 CAPITOLUL V 

CONTUL – INSTRUMENT DE PRELUCRARE A INFORMAŢIEI CONTABILE

5.1.Contul: definiţie, funcţii, structură, clasificare

Bilanţul contabil şi contul de rezultat patrimonial, deşi oferă informaţii privind

poziţia financiară şi performanţa entităţii la un moment dat, oferă o imagine statică a
elementelor de natura activelor, capitalurilor proprii, datoriilor, cheltuielilor şi
veniturilor. Pentru a surprinde dinamica acestor elemente, contabilitatea recurge la un
alt procedeu specific şi anume contul.
Contul reprezintă procedeul contabil care permite înregistrarea, urmărirea şi
controlul existentului la un moment dat (începutul / sfârşitul perioadei de gestiune),
cât şi modificările (creşterile / descreşterile) înregistrate pe parcursul unei perioade de
timp, determinate de operaţiile economico-financiare30.
Cu ajutorul contului se realizează o sistematizare a operaţiilor economico-
financiare, acestea înscriindu-se valoric în conturi în ordine cronologică, pe baza
documentelor justificative. Deşi conturile prezintă particularităţi ca urmare a
conţinutului lor economic, ele sunt strâns legate şi se intercondiţionează (condiţionare
reciprocă determinată de corelaţiile existente între elementele bilanţiere reflectate).
Totalitatea conturilor utilizate în contabilitatea curentă formează sistemul conturilor.
Ca elemente distincte ale sistemului de conturi şi ca instrument de lucru al
contabilităţii, conturile trebuie să îndeplinească următoarele funcţii31:
 funcţia economică – fiecare cont reflectă un bun economic, sursă de
finanţare, proces economic sau rezultat financiar, care arată conţinutul
economic al contului respectiv;
 funcţia statistică – datele furnizate de conturi vor sta la baza determinării
diferiţilor indicatori statistici;
 funcţia de calcul – informaţiile din conturi permit calculul situaţiei
elementelor bilanţiere în diferite momente, a costului producţiei, respectiv
rezultatului exerciţiului;
 funcţia de control – datele furnizate de conturi permit efectuarea
controlului integrităţii entităţii economice;
 funcţia de sistematizare – este exercitată de fiecare cont prin oglindirea
separată a operaţiilor economice ce produc creşteri / scăderi ale mijloacelor,
surselor sau proceselor economice;
 funcţia contabilă – constă într-un anumit mod de înregistrare a
modificărilor determinate de operaţiile economico-financiare.
Din punct de vedere grafic, contul are forma literei „T” (reprezentare grafică
folosită în scop didactic) pentru a putea evidenţia creşterile, respectiv scăderile ce pot
avea loc la nivelul elementelor bilanţiere. În structura contului sunt cuprinse
următoarele componente32:
1. Titlul şi simbolul contului – titlul contului se înscrie pe linia orizontală a T-
ului, având ca scop exprimarea conţinutului economic al elementului bilanţier.
30
Cristina Ţenovici, Marin Popescu – “Contabilitate generală”, Editura Universitaria, Craiova, 2010, pag. 40
31
Oprea Călin, Gheorghe Cârstea – „Bazele contabilităţii”, Editura Didactică şi Pedagogică, Bucureşti, 2003, pag.94
32
Cristina Ţenovici, Marin Popescu – “Contabilitate generală”, Editura Universitaria, Craiova, 2010, pag. 40 - 41

