CURSUL 5, 6: CONTABILITATEA STOCURILOR – STUDIU

COMPARATIV NORME NAŢIONALE - IPSAS

Politici şi opţiuni contabile privind recunoaşterea, evaluarea
şi derecunoaşterea stocurilor la nivelul instituţiilor publice

Recunoaşterea şi evaluarea stocurilor este abordată prin prisma reglementărilor

contabile, atât la nivelul reglementărilor contabile româneşti, cât şi la nivelul celor
internaţionale. Astfel stocurile sunt definite astfel:
O.M.F.P. nr.1917/2005 IPSAS 12 „Stocuri”
Stocurile sunt active circulante: Stocurile sunt active:
 deţinute pentru a fi vândute pe  sub formă de materii prime sau
parcursul desfăşurării normale a materiale care vor fi consumate în
activităţii; procesul de producţie;
 în curs de producţie în vederea unei  sub formă de materii prime sau
vânzări în procesul desfăşurării normale a materiale care vor fi consumate sau
activităţii; sau distribuite în prestarea de servicii;
 sub formă de materii prime,  deţinute pentru vânzare sau
materiale şi alte consumabile care urmează distribuire în cursul normal al
să fie folosite în desfăşurarea activităţii activităţilor; sau
curente a instituţiei, în procesul de  în procesul de producţie pentru
producţie sau pentru prestarea de servicii. vânzare sau distribuire.
Cele două definiţii, sunt asemănătoare, însă ambele conţin enumerări posibile
pentru acest tip de active, dar natura acestora nu este însă suficientă pentru a le
considera stocuri. De asemenea aceste definiţii nu fac referire la criterii legate de
valoare şi de durată de utilizare. Stocurile ce pot fi deţinute sunt reprezentate de:
O.M.F.P. nr.1917/2005 IPSAS 12 „Stocuri”
Stocurile ce pot fi deţinute: Stocurile ce pot fi deţinute:
 materii prime,  muniţie,
 materiale consumabile,  materii prime consumabile,
 materiale de natura obiectelor de inventar,  materiale pentru întreţinere,
 materialele şi ambalajele rezervă de stat şi  piese de schimb pentru
mobilizare, imobilizările corporale, altele
 alte stocuri necesare pentru apărare, ordine decât cele care sunt abordate de
publică şi siguranţă naţională şi alte IPSAS 17 „Imobilizări corporale”,
stocuri specifice,  rezervele strategice,
 produsele: semifabricatele; produsele  stocuri de monedă neemisă,
finite; rebuturi, materiale recuperabile şi  rezerve poştale deţinute pentru
deşeuri; producţia în curs de execuţie, vânzare,
 bunuri confiscate sau intrate, potrivit legii,  producţie în curs de execuţie,
în proprietatea privată a statului sau a inclusiv materiale pentru cursuri
unităţilor administrativ teritoriale, educaţionale / de pregătire şi
 stocuri aflate la terţi, servicii pentru clienţi,
 animale şi păsări,  teren / proprietate imobiliară
 mărfuri, deţinută pentru vânzare.
 ambalaje.
1
 Pentru a recunoaşte un element în categoria stocurilor, trebuie verificată
îndeplinirea criteriilor de recunoaştere. Potrivit O.M.F.P. nr.1917/2005 şi a
standardului IPSAS 12”Stocuri”, pentru a fi recunoscut un stoc, acesta trebuie să
îndeplinească criteriile de recunoaştere ale unui activ. ,,Un activ” trebuie să
reprezinte ,,o resursă controlată de către o entitate, ca urmare a evenimentelor trecute şi
în urma cărora se preconizează să intre în entitate beneficii economice viitoare sau
posibile servicii”, dar şi posibilitatea stabilirii unor valori care pot fi evaluate în mod
credibil. Conceptul de probabilitate se referă la gradul de certitudine sau de
incertitudine în realizarea unor beneficii economice viitoare asociate unui element. În
acest context, evaluarea acestui grad se face în funcţie de informaţiile disponibile în
momentul întocmirii situaţiilor financiare.
Pentru a fi recunoscut un stoc, acesta trebuie să îndeplinească criteriile de recunoaştere
ale unui activ:
- preconizează să intre în entitate beneficii economice viitoare sau posibile servicii.
- existenţa unui cost sau unei valori ce trebuie determinată credibil
