CUM SCAP DE STOCURILE GREU VANDABILE

Practica de zi cu zi a demonstrat, din nefericire, c pot exista multe cazuri n care

firmele se confrunt cu situaia unor stocuri de marf greu vandabile n condiii
normale de pia, aa numitele stocuri fr micare. Aceast stare de fapt are
cauze multiple: fie aprovizionri de produse la preuri necompetitive, fie aprovizionri
de produse a cror cerere se reduce ulterior ca urmare a condiiilor generale de
pia, fie aprovizionri de produse n cazul crora intervine uzura moral ca efect al
apariiei unui model nou etc.
n mod evident, n toate aceste situaii voi fi nevoit s lichidizez respectivul stoc de
marf, n vederea mbuntirii parametrilor de lichiditate ai firmei i de reducere a
costurilor pe care le genereaz depozitarea i manipularea acestora. Creterea
vitezei de rotaie a stocurilor n condiiile n care creditul furnizor i cel bancar sunt
tot mai costisitoare i mai greu accesibile cred c este o prioritate pentru
managementul oricrei firme. Ca o consecin logic, apare ntrebarea fireasc dac
pot vinde acele stocuri la o valoarea inferioar celei de intrare/de aprovizionare a
acestora i care sunt limitele deductibilitii fiscale, att la nivelul impozitului pe profit,
ct i al TVA.
Concret, ne intereseaz care sunt incidenele fiscale n situaia n care am
aprovizionat 10 buc. din produsul X la preul unitar de 100 de lei fr TVA, dar ulterior
piaa nu-mi permite s le comercializez/vnd la mai mult de 80 de lei fr TVA/buc.
Dei procedura de vnzare sub costul de achiziie/de producie (dup caz) nu este
una permis n mod uzual ca modalitate generic de derulare a activitii economice,
acest fapt este totui posibil, n msura n care putem justifica ncadrarea n una
dintre situaiile reglementate la art.16 i 17 din OUG nr. 99/2000, republicat, cu
modificrile i completrile ulterioare. Altfel spus, pentru a putea vinde sub costuri
se impune ndeplinirea unei cerine de natur formal, care const n adoptarea
unei proceduri care s justifice pe fond necesitatea acestei vnzri sub costuri.
Referitor la implicaiile fiscale la nivelul impozitului pe profit, reinem c dei s-a
eliminat din cuprinsul Codului Fiscal prevederea expres c vnzarea sub costurile
de achiziie/de producie este o cheltuial nedeductibil fiscal diferena dintre
costul de achiziie/de producie (n cazul nostru, 100 de lei fr TVA/buc.) i preul
de vnzare (mai mic, respectiv de 80 de lei fr TVA/buc.) nu devine, n mod
automat, o cheltuial deductibil fiscal din baza impozabil a profitului, ci doar
n condiiile existenei unui set minim de documente care s justifice acest
fapt, conform celor descrise n paragraful anterior. De altfel, chiar actul normativ
la care am fcut trimitere i normele metodologice date n aplicare introduc o
procedur obligatorie de urmat, n funcie de ce tip/procedur de vnzare sub costuri
se identific de ctre societate ca fiind operabil pentru fiecare caz n parte.
n aceste condiii, la scderea din gestiune a mrfurilor ntreaga sum de 10 * 100 de
lei devine deductibil fiscal (prin nregistrarea contabil corespunztoare n contul
contabil nr.607), inclusiv diferena de 20 de lei (respectiv 100 de lei 80 de lei) dintre
costul de achiziie i cel de vnzare, deoarece n urma vnzrii se obin venituri
impozabile n sum de 10 * 80 de lei (nregistrate n mod corespunztor n contul
contabil nr.707). Ca i baz legal efectiv a deductibilitii fiscale integrale, ne
raportm la prevederile art.21 alin.(1) Cod Fiscal i art.80 din OUG nr.99/2000,
republicat.
n contextul acestei analize, trebuie s avem n vedere i practica organelor fiscale,
care prevalndu-se de prerogativele conferite de art.11 Cod Fiscal pot proceda la
retratarea fiscal i, implicit, la recalificarea veniturilor astfel obinute (i asta nu
numai n cazul persoanelor afiliate). Pentru a diminua riscul fiscal al rencadrrii
tranzaciilor justificat de organele fiscale ca necesar pentru a reflecta
coninutul/substana economic a tranzaciilor trebuie ca agentul economic s
ntocmeasc o documentaie prin care s argumenteze c a realizat venitul
maxim posibil n condiiile date, iar tranzacia a fost efectuat la preul real al
pieei. Altfel spus, n practic organele fiscale pot accepta c preul de tranzacionare
este sub cel unitar de 100 de lei, dar pot proceda la recalificarea veniturilor realizate,
argumentnd c preul real unitar de pia era nu de 80 de lei, ci de 90 de lei n
mod evident, cu efect fiscal n creterea bazei impozabile a profitului cu suma de 10 *
10 lei (respectiv 90 de lei 80 de lei). Tocmai din acest motiv este foarte important
ca agentul economic s probeze valoarea real de pia ca fiind de 80 de lei (prin
rapoarte de evaluare, studii comparative de pia, coresponden pe e-mail etc.)
