CURSUL 7

CALCULAȚIA CONTABILĂ

Importanța și principiile calculației

Calculaţia ca procedeu al metodei contabilităţii, constă în folosirea diferitelor feluri,
forme, metode şi principii de calcul economic, în vederea realizării laturii cifrice, cantitative şi
valorice, a obiectului contabilităţii.

Necesitatea calculaţiei în contabilitate se concretizează în determinarea, prin calcul, a

multitudinii şi varietăţii indicatorilor economico-financiari prin care este reprezentat obiectul
contabilităţii.
Conţinutul calculaţiei costurilor se concretizează în determinarea, prin calcul, a
multitudinii şi varietăţii indicatorilor economico-financiari cu ajutorul cărora se măsoară,
caracterizează, organizează, controlează şi conduce activitatea unităţilor patrimoniale . Dintre
aceşti indicatori pot fi menţionaţi următorii:
 valoarea de inventar, expresia valorică a uzurii, valoarea rămasă, valoarea reziduală,
valoarea medie anuală şi valoarea de înlocuire a mijloacelor fixe, precum şi amortizarea acestora;
 preţul de facturare, cheltuielile de transport – aprovizionare şi costul de achiziţie a
materialelor şi obiectelor de inventar;
 salariile datorate personalului, impozitul pe fondul total de salarii şi contribuţiile la
asigurările sociale etc.;
 cheltuielile de producţie, de circulaţie sau de administraţie ale unităţilor patrimoniale;
 veniturile şi rezultatele financiare ale unităţilor economice;
 alţi indicatori economico-financiari.
Sfera calculaţiei contabile se extinde în toate etapele şi fazele procesului de reflectare
în contabilitate a patrimoniului economic al unităţii. Cele mai reprezentative dintre aceste
etape şi faze sunt următoarele:
 culegerea şi prelucrarea informaţiilor primare, cu ajutorul documentelor;
 evaluarea elementelor patrimoniale, operaţiilor şi proceselor economice consemnate în
documente;
 înregistrarea operaţiilor economice în evidenţa cronologică şi sistematică, cu ajutorul
conturilor;
 verificarea exactităţii înregistrărilor contabile, prin intermediul balanţelor de verificare;
 controlul realităţii datelor informaţionale contabile cu ajutorul inventarierii;
 întocmirea şi centralizarea bilanţului contabil şi a altor lucrări periodice de sinteză
contabilă;
 alte lucrări contabile.
 După cum se ştie, calculaţia este un procedeu al metodei contabilităţii comun şi altor
discipline economice. Având în vedere această apartenenţă a calculaţiei la mai multe discipline
economice, conjugată şi cu alte criterii, calculaţia poate fi de mai multe feluri şi se poate prezenta
în diferite forme.
Astfel, din punct de vedere al perioadelor de gestiune pentru care se calculează indicatorii
economico – financiari ai activităţii unităţilor patrimoniale, există calculaţii de program şi
calculaţii efective.
Calculaţiile de program sau antecalculaţiile se realizează înaintea producerii
operaţiunilor şi proceselor economice şi au ca scop determinarea diferiţilor indicatori de program
ai activităţii unităţilor patrimoniale.

Calculaţiile efective sau postcalculaţiile se realizează după înfăptuirea operaţiilor şi

proceselor economice şi urmăresc stabilirea indicatorilor efectivi ai aceleiaşi activităţi a unităţilor
patrimoniale.

La rândul lor, calculaţiile efective, după metodologia folosită şi scopul urmărit, pot avea
următoarele forme: calculaţii contabile, calculaţii statistice, calculaţii de analiză şi control a
activităţii economic – financiare din unităţile patrimoniale.

Atât calculaţiile de program cât şi cele efective mai pot fi diferenţiate şi după gradul de
cuprindere în calcule a elementelor structurale ale indicatorilor economico-financiari care fac
obiectul acestei calculaţii. După acest criteriu se deosebesc: calculaţii complete, ce iau în
considerare toate elementele indicatorilor ce-i au de stabilit şi calculaţii parţiale, care folosesc
numai unele dintre aceste elemente, determinând indicatorii respectivi numai până la un anumit
nivel, inferior celui final.