Beneficiile economice reprezintă potenţialul de a contribui, direct sau indirect,
la fluxul de numerar sau echivalente de numerar către entitate. Această contribuţie se
reflectă fie sub forma creşterii intrărilor de numerar, fie sub forma reducerii ieşirilor de
numerar, de exemplu, prin reducerea costurilor de producţie. Astfel, potenţialul poate fi
unul productiv, atunci când activul este utilizat separat sau împreună cu alte active
pentru prestarea de servicii sau producerea de bunuri destinate vânzării de către
instituţia publică. De asemenea, potenţialul poate îmbrăca forma convertibilităţii în
numerar sau echivalente de numerar.
Un element de activ, respectiv de stoc, nu se recunoaşte în bilanţ dacă este
imposibil ca acesta să genereze avantaje / beneficii economice viitoare pentru instituţia
publică. Conform acestei precizări, aprovizionarea cu elemente de stocuri asigură în
viitor avantaje economice şi, ca atare, sunt recunoscute în activul bilanţului, în timp ce
aprovizionarea cu elemente materiale ce nu sunt stocabile sau cu utilităţi ce nu produc
avantaje / beneficii economice viitoare, nu este recunoscută ca element de stoc în
bilanţ, ci ca şi element de cheltuială operaţională.
Recunoaşterea unui activ, respectiv a unui element de stoc în bilanţ este legată
şi de existenţa unui cost sau unei valori ce trebuie determinată credibil. Recunoaşterea
presupune, în aceste condiţii, estimarea unui cost sau unei valori. Dacă aceste estimări
sunt raţionale, adică rezonabile, atunci ele nu influenţează credibilitatea informaţiilor
contabile şi a situaţiilor financiare. Acest proces de recunoaştere implică descrierea în
cuvinte a respectivului element şi asocierea unei sume, precum şi includerea
respectivei sume în totalul bilanţului.
În condiţiile în care, prin aplicarea raţionamentului profesional, rezultă că unei
anumite operaţiuni îi sunt aplicabile prevederile principiului prevalenţei economicului
asupra juridicului, este necesară recunoaşterea stocurilor ca active potrivit acestui
principiu. Atunci când este imposibil să se estimeze beneficiile economice viitoare, nu
este recunoscut stocul, ci se recunoaşte cheltuială a perioadei. În această situaţie se
încadrează stocurile ce se achiziţionează în mod ocazional sau cele nestocabile.
Recunoaşterea costului stocurilor ieşite drept cheltuială are loc atunci când se produce
o reducere a avantajelor economice viitoare, generată de o diminuare de active sau de o
creştere de datorii, reducere ce poate fi evaluată în mod credibil.
2
 IPSAS 12 - „ Stocuri” prevede următoarele situaţii în care costul stocurilor
trebuie recunoscut drept cheltuială:
 atunci când stocurile sunt vândute, schimbate sau distribuite, valoarea lor trebuie
recunoscută drept cheltuială a perioadei în care este reconoscut venitul aferent.
Dacă nu există nici un venit aferent, cheltuiala este recunoscută atunci când
bunurile sunt distribuite sau atunci când se prestează un serviciu conex.
 valoarea oricăror scăderi ale valorii contabile a stocurilor şi toate pierderile din
stocuri trebuie recunoscute drept o cheltuială în perioada în care apare scăderea
valorii contabile sau pierderea.
 valoarea oricărei reluări sau oricărei scăderi a valorii contabile a stocurilor ar trebui
recunoscută drept o reducere în valoarea stocurilor recunoscute drept cheltuială în
perioada în care apare preluarea.
 stocurile alocate unui alt activ sunt recunoscute drept cheltuială în timpul vieţii utile
a acelui activ.
I. RECUNOAŞTEREA STOCURILOR presupune prezentarea unui element de
natura stocurilor în situaţiile financiare pentru prima dată. Momentele în care se
realizează recunoaşterea iniţială a stocurilor sunt următoarele: la achiziţie (se
evaluează iniţial la cost de achiziţie), la obţinerea din producţie ( se evaluează iniţial la
cost de producţie), sau la primirea prin donaţii ( se evaluează iniţial la valoarea justă).