73
Simbolul contului este numeric, realizându-se cu respectarea unor reguli unitare, prin
planul de conturi general.
2. Debitul şi creditul – partea stângă a contului poartă denumirea de debit (D),
iar partea dreaptă de credit (C). În consecinţă, sumele înscrise în partea de debit se
numesc sume debitoare, iar cele înscrise în partea de credit se numesc sume
creditoare. Debitul şi creditul sunt folosite pentru a înregistra creşterile / scăderile ce
au loc la nivelul elementului bilanţier. Legătura dintre debitul şi creditul conturilor,
stabilită cu ocazia înregistrării operaţiilor economice în conturi, se numeşte
corespondenţa conturilor, iar conturile între care se stabileşte această legătură poartă
denumirea de conturi corespondente.
3. Explicaţia operaţiei înregistrate în cont – constă în prezentarea naturii
operaţiei, a entităţilor implicate în derularea tranzacţiilor şi evenimentelor, data
operaţiei, documentul justificativ utilizat etc., explicaţia contabilă realizându-se sub
formă de simbol cifric al contului sau conturilor corespondente.
4. Rulajul contului – reprezintă sumele înscrise în debitul contului şi poartă
denumirea de rulaj debitor, respectiv creditul contului şi poartă denumirea de rulaj
creditor pe parcursul unei perioade, ca urmare a operaţiunilor şi tranzacţiilor
desfăşurate, reflectând fie majorările, fie diminuările elementului reflectat cu ajutorul
acelui cont.
5. Total sume – reprezintă totalitatea sumelor înscrise în debitul contului
(poartă denumirea de total sume debitoare), respectiv creditul contului (poartă
denumirea de total sume creditoare) pe parcursul unei perioade de timp, ca urmare a
operaţiunilor şi tranzacţiilor produse, la care se adaugă şi existentele iniţiale.
6. Soldul contului – reflectă existentul valoric stabilit la un moment dat pentru
elementul bilanţier pentru care s-a deschis contul. Se stabileşte ca diferenţă între
totalul sumelor debitoare şi totalul sumelor creditoare. Dacă totalul sumelor debitoare
este mai mare decât totalul sumelor creditoare, contul prezintă sold debitor, respectiv
este sold creditor în caz contrar. Dacă totalul sumelor debitoare este egal cu totalul
sumelor creditoare, soldul contului este egal cu zero şi poartă denumirea de cont
soldat sau balansat. Soldul stabilit în ultima zi a lunii se numeşte sold final şi apare ca
sold iniţial la începutul lunii următoare şi poartă denumirea de sold iniţial.
Folosind sistemul de reprezentare al contului sub forma literei „T”, pentru
echilibrarea sumelor din debitul şi creditul contului, închiderea conturilor se face prin
trecerea soldului final debitor în creditul contului respectiv sau a soldului final
creditor în debitul contului respectiv. Deschiderea contului se face la începutul
exerciţiului financiar prin înscrierea soldului iniţial debitor în debitul contului,
respectiv a soldului iniţial creditor în creditul contului.
Există în practică mai multe forme de prezentare a contului, în raport de
modul de prezentare şi situare a elementelor ce compun structura contului, astfel33:
 forma unilaterală – se caracterizează prin faptul că există o singură serie de
coloane pentru numărul curent, data şi explicaţia operaţiei economico-
financiare care se înregistrează indiferent dacă sunt creşteri sau descreşteri,
iar coloanele de sume debitoare, creditoare şi sold sunt alăturate;

