Corpul Experilor Contabili si Contabililor Autorizai din Romnia

STANDARDUL PRO ES!ONAL nr" #$

Expertizele %ontabile
& '(id de apli%are &
Ediia a III-a, revizuit

Editura CECCAR) *u%ure+ti) ,--

.Editor: Editura CECCAR

Intrarea Pielari nr. 1, sector 4 Bucure+ti Tel.: 021/330.88. ! / "0 / "1 #a$: 021/330.88.88 E% &ail: edituraceccar'(a)oo.co& Redactor: Alina *i)aela */+,R- ....ceccar.ro Ti/ar: Ti/o0ra1ia E2erest 2001 % Bucure +ti Tel.: 433.0".013 433.0".023 433.0".03 ....e2erest.ro

Des%rierea C!P a *ibliote%ii Naionale a Romint0i

CORPUL E1PER2!LOR CONTA*!L! 3! CONTA*!L!LOR AUTOR!4A2! D!N RO56N!A

7*u%ure+ti8 Standardul pro0esional nr" #$9 expertizele %ontabile9 :(id de apli%are ; Corpul Experilor Contabili +i Contabililor Autorizai din Romnia & Ed" a #&a) re<" & *u%ure+ti9 Editura CECCAR) ,--. *iblio:r" !S*N .=>&.=#&>?@?&A,&? --A7?.>89A$="A#7?.>8BA$="A"-@,"@A7?.>8CUPR!NS

!"

Standardul pro0esional nr" #$9

NOT:

Cn %uprinsul prezentei lu%rDri urmDtorii termeni semni0i%D Cn mod ri:uros a%ela+i lu%ru9 standard E normD +i %onturi anuale E situaii 0inan%iare

!" STANDARDUL PRO ES!ONAL nr" #$9 Expertizele %ontabil

"

eUna dintre activitile de baz ale experilor contabili,

desfurat pe parcursul a peste optzeciicinci de ani de existen a profesiei contabile din Romnia, o constituie efectuarea expertizelor contabile dispuse de organele judiciare sau solicitate de persoane fizice sau juridice n condiiile prevzute de lege, ca, de exemplu! expertize amiabile "la cerere#, expertize contabile judiciare n cauze civile, penale sau ale dreptului muncii, expertize de gestiune, de management, financiar$contabile i altele% &uvntul expertiz" vine de la latinescul expertus", adic priceput $ lucrarea unei persoane experimentate, specializate% Expertiza reprezint un concept care se deosebete de audit, control, revizie sau verificare, ntruct conine n sine ideea de exprimare liber a punctului de vedere al expertului n ceea ce privete obiectivele sau faptele asupra crora s$a efectuat expertiza% 'eci expertiza este prin excelen o lucrare personal i critic, cuprinznd nu numai rezultatul examinrii faptelor din punct de vedere al exactitii formale i materiale, dar i prerea expertului asupra cauzelor i efectelor n le!tur cu obiectul supus cercetrii sale"

&orpul )xperilor &ontabili i &ontabililor *utorizai din Romnia, care potrivit legii asigur buna desfurare a activitii experilor contabili, a decis reglementarea profesional a acestei activiti de baz elabornd #orma i comentariile misiunilor privind expertizele contabile""

SU5AR

#$-" Cadrul de re0erinD al misiunilor pri<ind

CADRUL DE RE ER!N,- *. /010U20.3R 4R0502' )64)R708).) &327*90.) 23R/* )xpertizele contabile sunt mijloace de prob utilizabile n rezolvarea unor cauze care necesit cunotine de strict specialitate din partea unor persoane care au calitatea de expert contabil% )xpertizele contabile dispuse din oficiu sau acceptate la cererea prilor n fazele de instrumentare i de judecat ale unor cauze civile i:sau comerciale, ataate sau nu unui proces penal, se numesc expertize contabile judiciare% 7oate celelalte expertize contabile sunt extrajudiciare%

&3/)27*R00 ;% )xpertiza contabil este o activitate a profesiei contabile ce poate fi efectuat numai de ctre persoanele care au dobndit calitatea de expert contabil n condiiile legii, fiind nscrise, cu viza la zi, n 7abloul experilor contabili, actualizat anual de ctre &orpul )xperilor &ontabili i &ontabililor *utorizai din Romnia "&)&&*R#% 2% )xpertizele contabile pot fi clasificate! 0% 'up scopul principal n care au fost solicitate, n! a# expertize contabile judiciare, reglementate de! &odul de procedur civil< &odul de procedur penal< alte legi speciale< b# expertize contabile extrajudiciare $ sunt cele efectuate n afara procedurilor reglementate privind rezolvarea unor cauze supuse verdictului justiiei% 1unt efectuate n afara unui proces justiiar% 2u au calitatea de mijloc de prob injustiie, ci, cel mult, de argumente pentru solicitarea de ctre pri a administrrii probei cu expertiza contabil judiciar sau pentru rezolvarea unor litigii pe cale amiabil% 00% 'up natura principalului"elor# obiectiv"e# la care se refer, n! a# expertize contabile civile dispuse sau acceptate n rezolvarea litigiilor civile< b# expertize contabile penale dispuse sau acceptate n rezolvarea unor aspecte civile ataate litigiilor penale< c# expertize contabile comerciale dispuse sau acceptate n rezolvarea litigiilor comerciale< d# expertize contabile fiscale dispuse sau acceptate n rezolvarea litigiilor fiscale< e# alte categorii de expertize contabile judiciare dispuse de organele n drept sau extrajudiciare solicitate de ctre clieni% 0U n funcie de natura juridic, expertizele contabile pot fi! $ civile<
=

$ penale< $ extrajudiciare% 3% *nexele nr% ;$3 au caracter orientativ i ilustrativ i fac parte integrant din prezentele norme% /odelele prezentate n aceste anexe pot fi adaptate cazuisticii concrete% 3+; 23R/) ') &3/43R7*/)27 4R3>)1032*. 14)&0>0&) /010U20.3R 4R0502' )64)R708).) &327*90.) 3+;; 02')4)2')2,* )64)R7U.U0 &327*90.

23R/* )xpertizele contabile pot fi efectuate numai de ctre experii contabili nscrii n 7abloul &orpului% )xpertul contabil solicitat n efectuarea unei expertize contabile este obligat s fie independent fa de prile interesate n expertiz, evitnd orice situaie care ar presupune o lips de independen sau o constrngere care ar putea s$i impieteze integritatea i obiectivitatea%

&3/)27*R00 3+;;%;% )xpertizele contabile efectuate de experii contabili care nu ntrunesc condiiile pentru a fi nscrii ca membri ai &orpului cad sub incidena sanciunilor privind exercitarea unei profesii fr autorizaie% 'ac un expert contabil implicat ntr$o astfel de situaie este solicitat pentru efectuarea unei expertize contabile, el este obligat s aduc la cunotina solicitantului situaia n care se afl% 3+;;%2% 0ndependena expertului contabil trebuie s fie absolut n cazul experilor contabili numii din oficiu de ctre organele n drept i relativ n cazul experilor contabili recomandai de pri sau solicitai n efectuarea de expertize contabile extrajudiciare% 3+;;%3% 0ndependena absolut a expertului contabil numit de ctre organele n drept deriv din obligaia acestuia de a ine seama de toate cazurile de incompatibilitate, abinere i recuzare prevzute de &odul de procedur civil i alte reglementri procedurale speciale, care sunt aceleai cu cele privind judectorii% 3+;;%(% 0ndependena expertului contabil este afectat grav n situaiile reglementate de &odul etic naional al profesionitilor contabili, 1eciunea ;??%2+ punctele + i =%
@

3+;;%+% )xperii contabili care se afl n situaiile prevzute la punctele 3 i ( de mai sus trebuie s le aduc, n scris, la cunotina organului care i$a numit, imediat dup numire% 3+;;%=% )xpertul contabil, la primirea oricrei lucrri de expertiz, va face un examen de independen i va completa o A'eclaraie de independenB care va nsoi lucrarea depus pentru auditul de calitate la &orp% 3+;;%@% 7oate comentariile privind norma general de baz sunt i rmn pertinente%

&3/4)7)27* )64)R7U.U0 &327*90. 3+;2 23R/*

&alitatea de expert contabil abilitat s efectueze expertize contabile este reglementat% &ompetena presupune deinerea de ctre expertul contabil a cunotinelor necesare domeniului la care se refer expertiza contabil% )l trebuie s se supun regulilor &orpului privind formarea continu, actualizarea i testarea permanent a cunotinelor pe care le posed%

&3/)27*R00 3+;2%;% )xpertiza contabil are drept suport documentele primare i nregistrarea evenimentelor i tranzaciilor n contabilitate% &a urmare, expertul contabil solicitat n efectuarea expertizelor contabile trebuie s posede cunotine solide i actualizate n domeniul economic, n general, i mai ales n domeniul financiar$contabil% *$ ceste cunotine trebuie probate cu calitatea de expert contabil membru al &orpului, nscris n listele pe domenii publicate, care se supune regulilor stabilite de &orp cu privire la pregtirea individual continu i la testarea cunotinelor acumulate% 3+;2%2% 7oate comentariile privind norma general de baz sunt i rmn pertinente%

&*.07*7)* )64)R708).3R &327*90.) 3+;3 23R/* )xpertul contabil trebuie s efectueze expertizele contabile pentru care a fost solicitat i pe care le$a acceptat cu contiinciozitate, devotament, corectitudine i imparialitate< pentru asigurarea n interes public c aceste cerine sunt ndeplinite, expertizele contabile sunt supuse auditului de calitate potrivit reglementrilor &orpului% )xpertizele contabile trebuie s fie utile celor care le$au solicitat%

&3/)27*R00 3+;3%;% )xpertizele contabile constituie mijloace de prob tiinific% n elaborarea lor, expertul contabil trebuie s foloseasc metode specifice tiinei contabilitii% &oncluziile expertului contabil trebuie s fie fundamentate numai pe documente care atest evenimente i tranzacii care fac sau trebuie s fac obiectul recunoaterilor, evalurilor, clasificrilor i prezentrilor contabile% 3+;3%2% n expertizele contabile judiciare, expertul contabil este un ter n proces, care prin calitatea lui procesual contribuie la stabilirea adevrului de ctre organele de drept% Raportul de expertiz contabil judiciar are caracter de prob tiinific care trebuie s prezinte un nalt grad al indicelui contributiv la soluionarea cauzei n care a fost dispus% 2edocumentarea i nefundamentarea tiinific a rapoartelor de expertiz contabil judiciar pot fi i sunt, adesea, sancionate de organele de drept care le$au dispus cu nlocuirea expertului contabil i dispunerea unei noi expertize contabile% 'ac n aceeai cauz s$a

;?

dispus o nou expertiz contabil care ajunge la concluzii diferite fa de prima din cauza utilizrii altor criterii i metode de investigaie, organul n drept care le$a dispus are posibilitatea de a se opri la aceea pe care o consider mai fundamentat sub aspect tiinific, respectiv de mai bun calitate% 3+;3%3% 2ici expertizele contabile extrajudiciare nu trebuie s fac rabat din punct de vedere al calitii% 0ndependena i competena profesional a expertului contabil trebuie s asigure o documentare i o fundamentare tiinific i expertizelor contabile extrajudiciare% 3+;3%(% )xpertizele contabile sunt supuse auditului de calitate potrivit Regulamentului privind auditul de calitate al serviciilor contabile prestate de membrii &orpului% 3+;3%+% 7oate comentariile privind norma general de baz sunt i rmn pertinente% 1)&R)7U. 4R3>)1032*. E0 3+;( &32>0')2,0*.07*7)* )64)R7U.U0 &327*90. 23R/* )xpertul contabil trebuie s respecte secretul i caracterul confidenial al informaiilor la care a avut acces i de care a luat cunotin cu ocazia efecturii expertizelor contabile, trebuind s se abin de la divulgarea lor ctre teri, cu excepia cazurilor n care a fost autorizat expres n acest scop sau dac are obligaia legal sau profesional s fac o astfel de divulgare%

&3/)27*R00 3+;(%;% )xpertul contabil numit din oficiu sau la recomandarea unei pri nu trebuie s prezinte mai mult dect se cere% )l trebuie s invoce n raportul su de expertiz contabil judiciar numai acele evenimente i tranzacii probate cu documente justificative i:sau evidenieri contabile care au o legtur cauzal cu obiectivul " ntrebarea# care i$a fost fixat"# de organul n drept care a dispus expertiza contabil judiciar% 3+;(%2% )xpertul contabil numit din oficiu sau la recomandarea unei pri ntr$o cauz justiiar trebuie s se abin de la divulgarea coninutului raportului de expertiz contabil judiciar i a concluziilor sale direct prilor implicate n actul justiiar% )xpertul contabil trebuie s depun raportul su, auditat calitativ, la organul n drept care a dispus expertiza contabil judiciar, de unde cei interesai l pot consulta n condiiile legii% 3+;(%3% )xpertul contabil numit din oficiu sau la cererea unei pri ntr$o cauz justiiar trebuie s se abin de la contactarea prilor implicate n actul justiiar, n afara procedurilor prevzute de lege% *stfel, n cazul proceselor civile, dac este nevoie de o lucrare la faa locului, aceasta nu poate fi fcut dect dup citarea prilor cu confirmare de
;;

primire, artndu$li$se zilele i orele cnd ncep i se continu lucrrile expertizei contabile% n procesele penale expertul contabil poate lua legtura cu inculpaii numai cu ncuviinarea i n condiiile stabilite de organul de urmrire penal sau de instana de judecat% n toate cazurile, informaiile i explicaiile primite de expertul contabil n contactele sale cu prile implicate n actul justiiar trebuie s rmn confideniale% 3+;(%(% 7oate comentariile privind norma general de baz sunt i rmn pertinente%

;2

*&&)47*R)* )64)R708).3R &327*90.) 3+;+ 23R/*

1olicitrile adresate experilor contabili privind efectuarea de expertize contabile nu pot fi refuzate dect dac exist motive temeinice% 7otui, expertul contabil, nainte de a accepta efectuarea unei expertize contabile, trebuie s$i analizeze posibilitatea de a$i ndeplini misiunea innd seama n special de regulile de independen i competen%

&3/)27*R00 3+;+%;% /isiunea privind efectuarea unei expertize contabile nu poate fi refuzat pe motive etnice, religioase, politice sau de alt natur% *ceasta, deoarece expertiza contabil este un act de prob tiinific% 3+;+%2% &alitatea de expert contabil este incompatibil cu cea de martor n aceeai cauz, calitatea de martor avnd ntietate% )xpertul contabil se afl n incompatibilitate dac exist mprejurri din care rezult c este interesat sub orice form el, soul "soia# sau vreo rud apropiat n soluionarea cauzei ntr$un anumit mod care l$ar determina pe expertul contabil s fie subiectiv% 3+;+%3% 4ot fi asimilate cu A mprejurri din care rezult c este interesat sub orice formB urmtoarele situaii n care s$ar putea gsi expertul contabil! "i# 'ac, n calitate de organ de control, colaborator sau consilier al uneia dintre prile n proces, s$a pronunat asupra

;3

unor aspecte ori a luat parte la ntocmirea actelor primare, a evidenelor teFnico$ operative sau la elaborarea situaiilor financiare care fac obiectul dosarului supus judecii< "ii# 'ac, n calitate de expert contabil, i$a exprimat o prim opinie n aceeai cauz supus judecii, deoarece primeaz prezumia c ar fi interesat n susinerea primei soluii% n particular, expertul contabil care a efectuat o expertiz extrajudiciar la cererea unei pri n proces se afl n incompatibilitate cu calitatea de expert numit din oficiu% 'ac ndeplinete condiiile de independen i de competen, poate accepta calitatea de expert contabil recomandat de parte% 3+;+%(% nainte de a accepta sau imediat dup numire expertul contabil are obligaia s comunice organului care ;$a numit, n scris, situaiile de mai sus, precum i cele prezentate n normele 3+;; i 3+;2% 3+;+%+% 7oate comentariile privind norma general de baz sunt i rmn pertinente%

;(

3+;=

R)14321*90.07*7)* )>)&7U-R00 )64)R708).3R &327*90.) 23R/*

)xpertizele contabile trebuie efectuate n mod responsabil% Responsabilitatea expertizelor contabile judiciare este ntrit prin jurmnt, iar a celor extrajudiciare, prin contract%

&3/)27*R00 3+;=%;% Responsabilitatea efecturii expertizei contabile judiciare este ntrit de depunerea unui jurmnt adecvat confesiunii religioase a expertului"ilor# contabil"i#, dup cum urmeaz! "i# )xpertul"ii# contabil"i# de confesiune religioas cretin va "vor# depune, cu mna pe cruce sau pe 9iblie, jurmntul! $ur c voi spune adevrul i c nu voi ascunde nimic din ceea ce tiu" %a s-mi a&ute 'umnezeu" )xpertul"ii# contabil"i# fr confesiune religioas va "vor# depune jurmntul! $ur pe onoare i pe contiin c voi spune adevrul i c nu voi ascunde nimic din ceea ce tiu" )xpertul"ii# contabil"i# care din motive de contiin sau confesiune religioas nu depune "depun# jurmnt va "vor# rosti formula! * obli! s spun adevrul i s nu ascund nimic din ceea ce tiu"

(ii)

"iii#

3+;=%2% 7oate dispoziiile procedurale cu privire la citarea, aducerea cu mandat i sancionarea martorilor care lipsesc de la judecat sunt aplicabile i expertului"ilor# contabil"i# numit"i# pentru efectuarea expertizelor contabile judiciare% 'ac expertul"ii# contabil"i# numit"i# pentru efectuarea expertizelor contabile judiciare nu se nf

;+

ieaz la citarea organelor n drept care ;$a "i$a# numit, acestea sunt abilitate s dispun nlocuirea lui "lor#% 3+;=% 23R/) ') .U&RU 14)&0>0&) /010U20.3R 3% 4R0502' )64)R708).) &327*90.) Resp onsab ilitate a efectu rii exper tizelo r conta bile extra$ judici are trebui e s rezult e din contr actul ncFei at ntre exper tul"ii # conta bil"i# i client% 3+2 3+2; '014U2)R)* )64)R708).3R &327*90.) GU'0&0*R) E0 2U/0R)* )64)R,0.3R &327*90.0

23R/*

)xpertizele contabile judiciare pot fi dispuse numai de ctre organele ndreptite de lege pentru administrarea probei cu expertiza%
;=

2umirea expertului sau experilor contabili, att din oficiu, ct i recomandai de prile n proces, se poate face numai de organul n drept s dispun administrarea probei cu expertiza contabil%

&3/)27*R00 3+2;%;% 1ediul general al materiei de drept privind administrarea dovezilor cu expertiza contabil este &odul de procedur civil% )xistnd un &orp de experi contabili, ncredinarea misiunilor privind efectuarea expertizelor contabile judiciare se poate face numai acestora, respectndu$se normele de comportament profesional specifice misiunilor privind expertizele contabile% 3+2;%2% 0nstanele de drept civil, atunci cnd consider necesar s cunoasc prerea unor experi contabili, pot numi, la cererea prilor sau din oficiu, unul sau trei experi contabili prin ncFeiere de edin, care trebuie s cuprind! "i# numele expertului contabil sau experilor contabili nu$ mit"i# din oficiu sau la cererea prilor n proces< "ii# obiectivele " ntrebrile, punctele# la care expertul contabil sau experii contabili numit"i# trebuie s rspund% 3biectivele expertizei contabile trebuie s fie formulate de instan concis, fr ecFivoc i fr a se solicita expertului contabil sau experilor contabili numit"i# s se pronune asupra ncadrrilor legale ale faptelor supuse judecii< "iii# termenul n care trebuie s se efectueze expertiza contabil, inndu$se seama de faptul c raportul de expertiz contabil trebuie depus la instana care a dispus$o cu cinci zile nainte de termenul de judecat% 'ac termenul iniial fixat de instan pentru depunerea expertizei contabile judiciare este considerat de ctre expertul contabil sau experii contabili numit"i# ca fiind inadecvat "prea scurt#, el "ei# este "sunt# ndreptit"i# s solicite instanei un termen adecvat, minim necesar pentru efectuarea unei expertize contabile judiciare de calitate< "iv# plata expertului contabil sau experilor contabili numit"i#, care trebuie s fie remuneratorie% 'ac expertul contabil sau experii contabili numit"i# pentru efectuarea expertizei contabile judiciare consider onorariul stabilit de instan neremuneratoriu, el "ei# este "sunt# ndreptit"i# s solicite instanei mrirea acestuia% 3+2;%2% n cazul lipsei de solicitudine a instanei cu privire la cererile expertului contabil sau experilor contabili numit"i# referitoare la subpunctele "ii#, "iii#, "iv#, el "ei# este "sunt# ndreptit"i# s refuze efectuarea expertizei contabile judiciare% *cest refuz este o problem de raionament profesional a expertului contabil sau experilor contabili numit"i#%

;@

3+2;%3% )xpertizele contabile judiciare pot fi dispuse i n cauze penale, n conformitate cu prevederile &odului de procedur penal, n astfel de cauze, organul de urmrire penal sau instana de judecat care a dispus efectuarea unei expertize contabile fixeaz un termen la care sunt cFemate prile, precum i expertul contabil, aducndu$li$se la cunotin ntrebrile la care trebuie s rspund expertul contabil i precizndu$li$se c au dreptul s fac observaii cu privire la ntrebri i c pot cere modificarea sau completarea lor% 7otodat, prile sunt ncunotinate c au dreptul s cear numirea i a cte unui expert recomandat de fiecare dintre ele, care s participe la efectuarea expertizei% 4rocedural, dispunerea expertizei contabile judiciare n cauze penale se face prin ordonan emis de organul de urmrire penal, care trebuie s conin aceleai elemente ca i ncFeierea de edin pentru numirea experilor contabili n cauze civile% "&omentariul la 2orma nr% 3+2;%2 este i rmne pertinent%#

#$,@"$" &nd efectuarea expertizelor contabile judiciare este supus altor reglementri procedurale speciale, experii contabili numii din oficiu sau recomandai de prile n proces trebuie s se conformeze reglementrilor procedurale respective privind dispunerea expertizelor contabile judiciare i numirea experilor contabili%

;C

3+22

&327R*&7*R)* E0 4R3HR*/*R)* )64)R708).3R &327*90.)