1. Evaluarea iniţială la cost de achiziţie:

O.M.F.P. nr.1917/2005 IPSAS 12 „Stocuri”
Costul de achiziţie al stocurilor Costul de achiziţie cuprinde preţul de
cumpărate cuprinde: preţul de cumpărare, taxele de import şi alte taxe
cumpărare, taxele de import şi alte taxe (altele decât cele care ulterior sunt
(cu excepţia acelor pe care instituţia recuperabile de la autorităţi fiscale), şi
publică le poate recupera de la transportul, costurile de manipulare şi
autorităţile fiscale); cheltuielile de alte costuri care pot fi direct atribuite
transport, manipulare şi alte cheltuieli achiziţionării bunurilor finite,
care pot fi atribuibile direct achiziţiei materialelor şi rezervelor. Reducerile
stocurilor respective. Reducerile comerciale, rabaturile şi alte elemente
comerciale acordate de furnizor nu fac similare sunt deduse atunci când se
parte din costul de achiziţie determină costul de achiziţie.
Exemplu de determinare a costului de achiziţie:
Determinăm costul de achiziţie al materialului „X” ce va fi recunoscut în contabilitatea
instituţiei publice cunoscând următoarele date:
a. preţul de achiziţie: 120.000 lei;
b. reduceri comerciale (rabat): 2%;
c. cheltuieli de transport: 5.000 lei;
d. cheltuieli manipulare stoc: 1.600 lei;
e. TVA 19% [19% x (120.000 – 2% x 120.000) = 22.344 lei];
f. amortizarea clădirii unde se află sediul instituţiei publice: 1.600.000 lei;
g. cheltuieli cu iluminarea secţiilor de producţie: 1.800 lei.

3
 cazul I: instituţia publică nu este plătitoare de TVA
costul de achiziţie = preţul de achiziţie – reducerile comerciale + cheltuielile de
transport + cheltuielile de manipulare + TVA (nefiind plătitoare de TVA, aceasta nu
poate fi recuperată de la autorităţile fiscale)
costul de achiziţie = 120.000 – 2% x 120.000 + 5.000 + 1.600 + 22.344 = 146.544 lei
nu se regăsesc în costul de achiziţie:
- amortizarea clădirii unde se află sediul instituţiei publice (1.600.000 lei);
- cheltuielile cu iluminarea secţiilor de producţie (1.800 lei).
cazul II: instituţia publică este plătitoare de TVA
costul de achiziţie = preţul de achiziţie – reducerile comerciale + cheltuielile de
transport + cheltuielile de manipulare
costul de achiziţie = 120.000 – 2% x 120.000 + 5.000 + 1.600 = 124.200 lei
nu se regăsesc în costul de achiziţie:
- amortizarea clădirii unde se află sediul instituţiei publice (1.600.000 lei);
- cheltuielile cu iluminarea secţiilor de producţie (1.800 lei);
- TVA (fiind plătitoare de TVA, aceasta poate fi recuperată de la autorităţile fiscale)
22.344 lei.

