Sunteți pe pagina 1din 16

Tema 4.

Sistemul de conturi și dubla înregistrare


1. Noțiune de conturi contabile, forma și structura acestora
2. Regulile de funcționare a conturilor contabile
3. Planul general de conturi contabile, caracteristica și modul de aplicare a acestora
4. Clasificarea conturilor contabile. Interdependența dintre conturile sintetice (de gradul I) și
subconturi (de gradul II)
5. Dubla înregistrare și însemnătatea acesteia
6. Clasificarea operațiilor economice în dependență de influența acestora asupra mijloacelor și
surselor de finanțare
7. Înregistrări contabile și tipurile acestora
8. Balanțele de verificare și însemnătatea de control al acestora

1. Noțiune de conturi, funcțiile și structura acestora

Bilanțul oglindește patrimoniul și sursele de formare a acestora la o anumită dată, însă evidența
contabilă trebuie să facă posibilă cunoașterea nu numai a poziției financiare a entității la un moment
dat, ci și a modului în care a decurs activitatea întreprinderii pe o anumită perioadă de timp. Urmărirea
completă și neîntreruptă a modificărilor la care sunt supuse mijloacele economice în fazele circuitului
economic nu poate fi realizată cu ajutorul bilanțului, datorită numărului mare de operații economice care
au loc zilnic la întreprindere. Aceasta se realizează cu ajutorul conturilor.
Contul reprezintă un procedeu specific metodei contabilității care asigură gruparea curentă,
reflectarea în expresie valorică a operațiunilor economice efectuate și controlul asupra acestora în
procesul activității economico-financiare.
Spre deosebire de bilanț, care prezintă la un moment dat, în expresie valorică, situația tuturor
elementelor patrimoniale ale întreprinderii, având o sferă de cuprindere, din punct de vedere al
conținutului, destul de largă, contul are o sferă de cuprindere mult mai restrânsă și se referă numai la
unul din elementele patrimoniale din bilanț, evidențiind nu numai situația acestuia la un moment dat,
ci și modificările (intrări, ieșiri) la care este supus pe parcursul perioadei de gestiune, ca urmare a
desfășurării operațiilor economico-financiare.
Acest procedeu este conceput în așa fel, încât să preia existențele de activ și pasiv din bilanțul
de la începutul perioadei de gestiune, iar în cursul perioadei de gestiune, înregistrează modificările
(creșteri sau descreșteri) în patrimoniu, ca la finele perioadei de gestiune să-i ofere existențele
patrimoniale necesare întocmirii bilanțului la sfârșitul perioadei pe baza relației matematice:
Existențe finale=existențe inițiale+creșteri-micșorări

Conturile se deschid pentru flecare tip de obiecte omogene contabile supuse observării,
asigurând astfel gruparea operațiunilor economice după conținutul economic al acestora și alte criterii,
pornind de la scopurile finale ale procesului contabil. Astfel, operațiunile privind intrarea bunurilor se
grupează după criterii omogene pe diverse conturi, de exemplu: clădirile, construcțiile speciale,
mașinile, mijloacele de transport etc., se reflectă în contul "Mijloace fixe"; materiile prime,
materialele, semifabricatele cumpărate, combustibilul, ambalajul, piesele de schimb etc. - în contul
"Materiale"; operațiunile privind efectuarea costurilor de producte se grupează după destinație în
conturile "Activități de bază", "Activi t ă ț i auxiliare", 'Costuri indirecte de producție" etc.
Totalitatea conturilor folosite de contabilitatea curentă pentru reflectarea obiectului său de studii
constituie sistemul conturilor.
Înregistrarea în conturile contabile se efectuează în expresie valorică în baza documentelor primare
justificative.
Forma contului contabil

Înregistrând cele două categorii de modificări ale elementelor bilanțiere, creșteri și micșorări, contul
trebuie să aibă o anumită formă, care să îi permită reflectarea separată a celor două feluri de modificări,
pentru cunoașterea totalului fiecăreia dintre ele.
Contul contabil are o forma bilaterală, numită și clasică, care are două părți alăturate și opuse,
sub formă de balanță (litera „T”), partea stângă numită Debit, iar cea dreaptă – Credit. Într-o partea a
contului se înregistrează creșterile, iar în cealaltă scăderile.

1
Structura contului contabil se prezintă prin următoarele elemente:
- titlul sau denumirea;
- simbolul;
- părțile contului;
- rulajul;
- soldul.
 Titlul sau denumirea contului - permite identificarea elementului patrimonial pentru care se
deschide fiecare cont, de exemplu: „Materiale”, „Casa”, „Produse”, „Mărfuri”, „Datorii comerciale
curente” etc.
 În afara denumirii contului, pentru a ușura munca în practica contabilă, fiecărui cont i s-a
atribuit un simbol cifric, care este compus din 3 cifre:

 Părțile contului: debitul și creditul - sunt denumiri convenționale care corespund celor două
părți opuse ale contului, pentru separarea celor două tipuri de modificări (creșteri și micșorări), astfel:
 debitul este partea din stânga a oricărui cont;
 creditul este partea din dreapta a oricărui cont.

De reținut!

