Politici şi opţiuni contabile Conf.univ.dr.

Cătălina Gorgan

ACADEMIA DE STUDII ECOMOMICE BUCUREŞTI

Facultatea de Contabilitate şi Informatică de Gestiune

POLITICI ŞI OPŢIUNI CONTABILE

Anul universitar 2016-2017

Obiectivele cursului:
1) Să înţelegeţi necesitatea fundamentării politicilor contabile la nivelul întreprinderilor;
2) Să stabiliţi delimitări între politicile contabile, estimările contabile şi opţiunile contabile;
3) Să selectaţi şi să aplicaţi politicile şi opţiunile contabile în recunoaşterea, evaluarea şi
prezentarea în cadrul situaţiilor financiare ale activelor şi datoriilor, utilizând
raţionamentul profesional;
4) Să analizaţi impactul politicilor contabile asupra situaţiilor financiare.

Structura cursului:
Capitolul 1 Delimitări privind politicile contabile, estimarile contabile şi opţiunile contabile;
Capitolul 2 Politici contabile de recunoaştere, evaluare şi prezentare în situaţiile financiare ale
activelor;
Capitolul 3 Politici contabile de recunoaştere, evaluare şi prezentare în situaţiile financiare ale
datoriilor.

Bibliografie:
1) N. Feleagă, L. Feleagă, N. Albu, S. Bunea, M. Săcărin, N. Coman, M. Gîrbină, C.
Gorgan, M. C. Morariu, P. Diaconu,V. Avram - Politici şi opţiuni contabile, Editura
InfoMega, 2008
2) N.Feleagă, L.Malciu – Politici şi opţiuni contabile, Editura Economică, 2002
3) Teste online pentru evaluarea cunostintelor disponibile pe platforma olka.ase.ro
4) N.Feleagă, L. Malciu – Recunoaştere, evaluare şi estimare în contabilitatea
internaţională, Editura CECCAR, 2004
5) L. Feleagă, N. Feleagă - Contabilitate financiară o abordare europeană şi
internaţională, vol. 2, Editura Infomega, 2005
6) C. Gorgan - Convergenţa contabilă internaţională. Implicaţii asupra raportării
financiare, Editura ASE, Bucureşti, 2013
7) Standardele Internaţionale de Raportare Financiară
8) OMFP Nr. 1802/2014 pentru aprobarea Reglementărilor contabile privind situațiile
financiare anuale individuale şi situațiile financiare anuale consolidate
9) OMFP Nr. 1286/2012 pentru aprobarea Reglementărilor contabile conforme cu
Standardele internaţionale de raportare financiară, aplicabile societăţilor comerciale ale
căror valori mobiliare sunt admise la tranzacţionare pe o piaţă reglementată, OMFP
150/2015 privind modificarea şi completarea Reglementărilor contabile conforme cu
Standardele internaționale de raportare financiară şi OMFP 4160/2015 privind
modificarea şi completarea unor reglementări contabile

1
Politici şi opţiuni contabile Conf.univ.dr. Cătălina Gorgan

CURS 1

Capitolul 1 Delimitări privind politicile contabile,

estimările contabile şi opţiunile contabile

1.1. Politicile contabile: definiţie, clasificare, selectare, prezentare

La nivel internaţional1, sistemul de referinţă în ceea ce priveşte formularea şi dezvoltarea
politicilor contabile de întreprindere îl constituie standardele internaţionale de raportare
financiară (IFRS).
Deşi toate standardele internaţionale fac referire la politici contabile, IAS 1 Prezentarea
situaţiilor financiare şi IAS 8 Politici contabile, schimbări de estimări şi erori sunt cele care
soluţionează problemele conceptuale privind politicile contabile.
IAS 8 prescrie criteriile de selecție și de modificare a politicilor contabile, împreună
cu tratamentul contabil și prezentarea informațiilor privind modificări de politici
contabile, modificări de estimări contabile și corectări ale erorilor.