4
 2. Evaluarea iniţială la cost de producţie:
Standardele internaţionale de contabilitate pentru sectorul public folosesc
termenul de cost de conversie şi nu cost de producţie sau de prelucrare cum îl regăsim
în reglementările contabile româneşti. Definirea lor este următoarea:
O.M.F.P. nr.1917/2005 IPSAS 12 „Stocuri”
Costul de producţie cuprinde: costul de Costul de conversiei stocurilor include
achiziţie al materiilor prime şi costurile direct legate de unităţile de
materialelor consumabile şi cheltuielile producţie. Ele includ de asemenea o
de producţie direct atribuibile bunului. alocare sistematică a cheltuielilor de
Costul de producţie sau de prelucrare al regie de producţie fixe şi variabile care
stocurilor cuprinde cheltuielile directe sunt angajate în transformarea
aferente producţiei şi anume: materiale materialelor în bunuri finite. Cheltuielile
directe; energia consumată în scopuri fixe de regie sunt acele costuri indirecte
tehnologice; manopera directă şi alte de producţie care rămân relativ constante
cheltuieli directe de producţie, precum şi neţinând cont de variaţia volumului
cota cheltuielilor indirecte de producţie producţiei şi costul gestionării şi
alocată în mod raţional ca fiind legată de administrării fabricii. Cheltuielile de
fabricaţia acestora. regie variabile de producţie sunt acele
Costul stocurilor unui prestator de costuri indirecte de producţie care
servicii cuprinde manopera şi alte variază direct sau aproape direct cu
cheltuieli legate de personalul direct volumul producţiei. Alocarea
angajat în furnizarea serviciilor, inclusiv cheltuielilor fixe de regie asupra
personalul însărcinat cu supravegherea, costurilor de prelucrare este bazată pe
precum şi regiile corespunzătoare. capacitatea normală de producţie.
În funcţie de specificul activităţii, pentru Costurile stocurilor unui prestator de
determinarea costului pot fi folosite de servicii se compune în primul rând din
asemenea metoda costului standard, în costurile muncii şi din alte costuri cu
activitatea de producţie sau metoda personalul direct angajat în prestarea
preţului cu amănuntul, în comerţul cu serviciului, inclusiv personalul de
amănuntul. supraveghere, plus cheltuielile de regie
care îi pot fi atribuite.
Exemplu de determinare a costului de producţie:
Fabricăm produsul „X”, în legătură cu care cunoaştem următoarele:
- cost variabil unitar: 1.000 lei / buc;
- cantităţi de produse realizate: 8.000 buc. în luna ianuarie, 10.000 buc în luna
februarie, 9.000 buc. în luna martie, 11.000 buc. în luna aprilie;
- cheltuieli fixe 1.600.000 lei.
Care este costul de producţie?
cazul I: nu ţinem cont de variaţia utilizării capacităţii de producţie;
cazul II: ţinem cont de capacitatea normală de producţie de 10.000 bucăţi.

5
 Repartizarea cheltuielilor indirecte, numite şi regie fixă în costul de producţie se face în funcţie de capacitatea normală de
producţie. Capacitatea normală de producţie este producţia estimată a fi obţinută în medie, de a lungul unui anumit număr de
perioade sau sezoane, în condiţii normale, având în vedere şi pierderea de capacitate din întreţinerea planificată a echipamentului.
cazul I: nu ţinem cont de variaţia utilizării capacităţii de producţie
exerciţiul
ianuarie februarie martie aprilie
elemente
volumul producţiei (buc) qi 8.000 10.000 9.000 11.000
cheltuieli variabile totale (lei) CVi  cvi xqi 8.000.000 10.000.000 9.000.000 11.000.000
cheltuieli fixe (lei) CFi 1.600.000 1.600.000 1.600.000 1.600.000
cheltuieli totale (lei) CT i  CV i  CF 9.600.000 11.600.000 10.600.000 12.600.000
cost de producţie unitar (lei /buc) cu 
CTi 1.200,00 1.160,00 1.177,77 1.145,45
i
qi
Costul de producţie unitar variază odată cu volumul producţiei.
cazul II: ţinem cont de variaţia utilizării capacităţii de producţie
exerciţiul
ianuarie februarie martie aprilie
elemente
volumul producţiei (buc) qi 8.000 10.000 9.000 11.000
cheltuieli variabile totale (lei) CVi  cvi xqi 8.000.000 10.000.000 9.000.000 11.000.000
gradul de utilizare al capacităţii de   capacitate _ efectiva x100 80% 100% 90% 110%
i
producţie (%) capacitate _ normala
cheltuieli fixe repartizate în raport de 1.280.000 1.600.000 1.440.000 1.760.000
gradul de utilizare al capacităţii de CFrep i  CFi x i
producţie (lei)
cheltuieli totale (lei) CTi  CVi  CF 9.280.000 11.600.000 10.440.000 12.760.000
cost de producţie unitar (lei /buc) cu i 
CTi 1.160 1.160 1.160 1.160
qi