 Rulajul contului - reprezintă totalitatea sumelor înscrise în debitul sau creditul unui cont într-
o perioadă de timp, ca urmare a creșterilor și micșorărilor determinate de tranzacții și alte operațiuni
economice și financiare.
În funcție de cele două părți ale contului, se delimitează:
rulajul debitor reprezintă totalitatea înregistrărilor făcute pe partea de debit a unui cont într-o
perioadă de gestiune;
rulajul creditor reprezintă totalitatea înregistrărilor făcute pe partea de credit a unui cont într-
o perioadă de gestiune.
 Soldul contului - reprezintă existentul valoric la un moment dat al elementului patrimonial,
pentru care s-a deschis contul respectiv. În funcție de momentul de existență se delimitează:
 soldul inițial, care arată mărimea elementului patrimonial înregistrat în cont la începutul perioadei
de gestiune;

2
 soldul final, care arată mărimea elementului patrimonial înregistrat în cont la sfîrșitul perioadei de
gestiune.
Soldul final se determină după următoarea relație:

Soldul final preia denumirea sumei cu totalul cel mai mare, respectiv: sold final debitor sau sold final
creditor, după caz.
!De reținut că:

2. Regulile de funcționare a conturilor contabile

În raport cu activul și pasivul bilanțului, conturile se împart în două categorii fundamentale:


conturi de activ - care preiau posturile din partea de activ a bilanțului și reflectă existența
și mișcarea elementelor patrimoniale de activ;
conturi de pasiv - care preiau posturile din partea de pasiv a bilanțului și reflectă existența
și mișcarea elementelor patrimoniale de pasiv.
Schematic regulile de funcționare ale conturilor contabile pot fi prezentate în figura 1:

Figura 1. Schema regulilor de funcționare a conturilor contabile

A debita un cont înseamnă a înscrie o suma în debitul acestuia, iar a credita un cont înseamnă înregistrarea
unei sume în creditul acestuia. Sumele înscrise în debitul contului se numesc sume debitoare, în timp ce
cele înscrise în creditul contului se numesc sume creditoare.
Exemplu1. Numerarul în casieria unei întreprinderi a crescut și s-a micșorat datorită următoarelor operații
financiare care s-au efectuat în cursul unei perioade de timp, astfel:
la 01.01 a existat în casă suma de 12000 lei
la 04.01 s-a încasat suma de 180 000 lei
la 05.01 s-a plătit suma de 150 000 lei

3
la 09.01 s-a încasat suma de 18 000 lei
la 10.01 s-a plătit suma de 40 000 lei etc.
Elementul patrimonial care reflectă majorarea sau diminuarea numerarului se regăsește în contabilitate în
contul ,,Casa”. Situația numerarului aflat în casieria întreprinderii la un moment dat se va stabili cu
ajutorul formei bilaterale a contului:

3. Planul general de conturi contabile, caracteristica și modul de aplicare a acestora

Planul de conturi reprezintă nomenclatorul conturilor contabile utilizate pentru înregistrarea elementelor
patrimoniale și a modificărilor acestora provocate de faptele economice, în conformitate cu anumite
reguli de funcționare a conturilor. Planul de conturi asigură ținerea contabilității în mod univoc de către
toate entitățile, facilitează gruparea și sistematizarea informației contabile după criterii unice.
În dependență de modelul de contabilitate aplicat, abordarea Planului de conturi diferă de la o țară la
alta. Astfel, în țările care aplică modelul anglo-saxon de contabilitate (SUA, Anglia, Canada etc.) fiecare
entitate elaborează de sine stătător planul de conturi, pe baza unor principii și reguli generale, luând în
considerație specificul activităților lor.
În țările care aplică modelul continental de contabilitate (Germania, Franța; România, etc,), precum și
R. Moldova, planul de conturi are caracter obligatoriu și este unic pentru toate entitățile, indiferent de
tipul activității și forma de proprietate.
Planul general de conturi reprezintă un sistem de conturi, în cadrul căruia fiecare cont este identificat
printr-o denumire și simbol numeric, fiind încadrat într-o clasă și grupă în funcție de anumite criterii de
clasificare.
Simbolizarea conturilor sintetice are la bază sistemul zecimal (0-9) în care prima cifră semnifică clasa, a
doua- grupa, a treia- contul de gradul I (contul sintetic), iar a patra cifră – contul sintetic de gradul II
(subcontul).
Actualmente, în R. Moldova se aplică Planul general de conturi contabile, aprobat prin ordinul
Ministerului Finanțelor, nr.119 din 06.08.2013. Acesta se extinde asupra tuturor persoanelor juridice și
fizice care desfășoară activitatea de antreprenoriat și sunt înregistrate în R. Moldova, cu sediul atât pe
teritoriul republicii, cât ți peste hotarele ei, indiferent de apartenența ramurală, tipul de proprietate și
forma organizatorico-juridică a acestora cu excepția entităților care aplică standardele Internaționale de
raportare financiară (IFRS) și instituțiile publice.
Ca document normativ, planul de conturi cuprinde trei capitole:
I. Dispoziții generale
II. Nomenclatorul conturilor contabile
III. Caracteristica și modul de aplicare a conturilor contabile
În capitolul I este prezentat modul general de clasificare, funcționare și simbolizare a conturilor
contabile.
Capitolul II cuprinde nomenclatorul claselor, grupelor de conturi, conturilor de gradul I (conturile
sintetice) și conturilor de gradul II (subconturile).
În capitolul III sunt caracterizate clasele, grupele de conturi și conturile de gradul I și prezentate
principalele conturi corespondente pe debitul și creditul fiecărui cont sintetic.
Principiul întocmirii Planului de conturi se bazează pe criteriul de clasificare a conturilor după
conținutul economic, fiind orientat spre asigurarea unei uniformități la reflectarea operațiunilor în conturi.