Referitor la implicaiile fiscale la nivelul taxei pe valoarea adugat, TVA ul dedus
iniial (inclusiv prin mecanismul taxrii inverse, n cazul unor achiziii
intracomunitare) nu se ajusteaz, chiar dac TVA ul colectat la vnzarea
ulterioar (aplicat la baza impozabil de 80 de lei) este mai mic dect cel dedus
iniial la aprovizionare (aplicat la baza impozabil de 100 de lei). De altfel,
exercitarea dreptului de deducere a taxei este condiionat de ndeplinirea unor
cerine formale (respectiv deinerea unui nscris care are calitatea de document
justificativ, conform art.155 alin.(19) Cod Fiscal) i a unora de fond (derularea
ulterioar de operaiuni taxabile, conform art.145 alin.(2) lit.a Cod Fiscal). n
susinerea acestei concluzii putem invoca i prevederile corelative ale art.138 i
art.148 Cod Fiscal, referitoare la ajustarea taxei deductibile n cazul achiziiilor de
servicii i bunuri i n special normele metodologice date n aplicarea art.148 Cod
Fiscal, care fac trimitere exclusiv la caracterul taxabil al operaiunilor derulate.
De altfel, n susinerea celor menionate n cele dou paragrafe anterioare putem
invoca i Hotrrea Curii de Justiie European emis n cauza C-412/03 Hotel
Scandic, din cuprinsul creia reinem, pe fond, c se acord dreptul integral de
deducere al TVA pentru achiziiile de bunuri efectuate, chiar dac acestea sunt
revndute ulterior sub preul/costul de achiziie.
n condiiile n care stocul respectiv de marf nu este vandabil i se ia decizia
distrugerii acestuia, deosebire esenial din punct de vedere al tratamentului
fiscal apare la nivelul impozitului pe profit; n acest caz, cheltuielile aferente
scderii din gestiune privind stocul n cauz sunt nedeductibile fiscal la
determinarea profitului impozabil, prin raportare la reglementrile art. 21 alin. (4) lit. c)
din Codul Fiscal.
Pe de alt parte, din punct de vedere al TVA, potrivit art. 128 alin. (8) Cod
Fiscal, nu constituie livrare bunurile sczute din gestiune ca urmare a degradrii
stocurilor, n condiiile stabilite n norme. n aceste condiii normele stabilesc (n
principal) ca fiind necesar ndeplinirea urmtoarelor condiii:
a)Bunurile nu sunt imputabile
b)Degradarea calitativ a bunurilor este ca urmare a unor cauze obiective i dovedite
cu documente
c)Se face dovada c bunurile au fost distruse. Bunurile trebuie s fie
dezmembrate/distruse prin uniti autorizate i s existe documente care s ateste c
acestea nu se mai ntorc n circuitul economic. n aceste condiii prevederile de la art.
145 alin. (3) Cod Fiscal dau dreptul de deducere a TVA la achiziia efectuat, inclusiv
pentru activitile economice reglementate la art. 128 alin. (8) din Codul Fiscal.
Totui, lucrurile nu trebuie nelese simplist. n cazul n care condiiile anterior
menionate nu sunt ndeplinite n mod cumulativ, se consider c operaiunea
reprezint o livrare ctre sine, pentru care societatea are obligaia s emit o
autofactur, conform art. 155 alin. (2) Cod Fiscal si pct. 70 din Titlul VI al Normelor
metodologice de aplicare a Codului Fiscal. Informaiile din factura emis prin
autofacturare se preiau n jurnalele pentru vnzri i, n mod corespunztor, n
decontul de tax prevazut la art. 156 indice 2 Cod Fiscal, ca i tax colectat. Nu n
ultimul rnd, se vor avea n vedere i modificrile aduse prin O.G. nr.15/2012 i H.G.
nr.1071/2012 (aplicabile din 2013), conform crora, n esen, nu se mai analizeaz
obligaia de colectare a TVA la declasare, ci numai obligaia de ajustare a taxei
dedus la achiziie, conform art. 148 sau art.149 Cod Fiscal.
Dac declasarea stocului are la baza raionamentului uzura moral a bunurilor, acest
fapt nu este recunoscut de autoritatea fiscal, iar procedura de a nu ajusta TVA
(respectiv, de a nu colecta TVA la stocul declasat) conduce la un risc major de
divergene de opinie cu autoritatea fiscal. (Sursa: Revista Business Woman)