6
 Repartizând raţional cheltuielile fixe în funcţie de gradul de utilizare al
capacităţii de producţie se evită fluctuaţiile nejustificate ale costului de producţie, ceea
ce va permite evaluarea stocurilor la bilanţ la valoarea reală.
Există şi o serie de elemente de costuri care nu trebuie să fie incluse în costul
stocurilor, ci trebuie recunoscute drept cheltuieli ale perioadei în care au survenit,
astfel:
O.M.F.P. nr.1917/2005 IPSAS 12 „Stocuri”
Nu se recunosc în costul de producţie: Nu se recunosc în costul de conversie:
 pierderile de materiale, manoperă sau  cheltuielile de regie nealocate urmare
alte costuri de producţie înregistrate a folosirii necorespunzătoare a
peste limitele normal admise, capacităţii de producţie,
 cheltuielile de depozitare, cu excepţia  cantităţi anormale de deşeuri, muncă
cazurilor în care aceste costuri sunt sau alte costuri de producţie,
necesare în procesul de producţie,  costuri de depozitare, cu excepţia
anterior trecerii într-o nouă fază de situaţiei în care costurile sunt
fabricaţie, necesare în procesul de producţie
 regiile (cheltuielile) generale de înainte de un alt stadiu al producţiei,
administraţie care nu participă la  cheltuielile administrative de regie
aducerea stocurilor în forma şi locul care nu contribuie la aducerea
final, stocurilor în locaţia şi la condiţia lor
 costurile de desfacere. actuală,
 costurile vânzării

3. Evaluarea iniţială la valoarea justă:

Valoarea justă este utilizată pentru recunoaşterea iniţială a stocurilor dobândite
cu titlu gratuit.
O.M.F.P. nr.1917/2005 IPSAS 12 „Stocuri”
Valoarea justă reprezintă suma pentru Valoarea justă este suma la care poate fi
care un activ ar putea fi schimbat de tranzacţionat un activ sau decontată o
bună voie între două părţi aflate în datorie, de bună voie, între părţi
cunoştinţă de cauză, în cadrul unei interesate şi în cunoştinţă de cauză în
tranzacţii cu preţul determinat obiectiv. cadrul unei tranzacţii desfăşurată în
condiţii obiective.

7
 B. EVALUAREA ULTERIOARĂ RECUNOAŞTERII STOCURILOR-
presupune modificarea valorii la care un activ de natura stocurilor deja recunoscut este
prezentată în situaţiile financiare. Recunoaşterea ulterioară se realizează cu ocazia
inventarierii şi la data bilanţului.
1. Evaluarea la inventar:
Evaluarea stocurilor se face la valoarea de inventar a fiecărui sortiment, numită
valoare realizabilă netă (preţul de vânzare estimat ce ar putea fi obţinut pe parcursul
desfăşurării normale a activităţii, minus costurile estimate pentru finalizarea bunului,
atunci când este cazul şi costurile estimate necesare vânzării). Cu ocazia inventarierii,
evaluarea stocurilor se realizează la valoarea actuală (de inventar), denumită, în baza
normei IPSAS 12 „Stocuri”, valoare realizabilă netă. Valoarea realizabilă netă se
determină prin estimare în funcţie de o serie de factori: constatare, probe sau alte
modalităţi, astfel:
 pentru stocurile uzate moral integral sau parţial (stocuri deteriorate, învechite,
demodate) cărora li s-a redus preţul de vânzare sau au crescut costurile estimate de
finalizare sau vânzare, valoarea realizabilă netă se determină prin diminuarea valorii
contabile.
 utilizarea celor mai credibile dovezi în momentul estimării (se iau în considerare
fluctuaţiile de preţ şi de cost direct legate de evenimentele ce au survenit după
închiderea exerciţiului, în situaţia în care astfel de evenimente confirmă condiţiile
existente la finele exerciţiului) valorii realizabile nete. Aceste situaţii determină ca
valoarea realizabilă netă să fie mai mare sau mai mică decât valoarea contabilă;
 dacă se ţine cont de scopul sau destinaţia stocurilor, valoarea realizabilă netă se
determină în funcţie de preţurile generale de vânzare practicate pe piaţă;
 pentru produsele finite de realizat pentru care se estimează că vor fi vândute la preţ
mai mare sau egal cu costul lor, valoarea materialelor utilizate în scopul realizării
lor nu se va diminua sub valoarea contabilă. Dacă însă produsele realizate au un
cost mai mare decât valoarea realizabilă netă, se va proceda la diminuarea costului
materialelor componente ale produsului finit de realizat până la nivelul valorii
realizabile nete.
Printre condiţiile care converg spre utilizarea acestei opţiuni se numără:
deteriorările fizice, uzura morală, schimbările tehnologice, schimbările în structura
pieţei, fluctuaţiile de preţ şi de cost. Valoarea contabilă la care sunt înregistrate
stocurile nu ar trebui să depăşească valoarea realizabilă netă, iar în situaţia în care o
depăşesc, stocurile ar trebui înregistrate la valoarea realizabilă netă. Practica diminuării
valorii stocurilor sub cost până la valoarea realizabilă netă, este consecventă cu
principiul conform căruia activele nu trebuie reflectate în bilanţ la o valoare mai mare
decât valoarea care se poate obţine prin utilizarea sau vânzarea lor. Estimarea valorii
nete ia în considerare scopul pentru care stocurile sunt deţinute. Astfel valoarea
realizabilă netă a stocurilor care urmează să fie livrate în baza unor contracte ferme
pentru vânzarea de bunuri este preţul stabilit contractual. Valoarea realizabilă netă
poate fi egală, mai mare sau mai mică decât costul stocurilor.

