a elementelor
patrimoniale dintr-o unitate sau dintr-un sector al acesteia.
Micrile simple, la rndul lor, pot avea loc n interiorul unitilor patrimoniale sau pot
lua natere n urma relaiilor cu terii.
Micrile simple din interiorul unitilor patrimoniale nu duc la schimbarea
proprietarului i ca urmare nu dau natere la raporturi de drepturi i obligaii cu terii. Ecuaia de
echilibru al acestei micri este:

Intrrile n gestiunea sau Ieirile din gestiunea sau


secia primitoare = secia primitoare

Micrile simple ntre unitile patrimoniale determin modificarea proprietarului i ca


urmare dau natere la raporturi de drepturi i obligaii ntre unitile implicate.
Dac echivalentul valoric al bunurilor trecute de la o unitate patrimonial la alta nu se
deconteaz concomitent cu livrarea sau primirea bunurilor ecuaiile de echilibru iau forma:
a) n cazul aprovizionrii cu bunuri:

Valoarea bunurilor Valoarea


INTRATE OBLIGAIILOR
n unitatea primitoare = fa de
unitatea furnizoare
21

b) n cazul vnzrilor de bunuri:

Valoarea
DREPTURILOR Valoarea bunurilor
de crean asupra IEITE
beneficiarilor = din unitatea
(ctre care s-au livrat patrimonial
bunurile)

Micrile simple prezentate mai sus, la nivelul unei gestiuni sau subdiviziuni
organizatorice, pentru fiecare element patrimonial, pot fi sintetizate n urmtoarea ecuaie de
echilibru:

Existenele Intrrile Ieirile Existenele


+ = +
iniiale finale

Micrile complexe sunt specifice activitilor care produc transformri cantitative i


calitative att n structura ct i n volumul patrimoniului.
Micrile complexe sunt consecina faptului c majoritatea activitilor desfurate sunt
consumatoare de bunuri economice (ceea ce determin o cheltuial) i productoare de venituri.
De regul, veniturile nu sunt egale cu cheltuielile, diferena dintre ele determin modificri n
volumul patrimoniului, diferen care la rndul ei este tot un element patrimonial denumit profit
sau pierdere (rezultatul exerciiului).

Rezultatul Venituri Cheltuieli


exerciiului = -

Sintetiznd micrile complexe, materializate n transformrile cantitative i calitative ale


elementelor patrimoniale, se desprinde concluzia c ele determin:
a) modificarea volumului elementelor patrimoniale (consecin a evoluiei veniturilor,
cheltuielilor i rezultatelor);
b) modificarea structurii elementelor patrimoniale prin transformarea materiilor prime n
produse finite, prin ncasarea unei creane (unui drept) etc.

2.1.2. Concepia economic cu privire la obiectul contabilitii

Concepia economic consider c obiectul contabilitii l constituie elaborarea i


aplicarea procedeelor de eviden, calcul, analiz i control, n expresie valoric a existenei i
strii precum i a micrii i transformrii capitalului (figura 2.3).
Capitalul este studiat de ctre contabilitate din dou puncte de vedere:
a) al modului concret n care bunurile economice se investesc, se ntrebuineaz, se
consum i se nlocuiesc;
b) al modului de procurare i de dobndire al acestor bunuri.
22

Din punct de vedere al modului n care bunurile economice se investesc, se


ntrebuineaz, se consum i se nlocuiesc deosebim capitalul fix sau activele imobilizate i
capitalul circulant sau activele circulante.

Capitalul fix sau activele imobilizate este format din bunurile investite care particip la
mai multe cicluri de exploatare i care se nlocuiesc dup un numr de ani de utilizare (maini,
utilaje, mobilier etc). Activele imobilizate se consum treptat pe calea amortizrii, aa cum se va
arta mai jos.
Capitalul circulant sau activele circulante este format din bunurile e-conomice care se
consum sau i schimb forma de existen i funcional dup fiecare ciclu de exploatare
finalizat.

Bunuri Capital fix Capital circulant


= +
economice (active imobilizate) (active circulante)
23
24
25
26
27

Pentru eliminarea acestei confuzii n contabilitate nu se utilizeaz, de regul, noiunile de


capital fix i circulant, ci noiunile de active imobilizate i active circulante.

2.1.3. Concepia financiar cu privire la obiectul contabilitii

Concepia financiar consider c obiectul de studiu al contabilitii l constituie


elaborarea i aplicarea procedeelor de eviden, calcul, analiz i control n expresie valoric a
existenei i strii precum i a micrii i transformrii resurselor economice (figura 2.4.).
28
29

Resursele economice sunt abordate de ctre contabilitate din dou puncte de vedere:
a) al modului de utilizare;
b) al provenienei, originii sau izvorului acestor resurse.
Din punct de vedere al modului de utilizare sau ntrebuinare a acestor resurse
deosebim:
utilizri durabile sau permanente sub forma bunurilor investite, care corespund
activelor imobilizate.
utilizrile ciclice, temporare care se consum dup fiecare ciclu de exploatare ncheiat
(aprovizionare, producie, desfacere) i care iau forma de bani, stocuri, creane etc,
care corespund activelor circulante.

Bunuri Utilizri durabile Utilizri ciclice sau


= +
economice (active imobilizate) temporare (active
circulante)

Din punct de vedere al originii sau al provenienei acestor resurse contabilitatea


delimiteaz:
resursele permanente sau durabile furnizate de ctre proprietari (individuali, asociai
sau acionari); rezultate prin acumularea profitului, amortizrilor i provizioanelor;
obinute sub forma finanrilor sau a mprumuturilor pe termen lung (mai mare de un
an).
resursele temporare asigurate de la terii care urmeaz n viitor s fie pltii (furnizori,
bnci, creditori etc.) i a cror scaden este mai mic de un an (termen scurt).

Bunurile Resurse permanente Resurse temporare


= +
economice sau durabile sau ciclice

Pentru evitarea confuziilor i simplificarea expunerii, n continuare, pentru desemnarea


primului termen al acestor ecuaii de echilibru se va folosi noiunea de active patrimoniale, iar
pentru desemnarea celui de-al doilea termen se va folosi noiunea de pasive patrimoniale.
Pentru desemnarea provenienei, a surselor de finanare, a izvorului se utilizeaz n
anumite situaii i noiunea de fonduri.
n unele lucrri de specialitate, este expus i varianta potrivit creia proveniena
resurselor este structurat n:
obligaii fa de proprietari (capital propriu);
obligaii fa de teri (pasive).

Activele Capitalul propriu Obligaii


= +
patrimoniale (pasive patrimoniale)
30

CAPITOLUL 3

METODA CONTABILITII

3.1. Coninutul noiunii de metod

Contabilitatea, ca disciplin tiinific, are nu numai un obiect propriu de cercetare, ci i o


metod i terminologie proprie prin care i realizeaz obiectul ei de studiu.
Noiunea de metod este de origine greac i provine de la meta, care nseamn
succesiune, schimbare, dup care i hodos, care reprezint drum. Cele dou noiuni unite n
metodos se pot traduce n drum pe care, dup care trebuie s se mearg pentru a ajunge la un
anumit rezultat, scop, adevr.
Metoda indic modul de studiu, de cercetare, de cunoatere a obiectului contabilitii i
de realizare a obiectivelor acesteia.
Metoda contabilitii este constituit dintr-un sistem logic de convenii, principii,
procedee i instrumente folosite pentru realizarea obiectului ei de studiu.
ntre obiectul i metoda unei tiine exist o strns interdependen i condiionare n
sensul c obiectul arat ce trebuie studiat, iar metoda indic cum trebuie studiat.

3.2.Prezentarea imaginii fidele - obiectiv principal al contabilitii


31
Obiectivul fundamental al contabilitii l reprezint furnizarea de informaii care s ofere
o imagine fidel asupra patrimoniului, asupra evoluiei i performanelor situaiei financiare i a
rezultatelor, n scopul utilizrii acestora de ctre diferite categorii de utilizatori interni i externi
cu o-cazia lurii unor decizii economice.
n rile anglo-saxone, imaginea fidel este privit ca o convenie prioritar care concur
la realizarea obiectului contabilitii. n aceste ri se acord prioritate realitii economice n faa
altor realiti. n Europa continental contabilitatea are ca obiectiv principal prezentarea imaginii
fidele deoarece ea are i un scop fiscal, acordndu-se prioritate juridicului n faa economicului.
Ca urmare, contabilitatea trebuie inut n conformitate cu reglementrile (regulile) n vigoare, n
mod sincer i cu bun credin.
S-a acreditat ideea c pot exista mai multe imagini fidele" ale aceleiai realiti, aa
dup cum pot exista mai multe reprezentri fotografice ale aceluiai obiectiv n funcie de
unghiul din care este privit, de lumin, de distan etc..., i, n consecin, ar trebui s se aleag
ceea ce este n cea mai mare msur conform legii sau conform situaiei date (s.n.)"12. Imaginea
fidel este o aparen care se d drept realitate i care poate influena comportamentul
utilizatorilor de informaii contabile.
Ca urmare, imaginea fidel nu poate fi confundat cu o copie exact a realitii
economice, ci este reprezentat de imaginea n care se poate avea ncredere, creia i se poate
acorda credit.
Credibilitatea n imaginea fidel prezentat de ctre contabilitate este pus la ndoial, pe
de o parte, de calitatea activitii de organizare i conducere a muncii de culegere, prelucrare,
transmitere i stocare a informaiilor contabile din cadrul unor uniti patrimoniale, iar pe de alt
parte, de constrngerile i interesele contradictorii ale utilizatorilor de informaii contabile
(manageri, acionari, organe fiscale, organele de sindicat, bancheri, organele judectoreti etc).
Pentru creterea ncrederii n imaginea fidel furnizat de ctre contabilitate este necesar
ca informaiile oferite de ctre aceasta s fie obinute cu respectarea conveniilor, principiilor,
procedeelor i instrumentelor contabile, adic cu respectarea normelor legale de standardizare
(normalizare) contabil. Tehnicile contabile trebuie riguros stabilite astfel nct aplicarea lor s
fie independent, s nu fie influenat de calitile moral-profesionale ale celor care le aplic. n
acelai timp, imaginea fidel este asigurat i garantat de ctre experii contabili care sunt
chemai s ateste calitatea lucrrilor contabile. Informaiile contabile trebuie s fie verificabile
din punct de vedere al sinceritii i al autenticitii documentelor pe baza crora se deruleaz
ntreaga tehnologie contabil.
Reglementrile contabile din Romnia cer ca informaiile contabile s prezinte o imagine
fidel, clar i complet a patrimoniului, a situaiei financiare i a rezultatelor obinute.

3.3. Conveniile contabile

Conveniile contabile13 izvorsc din practic i se modific odat cu aceasta. Ele nu sunt
nici intangibile, nici imuabile, nici universale. Unele sunt sistematizate n reglementrile
contabile, iar altele rmn doar n domeniul reglementrilor fiscale sau sunt aplicate n practic
fr s fie precizate prin reglementri.
Realitatea economic se modific continuu, sub aspecte multiple, ceea ce face ca unele
convenii s se nvecheasc, altele s devin contradictorii, n timp ce apar convenii noi.
Principalele convenii prevzute explicit n reglementrile contabile din Romnia sunt:
a) Prudena const n aprecierea rezonabil a faptelor astfel nct s se evite riscul
transferului asupra viitorului, a incertitudinilor prezentului, incertitudini ce pot greva
patrimoniul si rezultatele unei uniti economice14.

12
Capron Michel Contabilitatea n perspectiv, Ed.Humanitas, Bucureti, 1994, pag.138.
13
Regulamentul de aplicare a Legii contabilitii, aprobat prin H.G.R. nr. 704/1993, punctul 23, utilizeaz termenul de principii
contabile.
14
Planul Contabil General din Frana.
32
Determinarea rezultatelor este totdeauna aleatoare fiind influenat de un complex de
factori care nu pot fi n toate cazurile precis cuantificai. n aceste condiii este recomandabil s
se determine un profit mai mic" dect un profit mai mare", prin aceasta mpiedicndu-se
distribuirea de dividende fictive, evitndu-se o imagine prea optimist asupra viitorului care
poate s deruteze pe investitori. Pentru un utilizator extern al informaiei contabile este mai
periculoas supraevaluarea profitului i a elementelor de activ dect subevaluarea acestora.
Prudena tempereaz optimismul exagerat al oamenilor de afaceri i n acelai timp ofer
creditorilor o marj de siguran. Prudena const, n esen, n contabilizarea oricror deprecieri,
riscuri i pierderi probabile i n necontabilizarea profiturilor sperate, chiar dac acestea sunt
foarte probabile15.
Nu este admis supraevaluarea elementelor de activ i a veniturilor, respectiv
subevaluarea elementelor de pasiv i a cheltuielilor, innd cont de deprecierile, riscurile i
pierderile posibile generate de desfurarea activitii exerciiului curent sau anterior"16.
Aplicarea acestei convenii nu poate s duc la crearea de rezerve ascunse sau la
provizioane i amortizri exagerate.
b) Permanena metodei presupune asigurarea unei continuiti n ceea ce privete
aplicarea regulilor i procedeelor contabile; evaluarea activelor i pasivelor, a
veniturilor i cheltuielilor; prezentarea situaiei patrimoniale i a rezultatelor.
Aceast convenie asigur eliminarea influenei asupra indicatorilor economico-financiari
a faptului c metode i tehnici contabile diferite conduc la rezultate diferite. Prin aceasta se
asigur comparabilitatea n timp i ntre unitile patrimoniale a indicatorilor economici i
financiari.
Productorii de informaii contabile au posibilitatea s aleag pentru soluionarea unei
probleme un procedeu de lucru din mai multe posibile, n funcie de restriciile economice,
juridice i fiscale existente. Modificarea procedeului ales se poate face numai cu aprobarea
organelor competente, pe baza justificrii i explicrii consecinelor.
c) Independena exerciiului este legat de decuparea, secionarea activitii continue a
unei uniti patrimoniale n exerciii contabile i fiscale. Exerciiul contabil se
suprapune de regul cu anul calendaristic.
Periodizarea vieii intreprinderii este artificial deoarece activitatea ei economic este
continu, ea nu se oprete la sfritul exerciiului.
La nceputurile economiei de pia se aplica o contabilitate de cas" care determina
rezultatele ca diferen dintre ncasri i pli. Contabilitatea de cas nu permitea calcularea
periodic a profitului i a dividendelor, rezultatele putnd fi calculate riguros numai la lichidarea
stocurilor n care au fost investii banii.
Pentru eliminarea acestui neajuns s-au introdus n contabilitate noiunile de venituri i
cheltuieli care permit stabilirea rezultatelor periodice fr s se mai atepte lichidarea stocurilor.
n prima perioad se practica o contabilitate de operaie" care permitea calculul profitului pe
fiecare afacere n parte. n condiiile unei activiti variate i complexe, determinarea rezultatelor
pentru fiecare afacere n parte devine o munc greoaie, motiv pentru care s-a trecut la
contabilitatea de angajament".
Independena exerciiului presupune delimitarea n timp a veniturilor i cheltuielilor unei
uniti patrimoniale, pe msura angajrii acestora, fr a se lua n considerare data plilor sau a
ncasrilor. Veniturile i cheltuielile influeneaz rezultatele exerciiului la care se refer i nu ale
exerciiului n care au loc plile sau ncasrile. Veniturile i cheltuielile care nu sunt aferente
exerciiului respectiv, nu se trec asupra rezultatelor, ci se stocheaz" n structura patrimoniului
sub forma cheltuielilor constatate n avans, a veniturilor constatate n avans, sau sub alte
denumiri aa cum s-a artat.
d) Intangibditatea bilanului de deschidere. Bilanul de deschidere al unui exerciiu
trebuie s corespund bilanului de nchidere al exerciiului precedent. Ca urmare,
15
N.Feleag I.Ionacu-Contabilitatea financiar, vol.l, Ed.Economic, Bucureti, 1993, pag.33.
16
Regulamentul citat punctul 23.
33
este interzis ca schimbrile de procedee de lucru sau corectarea erorilor constatate s
influeneze situaia iniial (bilanul de deschidere) al noului exerciiu.
Aceast interdicie este impus de necesitatea uurrii muncii de verificare a sinceritii i
obiectivittii informaiilor contabile i de necesitatea informrii corecte a utilizatorilor de
informaii contabile.
Dup depunerea situaiilor de sintez la organele financiare, dup a-probarea bilanului i
a contului de profit i pierderi de ctre Adunarea general a acionarilor (sau a asociailor), dup
depunerea acestora spre publicare nu se mai admite efectuarea unor corecturi asupra coninutului
lor. A-ceste corecturi se vor nregistra n contabilitatea noului exerciiu care ncepe.
e) Necompensarea presupune evaluarea i nregistrarea separat a elementelor de activ
i de pasiv, precum i a veniturilor i cheltuielilor.
Nu se admite compensarea ntre elementele de activ i elementele de pasiv, (ntre creane
i obligaii) precum nici ntre venituri i cheltuieli.
f) Continuitatea activitii. Aplicarea acestei convenii este n legtur direct cu
respectarea cerinelor celorlalte convenii i n special cu cele ale prudenei,
permanenei metodei i independenei exerciiului.
Convenia continuitii activitii se bazeaz pe presupunerea c, ntr-un viitor previzibil,
unitatea i continu n mod normal activitatea, fr s intre n starea de faliment, de lichidare sau
de reducere sensibil a activitii.
Continuitatea activitii impune evaluarea elementelor patrimoniale cu ocazia
inventarierii i a nchiderii exerciiilor la valoarea lor actual sau de utilitate, iar cheltuielile i
veniturile care privesc perioadele viitoare se stocheaz n bilan, ele neafectnd rezultatele
exerciiului care se ncheie.
Dac continuitatea activitii nu este asigurat, atunci se renun la aplicarea conveniilor
prudenei, permanenei metodei i independenei e-xerciiului. Astfel, elementele patrimoniale se
evalueaz la valoarea de lichi-dativitate care poate fi mai mic sau mai mare dect valoarea de
utilitate. De asemenea nu se mai stocheaz n structura patrimoniului cheltuielile de constituire,
cheltuielile nregistrate n avans, veniturile nregistrate n avans, diferenele de conversie etc.
Pe lng aceste convenii prevzute n mod explicit n legislaia noastr, n practic sunt
aplicate i alte convenii, chiar dac, din punct de vedere teoretic, ele sunt controversate n
literatura de specialitate. Dintre aceste convenii prezint un interes deosebit urmtoarele:
a) Cuantificarea monetar. n obiectul de studiu al contabilitii sunt incluse - aa cum s-
a artat - numai operaiunile care afecteaz patrimoniul i rezultatele i care pot fi
exprimate sub form monetar (valoric).
Aceast convenie nu este prevzut n mod distinct n legislaia noastr, dar Legea
contabilitii precizeaz c Contabilitatea se ine...n moneda naional" i c Contabilitatea
operaiunilor efectuate n valut se ine att n moneda naional, ct i n valut"17.
Aplicarea acestei prevederi legale, incluse de unii autori n categoria conveniilor
contabile, restrnge sfera de cuprindere a obiectului contabilitii n sensul c n acesta nu sunt
incluse elementele care nu pot fi nc cuantificate cum ar fi: competena managerilor,
cercettorilor i celorlali salariai; calitatea mediului nconjurtor; climatul social, al relaiilor
sindicat-patronat etc. Pentru extinderea sferei de cuprindere a obiectului contabilitii, unii
specialiti au elaborat modele de evaluare i a acestor elemente.
Utilizarea acestei convenii n perioadele de inflaie, cnd se nregistreaz o variaie
semnificativ a puterii de cumprare a monedei, creaz o serie de dificulti n realizarea
obiectivului principal al contabilitii - imaginea fidel aa cum se va arta n continuare.