Definiţie
Politicile contabile sunt principiile, bazele, convenţiile, regulile şi practicile specifice
adoptate de o entitate la întocmirea şi prezentarea situaţiilor financiare (IAS 8.5). Deciziile
contabile pe care le ia întreprinderea, de la producerea unei tranzacţii sau unui alt eveniment şi
până la publicarea efectelor acesteia în situaţiile financiare, au la bază o politica sau cel mai
adesea mai multe politici contabile.

Clasificare
În funcţie de natura lor, politicile contabile se împart în:
-politici contabile de recunoaştere (exemple: politica de recunoaştere a cheltuielilor de
dezvoltare, politica de recunoaştere a activelor complexe, politica de recunoaştere a
provizioanelor);
-politici contabile de evaluare (exemple: politica prin care imobilizările corporale se evaluează
la bilanţ la valoarea reevaluată, politica de a evalua stocurile la ieşire prin metoda FIFO, bazele
de evaluare);
-politici contabile de prezentare a situaţiilor financiare (exemple: politica de prezentare a
Contului de profit şi pierdere după natura, politica de prezentare a Situaţiei fluxurilor de
trezorerie prin metoda directă, pentru fiecare categorie de imobilizări corporale trebuie
prezentată metoda de amortizare în situaţiile financiare).

Selectarea şi aplicarea politicilor contabile

Referenţialul contabil internaţional prezintă soluţii pentru majoritatea problemelor
contabile. IAS 8 stabileşte o ierarhie a îndrumărilor contabile care trebuie respectate în
selectarea unei politici contabile de către managerii întreprinderii care fac raportări în
conformitate cu standardele internaţionale de raportare financiară:
- când există un IFRS care se aplică în mod specific la o tranzacţie sau la un alt eveniment,
politicile contabile aplicate acelei tranzacţii sau acelui eveniment trebuie stabilite prin aplicarea
IFRS-ului (de exemplu: o întreprindere achiziţioneză un program informatic, pentru
recunoaşterea şi evaluarea iniţială va aplica IAS 38) (IAS 8.7). Dacă îndrumările care însoţesc
IFRS-urile (emise în vederea asistării entităţii la aplicarea dispoziţiilor acestora) fac parte

1
O analiză semnificativă a conceptului de politici contabile a avut loc în Marea Britanie, la sfârşitul anului 2000,
atunci când organismul normalizator, Consiliul standardizării contabile (Accounting Standards Board: ASB), a
publicat standardul 18 (Financial Reporting Standard 18: FRS 18) intitulat Politicile contabile.

2
Politici şi opţiuni contabile Conf.univ.dr. Cătălina Gorgan

integrantă din IFRS-uri, aplicarea lor devine obligatorie. În situaţia în care în cadrul
îndrumărilor este specificat că nu reprezintă o parte integrantă a IFRS-urilor, acestea nu conţin
dispoziţii cu privire la situaţiile financiare (IAS 8.9);
- în cazul în care nu există un IFRS care se aplică în mod specific unei tranzacţii sau unui
alt eveniment, conducerea trebuie să îşi exercite raţionamentul profesional pentru elaborarea
şi aplicarea unei politici contabile care conduce la informaţii care sunt în acelaşi timp relevante
pentru necesităţile utilizatorilor de luare a deciziilor economice şi care reprezintă fidel
tranzacţiile şi evenimentele2.
Informaţiile sunt considerate relevante atunci când influenţează deciziile utilizatorilor,
ajutându-i pe aceştia să evalueze evenimente trecute (verificarea previziunilor din anii
precedenţi), prezente sau viitoare (rol predictiv, de realizare a previziunilor). Acestea trebuie
funnizate la momentul oportun.
În exercitarea raţionamentului profesional, conducerea trebuie să ţină cont de
următoarele surse, în ordine descrescătoare:
- dispoziţiile IFRS-urilor care au ca obiect aspecte similare sau conexe; şi
- definiţiile, criteriile de recunoaştere şi conceptele de evaluare pentru active, datorii, venituri
şi cheltuieli prevăzute în Cadrul general al IASB (IAS 8.11).
În plus, la luarea deciziilor, conducerea poate lua în considerare cele mai recente
enunţuri ale altor normalizatori care utilizează un cadru general similar pentru a elabora
standardele de contabilitate (de exemplu, standardele americane), altă literatură contabilă (de
exemplu: manuale, broşuri, articole profesionale) şi practicile acceptate ale ramurii de
activitate, în măsura în care acestea nu intră în conflict cu sursele de mai sus.
De exemplu: nu există un IFRS care se aplică în mod specific în cazul operelor de artă,
în acest caz fiind necesară dezvoltarea de politici contabile proprii. Se pot analiza în acest sens
prevederile standardelor IAS 16 Imobilizări corporale sau IAS 40 Investiții imobiliare care se
ocupă cu probleme similare, deşi nu pot fi aplicate acestea efectiv. Modelul valorii juste pare să
fie cel mai adecvat, deoarece aceste active au adesea durată de viață utilă nedeterminată,
valoarea justă a acestora tinzând să crească în timp (deși nu întotdeauna).