Fiecare dintre felurile şi formele calculaţiilor menţionate mai sus, se bazează pe o

metodologie proprie de calcul a indicatorilor economico-financiari pe care îl determină. În cazul
contabilităţii, calculaţia se desfăşoară după cerinţele metodologice specifice acestei ştiinţe,
îndeosebi cele ale folosirii conturilor, balanţei de verificare şi bilanţului contabil.

Calculaţia contabilă, ca şi celelalte procedee ale metodei contabilităţii, se realizează după

anumite principii, care evidenţiază esenţa acestei calculaţii. Astfel de principii se referă la:
determinarea obiectului calculaţiei, alegerea metodologiei de calculaţie, corelarea calculaţiei
contabile cu celelalte calculaţii economice, organizarea calculaţiei după cerinţele sistematizării şi
generalizării contabile a informaţiilor economice, asigurarea eficienţei economice a calculaţiei
contabile.

Determinarea obiectului calculaţiei constituie punctul de plecare în realizarea sarcinilor

ce revin acesteia şi constă în delimitarea precisă, în timp şi spaţiu, a conţinutului ei.

Calculaţia contabilă este strâns legată de reflectarea în timp şi spaţiu a obiectului

contabilităţii, intervenind atât în lucrările curente, cât şi în lucrările periodice ale contabilităţii,
precum şi în toate organismele din structura unităţilor patrimoniale. Ca urmare, momentele
activităţii curente şi perioadele de gestiune, structura organizatorică şi tehnologia producţiei
unităţilor patrimoniale au un rol deosebit în realizarea calculaţiei ca procedeu al metodei
contabilităţii. De exemplu, este important de ştiut dacă într-o unitate economică se calculează
consumul de materiale pe o lună sau pe un an, pentru o secţie sau pe întreaga unitate, pentru un
produs sau pentru toate produsele.

Asemănător se pun problemele în legătură cu toţi ceilalţi indicatori economic – financiari,

cuprinşi în obiectul calculaţiei contabile. Pentru fiecare dintre aceşti indicatori sau pentru fiecare
obiect al calculaţiei contabile este necesar să se stabilească conţinutul, structura şi forma de
exprimare, momentul sau perioada de gestiune la care se referă, natura şi locul unde se
înfăptuiesc procesele economice pentru care se face calculaţie.
Alegerea metodologiei de calculaţie este o problemă foarte complexă, datorită diversităţii
indicatorilor economic – financiari cuprinşi în obiectul calculaţiei. Ca urmare, este necesară o
temeinică cunoaştere a caracteristicilor acestor indicatori în vederea stabilirii celei mai
corespunzătoare metodologii de calculaţie a lor.
Corelarea calculaţiei contabile cu celelalte calculaţii economice este un principiu izvorât
din faptul că, în totalitatea ei, contabilitatea, inclusiv calculaţia contabilă, face parte din sistemul
informaţional economic şi astfel se integrează organic cu celelalte componente ale acestui sistem
– cu programarea economică, cu statistica şi cu evidenţa operativă. Aceasta presupune existenţa
unui permanent schimb de date informaţionale între componentele respective, care trebuie să fie
determinate în mod unitar.

Corelarea calculaţiilor contabile este impusă şi de cerinţele muncii de analiză şi control a

îndeplinirii programelor economice, care se bazează pe o deplină compatibilitate a indicatorilor
de program cu indicatorii efectivi.

Organizarea calculaţiei după cerinţele sistematizării şi generalizării contabile a

informaţiilor economice este principiul care relevă caracteristicile specifice ale calculaţiei
contabile, realizate cu ajutorul şi în cadrul conturilor, balanţei de verificare şi a bilanţului
contabil. La baza acestei organizări stau principiile fundamentale ale contabilităţii – dubla
reprezentare a patrimoniului economic, dubla înregistrare a operaţiunilor economice şi dubla
centralizare a existenţelor, mişcărilor şi transformărilor mijloacelor şi surselor economice. În
aceste condiţii, specificul calculaţiei contabile se manifestă prin metodologia concretă de calcul a
rulajelor totalului sumelor debitoare, totalul sumelor creditoare şi soldul conturilor, a egalităţilor
şi corelaţiilor valorice din balanţele de verificare, dintre grupele, subgrupele de mijloace şi surse
economice şi dintre activul şi pasivul bilanţului.