23R/* )fectuarea expertizelor contabile se face pe baz de contract% )xpertizele contabile contractate trebuie programate% 4rogramul de lucru trebuie s cuprind natura, calendarul i ntinderea lucrrilor necesare pentru ndeplinirea misiunii privind expertizele contabile contractate%

&3/)27*R00 3+22%;% )xperii care vor cere sau vor primi mai mult dect plata statornicit se vor pedepsi pentru luare de mit "art% 2;3 alin% ;, &odul de procedur civil#% )ste Aleit$motivulB pentru care expertizele contabile, indiferent de natura lor "judiciar sau extrajudiciar#, trebuie contractate, unul dintre elementele fundamentale ale contractului fiind mrimea onorariului% 3+22%2% ncFeierile de edin " n dosarele civile# i ordonanele organelor de urmrire i cercetare penal " n dosarele penale#, acceptate de experii contabili numii din oficiu sau la recomandarea prilor, in loc de contract pentru efectuarea expertizelor contabile judiciare% 3+22%3% 'ac n timpul efecturii expertizelor contabile intervin elemente noi privind volumul i ntinderea lucrrilor, care nu au fost avute n vedere la acceptarea contractului iniial, experii contabili sunt ndreptii s cear majorarea onorariului iniial%

;D

n cazul expertizelor contabile judiciare majorarea onorariului se face de ctre organul n drept care a dispus efectuarea expertizei% n cazul expertizelor contabile extrajudiciare majorarea onorariului se face prin act adiional la contractul iniial% 3+22%(% )xpertizele contabile trebuie efectuate i depuse beneficiarului la termenele convenite i acceptate prin contract% 4entru ncadrarea n aceste termene este necesar s se elaboreze un program de lucru n care s se precizeze, alturi de obiectivele expertizei con$ tabile, un calendar i un buget de ore pe fiecare capitol, subdiviziune sau component n parte% 'ac este necesar, programul de lucru poate fi modificat n timpul realizrii expertizelor contabile% 3+23 ').)H*R)* E0 1U4R*5)HI)R)* .U&R-R0.3R 4R0502' )64)R708).) &327*90.) 23R/*

)fectuarea lucrrilor privind expertizele contabile judiciare nu poate fi delegat de ctre experii contabili numii din oficiu sau la recomandarea prilor asistenilor sau colaboratorilor lor% n cazul expertizelor contabile extrajudiciare, expertul contabil poate delega executarea unor lucrri asistenilor sau colaboratorilor si, pstrndu$i rspunderea final asupra coninutului i concluziilor raportului de expertiz contabil extrajudiciar% &3/)27*R00 3+23%;% n cazul expertizelor contabile judiciare, experii contabili numii din oficiu sau la recomandarea prilor nu pot delega efectuarea lucrrilor deoarece au fost nominalizai de ctre un organ n drept s dispun proba cu expertiza contabil, printr$un act procedural " ncFeiere de edin sau ordonan#, i prin urmare trebuie s i ndeplineasc personal i integral mandatul% 3+23%2% &erina de la &omentariul nr% 3+23%; nu exist n cazul n care organul n drept a nominalizat o persoan juridic pentru efectuarea expertizei printr$un expert contabil reprezentant, i nici n cazul expertizelor contabile extrajudiciare, care de regul sunt comandate i contractate cu cabinete sau societi de expertiz contabil% &ontractele ncFeiate n acest scop pot include cFiar clauze cu privire la lucrrile care trebuie executate i
2?

persoanele crora le vor fi delegate spre executare% Rspunderea final ns, n ce privete coninutul i calitatea raportului de expertiz contabil, revine integral expertului contabil care a contractat misiunea sau a reprezentat societatea de expertiz contabil% n astfel de cazuri, 2orma de lucru nr% ;23 ').)H*R)* E0 1U4R*5)HI)R)* .U&R-R0.3R, n coninutul i comentariile ei, trebuie respectat% '3&U/)27*R)* .U&R-R0.3R 4R0502' )64)R708).) &327*90.) 23R/* 'ocumentarea lucrrilor privind expertizele contabile are un caracter particular i se limiteaz strict la ceea ce este necesar pentru a rspunde la obiectivele " ntrebrile, punctele# fixate expertului"ilor# contabil"i# de ctre organul n drept s dispun expertiza contabil judiciar, prin ncFeiere de edin " n dosarele civile# sau ordonan a organului de urmrire i cercetare penal " n dosarele penale#, sau la obiectivele contractului privind expertiza extrajudiciar%

&3/)27*R00 3+2(%;% n vederea ntocmirii raportului de expertiz contabil, expertul contabil trebuie s studieze materialul documentar adecvat% 1tudierea materialului documentar adecvat constituie premisa i condiia necesare ntocmirii unui raport de expertiz contabil temeinic fundamentat, bazat pe documente justificative i evidenieri contabile, i nu pe prezumii, declaraii ale prilor i:sau ale martorilor% 3+2(%2% 'ac obiectivele " ntrebrile, punctele# la care trebuie s rspund expertiza contabil vizeaz constatrile consemnate n acte de control fiscal, gestionar sau de alt natur, efectuate de organe abilitate, expertul contabil trebuie s studieze actele de control cel puin sub aspectele coninutului i ntinderii controlului, precum i al modului de stabilire a rspunderilor persoanelor implicate% n cazul n care s$au ntocmit mai multe acte de control n aceeai cauz, ajun$ gndu$se la concluzii diferite, expertul contabil trebuie s studieze fiecare act de control n parte, artnd fundamentat cauzele care au condus la concluzii diferite i poziia sa fa de aceste concluzii% 3+2(%3% n demersul su, expertul contabil care a ajuns la concluzii fundamentate diferite fa de organul de control este abilitat s ia contact cu acesta pentru a$i elucida toate aspectele pe care le implic efectuarea unei expertize contabile de calitate% &ontactul i consultarea organului de control nu l oblig pe expertul contabil s ajung la un punct de vedere comun, ci doar la motivarea opiniilor diferite, care trebuie inserat n raportul de expertiz contabil%

2;

3+2(%(% 3rientativ, materialul documentar pe care trebuie s l studieze expertul contabil n cazul expertizelor judiciare se compune din! "i# dosarul cauzei n care s$a dispus o expertiz judiciar< "ii# documentele justificative i registrele contabile aflate n pstrarea prilor implicate n procesul justiiar sau n arFivele terelor persoane care au vreo legtur cu obiectivele expertizate< "iii# procesele$verbale ntocmite de organele de control abilitate, aflate att n posesia acestora, ct i n posesia persoanelor juridice i:sau fizice controlate care au vreo legtur cu obiectivele expertizate% 4articularizat, n cazul expertizelor contabile dispuse n dosarele penale, expertul contabil are dreptul s ia cunotin de coninutul dosarului penal numai cu ncuviinarea organului de urmrire penal sau a instanei de judecat crora expertul contabil este abilitat s le cear lmuriri n legtur cu faptele sau mprejurrile cauzei% 3+2(%+% 4entru o mai temeinic nelegere a evenimentelor i a tranzaciilor supuse expertizrii, expertul contabil este abilitat s cear, iar prile interesate n expertiz s dea, explicaii suplimentare% *ceste explicaii nu trebuie date n scris i nu constituie material documentar pentru expertizele contabile% )xpertul contabil trebuie s aib n vedere explicaiile prilor, dar trebuie s le analizeze n raport cu actele justifi cative i contabile expertizate, menionnd n raportul de expertiz contabil concordana sau neconcordana dintre explicaiile prilor i actele examinate% 4articularizat, n cazul expertizelor contabile dispuse n dosarele penale, prile implicate pot da explicaiile necesare expertului contabil numai cu ncuviinarea i n condiiile stabilite de organul de urmrire penal sau de instana de judecat% 3+2(%=% /aterialul documentar examinat de expertul contabil nu poate fi ridicat de ctre expertul contabil de la prile care l au n pstrare% 3+2(%@% 'osarul de lucru al expertului contabil, n ceea ce privete documentarea expertizelor contabile, trebuie s cuprind, dup caz! "i# ncFeierea de edin " n cauze civile#, ordonana organului de urmrire i cercetare penal " n cauze penale# sau contractul privind efectuarea expertizelor contabile extrajudiciare< "ii# Raportul de expertiz contabil $ exemplarul expertului contabil care justific ndeplinirea misiunii< "iii# )ventuala coresponden, rspunsurile la ntrebri suplimentare sau suplimentele de expertiz contabil solicitate de organele n drept care au dispus efectuarea expertizei contabile< "iv# )ventualele note personale ale expertului contabil redactate n timpul efecturii expertizei contabile, cum ar fi note scrise n urma unor interviuri sau declaraii verbale, necesare fie redactrii raportului de expertiz contabil, fie urmririi bugetului de timp i decontrii lucrrilor de expertiz contabil cu beneficiarii acestora%

22

3+2(%C% &omentariile de la 2orma general de lucru nr% ;2+ '3&U/)27*R)* .U&R-R0.3R sunt i rmn pertinente ntr$o interpretare adecvat% 3+3 23R/) ') R*43R7 14)&0>0&) )64)R708).3R &327*90.) 3+3; R)'*&7*R)* &327*90.R*43R7U.U0 ') )64)R708-

23R/*

.ucrrile i concluziile expertizei contabile se consemneaz ntr$un raport scris care trebuie s cuprind cel puin trei capitole! &apitolul 0 027R3'U&)R), &apitolul 00 ')1>-EUR*R)* )64)R708)0 &327*90.) i &apitolul 000 &32&.U800% 1tructura celor 3 capitole obligatorii trebuie respectat% &nd au fost numii sau angajai mai muli experi contabili n aceeai cauz se ntocmete un singur raport de expertiz contabil% 'ac sunt deosebiri de preri ntre experi, opiniile separate trebuie consemnate n cuprinsul raportului de expertiz contabil sau ntr$o anex a acestuia% &3/)27*R00 3+3;%;% &apitolul 0 027R3'U&)R) al raportului de expertiz contabil trebuie s cuprind cel puin urmtoarele paragrafe! a# 4aragraful de identificare a expertului"ilor# contabil"i# nominalizat"i# pentru efectuarea expertizei contabile, care trebuie s cuprind informaii cu privire la! numele i prenumele expertului"ilor#, domiciliul acestuia "acestora#, numrul carnetului de expert contabil i poziia din 7abloul experilor contabili<

b#

4aragraful de identificare a organului care a dispus efectuarea expertizei contabile judiciare sau a clientului care a solicitat efectuarea expertizei contabile extrajudiciare% 0n acest paragraf se menioneaz! $ n cazul expertizelor contabile judiciare! actul care a stat la baza numirii expertului"ilor#, respectiv ncFeiere de edin " n cazurile civile# sau ordonan a organelor de urmrire penal " n cazurile Bpenale#, cu menionarea datei acestuia, denumirea i calitatea procesual a prilor, domiciliul sau sediul social al acestora, numrul i anul dosarului i natura acestuia "civil sau penal#<
23

c#

d#

e#

f#

n cazul expertizelor contabile extrajudiciare! denumirea clientului, domiciliul sau sediul social al acestuia, numrul i data contractului n baza cruia se efectueaz expertiza contabil solicitat< 4aragraful privind identificarea mprejurrilor i circumstanelor n care a luat natere litigiul n care s$a dispus efectuarea expertizei contabile judiciare sau contextul n care a fost contractat expertiza contabil extrajudiciar< 4aragraful privind identificarea obiectivului"elor# expertizei contabile judiciare, formularea obiectivului"elor# expertizei contabile% n cazul expertizelor contabile judi$ ciare formularea obiectivului"lor# expertizei contabile se preia Aad$literamB din formularea acestuia "acestora# n ncFeierea de edin " n cauze civile#, respectiv n ordonana organelor de urmrire i cercetare penal " n cauze penale#% n cazul expertizelor contabile extrajudiciare formularea obiectivului"elor# acestora trebuie s fie cea din contract< 4aragraful privind identificarea datei sau perioadei i a locului n care s$a efectuat expertiza contabil% n cazul expertizelor contabile dispuse de organele n drept, n cauze civile, data i locul nceperii lucrrilor expertizei contabile trebuie documentate prin citarea prilor prin scrisoare cu aviz de primire< 4aragraful privind identificarea materialului documentar care are o legtur cauzal cu obiectivul"ele# expertizei contabile i care a stat la baza ntocmirii raportului de expertiz contabil% /aterialul documentar nominalizat n acest paragraf trebuie s fie strict adecvat necesitilor Jde documentare a obiectivelor expertizei contabile judiciare sau extrajudiciare< g# 4aragraful privind identificarea datei sau perioadei n care s$a redactat raportul de expertiz contabil, cu menionarea expres dac s$au mai efectuat sau nu alte expertize contabile avnd acelai "aceleai# obiectiv"e#% 'e asemenea, n acest paragraf trebuie menionat dac s$au folosit lucrrile altor experi "contabili, teFnici etc%#, problemele ridicate de prile interesate n expertiz i explicaiile date de acestea n timpul efecturii expertizei< F# 4aragraful privind identificarea datei iniiale pn la care raportul de expertiz contabil trebuia depus la beneficiar i indicarea eventualelor perioade de prelungire fa de termenul iniial%

3+3;%2% &apitolul 00 ')1>-EUR*R)* )64)R708)0 &327*90.) al raportului de expertiz contabil trebuie s conin cte un paragraf distinct pentru fiecare obiectiv " ntrebare# al "a# expertizei contabile care s cuprind o descriere amnunit a operaiilor efectuate de expertul contabil cu privire la structura materialului documentar, actele i faptele analizate, locul producerii evenimentelor i tranzaciilor, sursele de informaii utilizate, dac prile interesate n expertiza contabil au fcut obiecii sau au dat explicaii pe care expertul contabil le$a luat sau nu n considerare n formularea concluziilor sale% n fiecare astfel de paragraf trebuie prezentate ansamblul calculelor i interpretarea rezultatelor acestora% 'ar, dac aceste prezentri ar ngreuna nelegerea expunerii de ctre beneficiarul raportului de expertiz contabil, este recomandabil ca ansamblul calculelor s se fac n
2(

anexe la raportul de expertiz contabil, iar n textul expertizei contabile s se prezinte doar rezultatele calculelor i interpretarea acestora% 3+3;%3% >iecare paragraf din &apitolul 00 ')1>-EUR*R)* )64)R708)0 &327*90.) trebuie s se ncFeie cu concluzia "rspunsul# expertului contabil, care trebuie s fie precis"#, concis"#, fr ecFivoc, redactat"# ntr$o manier analitic, ordonat i sistematizat, fr a face aprecieri asupra calitii documentelor justificative, a reprezentrilor " nregistrrilor# contabile, a expertizelor i actelor de control "de orice fel# anterioare, i nici asupra ncadrrilor legale% *ceasta, deoarece expertul contabil analizeaz evenimente i tranzacii, i nu ncadrarea judiciar a acestora% 0n cazuri deosebite, n care expertul contabil, n exercitarea misiunii sale, se confrunt cu acte i documente care nu ntrunesc condiiile legale, care exprim situaii nereale sau care sunt suspecte, el nu trebuie s le ia n considerare n stabilirea rezultatelor concluziilor "rspunsurilor# sale la obiectivul"ele# fixat"e# expertizei contabile, dar trebuie s menioneze aceasta n raportul de expertiz contabil% 3+3;%(% 'ac raportul de expertiz contabil este ntocmit de mai muli experi care au opinii diferite, ntr$un paragraf al &apitolului 00 ')1>-EUR*R)* )64)R708)0 &327*90.) fiecare expert contabil trebuie s$i motiveze detaliat i documentat opinia pe care o susine% 'e regul, n expertizele judiciare trebuie motivat separat opinia expertului recomandat de parte n raport cu opinia expertului numit din oficiu% 3+3;%+% &apitolul 000 &32&.U800 al raportului de expertiz contabil trebuie s conin cte un paragraf distinct cu concluzia "rspunsul# la fiecare obiectiv " ntrebare# al "a# expertizei contabile preluat"# n maniera n care a fost formulat"# n &apitolul 00 ')1$ >-EUR*R)* )64)R708)0 &327*90.)% 3+3;%=% Raportul de expertiz contabil ntocmit n structura prezentat la pct% 3+3;%; $3+3;%+ este un raport de expertiz contabil obinuit, necalificat% Un astfel de raport de expertiz contabil nu poate conine concluzii "rspunsuri# alternative la obiectivul"ele# fi$ xat"e# expertului contabil% 3+3;%@% 'ac expertul contabil, n promovarea raionamentului su profesional, consider necesar s$i exprime prerea asupra obiec$ tivului"elor# expertizei contabile, asupra faptului dac ntrebrile care i$au fost fixate sunt suficiente sau nu n clarificarea obiectivului"elor# expertizei sau cu privire la alte aspecte asupra crora dorete s rein atenia beneficiarului expertizei, poate face acest lucru fie! a# n finalul &apitolului 000 &32&.U800, dup paragraful cuprinznd rspunsul la obiectivul"ele# expertizei contabile< fie b# ntr$un capitol distinct, &apitolul 05, intitulat &3210')R*,00 4)R132*.) *.) )64)R7U.U0",0.3R# &327*90.K% 3+3;%C% n prezentarea consideraiilor sale "lor# personale, n raportul de expertiz contabil, expertul"ii# contabil"i# trebuie s se conformeze normelor de etic i deontologie ale profesiei contabile, n special celor privind confidenialitatea% &oninutul i ntinderea consideraiilor personale ntr$un raport de expertiz contabil in de raionamentul profesional al expertului"ilor# contabil"i#% *ceste consideraii trebuie limitate la strictul
2+

necesar sau impus de lege n cazul expertizelor contabile judiciare i pot fi mai extinse "cuprinztoare# n cazul expertizelor contabile extrajudiciare% 3+3;%D% Raportul de expertiz contabil care cuprinde consideraii personale ale expertului"ilor# contabil"i# este calificat drept raport de expertiz contabil cu observaii% 3+3;%;?% n cazuri cu totul deosebite, expertul"ii# contabil"i# se poate "pot# afla n imposibilitatea ntocmirii unui raport de expertiz contabil din cauza inexistenei documentelor justificative i:sau evidenelor contabile care s ateste evenimentele i tranzaciile supuse expertizrii% n astfel de cazuri se va ntocmi un R*43R7 ') 0/43$ 1090.07*7) * )>)&7U-R00 )64)R708)0 &327*90.), care va avea aceeai structur ca un raport de expertiz contabil obinuit "necalificat#, dar care n &apitolul 00 ')1>-EUR*R)* )64)R70$ 8)0 &327*90.) i &apitolul 000 &32&.U800 va prezenta justificat i fundamentat cauzele care conduc la imposibilitatea efecturii expertizei contabile comandate de beneficiarul acestuia% 3+3;%;;% *nexele la raportul de expertiz contabil, indiferent de tipul acestuia "obinuit, cu observaii sau cu imposibilitatea efecturii expertizei contabile#, fac parte integrant din raportul de expertiz contabil i se ntocmesc de ctre expertul"ii# contabil"i# cu scopul de a susine o constatare din cuprinsul raportului de expertiz contabil% *nexele la raportul de expertiz contabil trebuie ntocmite atunci i numai atunci cnd exist necesitatea de documentare a unei constatri din raportul de expertiz contabil, ele avnd menirea s degreveze coninutul raportului de expertiz contabil de prezentri prea detaliate, cifre multiple sau alte elemente de natur similar% 2u pot constitui anexe la raportul de expertiz contabil documentele justificative sau registrele contabile originale sau reproduse prin teFnici de multiplicare% *nexele raportului de expertiz contabil sunt un produs al muncii expertului"ilor# contabil"i#%

2=

1)/2*R)* E0 ')4U2)R)* R*43R7U.U0 ') )64)R708&327*90.3+32 23R/* Raportul de expertiz contabil se parafeaz i se semneaz fil de fil, inclusiv anexele% Raportul de expertiz contabil se depune la beneficiarul a$ cestuia n termenul legal sau contractual%

&3/)27*R00 3+32%;% 4entru a evita orice disput cu privire la originalitatea raportului de expertiz contabil, acesta, inclusiv anexele, se parafeaz i se semneaz de ctre expertul"ii# contabil"i# pe fiecare pagin n parte% 7oate exemplarele parafate i semnate de expertul"ii# contabil"i# n original au calitatea de rapoarte de expertiz contabil originale% 7oate celelalte au calitatea de copii, indiferent de teFnicile de multipli $ care% Raportul de expertiz contabil nu se semneaz de ctre niciuna dintre prile interesate n efectuarea expertizei contabile% 3+32%2% 'e regul, raportul de expertiz contabil se ntocmete n dou exemplare originale! unul pentru organul care a dispus sau partea care a solicitat efectuarea expertizei contabile i unul pentru expertul"ii# contabil"i# care a "au# efectuat expertiza contabil% 2um$ rul de exemplare originale poate fi mai mare dac beneficiarul rapor$ tului de expertiz solicit acest lucru% 3+32%3% Raportul de expertiz contabil judiciar se depune la organele care au dispus$o cu cel puin cinci zile nainte de data stabilit
2@

pentru judecat% Raportul de expertiz contabil extrajudiciar se pred clientului care a solicitat$o la locul i la termenul prevzute n contract%

2C

CONTRACT

Cn%(eiat Cntre9
)xpertul"ii# contabil"i# : 1%&% L LLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLB cu domiciliul : sediul social nLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLL, n$ scrisei# : "# n 7abloul &orpului )xperilor &ontabili i &ontabililor *utorizai din Romnia "&)&&*R# n 1eciuneaLLLLLLLLLLLLLLLLLL 4oziia GLLLLLLLLLLLLLLLLLLL, denumit"i# : "# 4R)17*73RK i
7Denumirea bene0i%iarului8

cu domiciliul : sediul social nLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLL reprezentat"# prinLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLL, denumit"# 9)2)>0&0*R, s$a ncFeiat prezentul contract pentru efectuarea unei expertize con$ tabile extrajudiciare% *rt% ;% 4restatorul se oblig s procedeze la examinarea profesio$ nal i s formuleze concluzii "rspunsuri# la urmtoarele obiective! 3biectivul ;!LLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLL 3biectivul 2!LLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLL 3biectivul n!LLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLL *rt% 2% 9eneficiarul expertizei contabile extrajudiciare se oblig s pun la dispoziia prestatorului urmtoarele materiale documentare! ;!LLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLL
2D

,9FFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFFF

n!

3?

*rt% 3% 4restatorul se oblig s ntocmeasc R*43R7U. ') )64)R708- )67R*GU'0&0*R- n conformitate cu normele profesionale specifice misiunilor privind expertizele contabile< acesta va fi depus laLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLpn la data deLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLL *rt% (% 9eneficiarul R*43R7U.U0 ') )64)R708- &32$ 7*90.- )67R*GU'0&0*R- se oblig s plteasc prestatorului onorariul n sum deLLLLLLLLLLLLLLLLlei, din careLLLLLLLLLLLLLlei imediat dup semnarea prezentului contract iLLLLLLLLLLLLLLlei pn la data deLLLLLLLLLLLLLLLLLL *rt% +% n conformitate cu principiile deontologiei profesiei contabile liberale prile se oblig s asigure confidenialitatea infor$ maiilor reciproce la care au acces cu ocazia executrii prestaiei care face obiectul prezentului contract% *rt% =% 4rezentul contract s$a ncFeiat nLLLLLLLLLLLexemplare, intr n vigoare cu data semnrii i se completeaz cu prevederile legislaiei civile n materie%

.ocalitateaLLLL 'ataLLLLLLLLL

4R)17*73R,

9)2)>0&0*R,

3;

RAPORT DE E1PERT!4G CONTA*!LG HUD!C!ARG Capitolul ! I#+,-'./E,E

0ara!raful (i)

1ubsemnatulLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLL, expert contabil, domiciliat nLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLL, posesor al carnetului de expert contabil nr%LLLLLLLLLLLLLLLL nscris n 7abloul &orpului )xperilor &ontabili i &ontabililor *utorizai din Romnia "&)&&*R# n 1eciuneaLLLLLLLLLLLL4oziiaLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLL
7Da%D sunt mai muli experi %ontabili a%esta se repetD pentru 0ie%are8

0ara!raful (ii) *m fost numit"i# prinLLLLLLL expert"i# contabil"i# n dosarul nr% proces fiind!

;%LLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLL din data deLLLLLLLLLLL , prile implicate

32

2.________________________

n n%
7Pentru 0ie%are parte impli%atD Cn pro%es se <a meniona9 denumirea) domi%iliul sau sediul so%ial +i %alitatea pro%esualD8

0ara!raful (iii) mprejurrile i circumstanele n care a luat natere litigiul sunt

33

!0ara!raful (iv) 4entru rezolvarea acestei cauze s$a dispus proba cu expertiza contabil, creia i s$au fixat urmtoarele obiective " ntrebri#! ;%LLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLL 2%LLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLL n%LLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLL 0ara!raful (v) .ucrrile expertizei contabile s$au efectuat n perioadaLLLLLLLLL la sediul social : domiciliulLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLL 0ara!raful (vi) /aterialul documentar care a stat la baza efecturii expertizei const nLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLL 0ara!raful (vii) Redactarea prezentului raport de expertiz contabil s$a fcut n perioadaLLLLLLLLLLLLLLLLLLLL% n cauz s$au efectuat : nu s$au efectuat alte expertize contabile< s$au utilizat : nu s$au utilizat lucrrile altor experi "teFnici, fiscali etc%#% 4roblemele ridicate de prile interesate n expertiz i expli$ caiile date de acestea n timpul efecturii expertizei sunt!

0ara!raful (viii) 'ata pentru depunerea prezentului raport de expertiz contabil a fost fixat laLLLLLLLLLLLi prelungit laLLLLLLLLLLLLLLL"dac este cazul#% Capitolul !! 'E123.,%,E% E40E,+I5EI /-#+%6I7E 3biectivul nr% i "i M ;, n#

3(

4entru a rspunde la obiectivul " ntrebarea# nr% i s$au examinat urmtoarele documente!
7Des%riere detaliatD) da%D este %azul8

n conformitate cu documentele expertizate, formulm, la obiec$ tivul nr% i, urmtorul rspuns!

7Se reda%teazD rDspunsul %lar) %on%is +i 0DrD ambi:uitDi8

Capitolul !!! /-#/7.5II n conformitate cu examinrile materialului documentar men$ ionat n introducerea i cuprinsul prezentului raport de expertiz con$ tabil, formulm urmtoarele concluzii "rspunsuri# la obiectivele " n$ trebrile# fixate acesteia!
.a obiectivul nr% ;LLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLL

.a obiectivul nr% 2

.a obiectivul nr% n
7Se <or relua rDspunsurile din Capitolul !! DES G3URAREA E1PERT!4E! CONTA*!LE8

4entru ca prezentul raport de expertiz contabil s vin n spri$ jinul beneficiarului considerm necesar s facem urmtoarele pre$ cizri!