4
Fiecare clasă a Planului de conturi cuprinde o anumită grupă de conturi destinate reflectării
obiectelor contabile omogene. Planul de conturi cuprinde 9 clase:
1. Active imobilizate
2. Active circulante.
3. Capital propriu.
4. Datorii pe termen lung.
5. Datorii curente
6. Venituri
7. Cheltuieli
8. Conturi de gestiune.
9. Conturi extrabilanțiere.
Conturile din clasele 1-8 funcționează în partidă dublă, conform căreia înregistrările se efectuează
concomitent în debitul unui cont și creditul altui cont.
Conturile din clasa 9 funcționează în partidă simplă, conform căreia înregistrările se efectuează în
debitul sau creditul unui singur cont, fără corespondență cu alte conturi.
Clasele 1-7 cuprind conturile contabilității financiare, care se utilizează pentru generalizarea
informației ce urmează să fie reflectată în rapoartele financiare și destinată utilizatorilor interni și externi.
Clasa 8 cuprinde conturile contabilității de gestiune. Acestea sunt destinate generalizării informației
privind costurile de producție, costul producției (lucrărilor, serviciilor) și rentabilității producției utilizate
numai pentru necesitățile interne ale întreprinderii în scopul luării unor decizii concrete de gestiune.
Clasa 9 include conturile extrabilanțiere sunt destinate generalizării informației privind bunurile
neînregistrate în bilanțul entității, dar aflate în gestiunea acesteia, creanțele și datoriile contingente,
garanțiile acordate și primite, pierderile fiscale și alte elemente similare.
Simbolizarea cifrică a conturilor s-a făcut după metoda sistemului zecimal, potrivit căreia conturile
folosite se împart în zece clase, fiecare clasă poate cuprinde maximum 10 grupe de conturi, fiecare grupă
poate cuprinde 10 conturi sintetice, fiecare cont sintetic se poate desfășura pe 10 subconturi.
Clasele de conturi sunt simbolizate cu o singură cifră de la 1 la 9. Grupele de conturi sunt simbolizate
cu două cifre, din care prima indică simbolul clasei în care este inclusă grupa respectivă, iar a doua
numărul grupei.
Conturile de gradul I (conturile sintetice) sunt simbolizate cu trei cifre, din care primele două
formează simbolul grupei la care se referă contul respectiv, iar a treia cifră reprezintă simbolul contului de
gradul I.
Conturile de gradul II (subconturile) sunt simbolizate cu patru cifre, din care primele trei cifre indică
codul contului de gradul I, iar a patra cifră reprezintă numărul contului de gradul II.
1 2 3 4
simbolul clasei
simbolul grupei
simbolul contului de gradul I
simbolul contului de gradul II

De exemplu,

Conturile de gradul I din clasele 1-7 sunt obligatorii pentru toate întreprinderile, iar conturile de gradul
I din clasele 8-9 și conturile de gradul II din toate clasele se aplică dacă este necesar, ținând cont de
particularitățile activității întreprinderii, cerințele privind publicarea informațiilor în situațiile financiare,
precum și în scopul de analiză și control.
Planul de conturi este strâns legat cu rapoartele financiare. Legătura conturilor contabile cu formularele
de bază ale situațiilor financiare este prezentată în fig. 2.

5
Conturile contabilității financiare

Conturi de bilanț Conturi de rezultate


de activ de pasiv de pasiv de activ

Bilanțul Situația de profit și pierdere


Activ Pasiv Venituri Cheltuieli

Figura 2. Legătura conturilor cu situațiile financiare

Simbolurile și denumirile claselor 1-5 din planul de conturi coincid cu numerele și denumirile
capitolelor din bilanțul contabil, iar numerele și denumirile grupelor de conturi ale claselor menționate
coincid cu numerele și denumirile subcapitolelor din Bilanțului contabil. Denumirea conturilor de gradul I
din clasele 6-7 coincid, de regulă, cu denumirea rândurilor din Situația de profit și pierdere, iar informația
din conturile de gradul II - cu denumirea rândurilor din anexele la situațiile financiare.
În Planul general de conturi contabile este utilizată terminologia din SNC și alte acte normative
contabile.
În baza Planului general de conturi contabile entitatea elaborează planul de conturi de lucru care
conține nomenclatorul integral al conturilor de gradul I și II necesare pentru ținerea contabilității,
întocmirea situațiilor financiare și alte necesități informaționale.