b) Costul istoric. Aceast convenie presupune nregistrarea n contabilitate a bunurilor


la valoarea lor de achiziie sau de producie, iar creanele i obligaiile, la valoarea lor
nominal18. Ca urmare, elementele patrimoniale, veniturile i cheltuielile sunt
17
Legea 82/1991, art. 3.
18
Idem, art.7
34
reflectate de ctre contabilitate la valoarea lor de intrare, respectiv de la data cnd
au avut loc operaiunile respective.
Cu ocazia inventarierilor anuale i a lucrrilor de nchidere a exerciiilor, aceste costuri
istorice sunt rectificate prin intermediul amortizrilor si a provizioanelor sau sunt regularizate,
aa cum s-a artat19.
Costul istoric este mai mult un procedeu de evaluare, dect o convenie contabil, motiv
pentru care legislaia noastr nu-l include n categoria conveniilor contabile.
n contextul utilizrii costurilor istorice se pune ntrebarea care este valoarea unui bun
aflat n patrimoniul unei intreprinderi sau instituii?
Rspunsul la aceast ntrebare poate fi abordat din dou puncte de vedere:
valoarea bunului este dat de consumurile de resurse ocazionate de intrarea bunului
respectiv n patrimoniu (ct a costat acest bun);
valoarea bunului este dat de veniturile obinute prin vnzarea a-cestuia n prezent sau
n viitor.
Pentru calcularea economiilor sau a pierderilor datorate deinerii unui bun de ctre o
unitate patrimonial, valoarea acestuia este determinat n funcie de factorul timp (trecut,
prezent, viitor) cu ajutorul mai multor categorii de costuri, cum sunt:
costul istoric de intrare, ia n considerare costurile suportate n trecut pentru
achiziionarea sau producerea bunului respectiv;
costul de nlocuire, se determin n funcie de consumurile sau plile care ar trebui
ocazionate n prezent pentru intrarea n patrimoniu a unui bun echivalent;
costul previzional, presupune evaluarea elementelor patrimoniale la o valoare
probabil de cumprare sau de vnzare, n viitor.
n majoritatea rilor, contabilitatea se ine la costuri istorice, iar cu o-cazia determinrii,
la nchiderea exerciiilor, a situaiei patrimoniului i a rezultatelor, aceste evaluri se ajusteaz n
funcie de indicele de inflaie.20
nregistrarea n contabilitate a tuturor operaiunilor care au loc la costuri istorice prezint
cel puin urmtoarele avantaje :
calculele contabile sunt mai simple;
informaiile sunt mai obiective i mai uor de controlat deoarece nregistrrile se fac
direct pe baza documentelor justificative, fr s mai fie necesare calcule suplimentare
de evaluare la alte costuri, calcule care pot fi manipulate;
comparabilitatea informaiilor n timp i spaiu este mai uoar.

c) Importana relativ (prag de semnificaie). Informaiile contabile trebuie s cuprind o


descriere sincer, clar, precis i complet a operaiunilor care au avut loc sau care
vor influena evoluiile viitoare, informaii care trebuie s satisfac necesitile
beneficiarilor (utilizatorilor).
n acelai timp, informaiile furnizate de contabilitate trebuie s evite dou extreme :
s nu fie prea condensate sau agregate deoarece ngreuneaz utilizarea lor, duc la
decizii eronate i ngreuneaz controlul;
s nu abunde n detalii inutile i nesemnificative deoarece se aglomereaz traseele de
transmitere a lor i se ngreuneaz activitatea de interpretare i utilizare a acestora.
Informaiile furnizate de contabilitate trebuie s fie pertinente, adic s fie selecionate i
filtrate astfel nct costul acestora s fie mai mic dect avantajele pe care acestea le produc la
utilizatori. O informaie este semnificativ" numai dac este util pentru beneficiari, dar pragul
de semnificaie este o mrime relativ, el depinde de nivelul ierarhic al utilizatorilor, de mrimea
i specificul unitilor patrimoniale, precum i de ali factori21.
19
Vezi paragraful 26.
20
Aceast ajustare se poate face prin procedee contabile (contabilitatea de inflaie) sau se poate face extracontabil.
21
Vezi structura piramidal a sistemului informaional (paragraful 1.1.3.)
35

d) Entitatea. Contabilitatea trebuie s delimiteze riguros activitatea unitii patrimoniale


de activitile proprietarilor acesteia.
Contabilitatea consider unitile patrimoniale ca o entitate autonom, distinct de
proprietarii lor, indiferent de forma juridic a acestora. In anumite situaii separarea celor dou
patrimonii este dificil de asigurat.

3.4. Principiile contabilitii

Metoda contabilitii presupune, pe plan teoretic, respectarea unor principii pe baza


crora este studiat obiectul ei.
Stabilirea strii i micrii patrimoniului i determinarea rezultatelor nu se poate realiza
dect cu respectarea unor principii care delimiteaz particularitile i esena contabilitii.
Aceste principii sunt tratate n mod diferit n literatura de specialitate, dar n majoritatea
lucrrilor sunt reinute urmtoarele :

3.4.1. Principiul dublei reprezentri

Presupune reflectarea elementelor patrimoniale sub cele dou aspecte:


sub aspectul componenei i al destinaiei (alocrii) bunurilor e-conomice, adic a
substanei materiale a patrimoniului;
sub aspectul raporturilor de proprietate n cadrul crora se procur i se gestioneaz
bunurile economice, adic sub aspectul modului de dobndire al acestora, al
drepturilor i obligaiilor ca expresie al raporturilor de proprietate.
Dubla reprezentare a patrimoniului poate fi redat sintetic prin ecuaiile de echilibru
artate, ecuaii care sunt considerate c stau la baza dublei reprezentri.
Dubla reprezentare a patrimoniului asigur un echilibru permanent ntre mrimea
activelor patrimoniale i mrimea pasivelor patrimoniale, asigur egalitatea bilanier. Principiul
dublei reprezentri are o importan fundamental, guvernnd att obiectul ct i metoda
contabilitii, el st la baza ntregului proces de cunoatere i nsuire a contabilitii n partid
dubl.

3.4.2. Principiul dublei nregistrri

Parcurgnd fazele circuitului economic, elementele patrimoniale se a-fl ntr-o continu


micare i transformare. Astfel, au loc intrri i ieiri de mijloace economice i de resurse
economice, au loc transformri ale unor mijloace n altele sau a unor resurse n altele.
Dup cum s-a artat, toate operaiunile economice, toate fluxurile, se deruleaz ntre un
punct de plecare sau de origine i un punct de sosire sau de folosin.
Principiul dublei nregistrri are n vedere faptul c orice operaiune economic, orice
flux, creaz un raport valoric de echivalen ntre intrri i ieiri, ntre mijloace i resurse.
De asemenea, dubla nregistrare asigur raporturi de echilibru ntre venituri, cheltuieli i
rezultate, sau ntre stocurile iniiale i intrri, pe de o parte, i, ieiri i stocurile finale pe de alt
parte.
Dubla nregistrare este i o consecin a dublei reprezentri deoarece pe fazele
circuitului economic, n timpul micrii i transformrii elementelor patrimoniale, acestea sunt
tratate tot sub dublu aspect al destinaiei lor .i al resurselor de procurare.
Principiul dublei nregistrri este o continuare cu alte instrumente (contul) al principiului
dublei reprezentri (bilanul), aa cum se va arta mai departe.

3.4.3. Principiul patrimoniului nchis


36
Contabilitatea este organizat i condus la nivelul fiecrui titular de patrimoniu, la
nivelul fiecrei uniti patrimoniale. Ca urmare, operaiunile economice sunt analizate i
reflectate n contabilitate numai din punctul de vedere al unui singur titular care gestioneaz
patrimoniul respectiv.
Astfel, aprovizionarea cu mrfuri este reflectat att n contabilitatea furnizorului ct i n
contabilitatea cumprtorului sub ambele aspecte impuse de principiul dublei nregistrri:

La furnizor scad stocurile de mrfuri

cresc creanele (drepturile) acestuia de a


pretinde ncasarea echivalentului bnesc

La cumprtor cresc stocurile de mrfuri

cresc obligaiile fa de
furnizor

Dac nu s-ar respecta principiul patrimoniului nchis, aceast operaiune ar fi nregistrat


astfel:

La furnizor scad stocurile

La cumprtor cresc stocurile

Prin urmare, ecuaia de echilibru nu ar putea fi stabilit dect la nivelul macroeconomic


(suma vnzrilor = suma cumprrilor), iar la nivel microeconomic nu s-ar putea asigura o
delimitare a averii i a rezultatelor ntre unitile patrimoniale.

3.5. Procedeele i instrumentele contabilitii

Prin procedeu se nelege modul sistemic de efectuare a unei lucrri, modalitatea,


maniera, felul de a proceda". Instrumentul este un aparat, u-nealt cu ajutorul cruia se
efectueaz o anumit operaie"22.
Deci, procedeul indic cum trebuie procedat pentru atingerea unui scop, iar instrumentul
indic mijlocul cu ajutorul cruia se realizeaz procedeul respectiv.
Pentru studierea obiectului contabilitii (existena, micarea i transformarea
patrimoniului) sunt utilizate dou categorii de procedee, i anume:
procedee specifice metodei contabilitii;
procedee comune i altor discipline economice.
Metoda contabilitii poate fi definit i prin suma procedeelor i instrumentelor utilizate
pentru studierea obiectului ei.
n categoria procedeelor i instrumentelor specifice metodei contabilitii se includ:
22
Dicionarul limbii romne moderne, Rd.Academiei, 1958, pag.388 i 667
37

Procedee Instrumente

a) Bilanul contabil
1. Generalizarea i sintetizarea
informaiilor
b) Contul de profit i pierdere

a) Contul
2. Gruparea i ordonarea informaiilor
culese
b) Sistemul de conturi

Din categoria procedeelor comune mai multor discipline economice fac parte:
documentaia;
evaluarea;
calculaia.
n activitatea practic aceste procedee i instrumente sunt utilizate ntr-o succesiune
logic astfel:
a) Observarea fenomenelor i proceselor referitoare la patrimoniu i consemnarea lor n
documente.
Legea contabilitii a statuat obligativitatea consemnrii n documente a tuturor
operaiunilor care au loc ntr-o unitate patrimonial, iar n contabilitate nu se pot nregistra dect
acele operaiuni care au fost n prealabil reflectate n documente. Majoritatea documentelor
privesc operaiunile cu terii (furnizori, clieni, bnci, salariai, bugetul naional etc.) dar sunt
folosite i documente pur interne (transferuri, amortizri, provizioane, stornri, regularizri, etc.)
b) ntruct n obiectul contabilitii sunt incluse numai acele elemente i operaiuni
patrimoniale care pot primi o exprimare valoric, este necesar ca operaiunile
consemnate n documente s fie evaluate, adic exprimate n uniti monetare.
Prin evaluare se aduc la acelai numitor toate elementele patrimoniale, ceea ce permite
gruparea, sintetizarea i compararea lor
c) Calculaia presupune.utilizarea unor algoritmi de calcul pe care se bazeaz toate
procedeele metodei contabilitii, ceea ce i-a determinat pe unii autori s considere
contabilitatea ca o ramur a matematicii.
d) Operaiunile, dup ce au fost nregistrate n documente, dup ce au fost evaluate i
uneori dup ce s-au fcut unele calculaii, sunt supuse gruprii i ordonrii dup
diferite criterii.
n acest scop, pentru fiecare element patrimonial de activ sau de pasiv, precum i pentru
fiecare categorie de venituri, cheltuieli i rezultate se deschide n contabilitate cte un cont. n
aceste conturi se nscriu n ordine cronologic i sistematic existenele iniiale, majorrile i
micorrile pentru fiecare element n parte.
Contul este instrumentul cu ajutorul cruia se realizeaz principiul dublei nregistrri, aa
cum s-a artat. Dei conturile se deosebesc ntre ele dup coninutul lor economic i dup funcia
lor contabil, ele se intercondii-oneaz reciproc, constituind n totalitatea lor un sistem de
conturi.
e) Centralizarea i verificarea operaiunilor consemnate n conturi se face cu ajutorul
balanei de verificare.
Elementele patrimoniale, veniturile, cheltuielile i rezultatele oglindite distinct n diferite
conturi, sunt centralizate cu ajutorul balanei de verificare att pentru perioada (luna) curent ct
i cumulat de la nceputul anului (exerciiului). Pe baza balanei de verificare se pot pune n
eviden modificrile intervenite n volumul i structura patrimoniului n urma ntregii activiti
desfurate. Balana de verificare este o rezultant a aplicrii principiului dublei nregistrri cu
ajutorul conturilor. Cu ajutorul ei se verific egalitile care stau la baza dublei nregistrri.
38
Informaiile din balana de verificare stau la baza ntocmirii bilanului contabil, asigurnd
respectarea principiului dublei reprezentri.
f) ntre informaiile furnizate de contabilitate i realitatea de pe teren pot s intervin
unele necorelaii datorate sczmintelor naturale, confuziilor ntre sortimente,
omisiunilor i altor erori strecurate n procesul de gestionare a elementelor
patrimoniale.
Pentru constatarea faptic a existenei i strii elementelor patrimoniale i pentru punerea
de acord a informaiilor din contabilitate cu realitatea se utilizeaz inventarierea.
g) Ciclul de prelucrare a datelor contabile se ncheie prin generalizarea i sintetizarea
informaiilor cu ajutorul documentelor contabile de sintez denumite bilanul
contabil" i contul de profit i pierderi" (inclusiv anexele acestora).
n aceste documente de sintez este prezentat mrimea i structura patrimoniului i a
rezultatelor de la nceputul i sfritul unei perioade. Micrile succesive care au avut loc n
structura i mrimea acestor elemente sunt oglindite cu ajutorul conturilor. Din acest considerent
se spune c bilanul este o fotografie a situaiei de la un moment dat, iar contul este un film care
arat operaiunile efectuate de o unitate patrimonial n decursul unei perioade de timp23.
Bilanul este instrumentul prin care se ncheie un ciclu de nregistrri contabile, dintr-o
perioad de gestiune, i n acelai timp pe baza informaiilor din bilan se demareaz noul ciclu
de prelucrare a datelor.
n continuare vor fi prezentate aceste procedee i instrumente care formeaz metoda
contabilitii, cu ajutorul crora se realizeaz obiectul contabilitii.

CAPITOLUL 4

DOCUMENTAREA OPERAIILOR ECONOMICE - PROCEDEU AL


METODEI CONTABILITII

4.1. Noiunea, coninutul i funciile documentelor economice

Contabilitatea are sarcina de a urmri, controla i nregistra situaia economico-financiar


i activitatea unitilor patrimoniale.
Pentru realizarea acestor obiective contabilitatea a elaborat un procedeu corespunztor
care s permit cunoaterea fenomenelor i proceselor economice n dimensiunile n care ele au
loc, cu toate caracteristicile pe care le comport i implicaiile pe care la produc.
Procesul cunoaterii contabile ncepe n mod obligatoriu cu aciunea de consemnare i de
culegere a informaiilor, a datelor despre patrimoniul unitii. Contabilitatea se caracterizeaz
prin fundamentarea i justificarea datelor ei pe baz de acte scrise. Nici o operaie economic nu
se poate nregistra n contabilitate fr un act scris n care s fie consemnat operaia respectiv.
Documentarea, ca procedeu al metodei contabilitii, este aciunea de culegere i
consemnare n documentele economice a datelor privitoare la operaiile economice dintr-o
unitate patrimonial, n momentul i la locul e-fecturii lor.
Documentele economice sunt acte scrise n care se consemneaz operaiile economice,
n momentul i, de regul la locul efecturii lor, cu scopul de a servi ca dovad a nfptuirii
acestor operaii i ca baz a nregistrrii lor n contabilitate.
Documentele economice constituie suportul material principal al datelor privitoare la
operaiile economice ale unitilor patrimoniale. Cu ajutorul documentelor realizm urmtoarele
activiti:
consemnarea informaiilor;
23
Capron Michel, vezi cit. pag. 81.
39
culegerea datelor;
prelucrarea datelor sau informaiilor;
circulaia datelor;
sintetizarea informaiilor contabile;
pstrarea (arhivarea) datelor.
Coninutul documentelor economice variaz n funcie de caracterul operaiilor
consemnate. El se concretizeaz n anumite elemente obligatorii, care trebuie s asigure
reflectarea clar i complet a operaiilor economice pentru care se ntocmesc. Dintre aceste
elemente, unele sunt comune tuturor categoriilor de documente economice, iar altele sunt
specifice anumitor documente.
Elementele comune se refer la:
denumirea documentului (factur, chitan, bon etc.);
denumirea imitaii emitente i adresa sau compartimentul i sectorul, dup caz, care a
ntocmit documentul;
numrul i data documentului;
prile participante la efectuarea operaiei economice consemnat n document;
coninutul operaiei economice reflectat n document i justificarea efecturii ei;
datele cantitative i/sau valorice aferente operaiei economice efectuate;
semnturile persoanelor participante la efectuarea operaiei economice consemnate n
document, a celor care au ntocmit i a persoanelor care rspund pentru executarea,
coninutul, legalitatea, oportunitatea, necesitatea i realitatea operaiei economice
respective;
alte elemente menite s asigure consemnarea complet a operaiilor n documentele
justificative;
Elementele specifice difer de la o categorie de documente la alta i asigur detalierea
operaiei consemnate, ele avnd un rol completativ. De e-xemplu, factura conine ca elemente
specifice date privitoare la comand, contract, aviz de nsoire, document de transport, conturile
la bnci ale prilor etc.
n funcie de coninutul i destinaia lor rolul documentelor se manifest pe multiple
planuri. Astfel documentele ndeplinesc urmtoarele funcii:
a) Documentele au funcia de consemnare, letric i cifric, cantitativ i valoric a
operaiilor economice efectuate n cadrul unitilor patrimoniale;
b) Documentele ndeplinesc funcia de acte justificative care stau la baza nregistrrii
n contabilitatea curent a operaiilor economice consemnate n ele;
c) Cu ajutorul documentelor se poate urmri activitatea economic i financiar a
unitilor patrimoniale n cele mai mici detalii. Ele servesc la verificarea activitilor
desfurate, prin aceasta contribuie la ntrirea autonomiei economico-financiare a
unitilor, la controlul respectrii disciplinei financiare, la mobilizarea rezervelor
interne etc;
d) Documentele ndeplinesc i funcia de asigurare a integritii patrimoniului. Pe
baza lor se stabilesc i se angajeaz rspunderi, drepturi i obligaii cu privire la
micrile de valori produse n masa patrimoniului;
e) Documentele privitoare la cheltuielile de producie contribuie la calcularea corect a
costului produciei obinute;
f) Totodat, documentele ndeplinesc o funcie juridic, deoarece cu ajutorul lor se
stabilesc drepturile i obligaiile bneti ale unitilor patrimoniale. n cazul unor
litigii, expertize, lipsuri, fraude etc. documentele economice servesc ca baz n
cercetarea organelor judiciare.
Documentele leag organic ntre ele cele trei forme ale evidenei economice - evidena
operativ, statistica i contabilitatea. Pentru nregistrarea unor operaii, cele trei forme ale
evidenei economice folosesc, n unele cazuri, aceleai documente. Documentele economice nu
40
se pot confunda cu nici una din cele trei forme ale evidenei economice, caracterul de eviden
economic este dobndit dup un nceput de organizare i prelucrare a documentelor primare.
ndeplinirea acestor funcii este condiionat de calitatea documentelor, de operativitatea
ntocmirii lor i de viteza cu care circul de la locul ntocmirii i pn la locul nregistrrii i
valorificrii lor.