8
 2. Evaluarea la bilanţ:
Pentru a fi reflectate în situaţiile financiare ale instituţiei, stocurile se evaluează
la valoarea cea mai mică dintre valoarea contabilă şi valoarea realizabilă netă (valoarea
de inventar), astfel:
 dacă valoarea contabilă este mai mare decât valoarea realizabilă netă, costul
stocurilor se va diminua până la nivelul valorii realizabile nete. Această valoare cu
care se diminuează costul stocurilor este recunoscută ca o cheltuială pentru
depreciere pentru care se înregistrează o ajustare de valoare;
 pentru fiecare din exerciţiul următor se efectuează o nouă evaluare a valorii
realizabile nete. Dacă pentru stocurile pentru care s-au diminuat costurile în
exerciţiul anterior prin depreciere, la evaluarea din exerciţiul următor se constată o
valoare realizabilă netă mai mică decât cea precedentă, cu diferenţa în minus
rezultată se va reduce de asemenea costul stocurilor până la noul nivel al valorii
realizabile nete, majorându-se ajustarea anterior înregistrată;
 dacă condiţiile care au determinat reducerea costului stocului s-au modificat sau nu
mai există, atunci se va proceda la o reducere sau o anulare a ajustărilor de valoare
pentru deprecierea stocurilor în perioada în care are loc revizuirea.