Calculaţia contabilă, ca oricare altă activitate, trebuie să se realizeze în condiţii de

eficienţă, în sensul desfăşurării ei cu eforturi minime şi efecte cantitative şi calitative maxime.
Cheltuielile ocazionate de înfăptuirea calculaţiei economice, în general, şi a celei contabile, în
special, trebuie să se limiteze la strictul necesar, iar rezultatele acestor calculaţii, adică indicatorii
economico-financiari obţinuţi prin calcule economice să fie corect stabiliţi şi prezentaţi verigilor
interesate. În timp optim şi într-o formă accesibilă.

Calculaţia costurilor de producţie îşi propune stabilirea indicatorului „cost” şi

desemnează o anumită succesiune de consemnări şi calcule desfăşurate după procedee şi tehnici
adecvate îmbinate între ele după o logică economico-contabilă prin care cheltuielile de producţie
sunt identificate ca fiind costuri ale purtătorilor de valori .
Costul de producţie reprezintă expresia valorică a consumurilor de valori productive
efectuate în scopul obţinerii unui produs, executării unei lucrări, prestării unui serviciu la un
moment dat, consumuri care îmbracă forma cheltuielilor de producţie.

Cheltuielile de producţie (potrivit legii contabilităţii) sunt variate şi se pot defini după
natura lor în: cheltuieli de exploatare, cheltuieli financiare, cheltuieli extraordinare,
cheltuieli cu amortizările şi provizioanele, cheltuieli cu impozitul pe profit şi alte impozite.

După natura muncii consumate, cheltuielile de producţie se împart în: cheltuieli cu

munca vie şi cheltuieli cu munca materializată sau materiale, iar după momentul apariţiei lor,
cheltuielile pot fi: cheltuieli curente, cheltuieli preliminate şi cheltuieli anticipate.

Având la bază aceste categorii de cheltuieli şi costurile sunt diferite, ca de exemplu:

costuri reale (efective) şi costuri prestabilite (de antecalculaţie).

Calculaţia costurilor este o lucrare deosebit de importantă şi la baza ei trebuie respectate

anumite principii:
 principiul determinării;
 principiul separării;
 principiul delimitării;
 principiul repartizării.
Principiul determinării obiectului de calcul şi al unităţii de măsură conform căruia cost
se calculează pentru fiecare produs (lucrare executată sau serviciu prestat).

În agricultură acesta poate fi o cultură categorie de animale sau lucrare agricolă.

În ce priveşte unitatea de măsură se pot folosi – unităţi naturale (kg, tone, l, hl, bucăţi,
capete etc.) şi unităţi convenţionale (han, UN, PD etc.).

Principiul separării cheltuielilor de producţie de cheltuielile accidentale şi cu caracter

special. În calcularea costului de producţie vor fi luate în calcul cheltuielile productive sau
cheltuielile incorporabile (de exemplu: cheltuielile de exploatare în totalitatea lor), separat de
cheltuielile neincluse (ca de exemplu: cheltuielile finanţate (de la buget, subvenţiile acordate
pentru acoperirea diferenţei de preţ etc.).

Principiul delimitării în timp a cheltuielilor impus de perioada când sunt efectuate

aceste cheltuieli (cheltuieli anticipate, cheltuieli ale perioadei curente şi cheltuieli preliminate).
Acest principiu permite calcularea corectă a costurilor de producţie şi cunoaşterea dinamicii
cheltuielilor de producţie în diferite perioade de evidenţă.
 Principiul repartizării cheltuielilor directe şi a celor indirecte pe obiecte de calculaţie.
Cheltuielile directe sunt repartizate în totalitatea lor, în momentul producerii pe fiecare produs,
lucrare sau serviciu, iar cheltuielile indirecte se repartizează pe baza unui coeficient de
repartizare şi a cotei aferentă, în funcţie de mărimea cheltuielilor directe pe produs .

Respectarea acestor principii, duce la calcularea corectă a costurilor de producţie pentru

fiecare produs, lucrare sau serviciu, indiferent de caracteristice şi specificul fiecăruia în parte.