33
Cristina Ţenovici, Marin Popescu – “Contabilitate generală”, Editura Universitaria, Craiova, 2010, pag. 41

74
  forma bilaterală – se caracterizează prin faptul că există coloane separate
pentru numărul curent, data şi explicaţia operaţiei economico-financiare
care se înregistrează pentru creşteri şi separat pentru descreşteri;
 forma şah – se caracterizează prin faptul că atât pentru debit, cât şi pentru
credit, se deschide câte o fişă distinctă în care debitul apare în
corespondenţă cu conturile creditoare, iar creditul în corespondenţă cu
conturile debitoare;
 forma contului cu duble valori – se caracterizează prin faptul că indiferent
de forma de prezentare a contului (unilateral, bilateral, şah), acesta are
coloane pentru înscrierea sumelor atât în moneda naţională, cât şi în
moneda ţării cu care entitatea derulează operaţii economico-financiare.
Conturile se pot clasifica după mai multe criterii, astfel34:
1. După funcţia economică:
 conturi prin care se asigură gestionarea activelor şi capitalurilor şi se redă
implicit starea şi mişcarea acestora;
 conturi care servesc la calculul valorii recunoscute în bilanţ, numite şi conturi
rectificative (sunt conturi de amortizări, conturi de ajustări de valoare şi conturi de
diferenţe de preţ).
2. După funcţia contabilă, care va determina identificarea şi separarea
conturilor în raport de modul de aplicare a regulilor de funcţionare:
 conturi de activ – cuprind conturile ce reflectă elementele de active şi cheltuielile
entităţii;
 conturi de pasiv – cuprind conturile ce reflectă elementele de capitaluri proprii,
datorii şi veniturile entităţii.
3. După conţinutul economic:
 conturi de active;
 conturi de capitaluri proprii;
 conturi de datorii.
4. În raport de apartenenţa la situaţiile financiare:
 conturi de bilanţ (clasele 1-5 din planul de conturi);
 conturi de rezultat (clasele 6 şi 7 din planul de conturi);
 conturi în afara bilanţului (clasa 8);
5. În raport de sfera de cuprindere:
 conturi sintetice – elementele reflectate cu ajutorul contului sunt privite global, ca
urmare a nevoii de evidenţiere a poziţiei financiare şi performanţei entităţii;
 conturi analitice - elementele reflectate cu ajutorul contului sunt privite în detaliu,
ca urmare a nevoii de analiză, control şi decizie la nivelul entităţii.
Întregul sistem de conturi este grupat în planul de conturi general, care este un
tablou în cadrul căruia fiecare cont este delimitat printr-o denumire şi un simbol
cifric, fiind încadrat într-o clasă de conturi, iar în cadrul fiecărei clase într-o grupă de
conturi. Simbolizarea conturilor cu ajutorul sistemului cifric se face după reguli
precis stabilite pentru a se asigura uniformitate şi unitate de conţinut, funcţie,
denumire şi simbolizare cifrică.
34
Chiraţa Caraiani, Mihaela Dumitrana (coordonatori) – „Bazele contabilităţii”, Editura Infomega, Bucureşti, 2005,
pag.101-102

75
 În vederea organizării contabilităţii la nivelul instituţiilor publice se folosesc
două categorii de conturi:
1. conturi bugetare – se utilizează pe de o parte pentru reflectarea în
contabilitate a modului de încasare a veniturilor, respectiv de plată a cheltuielilor, iar
pe de altă parte pentru determinarea rezultatului execuţiei bugetare (excedent / deficit
bugetar). Astfel contabilitatea veniturilor şi cheltuielilor bugetare se realizează cu
ajutorul conturilor speciale deschise pe structura clasificaţiei bugetare în vigoare.
2. conturi generale – utilizate pentru realizarea contabilităţii patrimoniale,
bazată pe principiul constatării drepturilor şi obligaţiilor, cu ajutorul căreia se vor
reflecta evoluţia situaţiei financiare şi patrimoniale, respectiv excedentul sau deficitul
patrimonial. Aceste conturi sunt prevăzute în Planul de conturi general aprobat prin
O.M.F.P nr.1917/2005, cu modificările şi completările ulterioare, cuprinde
următoarele clase de conturi:
- clasa 1: conturi de capitaluri;
- clasa 2: conturi de active fixe;
- clasa 3: conturi de stocuri şi producţie în curs de execuţie;
- clasa 4: conturi de terţi;
- clasa 5: conturi la trezoreria statului şi bănci comerciale;
- clasa 6: conturi de cheltuieli;
- clasa 7: conturi de venituri şi finanţări;
- clasa 8: conturi în afara bilanţului.
La nivelul fiecărei clase sunt dezvoltate grupe de conturi, iar în cadrul acestora
conturi sintetice de gradul I şi II. Conturile sintetice pot fi dezvoltate pe conturi
analitice în raport de necesităţile de informare şi prelucrare de la nivelul instituţiei
publice.
Conturile clasei 8 „Conturi în afara bilanţului” se pot dezvolta în sensul
introducerii unor conturi specifice la propunerea instituţiei publice cu aprobarea
ordonatorului principal de credite şi cu avizul Ministerului Finanţelor Publice.