3+

"*cest paragraf poate fi introdus numai dac expertul contabil consi$ der c este util beneficiarului expertizei contabile% )l poate face obiectul unui capitol separat, &apitolul 05 &3210')R*,00.) 4)R132*.) *.) )64)R7U.U0",0.3R# &327*90."0#%#

3=

Ane xa nr. 1

)xpert"i# contabil"i#!RAPORT DE E1PERT!4G CONTA*!LG E1TRAHUD!C!ARG

Capitolul ! I#+,-'./E,E

0ara!raful (i)

1ubsemnatulLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLL, expert contabil, domiciliat nLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLL, posesor al carnetului de expert contabil nr%LLLLLLLLL nscris n 7abloul &orpului )xperilor &ontabili i &ontabililor *utorizai din Romnia
3@

Ane xa nr. 1

"&)&&*R# n 1eciuneaLLLLLLLLLLLL4oziiaLLLLLLLLLLL
7Da%D sunt mai muli experi %ontabili a%esta se repetD pentru 0ie%are8

0ara!raful (ii) n baza contractului nr%LLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLam acceptat misiunea efecturii unei expertize contabile extrajudiciare pentru
7Se menioneazD denumirea) domi%iliul sau sediul so%ial al %lientului8

0ara!raful (iii) mprejurrile i circumstanele care l$au determinat pe client s apeleze la prestaia noastr sunt!LLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLL

0ara!raful (iv) &onform art% nr%LLLLLLLLLLLLdin contractul nr%LLLLL obiectivele fixate prezentei expertize extrajudiciare sunt! 3biectivul nr% ;

3biectivul nr% 2

3biectivul nr% n

3C

0ara!raful (v)

Ane xa nr. 1

.ucrrile expertizei contabile s$au efectuat n perioadaLLLLLLLLL la sediul social : domiciliulLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLL 0ara!raful (vi) /aterialul documentar care a stat la baza efecturii expertizei const n!LLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLL

0ara!raful (vii) Redactarea prezentului raport de expertiz contabil s$a fcut n perioadaLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLL% 0n cauz s$au efectuat : nu s$ au efectuat alte expertize contabile< s$au utilizat : nu s$au utilizat lucrrile altor experi "teFnici, fiscali etc%#% 4roblemele ridicate de prile interesate n expertiz i expli$ caiile date de acestea n timpul efecturii expertizei sunt! 0ara!raful (viii) 'ata pentru depunerea prezentului raport de expertiz contabil a fost fixat laLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLi prelungit la LLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLL"dac este cazul#

Capitolul !! 'E123.,%,E% E40E,+I5EI /-#+%6I7E

3biectivul nr% i "i M ;, n#

3D

Ane xa nr. 1 4entru a rspunde la obiectivul " ntrebarea# nr% i s$au examinat urmtoarele documente!LLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLL
7Des%riere detaliatD %u trimitere la anexe) da%D este %azul8

n conformitate cu documentele expertizate formulm, la obiectivul nr% i, urmtorul rspuns!

7Se reda%teazD rDspunsul %lar) %on%is +i 0DrD ambi:uitDi8

Capitolul !!! /-#/7.5II n conformitate cu examinrile materialului documentar men$ ionat n introducerea i cuprinsul prezentului raport de expertiz, for$ mulm urmtoarele concluzii "rspunsuri# la obiectivele " ntrebrile# fixate acesteia!
3biectivul nr% ;LLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLL

3biectivul nr% 2 3biectivul nr% n

7Se <or relua rDspunsurile din Capitolul !! DES G3URAREA E1PERT!4E! CONTA*!LE8

4entru a veni n sprijinul beneficiarului prezentului raport de expertiz contabil, considerm necesar s facem urmtoarele preci$ zri! LLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLL
(?

Ane xa nr. 1 "*cest paragraf poate fi introdus numai dac expertul contabil consi$ der c este util beneficiarului expertizei contabile% )l poate face obiectul unui capitol separat, &apitolul 05 &3210')R*,00.) 4)R132*.) *.) )64)R7U.U0",0.3R# &327*90."0#%#

(;

)xpert"i# contabil"i#!

n" 'I!D PENTRU

APL!CAREA Standardului pro0esional nr" #$9 Expertizele %ontabile

SU5AR

denumit7i# : "# 4R)17*73R"0# i

"'enumirea beneficiarului#

cu domiciliul : sediul social nLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLL reprezentat"# prinLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLL denumit"# 9)2)>0&0*R, s$a ncFeiat prezentul contract pentru efectuarea unei expertize contabile extrajudiciare% *rt% ;% 4restatorul se oblig s procedeze la examinarea profesional i s formuleze concluzii "rspunsuri# la urmtoarele obiective! 3biectivul ;!LLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLL 3biectivul 2!LLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLL 3biectivul n!LLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLL *rt% 2% 9eneficiarul expertizei contabile extrajudiciare se oblig s pun la dispoziia prestatorului urmtoarele materiale documentare! ;! 2! n!LLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLL *rt% 3% 4restatorul se oblig s ntocmeasc R*43R7U. ') )64)R708)67R*GU'0&0*R- n conformitate cu normele profesionale specifice misiunilor privind expertizele contabile< acesta va fi depus laLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLL pn la data de________________________ _ *rt% (% 9eneficiarul R*43R7U.U0 )67R*GU'0&0*R- se oblig s plteasc
(3

')

)64)R708-

&327*90.-

prestatorului onorariul n sum deLLLLLLLLLLLLLLLLLLlei, din careLLLLLLLLLLLLLLLLLLLlei imediat dup semnarea prezentului contract i lei pn la data deLLLLLLLLLLLLLLLLLLLL *rt% +% n conformitate cu principiile deontologiei profesiei contabile liberale prile se oblig s asigure confidenialitatea informaiilor reciproce la care au acces cu ocazia executrii prestaiei care face obiectul prezentului contract% *rt% =% 4rezentul contract s$a ncFeiat nLLLLLLLLexemplare, intr n vigoare cu data semnrii i se completeaz cu prevederile legislaiei civile n materie% .ocalitateaLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLL 'ataLLLLLLLLLLLLLL 4R)17*73R, 9)2)>0&0*R, 'in acest model rezult c un contract pentru executarea de expertize contabile extrajudiciare trebuie s cuprind urmtoarele clauze minimale! a# 3biectul contractului, care const n obiectivele " ntrebrile# la care expertul"ii# contabil"i# trebuie s formuleze concluzii "rspunsuri#% 'ac numrul de obiective " ntrebri# la care expertul"ii# contabil"i# trebuie s formuleze concluzii "rspunsuri# este relativ mare, ele pot fi redactate ntr$o anex la contract, la care s se fac trimitere n cuprinsul contractului% b# /aterialul documentar minimal pe care 9)2)>0&0*RU. trebuie s$; pun la dispoziia 4R)17*73RU.U0% n msura n care structura materialului documentar este diversificat "cuprinde multe referine documentare#, este recomandabil ca acesta s fie prezentat ntr$o anex la contract% c# .ocul si data depunerii raportului de expertiz contabil extrajudiciar, ntocmit n conformitate cu normele profesionale specifice misiunilor privind expertizele contabile% d# 3norariul expertului"ilor# contabil"i# stabilit n conformitate cu Tari0ul pro0esional aprobat conform Iotrrii &onferinei 2aionale a &orpului )xperilor &ontabili i &ontabililor *utorizai din Romnia nr% ?;:(D din 3; martie 2??;% Recomandm ca, ntr$o anex separat la contract, s se prezinte calculul detaliat al onorariului prevzut n sum total n coninutul contractului% *cesta ar constitui un complement de profesionalism i transparen n stabilirea "negocierea# onorariului expertului"ilor# contabil"i#%
((

e# &lauza de confidenialitate, care are menirea de a A ntriB i prin contract prestigiul profesiei contabile liberale, prin comportamentul etico$profesional al membrilor si% 3 ordine anume a acestor clauze minimale n contractul pentru executarea lucrrilor de expertiz contabil extrajudiciar nu este obligatorie% 0mportant este ca ele s nu lipseasc%

," Contra%tarea lu%rDrilor de expertizD %ontabilD Judi%iarD & o propunere de Kle:e 0erendaL
n contextul &3'U.U0 )70& 2*,032*. *. 4R3>)10320E70.3R &327*90.0 obligativitatea contractrii lucrrilor de expertiz contabil este opozabil i organelor judiciare care dispun proba cu expertiza contabil% 7otui, organele de urmrire penal, in$ stanele judectoreti i alte organe cu atribuii jurisdicionale care dispun proba cu expertiza contabil din oficiu sau la cererea prilor implicate n procesul judiciar se raporteaz numai la reglementrile procedurale, cuprinse n &odul de procedur civil "&%p%c%#, respectiv &odul de procedur penal "&%p%p%#, reluate n art% ;@ din 3%H% nr% 2:2???, care prevede c or!anul ndreptit s dispun efectuarea expertizei te8nice &udiciare numete expertul ("""), indic n scris, prin nc8eiere sau prin ordonan, obiectul expertizei i ntrebrile la care trebuie s rspund acesta, stabilete data depunerii raportului de expertiz, fixeaz onorariul provizoriu, avansul pentru c8eltuielile de deplasare, atunci c9nd este cazul, i comunic biroului local pentru expertize &udiciare te8nice i contabile numele persoanei desemnate s efectueze expertiza" ntruct n reglementrile invocate mai sus sunt cuprinse clauzele minimale cerute de norma profesional privind expertizele contabile, cu excepia clauzei de confidenialitate, pe cale implicit se poate accepta c nc8eierea de edin a instanei de ju$ decat, respectiv ordonana organului de urmrire i cercetare penal in loc de &327R*&7% 1ubstituirea &327R*&7U.U0 de ctre nc8eierea de edin, respectiv ordonan este acceptabil doar pentru expertul"ii# contabilK numit"i# din oficiu% 4entru expertul contabil recomandat de parte nu exist niciun impediment pentru ne!ocierea unui contract de tipul celui reglementat prin norma profesional pentru expertiza contabil extrajudiciar% 4ledm pentru re!lementarea unui &327R*&7 adaptat expertizelor contabile judiciare% 3.2.2.1. Programarea lucrrilor de expertiz contabil 2ecesitatea elaborrii unui program de lucru privind elaborarea expertizelor contabile, att a celor judiciare, ct i a celor extrajudiciare, deriv din an!a&area unor termene precise la care rapoartele de expertiz contabil trebuie predate solicitanilor% 4rogramul de lucru pentru efectuarea expertizelor contabile trebuie s se concretizeze ntr$un buget de timp, exprimat n ore, detaliat pe etape de lucru i:sau operaiuni necesare elaborrii expertizei contabile, cum ar fi! a# studierea dosarului cauzei sau a temei n care a fost dispus i:sau contractat expertiza contabil<
(+

b# documentarea necesar pentru efectuarea expertizei contabile, care poate fi subdivizat n! bl# documentare general< b2# documentare specific fiecrui"rei# obiectiv " ntrebri# fixat"e# expertizei contabile< b3# deplasri pentru documentri la faa locului< c# prelucrarea i sistematizarea materialului documentar exper$ tizabil< d# redactarea raportului de expertiz contabil< e# alte operaiuni% )ste recomandabil ca programul de lucru s fie o pies distinct n dosarele de lucru permanente ale expertului contabil% n cazul societilor de expertiz contabil, programul de lucru este un instrument de programare, urmrire i control al sarcinilor de serviciu ale sala $ riailor i:sau colaboratorilor, experi contabili ai societii de expertiz contabil% 2u exist criterii general valabile pentru elaborarea programului de lucru n afara profesionalismului i experienei expertului contabil%

#","#" Dele:area +i supra<e:(erea lu%rDrilor pri<ind expertizele %ontabile

.a delegarea i supravegFerea lucrrilor privind expertizele contabile trebuie inut seama de urmtoarele precizri! ;# 2orma nr% 3+23 ').)H*R)* E0 1U4R*5)HI)R)* .U&R-R0.3R 4R0502' )64)R708).) &327*90.) este specific, deocamdat, expertizelor contabile extrajudiciare comandate de solicitani societilor comerciale de profil, constituite n baza art% C din 3%H% nr% =+:;DD(, cu modificrile ulterioare 32% 2# 'ei reglementrile procedurale "&odurile de procedur civil i penal fiind cronologic anterioare 3%H% nr% =+:;DD(, cu modificrile ulterioare# nu prevd posibilitatea comandrii expertizelor contabile judiciare societilor de expertiz contabil, niciun impediment nu poate fi invocat% n ipoteza n care organele judiciare ar consimi s solicite expertize contabile judiciare unor societi de expertiz i consultan contabil "organizate n baza art% C din 3%H% nr% =+:;DD(, cu modificrile ulterioare#, problema delegrii i supravegFerii lucrrilor privind expertizele contabile judiciare s$ar impune cu necesitate% 7rebuie remarcat c, ntr$o astfel de ipotez, delegarea executrii lucrrilor de expertiz contabil judiciar trebuie s se fac numai acelor angajai ai societii de expertiz i consultan contabil care au dobndit legal calitatea de expert contabil i sunt nscrii n 7abloul &orpului% 'e asemenea, supravegFerea lucrrilor trebuie atribuit angajailor societii de nivel ierarFic superior care au aceeai calitate cu executanii lucrrilor% *cest comentariu este pertinent i n cazul experilor contabili care i desfoar activitatea prin cabinete indi $ viduale i utilizeaz munc salariat%
(=

3# n cazul angajrii de expertize contabile "judiciare i extrajudiciare# de ctre societi de expertiz i consultan contabil sau cabinete individuale ale experilor contabili care folosesc munc salariat, rspunderea pentru efectuarea acestora cu respectarea normelor deontologice de lucru i de raport elaborate de &orp revine adminis $ tratorului i:sau efului de cabinet, care trebuie s contrasemneze lucrrile elaborate i supravegFeate de subalternii lor% )xecutanilor le incub rspunderea intern potrivit reglementrilor proprii de organizare i funcionare ale fiecrei societi de expertiz i consultan contabil, respectiv ale fiecrui cabinet individual de expertiz contabil%

#","?" Do%umentarea lu%rDrilor pri<ind expertizele %ontabile

.a documentarea lucrrilor privind expertizele contabile judiciare i extrajudiciare trebuie inut seama de urmtoarele precizri! /isiunile privind expertizele contabile judiciare i extrajudiciare nu au caracter repetitiv i, prin urmare, ntocmirea unui dosar permanent nu se impune% 7otui, este recomandabil ca expertul contabil s ntocmeasc un 3401 al dosarelor de lucru realizate pentru fiecare expertiz contabil efectuat, pentru ca la nevoie acestea s poat fi gsite cu uurin% 'ocumentarea lucrrilor privind misiunile de expertiz contabil mbrac dou aspecte! ;% 'ocumentarea general asupra evenimentelor i tranzaciilor care au legtur direct i:sau indirect cu obiectivele " ntrebrile# fixate "formulate# expertizei% /aterialul documentar de ansamblu avut n vedere de expertul contabil trebuie menionat ntr$un para!raf distinct din &apitolul 0 027R3'U&)R) al normei de raport de expertiz contabil% 2% 'ocumentarea specific asupra evenimentelor i tranzaciilor care au legtur direct cu fiecare obiectiv " ntrebare# fixat"# expertizei% /aterialul documentar specific avut n vedere de expertul contabil pentru fiecare obiectiv " ntrebare# n parte trebuie menionat n &apitolul 00 ')1>-EUR*R)* )64)R708)0 &327*90.) imediat, dup fiecare obiectiv " ntrebare# la care expertul contabil urmeaz s i formuleze un rspuns "o concluzie#% /aterialul documentar specific nu trebuie anexat expertizei, dar st adesea la baza ntocmirii unor %nexe la raportul de expertiz contabil pe care expertul contabil consider c trebuie s le prezinte separat, pentru a nu afecta conciziunea i claritatea raportului de expertiz contabil propriu$zis% n alt formulare, materialul documentar specific trebuie anexat expertizei, prelucrat, i nu n original sau fotocopiat, cFiar dac formularea obiectivelor " ntrebrilor# fixate, n special la expertize contabile judiciare, ar cere sau ar sugera anexarea unor documente, de regul, n fotocopii" *ceasta deoarece rolul expertului contabil nu este de a administra "culege# probe, ci de a elabora expertiza contabil judiciar n calitate de Aprob tiinificB administrat de organul judiciar care a dispus$o% 3rganul judiciar are la dispoziie mijloacele
(@

procedurale specifice de a solicita i de a dispune depunerea la dosarul cauzei a documentelor, n original sau n fotocopii, pe care le consider necesare% 1electarea materialului documentar specific care trebuie exper- tizat, mai ales n cazul expertizelor contabile judiciare, se face uneori de ctre solicitantul expertizei, iar alteori este lsat la aprecierea expertului contabil%

(C

#"#" Norme de raport spe%i0i%e misiunilor pri<ind expertizele %ontabile

3rice misiune a profesionistului contabil trebuie s se ncFeie cu un R*R3R7 1&R01% &orpul a elaborat 23R/) ') R*43R7 14)&0>0&) )64)R$ 708).3R &327*90.), i anume! a# 2orme specifice privind redactarea raportului de expertiz contabil< b# 2orme specifice privind semnarea i depunerea raportului de expertiz contabil% 3%3%;% Redactarea raportului de expertiz contabil 2orma profesional specific privind redactarea raportului de expertiz contabil judiciar i:sau extrajudiciar i comentariile acesteia sunt prezentate n caseta urmtoare! 3+3; R)'*&7*R)* &327*90.23R/* .ucrrile i concluziile expertizei contabile se consemneaz ntr$un raport scris care trebuie s cuprind cel puin trei capitole! &apitolul 0 027R3'U&)R), &apitolul 00 ')1>-EUR*R)* )64)R708)0 &327*90.) i &apitolul 000 &32&.U800%
(D

R*43R7U.U0

')

)64)R708-

&nd au fost numii sau angajai mai muli experi contabili n aceeai cauz se ntocmete un singur raport de expertiz contabil% 'ac sunt deosebiri de preri ntre experi, opiniile

+?

separate trebuie consemnate n cuprinsul raportului de expertiz contabil sau ntr$o anex a acestuia% &3/)27*R00 3+3;%;% &apitolul 0 027R3'U&)R) al raportului de expertiz contabil trebuie s cuprind cel puin urmtoarele paragrafe! "i# 4aragraful de identificare a expertului"ilor# contabil"i# nominalizat"i# pentru efectuarea expertizei contabile, care trebuie s cuprind informaii cu privire la! numele i prenumele expertului"ilor#, domiciliul acestuia "a$ cestora#, numrul carnetului de expert contabil i poziia din 7abloul experilor contabili< 4aragraful de identificare a organului care a dispus efectuarea expertizei contabile judiciare sau a clientului care a solicitat efectuarea expertizei contabile extrajudiciare% n acest paragraf se menioneaz! a# n cazul expertizelor contabile j udiciare! actul care a stat la baza numirii expertului"ilor#, respectiv ncFeiere de edin " n cazurile civile# sau ordonan a organelor de urmrire penal " n cazurile penale#, cu menionarea datei acestuia, denumirea i calitatea procesual a prilor, domiciliul sau sediul social al acestora, numrul i anul dosarului i natura acestuia "civil sau penal#< n cazul expertizelor contabile extrajudiciare! denumirea clientului, domiciliul sau sediul social al acestuia, numrul
+;

"ii#

b#

i data contractului n baza cruia se efectueaz expertiza contabil solicitat< "iii# 4aragraful privind identificarea mprejurrilor i circumstanelor n care a luat natere litigiul n care s$a dispus efectuarea expertizei contabile judiciare sau contextul n care a fost contractat expertiza contabil extrajudiciar< "iv# 4aragraful privind identificarea obiectivului"elor# expertizei contabile judiciare, formularea obiectivu$ lui"elor# expertizei contabile% n cazul expertizelor contabile judiciare formularea obiectivului"elor# expertizei contabile se preia Aad$literamB din formularea acestuia "acestora# n ncFeierea de edin " n cauze civile#, respectiv n ordonana organelor de urmrire i cercetare penal " n cauze penale#% n cazul expertizelor contabile extrajudiciare formularea obiec$ tivului"elor# acestora trebuie s fie cea din contract< "v# 4aragraful privind identificarea datei sau perioadei i a locului n care s$a efectuat expertiza contabil% n cazul expertizelor contabile dispuse de organele n drept, n cauze civile, data i locul nceperii lucrrilor expertizei contabile trebuie documentate prin citarea prilor prin scrisoare cu aviz de primire< "vi# 4aragraful privind identificarea materialului documentar care are o legtur cauzal cu obiectivul"ele# expertizei contabile i care a stat la baza ntocmirii raportului de expertiz contabil% /aterialul documentar nominalizat n acest paragraf trebuie s fie strict adecvat necesitilor de documentare a obiectivelor expertizei contabile judiciare sau extrajudiciare<
+2

"vii# 4aragraful privind identificarea datei sau perioadei n care s$a redactat raportul de expertiz contabil, cu menionarea expres dac s$au mai efectuat sau nu alte expertize contabile avnd acelai "aceleai# obiectivN#% 'e asemenea, n acest paragraf trebuie men$ ionat dac s$au folosit lucrrile altor experi "contabili, teFnici etc%#, problemele ridicate de prile interesate n expertiz i explicaiile date de acestea n timpul efecturii expertizei< "viii# 4aragraful privind identificarea datei iniiale pn la care raportul de expertiz contabil trebuia depus la beneficiar i indicarea eventualelor perioade de prelungire fa de termenul iniial% 3+3;%2% &apitolul 00 ')1>-EUR*R)* )64)R708)0 &327*90.) al raportului de expertiz contabil trebuie s conin cte un paragraf distinct pentru fiecare obiectiv " ntrebare# al "a# expertizei contabile care s cuprind o descriere amnunit a operaiilor efectuate de expertul contabil cu privire la structura materialului documentar, actele i faptele analizate, locul producerii evenimentelor i tranzaciilor, sursele de informaii utilizate, dac prile interesate n expertiza contabil au fcut obiecii sau au dat explicaii pe care expertul contabil le$a luat sau nu n considerare n formularea concluziilor sale% n fiecare astfel de paragraf trebuie prezentate ansamblul calculelor i interpretarea rezultatelor acestora% 'ar, dac aceste prezentri ar ngreuna nelegerea expunerii de ctre beneficiarul raportului de expertiz contabil, este recomandabil ca ansamblul calculelor s se fac n anexe la raportul de expertiz con$ tabil, iar n textul expertizei contabile s se prezinte doar rezultatele calculelor i interpretarea acestora% >iecare paragraf din &apitolul 00 ')1>-EUR*R)* )64)R708)0 &327*90.) trebuie s se ncFeie cu concluzia "rspunsul# expertului contabil, care trebuie s fie precis"#, con$ cis"#, fr ecFivoc,
+3

redactat"# ntr$o manier analitic, ordonat i sistematizat, fr a face aprecieri asupra calitii documentelor justificative, a reprezentrilor " nregistrrilor# contabile, a expertizelor i actelor de control "de orice fel# anterioare, i nici asupra ncadrrilor legale% *ceasta, deoarece expertul contabil analizeaz evenimente i tranzacii, i nu ncadrarea juridic a acestora% n cazuri deosebite, n care expertul contabil, n exer$ citarea misiunii sale, se confrunt cu acte i documente care nu ntrunesc condiiile legale, care exprim situaii nereale sau care sunt suspecte, el nu trebuie s le ia n considerare n stabilirea rezultatelor concluziilor "rspunsurilor# sale la obiectivul"ele# fixat"e# expertizei contabile, dar trebuie s menioneze aceasta n raportul de expertiz contabil% 'ac raportul de expertiz contabil este ntocmit de mai muli experi care au opinii diferite, ntr$un paragraf al &apitolului 00 ')1>-EUR*R)* )64)R708)0 &327*90.) fiecare expert contabil trebuie s$i motiveze detaliat i documentat opinia pe care o susine% 'e regul, n expertizele judiciare trebuie motivat separat opinia expertului recomandat de parte n raport cu opinia expertului numit din oficiu% 3+3;%3% &apitolul 000 &32&.U800 al raportului de expertiz contabil trebuie s conin cte un paragraf distinct cu concluzia "rspunsul# la fiecare obiectiv " ntrebare# al "a# expertizei contabile preluat"# n maniera n care a fost formulat"# n &apitolul 00 ')1>-EUR*R)* )64)R708)0 &327*90.)% 3+3;%(% Raportul de expertiz contabil ntocmit n structura prezentat la pct% 3+3;%;$3+3;%3 este un raport de expertiz contabil obinuit, necalificat% Un astfel de raport de expertiz contabil nu poate conine concluzii "rspunsuri# alternative la o$ biectivul"ele# fixat"e# expertului contabil%

+(

'ac expertul contabil, n promovarea raionamentului su profesional, consider necesar s$i exprime prerea asupra o$ biectivului"elor# expertizei contabile, asupra faptului dac ntre$ brile care i$au fost fixate sunt suficiente sau nu n clarificarea obiectivului"elor# expertizei sau cu privire la alte aspecte asupra crora dorete s rein atenia beneficiarului expertizei, poate face acest lucru fie! a# n finalul &apitolului 000 &32&.U800, dup paragraful cuprinznd rspunsul la obiectivul"ele# expertizei contabile< fie ntr$un capitol distinct, &apitolul 05, intitulat &3210')R*,00 4)R132*.) *.) )64)R7U.U0",0$ .3R# &327*90."0#%

b#

n prezentarea consideraiilor sale "lor# personale, n raportul de expertiz contabil expertul"ii# contabil"i# trebuie s se conformeze normelor de etic i deontologie ale profesiei contabile liberale, n special celor privind confidenialitatea% &oninutul i ntinderea consideraiilor personale ntr$un raport de expertiz contabil in de raionamentul profesional al expertului"ilor# contabil"i#% *ceste consideraii trebuie limitate la strictul necesar sau impus de lege n cazul expertizelor contabile judiciare i pot fi mai extinse "cuprinztoare# n cazul expertizelor contabile extrajudiciare% Raportul de expertiz contabil care cuprinde consideraii personale ale expertului"ilor# contabil "i# este calificat drept raport de expertiz contabil cu observaii% 3+3;%+% n cazuri cu totul deosebite, expertul"ii# contabil"i# se poate "pot# afla n imposibilitatea ntocmirii unui raport de expertiz contabil din cauza inexistenei documentelor justificative i:sau evidenelor
++

contabile care s ateste evenimentele i tranzaciile supuse expertizrii% n astfel de cazuri se va ntocmi un R*43R7 ') 0/431090.07*7) * )>)&7U-R00 )64)R708)0 &327*90.), care va avea aceeai structur ca un raport de expertiz contabil obinuit "necalificat#, dar care n &apitolul 00 ')1>-EUR*R)* )64)R708)0 &327*$ 90.) i &apitolul 000 &32&.U800 va prezenta justificat i fun$ damentat cauzele care conduc la imposibilitatea efecturii expertizei contabile comandate de beneficiarul acestuia% 3+3;%=% *nexele la raportul de expertiz contabil, indiferent de tipul acestuia "obinuit, cu observaii sau cu imposibilitatea efecturii expertizei contabile#, fac parte integrant din raportul de expertiz contabil i se ntocmesc de ctre expertului# contabil"i# cu scopul de a susine o constatare din cuprinsul raportului de expertiz contabil% *nexele la raportul de expertiz contabil trebuie ntocmite atunci i numai atunci cnd exist necesitatea de documentare a unei constatri din raportul de expertiz contabil, ele avnd menirea s degreveze coninutul raportului de expertiz contabil de prezentri prea detaliate, cifre multiple sau alte elemente de natur similar% 2u pot constitui anexe la raportul de expertiz contabil documentele justificative sau registrele contabile originale sau reproduse prin teFnici de multiplicare% *nexele raportului de expertiz contabil sunt un produs al muncii expertului"ilor# contabil"i#%

2orma nr% 3+3; R)'*&7*R)* R*43R7U.U0 ') )64)R708&327*90.- este o norm analitic% 7otui, n completarea ei, &orpul a reglementat profesional!