4. Clasificarea conturilor contabile. Interdependența dintre conturile sintetice (de gradul I) și


subconturile (de gradul II)

Necesitatea clasificării conturilor rezultă din multitudinea de obiecte contabile existente care se
caracterizează printr-o diversitate esențială. Esența clasificării constă în descrierea corectă și clară a
obiectelor contabilității în baza conturilor contabile și plasarea acestora într-o ordine determinată.
Clasificarea conturilor contabile contribuie la însușirea mai profundă a metodei contabilității, permite a
cunoaște caracteristicile conturilor: conținutul și destinația acestora, uniformitatea în reflectarea
operațiunilor economice. Ea se bazează pe cercetarea proceselor economice-de producție și financiare
care formează activitatea întreprinderii. Prin urmare, pentru realizarea unei uniformități este necesară nu,
pur și simplu concepția Planului general de conturi, ci concepția de clasificare a conturilor. De aici rezultă
că la baza Planului general de conturi trebuie să stea clasificarea conturilor.
Planul construit în afara clasificării nu va ordona informația reflectată și acesta va fi complicat de
înțeles. Orice clasificare a conturilor urmărește minimum trei scopuri:
1) să arate natura unui sau altui cont (fiecare cont poate fi înțeles numai în comparație cu
alte conturi);
2) să poată utiliza orice cont (adică să aleagă corect conturile la întocmirea formulei
contabile);
3) să aibă la dispoziție reperele necesare la elaborarea Planului general de conturi.
Conturile evidenței contabile sunt clasificate în baza următoarelor criterii:
I. după conținutul economic deosebim 3 grupe de conturi:
 conturile contabilității financiare (conturile claselor I - VII) –

Aceste conturi se împart în 2 grupe:


1. conturi de bilanț

6
2. conturile de rezultate

 conturile de gestiune (clasa VIII) sunt destinate generalizării informației privind costurile de
producție; costul efectiv al produselor fabricate, lucrărilor executate și serviciilor prestate. La
sfârșitul perioadei conturile de gestiune se închid cu conturile contabilității financiare și se
reflectă în situațiile financiare.
 conturile extrabilanțiere (clasa IX) se folosesc pentru evidența activelor ce nu aparțin entității,
cu drept de proprietate, dar se află temporar la dispoziția acesteia, precum și pentru reflectarea
drepturilor și datoriilor contingente și a anumitor operațiuni economice.

Rețineți !!!

Apartenența conturilor la contabilitatea financiară, de gestiune (managerială) sau extrabilanțieră este


dictată de necesitatea grupării informației pentru diverși utilizatori.
II. după destinație și structură conturile se împart în 5 grupe:
 conturile de bază sau în raport cu bilanțul, care se împart la rândul său în:
 conturi de activ;
 conturi de pasiv.
 Conturile de activ sunt destinate pentru evidența mijloacelor economice. Soldurile acestor conturi se
reflectă în posturile de activ ale bilanțului - „Mijloace fixe", „Materiale", „Mărfuri", etc.
 Conturile de pasiv sunt destinate pentru evidența surselor de formare a bunurilor economice.
Soldurile acestor conturi se reflectă în posturile de pasiv ale bilanțului - „Capital propriu", ,, Credite
bancare pe termen scurt", „Datorii comerciale curente" etc.
Conturile de venituri și cheltuieli se închid la determinarea rezultatului financiar (profitului net sau
pierderii nete) la finele anului de gestiune și de aceea nu au sold. Însă suma rezultatului financiar net
obținut sub formă de diferență între venituri și cheltuieli influențează asupra ecuației bilanțiere prin
mărimea capitalului propriu. Dat fiind faptul că în conturile de capital propriu majorarea se reflectă
în credit, în conturile de venituri care sunt destinate pentru mărirea capitalului propriu, majorarea
de asemenea se reflectă în credit, iar micșorarea - în debit, iar în conturile de cheltuieli - invers:
majorarea se reflectă în debit, iar micșorarea - în credit.
Așadar, conturile de active, costurile și cheltuieli sunt conturi de activ, iar conturile de capital propriu,
datorii și venituri sunt conturi de pasiv.
Conturile de active au următoare structură:

Debit Codul și denumirea contului Credit


Sold inițial (Si) –

Operațiuni economice care cauzează majorarea (+) Operațiuni economice care cauzează micșorarea

7
activelor, costurilor și cheltuielilor în cursul lunii (-) activelor, costurilor și cheltuielilor în cursul
de gestiune lunii de gestiune
RD – Rulaj debitor – RC – Rulaj creditor –

SF – Sold final
Să examinăm modul de determinare a soldului final în conturile de active în baza unui exemplu concret:
Exemplu. La 1 iunie 2020 soldul debitor al contului 211 “Materiale” a constituit 20 000 lei. În cursul
lunii au intrat materiale în sumă de 80 000 lei, iar valoarea materialelor eliberate pentru fabricarea
produselor a constituit 90 000 lei. De determinat valoarea soldului final al contului “Materiale” la 30
iunie 2018.

Conturile de pasiv au următoarea structură:


Debit Codul și denumirea contului Credit
Sold inițial (Si) –

Operațiuni economice care cauzează Operațiuni economice care cauzează majorarea (+)
micșorarea (-) capitalului propriu, datoriilor capitalului propriu, datoriilor sau veniturilor în
sau veniturilor în cursul lunii de gestiune cursul lunii de gestiune
RD – Rulaj debitor – RC – Rulaj creditor –

SF – Sold final

Exemplu LA 1 iunie 2020 în creditul contului 521 „Datorii comerciale curente” soldul a constituit
50 000 lei. În cursul lunii în legătură cu procurarea materialelor, datoriile față de furnizori (reflectate în
credit) s-au mărit cu 60 000 lei. În aceeași perioadă de asemenea au fost transferați de pe Conturi curente
în monedă națională” pentru achitarea datoriilor față de furnizori 70 000 lei. De determinat soldul final al
Datoriilor comerciale curente.