4.2. ntocmirea documentelor economice

Documentele se ntocmesc pe formulare tip, n care sunt tiprite datele referitoare la


elementele invariabile, iar pentru datele variabile se las locuri libere.
Mrimea, coninutul i formatul documentelor variaz n funcie de natura operaiilor
economice, de modul de ntocmire i de mijloacele utilizate pentru prelucrarea datelor pe care le
conin.
Completarea documentelor se poate face manual sau cu mijloace tehnice.
ntocmirea manual a documentelor se realizeaz cu cerneal, cu past sau creion
chimic i prezint urmtoarele neajunsuri : necesit un volum mare de munc, nu asigur
garania exactitii datelor i nici o productivitate ridicat i o calitate superioar.
ntocmirea documentelor cu mijloace tehnice elimin n mare msur aceste neajunsuri,
n schimb impune anumite limite cu privire la mrimea, coninutul i formatul documentelor, n
funcie de particularitile tehnice ale echipamentelor utilizate. ntocmirea documentelor se poate
realiza cu maini de scris, cu maini de facturat sau de contabilizat i cu calculatoarele
electronice. Cu maina de scris i cu celelalte tipuri de maini documentele se ntocmesc cite,
mai rapid, ordonat i mai exact. n cazul completrii documentelor cu ajutorul tehnicii de calcul,
odat cu scrierea documentelor, se efectueaz automat i calculele necesare iar rezultatele sunt
preluate concomitent pe anumii supori, care permit prelucrrile ulterioare a datelor din
documente.
Modul de ntocmire a documentelor, manual, sau cu diferite tipuri de maini influeneaz
amplasarea i organizarea datelor n cadrul documentelor. Documentele pot avea mai multe
forme, i anume : documente cu coloane pentru rspunsuri, documente a cror suprafa este
mprit n dou, o parte pentru date letrice i alta pentru date cifrice, documente sub form de
tabele etc.
Pentru fiecare gen de operaii economice se folosete cte un model de document, care
are o form i o aranjare a datelor corespunztoare specificului operaiei economice respective.
Pentru ntocmirea corect, complet i la timp a documentelor, s-au stabilit anumite
reguli de ntocmire.
Astfel, n cazul documentelor care se ntocmesc n mai multe exemplare, pentru a servi
concomitent la serviciile interesate, toate exemplarele trebuie s.poarte aceleai numr de ordine.
n documentele de cas i banc datele cifrice trebuie repetate i n
litere.
Greelile fcute cu ocazia ntocmirii documentelor pot fi corectate numai cu respectarea
anumitor reguli. n documente nu se admit tersturi, r-zturi etc. Corectarea documentelor
trebuie s se fac n aa fel nct s se poat recunoate cu uurin c ea a intervenit cu ocazia
ntocmirii documentului, nu mai trziu, iar cei care au ntocmit documentul au cunotin de
corectarea respectiv. Rectificarea greelilor n documente se face prin tierea textului sau sumei
greite cu o linie, n aa fel nct s se poat citi ceea ce a fost greit. Apoi se scrie deasupra
textul sau suma corect, fcndu-semeniune pe documentul rectificat asupra acestui fapt, care se
confirm prin semnturile acelorai persoane care au semnat iniial documentul.
n documentele de cas i de banc (cecuri, dispoziii de plat, de ncasare, ordine de
plat, chitane etc.) nu se admit corecturi. Dac s-au fcut greeli n aceste documente, ele se
anuleaz, pstrndu-se n carnetele respective, fr a se detaa i se ntocmesc apoi documentele
corecte.
41
Erorile descoperite n documente cu ocazia verificrii lor ulterioare, de ctre serviciului
sau biroul de contabilitate, se aduc la cunotina celor care le-au ntocmit, precum i a prilor
interesate cu privire la operaia consemnat n documentul respectiv.
Prezint o importan deosebit ntocmirea clar i complet a documentelor, cu
respectarea tuturor regulilor privitoare la coninutul i forma lor. Ele condiioneaz calitatea i
exactitatea informaiilor contabile.
Totodat este necesar ca documentele s fie ntocmite la timp, pentru a asigura
operativitatea informaiilor contabile, pentru conducerea activitilor economice. De aceea, ntre
producerea operaiilor economice i ntocmirea documentelor justificative trebuie s existe o
deplin concordan. Toate operaiile economice efectuate trebuie consemnate n documente.
Legea contabilitii reglementeaz acest lucru expres : Orice operaiune patrimonial se
consemneaz n momentul efecturii ei ntr-un nscris care st la baza nregistrrilor n
contabilitate, dobndind astfel calitatea de document justificativ."24
Reflectnd toate operaiile privind starea i micarea elementelor patrimoniale
documentele constituie baza nregistrrilor n contabilitate i influeneaz nemijlocit exactitatea
i operativitatea informaiilor contabile.

4.3. Clasificarea documentelor economice

Documentele economice sunt de mai multe feluri, ca urmare a diversitii operaiilor


economice, consemnate n ele.
Clasificarea documentelor se face dup mai multe criterii, i anume:
1) Dup natura operaiilor la care se refer documentele economice se mpart n:
a) documente privind activitatea financiar-contabil. n aceast grup se cuprind
documentele privind activele imobilizate, activele circulante, salariile, pasivele,
rezultatele financiare etc.;
b) documente pentru alte activiti, care nu constituie acte justificative pentru
nregistrrile contabile: documente privind activitatea de cercetare, proiectare,
investiii, programare i urmrirea produciei, ntreinerea i reparaiile la utilaje,
documente privind activitatea de control tehnic de calitate i metrologie, personal,
informatic, secretariat-administrativ etc.

2) Dup funcia pe care o ndeplinesc, documentele economice se mpart n: documente


de dispoziie, documente justificative i documente mixte.
a) Documentele de dispoziie sunt acelea prin care se transmite ordinul de a se
executa o operaie economic, ca de pild : dispoziia de plat, dispoziia de
livrare, ordinul de plat, comanda. Aceste documente nu fac dovada executrii
efective a operaiei respective, i, de aceea, nu pot servi ca baz pentru
nregistrarea lor n contabilitate.
b) Documentele justificative sau de execuie cuprind date cu privire la executarea
operaiilor economice. Ele servesc ca baz pentru nregistrarea operaiilor
respective n conturi (factura, chitana, bonul de consum, nota de recepie i
constatare de diferene etc.).
c) Documentele mixte sau combinate reunesc trsturile documentelor de dispoziie
i a celor justificative. Ele cuprind date privind dispoziia de executare a operaiei
dar i dovada nfptuirii ei. Aceste documente sunt iniial documente de
dispoziie, iar prin completarea lor cu date referitoare la executarea operaiilor res-
pective, ele devin documente justificative. De exemplu: bonul de consum ntocmit
la lansarea produselor n fabricaie, care dup eliberarea materialelor din magazie
i completarea lui cu datele privitoare la efectuarea operaiei, devine document
justificativ.
24
Legea contabilitii, nr. 82/1991, publicat n Monitorul Oficial nr. 265/27.12.1991.
42

3) Dup numrul operaiilor economice pe care le cuprind, documentele se mpart n dou


grupe: singulare i cumulative sau centralizatoare.
a) Documentele singulare conin date privitoare la o singur operaie economic:
chitana, bonul de consum, factura etc.
b) Documentele cumulative sau centralizatoare conin date privind mai multe
operaii economice de acelai fel. De aceea, pe lng datele obligatorii comune
tuturor categoriilor de documente, acestea conin n plus, ca date specifice :
diferite totaluri cantitative i valorice, perioada pentru care au fost centralizate
datele din documentele individuale, numrul de ordine al acestora, locul pstrrii
documentelor individuale etc.

4) Dup momentul ntocmirii i rolul lor n cadrul procesului informaional economic,


distingem documente primare i documente secundare.
a) Documentele primare se ntocmesc, de regul, n momentul i la locul efecturii
operaiilor economice. Ele fac dovada executrii acestor operaii, ndeplinind rolul
de documente justificative. De exemplu: factura, chitana, bonul de consum etc.
b) Documentele secundare se ntocmesc pe baza documentelor primare sau
concomitent cu acestea i asigur pregtirea datelor n vederea prelucrrii lor.

5) Dup locul unde se ntocmesc i circul, se deosebesc: documente interne i


documente externe.
a) Documentele interne se ntocmesc n cadrul unitilor patrimoniale i
consemneaz operaiile economice cu privire la activitatea acestora. Unele dintre
aceste documente circul i rmn n interiorul unitilor respective, ca de
exemplu: bonul de consum, bonul de lucru, nota de predare etc. Alte documente
din aceast grup circul n afara unitii, la alte uniti patrimoniale. De exemplu:
facturile ntocmite pentru produsele livrate, lucrrile executate, serviciile prestate,
mrfurile vndute, cecurile etc.
b) Documentele externe sunt cele care s-au ntocmit n afara unitii i justific
raportrile economice cu alte uniti sau persoane fizice, cum sunt: facturile
furnizorilor, extrasele de cont de la banc, mandatele potale pentru sumele
primite etc.

6) Dup sfera de aplicare, documentele se grupeaz n: documente generale sau comune


i documente specifice.
a) Documentele generale sau comune se folosesc n toate unitile patrimoniale. n
aceast categorie intr documentele privitoare la activitatea financiar-contabil:
nota de recepie i constatare de diferene, bonul de consum, chitana, factura etc.
b) Documentele specifice se utilizeaz n anumite ramuri ale economiei, fiind
determinate de particularitile acestora. De exemplu: "Nota de predare" se
utilizeaz pentru predarea produselor obimite la magazie, fiind folosit numai de
unitile productive; devizele se utilizeaz n activitatea de construcii-montaj.

7) Dup forma de prezentare pot exista : documente tipizate i documente netipizate.


a) Documentele tipizate se ntocmesc pe formulare tip, strict determinate, a cror
folosire este obligatorie. Din aceast categorie fac parte toate documentele
generale sau comune care se folosesc de ctre toate unitile patrimoniale.
Regulamentul de aplicare a Legii contabilitii cuprinde Nomenclatorul privind
modelele registrelor i formularelor tipizate comune privind activitatea financiar
i contabil.25
25
Ministerul Finanelor, Sistemul Contabil al agenilor economici, Bucureti, 1994, pag. 177 - 182
43
b) Documentele netipizate se ntocmesc, fie pe formulare specifice fiecrei ramuri
economice, fie pe hrtie simpl, fr a avea un format tip, dinainte stabilit.

8) Dup regimul de tiprire i folosire a formularelor utilizate la ntocmirea


documentelor, se disting: documente ntocmite pe formulare cu regim special, documente cu
reglementri exprese i documente cu regim uzual.
a) Documentele ntocmite pe formulare cu regim special au un regim deosebit de
tiprire, numerotare, gestionare, eviden, folosire i pstrare.
Principalele categorii de formulare pentru documente cu regim special sunt:
1) chitanele i chitanele fiscale;
2) cecurile;
3) efecte de comer;
4) avizele de nsoire;
5) facturile;
6) foile de parcurs;
7) buletinele de cntrire - analiz pentru valori materiale;
8) cartelele i bonurile de mas;
9) borderourile de achiziii.
b) Documentele ntocmite pe formulare cu reglementri exprese de tiprire,
gestionare, numerotare, folosire i justificare sunt: imprimatele cu valoare
nominal (mrci potale, timbre fiscale, bilete de cltorie, bilete de intrare etc);
bonurile cantiti fixe de carburani; certificatele medicale; carnetele de munc;
autorizaiile de funcionare; certificatele de nmatriculare; permisele de cltorie
etc.
c) Documentele ntocmite pe formulare cu regim uzual nu sunt supuse anumitor
restricii privind tiprirea, numerotarea, gestionarea, folosirea i justificarea lor. n
aceast categorie intr toate documentele necuprinse n primele dou categorii.

4.4. Tipizarea i verificarea documentelor

Tipizarea documentelor economice const n eleborarea unor formulare de documente


unitare (ca mrime, coninut i destinaie), de un format strict determinat, care simplific
ntocmirea documentelor.
Scopurile urmrite prin aciunea de tipizare se refer n principal la : reducerea
cheltuielilor de imprimare, eliminarea paralelismelor n ntocmirea i circulaia documentelor,
cuprinderea n coninutul lor a indicatorilor strict necesari pentru procesul informaional,
reducerea numrului de exemplare n care se ntocmesc, proiectarea unor tipuri de documente
care s corespund necesitilor de prelucrare cu echipamente tehnice; satisfacerea cerinelor de
informare a tuturor formelor evidenei economice.

Verificarea documentelor economice


nainte de a se nregistra n contabilitate, documentele economice trebuie s fie supuse
unei verificri minuioase, care are ca scop s descopere eventualele erori, aciunile ilegale sau
incorecte, asigurndu-se exactitatea datelor contabile.
Verificarea documentelor se face sub trei aspecte i anume : verificarea formei,
verificarea aritmetic i verificarea de fond.
Verificarea formei const n controlul ntocmirii documentelor pe formulare
corespunztoare naturii operaiei economice, completarea tuturor rubricilor, existena tuturor
semnturilor persoanelor mputernicite s vizeze, dac nu au avut loc tersturi sau corecturi fr
a fi certificate etc.
Verificarea aritmetic (cifric) const n controlul prelurii corecte n documente a
datelor cifrice i dac s-au efectuat corect calculele aritmetice.
44
Verificarea de fond const n controlul realitii, necesitii, oportuniti i legalitii
operaiilor economice consemnate n documentul respectiv.
Verificarea realitii operaiei economice are ca scop s descopere dac operaia
economic s-a efectuat la data, locul i condiiile prevzute n document. De exemplu se
confrunt suma pltit pentru procurarea unor mrfuri cu cantitatea de mrfuri recepionat.
Necesitatea operaiei economice const n aprecierea dac operaia nscris n document
este util activitii unitii i se justific economic. De exemplu, se compar cantitatea de
materiale prevzut n contractele de aprovizionare cu cea din normele de consum etc.
Prin verificarea oportunitii se urmrete dac momentul ales i locul stabilit pentru
executarea unei operaii economice sunt eficiente pentru unitatea patrimonial.
Legalitatea operaiei se aprecieaz prin raportarea ei la actele normative care
reglementeaz genul respectiv de operaii economice. Acestea nu trebuie s contravin legislaiei
n vigoare.
Verificarea documentelor, n general, se efectueaz de alte persoane dect cele care le-au
ntocmit. Controlul operaiilor nregistrate n contabilitate se efectueaz de ctre persoanele care
conduc contabilitatea, de cele care execut controlul financiar preventiv, controlul financiar de
gestiune, cenzori sau alte persoane mputernicite de unitate, de organele de control financiar i
fiscal al statului etc.

4.5. Circulaia documentelor economice

Prin circulaia documentelor se nelege micarea succesiv a acestora prin diferitele


verigi ale unitii patrimoniale din momentul ntocmirii sau intrrii n unitate i pn la predarea
lor la arhiv.
Circulaia documentelor trebuie s se fac ntr-o anumit ordine dinainte stabilit, nefiind
permis reinerea documentelor n mod nejustificat de ctre un compartiment sau altul.
Necesitatea circulaiei documentelor este determinat de faptul c datele din aceleai
document sunt necesare mai multor compartimente i persoane din unitate i nu se poate asigura
cte un exemplar pentru fiecare utilizator.
Circulaia documentelor trebuie astfel organizat nct s respecte urmtoarele condiii:
micarea documentelor s se fac pe cile cele mai scurte i printr-un numr redus de verigi
organizatorice pentru a asigura operativitate n utilizarea informaiilor; n micarea documentelor
trebuie s existe continuitate; rezolvarea problemelor de prelucrare a datelor din documente
trebuie s se fac complet i n termenul prevzut.
Organizarea circulaiei documentelor se face pe baz de grafice de circulaie.
Graficul trebuie s cuprind : documentele care se ntocmesc, lucrrile de prelucrare n
fiecare etap a circuitului, termenele de executare i persoanele care rspund, compartimentele la
care se transmit etc.
La alctuirea graficului de circulaie a documentelor trebuie s se respecte urmtoarele
cerine:
- n graficul de circulaie trebuie cuprinse toate lucrrile de eviden, ncepnd cu
ntocmirea documentelor primare, nregistrarea lor n contabilitatea sintetic i analitic,
ntocmirea lucrrilor de sintez contabil;
- este necesar s se stabileasc toi lucrtorii care particip la ntocmirea i
prelucrarea documentelor, ncepnd cu cei care le ntocmesc i continund cu persoanele care
execut lucrrile contabile;
- s se asigure respectarea normelor cu privire la ntocmirea documentelor.
ntocmirea graficelor de circulaie a documentelor se face prin descrierea i analiza
drumului parcurs de acestea, folosindu-se textul sau diferite tehnici de reprezentare grafic
(schema bloc, schema orizontal, schema vertical etc).
45
Drumul parcurs de documentele economice variaz de la o unitate la alta, n funcie de
dimensiunile i structura organizatoric, de natura operaiilor consemnate, de mijloacele folosite
pentru executarea lucrrilor contabile etc.
Din punct de vedere al coninutului i al sferei de cuprindere, graficele de circulaie a
documentelor pot fi : grafice individuale, grafice pe compartimente sau de structur i grafice
generale sau sintetice.
Graficele individuale cuprind operaiile i lucrrile de contabilitate pe care le execut
fiecare salariat, termenele de executare a acestora i compartimentele sau persoanele crora li se
transmit.
Graficele pe compartimente sau de structur cuprind toate lucrrile de eviden ale unui
anumit sector sau compartiment de activitate, documentele care se ntocmesc, termenele i
executanii, compartimentele crora li se transmit.
Graficele generale sau sintetice cuprind toate operaiile necesare unei anumite lucrri cu
un grad mai ridicat de complexitate, cum ar fi ntocmirea bilanului contabil.

4.6. Clasarea i pstrarea documentelor economice

Faza final a circulaiei documentelor o constituie clasarea lor la dosar, dup rezolvarea
complet i definitiv a acestora.
Prin clasare se nelege aranjarea documentelor ntr-o anumit ordine, strict determinat,
n scopul asigurrii pstrrii lor n bune condiii i pentru a fi uor gsite n vederea obinerii
informaiilor necesare.
O clasare raional i eficient a documentelor trebuie s asigure posibilitatea gsirii cu
uurin a oricrui document, s fie simpl, precis, s fie elastic, adic s se poat utiliza la un
numr mai mare de documente, s fie potrivit specificului documentelor etc.
Clasarea documentelor n dosare se poate face dup mai multe criterii. Criteriul
cronologic const n gruparea documentelor n ordinea ntocmirii lor.
Criteriul alfabetic impune clasarea n acelai dosar a documentelor innd seama de
denumirea unitii la care se refer documentele.
Criteriul geografic asigur gruparea documentelor dup judeul, municipiul sau oraul
unde i au sediul unitile corespondente.
Criteriul dup obiect sau pe grupe de operaii economice const n aranjarea
documentelor pe categorii de probleme (mijloace fixe, active circulante bneti, livrarea
mrfurilor etc).
Cel mai frecvent se folosete o combinaie ntre criteriul cronologic i criteriul pe grupe
de operaii economice.
Pstrarea documentelor trebuie s asigure integritatea acestora deoarece acestea servesc
pentru controlul operaiilor economice efectuate.
Pstrarea documentelor poate fi de dou feluri : pentru anul curent i pentru anii
precedeni.
Pstrarea documentelor pentru anul curent se organizeaz n arhiva curent a fiecrui
sector sau compartiment al unitii patrimoniale. Pstrarea documentelor din anii precedeni se
organizeaz n arhiva general a unitii.
Consultarea, folosirea i eliberarea de copii i extrase de pe documentele din arhiv se
poate face numai n condiiile stabilite prin actele normative n vigoare.
n locul documentului eliberat se introduce : copia certificat de pe documentul original,
procesul verbal ncheiat, aprobarea de eliberare a documentului i semntura persoanei care a
ridicat originalul.
Termenele de pstrare a documentelor se stabilesc tot prin acte normative i difer n
funcie de natura i importana documentului. Registrele de contabilitate i documentele
justificative ce stau la baza nregistrrilor n contabilitate se pstreaz 10 ani de la data ncheierii
exerciiului. Statele de salarii i bilanul contabil se pstreaz 50 de ani.
46
Dup expirarea termenului de pstrare documentele se scot din arhiva general a unitii
i se predau la arhivele statului, dac mai prezint un anumit interes sau se dau la topit, dac nu
mai prezint utilitate practic.
Soluia cea mai modern pentru pstrarea documentelor n arhiva general a unitii este
folosirea microfilmelor i microfielor.
Reconstituirea documentelor pierdute, sustrase sau distruse se face n termen de maxim
30 de zile de la constatare.
Datorit dezvoltrii echipamentului electronic de prelucrare a datelor contabile, n afara
clasrii i arhivrii documentelor i registrelor contabile se organizeaz i clasarea i pstrarea
altor purttori de informaii, ca: benzi perforate, benzi magnetice, dischete etc.

CAPITOLUL 5

EVALUAREA PATRIMONIULUI N CONTABILITATE

5.1. Noiunea, necesitatea i principiile evalurii patrimoniului

nregistrarea operaiilor economice care au loc n unitile patrimoniale se face folosindu-


se exprimarea bneasc (valoric), deci evaluarea.
Evaluarea reprezint un procedeu al metodei contabilitii care const n cuantificarea i
exprimarea valoric, n etalon bnesc a existenei, micrii i transformrii patrimoniului
economic pentru a-1 reflecta n contabilitate. Sunt evaluate astfel bunurile materiale, creanele,
obligaiile, cheltuielile i veniturile, rezultatele financiare precum i toate operaiile economice
ce au loc cu ele, folosindu-se n acest scop preurile i tarifele.
Ca procedeu al metodei contabilitii evaluarea este strns legat de celelalte procedee
pentru a cror aplicare este necesar exprimarea valoric a operaiunilor economice. Astfel,
contul de exemplu, nu se poate folosi dect dac operaiile economice sunt exprimate valoric. La
fel i alte procedee, cum ar fi inventarierea, nu pot fi realizate numai prin conjugarea etalonului
cantitativ cu cel valoric.
Fr evaluare nu se poate realiza contabilitatea unitilor patrimoniale.
Contabilitatea folosete evaluarea att pentru nregistrarea curent a operaiei economice
ct i pentru centralizarea i generalizarea datelor sale informaionale.
Coninutul evalurii const n nmulirea elementelor patrimoniale supuse evalurii
exprimate cantitativ cu elemente bneti concretizate n preuri, tarife i costuri.