+=

a# /odelul ,aportului de expertiz contabil &udiciar "*nexa nr% 2 la 23R/* E0 &3/)27*R00.) /010U20.3R 4R0502' )64)R708).) &327*90.)#< b# /odelul ,aportului de expertiz contabil extra&udiciar "*nexa nr% 3 la 23R/* E0 &3/)27*R00.) /010U20.3R 4R0502' )64)R708.) &327*90.)#% 3%3%;%;% *odelul ,%0-,+.7.I 'E E40E,+I5 /-#+%6I7 $.'I/I%, i redactarea acestuia /odelul R*43R7U.U0 ') )64)R708- &327*90.- GU$ '0&0*R- recomandat profesional de &orp este prezentat n caseta urmtoare! R*43R7 ') )64)R708- &327*90.- GU'0&0*R&apitolul 0 I#+,-'./E,E 0ara!raful (i) 1ubsemnatulLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLL, expert contabil, domiciliat nLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLL, posesor al car$ netului de expert contabil nr%LLLLLLLLLLLLLLLL nscris n 7abloul &orpului )xperilor &ontabili i &ontabililor *utorizai din Romnia "&)&&*R# n 1eciuneaLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLL 4oziiaLLLLLLLLLLLL
+@

"'ac sunt mai muli experi contabili acesta se repet pentru fiecare#

0ara!raful (ii) *m fost numit"i# prinLLLLLLLLLLLLdin data deLLLLLLLLLL expert"i# contabil"i# n dosarul nr%LLLLLLLLLL, prile implicate n proces fiind! ;% LLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLL
2. __________________________________

n% LLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLL
"4entru fiecare parte implicat n proces se va meniona! denumirea, domiciliul sau sediul social i calitatea procesual#

0ara!raful (iii)

mprejurrile i circumstanele n care a luat natere litigiul sunt!

0ara!raful (iv) 4entru rezolvarea acestei cauze s$a dispus proba cu expertiza contabil, creia i s$au fixat urmtoarele obiective " ntrebri#! ;% LLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLL 2% LLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLL n%LLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLL 0ara!raful (v)
+C

.ucrrile expertizei contabile s$au efectuat n perioadaLLLLL la sediul social : domiciliulLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLL 0ara!raful (vi) /aterialul documentar care a stat la baza efecturii expertizei const nLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLL 0ara!raful (vii) Redactarea prezentului raport de expertiz contabil s$a fcut n perioadaLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLL% n cauz s$au efectuat : nu s$au efectuat alte expertize contabile< s$au utilizat : nu s$au utilizat lucrrile altor experi "teFnici, fiscali etc%#% 4roblemele ridicate de prile interesate n expertiz i explicaiile date de acestea n timpul efecturii expertizei sunt! 0ara!raful (viii) 'ata pentru depunerea prezentului raport de expertiz contabil a fost fixat laLLLLLLLLLLLi prelungit laLLLLL"dac este cazul#% &apitolul n 'E123.,%,E% E40E,+I5EI /-#+%6I7E 3biectivul nr% i "i M ;, n# 4entru a rspunde la obiectivul " ntrebarea# nr% i s$au examinat urmtoarele documente!
+D

"'escriere detaliat, dac este cazul#

n conformitate cu documentele expertizate, formulm, la obiectivul nr% i, urmtorul rspuns!

"1e redacteaz rspunsul clar, concis i fr ambiguiti#

&apitolul 000 /-#/7.5II n conformitate cu examinrile materialului documentar menionat n introducerea i cuprinsul prezentului raport de expertiz contabil, formulm urmtoarele concluzii "rspunsuri# la obiectivele " ntrebrile# fixate acesteia! .a obiectivul nr% ;LLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLL .a obiectivul nr% 2

.a obiectivul nr% n

"1e vor relua rspunsurile din &apitolul 00 ')1>-EUR*R)* )64)R708)0 &327*90.)#

4entru ca prezentul raport de expertiz contabil s vin n sprijinul beneficiarului considerm necesar s facem urmtoarele precizri!LLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLL

"*cest paragraf poate fi introdus numai dac expertul contabil consider c este util beneficiarului expertizei contabile% )l poate
=?

face obiectul unui capitol separat, &apitolul 05 &3210')R*$ ,00.) 4)R132*.) *.) )64)R7U.U0",0.3R# &327*90.K# )xpert"i# contabil"i#!

*% /odele de redactare profesional a paragrafelor din &apitolul 0 027R3'U&)R) ;# Redactarea paragrafului "i#! 'ate de identificare a ex$ pertului"ilor# contabil"i#% n acest paragraf expertul"ii# contabil"i# trebuie s se autoidentifice prin! nume i prenume, domiciliul stabil, numrul carnetului de expert contabil i poziia n 7abloul &orpului% 'ei nu rezult n mod explicit, modelul paragrafului "i# din &aseta nr% 3%;; are n vedere doar cazul expertului"ilor# contabil"i# numit"i# din oficiu, cnd precizarea acestei caliti nu este absolut necesar% >recvent, ns, pentru efectuarea expertizelor contabile judiciare sunt numii att experi contabili din oficiu, ct i la recomandarea prilor, n astfel de cazuri, n paragraful "i# trebuie s se menioneze calitatea fiecrui expert contabil n elaborarea expertizei contabile judiciare% 'e exemplu, n dosarul penal nr% =@@:p:;DDC al 0nspectoratului de 4oliie al Gudeului &luj au fost numii! *%4% expert din oficiu i 4%'% expert recomandat de nvinuit% n acest caz, redactarea profesionist a paragrafului "i# ar fi! O1ubsemnaii! ;# *%4%, domiciliat n &luj$2apoca, 1tr% 9izua nr% +$@, posesor al carnetului de expert contabil nr% ;%+?+, nscris n 7*9.3U. &3R4U.U0 )64)R,0.3R &327*90.0 E0 &327*90.0.3R *U73R08*,0 '02 R3/P20* "&)&&*R#, n 1eciunea 0, poziia ;3?, expert contabil numit din oficiu, i 2# 4%'%, domiciliat n &luj$2apoca, 1tr% 9ia nr% ;;, posesor al carnetului de expert contabil nr% (D;:;DD=, nscris n 7*9.3U.
=;

&3R4U.U0 )64)R,0.3R &327*90.0 E0 &327*90.0.3R *U73R08*,0 '02 R3/P20* "&)&&*R#, n 1eciunea 0, poziia ;;C, expert contabil recomandat de nvinuit%Q "Urmeaz paragraful "ii##% 'ei nu cunoatem cazuri concrete, expertizele contabile judiciare pot fi efectuate i de persoane juridice de profil, nscrise n 1eciunea a 05$a a 7abloului &orpului% n astfel de ipoteze, n paragraful "i# trebuie s se menioneze forma juridic, denumirea persoanei juridice de profil i sediul social al acesteia% 3 formulare adecvat ar fi! O1%&% A&327 &321U.7B 1%R%.% cu sediul social n &luj$2a$ poca, 1tr% Rsritului nr% ;, nscris n 7*9.3U. &3R4U.U0 )6$ 4)R,0.3R &327*90.0 E0 &327*90.0.3R *U73R08*,0 '02 R3/P20* "&)&&*R#, 1eciunea a 05$a, poziia +, reprezentat prin 0%0%, n calitate de administrator "director#Q% 2# Redactarea paragrafului "ii#! *ctul de numire al exper$ tului"ilor# contabil"i#% 'in acest paragraf trebuie s rezulte denumirea i data actului de numire al expertului"ilor# contabil"i#, numrul dosarului i prile implicate n proces, precum i calitatea procesual a prilor% &alitatea prilor n expertizele contabile judiciare difer n funcie de natura i fazele procesului judiciar ;, pe care le prezentm n caseta urmtoare! >aze procesuale 'enumirea prilor procesuale
; 9oulescu, /%, HFi, /%, Expertiza contabil, )ditura 'idactic i 4edagogic, 9ucureti, 2??;, pag% ;(=, ;D2, ;D@%

O"'" nr" A$;@..? %u modi0i%Drile ulterioare) Cn Cartea expertului contabil i a contabilului autorizat, ediia a !l!&a) Editura CECCAR) *u%ure+ti) ,--@) pa:" @."

=2

0% n procesul civil ;% Gudecare n fond 2% *pel 3% Recurs (% &ontestaie n anulare +% Revizuire =% )xecutare silit 00% n procesul penal ;% 1esizarea organelor de urmrire penal 2% 4rocesul penal 4etiionar "denuntor# i nvinuit 0nculpat, parte vtmat, parte responsabil civilmente, dup caz% 'e exemplu, n dosarul nr% =:2(%?3%2???, aflat n rejudecare pe rolul &3.)H0U.U0 GUR01'0&,032*. &.UG al &UR,00 ') &32$ 7UR0* R3/P20)0, n care &3210.0U. .3&*. *. /U20&040U.U0 ')G avea calitatea de creditor, iar 1%&% A7)R/0*B 1%*% ')G i 1%&%
=3

Reclamant i prt *pelant i intimat Recurent i intimat &ontestator i intimat Revizuient i intimat &reditor i debitor

A*RU*13/B 1%*% ')G calitatea de debitori, a fost numit expert contabil din oficiu 4%*%, care, n mod profesional "aprecierea ne aparine#, a redactat paragraful "ii# al raportului de expertiz contabil astfel! O*m fost numit, prin ncFeierea de edin din 23%?3%2??? a &olegiului Gurisdicional &luj al &urii de &onturi a Romniei, expert contabil n dosarul nr% =:2???% 4rile n proces "civil $ n%n%# sunt! ;# 4ersoan juridic creditoare! &onsiliul .ocal al /unicipiului 'ej, 1tr% ; /ai nr% 2, judeul &luj< 2# 4ersoane juridice debitoare! 1%&% A7)R/0*B 1%*% ')G, 1tr% ; /ai nr% ;, judeul &luj< 1%&% A*RU*13/B 1%*% ')G, 1tr% ; /ai nr% ;, judeul &lujQ% 3# Reda%tarea para:ra0ului 7iii89 CmpreJurDrile Cn %are a luat na+tere pro%esul Judi%iar" 'e regul, mprejurrile n care a luat natere procesul judiciar rezult din aciunea civil i:sau plngerea penal% Redactarea acestui paragraf trebuie s fie ct se poate de sintetic pentru a nu plictisi cititorul cu informaii de detaliu% 'e cele mai multe ori este suficient ca n acest paragraf s se menioneze doar dou aspecte eseniale! ;# obiectul dosarului judiciar i 2# partea care a solicitat proba cu expertiza contabil judiciar admis de organul judiciar% 'e exemplu! )xpertul numit din oficiu n dosarul penal nr% ;%?=3:2??2 aflat pe rolul Gudectoriei &luj$2apoca redacteaz A4aragraful "iii#B astfel! O n dosarul penal nr% ;%?=3:2??2, inculpaii 2%.% i /%0%R% sunt trimii n judecat pentru svrirea infraciunii de nelciune% n aprare, inculpatul 2%.% solicit instanei admiterea probei de expertiz contabil, pe care instana o accept prin ncFeierea de edin din 2= noiembrie 2??2Q%
=(

3 astfel de formulare a A4aragrafului "iii#B este suficient cnd obiectul dosarului judiciar este o problem de ordin general, care nu vizeaz cuantumuri cifrice determinate anterior dispunerii probei cu expertiza contabil% 'ac exist astfel de cuantumuri cifrice, A4aragraful "iii#B trebuie s le menioneze% 'e exemplu! )xpertul contabil numit din oficiu n dosarul nr% =:2???, aflat pe rolul &olegiului Gurisdicional &luj al &urii de &onturi a Romniei pentru rejudecare, redacteaz A4aragraful "iii#B astfel! O n dosarul nr% =:2???, debitorii 1%&% A7)R/0*B 1%*% 'ej i 1%&% A*RU*13/B 1%*% 'ej se afl n rejudecare pentru obligaii fiscale, ca urmare a 'eciziei &urii de &onturi a Romniei $ 1ecia Gurisdicional nr% C;2:;DDD $ pentru un prejudiciu cauzat bugetului local al municipiului 'ej de =?%?C=%;(3 lei, compus din! a# 4li ilegale din alocaii bugetare n sum de 2D%+C;%3?@ lei, reprezentnd diferena la preul de decontare a lucrrilor de investiii la obiectivul A3ptimizarea producerii energiei termice la &7=, &7@ i &7C din cartierul 'ealul >lorilor 'ejB< b# /ajorri de ntrziere stabilite de procurorul financiar de pe lng &urtea de &onturi Gudeean &luj, n sum de 3?%+?(%C3= lei, conform *dresei nr% 2((:;DDD, depus la dosarul nr% ((:;3D:':lDDD% 4entru rezolvarea acestei cauze n rejudecare, &olegiul Guris$ dicional &luj dispune din oficiu proba cu expertiza contabil "%%%#Q% n cazul n care la baza procesului judiciar st un act de control legal ntocmit i contestat n A4aragraful "iii#B, trebuie s fie menionat

=+

respectivul act de control, constatrile organului de control i partea contestatar% 'e exemplu! )xpertul contabil numit din oficiu n dosarul penal nr% ;@3:;DDD, aflat pe rolul Gudectoriei Iuedin $ judeul &luj, redacteaz A4aragraful "iii#B astfel! O n dosarul penal nr% ;@3:;DDD, inculpatul 0%R% este judecat pentru fals n nscrisuri sub semntur privat i delapidare, infraciuni invocate n recFizitoriul 4arcFetului de pe lng Gudectoria Iuedin, ca urmare a finalizrii cercetrii penale efectuate n baza actului de control ncFeiat la data de ?D%?(%;DDC de ctre compartimentul &>0 "&ontrol >inanciar 0ntern $ n%n%# din cadrul >)')R*.&334 &luj, cu ocazia controlului financiar de gestiune efectuat la &ooperativa de &onsum /argu, secia de producie R*/) 0, gestionat de inculpatul 0%R% 4erioada supus controlului financiar de gestiune a fost! sep$ tembrie ;DD+$ ;3 noiembrie ;DD@% n dosarul penal nr% ;@3:;DDD, >)')R*.&334 &luj, &ooperativa de &onsum /argu, s$a constituit parte civil pentru suma de 22%C3+%C+; lei, ca provenind din! a# 4rejudiciu de baz! ;# 4roduse finite vndute i nedecontate 2# .ips cFerestea rinoase 3# 75* aferent cFerestea rinoase (# 75* nevirat bugetului statului +# 737*. prejudiciu de baz "rd% ; S rd% 2 S rd% 3 S rd% (# ;;%++@%(2? lei b# >oloase nerealizate! =# 'obnzi bancare acFitate de

==

cooperativ pentru creditele angajate 2%C+(%+3@ lei

+%?;2%3=C lei (%=2+%??? lei ;%?;@%+?? lei D?2%++2 lei

=@

@# *ctualizarea la inflaie, conform adresei >)')R*.&334 &luj nr% (@2:;DDD pentru perioada ?;%?;%;DDC$3;%?3%;DDD C# 737*. pretenii "rd% + S rd% = S rd% @#

C%(23%CD( lei 22%C3+%C+; lei

'in adresa >)')R*.&334 &luj nr% (@2:;DDD depus la dosarul cauzei rezult c actualizarea la inflaie s$a calculat astfel! ;# 4entru anul ;DDC ";;%++@%(2? S 2%C+(%+3@ M M ;(%(;;%D+@ x (?,=T# +%C+;%2++ lei 2# 4entru perioada ?;%?;%;DDD$3;%?3%;DDD ";(%(;;%D+@ S +%C+;%2++ M M 2?%2=3%2;2 x ;2,@T#________________2%+@3%(2C lei 3# 737*. actualizri la inflaie "rd% ; S rd% 2# C%(2(%=C3 lei 0nculpatul 0%R% contest att prejudiciul de baz, ct i foloasele nerealizate de >)')R*.&334 &luj, &ooperativa de &onsum /argu, declarndu$se nevinovat, i solicit admiterea probei cu expertiza contabil% 4entru rezolvarea cauzei, Gudectoria Iuedin, judeul &luj, admite proba cu expertiza contabil "%%%#Q% )xemplele prezentate privind redactarea A4aragrafului "iii#B sunt ilustrative% n fiecare caz concret expertul contabil trebuie s$i pun n valoare propriul raionament i propria experien profesional%

?8 Reda%tarea para:ra0ului 7i<89 Obie%ti<ele 7CntrebDrile8 ex& pertizei %ontabile" n redactarea acestui paragraf rolul expertului con$ tabil este pasiv, ntruct nu poate "nu este abilitat# s sc8imbe formularea
=C

obiectivelor " ntrebrilor# organului juridic care a dispus expertiza contabil% 'e exemplu! n dosarul penal nr% ;@3:;DDD, aflat pe rolul Gudectoriei Iuedin, judeul &luj, expertului contabil numit din oficiu i s$a comunicat! O n scopul soluionrii cauzei penale privind inculpatul 0%R%, domiciliat n comuna /argu nr% 2;2 "judeul &luj $ n%n%#, pentru fals n nscrisuri i delapidare, 5 rugm ca, pn la termenul de judecat din data de ;?%?=%;DDD, s efectuai un raport de expertiz "contabil $ n%n%#, conform urm$ toarelor obiective! 1 v pronunai dac exist sau nu prejudiciu n prezenta cauz, iar n caz afirmativ, care este ntinderea lui i, eventual, modalitatea produceriiQ% n acest context, expertul contabil numit din oficiu a redactat A4aragraful "iv#B astfel! O1 v pronunai dac exist sau nu prejudiciu n prezenta cauz, iar n caz afirmativ, care este ntinderea lui i, eventual, modalitatea produceriiQ% 'ac rolul activ al expertului contabil numit n expertiza contabil judiciar nu poate interveni n redactarea A4aragrafului "iv#B, el poate fi pus n valoare n faza numirii experilor prezentat "comentat# detaliat pe parcursul prezentei lucrri%

$8 Reda%tarea para:ra0ului 7<89 Perioada +i lo%ul e0e%tuDrii expertizei %ontabile Judi%iare" /enionarea ntr$un paragraf distinct a perioadei i a locului efecturii lucrrilor de expertiz contabil judiciar rezid din necesitatea programrii misiunilor privind expertizele contabile% *cest paragraf poate avea incidene i asupra dimensionrii onorariului expertului contabil, atta timp ct organele judiciare practic
=D

tariful orar, i nu tariful profesional &)&&*R% 'e asemenea, perioada alocat de expertul contabil pentru fiecare lucrare n parte poate constitui un criteriu de apreciere a calitii lucrrilor de expertiz contabil judiciar n cadrul controlului de calitate reglementat i organizat de &orp% .ocul desfurrii expertizei contabile judiciare trebuie s fie, n principiu, locul unde se afl documentele i evidenele contabile supuse expertizrii% Redactarea acestui paragraf trebuie s fie ct mai concis posibil% 'e exemplu! n dosarul penal nr% ;@3:;DDD, aflat pe rolul Gudectoriei Iuedin, judeul &luj, expertul contabil numit din oficiu a redactat A4aragraful "v#B astfel! O.ucrrile expertizei contabile s$au efectuat la sediul &ooperativei de &onsum /argu, judeul &luj, n perioada ;+%?+%;DDD$ 3?%?+%;DDDQ%

A8 Reda%tarea para:ra0ului 7<i89 5aterialul do%umentar %a& re a stat la baza e0e%tuDrii expertizei" n acest paragraf trebuie men$ ionat materialul documentar de baz rezultat din obiectul dosarului judiciar n care s$a dispus expertiza contabil i din ansamblul obiec$ tivelor " ntrebrilor# fixate expertizei contabile judiciare% 2u trebuie precizat n acest paragraf materialul documentar analitic care vizeaz fiecare obiectiv " ntrebare# n parte fixat"# expertizei contabile judiciare% 1electarea materialului documentar de baz, menionat n acest paragraf, trebuie implicit corelat cu! a# 4aragraful "iii#! mprejurrile n care a luat natere procesul judiciar< b# 4aragraful "iv#! 3biectivele " ntrebrile# expertizei contabile judiciare%
'e exemplu!