Prezentarea politicilor contabile

IAS 1 indică cerințele de prezentare a politicilor contabile, cu excepția celor privind
modificările politicilor contabile.
Prezentarea în mod detaliat în cadrul Notelor (reprezintă o situaţie financiară ce
cuprinde un rezumat al politicilor contabile semnificative şi alte note explicative) a politicilor
contabile utilizate în elaborarea situaţiilor financiare contribuie la eliminarea subiectivismul în
furnizarea informaţiei. Entităţile trebuie să prezinte în sumarul privind politicile contabile
semnificative: bazele de evaluare utilizate la întocmirea situaţiilor financiare şi celelalte politici
contabile utilizate care sunt relevante pentru înţelegerea corespunzătoare a situaţiilor financiare
(IAS 1.118).
Unele standarde cer în mod specific prezentarea anumitor politici contabile, inclusiv a
alegerilor făcute de conducere între diferite politici contabile permise (de exemplu, IAS 16 cere
prezentarea bazelor de evaluare utilizate pentru categoriile de imobilizări corporale). Prezentarea

2
În contextul procesului de convergenţă contabilă internaţională, IASB a revizuit cadru conceptual la nivel
internaţional ca urmare a eforturilor comune depuse de IASB şi FASB - Cadrul Conceptual pentru raportarea
financiară (Conceptual Framework for Financial Reporting 2010). Cele mai importante modificări aduse de IASB şi
FASB cadrului contabil conceptual sunt: schimbarea obiectivelor situaţiilor financiare în obiective ale raportării
financiare; stabilirea unui grup de utilizatori principal format din investitori şi creditori actuali şi potenţiali;
înlocuirea caracteriticii calitative credibilitate/fiabilitate cu aceea de reprezentare fidelă etc. Pentru ca o informaţie
financiară să răspundă cerinţei de reprezentare fidelă, aceasta trebuie să îndeplinească mai multe caracteristici: să
fie completă, neutră şi să nu prezinte erori semnificative. Comparabilitatea, verificabilitatea, oportunitatea şi
inteligibilitatea sunt caracteristici calitative care amplifică utilitatea informaţiilor relevante şi reprezentate exact.

3
Politici şi opţiuni contabile Conf.univ.dr. Cătălina Gorgan

politicilor contabile este folositoare în mod deosebit utilizatorilor atunci când acele politici sunt
selectate din alternativele permise în standarde şi în interpretări.
Fiecare entitate are în vedere natura activităţii sale şi politicile pe care utilizatorii
situaţiilor financiare se aşteaptă să le regăsească pentru acel tip de entitate (atunci când o
entitate are tranzacţii în valută într-un mod semnificativ, se aşteaptă prezentarea politicilor
contabile de recunoaştere a câştigurilor şi pierderilor din variaţiile de curs valutar) (IAS 1.120).
În general, o entitate ar trebui să adopte politicile contabile care sunt cele mai potrivite
circumstanţelor sale particulare, în vederea realizarii obiectivului de a oferi informaţii utile luării
deciziilor.
Este adecvată prezentarea fiecărei politici contabile semnificative care nu este în mod
special cerută de IFRS, dar este selecţionată şi aplicată în concordanţă cu IAS 8 (IAS 1.121).