8
Gruparea conturilor în active și pasive este convențională, întrucât astfel de divizare se efectuează în
raport cu bilanțul. Deși se știe că o atribuție directă au doar conturile claselor 1-5, după acest criteriu se
recomandă divizarea tuturor conturilor contabile. Astfel, clasa VI ”Venituri” sunt de pasiv, iar clasa VII
„Cheltuieli” și clasa VIII „Conturi de gestiune" – de activ.
 conturile rectificative (de regularizare) -

 conturi de repartizare - sunt destinate pentru efectuarea controlului asupra acumulării și


repartizării unor costuri de producție, cheltuieli și venituri. Această grupă include:
 conturi de colectare și repartizare –

 conturi delimitative de cheltuieli și venituri includ conturile:

 conturi de calculație includ conturile 811”Activități de bază”, 812 ”Activități auxiliare”


care sunt destinate calculării costului efectiv al produselor fabricate, lucrărilor executate și serviciilor
prestate. În debitul acestor conturi se reflectă costurile de producție efectuate la fabricarea producției pe
parcursul perioadei de gestiune, iar în credit se reflectă costul efectiv al produselor finite fabricate sau
serviciilor prestate sau valoarea producției în curs de execuție obținute.
 conturi comparative include contul 351 „Rezultat financiar total”. În debitul lui se reflectă
toate cheltuielile acumulate pe parcursul perioadei de gestiune, iar în creditul toate veniturile acumulate
pe parcursul perioadei de gestiune. Comparând suma totală a cheltuielilor (rulaj debitor) și a veniturilor
(rulaj creditor) se determină rezultat financiar: profit sau pierdere al perioadei de gestiune.
În activitatea economică a entității apare necesitatea de a dispune de date în diferite grade de
detaliere. În dependență de gradul de detaliere a informației reflectate în conturile contabile acestea sunt
de două feluri:
 conturi sintetice;
 conturi analitice.
Conturile sintetice –

Însă datele generalizate nu satisfac pe deplin cerințele utilizatorilor de informații, fiindcă ei nu


posedă date despre fiecare tip, gen al elementului patrimonial la o anumită dată așa ca cantitatea, prețul
unitar, valoarea modificărilor acestui element, etc.
Conturi analitice –

Numărul conturilor analitice pe care poate fi desfășurat un cont sintetic este determinat de natura
bunurilor, surselor, precum și de necesitățile de detaliere a cunoașterii conținutului elementului
evidențiat.
De exemplu:

9
Respectiv, reflectarea operațiilor economice în conturi sintetice poartă denumirea de evidența
sintetică, iar reflectarea operațiilor economice în conturi analitice numim evidența analitică.

Între contul sintetic și conturile analitice deschise la acesta există o anumite interdependențe:

5. Dubla înregistrare și însemnătatea acesteia


Dubla înregistrare reprezintă un procedeu al metodei contabilității care presupune reflectarea
fiecărei operațiuni economice în două conturi interdependente: în debitul unui cont și creditul altui cont
la una și aceeași sumă.
Prin intermediul reflectării în conturi a operațiunilor economice efectuate în baza dublei
înregistrări contabilitatea asigură înregistrarea completă, neîntreruptă și interdependentă a fenomenelor
activității economice, ceea ce permite a cuprinde toate mijloacele întreprinderii, a urmări
mișcarea acestora în procesul activității economice îndeplinind astfel funcțiile sale de reflectare,
urmărire și control.
Necesitatea dublei înregistrări este condiționată de faptul că mișcarea și transformarea resurselor
presupune ieșiri dintr-o fază și intrări în altă fază a circuitului economic. În cadrul acestui circuit în care
contabilitatea înregistrează trecerea acelorași valori dintr-o stare sau formă în alta, reflectarea valorii
economice respective se face de două ori, deci apare dubla înregistrare a operațiunilor în cauză.
Prin reflectarea în conturi a operațiunilor economice în baza principiului dublei înregistrări, contabilitatea
asigură înregistrarea completă, neîntreruptă și interdependentă a faptelor economice. În așa mod
contabilitatea cuprinde toate elementele patrimoniale, urmărind mișcarea acestora în procesul activității
economice.
Dubla înregistrare face posibilă verificarea corectitudinii reflectării operațiunilor economice pe
conturi, ceea ce se confirmă prin egalitatea dintre activul și pasivul bilanțului. Lipsa acestei egalități
mărturisește despre existența unor erori în înregistrările contabile. Astfel dubla înregistrare îndeplinește
funcția de control, care se manifestă prin următoarele:
 suma rulajelor debitoare trebuie să fie întotdeauna identică cu suma rulajelor creditoare;
 suma soldurilor debitoare este întotdeauna identică cu suma soldurilor creditoare.

