SESIUNEA 21

IFRS 2 PLATA PE BAZ DE ACIUNI

OBIECTIVE I ARIE DE APLICABILITATE

IFRS 2 se aplic pentru perioade ncepnd cu 1 Ianuarie 2005.
Obiectivul acestui standard este de a descrie modul de raportare financiar al unei entiti
n situaia n care este implicat ntr-o tranzacie de plat pe baz de aciuni.
Acest standard se aplic pentru toate tranzaciile de plat pe baz de aciuni:
Decontare pe baz de instrumente de capital o entitate emite sau transfer propriile
instrumente de capital sau cele ale unui membru al grupului, drept contravaloare a
bunurilor sau serviciilor.
Decontare pe baz de numerar o entitate sau un membru al aceluiai grup pltete
numerar calculat pe baza preului de referin al propriilor instrumente de capital, drept
contravaloare a bunurilor sau serviciilor.
Opiunea ntre decontarea pe baz de instrumente de capital sau decontarea pe baz
de numerar - o entitate sau furnizorul pot alege dac entitatea deconteaz n numerar
sau prin emiterea sau transferul de instrumente de capital.
Exemple de bunuri achiziionate n cadrul tranzaciilor de plat pe baz de aciuni sunt:
consumabile, mijloace fixe (echipamente, cldiri, necorporale).
Exemple de tranzacii reglementate de IFRS 2:

Opiuni care confer angajailor dreptul de a achiziiona aciunile unei entiti n

schimbul prestrii unor servicii;

Contribuii de mijloace fixe la capitalul social n schimbul unor aciuni sau

instrumente de capital;

Pli de servicii ctre consultani externi care sunt calculate n funcie de preul pe
aciune al entitii.

Sesiunea 21: IFRS 2

Pagina 21 - 1

Sunt excluse din aria de aplicabilitate a IFRS 2 tranzaciile care sunt reglementate de
ctre alte standarde: Combinaii de ntreprinderi (IAS 22 sau IFRS 3), contracte de
achiziii de bunuri care sunt reglementate de IAS 39 (contracte de marf ncheiate pentru
scopuri speculative i nu pentru a satisface nevoile de consum ale entitii), tranzaciile cu
angajaii sau acionarii, n calitatea lor de deintori de capital (de exemplu, dac o
entitate hotrte o emisiune de drepturi ctre toi acionarii printer care se afl i unii
dintre angajaii entitii).
TERMINOLOGIE
Opiune de aciuni un contract care confer deintorului dreptul dar nu i obligaia de
a subscrie aciunile entitii la un pre fix sau determinabil pentru o perioad specificat
de timp.
Condiii de investire (cu drepturi)

- condiiile care trebuie satisfcute de ctre

contrapartid pentru a fi ndreptit s primeasc numerar, alte active sau instrumente de

capital ale entitii n cadrul unui acord de plat pe baz de aciuni. Condiiile de investire
include condiiile de furnizare a serviciilor (cerinele de a furniza serviciul pentru o
anumit perioad) i condiii de performan care impun atingerea anumitor indicatori de
performan (de exemplu, o cretere a profitului entitii pentru o perioad specificat de
timp).
Perioada de investire (cu drepturi) perioada n care trebuie ndeplinite toate condiiile
de investire ale unui acord de plat pe baz de aciuni.
Data acordrii reprezint data la care entitatea i o alt parte (inclusiv un angajat)
stabilesc un acord bazat pe aciuni. La data acordrii, entitatea confer contrapartidei
dreptul la numerar, alte active sau instrumente de capital ale entitii, cu condiia ca
anumite condiii de investire (cu drepturi), dac este cazul, s fie ndeplinite. Dac
acordul se supune unui proces de aprobare, data acordrii este data la care s-a obinut
aprobarea.

Pagina 21 - 2

Sesiunea 21: IFRS 2

CONINUTUL STANDARDULUI I INTERPRETARE

Recunoatere:
n situaiile financiare se nregistreaz o cheltuial (sau o cretere a activelor dac sunt
ndeplinite condiiile de recunoatere a activelor). nregistrarea pe credit va fi fie o
cretere a capitalurilor proprii, n cazul decontrii pe baz de instrumente de capital) fie o
datorie, n cazul decontrii pe baz de numerar.
Debit

Credit

Cheltuiala
Capitaluri proprii (n cazul decontrii pe baz de instrumente de capital)
Datorii (n cazul decontrii pe baz de numerar)
Suma de nregistrat se evalueaz la valoarea just a bunurilor i serviciilor sau, n anumite
cazuri, la valoarea just a aciunilor sau opiunilor de aciuni.
Tranzacii cu decontare pe baz de instrumente de capital
a) se nregistreaz valoarea just a bunurilor i serviciilor primite, sau
b) dac a) nu poate fi estimat corect , atunci se evalueaz indirect n funcie de
valoarea just a instrumentelor de capital acordate.
Estimarea valorii juste a instrumentelor de capital acordate se face:

pentru aciuni, la preul pieei la data acordrii;

pentru opiuni de aciuni printr-un model matematic de evaluare a opiunii

(n funcie de preul aciunii, preul de exercitare al opiunii, dividende,
durata opiunii, etc.).

n cazul tranzaciilor n care se primesc servicii, se aplic urmtoarele reguli:

a) dac instrumentele de capital sunt investite (cu drepturi) imediat, se recunoate
cheltuiala total la data acordrii n contrapartid cu o cretere corespunztoare n
capitaluri proprii;
b) dac instrumentele de capital nu sunt investite (cu drepturi) pn cnd nu se
finalizeaz o perioad specificat de servicii, serviciile sunt recunoscute pe
Sesiunea 21: IFRS 2