OMFP 1802/2014 pentru aprobarea Reglementărilor contabile privind situațiile

financiare anuale individuale şi situațiile financiare anuale consolidate care reglementează
contabilitatea în România a preluat definiţia politicilor contabile din prevederile organismului
internaţional, astfel politicile contabile reprezintă principiile, bazele, convenţiile, regulile şi
practicile specifice aplicate de o entitate la întocmirea şi prezentarea situaţiilor financiare anuale
(pct.60, alin.1).
Ordinul indică următoarele exemple de politici contabile: alegerea metodei de
amortizare a imobilizărilor, reevaluarea imobilizărilor corporale sau păstrarea costului istoric al
acestora; înregistrarea, pe perioada în care imobilizările corporale sunt trecute în conservare, a
unei cheltuieli cu amortizarea sau a unei cheltuieli corespunzătoare ajustării pentru deprecierea
constatată; alegerea metodei de evaluare a stocurilor; contabilitatea stocurilor prin inventarul
permanent sau intermitent etc (pct.60, alin.2).
Administratorii sau persoanele ce gestionează entitatea au obligaţia de a aproba politici
contabile pentru operaţiunile derulate. Politicile contabile trebuie elaborate având în vedere
specificul activităţii, de către specialişti în domeniul economic şi tehnic, cunoscători ai
activităţii desfăşurate şi ai strategiei adoptate de entitate. La elaborarea politicilor contabile
trebuie respectate prevederile cuprinse în prezentele reglementări (pct.61, alin.1,2 şi 3).

1.2. Utilizarea raţionamentului profesional

În procesul de aplicare a politicilor contabile ale întreprinderii, conducerea face mai
multe raţionamente profesionale (în afară de cele care implică estimări) care pot afecta
semnificativ valorile recunoscute în situaţiile financiare.
De exemplu, conducerea face raţionamente pentru a determina:
- dacă activele financiare sunt investiţii până la scadenţă;
- momentul în care marea majoritate a riscurilor şi avantajelor semnificative ale proprietăţii
activelor financiare şi de leasing sunt transferate altor entităţi;
- în situaţia în care este dificilă clasificarea unei proprietăţii imobiliare, dacă aceasta este
investiţie imobiliară sau proprietate imobiliară ocupată de posesor sau activ imobilizat deţinut în
vederea vânzării;
- dacă o imobilizare care încorporează atât elemente corporale, cât şi necorporale ar trebui
tratată în conformitate cu IAS 16 Imobilizări corporale sau ca imobilizare necorporală, în
conformitate cu IAS 38 Imobilizări necorporale (spre exemplu: un program de calculator pentru
un utilaj computerizat care nu poate funcționa fără programul respectiv este parte integrantă a
respectivului hardware și este tratat ca imobilizare corporală);
- cum se realizează alocarea costurilor pe destinaţii, atunci când entitatea alege să prezinte o
analiză a cheltuielilor utilizând clasificarea bazată pe destinaţia lor (alocarea costurilor pe
destinaţii poate necesita alocări arbitrare şi poate implica în mod considerabil utilizarea
raţionamentului profesional IAS 1.103).

4
Politici şi opţiuni contabile Conf.univ.dr. Cătălina Gorgan

Rolul judecăţii profesionale este extrem de important în dezvoltarea politicilor

contabile atunci când acestea sunt selectate din alternativele permise în standarde şi în
interpretări (de exemplu: reevaluarea imobilizărilor corporale sau păstrarea costului istoric al
acestora, alegerea metodei de evaluare la ieşire a stocurilor). Alegerea unei politici contabile
dintre cele acceptate se realizează astfel încât să se obţină cea mai bună informare în vederea
luării deciziilor. De multe ori însă managerul poate fi tentat să facă o alegere subiectivă în ceea
ce priveşte politicile contabile, pentru a prezenta o anumită imagine a companiei (exemplu: de
diminuare a rezultatului sau de creştere a acestuia). Utilizarea marjei de libertate dată de jocul
opţiunilor în scopul creării unei imagini atrăgătoare faţă de utilizatorii externi (investitori, bănci)
şi tendinţa de a corecta rezultatul conduc spre fenomenul de contabilitate creativă.
Politicile contabile adoptate de întreprindere reprezintă elemente hotărâtoare în ceea ce
priveşte obţinerea unei informaţii de calitate în cadrul situaţiilor financiare care trebuie să fie
utilă diverselor categorii de utilizatori în luarea deciziilor. Cea mai bună informare trebuie să fie
în acord cu prezentarea fidelă a poziţiei financiare, a performanţei financiare şi a fluxurilor
de trezorerie ale unei entităţi. Prezentarea fidelă impune reprezentarea exactă a efectelor
tranzacțiilor şi a altor evenimente, în conformitate cu definițiile și criteriile de recunoaștere
pentru active, datorii, venituri și cheltuieli stabilite în Cadrul general. Se presupune că
aplicarea IFRS-urilor, cu prezentarea de informații suplimentare (inclusiv politicile
contabile), atunci când este necesar, are drept rezultat situații financiare care realizează o
prezentare fidelă (IAS 1.17).