Principiile evalurii
n scopul realizrii unei imagini fidele a patrimoniului, a situaiei financiare i
rezultatelor, la efectuarea evalurii se vor respecta urmtoarele principii:

a) Principiul stabilirii obiectului evalurii. Prin obiect al evalurii nelegem


totalitatea elementelor supuse evalurii, de aceea el trebuie delimitat n timp i n
spaiu. De exemplu, la evaluarea mijloacelor fixe se utilizeaz metoda analitic de
47
evaluare conform creia se realizeaz evaluarea individual a fiecrui obiect,
deoarece acestea au caracteristici proprii care difer de la un mijloc fix la altul.
Mijloacele circulante se evaluaz la intrare tot analitic iar la ieirea din patrimoniu
evaluarea acestor active circulante (materii prime i materiale, produse, mrfuri etc.)
se realizeaz prin metoda sintetic potrivit creia mijloacele cu caracteristici
asemntoare se grupeaz i se cuantific valoric o singur dat, nu pe fiecare unitate
n parte. Pentru bunurile vndute terilor se folosesc preurile pentru exprimarea lor
bneasc iar dac bunurile se utilizeaz intern n ntreprindere se evalueaz cu
ajutorul costurilor de producie.

b) Principiul valorii reale conform cruia elementele patimoniale se e-valueaz la


valoarea lor real n vederea asigurrii unui bilan real. Valoarea real a elementelor
patrimoniale este valoarea de utilitate a bunurilor n momentul respectiv, care se
stabilete lundu-se n considerare starea fizic a acestora, preul pe pia al bunurilor
asemntoare, amplasarea, precum i utilitatea lor. n cazul creanelor i datoriilor
valoarea de utilitate se determin inndu-se seama de valoarea probabil care se va
ncasa, respectiv care trebuie pltit.

c) Principiul alegerii formei de evaluare n funcie de scopul urmrit, potrivit cruia


evaluarea operaiunilor din contabilitatea curent se face la costuri de producie
efective. Pentru evalurile periodice se folosete valoarea actual la preul zilei.

d) Principiul prudenei cere ca la evaluarea elementelor patrimoniale s in seama de


deprecierile, riscurile i pierderile posibile de nregistrat ca urmare a activitii
desfurate. n consecin nu se admite supraevaluarea elementelor de activ i a
veniturilor, respectiv subevaluarea cheltuielilor i a elementelor de pasiv.

e) Principiul permanenei metodelor care presupune continuitate n aplicarea


normelor i regulilor utilizate n tot cursul exerciiului financiar i de la un exerciiu la
altul pentru ca astfel s se asigure com-parabilitatea informaiilor contabile.

5.2. Preurile i implicaiile lor n contabilitate

n vederea evalurii elementelor patrimoniale se pot folosi diferite costuri, preuri sau
tarife. Costurile sunt formate din totalitatea cheltuielilor efectuate n vederea obinerii produselor,
lucrrilor sau serviciilor.Ele se folosesc att pentru evaluarea bunurilor achiziionate din afara
unitii - cost de achiziie - ct i pentru cele fabricate in unitate - cost de producie. De a-
semenea se mai utilizeaz costul complet sau comercial la care se evalueaz bunurile obinute
din producie proprie i vndute n afara unitii.

a) Costul de achiziie se compune din:


preul de cumprare negociat i nscris n factura primit de la furnizor;
eventuale cheltuieli de transport, aprovizionare suportate de cumprtor;
unele cheltuieli accesorii efectuate n vederea punerii n stare de funcionare a
anumitor bunuri (mijloace fixe);
eventuale taxe nedeductibile.

b) Costul de producie a unui bun se compune din:


costul de achiziie al materiilor prime i materialelor consumate;
cheltuieli de prelucrare a materiilor prime n vederea transformrii n produs finit
(cheltuielile directe i cota din cheltuielile indirecte ce revin produsului respectiv);
48
c) Costul complet sau costul de desfacere cuprinde:
costul de producie al bunurilor livrate beneficiarilor;
cheltuielile de desfacere pentru bunurile livrate.
Preurile reprezint suma sau valoarea care se ncaseaz pentru bunurile vndute. Pentru
furnizori ele sunt preuri de vnzare iar pentru cumprtor ele reprezint preuri de cumprare
sau de achiziie.
Preurile pot fi preuri cu ridicata sau preuri cu amnuntul. Preurile cu ridicata sunt
preuri la care se vnd bunurile ntre agenii economici. Ele se compun din:
costul complet al bunurilor vndute;
profitul productorului;
accize pentru unele bunuri;
taxa pe valoarea adugat (TVA)
Preurile cu amnuntul sunt preurile la care se vnd mrfurile ctre populaie. Ele se
compun din:
preul cu ridicata;
adaosul comercial.
Adaosul comercial declarat de unitile care desfac bunurile este destinat acoperirii
cheltuielilor de circulaie ale acestora i realizrii unei rate a profitului stabilit n condiii de
concuren.
Bunurile se mai pot evalua la preul pieii, adic suma la care se poate procura bunul n
ziua evalurii n funcie de formarea preurilor pe baza cererii i ofertei.
n practica financiar-contabil a unitilor patrimoniale preurile se pot diferenia i n
funcie de elementele patrimoniale care se evalueaz. Astfel putem avea pre de facturare (de
livrare pentru furnizori, de achiziie pentru cumprtor) pre efectiv sau antecalculat de
producie, pre de decontare, pre de nregistrare etc.
Tarifele sunt elemente bneti, asemntoare preurilor cu ajutorul crora se evalueaz
lucrrile executate i serviciile prestate, precum i munca depus de personalul unitii.
Tarifele se formeaz asemntor cu preurile dar se pornete de la costurile de producie
i nu de la cel complet deoarece lucrrile i serviciile nu necesit cheltuieli de desfacere.
Valorile au acelai coninut i rol n evaluare ca i preurile, dar ele in seama de preul
pieii la un moment dat.
Principiul general de evaluare a elementelor patrimoniale n vederea evalurii n
contabilitatea curent const n evaluarea la cost istoric denumit i valoarea contabil.
Costul istoric poate fi exprimat concret prin oricare din elementele artate mai sus n
funcie de momentul evalurii.

5.3. Momentele i formele de evaluare a elementelor patrimoniale

Evaluarea elementelor patrimoniale se face la diferite momente ale desfurrii activitii


economice i anume:
la intrarea bunurilor n patrimoniu;
la ieirea lor din patrimoniu sau la trecerea n consum;
la inventariere;
cu prilejul nchiderii exerciiului econmico-financiar.

5.3.1. Evaluarea la intrarea n patrimoniu

La intrarea n patrimoniu bunurile se evalueaz i se nregistreaz n funcie de modul lor


de dobndire, astfel:
49
a) bunurile aduse ca aport n natur cu ocazia constituirii sau fuziunii unor uniti
patrimoniale se evalueaz la valoarea prevzut n actul de evaluare, determinat prin
expetiz tehnic, numit valoare de aport.

b) bunurile dobndite cu titlu gratuit sau prin donaie se evalueaz la valoarea de utilitate
n funcie de preul pieii, starea sau amplasarea bunurilor. Valoarea de utilitate
reprezint preul presupus c l accept un client, n funcie de utilitatea bunurilor
pentru unitatea respectiv.

c) bunurile dobndite cu titlul oneros (contra plat) se evalueaz la costul de achiziie.

d) bunurile obinute din producie proprie de ctre unitatea patrimonial respectiv se


evalueaz la cost de producie efectiv.

e) creanele i datoriile sunt evaluate i nregistrate la valoarea lor nominal nscris n


documentele justificative n care se consemneaz dreptul de crean sau datoriile.

Aceste valori cu care se nregistrez bunurile la intrarea n patrimoniu se numesc valori


de intrare sau valori de nregistrare contabil adic costul istoric.

5.3.2. Evaluarea la ieirea din patrimoniu sau la trecerea n consum

Bunurile ieite din unitate sau din depozite (vndute sau consumate) se evalueaz i se
nregistreaz (se scad din gestiune ) la valoarea lor de intrare denumit i valoare contabil sau
cost istoric.
ntruct preurile unitare i implicit valoarea de intrare pentru acelai bun pot diferi de la
o intrare la alta apar dificulti la stabilirea valorii de intrare pentru bunurile ieite ntruct
Ordinea ieirilor poate s difere de ordinea intrrilor i deci se pune problema alegerii preurilor
unitare care s fie utilizate pentru evaluarea acestor bunuri.
n acest scop pot fi utilizate urmtoarele metode:

a) Metoda primei intrri - primei ieiri FIFO" (first in -first out) potrivit creia costul
unitar de achiziie al primei intrri (lot) se atribuie primei ieiri. Dup epuizarea primului
lot evaluarea se face la costul de achiziie al celui de al doilea lot intrat .a.m.d. Metoda
prezint dezavantajul c n perioadele de inflaie apare un profit brut mai mare dect cel
real i unitatea va plti un impozit pe profit mai mare;

b) Metoda ultimului intrat - primul ieit LIFO" (last in-first out), adic pentru ieiri se
atribuie costurile de achiziie n ordine invers intrrilor. Primele cantiti ieite se
evalueaz la preul de achiziie al ultimei intrri i dup epuizarea lotului se trece la
preurile lotului a-chiziionat naintea acestuia .a.m.d. Ca dezavantaj al metodei se men-
ioneaz faptul c n perioadele de inflaie are loc micorarea profitului real al unitii;

c) Metoda costului unitar mediu ponderat (Cup), calculat dup fiecare intrare dup
formula:

Valoarea stocului iniial + Valoarea intrrilor


Cup = -------------------------------------------------------------
Cantitatea din stocul iniial + cantitatea intrat

Cup x Cantitatea ieit = Valoarea materialelor ieite


50

d) Metoda costului standard - presupune stabilirea unui pre unic de nregistrare a ieirilor,
de obicei preul ce corespunde sursei principale de aprovizionare. Diferena ntre preul
real i cel standard se nregistreaz n contabilitate ntr-un cont separat. Pentru a calcula
valoarea real se adaug la costul standard diferenele aferente.

Exemplu Dac pentru un fel de materiale s-a stabilit costul standard de nregistrare la 1.000 lei/kg, toate
cantitile aprovizionate din materialul respectiv se nregistreaz la acest cost. S presupunem
c s-au primit de la furnizorul principal 1000 kg din acest material cu preul de 1.000 lei/kg n
total 1.000.000 lei. In acest caz nregistrarea n contabilitate se va face la valoarea de
1.000.000 lei. Dac unitatea se aprovizioneaz i de la un alt furnizor cu cantitatea de 200 kg
din acest material, pentru care preul negociat este de 1080 lei/kg (deci 216.000 lei) atunci n
contabilitatea materialelor se va nregistra suma de 200.000 lei iar 16.000 lei ntr-un cont de
diferene aferente materialelor. La darea n consum a materialelor suma cu care se greveaz
cheltuielile de producie se va stabili inndu-se seama si de diferentele aferente acestora.

5.3.3. Evaluarea elementelor patrimoniale la inventariere

Cu ocazia inventarierii, elementele patrimoniale se evalueaz la valoarea actual de


utilitate, denumit i valoare de inventar.
Cu acest prilej valoarea de intrare respectiv valoarea contabil sau costul istoric, se pune
de acord cu rezultatele inventarierii.n acest scop valoarea de intrare sau contabil se compar cu
valoarea de utilitate stabilit cu prilejul inventarierii. Din comparaie pot rezulta plusuri sau
minusuri de valoare care uneori pot fi numai latente sau probabile, datorit faptului c bunurile
respective nu sunt nc vndute i ncasate.
Diferenele ntre valoarea de intrare sau contabil (cost istoric) i valoarea de inventar se
soluioneaz diferit pentru active i respectiv pentru pasive, astfel:
A. n cazul elementelor de activ:
a) Diferenele constatate n plus nu se nregistreaz, iar activele se menin nregistrate n
contabilitatea curent la valoarea lor de intrare sau contabil (cost istoric).
b) Diferenele constatate n minus ntre valoarea de inventar i cea de intrare reprezint o
depreciere care poate fi de dou feluri, ireversibil sau reversibil.
Deprecierea ireversibil este specific imobilizrilor i se datoreaz uzurii fizice sau
morale sau altor cauze. Aceasta se nregistreaz ca amortizare, iar imobilizrile
depreciate sunt meninute n contabilitatea curent la valoarea lor de intrare sau
contabil (cost istoric).
Deprecierea reversibil este specific stocurilor de active circulante materiale fiind
determinat de unele fenomene conjuncturale cum ar fi oscilaia preurilor pe pia. Ca
urmare aceste deprecieri nu sunt definitive i de aceea pentru ele se constituie
provizioane, iar activele respective rmn nregistrate n contabilitate la valoarea de
intrare sau contabil (cost istoric).

B. n cazul elementelor de pasiv :


a) Diferenele constatate n plus se nregistreaz prin constituirea unui provizion, iar
pasivele respective se menin n contabilitatea curent la valoarea lor de intrare sau
contabil (cost istoric).

b) Diferenele constatate n minus nu se nregistreaz.


De menionat c att amortizrile ct i provizioanele ndeplinesc rolul unor rezerve
asemntoare cu sursele, care ns genereaz anumite cheltuieli asimilate activelor i care n final
influeneaz negativ rezultatele financiare ale exerciiului sau perioadei de gestiune respective.

5.3.4. Evaluarea la nchiderea exerciiului econmico-financiar


51

La sfritul perioadelor de gestiune, cu prilejul nchiderii exerciiului economico


financiar, evaluarea prin bilan a elementelor patrimoniale se face la valoarea de intrare numit i
valoare contabil sau cost istoric, pus de acord cu rezultatele inventarierii.
Cu acest prilej se pot stabili:
a) Diferene cantitative n plus sau n minus constatate pe teren fa de situaia faptic
care se nregistreaz n contabilitate pentru punerea n acord cu realitatea.
b) Diferene valorice care innd seama de principiul prudenei sunt tratate aa cum s-a
artat la paragraful evalurii cu prilejul inventarierii.
Dac amortizrile i provizioanele constituite i nregistrate sunt mai mari sau mai mici
dect cele stabilite la ncheierea exerciiului econmico-financiar, se fac rectificrile necesare, n
sensul majorrii sau reducerii lor pentru a se pune de acord cu situaia de fapt.Valoarea contabil
se influeneaz apoi cu amortizrile i provizioanele rezultnd valoarea net sau real a
elementelor patrimoniale care se nscrie n bilanul contabil.

5.4. Reevaluarea patrimoniului economic

Reevaluarea elementelor de activ i de pasiv se face pe baza unei dispoziii legale n acest
sens, de obicei o hotrre a guvernului.
Cu acest prilej valoarea de intrare sau contabil (costul istoric) al bunurilor se modific.
Altfel spus valoarea de intrare se nlocuiete cu valoarea actual. Diferenele dintre aceste valori
se nregistreaz n contabilitate n forma unor diferene din reevaluare. Acestea influeneaz
diferite surse economice n msura i proporiile prevzute prin actul normativ care dispune
reevaluarea.
52

CAPITOLUL 6

BILANUL CONTABIL - PROCEDEU AL DUBLEI


REPREZENTRI A PATRIMONIULUI

6.1. Dubla reprezentare a patrimoniului cu ajutorul bilanului

Dubla reprezentare reprezint un principiu de baz al contabilitii care const n


prezentarea sub dublu aspect al patrimoniului, din dou puncte de vedere, material, i pe de alt
parte din punct de vedere abstract, al provenienei.
Prezentarea sub dublu aspect al patrimoniului este dat de necesitatea cunoaterii situaiei
economico-financiar a oricrei uniti patrimoniale.
Privit din punct de vedere concret-material patrimoniul poart denumirea de active, iar
din punct de vedere abstract poart denumirea de pasive. Noiunea de active este rezultatul
faptului c elementele patrimoniale particip nemijlocit n cazul proceselor economice (cldirile
adpostesc oameni sau utilaje, mijloacele de transport transport oameni sau bunuri, unele utilaje
prelucreaz materiile prime, etc), deci au un rol activ n cadrul acestor procese, n schimb,
pasivele nu particip nemijlocit n cadrul proceselor economice, deci au un rol pasiv, se modific
ca urmare a modificrii activelor.
Se cunoate c ntr-o alt abordare, patrimoniul este privit sub dublu aspect i prin
noiunile de resurse i utilizri.
Deoarece dubla reprezentare realizeaz o privire sub dublu aspect al a-celuiai patrimoniu
se pot deduce relaiile:

ACTIVE = PASIVE

i
UTILIZRI = RESURSE
53

Dubla reprezentare se realizeaz practic cu ajutorul bilanului contabil. Pentru a putea


prezenta patrimoniul sub dublu aspect, bilanul contabil a fost conceput s aib cele dou pri
distincte, i anume, o parte pentru a prezenta existenele de active la un moment dat care se
numete activ i cealalt parte pentru a prezenta existenele de pasive la un moment dat, care se
numete pasiv.
Noiunea de bilan este de origine latin, derivnd din bilanx, care nseamn balan cu
dou talere.
Prezentarea activului bilanului n partea stng i a pasivului n partea dreapt este
ntmpltoare dar, denumirea de activ i pasiv nu este ntmpltoare (aa cum s-a prezentat mai
sus).
Pe baza recomandrilor naionale i internaionale de normalizare contabil, n practic se
cunosc dou forme de prezentare a bilanului. O form de tablou cu dou pri - aa cum s-a
prezentat mai sus - numit i schema orizontal de bilan. Prezentarea sub aceast form este
dat de a-bordarea economic a bilanului n sensul c activul i pasivul sunt dou mrimi
valorice ale aceleiai realiti economice, respectiv a capitalurilor de care dispune o unitate
patrimonial. Sau tot din punct de vedere economic, n bilan capitalurile sunt reprezentate att
sub aspectul originii lor, ca resurse, ct i al modului lor de utilizare concret. Aceast
interpretare genereaz ecuaia economic a bilanului, numit i egalitate bilanier:

ACTIV = PASIV (UTILIZRI = RESURSE )

O alt form de prezentare a bilanului are n vedere interpretarea juridic a bilanului.


Relaia care decurge din asemenea interpretare este:

S =A- D

n care:
S = situaia net (sau patrimoniul economic net);
A = activul;
D = datorii fat de teri.
Pe baza acestei relaii bilanul se prezint sub form de list care se mai numete schema
bilanului vertical.
Bilanul sub form de tablou cu dou pri pune n eviden egalitatea existent ntre
active i pasive (sau ntre resurse i utilizri) ceea ce se mai numete egalitatea bilanier.
Aceast form de prezentare este cea mai ntlnit n lume.
Modelul de bilan sub forma listei verticale ordoneaz structurile patrimoniale n active,
datorii, capitaluri, rezerve i alte componente ale situaiei nete, scopul final l reprezint tocmai
prezentarea acestei situaii nete care se mai numete capital propriu sau patrimoniu economic
net.
n rile membre ale Comunitii Europene, Directiva a 4-a referitoare la prezentarea
conturilor anuale, recomand rilor membre adoptarea u-neia dintre cele dou scheme sau
ambele.
n Frana, Germania, Belgia i Grecia sunt utilizate scheme orizontale de bilan, iar n
Anglia, Irlanda, Danemarca i Luxemburg, legislaia autorizeaz utilizarea uneia din cele dou
scheme. .
Deoarece n Romnia se utilizeaz schema orizontal, vom face referiri la aceast form.
Ordonarea n activul bilanului a activelor i n pasivul bilanului a pasivelor se face avnd n
vedere anumite principii i anume:
n activ, principiul lichiditii;
n pasiv, principiul exigibilitii.
54
Principiul lichiditii nseamn posibilitatea transformrii elementelor patrimoniale n
bani. Aceast posibilitate este mai ndelungat - n timp -la imobilizri fa de stocuri sau
creane. Acest principiu se aplic diferit n rile ce aplic sistemul de contabilitate anglo-saxon
fa de rile care aplic sistemul continental, asa cum este si n tara noastr. Astfel c n tara
noastr se nscriu mai nti elementele patrimoniale care se pot transforma n bani ntr-un termen
mai ndelungat de timp i apoi cele care se pot transforma ntr-un timp mai scurt.
Respectnd acest principiu, elementele patrimoniale se ordoneaz n activul bilanului n
urmtoarele subgrupe :
Imobilizri necorporale
Imobilizri corporale
Imobilizri financiare
Alte active circulante.
Principiul exigibilitii presupune posibilitatea achitrii datoriilor la anumite termene. n
sistemul agreat i de ara noastr, se nscriu n pasivul bilanului mai nti pasivele cu termenul
de exigibilitate cel mai mare i apoi cu termene din ce n ce mai mici. Astfel avem:
Capitaluri proprii
Provizioane pentru riscuri i cheltuieli
Datorii.
n ceea ce privete capitalurile proprii, chiar dac nu se intituleaz datorii" se pot
considera ca fiind datorii, deoarece reprezint (averea) activele proprietarilor (acionari sau
asociai) care trebuiesc achitate acestora n momentul ncetrii activitii, indiferent de cauz.
Chiar dac n bilanul tipizat, att n activ ct i n pasiv se mai cuprind i alte elemente
patrimoniale, de regularizare, acestea nu ncalc cele dou principii prezentate mai sus.