5.2. Reguli de funcţionare a conturilor

Regulile de funcţionare a conturilor au drept scop stabilirea precisă a părţii de

debit sau credit în care se înregistrează soldul iniţial existent în fiecare cont la
deschiderea acestuia, creşterile şi descreşterile produse de operaţiile economico-
financiare în elementul la care se referă contul şi soldul final al conturilor, existent la
închiderea acestora la sfârşitul unei perioade.
Pentru stabilirea regulilor de funcţionare a conturilor se porneşte de la bilanţul
contabil şi cele două principii contabile fundamentale: dubla reprezentare şi dubla
înregistrare. Conturile care reprezintă elemente de active au funcţie contabilă de
activ, iar cele care reprezintă elemente de capitaluri proprii şi datorii au funcţie
contabilă de pasiv. De asemenea, conturile de cheltuieli au funcţie contabilă de activ,
iar conturile de venituri au funcţie contabilă de pasiv.
Regulile de funcţionare a conturilor sunt următoarele:
1. Regula existentelor iniţiale (sau regula soldurilor iniţiale), care poate fi
enunţată astfel:
76
  conturile de activ încep să funcţioneze prin a se debita şi se debitează cu
existentul iniţial al elementului de activ preluat din bilanţul iniţial;
 conturile de pasiv încep să funcţioneze prin a se credita şi se creditează cu
existentul iniţial al elementului de capital propriu sau datorie preluat din
bilanţul iniţial;
 conturile de venituri şi cheltuieli nu prezintă niciodată sold iniţial, deoarece
la finele perioadei precedente au fost încorporate în rezultat.
2. Regula creşterilor, majorărilor care poate fi enunţată astfel:
 conturile de activ se debitează cu valoarea creşterilor, majorărilor sau
intrărilor de active pe parcursul perioadei;
 conturile de pasiv se creditează cu valoarea creşterilor, majorărilor sau
intrărilor de capitaluri proprii sau datorii pe parcursul perioadei;
 conturile de cheltuieli se debitează cu cheltuielile ocazionate pe parcursul
perioadei;
 conturile de venituri se creditează cu veniturile realizate pe parcursul
perioadei.
3. Regula scăderilor, diminuărilor care poate fi enunţată astfel:
 conturile de activ se creditează cu valoarea scăderilor, diminuărilor sau
ieşirilor de active pe parcursul perioadei;
 conturile de pasiv se debitează cu valoarea scăderilor, diminuărilor sau
ieşirilor de capitaluri proprii sau datorii pe parcursul perioadei;
 conturile de cheltuieli se creditează cu valoarea cheltuielilor ocazionate pe
parcursul perioadei care sunt încorporate în rezultat;
 conturile de venituri se debitează cu valoarea veniturile realizate pe
parcursul perioadei care sunt încorporate în rezultat.
4. Regula existentelor finale (sau regula soldurilor finale), care poate fi
enunţată astfel:
 conturile de activ prezintă numai sold final debitor, care reflectă valoarea
existentelor finale valorice ale elementelor de activ, la finele perioadei;
 conturile de pasiv prezintă numai sold final creditor, care reflectă valoarea
existentelor finale valorice ale elementelor de capitaluri proprii sau datorii,
la finele perioadei;
 conturile de venituri şi cheltuieli nu prezintă niciodată sold final, deoarece
la finele perioadei curente au fost încorporate în rezultat.
Aceste reguli de funcţionare a conturilor pot fi sistematizate şi schematizate
astfel:
a. Regula generală de funcţionare a conturilor de activ:
Conturile de activ încep să funcţioneze prin a se debita cu valoarea
existentelor iniţiale valorice de active preluate din bilanţul iniţial, se mai debitează cu
creşteri, majorări, intrări ale elementelor de activ pe parcursul perioadei şi se
creditează cu scăderi, diminuări, ieşiri ale activelor pe parcursul perioadei, iar soldul
final debitor reflectă valoarea existentelor finale valorice ale elementelor de activ, la
finele perioadei.
D Conturi de activ C
SId
77
 RD + - RC
TSD = SId + RD TSC = RC