1.3. Estimări contabile

Ca rezultat al incertitudinilor inerente în desfăşurarea activităţii, multe elemente ale
situaţiilor financiare nu pot fi evaluate cu precizie, ci doar estimate. Procesul de estimare
implică raţionamente profesionale bazate pe cele mai recente informaţii credibile avute la
dispoziţie (IAS 8.32).
Estimarea contabilă nu este definită de IAS 8 în mod direct. Standardul explică însă
schimbările de estimări contabile. Atunci când se obţin informaţii complementare, noi,
estimările iniţiale pot fi schimbate.
Dacă schimbările sunt determinate de unele erori, cum ar fi calculul incorect sau
aplicarea greşită a politicilor contabile, atunci nu avem de-a face cu modificări ale estimărilor
contabile, acestea reprezentând de fapt corectări de erori.
Tehnicile de estimare sunt metode adoptate de o entitate pentru a determina valorile
(sumele) monetare ce corespund bazelor de evaluare (măsurare) selectate pentru elementele ce
compun situaţiile financiare.
Exemple de situaţii în care se face apel la estimare:
- evaluarea ajustărilor pentru deprecierea creanţelor clienţi;
- evaluarea ajustărilor pentru deprecierea stocurilor;
- stabilirea duratei de utilitate sau a ritmului aşteptat de consumare a avantajelor economice
viitoare generate de imobilizările corporale şi necorporale;
- determinarea valorii juste pentru unele active şi datorii etc.
De altfel, întreaga problematică a amortizării, provizionării şi, în general, a deprecierii
activelor este unul din domeniile în care judecăţile referitoare la estimare sunt fundamentale.
Estimările reprezintă aprecieri raţionale ale unor fapte şi evenimente. Utilizarea de
estimări obiective este esenţială în întocmirea situaţiilor financiare şi nu trebuie se pornească de
la premisa că această situaţie poate slăbi credibilitatea informaţiilor prezentate prin intermediul
lor (IAS 8.33). Organismul internaţional recomandă totuşi prezentarea informaţiilor privind
presupunerile şi alte suse de incertitudine în estimare la data bilanţului.
Multe dintre deciziile pe care le iau specialiştii contabili în procesul desfăşurării
activităţilor la nivel de întreprindere se bazează pe anticipări ale viitorului, pe presupuneri,
aşteptări, estimări. Toate acestea cer conducerii întreprinderii cele mai dificile, subiective sau

5
Politici şi opţiuni contabile Conf.univ.dr. Cătălina Gorgan

complexe raţionamente profesionale. Pe măsură ce numărul de variabile şi presupuneri ce

afectează posibila rezolvare viitoare a incertitudinilor creşte, aceste raţionamente devin din ce în
ce mai subiective şi mai complexe (IAS 8.127).

Conform OMFP 1802/2014, ca rezultat al incertitudinilor inerente în desfăşurarea

activităţilor, unele elemente ale situaţiilor financiare anuale nu pot fi evaluate cu precizie, ci
doar estimate. Se pot solicita, de exemplu, estimări ale: clienţilor incerţi; uzurii morale a
stocurilor; duratei de viaţă utile, precum şi a modului preconizat de consumare a beneficiilor
economice viitoare încorporate în activele amortizabile etc. (pct.70, alin.1).
Procesul de estimare implică raţionamente bazate pe cele mai recente informaţii credibile
avute la dispoziţie. O estimare poate necesita revizuirea dacă au loc schimbări privind
circumstanţele pe care s-a bazat această estimare sau ca urmare a unor noi informaţii sau a unei
mai bune experienţe. Prin natura ei, revizuirea unei estimări nu reprezintă corectarea unei erori
(pct.70, alin.2).