6. Clasificarea operațiilor economice în dependență de influența acestora asupra mijloacelor și


surselor de finanțare
Pentru a înregistra în contabilitate fiecare operațiune economică, în baza documentelor primare
justificative este necesar de întocmit formula contabilă. Dar pentru a întocmi formula contabilă corect se
impune realizarea, în prealabil, a analizei contabile.
Analiza contabilă constă în cercetarea, în baza de documente primare justificative, a
fiecărei operații economice în parte pentru stabilirea conturilor corespondente, precum
și a părții acestora (debit sau credit) în care se va înregistra operațiunea dată
concomitent și cu aceeași sumă.

10
Analiza contabilă se realizează prin parcurgerea a patru etape, după ce fenomenul economic, sau
tranzacția economică au fost consemnate în documentele justificative.

constă în cunoașterea tranzacției economice ce urmează a fi înregistrată în


contabilitate, a drepturilor și obligațiilor pe care aceasta le generează, deci în
Prima etapă general, modul cum această tranzacție economică afectează patrimoniul
entității. De reținut că, fiecare operație economico-financiară afectează cel
a analizei puțin de două ori patrimoniul. În cadrul acestei etape se identifică elementele
contabile patrimoniale, respectiv conturile care se modifică în urma tranzacției
economice efectuate.

pretinde cunoașterea modului cum operația economică modifică bilanțul


entității, cu precizarea posturilor bilanțiere afectate și a modului cum sunt
afectate. Trebuie avut în vedere și de această dată, faptul că operația
A doua etapă
economică generează una dintre cele patru tipuri de modificări posibile,
a analizei
respectiv modificarea de structură în activ, modificare de structură în pasiv,
contabile modificare de volum, în sensul creșterii și modificare de volum în sensul
scăderii. Practic, după ce se identifică conturile, se procedează la analiza și
stabilirea funcției lor contabilă. Ulterior se stabilește cum se modifică
elementele patrimoniale, în sensul creșterii sau al scăderii și ce tip de
modificare bilanțieră implică aceasta.

constă în precizarea conturilor corespondente, a sensului și valoarea cu care


A treia etapă acestea sunt afectate. În condițiile dublei înregistrări a tranzacțiilor
a analizei economice în conturi, la această etapă se precizează cel puțin două conturi
contabile corespondente. Sunt însă și tranzacții mai complexe la care participă mai
mult de două conturi corespondente. A treia etapă, stabilește practic regula
de funcționare a conturilor, care se aplică în cazul elementelor identificate.

A patra etapă
constă în prezentarea soluției contabile, într-o formă originală, specifică
a analizei numai contabilității, care se numește formulă contabilă.
contabile

Figura 4. Etapele analizei contabile

Practic, scopul final al analizei contabile a fiecărei tranzacții economice sau financiare îl
constituie stabilirea corectă, rațională a formulei contabile.
Indicarea contului care se debitează și a celui care se creditează, precum și a sumei
reflectate în operațiile economice poartă denumire de formula contabilă.
În practică, prin repetarea a acelorași tranzacții economice, se ajunge la a se sări peste anumite
etape, trecându-se direct la scrierea formulei contabile. Aceasta nu înseamnă renunțarea la analiză, ci
presupune unele etape ale sale.
Efectuarea analizei contabile implică un grad înalt de pregătire profesională, motiv pentru care
este efectuată de specialiști cu cea mai mare experiență.
Spre exemplificare, să analizăm înregistrarea în contabilitate a unei facturi fiscale prin care
achiziționăm materiale de la furnizori în valoare de 37 850 lei. Analiza contabilă a acestei tranzacții
economice se face astfel:
Etapa 1.

11
Etapa 2.

Etapa 3.

Etapa 4.

În sistemul dublei înregistrări această operațiune economică poate fi reflectată în felul următor:
Dt Ct Dt Ct

În baza acestor reguli este ușor de întocmit orice formula contabilă.

7. Înregistrări contabile și tipurile acestora

Înregistrările contabile se fac prin întocmirea formulei contabile. Formulele contabile de înregistrare
curentă sunt acele formule contabile ce se întocmesc pentru înregistrarea tranzacțiilor economice care au
loc în mod obișnuit și care au cea mai mare frecvență în practica de contabilitate. Formulele contabile de
înregistrare curentă sunt de două tipuri:
 simple;
 compuse.
Formula contabilă simplă

Acest tip de formulă contabilă poate avea modelul:


 orizontal;

 vertical.

Exemplu 6: Entitatea a încasat de la bancă un credit pe termen scurt în sumă de 100 000 lei.

12
Există însă tranzacții economice mai complexe, la care iau parte mai multe elemente patrimoniale și
deci care trebuie înregistrate în mai multe conturi corespondente. Formulele contabile care se întocmesc
în acest caz se numesc formule contabile compuse.
Formula contabilă compusă constă în

În aceste condiții, reiese clar că există două modele de formule contabile compuse, care pot avea
modelul:

Rețineți!!! Formulele contabile se întocmesc pentru fiecare operație economică numai în


baza documentelor justificate.

Pentru corectarea unor erori efectuate anterior cu ocazia înregistrării în conturi a sumelor mai mari
față de celea din documentele primare aferente tranzacțiilor care au avut loc sau reflectarea eronată a
corespondenței conturilor operațiunii economice se procedează la utilizarea formulei contabile de
stornare, deoarece înregistrările în contabilitate nu pot fi corectate prin ștergere sau tăiere.
Formula contabilă de stornare constă

Și numai după această se întocmește formula contabilă curentă corectă.