6.2. Influena operaiilor economice asupra patrimoniului i reflectarea


lor n bilanul contabil

Operaiile economice ce se ntlnesc n activitatea unitilor patrimoniale sunt de o mare


diversitate. Dar indiferent ct de complexe sunt, se pot ncadra n patru tipuri de operaii
economice astfel:
I. Operaii economice care genereaz modificri n structura activelor

II. Operaii economice care genereaz modificri n structura pasivelor

III. Operaii economice care genereaz modificri n volumul activelor i pasivelor n


sensul creterii

IV. Operaii economice care genereaz modificri n volumul activelor i pasivelor n


sensul micorrii

I. Aceste operaii economice duc la creterea unui element patrimonial de active cu o anumit
sum, concomitent cu o micorare a unui alt element patrimonial tot de active cu aceeai
sum. Totalul patrimoniului rmne nemodificat.

Exemplu 1 ncasarea sumei de 100.000 n numerar n casieria unitii de la un debitor. Operaia


economic duce la o cretere a numerarului din casieria proprie cu suma de 100.000 lei,
concomitent cu o micorare a creanelor asupra debitorilor cu aceeai sum. Totalul
patrimoniului rmne nemodificat. Acest tip de operaie economic se poate prezenta grafic
n felul urmtor:

A P

S +100.00

-100.00
55

n care :
A = active; P = pasive; S = structur

II. Aceste operaii economice duc la o cretere a unui element patrimonial din pasive cu o
anumit sum, concomitent cu o micorare a unui alt element patrimonial tot de pasive. Totalul
patrimoniului rmne nemodificat.

Exemplu 2. Adunarea general a asociailor hotrte ncorporarea sumei de 300.000 din rezerve n
capital.
Operaia economic duce la o micorare a rezervelor cu suma de 300.000, concomitent cu o
cretere a capitalului cu aceeai sum. Totalul patrimoniului rmne neschimbat.
Acest tip de operaie economic se poate prezenta n felul urmtor:
A P
300.000 +
S
300.000 -

n care:
A = active; P = pasive; S = structur

III. Aceste operaii economice duc la o cretere a unui element patrimonial


din active cu o anumit sum, concomitent cu o cretere a unui element
patrimonial din pasive cu aceeai sum. Totalul patrimoniului crete cu
aceeai sum.

Exemplu 3. Recepionat materii prime de la furnizori n sum de 500.000,


amnate la plat.
Operaia economic duce la creterea stocului de materii prime cu su-
ma de 500.000, concomitent cu o cretere a datoriei fa de furnizori
cu aceeai sum. Totalul patrimoniului crete cu suma de 500.000.
Acest tip de operaie economic se poate prezenta n felul urmtor:

+ +

500.000 500.000

A P

n care : V = volum .

IV. Aceste operaii economice duc la o micorare a unui element patrimonial


din active, concomitent cu o micorare a unui alt element patrimonial din
pasive, cu aceeai sum. Totalul patrimoniului se micoreaz cu aceeai
sum.

Exemplu 4. Achitat datorii fa de furnizori n sum de 800.000 din conturile cu-


rente deschise la bnci.
Operaia economic duce la o micorare a disponibilitilor bneti
deschise la bnci cu suma de 800.000, concomitent cu o scdere a dato-
riilor fa de furnizori cu aceeai sumji. Totalul patrimoniului se mic-
oreaz cu aceeai sum.
Acest tip de operaie economic se poate prezenta grafic n felul urm-
tor:

A A

800.000 800.000

- -
V

Sintetiznd cele de mai sus se poate constata c dou tipuri de operaii


economice influeneaz structura iar dou, volumul patrimoniului. Grafic se
pot prezenta ca n figura de mai jos:

A P

+ +
+ +
S
- -
- -

Modificrile n patrimoniu se reflect n bilanul contabil. Pentru a


exemplifica acest lucru se pleac de la un bilan iniial.
Bilanul contabil se ntocmete la finele unor perioade de gestiune
cnd se numete bilan final. Iar acest bilan ntocmit la finele unei perioade
devine automat i bilanul de nceput al perioadei urmtoare, de aici noiunea
de bilan iniial.
CAPITOLUL 7

CONTUL - PROCEDEU AL DUBLEI NREGISTRRI


A OPERAIILOR ECONOMICE

7.1. Necesitatea i coninutul economic al contului

Din capitolul precedent s-a constatat c bilanul contabil nu poate


prezenta la un moment dat dect existenele de active i pasive, fr a putea
reda cele dou categorii de micri (creteri i micorri) ale fiecrui element
patrimonial din cursul unei perioade de gestiune. Ori, n cursul perioadelor de
gestiune este necesar s se cunoasc de ctre factorii de decizie la intervale de
timp mai mici, chiar zilnic, att existenele ct i modificrile elementelor
patrimoniale. De aici decurge necesitatea unui alt procedeu al metodei
contabilitii care, a fost conceput de ctre practica contabil 26, nefiind
apanajul teoreticienilor, numit cont.
Acest procedeu este conceput n aa fel nct s preia existenele de
active i pasive din bilanul iniial, de la nceputul perioadei de gestiune, iar
n cursul perioadei de gestiune nregistreaz modificrile n patrimoniu, ca la
finele perioadei s ofere existenele patrimoniale necesare ntocmirii bi-
lanului final, pe baza relaiei matematice :

Existene iniiale + Creteri - Micorri = Existene finale

Conturile se deschid pentru elementele patrimoniului i, n funcie de


coninutul economic al fiecrui element component, i conturile au un coni-
nut economic.
Astfel avem :
conturi deschise pentru active
conturi deschise pentru pasive
n cadrul activitii economice desfurate, elementele patrimoniului
sunt ntr-o continu micare i transformare. Astfel, operaiile economice care
duc la creterea activelor genereaz venituri, iar creterea pasivelor genereaz
cheltuieli. Deci, exist conturi deschise pentru cheltuieli i conturi deschise
pentru venituri.

26
Michel Capron, n cartea Contabilitatea n perspectiv", Editura Humanitas, Bucureti, 1994, la
pagina 28 precizeaz : Practica partidei duble apare cu mult naintea primului tratat de literatur
contabil ..."
7.2. Forma grafic a contului

Deoarece contul a fost conceput s nregistreze dou categorii de mo-


dificri ale patrimoniului, respectiv creteri i micorri, el are o anumit
form grafic. Se cunosc dou forme grafice ale contului i anume : forma
grafic bilateral i forma grafic unilateral.

Forma grafic bilateral a contului, numit i clasic a fost utilizat n


perioadele de nceput ale contabilitii n partid dubl. Aceast form grafic
cuprinde pentru fiecare cont dou pri alturate i opuse n care se nscriu
dou categorii de date informaionale : date generale i specifice.

Datele generale sunt formate din :


data la care a avut loc operaia economic nregistrat n cont
documentele care stau la baza nregistrrii operaiei economice
explicaia operaiei economice nregistrate n cont

Datele specifice difer n funcie de coninutul economic al fiecrui


cont.
Aceast form grafic prezint dou dezavantaje i anume :
- datele generale sunt nscrise n ambele pri ale contului ceea ce
necesit efort uman i material n plus;
- nu ofer posibilitatea determinrii existenelor patrimoniale dup
fiecare operaie economic nregistrat n cont. Acest lucru se poa-
te face numai n afara contului (extracontabil).

Forma grafic unilateral a fost conceput s nlture dezavantajele


formei grafice bilaterale. Astfel c datele generale sunt nscrise o singur dat
iar cele specifice sunt alturate, n dou coloane distincte. La aceasta s-a mai
adugat o coloan n plus, n care se determin existenele patrimoniale, dup
fiecare operaie economic, deci n cont.
Cele dou forme grafice vor fi exemplificate n subcapitolul urmtor.

7.3. Structura contului

Elementele componente ale contului formeaz structura acestuia care


este:
Denumirea sau titlul contului;
Explicaia operaiei economice nregistrate n cont;
Debitul i creditul contului;
Rulajul contului;
Total sume;
Soldul contului.

1. Denumirea sau titlul contului


Pentru a se putea identifica din totalitatea conturilor, fiecare cont are o
denumire stabilit ct mai aproape sau, dac e posibil, s se identifice cu de-
numirea elementului patrimonial pentru care se deschide. Exemplu : pentru
elementul patrimonial Materii prime" se deschide contul cu aceeai denumi-
re, pentru numerarul din casierie, contul Casa", etc.
n practica contabil nu se folosete n toate cazurile numai denumirea
contului. Astfel, pentru a uura munca n acest domeniu conturile au un sim-
bol cifric.

2. Explicaia operaiei economice nregistrate n cont


Operaiile economice care au loc sunt consemnate n documente justi-
ficative, iar pe baza acestora se nregistreaz n conturi. Fiecare nregistrare
este explicat fie descriptiv, fie contabil. Explicaia descriptiv presupune
redarea pe scurt a operaiei economice nregistrate n cont. Spre exemplu,
Recepionat mrfuri", ncasri n numerar", Pli prin banc", etc. Ex-
plicaia contabil presupune ca n dreptul fiecrei sume nregistrate n cont, s
se nscrie simbolul contului corespondent.

3. Debitul i creditul contului


Debitul este partea sau situaia din stnga a oricrui cont.
Denumirea de debit vine de la latinescul debere" - a datora.
Creditul este partea sau situaia din dreapta a oricrui cont.
Denumirea de credit vine de la latinescul credere" - a avea ncredere.
Denumirile de debit i credit s-au pstrat n decursul timpului dei ele
nu mai corespund coninutului economic actual. Acest lucru se explic prin
aceea c, iniial conturile erau deschise pentru persoane, iar o persoan care
datora ceva unei uniti patrimoniale (n contabilitatea acesteia) era nregis-
trat ca un debitor, n debitul unui cont. n schimb, persoana care avea de
primit un drept de la o unitate patrimonial, era creditorul acesteia i, n
contabilitatea acelei uniti, era nregistrat ca atare - creditor - n creditul unui
cont.
Din cele de mai sus, se desprinde foarte clar c, ntr-o anumit perioa-
d istoric, conturile erau utilizate pentru reflectarea relaiilor juridice ntre
persoanele care efectuau acte i fapte de comer i ntre care se nteau
drepturi i obligaii.
Este semnificativ n acest sens prerea lui Michel Capron c De la
sfritul secoluluui al XlII-lea, contabilii venetieni si florentini tin un cont pe
client i pe furnizor"27.
n momentul de fa coninutul economic al debitului i creditului este
diferit n funcie de coninutul economic al contului. Astfel, dac conturile
sunt deschise pentru active i cheltuieli, debitul reprezint existenele i
creterile de active i cheltuieli, iar creditul reprezint micorrile de active i
cheltuieli, pe o anumit perioad de timp.
Dac conturile sunt deschise pentru pasive i venituri, debitul repre-
zint micorri de pasive i venituri, iar creditul reprezint existene i cre-
teri de pasive i venituri, pe o anumit perioad de timp. A nscrie o sum n
debitul unui cont, nseamn a debita acel cont, iar a nscrie o sum n creditul
unui cont, nseamn a credita acel cont.
n legtur cu cele dou noiuni, de debit i credit sunt i n literatura
de specialitate din Romnia preri diferite. Astfel profesorul I. Evian, susine
c debitul i creditul sunt nite termeni convenionali motenii de veacuri
prin tradiie nc de la Paciolo, care indic printr-un singur cuvnt partea
stng i partea dreapt" a fiecrui cont"28. Astzi, termenii tradiionali de
debit i credit sunt improprii i ar fi mai indicat s se nlocuiasc cu semnele
27
Michel Capron, Contabilitatea n perspectiv, Editura Humanitas, Bucureti, 1994.
28
I. Evian, Contabilitatea dubl, Bucureti, 1946, p. 217.
+ i - care, pe lng faptul c exprim mai corect nregistrrile n conturi,
uureaz mult nelegerea funciunii conturilor"29.
n ceea ce ne privete, suntem de prere s nu se renune la cele dou
noiuni din cel puin dou considerente. Unul de ordin practic, deoarece, no-
iunea de debit i credit a intrat n limbajul tuturor contabililor de pe ma-
pamond i ar ngreuna renunarea, dac nu ar fi chiar imposibil de renunat.
Al doilea argument este de ordin moral, n sensul de respect i cinstire, fa
de multitudinea de specialiti practicieni, precursori al contabilitii moderne.

4. Rulajul contului
Totalitatea sumelor nscrise n cont, ntr-o perioad de timp, fr exis-
tenele iniiale formeaz rulajul contului. Avem rulaj debitor i rulaj creditor.
Coninutul economic al rulajului contului este diferit, n funcie de coninutul
economic al contului. Astfel, dac conturile sunt deschise pentru active i
cheltuieli, rulajul debitor reprezint creteri de active i cheltuieli, iar rulajul
creditor reprezint micorri de active i cheltuieli, pe o perioad de timp.
Dac conturile sunt deschise pentru pasive i venituri, rulajul debitor
reprezint micorri de pasive i venituri, iar rulajul creditor reprezint
creteri de pasive i venituri, pe o perioad de timp.

5. Total sume
Totalitatea sumelor nscrise n cont ntr-o perioad de timp, formate
din existenele iniiale i rulaje, reprezint elementul contului numit total su-
me. Avem total sume debitoare i total sume creditoare.
Coninutul economic al elementului contului Total sume" este diferit
n funcie de coninutul economic al contului.
n cazul conturilor deschise pentru active, total sume debitoare se
obine nsumnd existenele iniiale cu rulajul debitor i reprezint totalitatea
activelor (sau numai a unui element) de care a dispus o unitate patrimonial,
pe o perioad de timp. Total sume creditoare se identific cu rulajul creditor
i reprezint micorri de active, pe o perioad de timp.
n cazul conturilor deschise pentru pasive, total sume debitoare se i-
dentific cu rulajul debitor i reprezint micorri de pasive, pe o perioad de
timp. Total sume creditoare se obine nsumnd existenele iniiale cu rulajul
creditor i reprezint totalitatea pasivelor (sau numai a unui element) de care
a dispus o unitate patrimonial, pe o perioad de timp.
n cazul conturilor deschise pentru cheltuieli i venituri, total sume se
identific cu rulajele conturilor deoarece nu au existene iniiale.

7.4. Regulile de funcionare a conturilor

Pentru a se putea nregistra operaiile economice n conturi, trebuie s


se cunoasc regulile de funcionare a conturilor. Se cunoate c n procesul de
instruire n domeniul contabilitii exist dou metode i anume :
pornind de la bilan la cont, metod utilizat i de cadrele didactice
din ara noastr;
pornind de la cont la bilan, pe baza fluxurilor, metod utilizat n
unele ri din sistemul continental i cel anglo-saxon.

29
Idem, Teoriile conturilor, Cluj, 1940, p. 90.
Vom prezenta la acest subcapitol prima metod, urmnd ca la subcapi-
tolul urmtor s o tratm i pe cea de a doua.
Aadar, exist o legtur ntre bilan i conturi care se realizeaz la n-
ceputul fiecrui exerciiu financiar cnd, pe baza bilanului iniial se deschid
conturile. Un bilan iniial nu este altceva dect un bilan ncheiat la finele e-
xerciiului precedent care pentru exerciiul curent, la nceputul acestuia, de-
vine iniial. n vederea deducerii regulilor de funcionare prin aceast metod
se pleac de la un bilan iniial simplificat.
Din cele prezentate se observ c, pe baza existenelor din activul
bilanului, s-au deschis cele patru conturi, care sunt cuprinse n clasa
conturilor de activ. Iar, pe baza existenelor din pasivul bilanului, s-au
deschis cele patru conturi, cuprinse n clasa conturilor de pasiv.
De aici decurge prima regul parial de funcionare a conturilor:
conturile de activ ncep s funcioneze prin debitare i se
debiteaz cu existenele iniiale de active, preluate din activul
bilanului iniial;
conturile de pasiv, ncep s funcioneze prin creditare i se
crediteaz cu existenele iniiale de pasive, preluate din pasivul
bilanului iniial.

Remarc: existenele iniiale s-au notat cu Si care se citete sold iniial.

Dup ce s-au nscris existenele iniiale n conturi, s-a pus problema


prii contului n care se vor nregistra cele dou categorii de modificri ale
patrimoniului, respectiv creteri i micorri. Astfel, s-a ajuns la concluzia c,
n partea n care se nscriu existenele iniiale s se nscrie i creterile, pe
considerentul c mpreun (existene +creteri) au sens economic. i, de aici
rezult a doua regul parial de funcionare a conturilor:
conturile de activ se mai debiteaz cu creterile de active i cheltu-
ieli, determinate de operaiile economice, consemnate n documen-
tele justificative.
conturile de pasiv se mai crediteaz cu creterile de pasive i veni-
turi, determinate de operaiile economice, consemnate n docu-
mentele justificative.

Remarc: creterile de active i pasive s-au notat cu semnul +.

Dup ce a fost sabilit partea contului n care se ntregistreaz crete-


rile, se nelege c n partea opus se vor nregistra micorrile (contul fiind
astfel conceput nct s nregistreze cele dou categorii de modificri ale
patrimoniului).
De aici decurge a treia regul parial de funcionare a conturilor:
conturile de activ se crediteaz cu micorrile de active i
cheltuieli determinate de operaiile economice, consemnate n
documentele justificative.
conturile de pasiv se debiteaz cu micorrile de pasive i
venituri determinate de operaiile economice, consemnate n
documentele justificative.

Remarc: micorrile de active i pasive s-au notat cu semnul -.


La finele unor perioade de gestiune, numite i exerciii financiare, este
necesar s se ntocmeasc bilanul final. Acesta se ntocmete pe baza exis-
tenelor de active i pasive determinate din conturi cu ajutorul soldului con-
turilor, care se vor nscrie n bilanul final. Avnd n vedere cele trei reguli
pariale de mai sus, se deduce i a patra regul parial deoarece, pe baza
relaiei: Existene iniiale + Intrri (creteri) - Ieiri (micorri) rezult
existenele finale, respectiv soldurile finale, iar coninutul economic al soldu-
rilor conturilor este diferit.
conturile de activ pot prezenta numai sold debitor i reprezint
existene de active la un moment dat.
conturile de pasiv pot prezenta numai sold creditor i reprezint
e-xistene de pasive la un moment dat.

Remarc: conturile de cheltuieli i venituri se nchid la finele exerciiilor


financiare. Ele pot prezenta solduri n cursul exerciiilor
financiare.

Din cele patru reguli pariale prezentate mai sus rezult dou reguli
generale de funcionare a conturilor:
conturile de ACTIV:
- ncep s funcioneze prin debitare i se debiteaz cu
existenele iniiale de active, preluate din activul bilanului
iniial;
- se mai debiteaz cu creterile de active i cheltuieli,
determinate de operaiile economice, consemnate n
documentele justificative;
- se crediteaz cu micorrile de active i cheltuieli,
determinate de operaiile economice, consemnate n
documentele justificative;
- pot prezenta numai sold debitor i reprezint existene de
active la un moment dat.
conturile de PASIV:
- ncep s funcioneze prin creditare i se crediteaz cu
existenele iniiale de pasive, preluate din pasivul
bilanului;
- se mai crediteaz cu creterile de pasive i venituri,
determinate de operaiile economice, consemnate n
documentele justificative;
- se debiteaz cu micorrile de pasive i venituri,
determinate de o-peraiile economice, consemnate n
documentele justificative;
- pot prezenta numai sold creditor, care reprezint existene
de pasive la un moment dat.
Cele dou reguli generale se aplic la majoritatea conturilor utilizate
n contabilitatea financiar i de gestiune. Conturile care se supun acestor re-
guli se numesc monofuncionale deoarece se supun numai unei singure
reguli.
n sistemul de contabilitate aplicat n Romnia exist conturi care nu
se supun rigorilor uneia din cele dou reguli generale. Ele ncep s
funcioneze fie prin debitare, fie prin creditare i pot prezenta, fie sold
debitor, fie sold creditor. Acestea sunt denumite de majoritatea specialitilor
conturi bif uncio-nale. Ali autori consider c este forat denumirea
deoarece aceste conturi, la finele unor perioade de gestiune, nu pot prezenta
dect un singur sold i ca atare se ncadreaz n una din cele dou clase de
conturi (de activ sau de pasiv).
n ceea ce ne privete, considerm c ambele tabere au dreptate, dar
trebuie s le privim n cele dou momente diferite : n cursul exerciiului fi-
nanciar, cnd ele sunt bifuncionale i la finele exerciiului, cnd se aliniaz
(ncadreaz) la una din cele dou clase de conturi.