Exemple de politici contabile şi de estimări contabile necesare aplicării lor:

IAS 2 Stocurile
-politici contabile:

-estimări contabile:

IAS 16 Imobilizările corporale

-politici contabile:

-estimări contabile :

-IAS 36 Deprecirea activelor

-politici contabile:

-estimări contabile:

IAS 38 Imobilizări necorporale

-politici contabile:

-estimări contabile :

1.4. Opţiuni contabile: definiţie, exemple

Prezenţa opţiunilor în contabilitate presupune existenţa mai multor politici (metode)
contabile şi/sau tehnici de estimare pentru rezolvarea unei probleme contabile. Opţiunea
presupune o alegere. Alegerea unei politici sau tehnici de estimare, dintre cele acceptate, trebuie
să aibă la baza cea mai buna informare în vederea luării deciziilor. Evaluarea alegerilor
contabile are la baza utilitatea informaţiilor pentru luarea deciziilor.
Exemple de opţiuni:
- IAS 1 Prezentarea situaţiilor financiare: o entitate va prezenta o analiză a cheltuielilor
utilizând o clasificare bazată fie pe natura cheltuielilor, fie pe destinaţia lor în cadrul entităţii,
oricare dintre ele este mai relevantă (IAS 1.88). Clasificarea bazată pe destinaţie poate oferi

6
Politici şi opţiuni contabile Conf.univ.dr. Cătălina Gorgan

deseori informaţii mai relevante pentru utilizatori decât clasificarea cheltuielilor după natură
(IAS 1.92). Alegerea între cele două metode depinde atât de factori istorici, cât şi de cei aferenţi
sectorului economic, respectiv de natura entităţii;
- IAS 2 Stocuri: evaluarea stocurilor la ieşire se realizează prin una din cele două politici
contabile propuse de standard: FIFO (primul intrat-primul ieşit) sau CMP (costul mediu
ponderat);
- IAS 7 Situaţiile fluxurilor de trezorerie: o entitate va raporta fluxurile de trezorerie din
activităţile de exploatare folosind una din cele două metode: metoda directă sau metoda
indirectă (IAS 7.18). Entităţile sunt încurajate să raporteze fluxurile de trezorerie obţinute din
activităţi de exploatare folosind metoda directă;
- IAS 16 Imobilizări corporale prevede două posibilităţi de evaluare a imobilizărilor corporale la
o dată ulterioară recunoaşterii iniţiale:
- prelucrarea de referinţă: după recunoaşterea sa iniţială ca activ, o imobilizare corporală
trebuie să fie evaluată la costul său diminuat cu amortizările cumulate; IAS 16 recomandă astfel,
ca evaluarea imobilizărilor corporale să se facă la costuri istorice.
- prelucrarea autorizată: după recunoaşterea sa iniţială ca activ, o imobilizare corporală
trebuie să fie înregistrată la valoarea reevaluată (adică la valoarea justă din data reevaluării),
diminuata cu amortizările ulterioare cumulate şi cu pierderile de valoare cumulate;
- IAS 40 Investiţii imobiliare (Imobile de plasament) prevede două posibilităţi de evaluare în
bilanţ a investiţiilor imobiliare:
- fie la cost diminuat cu amortizările şi deprecierile;
- fie la valoarea justă.
- în stabilirea valorii de piaţă se utilizează fie informaţii despre vânzările anterioare, fie
anunţurile de pe piaţă.
Situaţiile financiare sunt rezultatul alegerilor între diferite politici şi opţiuni contabile.
Companiile aleg politicile contabile astfel încât situaţiile lor financiare să reflecte realitatea
economică a poziţiei financiare, a performanţei şi modificărilor poziţiei financiare.