9
 C. DERECUNOAŞTEREA STOCURILOR
Derecunoaşterea, adică evaluarea stocurilor la ieşirea din instituţie, presupune că
un element de natura stocurilor ce a fost anterior constatat încetează a mai fi
recunoscut în contabilitatea instituţiei publice (acele momente fiind cele în care se
realizează vânzarea sau ieşirea din instituţie prin diferite căi). Se realizează folosind
una din următoarele metode de evaluare la ieşire:
O.M.F.P. nr.1917/2005 IPSAS 12 „Stocuri”
La ieşirea din gestiune, stocurile se La ieşirea din gestiune, stocurile se
evaluează şi se înregistrează în contabilitate evaluează şi se înregistrează în
prin aplicarea uneia din metodele: contabilitate prin aplicarea uneia din
 metoda primul intrat – primul ieşit metodele:
(FIFO),  metoda primul intrat – primul ieşit
 metoda costului mediu ponderat (CMP), (FIFO),
 metoda ultimul intrat - primul ieşit  metoda costului mediu ponderat
(LIFO). (CMP).
Opţiunea pentru o anumită metodă de evaluare la ieşire a stocurilor se analizează
în funcţie de efectele pe care fiecare dintre aceste metode le are asupra situaţiilor
financiare anuale, în funcţie de evoluţia preţurilor pe piaţă (creştere sau scădere),
precum şi în funcţie de politica contabilă adoptată, întrucât se ştie că metode diferite
conduc la imagini diferite ale rezultatului contabil şi mărimii stocurilor. FIFO, LIFO şi
CMP conduc la rezultate diferite din punct de vedere valoric pentru aceeaşi ieşire,
influenţând în mod diferit mărimea stocului final, a consumurilor şi a cheltuielilor.
Exemplificare: Voi porni de la următoarele date pentru a prezenta modul de
utilizare al fiecăreia din metodele menţionate mai sus:
01.N Sold iniţial 200 buc x 20 lei / buc 18.N Consum 420 buc x ?
05.N Aprovizionare 400 buc x 30 lei / buc 20.N Aprovizionare 500 buc x 24 lei / buc
09.N Consum 300 buc x ? 25.N Consum 560 buc x ?
12.N Aprovizionare 200 buc x 36 lei / buc 28.N Aprovizionare 100 buc x 34 lei / buc
Metoda de evaluarea la ieşire FIFO - se aplică cu succes în cadrul entităţilor cu
o gamă sortimentală diversificată de stocuri şi în perioada în care există o relativă
stabilitate a produselor. În condiţiile creşterii preţurilor, folosirea metodei are ca efect
evaluarea ieşirilor la costurile cele mai scăzute; evaluarea stocurilor finale la preţurile
cele mai mari. În condiţiile scăderii preţurilor, folosirea metodei are ca efect: ieşirile
sunt evaluate la preţurile cele mai mari; stocurile sunt evaluate la preţurile cele mai
mici. Avantajele metodei sunt: evaluarea stocurilor finale se face la cele mai recente
preţuri (mai realiste) şi poate fi uşor conectat la valorile actuale; este uşor de aplicat.
Dezavantajele metodei: în perioadele de schimbări rapide de preţuri, rezultatele pot fi
supraevaluate faţă de costurile curente, datorită faptului că ieşirile sunt evaluate la cost
istoric, iar veniturile din vânzări la costuri curente; tendinţa instituţiei publice de a
majora preţurile de vânzare odată cu creşterea costurilor de achiziţie, indiferent de
faptul că unele stocuri s-ar putea să fie achiziţionate înainte de creşterea preţurilor.

10
 Materialul ”X” – evaluare la ieşire folosind metoda FIFO
01.N: Sold iniţial 200 buc x 20 lei/buc
05.N: Intră: 400 buc x 30 lei/buc
09.N: Consum 300 buc 200 buc x 20 lei/buc
100 buc x 30 lei/buc
Stoc: 300 buc x 30 lei/buc
12.N: Intră: 200 buc x 36 lei/buc
18.N: Consum 420 buc 300 buc x 30 lei/buc
120 buc x 36 lei/buc
Stoc: 80 buc x 36 lei/buc
20.N: Intră: 500 buc x 24 lei/buc
25.N: Consum 560 buc 80 buc x 36 lei/buc
480 buc x 24 lei/buc
Stoc: 20 buc x 24 lei/buc
28.N: Intră: 100 buc x 34 lei/buc
30. N: Stoc final: 20 buc x 24 lei/buc
100 buc x 34 lei/buc
Metoda CMP (cost mediu ponderat) - presupune calcularea costului fiecărui
element pe baza metodei ponderate a costurilor elementelor similare aflate în stoc la
începutul perioadei şi a costului elementelor similare produse sau cumpărate în timpul
perioadei. Media poate fi calculată periodic (lunar) sau după fiecare recepţie. Metoda
CMP calculat după fiecare intrare oferă posibilitatea evaluării ieşirilor, în cursul lunii,
atunci când se produc operaţiile, costul ieşirilor fiind foarte aproape de cel al intrărilor.
Metoda prezintă însă, dezavantajul unor multiple calcule şi, implicit, costuri, mai ales
în condiţiile existenţei unei nomenclaturi mari ale sortimentelor şi cu multe mişcări în
cursul lunii. Metoda CMP lunar prezintă avantajul reducerii volumului de muncă prin
calculul costului mediu ponderat o singură dată pe lună, nivelul costului fiind apropiat
de cel calculat în varianta CMP după fiecare intrare. Metoda prezintă ca dezavantaj,
faptul că nu permite evaluarea şi înregistrarea ieşirilor în cursul lunii şi, prin aceasta,
necunoaşterea zilnică a situaţiei gestionare a fiecărui sortiment. Ţinând seama că
evidenţa analitică poate fi dublată de evidenţa operativă a stocurilor la locurile de
depozitare şi că este mai simplă în aplicare, metoda este recomandată instituţiilor
publice cu o nomenclatură mare a stocurilor şi cu multe mişcări în cursul lunii.
CMP (cost mediu ponderat), poate fi determinat în una din variantele:
a. Mod calcul CMP, varianta ”după fiecare intrare”:
q si  p si  qi  pi
CMP 
q si  q i
b. Mod calcul CMP, varianta ”la finele exerciţiului financiar” (cost mediu lunar):
q si  p si   q i  p i
CMP 
q si   qi
Unde qsi, qi – cantitatea iniţială de stoc, respectiv cantitatea intrată din stocul „i”;
: psi, pi – preţul unitar al stocului iniţial, respectiv preţul unitar al stocului „i”