Pentru exemplificare, presupunem că o entitate a achiziționat de la furnizori un aparat de multiplicat
în sumă de 5 900 lei. Această operațiune a fost reflectată prin următoarea formulă contabilă:
1)

Ulterior, printr-o analiză contabilă atentă, se observă că formula contabilă este incorect întocmită.
Cum procedăm pentru a anula formula contabilă înregistrată eronat? Vom anula formulă contabilă greșită,
prin repetarea ei, dar cu suma înscrisă în ( ). Astfel, formula contabilă de stornare va avea forma:
2)

Pentru corectarea unor erori efectuate anterior cu ocazia înregistrării în conturi a sumelor mai mari
față de celea din documentele primare aferente tranzacțiilor care au avut loc se întocmesc nu trei, ci
primele două formule contabile prezentate anterior.
În cazul în care în conturi a fost înscrisă o sumă mai mica decât cea indicată în documentul
primar, iar corespondența conturilor este respectată, pentru corectarea greșelii se utilizează formula
contabilă suplimentară.

Formula contabilă suplimentară

13
Operațiile de înregistrare a formulelor contabile în documente se numește contare. Fiecărei operații i
se atribuie un număr cu care apoi se înregistrează în contabilitatea curentă. Formulele contabile înscrise
în documentele curente se grupează și se reflectă în registre în ordine cronologică și în mod sistematic.
Înregistrarea cronologică - este reflectarea operațiunilor în ordinea efectuării lor în partea activității
grupelor. Se efectuează în Jurnalul de înregistrare a operațiunilor economice care se întocmește lunar în
baza documentelor primite și are următoarea formă tabelul 1:

Tabelul 1. Jurnalul de înregistrare a operațiunilor economice din luna curentă


Corespondența
Suma
№ Conținutul operațiunilor economice conturilor
(lei)
Debit Credit
1. La 2.03 s-a ridicat numerar de la bancă pentru achitarea salariului 10 000
personalului
2. La 3.03 s-a majorat capitalul social din contul rezervelor statutare 4 000
3. La 3.03 s-a achitat salariul calculat personalului 8 800
Înregistrarea sistematică – se caracterizează prin înregistrarea operațiilor economice sistematice,
indiferent de data înregistrării acestora.
Înregistrarea cronologică și sistematică se pot efectua paralel într-un registru mixt sau separat.
Exemplu Se cere:
1) de deschis contul 241 „Casa”;
2) de făcut analiza contabilă și de reflectat corespondența conturilor contabile;
3) de înregistrat operațiunile economice în cont;
4) de calculat rulajele și soldul la sfârșitul lunii.
Date inițiale: Soldul inițial al contului 241 „Casa” constituie 450 lei. În luna curentă, la S.A. „Frăție”, au
avut loc următoarele operațiuni economice:
Jurnalul de înregistrare a operațiunilor economice din luna curentă:
Corespondența
Suma
№ Conținutul operațiunilor economice conturilor
(lei)
Dt Ct
1. La 2.03 s-a ridicat numerar de la bancă pentru achitarea salariului 4000
personalului
2. La 3.03 s-a achitat salariul calculat personalului 1800
3. La 7.03 s-a acordat un avans spre decontare angajatului entității 300
4. La 16.03 titularul a restituit în casierie de către angajatului entității 100
suma avansului nefolosit
Contul de prezentat în următoarea formă:

Debit 241 „Casa” Credit

Exemplu Se cere:
1) de deschis contul 511 „Credite bancare pe termen scurt”;
2) de făcut analiza contabilă și de reflectat corespondența conturilor contabile;
3) de înregistrat operațiunile economice în cont;
4) de calculat rulajele și soldul la sfârșitul lunii.

8. Balanțele de verificare și însemnătatea de control al acestora

14
Până la întocmirea situațiilor financiare înregistrările contabile trebuie supuse verificării. În acest
scop se aplică procedeul metodei contabilității numit balanța de verificare. Balanța de verificare este
un procedeu al metodei contabilității care asigură respectarea în contabilitate a echilibrului impus de
dubla înregistrare și cu ajutorul căruia se efectuează verificarea exactității înregistrărilor efectuate în
conturi.
In balanțele de verificare se reflectă soldurile inițiale, soldurile finale, totalurile rulajelor debitoare și
creditoare pentru toate conturile existente la întreprindere. După natura conturilor pentru care se
întocmesc, balanțele de verificare pot fi:
 balanțe de verificare ale conturilor sintetice denumite și balanțe generale și
 balanțe de verificare ale conturilor analitice denumite și balanțe auxiliare.
Balanțele de verificare ale conturilor sintetice, denumite și balanțe generale, se întocmesc pe
baza datelor preluate din conturile sintetice și cuprind toate conturile sintetice folosite în contabilitatea
curenta a unei entități într-o anumita perioada de gestiune.
Balanțele de verificare ale conturilor analitice, denumite și balanțele auxiliare, se întocmesc înaintea
elaborării balanței conturilor sintetice, pe baza datelor preluate din conturile analitice. Aceste balanțe se
întocmesc pentru fiecare cont sintetic desfășurat pe conturile analitice și au drept scop verificarea
exactității înregistrărilor din conturile sintetice și cele analitice prin concordanta care trebuie să existe cu
privire la soldurile inițiale, rulaje, sume totale și solduri finale. La rândul lor, balanțele de verificare
analitice, se clasifică după felul soldului pe care îl reprezintă conturile pentru care se întocmesc la
sfârșitul perioadei. Astfel, se întocmesc:
 balanțe de verificare analitice pentru conturi monofunctionale, care se clasifică, la rândul
lor, după numărul etaloanelor de evidenta utilizate, in:
 balanțe de verificare analitice pentru conturi cu un singur etalon de evidenta (bănesc) și
 balanțe de verificare analitice pentru conturi cu doua etaloane de evidență.