CAPITOLUL 8

INVENTARIEREA PATRIMONIULUI

8.1. Noiunea i funciile inventarierii

Inventarierea este un procedeu utilizat de ctre mai multe discipline


economice, fiecare dintre acestea atribuindu-i o anumit accepiune.
Din punctul de vedere al contabilitii inventarierea este un procedeu
de verificare faptic a existenei i strii mijloacelor economice, a creanelor
i datoriilor unei uniti patrimoniale.
Inventarierea se afl ntr-o strns legtur cu celelalte procedee ale
metodei contabilitii. Astfel, toate operaiunile economice se consemneaz n
documente corespunztoare, datele din document se nregistreaz n conturi,
exactitatea nregistrrilor din conturi se controleaz cu ajutorul balanei de
verificare, informaiile din conturi se confrunt cu realitatea i se pun de
acord cu aceasta prin intermediul inventarierii, pe baza tuturor acestor lucrri
se ntocmete bilanul contabil, document de sintez i informare a
utilizatorilor.
Unitile patrimoniale au obligaia legal s efectueze inventarierea
patrimoniului: la nceputul activitii (pentru stabilirea i evaluarea aportului
n natur), cel puin o dat pe an pe parcursul funcionrii lor, n cazul fuzi-
onrii sau ncetrii activitii.30
Inventarierea st la baza ntocmirii unui bilan real contribuind la asi-
gurarea imaginii fidele i la aplicarea prudenei n contabilitate. Inventarul nu
se confund cu bilanul dei ambele prezint elementele patrimoniale la un
moment dat, din urmtoarele considerente:
- bilanul este un document de sintez i generalizare ntocmit pe baza
datelor din conturi, iar inventarul este rezultatul unor operaiuni de msurare
i evaluare a realitii faptice;

30
Regulamentul de aplicare a legii contabilitii, art. 127
- bilanul prezint n mod sintetic i n expresie valoric elementele de
activ i de pasiv, pe cnd inventarul descrie amnunit, cantitativ i valoric,
fiecare element individualizabil din patrimoniu ( fiecare sortiment de bunuri
materiale, fiecare furnizor, client, etc.);
- bilanul este rezultatul ntregului ciclu de preluare a datelor cu ajutorul
tuturor procedeelor metodei contabilitii, iar inventarul este doar rezul-:atul
constatrii faptice a existenei i strii mijloacelor economice i a surselor lor.
Bilanul se ntocmete numai de compartimentul financiar contabil, iar
Inventarul se ntocmete cu concursul tuturor compartimentelor dintr-o
unitate.
Inventarierea, n calitatea sa de procedeu al metodei contabilitii, n-
deplinete mai multe funcii, dintre care cele mai semnificative sunt:
a) funcia de control;
b) funcia de stabilire a situaiei nete;
c) funcia de calcul i eviden a stocurilor.
a) Funcia de control a concordanei dintre informaiile furnizate de
contabilitate i realitate. Orict de riguros este organizat activitatea
de recepie, depozitare, gestionare i eliberare din gestiune a bunurilor
economice, orict de bine este organizat i inut contabilitatea ele-
mentelor patrimoniale, n anumite situaii pot s apar diferene dintre
soldurile scriptice i realitate. De regul, informaiile furnizate de
contabilitate au un caracter relativ deoarece:
bunurile economice, materiale i bneti, sufer pe timpul trans-
portului, manipulrii i depozitrii anumite modificri cantitative i
calitative. Aceste modificri se datoresc unor factori obiectivi i
subiectivi pe care contabilitatea nu-i poate surprinde i consemna
n momentul acionrii lor. Astfel, se nregistreaz scderi canti-
tative (perisabiliti) datorit proprietilor fizico-chimice ale e-
lementelor materiale care se evapor, se usc, se oxideaz, se scurg
etc. Unele bunuri i pierd parametrii calitativi datorit expirrii
termenului de garanie (alimente, medicamente), depozitrii
necorespunztoare, accidentelor, etc. Alte bunuri, dimpotriv, cresc
n greutate cum este cazul animalelor tinere i animalelor la
ngrat;
n anumite gestiuni sau la unele sortimente de bunuri au loc sustra-
geri, furturi, risip, proast gospodrire (consumuri exagerate);
unele date din documentele primare se omit cu ocazia nregistrrii
lor n contabilitate, se nregistreaz de mai multe ori sau se nre-
gistreaz eronat (la alt gestiune sau alt sortiment, unitatea de m-
sur i indicii de calitate greii etc);
personalul care gestioneaz, manipuleaz micarea acestor bunuri
d dovad de neglijen sau nepricepere (confuzii ntre sortimente
sau alte erori);
la unele sortimente s-au creat stocuri fr micare, greu vandabile
sau de prisos;
unele comenzi de producie n curs (producie neterminat) sunt
anulate datorit renunrilor fcute de clieni sau unele proiecte de
cercetare i investiii sunt abandonate;
la unele elemente patrimoniale se nregistreaz calamiti naturale,
alte cazuri de for major i fortuite (clieni inceri, furturi prin
efracie etc).
Prin compararea situaiei faptice, stabilit prin inventariere, cu situaia
scriptic din contabilitate se stabilesc plusurile i minusurile de inventar i se
iau msuri n vederea punerii de acord a soldurilor scriptice cu realitatea, n
vederea ntririi ordinei n gestionarea patrimoniului, n vederea delimitrii
rspunderilor.
Cu ajutorul inventarierii se identific bunurile inutilizabile, comenzile
sistate, creanele vechi i nencasate etc. i se iau pe aceast baz msuri pen-
tru prentmpinarea sau limitarea pagubelor, pentru creterea vitezei de ro-
taie i sporirea eficienei. Analiznd cauzele care au dus la nencasarea sau
neplata la termen a creanelor i obligaiilor se iau msuri menite s duc la
ntrirea disciplinei decontrilor.
b) Funcia de stabilire a situaiei nete i a rezultatului exerciiului. In-
ventarierea este punctul de pornire i punctul de nchidere al oricrui
exerciiu. Pe baza inventarierii se deschid conturile i tot pe baza in-
ventarierii se nchid conturile i se definitiveaz bilanul contabil.
Dup cum s-a artat, situaia net a patrimoniului se determin cu aju-
torul relaiei:

Situaia net a Active Datorii


patrimoniului = - (inventariate)
(inventariate)

Dac se face abstracie de modificarea aportului proprietarului la ca-


pitalul social, atunci rezultatul net al exerciiului se determin n funcie de
variaia situaiei nete, astfel:

Rezultatul Situaia net de Situaia net de


net =
la sfritul
-
la nceputul
exerciiului exerciiului

Prin inventariere se confirm realitatea activelor patrimoniale i a da-


toriilor, astfel asigurndu-se premisele determinrii corecte a situaiei nete, a
obligaiilor fiscale i a rezultatului net.
c) Funcia de calcul i eviden a stocurilor, consumurilor i vnzrilor.
Unitile patrimoniale mici i mijlocii pot folosi pentru evidena
stocurilor metoda inventarului intermitent. n aceast variant de lucru
se nregistreaz n conturile de stocuri (clasa a 3-a de conturi) numai
stocurile iniiale i finale ale elementelor patrimoniale respective.
Astfel, n cazul materiilor prime, materialelor, mrfurilor, etc, apro-
vizionate de la teri, intrrile n patrimoniu se nregistreaz direct n
conturile de cheltuieli corespunztoare. La sfritul fiecrei luni, prin
inventariere se stabilesc stocurile finale care se scad din cheltuieli i
se nregistreaz n conturile de stoc. Aceste stocuri finale se anuleaz
la nceputul lunii urmtoare prin includerea lor n cheltuieli. n aceste
condiii, inventarierea stocurilor de la sfritul fiecrei luni st labaza
determinrii ieirilor din depozite (a consumurilor i a vnzrilor)
astfel:
Deci, n condiiile utilizrii metodei inventarului intermitent, inventa-
rierea lunar a stocurilor de materii prime st la baza determinrii cheltuieli-
lor materiale, iar inventarierea produselor finite st la baza determinrii
veniturilor din producia stocat.

Intrrile n
Stocurile cursul
Ieirile din iniiale (de la perioadei
depozite sfritul lunii (prin
(consumuri, = precedente) + aprovizion - Stocurile
vnzri) ri sau din finale
producie) (inventar)

8.2. Clasificarea inventarierilor


Inventarierile ca procedeu al metodei contabilitii se clasific dup
urmtoarele criterii:
a) Dup momentul n care se efectueaz se deosebesc inventarierile pe-
riodice i inventarierile anuale.
Inventarierile periodice se efectueaz conform unei planificri pro-
prii ntocmit de ctre fiecare unitate patrimonial. Frecvena acestor inven-
tarieri se stabilete n funcie de particularitile fiecrei gestiuni i de ritmul
micrii elementelor patrimoniale. Astfel, gestiunile de mijloace bneti se
controleaz prin inventarieri lunare, mrfurile din magazinele de desfacere cu
amnuntul se inventariaz de dou sau de trei ori pe an, mijloacele fixe se
inventariaz anual.
Inventarierile anuale sunt obligatoriu de efectuat nainte de nchide-
rea conturilor i ntocmirea bilanului. Inventarierile anuale sunt lucrri,
complexe care necesit un volum mare de munc, ele neputndu-se efectua
concomitent asupra tuturor gestiunilor i elementelor patrimoniale dintr-o
unitate. Ca urmare, cu ocazia nchiderii conturilor anuale se ine seama de
stocurile stabilite la data inventarierii la care se adaug intrrile i se scad
ieirile care au avut loc n perioada cuprins ntre data inventarierii i sfritul
anului.
b) Dup gradul de cuprindere a elementelor patrimoniale se deosebesc
inventarierile generale i inventarierile pariale.
Inventarierile generale cuprind toate elementele patrimoniale aflate
n patrimoniul unei uniti. Pentru asigurarea imaginii fidele furnizate de
ctre bilanul contabil, inventarierile anuale sunt de regul inventarieri gene-
rale i totale.
Inventarierile pariale cuprind numai unele elemente patrimoniale
(materiale, mrfuri, produse) sau numai unele gestiuni din unitatea respectiv.
Inventarierile periodice sunt de regul pariale.
c) Dup modalitatea de efectuare, inventarierile sunt totale i prin
sondaj.
Inventarierile totale se extind asupra tuturor sortimentelor care for-
meaz un element patrimonial (sortimente de materiale, sortimente de pro-
duse) sau asupra tuturor bunurilor dintr-o gestiune, indiferent de natura lor
(mijloace fixe, obiecte de inventar, mrfuri).
Inventarierile prin sondaj cuprind numai unele sortimente sau
numai unele bunuri dintr-o gestiune. Dac la inventarierile prin sondaj se
constat nereguli semnificative, acestea se transform n inventarieri totale.
d) n funcie de condiiile n care se desfoar, inventarierile sunt
ordinare i extraordinare.
Inventarierile ordinare au de regul un caracter normal, planificat.
Inventarierile extraordinare sunt impuse de anumite situaii de ex-
cepie cum ar fi:
ori de cte ori intervine predarea-primirea de gestiuni;
la cererea organelor de control;
cu ocazia modificrilor de preuri;
cu ocazia divizrii sau comasrii de gestiuni;
n urma calamitilor i a altor cazuri de for major i fortuite;
cnd exist indicii de plusuri i minusuri n gestiuni.
Pentru asigurarea unei eficiente sporite a inventarelor acestea trebuie
un caracter inopinat.

8.3. Etapele inventarierii

Inventarierea este o lucrare complex care se deruleaz n mai multe


a) pregtirea inventarierii;
b) constatarea i descrierea elementelor patrimoniale supuse inven-
tarierii;
c) stabilirea i nregistrarea n contabilitate a diferenelor constatate.

a) Pregtirea inventarierii, este o etap premergtoare inventarierii


propriu-zise, etap de care depinde eficiena tuturor lucrrilor ulteri-
oare, n cadrul acestei etape se iau o serie de msuri organizatorice i
se execut unele lucrri contabile.
Printre lucrrile de natur organizatoric se pot meniona:
se constituie prin dispoziie scris a conductorului unitii o co-
misie central de inventariere i mai multe subcomisii n funcie
de numrul de gestiuni ce urmeaz a fi inventariate. Comisia cen-
tral de inventariere este format din conductorii diferitelor com-
partimente i are sarcini pe linia instruirii, supravegherii i contro-
lului ntregii activiti de inventariere. Subcomisiile de inventarie-
re sunt formate din dou sau trei persoane i au sarcina s efectue-
ze inventarierile propriu-zise i s stabileasc diferenele;
se sigileaz cile de acces n gestiuni cu excepia locului n care
ncepe inventarierea;
se cere gestionarului o declaraie scris din care trebuie s rezulte:
dac are n gestiunea sa bunuri nerecepionate sau bunuri care rfu
aparin gestiunii; dac are documente de predare-primire a bunuri-
lor care nu au fost operate n evidena sa operativ sau nu au fost
predate la contabilitate; dac a primit sau predat bunuri fr s se
ntocmeasc documentele necesare; dac are cunotin de eviden-
a unor plusuri sau minusuri n gestiune;
se sisteaz operaiunile de intrare-ieire a bunurilor din gestiune;
se identific locurile n care ar putea fi depozitate bunurile ce se
inventariaz;
se grupeaz bunurile ce urmeaz a se inventaria pe sortimente i
pe categorii de preuri. Se aranjeaz separat bunurile degradate,
bunurile primite n custodie, spre reparare sau pentru pstrare;
se verific dac aparatele de msur sunt n bun stare de
funcionare.
Lucrrile pregtitoare ale inventarierii de natur contabil cuprind:
se asigur nregistrarea tuturor operaiunilor n contabilitatea sin-
tetic i analitic i n evidena operativ condus n cadrul
gestiunilor (fie de magazie, rapoarte de gestiune, etc);
se verific exactitatea nregistrrilor prin confruntarea informai-
ilor din contabilitate cu cele din evidena operativ i prin
ntocmirea balanelor de verificare sintetice i analitice;
se ridic de la gestiuni toate evidenele operative i se vizeaz du-
p ultima operaiune (benzi de la casele de marcat, fie de maga-
zie, rapoarte de gestiune etc).

b) Constatarea i descrierea elementelor patrimoniale supuse


inventarierii
Inventarierea propriu-zis se face la locurile de depozitare a bunurilor
respective, constatrile trecndu-se n listele de inventariere.
Listele de inventariere se ntocmesc separat pe locuri de depozitare,
pe categorii de bunuri i pe persoane responsabile de integritatea lor. De ase-
menea, se ntocmesc liste de inventariere separate pentru: bunurile care nu a-
parin gestiunii inventariate dar au fost gsite n cadrul acesteia; bunurile ne-
corespunztoare calitativ; bunurile fr micare i de prisos, creane i datorii
incerte sau n litigiu.
Bunurile inventariate se nscriu n listele de inventariere cu precizarea
denumirii, codului, unitii de msur, indicilor calitativi, preului unitar de
eviden. Listele de inventariere se completeaz cite, fr tersturi sau in-
tercalri de rnduri. Spaiile libere se bareaz, eventualele corecturi se certi-
fic de ctre persoanele care urmeaz s semneze aceste liste.
Stabilirea stocurilor faptice se face prin numrare, cntrire, sau
calcule tehnice. Bunurile aflate n ambalaje originale se despacheteaz i se
verific prin sondaj. Stivele formate din saci, lzi, cutii, containere etc. se
desfac i se verific separat. Bunurile de volum mare (de mas) cum ar fi si-
lozurile de cereale, rezervoarele de benzin sau de vin se inventariaz pe baz
de calcule tehnice i pe baza analizelor de laborator.
Elementele patrimoniale de activ i de pasiv, a cror existen nu
poate fi constatat prin inventarieri fizice se verific pe baza datelor din
contabilitate. Acest procedeu se utilizeaz n cazul bunurilor aparinnd
unitii dar care n afara acesteia (mijloace fixe date n chirie, materiale lsate
n pstrarea furnizorului, produsele expediate ctre clieni i refuzate de ctre
acetia, bunurile trimise spre prelucrare la teri etc.). Tot prin acest procedeu,
al constatrilor indirecte, se verific: disponibilitile bneti din conturile de
la bnci (reflectate n extrasele de cont eliberate de ctre bnci); creanele i
obligaiile unitii n raport cu terii (oglindite n contabilitatea analitic i n
extrasele de cont confirmate de teri).
n vederea calculrii plusurilor i minusurilor de inventar, elementele
patrimoniale se evalueaz la valoarea de intrare n patrimoniu devenit
valoare contabil, aa cum va arta n continuare.
Pentru asigurarea imaginii fidele, evaluarea elementelor patrimoni-
ale inventariate se face astfel:
bunurile de natura imobilizrilor i stocurilor se evalueaz la
valoarea actual, denumit valoare de inventar;
bunurile depreciate se evalueaz la valoarea de utilitate a
fiecrui element stabilit n funcie de utilitatea bunului n
unitate i de preul pieei;
creanele i datoriile se evalueaz la valoarea lor nominal;
creanele i datoriile incerte i n litigiu se evalueaz la
valoarea lor de utilitate, stabilit n funcie de valoarea lor
probabil de ncasat, respectiv de plat;
disponibilitile, creanele i datoriile n devize se evalueaz la
cursul n vigoare din ultima zi a exerciiului;
titlurile imobilizate se evalueaz la valoarea de utilitate pe care
o reprezint pentru unitatea patrimonial, iar titlurile de
plasament se evalueaz la cursul mediu al ultimei luni a
exerciiului sau la valoarea probabil de negociere, dup caz.
n contabilitatea curent elementele inventariate i menin valoarea
de intrare n patrimoniu. Cu ocazia nchiderii exerciiului se compar
valoarea de intrare sau contabil (Vc) cu valoarea de utilitate (Vu) stabilit pe
baza inventarului, putndu-se constata una din urmtoarele situaii:

Pentru elementele de activ:

Vu Vc nu se fac nregistrri n contabilitate, elementele i menin valoarea


de intrare sau contabil;
Vu < Vc diferena (constatat n minus) se nregistreaz n contabilitate pe
seama cheltuielilor cu provizioanele sau amortizrile, dup caz.
Valoarea activelor menindu-se la valoarea de intrare.

Pentru elementele de pasiv:

Vu Vc nu se nregistreaz n contabilitate, elementele i menin valoarea de


intrare;
Vu > Vc diferena (constatat n plus) se nregistreaz n contabilitate prin
constituirea unui provizion, valoarea pasivelor men-inndu-se la valoarea de
intrare.

Rezultatele inventarierii se consemneaz ntr-un proces verbal de


inventariere, care cuprinde: perioada i gestiunile inventariate, persoanele
care au participat la inventariere, plusurile i minusurile constatate, bunurile
depreciate, creanele i datoriile incerte sau n litigiu. Pe baza acestor consta-
tri se fac propuneri pentru compensarea plusurilor cu minusurile, pentru
constituirea i regularizarea provizioanelor, pentru scderea din contabilitate
a unor pagube sau pentru imputarea lor.

c) Stabilirea i nregistrarea n contabilitate a diferenelor constatate


la inventariere
Propunerile formulate de ctre comisiile de inventariere prin procesul
verbal de inventariere, dup ce sunt aprobate, servesc compartimentului de
contabilitate pentru punerea de acord a datelor din contabilitate cu realitatea
constatat i consemnat n listele de inventar.
Plusurile i minusurile constatate la sortimentele confundabile ntre
ele, datorit aspectului lor fizic, se pot compensa dac privesc aceeai
gestiune i aceeai perioad de gestiune.
Plusurile constatate la inventariere se nregistreaz n patrimoniu prin
debitarea conturilor de activ corespunztoare, astfel:

1. Plusul de mijloace fixe constatat se nregistreaz ca o intrare de


mijloace fixe i ca o cretere a capitalurilor proprii reflectate n contul
131 Subvenii pentru investiii":
------------------------------- x ---------------------------------------------
212,,Mijloace fixe" = 131 ,,Subvenii pentru investiii"
--------------------------- ---- x ---------------------------------------------

2. Plusurile de materii prime se nregistreaz ca o intrare n conturile de


stoc i ca o reducere a cheltuielilor:
---------------------------------------- x
-----------------------------------------------
300Materii prime" = 600 ,,Cheltuieli cu materiile
prime"
---------------------------------------- x
-----------------------------------------------

Pentru a nu influena rulajul contului 600 Cheltuieli cu materiile pri-


me" nregistrarea de mai sus se poate face n rou n debitul contului de
cheltuieli i n creditul contului de stoc.