CMP / varianta ”după fiecare intrare”:

q si  p si  qi  pi 200  20  400  30
05.N: CMP  q si  qi

200  400
 26,68lei / buc

09.N: consum 300 buc x 26,68 lei/buc

11
Stoc rămas: 300 buc x 26,68 lei/buc
q si  p si  qi  pi 300  26,68  200  36
12.N: CMP  q si  qi

300  200
 30,42lei / buc

18.N: consum 420 buc x 30,42 lei/buc

Stoc rămas: 80 buc x 30,42 lei/buc
q si  p si  qi  pi 80  30,42  500  24
20.N: CMP  q si  qi

80  500
 24,90lei / buc

25.N: consum 560 buc x 24,90 lei/buc

Stoc rămas: 20 buc x 24,90 lei/buc
q si  p si  qi  pi 20  24,90  100  34
28.N: CMP  q si  q i

20  100
 32,50lei / kg

Stoc rămas: 120 buc x 32,50 lei/buc

CMP / varianta ”la finele exerciţiului financiar”:
q si  p si   qi  pi 200  20   400  30  200  36  500  24  100  34
CMP    27,58lei / kg
q si   qi 200   400  200  500  100
Metoda LIFO (ultimul intrat – primul ieşit) - presupune evaluarea bunurilor
ieşite din gestiune la costul de achiziţie sau de producţie ultimei intrări. Pe măsura
epuizării lotului, bunurile ieşite din gestiune se evaluează la costul de intrare al lotului
anterior, în ordine cronologică. Evaluarea ieşirilor în ordinea inversă intrării stocurilor,
adică la cele mai ridicate costuri, are efecte inverse metodei FIFO. Această metodă nu
este recomandată (IPSAS 12 „Stocuri” nu mai face referire la această metodă)
pentru întocmirea bilanţului, întrucât, valoarea finală a stocurilor este cea mai
îndepărtată de valoarea curentă şi nu oferă o imagine corectă asupra activelor
circulante. Acest aspect, dublat de modalitatea de evaluare la ieşire, la cele mai ridicate
preţuri, determină ca această metodă să nu fie întru-totul compatibilă cu principiul
costului istoric.
Materialul ”X” – evaluare la ieşire folosind metoda LIFO
01.N: Sold iniţial 200 buc x 20 lei/buc
05.N: Intră: 400 buc x 30 lei/buc
09.N: Consum 300buc 300 buc x 30 lei/buc
Stoc: 200 buc x 20 lei/buc
100 buc x 30 lei/buc
12.N: Intră: 200 buc x 36 lei/buc
18.N: Consum 420 buc 200 buc x 36 lei/buc
100 buc x 30 lei/buc
120 buc x 20 lei/buc
Stoc: 80 buc x 20 lei/buc
20.N: Intră: 500 buc x 24 lei/buc
25.N: Consum 560buc 500 buc x 24 lei/buc
60 buc x 20 lei/buc
Stoc: 20 buc x 20 lei/buc
28.N: Intră: 100 buc x 34 lei/buc
30. N: Stoc final: 20 buc x 20 lei/buc
100 buc x 34 lei/buc

12