@?

n dosarul penal nr% ;@3:;DDD, aflat pe rolul Gudectoriei Iuedin, judeul &luj "corelat cu paragrafele "iii# i "iv# exemplificate anterior#, expertul contabil numit din oficiu a redactat A4aragraful "vi#B astfel! O4entru ntocmirea raportului de expertiz contabil s$au examinat i analizai urmtoarele documente i evidene! a# 'osarul cauzei nr% ;@3:;DDD al Gudectoriei Iuedin, judeul &luj< b# 4rocesul$verbal din ?D%?(%;DDD al &ompartimentului &>0 "&ontrol >inanciar 0ntern $ n%n%# din cadrul >)')R*.&334 &luj privind controlul financiar de gestiune al &ooperativei de &onsum /argu, secia de producie R*/) 0, gestionat de 0%R%< c# 'osarul de personal al gestionarului 0%R% privind raporturile sale de munc i salarizare cu &ooperativa de &onsum /argu din cadrul >)')R*.&334 &luj< d# 'ocumentele primare privind producia realizat n secia de producie R*/) 0 din cadrul &ooperativei de &onsum /argu i decontarea acesteia de ctre gestionarul 0%R%< e# 0nventarele anuale din perioada ;DD+$;DD@ efectuate de ctre revizorii >)')R*.&334 &luj, la secia de producie R*/) 0, din cadrul &ooperativei de &onsum /argu, gestionat de ctre 0%R%Q%

=8 Reda%tarea para:ra0ului 7<ii89 Perioada reda%tDrii rapor& tului de expertizD %ontabilD" *cest paragraf se consider a fi o conti$ nuare a A4aragrafului "v#B! 4erioada i locul redactrii expertizei con$ tabile vizeaz aspecte similare "asupra crora nu revenim $ a se vedea A4aragraful "v#B#% /odelul R*43R7U.U0 ') )64)R708- &32$ 7*90.- GU'0&0*R- "*nexa nr% 2 la 2orma nr% 3+# prevede ca, n completarea acestui paragraf, s se menioneze dac! a# n dosarul judiciar respectiv s$au mai efectuat sau nu alte expertize contabile<
@;

b# prile interesate n expertiz, n contactul lor cu expertul contabil, au ridicat probleme i:sau au dat explicaii n timpul efecturii expertizei contabile judiciare% /eniunea privind efectuarea sau nu de alte expertize contabile n cauz este obligatorie, deoarece, dac s$au mai efectuat expertize contabile n aceeai cauz, cu obiective " ntrebri# similare i:sau core$ lative, atunci expertul contabil trebuie s$i motiveze concluziile "rs$ punsurile# i vizavi de concluziile "rspunsurile# expertizelor contabile anterioare% /ai mult, dac concluziile "rspunsurile# expertizelor con$ tabile consecutive sunt diferite i:sau contradictorii, n spiritul colegia$ litii i al respectului reciproc, este recomandabil ca experii contabili implicai s se nt9lneasc pentru a discuta concluziile "rspunsurile# la care au ajuns% *ceasta, deoarece examinarea "expertizarea# profesional a aceluiai material documentar ar trebui s conduc la concluzii "rspunsuri# relativ similare, eventual doar nuanate% /eniunea privind problemele ridicate i explicaiile date de pri n timpul efecturii expertizei contabile judiciare este facultativ% )xpertul contabil poate s o fac doar dac o consider relevant pentru organul judiciar care a dispus expertiza contabil% *ceasta, deoarece expertul contabil nu administreaz probe n procesul judiciar, iar prile, n procesul judiciar, au propriile lor mijloace procedurale de a$i releva susinerile i explicaiile n faa organelor judiciare% n alt context, oricum, expertul contabil nu i poate fundamenta concluziile "rspunsurile# pe declaraiile i explicaiile prilor, ci numai pe materialul documentar de baz i analitic interpretat n conformitate cu preceptele tiinei contabile% 1pre exemplificare, ilustrm! a# n dosarul penal nr% ;@3:;DDD, aflat pe rolul Gudectoriei Iuedin, judeul &luj, n care nu a fost efectuat alt expertiz contabil judiciar, expertul contabil numit din oficiu a redactat A4aragraful "vii#B astfel!
@2

ORedactarea prezentului raport de expertiz contabil s$a efectuat n perioada ?;%?=%;DDD$?3%?=%;DDD% n aceast cauz nu s$a efectuat alt expertiz contabilQ% b# n dosarul penal nr% 3%+??:R:;DDD, aflat pe rolul 7ribunalului &luj, 1ecia comercial i de contencios administrativ, se efectuase o expertiz contabil judiciar de ctre expertul contabil 0%>%, cruia instana i$a solicitat, la cererea uneia dintre pri, s rspund la unele obiecii ale acesteia% &oncomitent, instana a acceptat cererea prii petente, numind un expert recomandat de ea% n raportul su, expertul contabil recomandat de parte a redactat A4aragraful "vii#B astfel! ORedactarea prezentului raport, ntocmit n calitate de expert asistent, s$a efectuat n perioada 2@%?(%2???$2D%?(%2???% n aceast cauz s$a ntocmit un raport de expertiz contabil de ctre expertul contabil 0%>%, numit din oficiu% *m luat legtura cu expertul 0%>%, din discuii rezultnd c dorete s efectueze i s depun individual, la dosarul cauzei, completrile i rspunsurile la obiecii% *cestea au fost depuse de expertul 0%>% la dosarul cauzei la data de 23%?3%2???, cu concluzia! *enin raportul de expertiz informa i coninutul depuse la dosar i apreciez c obieciile sunt netemeinice i nerelevante" n aceste condiii am procedat, n calitate de expert asistent, la ntocmirea prezentului raport separatQ%

>8 Reda%tarea para:ra0ului 7<iii89 Data depunerii raportului de expertizD %ontabilD" *cest paragraf nc8eie filmul misiunilor privind expertizele contabile judiciare% 'ata depunerii raportului de expertiz contabil judiciar trebuie s fie cu cel puin : zile nainte de termenul sorocit pentru &udecat "art% 2?D, &%p%c%, sediul materiei $ n%n%#% 'e regul, termenul-limit pentru depunerea raportului de expertiz contabil judiciar este asimilat de ctre ordonatorii de expertize
@3

contabile judiciare, n special de ctre instanele judectoreti, cu termenele fixate pentru &udecat, cu sau fr consultarea expertului contabil% 2ormal ar fi ca expertul contabil s fie consultat cu privire la termenul fixat, pentru a nvedera organului judiciar dac expertiza contabil judiciar poate sau nu s fie elaborat pn la urmtorul termen de judecat% 'ac expertul contabil nu este consultat asupra termenului de depunere al raportului de expertiz contabil judiciar, el are dreptul de a solicita organului judiciar care a dispus expertiza contabil un nou termen, desigur, motivat% 'e exemplu! n dosarul nr% =@@:4:;DDC, aflat n cercetarea 4arcFetului de pe lng 7ribunalul &luj, experii contabili *%4%, numit din oficiu, i 4%'%, recomandat de inculpat, considernd c termenul iniial fixat pentru depunerea raportului de expertiz contabil judiciar, dispus n cauz, nu poate fi respectat, au adresat organului judiciar cererea al crei coninut l redm n caseta urmtoare!

&tre 4*R&I)7U. ') 4) .P2H- 7R09U2*.U. &.UG 1ubsemnaii! ;# *%4%, expert numit din oficiu, i 2# 4%'%, expert recomandat de inculpatul &%&% n dosarul nr% =@@:4:;DDC,

@(

1olicitm amnarea termenului de depunere a expertizei contabile pentru data de ;+ octombrie ;DDC, din cauza volumului mare de munc necesar efecturii expertizei ";DD( $ iunie ;DD@#% 7otodat, nvederm c documentele contabile aferente lunii decembrie ;DD( nu au fost puse, pn n prezent, la dispoziia expertizei, dei acestea ar fi de real folos pentru definitivarea lucrrii% *m solicita ca, n limita posibilitilor, s se depun diligenele necesare pentru obinerea evidenelor menionate anterior, precum i oricare alte documente primare care ar putea ajuta la definitivarea expertizei% n sperana rezolvrii favorabile a prezentelor solicitri, v mulumim anticipat% &luj$2apoca, ?;%?D%;DDC

n contextul acestui dosar, experii contabili *%4%, numit din oficiu, i 4%'%, recomandat de parte, au redactat A4aragraful "viii#B astfel! O4rin 3rdonana 4arcFetului de pe lng 7ribunalul &luj s$a stabilit ca termen de depunere a expertizei contabile "%%%# data de 22%?C%;DDC% 'in cauza volumului de munc laborios, necesitat de ex$ pertizarea unui numr mare de documente primare, a lipsei unor do$ cumente care nu au putut fi puse la dispoziia experilor, dei au fost solicitate de acetia, precum i a perioadei mari de timp supuse ex$ pertizrii, respectiv contabilitatea sintetic a celor dou societi "%%%# de la nfiinare i pn la 3;%;2%;DD@, s$a solicitat prelungirea termenului pentru depunerea prezentului raport de expertiz contabil pentru data de ;+%;?%;DDCQ%

@+

n condiiile n care termenul fixat iniial pentru depunerea rapor$ tului de expertiz contabil judiciar poate fi respectat, A4aragraful "6000#B trebuie redactat concis, de manier! O'ata pentru depunerea prezentului raport de expertiz contabil a fost fixat laLLLLLLLLLLLLLLLLLLLQ% *" 5odele de reda%tare pro0esionalD a Capitolului !! DES G3URAREA E1PERT!4E! CONTA*!LE Redactarea acestui capitol al raportului de expertiz contabil judiciar presupune! a# reluarea formulrii fiecrui obiectiv "fiecrei ntrebri# din A4aragraful "iv#B! 3biectivele " ntrebrile# expertizei contabile< b# menionarea materialului documentar analitic expertizat, pe care se bazeaz "fundamenteaz# concluzia "rspunsul# la obiectivul " ntrebarea# formulat"#< c# formularea rspunsului clar, concis i fr ambiguiti la o$ biectivul " ntrebarea# formulat"#% /odele de redactare de acest gen au fost prezentate n subpara$ graful ;"<"=" 'ocumentarea lucrrilor privind expertizele contabile" .e considerm suficiente sub aspect ilustrativ%

C" 5odele de reda%tare pro0esionalD a Capitolului !!! CONCLU4!!

Redactarea acestui capitol constituie, practic, reluarea formulrilor clare, concise i fr ambiguiti din capitolul 00 ')1>-EUR*R)* )64)R708)0 &327*90.) la fiecare obiectiv " ntrebare# fixat"# expertizei% 1pre ilustrare, relum!

@=

3biectivul AiB din dosarul penal nr% ;%?=D:2??2, aflat pe rolul Gudectoriei &luj$2apoca! 'ac factura nr" <;>>>?@, din <? decembrie A@@B, emis de ctre 1"/" 1-*E3.7 ,E/E" 1","7", a fost sau nu nre!istrat n evidenele contabile ale 1"/" ,E7%#I I#CE1+" 1","7" )xpertul contabil numit din oficiu n aceast cauz a redactat! a# n capitolul 00 ')1>-EUR*R)* )64)R708)0 &327*90$ .), textul prezentat n caseta urmtoare! 3biectivul %%&i#B O'ac factura nr% 23===?D din 2? decembrie ;DDC, emis de ctre 1%&% A13/)EU. R)&)B 1%R%.%, a fost sau nu nregistrat n evidenele contabile ale 1%&% AR).*20 025)17B 1%R%.%Q 4entru a rspunde la acest obiectiv s$a expertizat circuitul contabil al facturii nr% 23===?D:2?%;2%;DDC n contabilitatea 1%&% AR).*20 025)17B 1%R%.%, din care rezult c factura respectiv a fost nregistrat n contabilitatea 1%&% AR).*20 025)17B 1%R%.% prin nota de contabilitate nr% 3;?;:3;%;2%;DDC%

b# n &apitolul 000 &32&.U800, textul prezentat n caseta urmtoare! .a obiectivul nr% %%fi#B

@@

>actura nr% 23===?D:2?%;2%;DDC a fost nregistrat n contabilitatea 1%&% AR).*20 025)17B 1%R%.% prin nota de contabilitate nr% 3;?;:3;%;2%;DDC% n astfel de redactri nu exist recomandri universal valabile% 4rofesionalismul i experiena expertului contabil trebuie s$i spun cuvntul% D" 5odele de reda%tare pro0esionalD a

Capitolului !M COS!DERAT!!LE PERSONALE ALE E1PERTULU!7T!LOR8 CONTA*!LE!8

/odelul profesional al R*43R7U.U0 ') )6)R708- &32$ 7*90.- GU'0&0*R- "*nexa nr% 2 la 2orma nr% 3+# cuprinde un paragraf sau un capitol final n care expertul"ii# contabil"i# poate"pot# face unele consideraii sau precizri suplimentare vizavi de obiectivele " ntrebrile# fixate expertizei contabile, cu precizarea c acest paragraf sau capitol poate fi introdus numai dac expertul contabil consider c i$ ar fi util organului judiciar care a dispus expertiza contabil% *cest paragraf sau capitol trebuie uzitat cu deosebit precauie, n special de ctre expertul contabil numit din oficiu, deoarece simpla lui existen ntr$un raport de expertiz contabil judiciar vine n contradicie cu principiul deontologic privind secretul profesional i confidenialitatea expertului contabil n misiunile privind expertizele contabile, n alt context, dac expertul contabil opteaz pentru introducerea acestui paragraf sau capitol n raportul de expertiz contabil judiciar, explicit sau implicit relev mai mult dec9t i se cere, deoarece simpla reluare a problemelor tratate deja n capitolele anterioare ale raportului de expertiz contabil judiciar nu are nicio justificare% Recomandabil este ca expertul contabil numit din oficiu s evite acest paragraf sau capitol final al raportului de expertiz contabil judiciar% 4oate uzita de el expertul contabil recomandat de parte, dac informaiile prezentate sunt n beneficiul prii care ;$a recomandat, fr a incrimina ns prile adverse n procesul judiciar% 3rice intenie sau tendin de incriminare,
@C

cFiar i disimulat, constituie o nclcare grav a principiilor deontologice i a atribuiilor crora expertul contabil trebuie s li se conformeze% 3piunea de a introduce sau nu un astfel de paragraf sau capitol final ntr$un raport de expertiz contabil judiciar aparine exper$ tului"ilor# contabil"i#% )i trebuie ns s se conformeze deontologiei i experienei profesiei contabile liberale% ;";"A"<" *odelul ,%0-,+.7.I 'E E40E,+I5 /-#+%6I7 E4+,%$.'I/I%, i redactarea acestuia /odelul R*43R7U.U0 ') )64)R708- &327*90.- )6$ 7R*GU'0&0*R- recomandat profesional de &orp este prezentat n caseta urmtoare!

R*43R7 ') )64)R708- &327*90.- )67R*GU'0&0*R&apitolul 0 I#+,-'./E,E 0ara!raful (i) 1ubsemnatulLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLexpert contabil, domiciliat nLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLL, posesor al carnetului de expert contabil nr%LLLLLLLLLL nscris n

@D

7abloul &orpului )xperilor &ontabili i &ontabililor *utorizai din Romnia "&)&&*R# n 1eciuneaLLLLLLLLLLLLLLLLLL4o$ ziia LLLLLLLLLLL
"'ac sunt mai muli experi contabili acesta se repet pentru fiecare#

0ara!raful (ii) n baza contractului nr%LLLLLLLLLLLLLLLLLLLam acceptat misiunea efecturii unei expertize contabile extrajudiciare pentruLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLL 0ara!raful (iii)
"1e menioneaz denumirea, domiciliul sau sediul social al clientului#

mprejurrile i circumstanele care l$au determinat pe client s apeleze la prestaia noastr sunt!LLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLL

0ara!raful (iv) &onform art% nr%LLLLLLLLLLdin contractul nr%LLLLLLLLLLLLL obiectivele fixate prezentei expertize contabile extrajudiciare sunt! 3biectivul nr% ;LLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLL

3biectivul nr% 2

C?

3biectivul nr% n

0ara!raful (v) .ucrrile expertizei contabile s$au efectuat n perioada LLLLLla sediul social : domiciliulLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLL 0ara!raful (vi) /aterialul documentar care a stat la baza efecturii expertizei const n!LLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLL 0ara!raful (vii) Redactarea prezentului raport de expertiz contabil s$a fcut n perioadaLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLL% n cauz s$au efectuat : nu s$au efectuat alte expertize contabile< s$au utilizat : nu s$au utilizat lucrrile altor experi "teFnici, fiscali etc%#% 4roblemele ridicate de prile interesate n expertiz i explicaiile date de acestea n timpul efecturii expertizei sunt!

0ara!raful (CIII) 'ata pentru depunerea prezentului raport de expertiz contabil a fost fixat laLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLi prelungit la LLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLL"'ac este cazul#
C;

&apitolul 00 'E123.,%,E% E40E,+I5EI /-#+%6I7E 3biectivul nr% i "i M ;, n# 4entru a rspunde la obiectivul " ntrebarea# nr% i s$au examinat urmtoarele documente!LLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLL
"'escriere detaliat cu trimitere la anexe, dac este cazul#

n conformitate cu documentele expertizate formulm, la obiectivul nr% i, urmtorul rspuns!LLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLL

&apitolul 000 /-#/7.5II

"1e redacteaz rspunsul clar, concis i fr ambiguiti#

n conformitate cu examinrile materialului documentar menionat n introducerea i cuprinsul prezentului raport de expertiz, formulm urmtoarele concluzii "rspunsuri# la obiectivele " ntrebrile# fixate acesteia! 3biectivul nr% ;LLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLLL

3biectivul nr% 2

3biectivul nr% n

"1e vor relua rspunsurile din &apitolul 00 ')1>-EUR*R)* )64)R708)0 &327*90.)#

C2

4entru a veni n sprijinul beneficiarului prezentului raport de expertiz contabil, considerm necesar s facem urmtoarele precizri!

"*cest paragraf poate fi introdus numai dac expertul contabil consider c este util beneficiarului expertizei contabile% )l poate face obiectul unui capitol separat, &apitolul 05 &3210')R*,00.) 4)R132*.) *.) )64)R7U.U0",0.3R# &327*90.K%# )xpert"i# contabil"i#!

CO5ENTAR!!

Redactarea R*43R7U.U0 ') )64)R708- &327*90.)67R*GU'0&0*R- trebuie s respecte aceleai exigene ca i redac$ tarea R*43R7U.U0 ') )64)R708- &327*90.- GU'0&0*R-, cu unele particulariti, cum ar fi! ;# 'ac reglementrile procedurale "/odul de procedur civil i penal) n materie de expertiz contabil judiciar nu auto$ rizeaz nc solicitarea unor astfel de expertize societilor comerciale de profil "constituite n baza 3rdonanei Huvernului nr% =+:;DD(, cu modificrile ulterioare#, un astfel de impediment nu exist pentru expertizele contabile extrajudiciare% 4ractica ncepe s evolueze n aceast nou direcie, n cazul n care o expertiz contabil extrajudiciar este solicitat unei societi de consultan i expertiz contabil, n 4aragraful "i# al R*43R7U.U0 ') )64)R708&327*90.)67R*GU'0&0*R- se va meniona denumirea i sediul social al societii comerciale de profil, partea i poziia acesteia n 7abloul &orpului, precum i numele i calitatea persoanei care reprezint societatea n relaiile cu clientul "a se vedea recomandrile privind paragraful similar din R*43R7U. ') )64)R708- &327 *90.- GU'0&0*R- $ subparagraful 3%3%;%;% pct% ; din prezenta lucrare#%
C3

<) n cazul expertizelor contabile extrajudiciare nu exist niciun impediment ca art% ;3 din 3rdonana Huvernului nr% =+:;DD(, care prevede c relaiile experilor contabili, contabililor autorizai i societilor comerciale de profil cu clienii se stabilesc prin contract scris de prestri de servicii, semnat de ambele pri, s fie aplicat% 4rin urmare, n 4aragraful "ii#

al R*43R7U.U0 ') )64)R708- &327*90.- )6$ 7R*GU'0&0*R- trebuie s se menioneze numrul contractului scris de prestri de servicii i denumirea, domiciliul sau sediul social al clientului% 3# n 4aragraful "iii# al R*43R7U.U0 ') )64)R708- &327*90.)67R*GU'0&0*R-, mprejurrile i circumstanele care l$au determinat pe client s solicite prestaia exper$ tului"ilor# contabil"i# sau societii comerciale de profil trebuie prezentate mai detaliat dect n cazul expertizelor contabile judiciare% *ceasta, deoarece organul judiciar are la ndemn dosarul cauzei, n care mprejurrile i circumstanele procesului judiciar sunt conturate, n timp ce utilizatorul expertizei contabile extrajudiciare ia cunotin pentru prima dat despre mprejurrile i circumstanele care l$au determinat pe client s solicite expertiza contabil extrajudiciar% 7otui, i n cazul expertizelor contabile extrajudiciare acest paragraf trebuie redactat n mod profesional, cu conciziune, claritate i fr detalii inutile%
C(

(# n 4aragraful "iv# al R*43R7U.U0 ') )64)R708- &327*90.)67R*GU'0&0*R-, obiectivele expertizei contabile extrajudiciare trebuie s coincid cu cele formulate n contractul scris de prestri de servicii% +# 4aragraful "v# al R*43R7U.U0 ') )64)R708- &327*90.)67R*GU'0&0*R- privind durata i locul desfurrii acesteia este important din aceleai considerente prezentate n legtur cu paragraful similar al R*43R7U.U0 ') )64)R708- &327*90.GU'0&0*R- "a se vedea sub$ paragraful 3%3%;%;%, pct% +, din prezenta lucrare#% =# 4aragraful "vi# al R*43R7U.U0 ') )64)R708- &327*90.)67R*GU'0&0*R- este, de asemenea, similar celui din R*43R7U. ') )64)R708- &327*90.- GU'0&0*R-% 7otui, apreciem c n R*43R7U. ') )64)R$ 708- &327*90.- )67R*GU'0&0*R- expertul"ii# contabilK este "sunt# obligat"i# s$i exprime consideraiile privind calitatea materialului documentar de baz care a stat la baza elaborrii lucrrii comandate de client, ceea ce n cazul R*43R7U.U0 ') )64)R708- &327*90.- GU'0&0*R- nu este recomandat, cu excepia situaiilor n care organul judiciar cere n mod expres acest lucru prin formulrile obiectivelor " ntrebrilor# fixate expertizei contabile judiciare% @# n 4aragraful "vii# al R*43R7U.U0 ') )64)R708- &327*90.)67R*GU'0&0*R- este recomandabil ca expertul"ii# contabilK s analizeze n detaliu eventualele expertize contabile efectuate pe acelai obiectiv i:sau pe obiective tangente, eventualele lucrri ale altor experi "teFnici, fiscali etc%#, precum i punctele de vedere ale specialitilor din subordinea clientului sau a altor pri interesate n efectuarea expertizei contabile extrajudiciare comandate de client% *ceasta, deoarece beneficiarii expertizelor contabile extrajudiciare nu au la dispoziie un dosar al cauzei n care astfel de aspecte s fi fost deja relevate i deci cunoscute de client% 'esigur, astfel de detalieri
C+

trebuie prezentate doar n msura n care expertul"ii# contabilK consider c sunt utile n primul rnd clientului i apoi altor eventuali utilizatori ai expertizelor contabile extrajudiciare% C# n 4aragraful "viii# al R*43R7U.U0 ') )64)R708- &327*90.)67R*GU'0&0*R- trebuie s se menioneze explicit data fixat pentru depunerea acestuia, care trebuie s fie data convenit prin contractul scris de prestri de servicii, eventual prelungit prin acte adiionale la respectivul contract% D# Redactarea &apitolelor 00 ')1>-EUR*R)* )64)R708)0 &327*90.) i 000 &32&.U800 ale R*43R7U.U0 ') )64)R708- &327*90.- )67R*GU'0&0*R- trebuie s fie la fel de clar, concis i fr ambiguiti ca n cazul R*43R7U.U0 ') )64)R708- &327*90.- GU'0&0*R-% &onsideraiile personale ale expertului"ilor# contabil"i# n aceste capitole nu i au locul% )le pot fi prezentate n &apitolul 05 &3210')R*,00 4)R132*.) *.) )64)R$ 7U.U0",0.3R# &327*90."0#% *cest capitol, recomandabil doar ca excepie n R*43R7U. ') )64)R708&327*90.- GU'0&0*R-, poate prezenta o deosebit utilitate n R*43R7U. ') )64)R708- GU'0&0*R-, relevnd clientului i altor poteniali utilizatori ai expertizei contabile extrajudiciare punctele de vedere ale unui profesionist contabil asupra derulrii tranzaciilor expertizate% 'e altfel, n misiunile de expertize contabile extrajudiciare, confidenialitatea opereaz numai n raport cu terii, nu i n raport cu clientul" 4rin urmare, introducerea n R*43R7U. ') )64)R708&327*90.- )67R*GU'0&0*R- a &apitolului 05 &3210')R*,00.) 4)R132*.) *.) )64)R$ 7U.U0",0.3R# &327*90.K trebuie ncurajat% 1pre ilustrare!
C=

4rezentm n caseta urmtoare un model de R*43R7 ') )6$ 4)R708- &327*90.- )67R*GU'0&0*R- redactat profesional! R*43R7 ') )64)R708- &327*90.- )67R*GU'0&0*R&apitolul 0 I#+,-'./E,E 0ara!raful (i)D 1ubsemnatul, G%4%, domiciliat n &luj$2apoca, 1tr% /ari$ nescu nr% ;D, posesor al carnetului de expert contabil nr% ;%2?(, nscris n 7abloul &orpului )xperilor &ontabili i &ontabililor *utorizai din Romnia "&)&&*R# n 1eciunea 0, poziia ;+?% 0ara!raful (ii)D n baza contractului nr% ;?:;DDC, am acceptat misiunea efecturii unei expertize contabile extrajudiciare pentru 1%&% AH*$ R*/32'B 1%R%.%, cu sediul social n &luj$2apoca, 1tr% >abricii nr% D3% 1%&% AH*R*/32'B 1%R%.% se afl ntr$un litigiu comercial n calitate de prt cu reclamanta 1%&% A4*2)'3RB 1%R%.%, n dosarul nr% @%2@C:;DD=, aflat pe rolul 7ribunalului &luj, 1ecia &omercial i de &ontencios *dministrativ, care, prin 1entina &ivil nr% (?3:c:;DDC, oblig prta s plteasc reclamantei suma de 2?(%DCD%=3? lei, din care 3;%+C3%C(2 lei reprezint a$ mortismente incluse n costuri de ctre prt% 4rta 1%&% AH*R*/32'B 1%R%.% a Fotrt s atace 1entina &ivil nr% (?3:c:;DDC n apel, pentru pregtirea cruia solicit o expertiz contabil extrajudiciar% 2otJ!