3. Plusurile constatate la obiectele de inventar se nregistreaz:

---------------------------------------- x
-----------------------------------------------------------
321,,Obiecte de inventar" = 602Cheltuieli privind obiectele
de inventar"
---------------------------------------- x
-----------------------------------------------------------

4. Plusurile de produse finite se nregistreaz:


---------------------------------------- x
------------------------------------------------
345,,Produse finite" = 711,,Venituri din producia
stocat"
---------------------------------------- x
------------------------------------------------
5. Plusurile de mrfuri se nregistreaz:
---------------------------------------- x
------------------------------------------------
371,,Mrfuri" = 607Cheltuieli cu mrfurile
vndute"
---------------------------------------- x
------------------------------------------------

Lipsurile constatate la inventariere se nregistreaz ca o ieire din


patrimoniu a elementelor respective de activ, prin creditarea conturilor co-
respunztoare, astfel31:

1. Lipsa de mijloace fixe integral amortizate:


--------------------------------------------- x ----------------------------------
281 Amortizri privind imobilizrile = 212Mijloace fixe"
corporale"
--------------------------------------------- x ----------------------------------

2. Lipsa de mijloace fixe parial amortizate :


--------------------------------------------- x ---------------------------------
% = 212Mijloace fixe"
281 Amortizri privind imobilizrile
corporale"
6871 Cheltuieli excepionale privind
amortizarea imobilizrilor"
--------------------------------------------- x ---------------------------------

3. Lipsa de materii prime


-------------------------------------- x ---------------------------------
600Cheltuieli cu materiile = 300Materii prime"
prime"
-------------------------------------- x ---------------------------------

4. Lipsa de obiecte de inventar:


-------------------------------------- x -------------------------------------
322Uzura obiectelor de = 321Obiecte de inventar"
inventar"
-------------------------------------- x -------------------------------------

5. I.ipsa de produse finite:


-------------------------------------- x ----------------------------------------
711Venituri din producia = 345,,Produse finite" stocat"
stocat
-------------------------------------- x ----------------------------------------

6. Lipsa de mrfuri:
-------------------------------------- x ------------------------------------
607,,Cheltuieli cu mrfurile = 371Mrfuri" vndute"

31
Pentru simplificarea expresiei se face abstracie de TVA.
-------------------------------------- x ------------------------------------

7. Imputarea lipsurilor constatate la inventariere, indiferent de categoria


de bunuri la care se refer se nregistreaz astfel:
-------------------------------------- x
------------------------------------------------
461,,Debitori diveri" = %
sau 758,,Alte venituri din
exploatare"
4282Alte creane n legtur cu 4427TVA colectat"
personalul"
-------------------------------------- x
------------------------------------------------

8. Constatarea unor obiecte de inventar, produse finite i mrfuri distruse


de calamiti naturale se nregistreaz:
-------------------------------------------- x
------------------------------------------
671Cheltuieli excepionale privind = %
operaiunile de gestiune 321,,Obiecte de inventar"
345Produse finite"
371Mrfuri"
-------------------------------------------- x
------------------------------------------

9. Dac se constat c un client este n ntrziere cu achitarea datoriilor


datorit situaiei lui financiare, se face nregistrarea:
--------------------------------------- x -------------------------------
416Clieni inceri" = 411 Clieni"
--------------------------------------- x -------------------------------

10. Dac printr-o hotrre judectoreasc se declar stare de faliment a


clientului de mai sus, atunci aceast crean se trece la pierderi
(cheltuieli):
-------------------------------------- x ----------------------------------
654Pierderi din creane" = 416,,Clieni inceri"
-------------------------------------- x ----------------------------------

Dup nregistrarea n contabilitate a diferenelor constatate la inventa-


riere i dup constituirea eventualelor provizioane pentru deprecieri, riscuri si
cheltuieli se ntocmete o nou balan de verificare.
CAPITOLUL 9

BALANA DE VERIFICARE

9.1. Noiunea, coninutul i funciile balanei de


verificare
Operaiile economice care se realizeaz zi de zi ntr-o unitate pa-
trimonial se nregistreaz n conturi. n orice moment al activitii economi-
ce, fiecare cont n parte pune n eviden situaia elementelor patrimoniale:
existenele la nceputul perioadei, creterile, micorrile, totalul micrilor
cumulate de la nceputul anului, existenele finale. Necesitile de conducere,
control i analiz a activitii unitilor patrimoniale impun generalizarea i
prezentarea ntr-un tablou de ansamblu a ntregii activiti desfurate.
Metoda contabilitii impune ca periodic i n mod obligatoriu cu oca-
zia elaborrii bilanului, s se fac verificarea exactitii nregistrrilor fcute
n contabilitate. Verificarea se refer att la respectarea principiului dublei
nregistrri a operaiilor economice n contabilitate, ct i a calculelor
efectuate cu ocazia determinrii rulajelor, sumelor totale i a soldurilor
conturilor.
Balana de verificare sau balana conturilor este un procedeu specific
al metodei contabilitii care asigur verificarea exactitii nregistrrii ope-
raiilor economice n conturi, legtura dintre conturile sintetice i bilan, le-
gtura dintre conturile sintetice i conturile analitice, precum i centralizarea
datelor contabilitii curente.
Balana de verificare se prezint sub forma unei situaii tabelare, n
care se nscriu datele valorice preluate din conturi.
n cadrul balanei de verificare se obin anumite egaliti structurale i
globale proprii dublei nregistrri i corespondenei conturilor. Aceste egali-
ti exprim un echilibru permanent ntre aceste date, de unde provine i
denumirea de balan.
Balana de verificare conine toate conturile folosite de o unitate pa-
trimonial, fiecare cont fiind nscris cu soldul iniial, rulajele perioadei cu-
rente, totalul sumelor i soldul final de la sfritul lunii pentru care se ncheie
balana respectiv.
Legea contabilitii nr.82/1991 prevede la articolul 22 c ,,pentru veri-
ficarea nregistrrii corecte n contabilitate a operaiunilor se ntocmete lunar
balana de verificare.
Funciile balanei de verificare rezult din definiia prezentat mai
sus i anume:

a) Funcia de verificare a exactitii nregistrrii operaiilor


economice n conturi
Aceast funcie const n controlul i identificarea erorilor de nregis-
trare n conturi, prin intermediul diferitelor egaliti valorice care trebuie s
existe n cadrul balanei de verificare, precum i prin intermediul unor core-
laii valorice stabilite cu ajutorul ei. nregistrarea greit a unor operaii eco-
nomice ca urmare a ncrespectrii principiului dublei nregistrri, trecerea e-
ronat a sumelor din Registrul Jurnal n Registrul Cartea Mare i de aici n
balan, efectuarea unor calcule greite n formulele contabile complexe,
stabilirea eronat a rulajelor i a soldurilor conturilor determin inegaliti
ntre totalurile balanei, care se semnalizeaz cu ajutorul ei, fapt ce i confer
caracterul unui instrument de verificare, de control. Lipsa unei egaliti
valorice sau a unor corelaii constituie dovada existenei unor erori, care tre-
buie s fie identificate i corectate .
Dei n condiiile utilizrii calculatoarelor electronice n munca de
contabilitate crete exactitatea calculelor, funcia de control a balanei de ve-
rificare se menine, iar corelaiile pe care se bazeaz, servesc la prevederea
unor chei de control n programele de lucru ale echipamentelor moderne de
prelucrare automat a datelor.

b) Funcia de legtur dintre conturile sintetice i bilan

Balana de verificare concentreaz informaiile din toate conturile fo-


losite n contabilitatea curent a unitii. Aceast legtur se concretizeaz n
faptul c datele din bilanul anual reprezint soldurile finale ale conturilor,
preluate din balana de verificare prelucrate i grupate conform necesitilor
de ntocmire a bilanului. Soldurile iniiale ale conturilor la nceputul anului
sunt preluate din bilanul anual, potrivit principiului intangibilitii bilanului
de deschidere a unui exerciiu care trebuie s corespund cu bilanul de
nchidere a exerciiului precedent.

c) Funcia de legtur dintre conturile sintetice i cele analitice

Aceast funcie const n ntocmirea unor balane de verificare ale


conturilor analitice pentru fiecare cont sintetic care se desfoar pe conturi
analitice. Cu ajutorul acestor balane se controleaz concordana care trebuie
s existe ntre datele nregistrate n contul sintetic i conturile sale analitice.

d) Funcia de centralizare a existenelor, micrilor i


transformrilor elementelor patrimoniale

Gruparea i centralizarea datelor nregistrate n conturi cu ajutorul ba-


lanei de verificare ofer conducerii unitilor posibilitatea de a cunoate to-
talul modificrilor intervenite n volumul i structura patrimoniului economic,
rezultatele financiare obinute n urma activitilor desfurate etc.
Cuprinznd, centralizate, toate datele privitoare la existenele i
micrile elementelor patrimoniale nregistrate n conturile sintetice i
analitice, pe o anumit perioad de timp, balana de verificare asigur
compararea datelor de la nceputul unei perioade de gestiune cu cele de la
sfritul ei i cu alte perioade de gestiune expirate. Astfel se pot stabili
schimbrile produse n mrimea i structura patrimoniului economic,
eficiena plasrii resurselor etc.
Funcia de analiz a activitii economice
Balana de verificare are un rol deosebit de important n analiza situa-
iei economico-financiare pe perioade scurte de timp, i n intervalul dintre
dou bilanuri, fiind astfel, singurul instrument care furnizeaz informaiile
necesare conducerii operative a unitilor patrimoniale. Aceast analiz are
anumite limite comparativ cu analiza care se poate realiza pe baza bilanului
contabil, cu ajutorul balanelor de verificare se obine un grad mai redus de
sintetizare a datelor contabile.

9.2. Clasificarea balanelor de verificare

Balanele de verificare se clasific dup mai multe criterii.


a) Dup natura conturilor pe care le conin pot fi balane de
verificare ale conturilor sintetice (generale) i balane de verificare ale
conturilor analitice.
Balanele de verificare ale conturilor sintetice se ntocmesc pe baza
datelor preluate din conturile sintetice i cuprind toate conturile sintetice
folosite n contabilitatea curent a unei uniti patrimoniale, ntr-o anumit
perioad de gestiune.
Balanele de verificare ale conturilor analitice se ntocmesc naintea
elaborrii balanei conturilor sintetice, pe baza datelor preluate din conturile
analitice. Balanele de verificare analitice se ntocmesc pentru fiecare cont
sintetic care a fost desfurat pe conturi analitice. Aceste balane se mai
numesc i balane de verificare auxiliare sau secundare. Spre deosebire de ba-
lana de verificare a conturilor sintetice care este una singur pe ntreprin-
dere numrul balanelor de verificare ale conturilor analitice depinde de
numrul conturilor care au fost desfurate pe conturi analitice.
b) Dup numrul de egaliti pe eare le cuprind, balanele de
verificare ale conturilor sintetice pot fi: balane de verificare cu o egalitate,
balane de verificare cu dou egaliti, balane de verificare cu trei egaliti i
balane de verificare cu patru egaliti. Ele pot fi ntocmite ntr-o singur vari-
ant sau n dou variante.

9.2.1. Balana de verificare cu o singur egalitate

Balana de verificare cu o egalitate se prezint n dou variante: fie ca


balan a sumelor, fie ca balan a soldurilor. Ea cuprinde numai o singur
egalitate:

Totalul sumelor debitoare = Totalul sumelor creditoare


( Tsd) ( Tsc)
sau

Totalul soldurilor finale = Totalul soldurilor finale


debitoare ( Sfd) creditoare ( Sfc)

9.2.2. Balana conturilor cu dou egaliti

Denumit i balana sumelor i a soldurilor rezult din combinarea ba-


lanei sumelor cu balana soldurilor.
Ea cuprinde patru coloane, dou pentru totalul sumelor debitoare i
creditoare i dou coloane pentru soldurile finale, debitoare i creditoare.
Egalitile ei sunt:

1) Totalul sumelor debitoare = Totalul sumelor creditoare


( Tsd) ( Tsc)
2) Totalul soldurilor finale = Totalul soldurilor finale
debitoare ( Sfd) creditoare ( Sfc)

9.2.3. Balana de verificare eu trei egaliti

Se caracterizeaz prin separarea soldurilor iniiale de rulajele lunii


curente. Ea se ntocmete n dou variante:
balana tabelar
balana de verificare ah

Balana de verificare cu trei egaliti a fost conceput pentru sporirea


proprietilor informative ale balanelor de verificare cu una i cu dou
egaliti. Pe baza ei se pot stabili urmtoarele egaliti:

1) Totalei soldurilor iniiale = Totalul soldurilor iniiale


debitoare ( Sid) creditoare ( Sic)

2) Totalul rulajelor debitoare = Totalul rulajelor creditoare


(Rd) (Rc)
3) Totalul soldurilor finale = Totalul soldurilor finale
debitoare ( Sfd) creditoare ( Sfc)

n plus, cu ajutorul acestei balane de verificare se poate stabili i


urmtoarea corelaie: totalul rulajelor din balana de verificare trebuie s fie
egal cu totalul rulajelor din evidena cronologic (din Registrul Jurnal). Cu
toate avantajele pe care le ofer balana de verificare cu trei egaliti n form
tabelar, fa de balana cu dou egaliti, ea prezint i urmtorul neajuns:
dei red volumul valoric al activitii desfurate ntr-o perioad de gestiune,
nu reflect natura operaiilor efectuate.
Pentru nlturarea acestui neajuns se folosete balana de verificare cu
trei egaliti n forma ah. Aceasta permite i redarea corespondenei contu-
rilor n care s-au nregistrat operaiile economice n funcie de coninutul lor
economic.
Balana de verificare ah se prezint sub forma unei table de ah, n-
tocmit dup principiul matricial. Cu ajutorul ei se obin aceleai trei egali-
ti, cu deosebirea c aceste egaliti nu se mai obin ntre totalurile coloane-
lor perechi, ci la ntretierea rndurilor cu coloanele, n care rulajele din pe-
rioada curent se nscriu pe conturi corespondente.

9.2.4.Balana de verificare cu patru egaliti

Aceast balan reprezint o combinare a balanei de sume i solduri


cu balana de rulaje lunare cu solduri iniiale. De aceea ea mai poart denu-
mirea de balana de rulaje lunare cu sume precedente. Cu ajutorul ei se obin
urmtoarele egaliti:

1) Totalul sumelor debitoare Totalul sumelor creditoare


din balana (perioada) = din balana (perioada)
precedent ( Tsdp) precedent ( TScp)
2) Totalul rulajelor debitoare Totalul rulajelor creditoare
ale lunii curente ( Rd) = ale lunii curente ( Rc)

3) Totalul sumelor debitoare la Totalul sumelor creditoare la


data ntocmirii balanei = data ntocmirii balanei
( Tsdf) ( Tscf)

4) Totalul soldurilor Totalul soldurilor


finale debitoare ( Sfd) = finale creditoare ( Sfc)

Balana de verificare cu patru egaliti se ntocmete n dou variante,


care iau natere din coninutul diferit al primelor coloane, astfel:
a) n cazul lunii ianuarie, balana de verificare cu patru egaliti cu-
prinde soldurile iniiale debitoare i creditoare iar egalitatea se stabilete ntre
aceste totaluri ale soldurilor iniiale debitoare i creditoare.
b) la sfritul celorlalte luni ale anului, primele dou coloane conin
date privind totalul sumelor precedente debitoare i creditoare.
Cu toate avantajele pe care le prezint fa de celelalte balane de veri-
ficare, balana conturilor cu patru egaliti are urmtorul neajuns i anume, nu
reflect rulajele conturilor din lunile precedente. Acestea sunt cumulate cu
soldurile iniiale de la nceputul anului. nlturarea acestui neajuns s-ar putea
realiza prin ntocmirea unei balane de verificare cu cinci egaliti.

9.3 ntocmirea balanei de verificare

Balanele de verificare se ntocmesc lunar si ori de cte ori este nece-


sar, n scopul verificrii exactitii nregistrrii operaiilor economice n
conturi i pentru ntocmirea bilanului contabil.
n vederea ntocmirii balanei de verificare se efectueaz urmtoarele
lucrri:
se trec toate operaiile din evidena cronologic (Registrul Jurnal) n
evidena sistematic (Registrul Cartea Mare), pn la data cnd
urmeaz a se ntocmi balana de verificare;
se totalizeaz sumele din debitul i creditul conturilor deschise i se
determin soldul lor;
se transpun datele din conturi n formularul de balan de verificare;
se adun coloanele balanei conturilor i se verific egalitile dintre
coloanele perechi.

Pentru nelegerea modului de ntocmire a balanei de verificare a


conturilor sintetice, se pornete de la deschiderea conturilor pe baza bilanului
iniial, se continu cu nregistrarea operaiilor economice efectuate ntr-o lun
n evidena cronologic i evidena sistematic i, numai dup aceea se va
realiza balana conturilor.

BILAN
ntocmit la data de ................

ACTIV PASIV
DENUMIREA POSTURILOR SUME DENUMIREA POSTURI- SUME
LOR
1 Mijloace fixe 8.000.0000 1. Capital social 10.000.000
. valoare de intrare 10.500.000 2. Credite bancare pe 1.700.000
termen lung i mediu
amortizare 2.500.000 3. Furnizori 3.000.000
2 Materii prime 2.050.000 4. Creditori diveri 300.000
. pre de nregistrare 2.000.000
(standard)
diferene de pre 50.000
3 Produse finite 475.000
. cost standard 500.000
diferene de pre 25.000
4 Conturi la bnci n lei 4.275.000
.
5 Casa n lei 200.000
. TOTAL ACTIV: 15.000.000 TOTAL PASIV: 15.000.000

n cursul lunii s-au efectuat urmtoarele operaii economice:


1. Se deschide un acreditiv la dispoziia unui furnizor suma de
500.000 lei.
2. Se cumpr mrfuri de la furnizori n valoare de 2.000.000 lei,
T.V.A. 18%.
3. Se ncaseaz avansuri de la clieni, n sum de 1.500.000 lei.
4. Se achit datoria fa de furnizori pentru mrfurile achiziionate
astfel: 400.000 lei din acreditivul deschis, 1.000.000 lei din dispo-
nibilul de la banc iar restul dintr-un credit pe termen scurt.
5. Amortizarea mij loacelor fixe pe luna curent, suma de 500.000 lei
i provizioane pentru deprecierea mijloacelor fixe 100.000 lei.
6. Se nregistreaz provizioane pentru deprecierea mrfurilor n
valoare de 200.000 lei.
7. Aprovizionare cu materii prime de la furnizori n valoare de
500.000 lei, T.V.A. 18%.
8. Se accept un efect de comer pentru materiile prime achiziionate.
9. Consum de materii prime n procesul de producie, n valoare de
400.000 lei.
10. Se ridic de la banc i se achit avansuri personalului, n sum de
1.000.000 lei.
11. Vnzarea de mrfuri, pre de vnzare negociat 2.500.000 lei,
T.V.A. 18%, cost de achiziie 1.500.000 lei, provizioane constituite
i nregistrate 150.000 lei.
12. Se achit chiria pentru un mijloc fix suma de 2.000.000 lei pentru
o perioad de 10 luni.
13. Salariile personalului pentru luna curent, suma de 3.000.000 lei,
C. A.S. 25%, din care 2% la Direcia Sanitar, contribuie 5% la
fondul de omaj. Reinerile din salarii: impozit 650.000 lei.
contribuie 3% pensie suplimentar 90.000 lei, contribuia per-
sonalului la fondul de omaj 1% 30.000 lei, rate i chirii 130.000
lei, avansuri 1.000.000 lei.
14. Se ncaseaz valoarea mrfurilor vndute, astfel: 1.200.000 lei
prin regularizarea unui avans iar restul prin banc.
15. Chirii ncasate anticipat prin banc, suma de 600.000 lei, pentru
urmtoarele 6 luni. La sfritul lunii se nregistreaz cota scadent
aferent lunii curente.
16. Vnzare de produse finite, pre de vnzare, 600.000 lei, T.V.A.
18%, cost standard 400.000 lei.
17. Se accept un efect de comer pentru produsele finite vndute.
18. Produse finite obinute din producie proprie, cost standard lei,
cost efectiv 5.225.000 lei.
19. Dobnzi bonificate de banc 30.000 lei, dobnzi la creditele
primite de la banc 180.000 lei.
20. Vnzare de mijloace fixe, pre de vnzare 2.000.000 lei, T.V.A.
18%, valoarea de intrare 1.500.000 lei, amortizare nregistrat
600.000 lei.
21. Se nchid conturile de venituri i conturile de cheltuieli.
22. Regularizarea T.V.A.
23. Se nregistreaz impozitul pe profit, cota legal fiind 38%.
24. Se nchide contul de cheltuieli privind impozitul pe profit.
25. Se acord un avans pentru deplasare din numerarul aflat n casie-
ria unitii, suma de 50.000 lei.
26. Repartizarea profitului obinut, astfel: 500.000 lei la fondul de
dezvoltare; 700.000 lei dividende cuvenite asociailor.
REGISTRUL JURNAL
REGISTRUL CARTEA MARE
Pornind de la aceste date se ntocmete balana de verificare cu patru
egaliti. Pe baza ei se stabilesc urmtoarele egaliti:
1. Sid = Sic;
2. Rd = Rc;
3. Tsd = Tsc;
4. Sfd = Sfc.