SFd = TSD – TSC

(TSD TSC)

b. Regula generală de funcţionare a conturilor de pasiv:

Conturile de pasiv încep să funcţioneze prin a se credita cu valoarea
existentelor iniţiale valorice de capitaluri proprii sau datorii preluate din bilanţul
iniţial, se mai creditează cu creşteri, majorări, intrări ale elementelor de capitaluri
proprii sau datorii pe parcursul perioadei şi se debitează cu scăderi, diminuări, ieşiri
ale elementelor de capitaluri proprii sau datorii pe parcursul perioadei, iar soldul final
creditor reflectă valoarea existentelor finale valorice ale elementelor de capitaluri
proprii sau datorii, la finele perioadei.
D Conturi de pasiv C
SIc

RD - + RC
TSD = RD TSC = SIc + RC

SFc = TSC – TSD

(TSC TSD)

unde:
SId, SIc – sold iniţial debitor / sold iniţial creditor
RD, RC – rulaj debitor / rulaj creditor
TSD, TSC – total sume debitoare / total sume creditoare
SFd, SFc – sold final debitor / sold final creditor

5.3. Dubla înregistrare şi corespondenţa conturilor

Înregistrarea corectă a operaţiunilor şi tranzacţiilor cu ajutorul conturilor

impune pe de o parte utilizarea regulilor de funcţionare a conturilor, iar pe de altă
parte utilizarea altor instrumente specifice metodei contabilităţii şi anume dubla
înregistrare şi corespondenţa conturilor.
Dubla înregistrare constă în înregistrarea concomitentă şi cu aceeaşi sumă a
unei operaţii economico-financiare în două conturi şi anume în debitul unui cont şi
concomitent în creditul celuilalt cont35.
Corespondenţa conturilor reprezintă legătura reciprocă stabilită între debitul
unui cont şi creditul altui cont, legătură ce s-a stabilit cu ocazia înregistrării operaţiei

35
Cristina Ţenovici, Marin Popescu – “Contabilitate generală”, Editura Universitaria, Craiova, 2010, pag. 46

78
economico-financiare în contabilitatea curentă pe baza dublei înregistrări. Conturile
între care s-a stabilit o astfel de legătură poartă numele de conturi corespondente.
Astfel, putem concluziona că pentru a înregistra în contabilitate o operaţie
economico-financiară sunt necesare cel puţin două conturi, fie ambele sunt conturi de
activ, fie ambele sunt conturi de pasiv, sau unul este cont de activ şi altul de pasiv.
Vom prezenta în continuare câteva exemple prin care să evidenţiem dubla
înregistrare şi corespondenţa conturilor.
1. Operaţiuni şi tranzacţii înregistrate cu ajutorul conturilor de activ
Exemplu: Se încasează prin casieria instituţiei publice o creanţă de la un client,
în sumă de 100 lei.
În urma acestei operaţii au loc următoarele modificări:
 cresc activele sub formă de numerar în casierie cu 100 lei;
 scad activele sub formă de creanţe clienţi cu 100 lei.
Conturile corespondente în care se transpune această operaţiune sunt:
 „Casa în lei” – după conţinutul economic este cont de active circulante (mijloace
băneşti şi plasamente pe termen scurt), iar după funcţia contabilă, cont de activ.
Având loc o creştere, contul de activ se va debita cu 100 lei;
 „Clienţi” – după conţinutul economic este cont de active circulante (creanţe), iar
după funcţia contabilă, cont de activ. Având loc o scădere, contul de activ se va
credita cu 100 lei.
D „Casa în lei” C D „Clienţi” C
(+) 100 (-) 100