C@

)xpertul contabil, constatnd n spe existena unui dosar detaliat al cauzei, nu a considerat necesar s detalieze 4aragraful "iii#% *preciem c a procedat corect% 0ara!raful (iv)D &onform art% ; din contractul nr% ;?:;DDC, obiectivul fixat prezentei expertize contabile extrajudiciare este! O n ce msur sunt justificate preteniile 1%&% A4*2)'3RB 1%R%.% legate de includerea n costuri a amortizrii utilajelor de ctre 1%&% AH*R*/32'B 1%R%.%, calculate la suma de 3;%+C3%C(2 leiUQ 0ara!raful (v)D .ucrrile prezentei expertize contabile extrajudiciare s$au efectuat n perioada ?;%?(%;DDC$;?%?(%;DDC la sediul social al 1%&% AH*R*/32'B 1%R%.% 0ara!raful (vi)D .a baza efecturii prezentei expertize contabile extrajudiciare au stat urmtoarele piese din dosarul nr% @%2@C:;DD=, puse la dispoziie de 1%&% AH*R*/32'B 1%R%.%! ;# &ontractul de asociere nr% ??;:;3%?+%;DD3, intervenit ntre 1%&% A4*2)'3RB 1%R%.% i 1%&% AH*R*/32'B 1%R%.%, avnd ca obiect valorificarea n comun a spaiului situat n 1tr% 4ascalV nr% @, n suprafa de 2@C mp, pus de 1%&% A4*2)'3RB 1%R%.% la dispoziia 1%&% AH*R*/32'B 1%R%.% pentru a fi utilizat n scop productiv "tipografie#, pentru o perioad de cinci ani% &ontractul nu reglementeaz modalitatea de decontare a amortizrii imobilizrilor corporale ale prilor% 1%&% AH*R*/32'B 1%R%.%
CC

se oblig s verse lunar n contul 1%&% A4*2)'3RB 1%R%.% o cot de 33,+T din profitul net realizat din activitatea tipografic% 2# 2ota adiional din ?@%?;%;DD( cu privire la dezvoltarea prin asociere a tipografiei din 1tr% 4ascalV nr% @, prin care se fac mai multe concretizri la contractul nr% ??;:;3%?+%;DD3, dar modalitatea decontrii amortizrii imobilizrilor corporale ale prilor este din nou eludat% 3# *ctul adiional din ?;%?@%;DD= la contractul de asociere nr% ??;:;3%?+%;DD3, n care, la art% 2, este stipulat urmtorul text! A4e baza evalurilor fcute de comun acord, prile i vor calcula amortismentele lunare $ 1%&% AH*R*/32'B 1%R%.%, la utilaje i dotri, 1%&% A4*2)'3RB 1%R%.%, la spaiu%B 2otJ! 1e observ c, n mod profesional, expertul contabil a subliniat n acest paragraf clauzele contractuale cu strict inciden asupra obiectivului expertizei contabile extrajudiciare% 0ara!raful (vii)D Redactarea prezentului raport de expertiz contabil extrajudiciar s$ a fcut n perioada ;;%?(%;DDC$;(%?(%;DDC% 4e obiectivul fixat prezentei expertize contabile extrajudiciare s$a mai efectuat o expertiz contabil judiciar de ctre expertul contabil 0%>%, numit din oficiu de ctre 7ribunalul &luj, secia &omercial i de &ontencios *dministrativ%
CD

n spe expertul contabil 0%>% a &oncluzionat! O*mortizarea utilajelor i instalaiilor de lucru ale 1%&% AH*$ R*/32'B 1%R%.%, inclus n costuri n perioada septembrie ;DD3 $ octombrie ;DD=, a fost de D(%2C?%;2C lei, ceea ce, n raport de cota de 33,+T prevzut n contractul de asociere nr% ??;:;3%?+%;DD3, a diminuat profitul net ce revenea 1%&% A4*2)'3RB 1%R%.% cu 3;%+C3%C(2 lei "D(%2C?%;2C x 33,+T#Q% 1%&% AH*R*/32'B 1%R%.% susine, n explicaiile date n timpul desfurrii prezentei expertize contabile extrajudiciare, c, n formularea concluziei sale, expertul contabil 0%>% nu a inut cont de clauzele contractuale din contractul de asociere nr% ??;:;3%?+%;DD3 i din actele adiionale la acesta% 0ara!raful (viii)D 'ata pentru depunerea prezentului raport de expertiz contabil extrajudiciar la sediul social al 1%&% AH*R*/32'B 1%R%.%, potrivit art% 3 din contractul nr% ;?:;DDC, este ;+%?(%;DDC% &apitolul 00 'E123.,%,E% E40E,+I5EI /-#+%6I7E 3biectul expertizei O n ce msur sunt justificate preteniile 1%&% A4*2)'3RB 1%R%.% legate de includerea n costuri a amortizrii utilajelor de ctre 1%&% AH*R*/32'B 1%R%.%, calculate la suma de 3;%+C3%C(2 leiUQ 4entru a rspunde acestui obiectiv al prezentei expertize contabile extrajudiciare s$au examinat clauzele contractului de asociere nr% ??;:;3%?+%;DD3 dintre 1%&% AH*R*/32'B 1%R%.% i 1%&% A4*2)'3RB 1%R%.%, i ale actelor adiionale acestuia% 1$a constatat c o clauz
D?

expres privind decontarea amortizrii imobilizrilor corporale utilizate n activitatea comun a celor dou societi comerciale a intervenit doar la data de ?;%?@%;DD=, ncepnd cu care A4e baza evalurii fcute de comun acord, prile i vor calcula amortismentele lunare! 1%&% AH*R*/32'B 1%R%.%, la utilaje i dotri, 1%&% A4*2)'3RB 1%R%.% la spaiu%B 4rin urmare! a# *mortizarea utilajelor i instalaiilor de lucru ale 1%&% AH*$ R*/32'B 1%R%.%, n sum de =D%(C3%23D lei, aferent perioadei septembrie ;DD3 $ iunie ;DD=, este o cFeltuial de producie a activitii tipografice, component a costurilor acestei activiti% b# *mortizarea utilajelor i instalaiilor de lucru ale 1%&% AH*$ R*/32'B 1%R%.%, n sum de 2(%@D=%CCD lei, "D(%2C?%;2C $ =D%(C3%23D#, este o cFeltuial exclusiv a 1%&% AH*R*/32'B 1%R%.% n consecin, pretenia justificat a 1%&% A4*2)'3RB 1%R%.% reprezentnd 33,+T din amortizarea inclus n costurile activitii tipografice comune este de C%3?=%D+C lei "2(%@D=%CCD x 33,+T#% &apitolul 000 /-#/7.5II 4reteniile, n sum de 3;%+C3%C(2 lei, formulate de 1%&% A4*$ 2)'3RB 1%R%.% n legtur cu amortizarea imobilizrilor corporale utilizate n activitatea de tipografie la 1%&% AH*R*/32'B 1%R%.% sunt justificate numai pentru suma de C%3?=%D+C lei% Restul preteniilor reclamantei, de 23%2@=%CC( lei "3;%+C3%C(2 $ C%3?=%D+C#, sunt nejustificate%

D;

&apitolul 05 /-#1I'E,%EII7E 0E,1-#%7E %7E E40E,+.7.I /-#+%6I7 4entru a veni n sprijinul beneficiarilor prezentului raport de expertiz contabil extrajudiciar considerm necesare urmtoarele precizri! ;# *mortizarea imobilizrilor corporale "a mijloacelor fixe# utilizate la o activitate productiv se consider o cFeltuial normal "i necesar# de producie care trebuie avut n vedere la determinarea rezultatului exerciiului, adic a profitului obinut din activitatea desfurat% 2# )xcepii n privina includerii amortizrii n costuri pot aprea n cazul unor activiti economice desfurate n comun de mai muli ageni economici% )xcepiile respective trebuie s fac obiectul unor nelegeri scrise ntre pri, prin care s se stabileasc alte modaliti de suportare i de decontare a amortizrii imobilizrilor corporale ce concur la realizarea n comun a unei activiti productive% 3# 4otrivit nelegerilor scrise dintre pri, amortizarea imo$ bilizrilor corporale ale 1%&% AH*R*/32'B 1%R%.% &luj$ 2apoca i 1%&% A4*2)'3RB 1%R%.% &luj$2apoca folosite n comun la activitatea de tipografie pot fi suportate astfel! a# *mortizarea aferent perioadei de la nfiinarea acti$ vitii comune i pn la 3? iunie ;DD= constituie o cFeltuial de producie care se acoper din profitul obinut de tipografie%

D2

b# *mortizarea aferent perioadei ; iulie ;DD= $ 3? oc$ tombrie ;DD= nceteaz a mai fi considerat o cFeltuial de producie, ea urmnd a se suporta de fiecare parte din cotele de profit care le reveneau din activitatea de producie desfurat n comun%

n redactrile uzuale, sinta!mele marcate cu asterisc (D) nu sunt necesare" In caseta de mai sus ele au fost utilizate pentru a pune n eviden structura ,%0-,+.7.I 'E E40E,+I5 /-#+%6I7 E4+,%$.'I/I%, i comentariile autorului prezentei lucrri" ;";"A";" *odelul ,%0-,+.7.I 'E I*0-1I6I7I+%+E % E2E/+.,II E40E,+I5EI /-#+%6I7E i redactarea acestuia n unele cazuri, desigur, cu caracter de excepie, efectuarea lucr$ rilor de expertiz contabil este ngreunat sau cFiar imposibil din cauza modului defectuos sau neconducerii la zi a contabilitii tranzaciilor i:sau evenimentelor supuse expertizrii% n astfel de cazuri, expertul contabil nu este abilitat ca mai nti s refac sau s aduc la zi contabilitatea i apoi s procedeze la efectuarea expertizei contabile comandate" 4rocedura de urmat n aceste situaii este ntocmirea unui R*$ 43R7 ') 0/431090.07*7) * )>)&7U-R00 )64)R708)0 &32$ 7*90.) din care s rezulte argumentat motivele imposibilitii efecturii expertizei contabile% .a o astfel de procedur trebuie s se recurg numai n cazuri absolut necesare% *ceast procedur nu trebuie s reprezinte o esc8ivare a expertului contabil de la efectuarea lucrrii solicitate% 4rin urmare, nainte de ntocmirea R*43R7U.U0 ') 0/431090.07*7) * )>)&7U-R00 )64)R708)0 &327*90.), expertul contabil trebuie s analizeze cu exigen materialul documentar disponibil i s indice modul n care materialul documentar existent ar putea fi completat,
D3

respectiv prin aducerea la zi a contabilitii, efectuarea unui control legal de fond, inventariere, expertize teFnice etc%, operaiuni n urma crora expertiza contabil solicitat ar putea fi efectuat% .iteratura de specialitate relev c, n cazul n care organul care a dispus efectuarea expertizei "contabile $ n%n%# va dispune completarea materialului de la dosar i va menine necesitatea unei expertize contabile, aceasta se va efectua la noul termen ce se va fixa< pe tot parcursul completrii dosarului, lucrrile de expertiz sunt considerate suspendate% n practic, o frecven mai mare o reprezint gestiunile care funcioneaz n cadrul asociaiilor de locatari "proprietari $ n%n%#% Ei n asemenea cazuri este oprit ca expertul contabil s se substituie administratorului sau comisiei de cenzori pentru a face verificarea sau aducerea la zi a evidenelor% Cerificarea !estionar nu trebuie confundat cu verificarea pe care o efectueaz n anumite situaii expertul contabil" %semenea operaii prin care se urmrete depistarea unor eventuale erori ale or!anelor de control, erori care au influenat concluziile (stabilirea pa!ubelor reale, le!alitatea unor activiti etc"), nu numai c nu sunt interzise, dar ele constituie nsi esena lucrrii de efectuare a expertizei3(" 1pre ilustrare! 4rezentm n caseta urmtoare un model al R*43R7U.U0 ') 0/431090.07*7) * )>)&7U-R00 )64)R708)0 &327*90.), ntocmit n dosarul penal nr% ;=:2??? al 0nspectoratului de 4oliie al Gudeului &luj, 1erviciul &ercetri 4enale!

R*43R7 ') 0/431090.07*7) * )>)&7U-R00 )64)R708)0 &327*90.) &apitolul 0 I#+,-'./E,E

3( Dete+an) Al") op" %it") pa:" #A"

D(

0ara!raful (i)D 1ubsemnatul, *%4%, expert contabil, domiciliat n &luj$2a$ poca, 1tr% 9izua nr% +, posesor al carnetului de expert contabil nr% ;%+?(, nscris n 7abloul &orpului )xperilor &ontabili i &ontabililor *utorizai din Romnia "&)&&*R# n 1eciunea 0, poziia ;?+% 0ara!raful (ii)D *m fost numit, prin 3rdonana nr% 2@%@?=:;@%?=%2??? a 0nspectoratului de 4oliie al Gudeului &luj, 1erviciul &ercetri 4enale, expert contabil din oficiu n dosarul penal nr% ;=:2???, prile n proces fiind! ;# Reclamant! 1%&% A&R)1U1B 1%R%.%, cu sediul social n &luj$2apoca, 1tr% Hrbu nr% ;< 2# nvinuit! /%5%, ef magazin alimentar din 1tr% 3bserva$ torului nr% ;?D al 1%&% A&R)1U1B 1%R%.% 0ara!raful (iii)D n urma unui inventar efectuat la magazinul alimentar din 1tr% 3bservatorului nr% ;?D al 1%&% A&R)1U1B 1%R%.%, s$a constatat o lips n gestiunea condus de /%5% n sum de (D%C?3%C(@ lei, pentru care patronii 1%&% A&R)1U1B 1%R%.% au procedat la sesizarea organelor de urmrire penal% 0ara!raful (iv)D

D+

4entru rezolvarea acestei sesizri i stabilirea realitii prejudiciului, 0nspectoratul de 4oliie al Gudeului &luj dispune proba cu expertiza contabil, creia i s$au fixat urmtoarele obiective! ;# 'ac exist n evidenele contabile ale 1%&% A&R)1U1B 1%R%.% facturi ne nregistrate n rapoartele de gestiune i care este valoarea acestora pe perioada ?;%?@%;DDC$ 3;%?C%;DDC< 2# &are este valoarea diferenei dintre soldul scriptic i cel faptic pe perioada iulie ;DDC $ august ;DDD< 3# 1tabilirea furnizorilor neacFitai< (# 1tabilirea obligaiilor fiscale de acFitat, a 75*< +# *lte modaliti de creare a prejudiciului< =# *ctele normative nclcate% 2otJ! 2u comentm formularea unor obiective, n special 2,+ i =% *m fcut$o n alt parte a prezentei lucrri% 0ara!raful (v)D .ucrrile de documentare preliminar ale expertizei contabile s$au efectuat n perioada 2?%?=%2???$2+%?=%2???, la sediul 0nspectoratului de 4oliie al Gudeului &luj i la sediul social al 1%&% A&R)1U1B 1%R%.% 0ara!raful (vi)D
D=

/aterialul documentar care a stat la baza documentrii preliminare const din! ;# dosarul cauzei< 2# arFiva contabil a 1%&% A&R)1U1B 1%R%.% pe perioada iulie ;DDC $ august ;DDD, aflat parial la sediul organului de cercetare penal i parial la sediul social al 1%&% A&R)1U1B 1%R%.% 0ara!raful (vii)D Redactarea prezentului raport de imposibilitate a efecturii expertizei contabile s$a fcut n perioada 2=%?=%2???$2@%?=%2???% n cauz nu s$au administrat alte expertize contabile% 0ara!raful (viii)D 'ata pentru depunerea raportului de expertiz contabil dispus n aceast cauz este de 3?%?=%2???% &apitolul 00 'E123.,%,E% E40E,+I5EI /-#+%6I7E n urma documentrii preliminare asupra obiectivelor fixate expertizei i analizei generale a documentelor contabile prezentate de pri v nvederm urmtoarele! ;# n perioada dispus pentru expertizare "?;%?3%;DDC$ 2(%?C%;DDD#, contabilitatea 1%&% A&R)1U1B 1%R%.% nu a fost organizat nici n compartimentul financiar$con$ tabil distinct din cadrul societii, i nici nu a fost condus de ctre persoane autorizate, n conformitate cu .egea contabilitii nr% C2:;DD;, modificat i completat prin 3rdonana nr% 22:;DD=% 4rin urmare, n astfel
D@

de cazuri, potrivit art% ;; alin% + din .egea contabilitii nr% C2:;DD;, rspunderea organizrii contabilitii revine patronului% &ontabilitatea 1%&% A&R)1U1B 1%R%.%, condus de numitul >%2%.%, persoan neautorizat, n sensul .egii contabilitii nr% C2:;DD;, conine mai multe neajunsuri, dintre care amintim! a# Registrele contabile obligatorii, respectiv Registrul$jur$ nal "cod ;($ ;$;# i Registrul$inventar "cod ;($;$2#, n form legat, nuruit i parafat de organul fiscal teritorial nu au fost ntocmite, iar registrul &artea mare "cod ;($;$3# nu a fost editat de programul informatic utilizat% 4recizm c ntocmirea acestor registre contabile este impus de normele contabile aprobate prin I%H% nr% @?(:;DD3% b# 2u s$au efectuat confruntrile lunare ntre nregistrrile din conturile sintetice de stocuri "3@; A/rfuriB, 3@C A'iferene de pre la mrfuriB i ((2C A75* neexigibilB# i evidenele operative i analitice ale ma$ gazinului alimentar pentru gestiunea cruia este nvinuit numita 5%/% *ceasta face s nu existe concordane ntre valoarea 20R$urilor "2otele de intrare$re$ cepie semnate de nvinuita 5%/%#, rapoartele intermediare de gestiune i inventarierile neefectuate n conformitate cu 2ormele privind organizarea i efectuarea inventarierii patrimoniului "aprobate prin 3%/%>% nr% 2%3CC:;DD+# i datele din conturile contabile sintetice% c# Reclamanii, fr respectarea regulilor minimale n materie de organizare a gestiunilor de valori materiale i bneti, au lsat n sarcina aceleiai persoane, nvinuita /%5%, responsabilitatea gestiunii mrfurilor din magazinul alimentar din 1tr% 3bservatorului nr% ;?D, a gestiunii casei " ncasrilor# din vnzri, inclusiv responsabilitatea efecturii de pli din ncasri, fr a organiza nicio procedur de control contabil asupra corectitudinii efecturii acestor operaiuni% n consecin, monetarele i rapoartele
DC

intermediare de gestiune ntocmite de nvinuita /%5% nu au relevan pentru expertiza contabil% 2# Reclamanii, n calitate de administratori ai 1%&% A&R)1U1B 1%R%.%, nu au elaborat o decizie intern prin care s stabileasc ntinderea drepturilor i obligaiilor nvinuitei /%5% n calitate de Aef de magazinB, i nici nu au stabilit garaniile care trebuiau depuse de aceasta n calitate de AgestionarB% 4rin urmare, n conformitate cu prevederile .egii nr% 22:;D=D privind angajarea gestionarilor, constituirea de garanii i rspunderea n legtur cu gestionarea bunurilor agenilor economici, autoritilor sau instituiilor publice, modificat prin .egea nr% +(:;DD( "art% ;#, nvinuita /%5% nu are calitatea de gestionar de drept, ci numai calitatea de gestionar de fapt, ceea ce nseamn c n favoarea nvinuitei /% 5% opereaz prezumia de nevinovie i deci eventuala lips din gestiunea magazinului alimentar situat n 1tr% 3bservatorului nr% ;?D trebuie probat de ctre reclamani n acuzare, i nu de ctre nvinuit n aprare% 3# n raport cu situaia de fapt i de drept prezentat mai sus "pct% ; i 2#, n urma consultrii prilor, v rugm s v pronunai asupra meninerii probei cu expertiza contabil% n caz afirmativ, v rugm s dispunei prilor s se pun de acord i s prezinte expertizei! a# 0nventarul stocului de marf i fila original a Registrului de cas semnate de nvinuita /%5% i contrasemnate de reclamani, n baza crora nvinuita /%5% a preluat gestiunea magazinului alimentar situat n 1tr% 3bservatorului nr% ;?D la data de ; martie ;DDC< b# 2otele originale de intrare$recepie "20R# a mrfurilor intrate n gestiunea magazinului alimentar situat n 1tr% 3bservatorului nr% ;?D,
DD

semnate de nvinuita /%5% i:sau nlocuitoarele sale i contrasemnate de reclamani, anexndu$se la fiecare 20R documentele justificative de intrare, respectiv facturi i cFitane fiscale, avize de nsoire a mrfurilor etc%, mborde$ riate pe luni i evaluate n preuri de vnzare cu amnuntul, inclusiv 75*, ndosariate pe luni, n dosare distincte, legate i nuruite cu file numerotate< c# >ilele originale de Registru de cas n care nvinuita /%5% a operat pli din ncasrile magazinului alimentar situat n 1tr% 3bservatorului nr% ;?D, anexn$ du$se la fiecare fil de Registru de cas semnat de nvinuita /%5% i contrasemnat de reclamani documentele justificative "cFitane, state de plat etc%# privind plile efectuate din ncasri, ndosariate, de asemenea, pe luni, n dosare distincte legate i nuruite, cu file numerotate< d# 0nventarul stocului de marf i fila original a Registrului de cas semnate de nvinuita /%5% i contrasemnate de reclamani, n baza crora nvinuita /%5% a predat gestiunea magazinului alimentar situat n 1tr% 3bservatorului nr% ;?D la data de 2( august ;DDD< e# Registrul &artea mare "cod ;($; $3# aferent conturilor! W W W 3@; A/rfuriB< 3@C A'iferene de pre la mrfuriB< ((2C A75* neexigibilB<

W +3;; A&asa n leiB, n care s se prezinte separat operaiunile de intrri de mrfuri, conform 20R$urilor semnate de nvinuita/%5% i contrasemnate de reclamani, i respectiv plile efectuate de nvinuita /%5% nregistrate n filele originale
;??

de registru de cas, semnate de nvinuita /%5% i contrasemnate de reclamani, derulate prin magazinul alimentar situat n 1tr% 3bservatorului nr% ;?D n perioada ?;%?3%;DDC$2(%?C%;DDD< f# 1tabilirea unui nou termen pentru efectuarea expertizei contabile, de minimum trei sptmni de la data pu$ nerii la dispoziia expertizei a documentelor contabile n forma solicitat la literele a#, b#, c#, d# i e#, separate de orice alte evidene operative i contabile care nu intereseaz obiectivele expertizei< g# 2e permitem, respectuos, s solicitm organului de cercetare penal s reflecteze asupra unor posibile reformulri ale obiectivelor stabilite prin 3rdonana nr% 2@%@?=:;@%?=%2???, astfel nct acestea s se limi$ teze strict la fondul cauzei care face obiectul dosarului penal nr% ;=:?C%?2%2???% &apitolul 000 /-#/7.5II n concordan cu cele prezentate n &apitolul 00 ')1>-$ EUR*R)* )64)R708)0 &327*90.), ne aflm n imposibi$ litatea efecturii expertizei contabile dispuse n dosarul penal nr% ;=:2??? nainte ca reclamanii s prezinte documentele contabile solicitate, aranjate ntr$o form care s asigure efectuarea expertizei contabile ntr$un fond de timp rezonabil%

Reamintim c, n redactrile uzuale, sintagmele marcate cu aste$ risc "J# nu sunt necesare, n caseta de mai sus ele fiind utilizate doar pentru a scoate n eviden structura R*43R7U.U0 ') 0/4310$
;?;

90.07*7) * )>)&7U-R00 )64)R708)0 &327*90.) i:sau co$ mentariile autorului prezentei lucrri% n spe, reclamanii nu au procedat la completarea materialului documentar solicitat de expertul contabil, iar organul de cercetare penal i$a deczut din proba cu expertiza contabil% 3.3.1. . !odele de "APOA"T# $# #%P#"T&'( CONTA)&*( C+ OP&N&& ,#PA"AT# n special n procesele judiciare n care au fost numii att experi contabili din oficiu, ct i la recomandarea prilor pot aprea opinii diferite% &u privire la acest aspect, &odul de procedur civil, art% 2;?, prevede! /9nd sunt mai muli experi cu preri deosebite, lucrarea trebuie s cuprind prerea motivat a fiecruia, iar &odul de procedur penal, art% ;22, precizeaz! /9nd sunt mai muli experi, se ntocmete un sin!ur raport de expertiz" 'ac sunt deosebiri de preri, opiniile separate sunt consemnate n cuprinsul raportului sau ntr-o anex"

Raportat la problematica Aopiniilor separateB literatura de spe$ cialitate relev c n practica experilor contabili opiniile expertului care sunt contradictorii cu ale celorlali experi se consemneaz n anexe, cu motivarea corespunztoare, pentru ca biroul de expertize, n cadrul verificrii metodolo!ice, s se poat pronuna asupra temeiniciei ei"
;?2

-pinie separat poate formula oricare dintre experi, indiferent de faptul c au fost numii din oficiu sau la recomandarea prilor" n situaia n care un raport de expertiz contabil a fost semnat de un expert cu meniunea /u opinie separat ", biroul local de expertize are obli!aia s urmreasc formularea acesteia i s remit, odat cu raportul, or!anului care a dispus efectuarea lucrrii opinia separat, dac acesta corespunde metodolo!ic" ,eamintim c opiniile separate pot fi consemnate n cuprinsul raportului sau printr-o anex, modalitatea de consemnare urm9nd s fie 8otr9t de colectivul de experi" -ricare va fi aceast modalitate, expertul contabil care formuleaz opinii separate este obli!at s le fundamenteze temeinic pentru a da posibilitatea biroului local de expertize s analizeze variantele prezentate de experi, n vederea avizrii favorabile sau ne!ative" /onsiderm c i or!anului care a dispus efectuarea expertizei contabile i revine obli!aia ca la admiterea sau nlturarea opiniilor separate s motiveze 8otr9rea luat" -pinia separat a unui expert, baz9ndu-se pe documentele analizate i fc9nd parte din raportul de expertiz, nu poate fi transmis direct prilor, ci, prin biroul local de expertize, se depune or!anului care a dispus efectuarea lucrrii, unde poate fi consultat, potrivit le!ii <"

2 Dete+an) Al") op" %it") pa:" #."

Norme pri-ind acti-itatea de expertiz contabil .udiciar, aprobate prin $ecizia nr. 12.2/ 012.12.2112 a )iroului Permanent al Con2iliului ,uperior al Corpului #xper3ilor Contabili i Contabililor Autoriza3i din "om4nia.