S-a ntocmit i balana de verificare ah ntr-o form simplificat.


Avnd n vedere numrul mare de conturi utilizate pentru nregistrarea celor
26 de operaii economice s-au completat datele pentru cteva conturi.

Pentru confruntarea periodic a micrii i soldului pentru fiecare cont


sintetic cu nregistrrile din toate conturile sale analitice se folosesc balanele
de verificare ale conturilor analitice. Aceste balane ndeplinesc funcia de
verificare a exactitii nregistrrii operaiilor economice n conturile analitice
precum i de legtur ntre conturile sintetice i conturile analitice. Spre
deosebire de balana de verificare a conturilor sintetice care se bazeaz pe
egaliti valorice ntre totalurile coloanelor perechi, balanele de verificare ale
conturilor analitice asigur controlul exactitii nregistrrilor prin
urmtoarele corelaii valorice:
totalul soldurilor iniiale (debitoare sau creditoare, dup caz) ale
conturilor analitice trebuie s fie egal cu soldul iniial (debitor sau
creditor) al contului sintetic respectiv;
totalul rulajelor debitoare ale conturilor analitice trebuie s fie e- gal
cu rulajul debitor al contului sintetic;
90
91
92
93

totalul rulajelor creditoare ale conturilor analitice trebuie s fie e- gal cu rulajul creditor
al contului sintetic;
totalul soldurilor finale (debitoare sau creditoare) ale conturilor a- nalitice trebuie s fie
egal cu soldul final (debitor sau creditor) al contului sintetic respectiv.

n cazul conturilor sintetice bifuncfionale pot exista situaii n care conturile analitice
desfurtoare au unele solduri debitoare iar altele solduri creditoare. Ca urmare a acestei situaii,
totalul soldurilor debitoare i creditoare ale conturilor analitice poate fi egal i de acelai semn cu
soldul contului sintetic, respectiv, numai prin nsumarea lor algebric.

9.4. Identificarea erorilor de nregistrare contabil cu ajutorul balanelor de verificare

Balanele de verificare servesc i la identificarea erorilor de nregistrare contabil care


afecteaz egalitile ce trebuie s existe ntre coloanele perechi i corelaiile dintre ele.
Erorile de nregistrare contabil, dup posibilitile de identificare, se mpart n dou
categorii:
a) erori de nregistrare contabil care pot fi identificate prin lipsa u- nor egaliti valorice
din cadrul balanelor de verificare tabelare ale conturilor sintetice;
b) erori de nregistrare contabil care pot fi identificate prin lipsa unor corelaii valorice din
cadrul balanei de verificare ah a conturilor sintetice i a balanelor de verificare ale
conturilor analitice.

9.4.1. Erorile de nregistrare contabil care se pot identifica prin lipsa unor egaliti
valorice din cadru! balanelor de verificare tabelare ale conturilor sintetice

Din aceast grup de erori fac parte:


erori de ntocmire a balanelor de verificare;
erori de stabilire a elementelor valorice ale conturilor;
erori de nregistrare n evidena sistematic;
erori de stabilire a sumelor n formulele contabile din evidena cronologic.

Identificarea i nlturarea acestor erori de nregistrare contabil se realizeaz n ordinea


invers celei n care s-au desfurat lucrrile de ntocmire a balanei de verificare. De remarcat
faptul c toate aceste erori pot s apar n condiiile nregistrrii manuale a operaiilor
economice. Folosirea calculatoarelor electronice n munca de contabilitate elimin erorile de
nregistrare contabil ce pot l'i identificate cu ajutorul balanelor de verificare tabelare.
Erorile de ntocmire a balanei de verificare se grupeaz astfel:
erori ce se produc cu ocazia adunrii coloanelor balanei de verificare i care se
identific prin repetarea calculelor;
erori ce apar cu ocazia transcrierii sumelor, rulajelor i soldurilor conturilor din
Registrul Cartea Mare n formularul de balan de verificare. Aceste erori se identific
prin punctare, adic^prin confruntarea tuturor elementelor valorice transcrise n
balana de verificare cu cele din evidena sistematic.
Erori de stabilire a elementelor valorice ale conturilor se datoreaz unor calcule
greite, efectuate cu ocazia stabilirii rulajelor, totalului sumelor i soldurilor conturilor,
identificarea i corectarea acestor erori se face prin repetarea calculelor din cadrul fiecrui cont
n parte.
Erori de nregistrare n evidena sistematic se datoreaz transcrierii greite a unor
sume din Registrul Jurnal n Registrul Cartea Mare. Identificarea lor se realizeaz prin punctarea
94
ntre cele dou registre.
Erori de stabilire a sumelor din formulele contabile se datoreaz a- dunrii greite a
sumelor n cadrul formulelor contabile complexe n evidena cronologic. Aceste erori se
identific prin refacerea calculelor formulelor contabile complexe i prin punctarea acestor
nregistrri cu documentele care au stat la baza lor.

9.4.2. Erorile de nregistrare contabil care se pot identifica prin lipsa unor corelaii
valorice din cadrul balanei de verificare ah a conturilor sintetice i a balanelor de
verificare ale conturilor analitice

Principalele categorii de erori sunt:


omisiunile de nregistrare contabil;
erorile de compensaie;
erorile de imputaie;
erorile de nregistrare n evidena cronologic.

Omisiunile de nregistrare contabil constau n faptul c anumite operaii economice au


rmas nenregistrate n contabilitatea curent. Astfel de erori se identific prin: punctarea
documentelor care au stat la baza nregistrrilor, fie ca urmare a reclamaiilor primite de la
corespondenii unitii n legtur cu operaiile economice respective. Datorit acestor erori, apar
anumite anomalii n conturi, cum ar fi:
solduri debitoare la conturi de pasiv sau solduri creditoare la conturi de activ;
drepturi de creane nencasate sau datorii bneti neachitate n termenele stabilite.
Aceste erori pot fi descoperite i prin analiza logic a corelaiilor valorice ce trebuie s
existe n cadrul balanelor de verificare ale conturilor analitice.
Erorile de compensaie se datoreaz transcrierii greite a unor sume din documente n
Registru Jurnal sau din acesta n Registrul Cartea Mare, n sensul c s-a trecut o sum n plus
ntr-o parte a unui cont sau a mai multor conturi i o alt sum n minus, egal cu aceea trecut n
plus, n aceeai parte a altui cont sau a altor conturi. Pe total, cele dou categorii de erori se
compenseaz reciproc. Identificarea acestor erori este posibil datorit soldurilor nefireti ce apar
la unele conturi analitice, precum i n urma recla- maiilor primite de la teri.
Erorile de imputaie se datoreaz transcrierii unor sume exacte ca mrime, din evidena
cronologic n evidena sistematic, att n debit ct i n credit, ns nu n conturile la care
trebuiau s fie trecute, ci n alte conturi care nu corespund coninutului economic al operaiei
respective. Aceste erori se identific ca n cazul precedent.
Erorile de nregistrare n evidena cronologic se produc datorit urmtoarelor cauze:
stabilirea greit a unor conturi corespondente;
nregistrarea unei operaii economice de dou ori;
inversarea formulei contabile;
ntocmirea corect a formulei contabile dar cu alt sum.

Aceste erori pot fi identificate cu ajutorul balanei de verificare ah, care pe lng unele
egaliti valorice, red i corespondena conturilor. Se pot identifica astfel corespondenele
eronate ntre anumite conturi, erorile de compensaie i erorile de imputaie.
95

CAPITOLUL 10

CALCULAIA I ROLUL EI N SISTEMUL PRELUCRRII


INFORMAIILOR ECONOMICE

10.1. Noiunea, coninutul i rolul calculaiei n contabilitate

Calculaia este un procedeu al metodei contabilitii care decurge din necesitatea stabilirii
valorice a elementelor patrimoniale.
Calculaia const n ansamblul operaiilor matematice care se efectueaz n vederea
determinrii, pe baz de principii i metodologii stabilite, a indicatorilor economico-financiari n
vederea evalurii cheltuielilor, veniturilor i rezultatelor financiare ale unitii.
Necesitatea calculaiei n contabilitate este determinat de cerinele exprimrii cifrice,
cantitative i valorice a indicatorilor economico-financiari care caracterizeaz activitatea
unitilor.
Coninutul calculaiei este reprezentat prin determinarea cifric prin calcul a acestor
indicatori.
Din multitudinea de indicatori economici i financiari prin care se msoar,
caracterizeaz, controleaz i conduce activitatea unitilor patrimoniale amintim:
valoarea de intrare a imobilizrilor, valoarea amortizrii, a provizioanelor, valoarea net a
imobilizrilor pe categorii i feluri. Valoarea net a imobilizrilor se determin sczndu-
se din valoarea de intrare amortizrile i provizioanele aferente;
costul de achiziie, preul prestabilit al stocurilor achiziionate, diferenele dintre preul de
achiziie i cel standard al stocurilor pe feluri de stocuri;
costul de producie al bunurilor fabricate n unitatea patrimonial;
salariile personalului, impozitul pe salariile individuale, contribui- a unitii 1a asigurri
sociale, fondul de omaj i alte cheltuieli, cu personalul;
calculul diferenelor dintre preul de nregistrare al stocurilor i costul de achiziie sau
costul de producie i repartizarea lor asupra bunurilor ieite din gestiune ;
stabilirea n expresie valoric a cheltuielilor pe feluri de cheltuieli dup natura lor adic:
cheltuieli de exploatare, cheltuieli financiare, excepionale i pe destinaii, respectiv pe
activiti, pe faze de fabricaie i secii n vederea determinrii costului efectiv al pro-
duselor fabricate, lucrrilor executate, serviciilor prestate i produciei n curs de
execuie;
calculul veniturilor pe feluri de venituri, dup natura lor (din exploatare, financiare i
excepionale, din provizioane);
determinarea rezultatului exerciiului ca diferen ntre venituri i cheltuieli dup natura
lor (profit sau pierderi);
ali indicatori economico-financiari.

Sfera calculaiei ca procedeu al metodei contabilitii se extinde asupra tuturor etapelor i


fazelor procesului de reflectare prin contabilitate dup cum urmeaz:
culegerea i prelucrarea datelor consemnate n documentele primare i centralizatoare
care reflect operaiunile economice ce au avut loc;
evaluarea elementelor patrimoniale, a operaiilor i proceselor e- conomice care au fost
consemnate n documente;
nregistrarea operaiilor economice cu ajutorul conturilor;
verificarea exactitii nregistrrilor contabile prin intermediul balanelor de verificare;
controlul realitii datelor i a gradului de depreciere a activelor cu ajutorul inventarierii;
96
ntocmirea bilanului contabil i a altor lucrri de sintez.

Dei calculaia i gsete aplicarea cea mai larg n domeniul calculaiei costurilor de
producie, din cele prezentate rezult c acest procedeu al metodei contabilitii are o sfer de
cuprindere mult mai cuprinztoare dect calculaia costurilor, incluznd toate felurile de calcule
ce se realizeaz ntr-o unitate patrimonial.

10.2. Felurile i formele calculailor folosite n contabilitate

Calculaia ca procedeu al contabilitii poate fi de mai multe feluri i poate fi prezentat


sub diferite forme, astfel:
a) Din punct de vedere al perioadelor de gestiune pentru care se calculeaz indicatorii
economico-financiari ai activitii unitilor patrimoniale avem calculaii de program sau
previzionale i calculaii efective sau de dare de seam.
Calculaiile de program sau antecalculaiile se realizeaz nainte de a avea loc operaiile
i procesele economice i au ca scop determinarea diferiilor indicatori de program ai activitii
economico-financiare.
Calculaiile efective sau postcalcuiile se realizeaz dup nfptuirea operaiilor i
proceselor economice i urmresc stabilirea indicatorilor efectivi ai activitii economico-
financiare. La rndul lor calculaiile efective, dup metodologia folosit i scopul urmrit pot fi:
calculaii contabile, calculaii statistice i calculaii de analiz i control a activitii economico-
financiare a unitilor patrimoniale.
b) Dup gradul de cuprindere n calcule a elementelor structurale ale indicatorilor economico-
financiari care fac obiectul calculaiilor, att calculaii de program ct i cele efective pot fi
calculaii complete sau pariale.
Calculaiile complete iau n considerare toate elementele indicatorilor ce trebuie stabilii.
Calculaiile pariale folosesc numai unele din elementele care compun indicatorii,
determinnd aceti indicatori numai pn la un anumit nivel inferior celui final.
Fiecare dintre felurile i formele calculaiilor prezentate au la baz o metodologie proprie
de calcul.
n cazul contabilitii, calcuaia se desfoar dup o metodologie specific acestei
tiine, mai ales n ceea ce privete folosirea conturilor, balanei de verificare i bilanului
contabil.

10.3. Principiile calculaiei contabile

Ca i alte procedee ale metodei contabilitii, calcuaia contabil se realizeaz dup


anumite principii care se refer ia determinarea obiectului cal- culaiei, periodicizarea calculaiei,
delimitarea calculaiei cheltuielilor i veniturilor, corelarea calculaiilor contabile cu celelalte
calculaii economice, dup cerinele sistematizrii i generalizrii contabile a informaiilor
economice i eficiena calculaiilor.
n ceea ce privete determinarea obiectului calculaiilor aceasta constituie, punctul de
plecare n realizarea sarcinilor ce-i revin acesteia i const n determinarea n timp i spaiu a
coninutului ei. Calculaia contabil este strns legat de reflectarea n timp i spaiu a obiectului
contabilitii, intervenind att in iucrrile curente ct i n cele periodice, precum i n toate
organismele din structura unitilor patrimoniale.
De exemplu este important de tiut dac se calculeaz consumul de materii prime pe o
lun sau pe un an, pentru o secie sau pe ntreaga unitate, pentru un produs sau pe toate
produsele. La fel se pun problemele n legtur i cu ceilali indicatori economico-financiari
cuprini n obiectul calculaiei contabile.
97
Pentru fiecare dintre aceti indicatori este necesar s se stabileasc coninutul, structura i
forma de exprimare, momentul sau perioada la care se refer, natura i locul unde se nfptuiesc
procesele economice pentru care se face calculaia.
Alegerea celei mai cuprinztoare metodologii de calculaie este o problem complex,
datorit diversivitii mari a indicatorilor economico-financiari utilizai de unitile patrimoniale.
Ca urmare trebuie bine cunoscute toate caracteristicile acestor indicatori pentru a se
stabili cea mai corespunztoare metodologie de calculaie a lor.
Principiul periodicizrii caicuiaiei const n separarea cheltuielilor i veniturilor pe
exerciii financiare astfel nct fiecrei perioade s i se atribuie doar cheltuielile i veniturile care
privesc perioada respectiv, indiferent de momentul calculrii lor, n vederea stabilirii exacte a
rezultatelor.
Principiul documentrii este specific numai calculaiei contabile, aceasta avnd la baz
actele justificative. Toate cheltuielile, veniturile, achiziionrile etc, trebuie s fie consemnate
ntr-un document din care s rezulte mrimea cantitativ i valoric.
Principiul delimitrii calculaiilor cheltuielilor i veniturilor dup natura lor cu scopul de
a se stabili rezultatul financiar: profit sau pierdere iar pe de alt parte a cheltuielilor pe fiecare loc
de gestiune care le-au generat cu scopul de a calcula costul produciei.
Principiul corelrii calculaiei contabile cu celelalte calculaii economice rezult din
faptul c, contabilitatea n ntregul su, inclusiv calculaia contabil, face parte din sistemul
informaional economic i astfel se integreaz organic cu celelalte componente ale acestui sistem
i anume programarea economic, statistic i evidena operativ. Aceasta presupune existena
unui schimb permanent de date informaionale ntre componentele respective, care trebuie s fie
determinate n mod unitar.
Aceast corelare este impus i de cerinele muncii de analiz i control a ndeplinirii
programelor economice care se bazeaz pe o deplin com- parabilitate a indicatorilor din
program cu cei efectivi.
Principiul organizrii calculaici contabile dup cerinele sistematizrii i generalizrii
contabile a informaiilor economice relev caracteristicile specifice ale calculaiei contabile,
realizate cu ajutorul i n cadrul conturilor, balanei de verificare i a bilanului contabil. La baza
acestei organizri stau principiile fundamentale ale contabilitii - dubla reprezentare a
patrimoniului economic, dubla nregistrare a operaiilor economice i dubla centralizare a
existenelor micrilor i transformrilor mijloacelor i surselor economice.
n aceste condiii, specificul calculaiei contabile se manifest prin metodologia concret
de calcul a rulajelor, totalului sumelor debitoare i creditoare, a soldurilor conturilor, a
egalitilor i corelaiilor valorice din balanele de verificare precum i a corelaiilor mijloacelor
i surselor dintre activul i pasivul bilanului.
Principiul eficienei calculaiei presupune, pentru orice activitate, ca aceasta s se
desfoare cu eforturi minime i rezultate maxime.
Cheltuielilor ocazionate de nfptuirea calculaiilor contabile trebuie s se limiteze la
strictul necesar, iar rezultatele, adic indicatorii economico- financiari obinui prin calcule s fie
corect stabilii i prezentai celor interesai la timp i ntr-o form corespunztoare.
98

BIBLIOGRAFIE SELECTIV

1. BACIU A., HURDUCA L., MATI D. i PASCA N. - Contabilitate general, Universitatea


Babes-Bolyai Cluj-Napoca, 1990
2. CAPRON M. - Contabilitatea n perspectiv, Traducere de Sorin Niculae, Editura
Humanitas, Bucureti, 1994
3. CLIN O. i colectiv - Bazele contabilitii, Editura Didactic i Pedagogic, Bucureti,
1982
4. CIBERT A. - Comptabilit gnrale, Dunod, Paris, 1967
5. COLASSE B. - Comptabilit gnrale, Ed. Economica, Paris, 1989
6. DEMETRESCU C. G. - Istoria contabilitii, Editura tiinific, Bucureti, 1972
7. DEMETRESCU C. G., POSSLER L., VOICA V., PRICHI V. - Contabilitatea - tiin
fundamental i aplicativ, Editura Scrisul Romnesc, Craiova, 1979
8. DUMITRESCU t, TOMA D. - Principii ale contabilitii, Editura Didactic i Pedagogic,
Bucureti, 1976
9. EPURAN M., BBI V. - Bazele contabilitii, Editura de Vest, Timioara, 1993
10. EVIAN I. - Teoriile conturilor, Cluj, 1940
11. EVIAN I. - Contabilitate dubl, Bucureti, 1946
12. ENACHE Ghe. - Bazele contabilitii, Editura tiinific i Enciclopedic, Bucureti, 1977
13. FELEAG N., IONACU I. - Contabilitate financiar, vol. 1-4, Editura Economic,
Bucureti, 1993
14. MINISTERUL FINANELOR - Norme metodologice de utilizare a conturilor sintetice,
Revista Finane, credit i contabilitate, 1993
15. MINISTERUL FINANELOR - Sistemul contabil al agenilor economici, Bucureti, 1994
16. PNTEA I. P. i colectiv - Contabilitatea general a economiei de pia, Editura Dacia,
1993
17. PNTEA I., P. i colectiv - Contabilitatea financiar a agenilor economici din Romnia,
Editura Intelcredo, Deva, 1995
18. RISTEA M. - Noul sistem contabil din Romnia, Editura Cartimex, Bucureti, 1994
19. RISTEA M. - Bilanul n gestiunea patrimoniului, Editura Academiei, Bucureti, 1989
20. RUSU D. i alii - Fra Luca di' Borgo i Doctrinele Contabilitii n cultura economic
romneasc, Editura Junimea, Iai, 1991
21. RUSU D., CIUCUREANU t. - Luca Paciolo - Tratat de contabilitate n partid dubl,
Editura Junimea, Iai, 1981
22. RUSU, D. - Bazele contabilitii, Editura Didactic i Pedagogic, Bucureti, 1980
23. VOICA V. - Contabilitatea. Principii i aplicaii practice privind noul sistem de
contabilitate, Editura Eurounion, Oradea, 1993
24. VOINA D. - Contabilitate general, Editura Academiei, Braov, 1947
25. ***-Legea contabilitii nr. 82/1991.