cont corespondent cont corespondent

debitor creditor

2. Operaţiuni economico-financiare înregistrate cu ajutorul conturilor de

pasiv
Exemplu: Se înregistrează transferarea excedentului patrimonial curent al
instituţiei publice în exerciţiul următor în sumă de 1.000 lei.
În urma acestei operaţii au loc următoarele modificări:
 cresc capitalurile proprii sub formă de rezultat reportat cu 1.000 lei;
 scad capitalurile proprii sub formă de rezultat patrimonial curent (excedent
patrinomial) cu 1.000 lei.
Conturile corespondente în care se transpune această operaţiune sunt:
 „Rezultat reportat” – după conţinutul economic este cont de capitaluri proprii, iar
după funcţia contabilă, cont de pasiv. Având loc o creştere, contul de pasiv se va
credita cu 1.000 lei;
 „Rezultat patrimonal (excedent)” – după conţinutul economic este cont de
capitaluri proprii, iar după funcţia contabilă, cont de pasiv. Având loc o scădere,
contul de pasiv se va debita cu 1.000 lei.
D „Rezultat reportat” C D „Rezultat patrimonial C
(+) 1.000 (-) 1.000

79
 cont corespondent cont corespondent
creditor debitor

3. Operaţiuni economico-financiare înregistrate cu ajutorul unui cont de

activ şi a unui cont de pasiv
Exemplul 1: Se cumpără materiale consumabile de la furnizori, în valoare de
1.000 lei
În urma acestei operaţii au loc următoarele modificări:
 cresc activele sub formă de materiale consumabile cu 1.000 lei;
 cresc datoriile sub formă datorii faţă de furnizori cu 1.000 lei.
Conturile corespondente în care se transpune această operaţiune sunt:
 „Materiale consumabile” – după conţinutul economic este cont de active
circulante (stocuri), iar după funcţia contabilă, cont de activ. Având loc o creştere,
contul de activ se va debita cu 1.000 lei;
 „Furnizori” – după conţinutul economic este cont de datorii, iar după funcţia
contabilă, cont de pasiv. Având loc o creştere, contul de pasiv se va credita cu
1.000 lei.
D „Materiale consumabile” C D „Furnizori” C
(+) 1.000 (+) 1.000

cont corespondent cont corespondent

debitor creditor

Exemplul 2: Se achită o obligaţie faţă de un furnizor prin casieria instituţiei

publice în sumă de 500 lei
În urma acestei operaţii au loc următoarele modificări:
 scad activele sub formă de disponibil în casierie cu 500 lei;
 scad datoriile sub formă de datorii faţă de furnizori cu 500 lei.
Conturile corespondente în care se transpune această operaţiune sunt:
 „Casa în lei” – după conţinutul economic este cont de active circulante (mijloace
băneşti şi plasamente pe termen scurt), iar după funcţia contabilă, cont de activ.
Având loc o scădere, contul de activ se va credita cu 500 lei;
 „Furnizori” – după conţinutul economic este cont datorii, iar după funcţia
contabilă, cont de pasiv. Având loc o scădere, contul de pasiv se va debita cu 500
lei.
D „Casa în lei” C D „Furnizori” C
(-) 500 (-) 500

cont corespondent cont corespondent

creditor debitor
Reflectarea tuturor operaţiunilor şi tranzacţiilor în conturi, pe baza dublei
înregistrări, oferă posibilitatea verificării exactităţii înregistrărilor efectuate cu
80
ajutorul balanţelor de verificare şi, pe această bază, asigură existenţa permanentă a
egalităţii bilanţiere.
Stabilirea corectă a conturilor corespondente pentru operaţiile economico-
financiare, care fac obiectul înregistrărilor în contabilitatea curentă, are o importanţă
deosebită, întrucât din corespondenţa conturilor se poate deduce conţinutul economic
al fiecărei operaţii în parte, fără a mai apela la documente justificative şi, totodată,
asigură întocmirea unor bilanţuri contabile reale.

81