8.2 Metode de calculaţie a costurilor

În general, costul de producţie (c) se calculează raportând cheltuielile de producţie

(Ch) la producţia obţinută, după relaţia:
Ch
c
Q

Datorită particularităţilor proceselor tehnologice, a complexităţii produselor obţinute şi a

modului de înregistrare în contabilitate a cheltuielilor de producţie se folosesc mai multe metode
de calculaţie a costurilor de producţie:
a) după apariţia în timp, se disting două grupe de metode:
 metode clasice;
 metode moderne.
b) După sfera cheltuielilor de producţie, se disting două grupe de metode:
 metode de calculaţie a costurilor totale;
 metode de calculaţie a costurilor parţiale.
Combinând criteriile de clasificare a acestor metode, prezentăm următoarele metode de
calculaţie a costurilor:
 metoda globală şi metoda pe faze ca metode clasice, de calculare a costurilor totale şi
 metoda costului normat şi a costului direct, ca metode moderne.
Metoda globală este o metodă de postcalculaţie în cadrul căreia se folosesc mai multe
procedee:

 procedeul diviziunii simple – poate fi utilizat dacă de la o cultură sau categorie de

animale se obţine un singur produs principal, fără producţie secundară.
Costul se calculează raportând cheltuielile totale de producţie (Ch) la producţia obţinută
(Q):

Ch
c
Q

Procedeul se poate folosi la calcularea costului de producţie pentru: struguri, fructe,

legume şi carnea de porc.
 procedeul valorii rămase (sau repartizării) poate fi utilizat dacă de la o cultură se obţine
pe lângă producţie principală şi producţie secundară. Costul (c) se calculează astfel: din
cheltuielile totale de producţie (Ch) se scade valoarea producţiei secundare (s) şi se raportează la
producţia principală obţinută (Q):
Ch  s
c
Q

Procedeul se foloseşte pentru calculul costului la culturile de cereale.

O variantă a acestui procedeu se aplică în zootehnie, când de la o specie se obţin mai
multe produse principale . Dintre acestea unul va fi „produs principal cu calculaţie” şi pentru
acesta se va calcula costul de producţie, iar celelalte produse vor fi „fără calculaţie”.

Costul (c) se va calcula astfel: din cheltuielile totale de producţie (Ch) se va scădea:
 valoarea produselor principale fără calculaţie (v) şi
 valoarea producţiei secundare (s)
 şi se va raporta la producţia principală („produsul principal cu calculaţie Qc”).
Ch  s
c
Qc

Procedeul poate fi folosit la calculul costurilor de la categoria: vaci de lapte (lapte,

viţei, gunoi de grajd) şi oi mame (lână, miei, lapte, gunoi de grajd).
 procedeul echivalării care se foloseşte atunci când se obţin mai multe produse
principale, ce se pot echivala între ele.
Costul de producţie (c) se calculează raportând cheltuielile totale de producţie (Ch) la
primul produs principal (Q1), la care se adaugă al doilea produs principal (Q2), înmulţit cu un
coeficient de echivalare (e):
Ch
c
Q1  Q2 * e
Procedeul se poate folosi la calculul costului de producţie la culturile furajere (masă
verde şi fân).
Metoda pe faze poate fi utilizată atunci când produsul finit se obţine prin parcurgere în
procesul tehnologic a mai multe faze pentru care se contabilizează cheltuielile efectuate. Costul
unitar (c) se calculează însumând cheltuielile de producţie din fiecare fază (Chf1, Chf2, Chfn), la
produsul obţinut (Q):
Chf1  Chf1  ...  Chfn
c
Q
Metoda pe faze se poate aplica în agricultură la calculul costului în pepinierele de pomi şi
vie (pomi altoiţi) şi în complexele de îngrăşarea animalelor şi păsărilor (bovine, ovine, păsări).
Metoda costului normat este o metodă de antecalculaţie. Pentru calcularea costului se iau
în considerare normativele în vigoare privind cheltuielile directe de producţie (materii prime,
materiale consumabile, salarii, contribuţia privind asigurările şi protecţia socială etc.), iar nivelul
cheltuielilor indirecte (cheltuieli comune, cheltuieli generale şi cheltuieli de desfacere) este cel
stabilit în „bugetul de cheltuieli”.
La sfârşitul anului, costul normat se corectează cu abaterea (în plus sau în minus) în
funcţie de cheltuielile reale efectuate.
Metoda costului direct foloseşte pentru calculul costului numai o parte a cheltuielilor şi
anume cheltuielile denumite „variabile”, care influenţează în mod direct obţinerea produsului
respectiv. Cealaltă categorie de cheltuieli, denumită „cheltuieli fixe” este luată în considerare la
stabilirea rezultatului economico-financiar – „Profit şi pierdere”, diminuând cu valoarea sa,
profitul firmei respective, pentru produsul dat.