;?3

4recizm c astzi verificarea metodologic a experilor contabili nu mai aparine birourilor locale de expertize teFnice i contabile "organizate potrivit 3%H% nr% 2:2???#, ci experilor contabili verificatori din structurile >ilialelor &orpului )xperilor &ontabili i &ontabililor *utorizai din Romnia "&)&&*R#% 'ac sub autoritatea fostelor 9irouri locale de expertize, orga$ nizate n baza 'ecretului nr% @D:;D@;, astzi n totalitate abrogat, experii contabili consimeau s ntocmeasc un singur raport de expertiz contabil, cFiar dac aveau opinii separate, acum, tot mai frecvent, se practic procedura ntocmirii de rapoarte de expertiz contabil distincte, contrar reglementrilor procedurale "&odul de procedur civil i penal#% 1perm ca, n curnd, organismul profesional &)&&*R, prin intermediul experilor contabili verificatori, s refac autoritatea pierdut a fostelor 9irouri locale de expertize% 1pre ilustrare! 4rezentm, n paralel, n caseta urmtoare, extrase pe care le considerm elocvente din dou rapoarte distincte de expertiz contabil judiciar, n care expertul contabil numit din oficiu i cel recomandat de parte au formulat opinii separate% 3biectivul expertizei "obiectiv selectat# O&are au fost prejudiciile aduse acionarilor i societii din reducerea capitalului social cu suma de +D%;?(%??(%C@? lei prin reducerea valorii nominale a unei aciuni de la @@%3C+ lei la 2+%??? lei% 7emeiurile care au stat la baza acestei msuriQ% Redactri ale experilor n legtur cu obiectivul selectat "prezentare # paralel
;?(

Redactri ale expertului contabil numit din oficiu

Redactri ale expertului contabil recomandat de part

;?+

e n &apitolul 00 E &onsideraii generale Reducerea capitalului social al 1%&% A&)>*R/B 1%*% cu suma de +D%;?(%??(%C@? lei i reducerea pe cale de consecin a valorii nominale a u$ nei aciuni de la @@%3C+ lei la 2+%??? lei s$au Fotrt n *dunarea Heneral )xtraordinar a *cionarilor din data de ;(%?=%2??2% &onsideraii generale Reglementrile legale n vigoare privind retratarea 9i$ lanului contabil pentru firmele care aplic AReglementrile contabile armonizate cu directivele &omunitilor )conomice )uropene i cu 1tandardele 0nternaionale de &ontabilitateB aprobate prin 3rdin al ministrului finanelor pu$ n baza Fotrrilor *dunrii Henerale de mai sus se ntocmete actul adiional pentru care se acord data cert la Registrul &omerului sub nr% 3%2@C:?+%?D%2??2% 4rin ncFeierea judectorului delegat nr% 3%@33:;3%?D%2??2, se ncuviineaz modificarea actului constitutiv al 1%&% A&)$ >*R/B 1%*% cu privire la modificarea capitalului social% n baza ncFeierii devenite irevocabil, meniunea cu privire la reducerea capitalului social este nscris n Registrul &omerului, n data de ;3%?D%2??2% Iotrrea de reducere a capitalului social a fost luat de ctre *dunarea Heneral )xtraordinar din data de ;(%?=%2??2, n condiiile n care! W &onsiliul de *dministraie prezint n raportul su obligativitatea reducerii capitalului social! Aaceast operaiune este
;?=

determinat de faptul c diferenele din reevaluarea imobilizrilor%%% nu pot fi utilizate pentru majorarea capitalului socialB< blice ".egea contabilitii, re$ publicat, art% 2@ alin% 3# sunt imperative% n aplicarea acestui text legislativ "art% 2@ alin% 3 din .egea nr% C2:;DD;#, /inisterul >inanelor 4ublice emite 3rdinul nr% D(:2D%?;%2??;, prin care Ase aprob Reglementrile contabile armonizate cu 'irectiva a 05$a a &omunitilor )conomice )uropene i cu 1tandardele 0nternaionale de &ontabilitate "art% ; alin% ;#B% n primul an de aplicare a acestor reglementri, agenii economici care cad sub incidena lor trebuie s ntocmeasc situaii financiare neretra$ tate, respectiv n conformitate cu .egea contabilitii nr% C2:;DD;, republicat, care trebuie depuse la organele n drept pn la data de ;+ aprilie a anului urmtor celui de raportare% 7otodat, aceti ageni economici au obligaia de a re$ trata situaiile financiare, urmnd a

le depune la unitile teritoriale ale /inisterului >inanelor 4ublice pn la data de 3? septembrie a anului urmtor celui de raportare "art% 3#% W 0nformarea &omisiei de &enzori cu privire la reducerea capitalului social precizeaz c Areducerea capitalului cu suma de +D%;?(%??(%C@? lei are la baz prevederile 3%/%>%4% nr% D(:2??;, precum i Raportul auditorului financiar privind retratarea bilan$ ului contabil ncFeiat pe anul 2??;B< W Raportul *uditorului financiar asupra situaiilor fi$ nanciare ntocmite de 1%&% A&)>*R/B 1%*% la data de 3;%;2%2??; i retratate, raport asupra cruia expertiza nu va face nicio referire asupra corectitudinii, calitii i competenei, nu va face nicio referire la obligativitatea stornrii reevalurilor din capitalul social, ci numai c aceste situaii trebuie As respecte prevederile .egii contabilitii nr% C2:;DD;, republicat, i ale /adrului Feneral pentru ntocmirea i
;?@

prezentarea situaiilor financiare, elaborat de &onsiliul pentru 1tandarde 0nternaionale de &ontabilitateB< 1ituaiile financiare retratate Afac obiectul auditrii de ctre auditori financiari "art% ( alin% 2#% A1%&% A&)>*R/B 1%*% a intrat sub incidena AReglementrilor contabile armonizate cu 'irectiva a 05$a a &omunitilor )conomice )uropene i cu 1tandardele 0nternaionale de &ontabilitate "aprobat prin 3%/%>%4% nr% D(:2??;# ncepnd cu ?;%?;%2??;, ca urmare a ndeplinirii la data de 3;%;2%2??? a urmtorilor indicatori "prevzui de art% 2 alin% 2 din 3%/%>%4% nr% D(:2??;#! W cifr de 22(%2+3%+== mii lei< W total active ;==%2;=%+33 mii lei< W numr mediu de salariai $ @3? persoane% afaceri $

n aceste condiii, 1%&% A&)>*R/B 1%*% era obligat s fac retratarea bilanului contabil ntocmit la 3;%;2%2??;% 3biectivul retratrii, n primul an de aplicare a 1tandardelor 0nternaionale de &ontabilitate, const n efectuarea ajustrilor rezultate din diferenele de tratament contabil W /embri ai &onsiliului de *dministraie, n cuvntul lor, arat! A7ot ceea ce se discut azi se face n baza prevederilor legale n vigoare%%% 7ot ce s$a fcut este o aciune impus de aceast directiv% &apitalul social trebuie s fie cel de la data constituirii luiB% 'in cele de mai sus se poate reine c membrii &onsiliului de *dministraie i ai &omisiei de &enzori au prezentat n *dunarea Heneral a *cionarilor, fie direct, fie indirect, prin necenzurarea celor artate, c R)'U&)R)* &*407*.U.U0 13&0*. 4R02 173R2*R)* '0>)R)2,).3R '02 R))5*.U*R) )17) 39.0H*73R0)%
;?C

7emeiul de drept al R)$ 7R*7-R00, n general, ca un ansamblu de msuri " n care politica societii este doar o parte# este 3%/%>%4% nr% D(:2??;, iar nominalizarea 1%&% A&)>*R/B 1%*% prin care se dispune retratarea situaiilor financiare este 3%/%>%4% nr% DD?:2= iulie 2??2% ale unor operaiuni, n confor$ mitate cu reglementrile contabile romneti anterioare aplicrii 1tandardelor i tratamentului contabil prevzut de 1tandarde% Referitor la obiectivul fixat expertizei, reglementrile contabile romneti anterioare aplicrii 1tandardelor 0nternaionale de &ontabilitate impuneau imperativ agenilor economici s nregistreze diferenele din reevaluarea imobi$ lizrilor corporale n capitalul social, n timp ce 1tandardul 0nternaional de &ontabilitate nr% ;= Imobilizri corporale "pct% 3@:3C# impune nregistrarea acestor diferene ntr$o structur "poziie# distinct n structura capitalurilor proprii, sub titlul 'iferene din reevaluare" 1%&%

A&)>*R/B 1%*%, intrnd sub incidena aplicabilitii Reglementrilor &ontabile armonizate cu 'irectiva a 05$a a &omunitilor )conomice )uropene i cu 1tandardele 0nternaionale de &ontabilitate, aprobate prin 3%/%>%4% nr% D(:2??;, era obligat s scFimbe tratamentul contabil 'in coninutul actelor nor$ mative prezentate "art% +%3+$ +%(;, ;?2$;;? din 3%/%>%4% nr% D(:2??;# reiese c retratarea cu privire la capitaluri este n funcie de o opiune "variant#, i nicidecum o dispoziie expres ca la celelalte capitole "situaii#% n plus, se precizeaz c, la data ntocmirii Raportului &onsiliului de *dministraie i de inere a *dunrii Henerale ";(%?=%2??2#, 1%&% A&)>*R/B 1%*% nu era nominalizat pentru ntocmirea i depunerea situaiilor financiare tratate, cFiar dac erau ndeplinite condiiile generale din ordin "3rdinul nr% DD?:2??2 a fost publicat n 2 august 2??2#, n timp
;?D

ce Raportul *uditorului >inanciar precizeaz cu claritate! Aaceste situaii financiare sunt responsabilitatea conducerii societiiB< W Aam evaluat, de asemenea, modul de respectare a metodelor, principiilor i politicilor contabile aplicabile societiiB< al reevalurii imobilizrilor cor$ porale, respectiv s treac de la A7ratamentul contabil naionalB la A7ratamentul contabil internaionalB, prevzut de 0*1 ;= Imobilizri corporale" 4ractic, diferenele din re$ evaluarea imobilizrilor corporale nregistrate anterior aplicrii 0*1 ;= n capitalul social trebuiau eliminate din capitalul social i nregistrate distinct n structura capitalurilor proprii, sub titlul de A'iferene din reevaluareB% *$ ceast ajustare a valorii capitalului social a determinat necesitatea micorrii capitalului social care, din punct de vedere legal, se putea realiza fie prin reducerea W

numrului de aciuni, fie prin reducerea valorii nominale a acestora "art% 2?2 lit% a i b din .egea nr% 3;:;DD?#% *dunarea Heneral a 1%&% A&)>*R/B 1%*% din ;(%?=%2??2, avnd nscrise pe ordinea de zi i lund n dezbatere bilanul contabil retratat i raportul auditorului financiar, a Fotrt, cu un cvorum de +C,?;CT, pentru reducerea A n opinia noastr%%% situaiile financiare pentru exerciiul financiar 2??;, ntocmite de societate, prezint n mod corect%%% poziia financiar a societii, rezultatele, precum i situaia fluxurilor de numerar pentru exerciiul ncFeiat la 3;%;2%2??;, n conformitate cu 10&B% &oncluzie 1e poate aprecia c membrii &onsiliului de *dministraie individual, i prin Raport, ca i &omisia de &enzori au prezentat n mod eronat ca obligatorie o dispoziie opional "facem referire la reducerea capitalului
;;?

social prin stornare a diferenelor din reevaluare# n *dunarea He$ neral a *cionarilor din data de ;(%?=%2??2, situaie care, dac nu ar fi fost prezentat astfel, ar fi fost posibil ca *dunarea Heneral s nu fi aprobat Fotrrea de reducere a capitalului social%

ctre 1%&% A&)>*R/B 1%*% a 1tandardelor 0nternaionale de &ontabilitate% 1oluia adoptat nu aduce niciun prejudiciu nici societii, i nici acionarilor, deoarece! W societatea a fost obligat s scFimbe doar un tratament contabil care nu i afecteaz patrimoniul< niciun acionar nu i$a pierdut nimic din numrul de aciuni pe care le deinea, iar drepturile acionarilor "la vot i la dividend# le sunt conferite de numrul de aciuni deinute, i nu de valoarea nominal a acestora

'e altfel, cFiar dac politica societii ar opta pentru corectarea capitalului social cu capitalului social cu suma de +D%;?(%??(%C@? lei, prin reducerea valorii nominale a unei aciuni de la @@%3C+ lei:aciune la 2+%??? lei:aciune, drept consecin a obligativitii aplicabilitii de %diferenele din reevaluare i meninerea capitalului social la nivelul iniial, retratarea situaiilor sub acest aspect nu poate fi un argument pentru reducere, ci este obligatoriu ca mai nti *dunarea Heneral s aprobe reducerea i dup aceea s se realizeze retratarea capitalurilor%

n acelai timp, orice 2orm de *udit impune verificarea la capitalurile proprii dac modificrile s$au fcut n baza unor decizii ale *dunrilor Henerale% n legtur cu consecinele pe care le$ar avea aceast reducere asupra valorii nominale a unei aciuni, se poate susine fr ecFivoc c, n con$ diiile n care dreptul de preferin nu ar fi fost ngrdit prin plafonarea participrii la capital i prin cumprarea de noi aciuni, prejudiciul este unul de imagine i poate fi i material, ambele doar pentru societate, pe care raportul nu le poate aprofunda< n condiiile n care dreptul de prefe$ rin este ngrdit, este evident c se creeaz un prejudiciu n detrimentul
;;;

acionarilor crora li s$a ridicat acest drept, ntruct ceilali acionari sunt favorizai s cumpere aciuni la o valoare inferioar valorii reale "deoarece acestea trebuie s fie emise cu prim de emisiune, nemaifiind pstrat structura acionariatului< a se vedea ultima emisiune# care ar conduce la o mbogire fr just cauz a acestora, iar dac cei care au organizat i favorizat acest lucru vor beneficia de astfel de aciuni, rspunderea lor poate mbrca i alte aspecte, cu ncadrarea n prevederile art% 2=@%; din .egea nr% 3;:;DD?

n legtur cu reducerea capitalului social prin corec tarea cu suma aferent diferenelor din reevaluare cu care capitalul social fusese majorat anterior% 1e poate aprecia c membrii &onsiliului de *dministraie individual i prin Raport, ca Reducerea capitalului social al 1%&% A&)>*R/B 1%*% cu suma de +D%;?(%??(%C@? lei, prin reducerea valorii nominale a unei aciuni de la @@%3C+ lei: aciune la 2+%??? lei:aciune, a fost impus de trecerea de la referenialul contabil romnesc la referenialul contabil

i &omisia de &enzori au prezentat n mod eronat ca obligatorie o dispoziie opional "facem referire la reducerea capitalului social prin stornare a diferenelor din reevaluare# n *dunarea Heneral a *cionarilor din data de ;(%?=%2??2, situaie n care, dac nu ar fi fost prezentat astfel, ar fi fost posibil ca *dunarea Heneral s nu fi aprobat Fotrrea de reducere a capitalului social% 'e altfel, cFiar dac politica societii ar opta pentru corectarea capitalului social cu diferenele din reevaluare i meninerea capitalului social la nivelul iniial,
;;2

capitalurile proprii, dac modificrile s$au fcut n baza unor decizii ale *dunrilor He$ nerale% internaional "1tandardele 0n$ ternaionale de &ontabilitate#% 4rocedura aplicat este legal i nu a adus prejudicii nici 1%&% n acelai timp, orice 2orm A&)>*R/B 1%*%, i nici ac$ de *udit impune verificarea la ionarilor ei % n legtur cu consecinele pe care le$ar avea aceast reducere asupra valorii nominale a unei aciuni, se poate susine fr ecFivoc c, n condi$ iile n care dreptul de preferin nu ar fi fost ngrdit prin plafonarea participrii la capital i prin cumprarea de noi aciuni, prejudiciul este unul de imagine i poate fi i material, ambele doar pentru societate, pe care raportul nu le poate aprofunda< n condiiile n care dreptul de preferin este ngrdit, este evident c se creeaz un prejudiciu n detrimentul acionarilor crora li s$a ridicat acest drept, ntruct ceilali acionari sunt favorizai s cumpere aciuni la o valoare inferioar valorii reale "deoarece acestea trebuie s fie emise cu prim de emisiune, ne$ maifiind pstrat structura acionariatului< a se vedea ultima emisiune# care ar conduce la o mbogire fr just cauz a acestora, iar dac cei care au organizat i favorizat acest lucru vor beneficia de astfel de aciuni, rspunderea lor poate mbrca i alte aspecte, cu n$ cadrarea n prevederile art% 2=@%; din .egea nr% 3;:;DD?% 1e mai poate aprecia i c prezentarea ca obligatorie a re$ ducerii capitalului social cu suma ce reprezint diferenele din reevaluare incluse anterior n
;;3

retratarea situaiilor sub acest aspect nu poate fi un argument pentru reducere, ci este obligatoriu ca mai nti *dunarea Heneral s aprobe reducerea i dup aceea s se realizeze retratarea capitalurilor%

capital a avut ca scop posibil reducerea valorii nominale de mai multe ori "de la peste @@%??? lei:aciune la 2+%??? lei: aciune#, pentru a fi posibil ca unii acionari s cumpere cu aceeai sum ct mai multe aciuni, n timp ce accesul la ultima emisiune era, n continuare, interzis acionarului 2%&% *ceast modalitate de re$ ducere n scopurile artate constituie o practic ilegal i se sancioneaz de ctre art% 2==%; i 2=@%; din .egea nr% 3;:;DD?% &omentariu 2u ne$am permis s intervenim n textele redactate de cei doi experi contabili, dar apreciem c

;;(

!a# Redactarea expertului contabil numit din oficiu este nepro$ fesionist, greoaie i confuz, abund n consideraii de ordin general, alturi de texte legislative i statutare, presupuneri

;;+

i consideraii personale, precum i n ncadrri juridice, care exced obiectul expertizei contabile formulat de organul judiciar care a dispus$o% b# Redactarea expertului contabil recomandat de parte este una mai clar i mai concis, respectnd reglementrile procedurale i profesionale n materie de expertiz contabil% 3%3%2% 1emnarea i depunerea raportului de expertiz contabil 4rocedura de semnare i depunere a raportului de expertiz contabil este reglementat legal de normele procedurale "&odul de procedur civil i penal#, iar profesional prin 2orma &)&&*R nr% 3+32 1)/2*R)* E0 ')4U2)R)* R*43R7U.U0 ') )64)R708- &327*90.-, prezentat n caseta urmtoare! 1)/2*R)* E0 ')4U2)R)* R*43R7U.U0 ') )64)R708- &327*90.23R/* Raportul de expertiz contabil se parafeaz i se semneaz fil de fil, inclusiv anexele% Raportul de expertiz contabil se depune la beneficiarul acestuia n termenul legal sau contractual% &3/)27*R00 3+32%;% 4entru a evita orice disput cu privire la originalitatea raportului de expertiz contabil, acesta, inclusiv anexele,

3+32

;;=

se parafeaz i se semneaz de ctre expertul"ii# contabil"i# pe fiecare pagin n parte% 7oate exemplarele parafate i semnate de expertul"ii# contabil"i# n original au calitatea de rapoarte de expertiz contabil originale% 7oate celelalte au calitatea de copii, indiferent de teFnicile de multiplicare% Raportul de expertiz contabil nu se semneaz de ctre niciuna dintre prile interesate n efectuarea expertizei contabile% 3+32%2% 'e regul, raportul de expertiz contabil se ntocmete n dou exemplare originale! unul pentru organul care a dispus sau partea care a solicitat efectuarea expertizei contabile i unul pentru expertul"ii# contabil"i# care a "au# efectuat expertiza contabil% 2umrul de exemplare originale poate fi mai mare dac beneficiarul raportului de expertiz solicit acest lucru% 3+32%3% Raportul de expertiz contabil judiciar se depune la organele care au dispus$o cu cel puin cinci zile nainte de data stabilit pentru judecat% Raportul de expertiz contabil extrajudiciar se pred clientului care a solicitat$o la locul i la termenul prevzute n contract%

Reliefm c aceast norm profesional este concordant cu reglementrile &odului de procedur civil, art% 2?D, potrivit cruia expertul este dator s-i depun lucrarea cu cel puin cinci zile nainte de termenul sorocit pentru &udecat" Raportul de expertiz contabil judiciar, semnat i parafat pe fiecare fil n parte, n numrul de exemplare solicitat de organul judiciar, se depune la 9iroul local pentru expertize judiciare teFnice i contabile care funcioneaz n cadrul 7ribunalelor% 4otrivit 2ormelor &orpului )xperilor &ontabili i &ontabililor *utorizai din Romnia, raportul de expertiz contabil judiciar, depus la 9iroul local pentru expertize judiciare teFnice i contabile, trebuie s poarte pe prima pagin tampila dreptungFiular i semntura expertului contabil verificator, precum i tampila filialei &)&&*R n care activeaz expertul contabil, sau s fie nsoit de referatul expertului contabil verificator, dup caz% 4entru a nu impieta asupra termenului de depunere a raportului la 9iroul local de expertize judiciare teFnice i contabile, trebuie s obin viza sau avizul expertului contabil verificator nainte de termenul de cinci zile raportat la ziua sorocit &udecii" 7ermenul de cinci zile este termenul de depunere a raportului de expertiz contabil judiciar la 9iroul local de expertize judiciare teFnice i contabile%
;;@

4entru depunerea rapoartelor de expertiz contabil extrajudiciar, termenul de cinci zile nu este operant, sunt operante data i locul prevzute n contractul scris de prestri servicii%

Capitolul ?