După numărul de egalitatea pe care le cuprind balanțele de verificare pot fi:


 balanțe de verificare cu o serie de egalități;
 balanțe de verificare cu două serii de egalități;
 balanțe de verificare cu patru serii de egalități etc.
Balanța de verificare cu o serie de egalități se întocmește grafic sub forma tabelara și se prezintă în
două variante: balanță a sumelor și balanță a soldurilor. Cuprinde numai o singura serie de egalități:
Totalul sumelor Debitoare = Totalul sumelor Creditoare
(Σ TSD) = (Σ TSC)
sau:
Totalul soldurilor finale Debitoare = Totalul soldurilor finale Creditoare
(Σ SFD) = (ΣSFC)

Balanța de verificare cu două serii de egalități


Balanța de verificare cu două serii de egalități este denumită și balanța sumelor și a soldurilor, rezultând
din combinarea balanței sumelor cu balanța soldurilor. Cuprinde patru coloane, două pentru totalul
sumelor debitoare și creditoare și două coloane pentru soldurilor finale, debitoare și creditoare. Egalitățile
acestei balanțe sunt:
1) Totalul sumelor Debitoare = Totalul sumelor Creditoare
(Σ TSD) = (Σ TSC)
2) Totalul soldurilor finale Debitoare = Totalul soldurilor finale Creditoare
(Σ SFD) = (ΣSFC)

Balanța de verificare cu trei serii de egalități


Din punct de vedere grafic se prezintă fie sub formă tabelară cu șase coloane, din care două
coloane pentru solduri inițiale, debitoare și creditoare, două pentru rulaje, debitoare și creditoare și două
pentru solduri finale, creditoare și debitoare, ce permite stabilirea a trei serii de egalități, fie sub forma
unui tablou matricial care conține aceleași egalități. Balanța de verificare cu trei serii de egalități este
concepută pentru a spori volumul informațiilor oferite de balanțele de verificare cu o serie sau două de
egalități. Egalitățile acestei balanțe sunt:
1) Totalul soldurilor inițiale Debitoare = Totalul soldurilor inițiale Creditoare
(Σ SID) = (ΣSIC)

15
2) Totalul rulajelor Debitoare = Totalul rulajelor Creditoare
(Σ RD) = (Σ RC)
3) Totalul soldurilor finale Debitoare = Totalul soldurilor finale Creditoare
(Σ SFD) = (ΣSFC)

Reprezentarea sa tradițională se prezintă în tabel, formatul fiind determinat de necesarul


informaților și respectiv de numărul de egalități.
Balanța de verificare întocmită la data de 31.12.N
(cu trei serii de egalități)
Simbo Denumirea Solduri inițiale Mișcări Solduri finale
l contului Debitoar Creditoar Debitoar Creditoar Debitoar Creditoar
cont e e e e e e

După tipul conturilor se deosebesc:


- balanțe de verificare a conturilor sintetice și
- balanțe de verificare a conturilor analitice.
Balanța de verificare a conturilor sintetice are forma unui tabel cu trei serii de egalități, din care prima
serie este prevăzută pentru soldurile inițiale (debitoare și creditoare), a două - pentru rulaje (debitoare și
creditoare) și a treia - pentru soldurile finale (debitoare și creditoare). Forma balanței de verificare a
conturilor sintetice este următoarea.
Balanța de verificare a conturilor sintetice
Simbolul Denumirea contului Sold inițial Rulaj Sold final
contului
Debit Credit Debit Debit Credit
Credit
123 MF 121500,83 9661,67 131162,5
0
124 Amortizarea MF 24200 23361,96 47561,95
211 Materiale 10068,25 658951,07 455642,8 213376,4
8 4

Total
Lipsa egalității dintre coloanele-perechi indică asupra faptului că la efectuarea înregistrărilor contabile
s-a comis o eroare, care trebuie găsită și corectată.
Pentru verificarea exactității înregistrărilor în contul sintetic se întocmește balanța de verificare a
conturilor analitice. Acest tip de balanță are următoarea formă:
Balanța de verificare a conturilor analitice
Denu Unit Pre Sold inițial Rulaje Sold final
mirea atea țul
Cantit su Debit Credit Cantit su
contul de
atea ma (intrări) (ieșiri) atea ma
ui măsu
ră Cantit su Cantit su
atea ma atea ma

Egalitatea înregistrărilor efectuate în conturile analitice cu contul sintetic din care acestea fac parte se
verifică prin contrapunerea totalurilor soldurilor și rulajelor debitoare și creditoare ale conturilor analitice
cu soldurile, rulajele debitoare și creditoare respective ale contului sintetic.

16