Pagina 21 - 3

msur ce sunt furnizate pe parcursul perioadei de investire. Astfel, de exemplu,

dac unui angajat i se acord opiuni de aciuni condiionate de ndeplinirea a 5
ani de angajare, se presupune c serviciile vor fi primate pe parcursul celor 5 ani.
Tranzacii cu decontare pe baz de numerar
Entitatea trebuie s nregistreze serviciile primite i datoriile corespunztoare pe msur
ce serviciile sunt furnizate. Datoria trebuie recunoscut la valoarea just folosind un
model de evaluare a opiunii, modificrile de valoare just fiind nregistrate n contul de
profit i pierdere pn la data decontrii.
Un exemplu ar fi situaia n care o entitate acord n pachetul salarial, drepturi bneti
funcie de creterea preului aciunilor. Astfel, angajatul va avea dreptul s primeasc o
plat n numerar n funcie de creterea preului aciunilor entitii de la un anumit nivel
pe parcursul unei perioade specificate.
Tranzacii cu opiunea ntre decontarea pe baz de instrumente de capital sau
decontarea pe baz de numerar
1. Dac entitatea are posibilitatea de alegere:

Dac exist o obligaie prezent de decontare n numerar, atunci

se trateaz ca o tranzacie cu decontare pe baz de numerar;

Daca nu exist o obligaie prezent de decontare n numerar,

atunci se trateaz ca o tranzacie cu decontare pe baz de aciuni.

2. Dac posibilitatea de alegere este a contrapartidei, entitatea a emis un

instrument compus:

Componenta de crean se trateaz ca o tranzacie cu decontare

pe baz de numerar;

Componenta de capital se trateaz ca o tranzacie cu decontare pe

baz de aciuni.

Pagina 21 - 4

Sesiunea 21: IFRS 2

MODALITI DE PREZENTARE A INFORMAIILOR

IFRS 2 impune prezentarea unor informaii detaliate clasificate astfel:
a) Informaii care dau posibilitatea utilizatorilor situaiilor financiare s neleag natura
i coninutul acordurilor de plat pe baz de aciuni, cum ar fi:

Descrierea acordurilor existente (tipuri, termeni i condiii);

Numrul i preul ponderat de exercitare a opiunilor pentru fiecare din

urmtoarele categorii: existente la nceputul perioadei, acordate n timpul
perioadei, exercitate n timpul perioadei, expirate, existente la sfritul perioadei,
exercitabile la sfritul perioadei, etc.

b) Informaii care dau posibilitatea utilizatorilor situaiilor financiare s neleag modul

de determinare a valorii juste pentru bunurile i serviciile primate sau a valorii juste
pentru instrumentele de capital;
c) Informaii care dau posibilitatea utilizatorilor situaiilor financiare s neleag efectul
cheltuielilor nregistrate ca urmare a tranzaciilor de plat pe baz de aciuni asupra
rezultatului perioadei (profit sau pierdere).

APLICAII PRACTICE
Tranzacii cu decontare pe baz de instrumente de capital
1. O entitate acord 100 opiuni de aciuni fiecruia dintre cei 1000 de angajai pe
1.01.2005, condiia impus fiind ca angajatul s lucreze pentru entitate n
urmtorii 2 ani. Se cunoate c valoarea just a fiecrei opiuni este de 20 la
1.01.2004 i c se estimeaz c 10% dintre angajai vor prsi entitatea n aceast
perioad de 2 ani.
Care sunt nregistrrile contabile pe parcursul celor 2 ani?
2. n ianuarie 2005, o entitate a oferit opiuni noilor angajai, aceast ofert fiind
supus aprobrii Consiliului de Administraie. Aprobarea a fost primit n data de
Sesiunea 21: IFRS 2

Pagina 21 - 5

30 Aprilie 2005.
Care este data acordrii opiunii conform IFRS 2?
Tranzacii cu decontare pe baz de numerar
3. n decembrie 2002 o entitate a acordat celor 200 angajai drepturi bneti funcie
de creterea preului aciunilor (CPA), cu data investirii cu drepturi n
decembrie 2007. Care este valoarea datoriei i a cheltuielii de nregistrat, innd
cont de urmtoarele aspecte?
S-au fcut urmtoarele estimri n decembrie 2003:

60% din CPA se vor fi investite cu drepturi;

valoarea just a CPA n martie 2004 este de 3.000.

n decembrie 2004 au fost revizuite estimrile, astfel:

70% din CPA se vor fi investite cu drepturi;

valoarea just a CPA n martie 2004 este de 4.000.

SOLUII
1. La 31.12.2004
50 opiuni x 1000 angajai x 20 x 90% x 1/2 = 450.000
Debit

Cheltuiala

450.000

Credit

Capitaluri proprii

450.000

La 31.12.2005
50 opiuni x 1000 angajai x 20 x 90% x 2/2 = 900,000

Debit

Cheltuiala

450.000

Credit

Capitaluri proprii

450.000

2. Data acordrii este data la care s-a obinut aprobarea, respectiv 30 Aprilie 2005.
3. Valoarea just a datoriei de nregistrat n decembrie 2003 este 72.000.
(200 x 3,000 x 60% x 1/5).
Valoarea just a datoriei de nregistrat n decembrie 2004 este 224.000.
(200 x 4,000 x 70% x 2/5).
Creterea datoriei (224.000 72.000 = 152.000) se nregistreaz ca o cheltuial n contul
de profit i pierdere.
Pagina 21 - 6

Sesiunea 21: IFRS 2