5ETODOLO'!A DE MER! !CARE 3! AM!4ARE A E1PERT!4ELOR CONTA*!LE HUD!C!ARE ?"@" Ne%esitatea <eri0i%Drii +i a<izDrii expertizelor %ontabile Judi%iare
Realizarea unor lucrri de calitate de ctre toi membrii &orpului )xperilor &ontabili i &ontabililor *utorizai din Romnia este o problem de prestigiu profesional, att al fiecrui expert contabil i: sau contabil autorizat n parte, ct i al profesiei contabile liberale n ansamblul su% Unele deficiene, n special pe linia expertizelor contabile judiciare, au fost sesizate att de ctre beneficiarii lucrrilor de expertize contabile judiciare, ct i de ctre experii contabili prestatori ai unor astfel de lucrri% 0n sintez, organele judiciare beneficiare ale rapoartelor de expertiz contabil judiciar reclam! X )xperii contabili nu rspund n unele cazuri complet i clar la obiectivele stabilite, nu formuleaz concluzii clare% X n alte cazuri i depesc competena, formulnd rspunsuri de ordin juridic la unele ntrebri% X Rspund la solicitri sau depun cu ntrziere rapoartele de expertiz contabil, pentru diferite motive mai mult sau mai puin ntemeiate% n contrapondere, experii contabili opineaz! X 0nstanele de judecat, n multe cazuri, nu fixeaz obiectivele expertizei, ci transmit expertului ntrebrile puse de prile implicate n cauz, iar acestea sunt tendenioase i neclare% X 1e stabilesc termene prea scurte n raport cu volumul de munc necesar pentru rezolvarea ntrebrilor puse pentru soluionarea cauzei respective% X 3norariul provizoriu nu se stabilete n raport cu perioada expertizei i cu volumul documentelor care urmeaz a se examina pentru a rspunde la ntrebrile puse, i nu este consultat expertul contabil n acest sens% X 2umirea experilor contabili se face preferenial i nu se ine cont de competena profesional a expertului pe ramurile de activitate n care s$a format etc%
;;C

n vederea nlturrii unor astfel de neajunsuri, &orpul a luat urmtoarele iniiative! a# * elaborat 2orma profesional nr% 3+ #orma i comentariile misiunilor privind expertizele contabile, precum i prezentul gFid de aplicare a acestei norme% b# * organizat, ncepnd cu data de ; ianuarie 2??3, activitatea de verificare a calitii de expertiz contabil judiciar, prin experi contabili verificatori, angajai n cadrul fiecrei filiale &)&&*R% c# * elaborat norme metodologice3@ privind desfurarea activitii experilor contabili verificatori angajai n structura filialelor &)&&*R%

?"," Sele%tarea +i an:aJarea experilor %ontabili <eri0i%atori

)xperii contabili verificatori sunt angajai de ctre 1ecretariatul Heneral al &orpului, la propunerea preedinilor de filiale, pe durat nedeterminat, cu contracte de munc full$ time sau part$time, n funcie de volumul de lucrri potrivit specificului i condiiilor concrete din fiecare filial< din punct de vedere teFnic $ profesional experii contabili verificatori sunt subordonai &omisiei pentru Urmrirea *plicrii 2ormelor 4rofesionale i *uditului &alitii, iar din punct de vedere administrativ fac parte din structura organizatoric a filialei, n cadrul 1eciunii )xperi &ontabili% &ondiiile care trebuie ndeplinite pentru ocuparea postului de expert verificator sunt! a# s fie expert contabil activ, s aib o practic n expertize contabile de minim cinci ani< b# s fie cu plata cotizaiei la zi< c# s beneficieze de o pregtire profesional desvrit< d# s beneficieze de capacitate de munc sporit i s se poat adapta condiiilor de stres< e# s se bucure de o moralitate ireproabil< f# s fac dovada, prin cel puin dou recomandri, c a beneficiat de un comportament personal i profesional ireproabil de la nscrierea n &orp pn n prezent i c rspunde cerinelor din punct de vedere al independenei, al conflictului de interese i al celorlalte aspecte etice i deontologice<

3@@> Normele %itate 7din %are <om prezenta) Cn %ontinuare) extrase +i %omentarii8"
RegUiamentul de organizare i funcionare a &omisiei de disciplin de pe lng consiliul fiecrei filiale i a &omisiei superioare de disciplin de pe lng &onsiliul 1uperior al &orpului )xperilor &ontabili i &ontabililor *utorizai din Romnia, &ap% 00 pct% ; alin% ;, n /artea expertului contabil i a contabilului autorizat , ediia a 0l0$a, )ditura &)&&*R, 9ucureti, 2??;, pag% 33?%

O"'" nr" A$;@..?) aprobatD prin Le:ea nr" ?,;@..$) %u modi0i%Drile ulterioare) art" @A alin" @") Cn Cartea expertului contabil i a contabilului autorizat, ediia a !l!&a) Editura CECCAR) *u%ure+ti) ,--@) pa:" @."

a# 555, "egulamentul de organizare i 6unc3ionare a Corpului #xper3ilor Contabili i Contabililor

Autoriza3i din "om4nia +i "egulamentul de organizare i 6unc3ionare a Comi2iei de di2ciplin de pe l4ng con2iliul 6iecrei 6iliale i a Comi2iei 2uperioare de di2ciplin de pe l4ng Con2iliul ,uperior al Corpului #xper3ilor Contabili i Contabililor Autoriza3i din "om4nia, Cn op" %it") pa:" #-&=? +i respe%ti< #,.&##="

;;D

!) s cunoasc i s aplice n lucrrile profesionale prevederile /odului etic naional al profesionitilor contabili din ,om9nia i #ormele profesionale emise de /E//%,G

F# s fi efectuat pn la solicitarea angajrii ca expert contabil verificator cel puin 2? de expertize contabile judiciare% 4e baza informaiilor i a documentelor prezentate pentru ndeplinirea condiiilor de mai sus, secretarul filialei ntocmete un raport care este supus dezbaterii &onsiliului filialei% 'osarul coninnd documentele i raportul analizat n &onsiliul filialei, mpreun cu avizul favorabil al acestuia se trimit secretarului general al &orpului, care mpreun cu 1eciunea de specialitate va organiza testul$interviu n vederea angajrii%

?"#" Atribuiile experilor %ontabili <eri0i%atori

)xperii contabili verificatori au urmtoarele atribuii! a# verificarea lucrrilor de expertiz contabil judiciar nainte de depunerea acestora la organele care le$au solicitat< b# ntocmirea referatelor de verificare teFnico$profesional asupra lucrrilor de expertiz contabil aflate pe rol la comisiile de disciplin ale filialelor, la cererea acestor comisii< c# elaborarea documentelor de eviden a activitilor desfurate i raportarea% n ndeplinirea acestor atribuii, auditorii de calitate vor proceda astfel! X 1tudiaz raportul de expertiz, urmrind dac! W n elaborarea lucrrii, experii contabili autori au respectat n totalitate prevederile 1tandardului profesional nr" ;:H<???-, W obiectivele stabilite au fost tratate corespunztor, iar rspunsurile date au fost susinute prin acte i documente care au legtur cu cauza< W autorii lucrrii nu s$au ndeprtat de tiina contabilitii, procednd la ncadrri juridice ale faptelor sau la efectuarea de operaiuni i lucrri care presupun alte cunotine dect cele contabile< W autorii lucrrii au respectat prevederile /odului etic naional al profesionitilor contabili"
;2?

X *nalizeaz opiniile separate sau rapoartele experilor contabili $ consilieri ai prilor, urmrind aceleai obiective ca n cazul raportului de expertiz% X 5erific starea de independen a expertului contabil n raport cu cauza i mandatul primit pe baza declaraiei "model anexat# semnate i date pe propria rspundere de ctre expertul contabil< declaraia se apostileaz de ctre auditorul de calitate cu meniunea Adat n faa noastrB% >olosind exclusiv legea, tiina contabilitii i normele profesionale, expertul contabil verificator solicit autorilor lucrrilor de expertiz contabil s i le revad, n funcie de observaiile fcute, i va proceda astfel! a# 'ac nu sunt observaii sau dac lucrrile sunt refcute, expertul contabil verificator va aplica pe prima pagin a lucrrilor analizate tampila dreptungFiular de verificare, va semna i va aplica tampila filialei% &3R4U. )64)R,0.3R &327*90.0 E0 &327*90.0.3R *U73R08*,0 '02 R3/P20* >iliala%%%%%%%%%%%%%%%%%%%%%%%%%%%%%%%%%% 5erificat ndeplinirea 2ormei profesionale nr% 3+:2??; 'osar nr%%%%%%%%%%%%%%%%%%:%%%%%%%%%%%%%al%%%%%%%%%%%%%%%%%%%%%%%%%%%%%%%%%%%%%%%% )xpert contabil 2ume%%%%%%%%%%%%%%%%%%%%%%%%% 4renume%%%%%%%%%%%%%%%%%%%% .%1%

b# 'ac sunt observaii, iar rapoartele de expertiz contabil judiciar nu sunt refcute n spiritul observaiilor expertului contabil verificator, acesta trebuie s ntocmeasc un referat cu constatrile i observaiile sale, pe care s$; ataeze, n original, raportului de expertiz contabil judiciar ce urmeaz a fi depus organului judiciar care a solicitat expertiza, spre informarea i decizia acestuia%
;2;

/odelul acestui referat este prezentat n caseta urmtoare! &)&&*R >iliala%%%%%%%%%%%%%%%%%%% 'osar nr%! 9eneficiar! 7ermen! 2r% nregistrare! R)>)R*7 privind verificarea modului de respectare a 2ormelor profesionale 00% 'ata primirii! 00% )xperi contabili! 2ume si prenume &alitatea ;#LLLLLLLLLL 2#% 3# % (# % +# % =# @#% 000% 3bservaii cu privire la! a# &oncordana dintre obiective, constatri i concluzii

b# Respectarea 2ormei profesionale nr% 3+:2??; c# Respectarea &odului etic naional al profesionitilor contabili

d# *lte observaii

)xpertul contabil verificator 1emntura Etampila

n ndeplinirea acestor atribuii, expertul contabil verificator colaboreaz cu biroul de expertiz din cadrul 7ribunalului Gudeean i cu celelalte organe beneficiare ale lucrrilor de expertiz efectuate de membrii &orpului%
;22

(%3%;% 5erificarea teFnic profesional a lucrrilor de expertiz contabil aflate pe rolul comisiilor de disciplin ale filialelor &omisiile de disciplin de pe lng consiliile filialelor sunt competente s judece abaterile disciplinare svrite de membrii &orpului prin nclcarea cu vinovie a obligaiilor acestora, inclusiv a regulilor privind conduita etic i profesional% 'ac pe rolul comisiilor de disciplin de pe lng consiliile filialelor &)&&*R se afl dosare care vizeaz abateri ale experilor contabili n legtur cu lucrrile pe care acetia le$au executat, expertului contabil verificator i revine atribuia ca, la cererea comisiei de disciplin, s verifice, din punct de vedere teFnico$profesional, calitatea acestor lucrri% n ndeplinirea acestor atribuii, expertul contabil verificator colaboreaz cu comisia de disciplin din cadrul filialei, precum i cu sectorul juridic din cadrul 1ecretariatului Heneral al &orpului% (%3%2% )videna activitii desfurate de experii contabili verificatori i raportarea acesteia 4entru evidena activitii desfurate, expertul contabil verificator ine ARegistrul de evidenB care va fi tiprit prin grija 1ecretariatului Heneral al &orpului, al crui model este prezentat n caseta urmtoare!
RE'!STRUL DE EM!DEN2G A LUCRGR!LOR DE E1PERT!4G

N r"
cr t% 2r% i data

'osar 3rgan beneficia r

)xperi

contabili

7erm en

2ume i prenume

'ata intrri i

'ata ieirii

3bservai i

1emestrial, pn la data de 2? a lunii urmtoare, expertul verificator prezint consiliului filialei un Raport pentru analiz i msuri, un exemplar fiind trimis &omisiei de specialitate a &orpului pentru centralizare i analiz la nivelul ntregii ri% &omisia de specialitate organizeaz semestrial scFimburi de experien, analize, seminarii i reuniuni de lucru cu toi experii verificatori, la care sunt invitai s participe reprezentani ai organismelor
;23

beneficiare ale lucrrilor de expertiz contabil%

J

'ei deocamdat aceast metodologie de verificare i avizare vizeaz numai expertizele contabile judiciare, apreciem c, pe msura crerii posibilitilor teFnico$ organizatorice, aceasta trebuie s se extind i asupra expertizelor contabile extrajudiciare%

Capitolul $

RGSPUNDEREA E1PER2!LOR CONTA*!L!

*vnd n vedere importana i implicaiile pe care le pot avea expertizele contabile, n special cele judiciare, asupra soluionrii cauzelor n care sunt dispuse, experii contabili au obligaia legal i moral de a$i desfura activitatea cu o deosebit obiectivitate, de a da dovad de o inut etic i profesional deosebit% 0n cazuri contrare, i pot atrage asupra lor rspunderea disciplinar, contravenional, penal i civil, dup caz%

$"@" RDspunderea dis%iplinarD

Rspunderea disciplinar a experilor contabili i a contabililor autorizai este reglementat de legea de organizare a activitii de expertiz contabil care, n funcie de gravitatea abaterilor svrite, stabilete urmtoarele sanciuni disciplinare 3D(?! ;# /ustrare< 2# *vertisment scris< 3# 1uspendarea dreptului de a exercita profesia de expert contabil "%%%# pe o perioad de timp de la 3 luni la ; an< (# 0nterzicerea dreptului de a exercita profesia de expert contabil "%%%#% 4rintre faptele svrite n legtur cu expertizele contabile care pot atrage rspunderea disciplinar a experilor contabili pot fi enumerate! a# )fectuarea de expertize contabile extrajudiciare fr contract scris de prestri servicii sau pe baza unui contract n care nu a fost nscris calitatea profesional de expert contabil< b# 2erespectarea obligaiei de pstrare a secretului profesional< c) 2erespectarea 2ormei profesionale &)&&*R nr% 3+ #orma i comentariile misiunilor privind expertizele contabile-,

;2(

d# )fectuarea de expertize contabile judiciare i:sau extrajudiciare fr viz anual pentru exercitarea profesiei, legal acordat< e# nclcarea, cu intenie, prin aciune sau omisiune, a normelor de lucru privind exercitarea profesiei, elaborate de &orp, dac fapta a avut ca urmare producerea unui prejudiciu moral sau material% >aptele enumerate nu sunt exFaustive, ci exemplificative% 4unerea n micare a rspunderii disciplinare se poate face fie n urma reclamaiilor ndreptate contra unui expert contabil, fie n urma autosesizrii &orpului n cadrul activitii de control de calitate al expertizelor contabile% 1anciunile disciplinare mpotriva experilor contabili se aplic de ctre comisiile de disciplin de pe lng filialele &)&&*R sau de ctre &omisia de disciplin de pe lng &onsiliul 1uperior al &orpului )xperilor &ontabili i &ontabililor *utorizai din Romnia, potrivit procedurilor reglementate de regulamentele &orpului (;%

$"," RDspunderea %ontra<enionalD sau administrati<D

Rspunderea contravenional sau administrativ a expertului contabil este reglementat de dreptul procesual, i anume! %" &odul de procedur civil, art% 2?+, stipuleaz! ";# 'ispoziiile privitoare la citarea, aducerea cu mandat i sancionarea martorilor care lipsesc sunt, deopotriv, aplicabile experilorG "2# 'ac expertul nu se nfieaz, instana poate dispune nlocuirea lui" &orobornd aceste reglementri cu cele privitoare la martori rezult c n procesul civil expertul contabil poate fi sancionat administrativ prin!

a# nlocuirea lui de ctre instan "art% 2?+ alin% 2, &od procedur civil#< b# aducerea n instan a expertului contabil, cu mandat "art% ;CC alin% 2, &od procedur civil#, n caz de pricini urgente sau pentru a da lmuriri atunci cnd i se cere "art% 2;;, &od procedur civil#< c# trimiterea expertului contabil n faa autoritilor penale, n caz de bnuieli puternice de ascundere a adevrului sau de luare de mit, caz n care instana va ncFeia un proces$verbal n acest sens "art% ;DD, &od procedur civil#%

;2+

9% &odul de procedur penal, art% ;DC, stipuleaz sancionarea cu amend judiciar a urmtoarelor abateri svrite de expertul contabil n cursul derulrii procesului penal! a# lipsa nejustificat a expertului de la procesul penal, atunci cnd este citat< b# tergiversarea de ctre expert a ndeplinirii nsrcinrilor primite, respectiv a efecturii i depunerii raportului de expertiz contabil judiciar% 4otrivit art% ;DD din &odul de procedur penal, amenda se a- plic de or!anul de urmrire penal, prin ordonan, iar de instana de &udecat, prin nc8eiere" 4ersoana amendat "expertul contabil $ n%n%# poate cere scutirea de amend ori reducerea amenzii% &ererea de scutire sau de reducere se poate face n termen de ;? zile de la comunicarea ordonanei ori a ncFeierii de amendare% 'ac persoana amendat "expertul contabil $ n%n%# justific de ce nu i$a putut ndeplini obligaia, organul de urmrire penal sau instana de judecat, apreciind, dispune scutirea sau reducerea amenzii%

$"#" RDspunderea penalD

&oroborat cu reglementrile procedurale "&odul de procedur civil i penal#, experii contabili, n special n contextul efecturii expertizelor contabile, pot intra sub incidena unor infraciuni, n cazul realizrii elementelor constitutive ale acestora, cum ar fi! a) Luare de mitD) reprezentnd; fapta funcionarului (expertului contabil) care, direct sau indirect, pretinde ori primete bani sau alte foloase care nu i se cuvin ori accept promisiunea unor astfel de foloase sau nu o respin!e, n scopul de a ndeplini, a nu ndeplini ori a nt9rzia ndeplinirea unui act privitor la ndatoririle sale de serviciu sau n scopul de a face un act contrar acestor ndatoriri"

0nfraciunea de luare de mit se pedepsete cu nc8isoare de la ; la A< ani i interzicerea unor drepturi" 9anii, valorile sau orice alte lucruri care au fcut obiectivul lurii de mit se confisc, iar dac acestea nu se gsesc, condamnatul este obligat la plata ecFivalentului lor n bani%
3 555, Codul penal %u modi0i%Drile aduse prin Le:ea nr" @.=;,--- +i prin O"U"'" nr" ,-=;,---) art" ,$?) ediie Cn:riJitD +i adnotatD de Jude%Dtorul DAN LUPA3CU) Editura ROSETT!) *u%ure+ti) ,---) pa:" @@$&@@A"

;2=

b# 5Drturie min%inoasD) reprezentnd(:NN martorului "expertului contabil $ n%n%# care, ntr-o cauz penal, civil, disciplinar sau n orice alt cauz n care se ascult martori "s$au dispus expertize contabile $ n"n") face afirmaii mincinoase ori nu spune tot ce tie privitor la mpre&urrile eseniale asupra crora a fost ntrebat"

/rturia mincinoas se pedepsete cu nc8isoare de la A la : ani"

/rturia mincinoas nu se pedepsete dac, n cauzele penale, mai nainte de a se produce arestarea inculpatului, ori n toate cauzele, mai nainte de a s e fi pronunat o 8otr9re sau de a se fi dat o alt soluie ca urmare a mrturiei mincinoase, martorul "expertul contabil $ n%n%# i retra!e mrturia "expertiza contabil $ n%n%#%

( !bidem) pa:" @@>&@@."

;2@

'ac retra!erea mrturiei (expertizei contabile) a intervenit n cauzele penale dup ce s-a produs arestarea inculpatului, sau n toate cauzele dup ce s-a pronunat o 8otr9re sau dup ce s-a dat o soluie ca urmare a mrturiei mincinoase, instana va reduce pedeapsa, potrivit art" I>" *rt% @= din &odul penal vizeaz aplicarea pedepselor penale n cazul existenei circumstanelor atenuante% 4otrivit acestui articol din &odul penal "lit% d#, c9nd minimul special al pedepsei nc8isorii este de un an sau mai mare (p9n la ; ani exclusiv), pedeapsa se coboar sub acest minim, p9n la minimul !eneral" /inimul general al pedepsei cu ncFisoarea este de ;+ zile "art% +3 alin% ; lit% =, &od penal#, %8 a<orizarea in0ra%torului) reprezentnd: a&utorul dat unui infractor fr o nele!ere stabilit nainte sau n timpul sv9ririi infraciunii, pentru a n!reuna sau zdrnici urmrirea penal, &udecata sau executarea pedepsei, ori pentru a asi!ura infractorului folosul sau produsul infraciunii" >avorizarea infractorului se pedepsete cu nc8isoare de la ; luni la I ani"

4edeapsa aplicat favorizatorului nu poate fi mai mare dect pedeapsa prevzut de lege pentru autor%
J

)xpertul contabil poate rspunde penal i pentru alte infraciuni, dac sunt ntrunite elementele constitutive ale respectivelor infraciuni%

$"?" RDspunderea %i<ilD

Rspunderea civil a expertului contabil poate fi instituit n temeiul art% DDC din &odul civil, potrivit cruia orice fapt a omului care cauzeaz altuia pre&udiciu obli! pe acela din a crui !reeal s-a ocazionat a-l repara"

+ !bidem) pa:" ,A?"

;2C

.iteratura juridic relev c textele art% DDD$;?? din &odul civil consacr principii de rspundere att de largi i de cuprinztoare nct orice activitate prejudiciabil este susceptibil s intre sub incidena lor% n acest fel, n situaiile n care lipsete o reglementare expres special pentru angajarea rspunderii juridice, se recurge la aceste texte ale &odului civil=% 4otrivit legii speciale, experii contabili i contabilii autorizai !aranteaz rspunderea civil privind activitatea desfurat, prin subscrierea unei polie de asi!urare sau prin vrsarea unei contribuii la fondul de !aranie I"

4entru a veni n ntmpinarea punerii n aplicare a art% ;2 din 3%H% nr% =+:;DD(, &orpul a fost iniiatorul nfiinrii societii comerciale A*10HUR*R)* R3/*1B 1%*% care, n baza unei prime de asigurare incluse n cotizaia fix a membrilor activi ai &orpului, emite o 0oli privind asi!urarea de rspundere civil profesional pentru o sum asi!urat minim anual" 4otrivit acestei polie de asigurare, 1%&% A*10HUR*R)* R3/*1B 1%*% acoper, n limita sumei asigurate, despgubirile pe care asiguratul este obligat prin Fotrre judectoreasc pronunat de o instan civil s le plteasc unei tere pri pentru un prejudiciu de natur material i financiar survenit ca urmare a urmtoarelor acte svrite n timpul exerciiului profesional! ;# 2eglijen, superficialitate, omisiune sau ne ndeplinire a obligaiilor i atribuiilor specifice profesiei n efectuarea urmtoarelor activiti! X inerea : supravegFerea contabilitii< X ntocmirea, verificarea i certificarea bilanului contabil< X efectuarea de analize economico$financiare sau teFnice< X audit pe diferite domenii< X expertizri contabile : teFnice< X acordarea de consultan economico$financiar, contabil, fiscal, teFnic etc%<
Pop) L") Teoria general a obliga3iilor. Editura Lumina Lex) *u%ure+ti) pa:" @AA 7NotD9 art" ...& @-- %"%" re:lementeazD %azurile de rDspundere %i<ilD a persoanelor pentru 0apta altuia) pre%um +i pentru animalele +i lu%rurile pe %are le au sub paza Juridi%D sau pentru ruina edi0i%iilor a0late Cn proprietatea lor8" @ O"'" nr" A$;@..?) aprobatD prin Le:ea nr" ?,;@..$) %u modi0i%Drile ulterioare) art" @,) Cn Cartea expertului contabil i a contabilului autorizat, ediia a !l!&a) Editura CECCAR) *u%ure+ti) ,--@) pa:" @>" =

;2D

X ntocmirea declaraiilor fiscale< X activiti de cenzorat i audit financiar$contabil< X evaluri administrative< X licFidri< X alte activiti exercitate de liber$profesionist% 2# 4ierderea, deteriorarea sau distrugerea documentelor originale sau a suporturilor magnetice primite de asigurat, n vederea nregistrrii i prelurii datelor financiare contabile sau evalurilor teFnico$economice% )xperii contabili asigurai sunt obligai s informeze imediat asi!urtorul asupra oricrei pl9n!eri formulate mpotriva lor, a oricrei informaii sau incertitudini n le!tur cu o aciune sau a oricrui aspect ne!ativ descoperit de o ec8ip de control finan- ciarcontabil, care pot duce la apariia unei cereri de desp!ubiri mpotriva lor B"

1%&%,*10HUR*R)* R3/*1B 1%*% ncFeie polie de asigurare pentru riscul profesional i la alte sume asigurate, la solicitarea clienilor "experilor contabili#% 'e asemenea, expertul contabil poate apela la orice alt societate de asigurri care ofer servicii de asigurare a riscului profesional

*** !etodologie de a2igurare a ri2cului pro6e2ional 7n acti-itatea membrilor Corpului, aprobatD prin IotDrrea nr" .;="-A"@..A a Consiliului Superior al Corpului Experilor Contabili +i Contabililor Autorizai din Romnia) Cn Cartea expertului contabil i a contabilului autorizat, ediia a !l!&a) Editura CECCAR) *u%ure+ti) ,--@) pa:" #,,"

;3?

!!!" NOR5E 'ENERALE DE *A4G apli%abile tuturor misiunilor expertului %ontabil

%

SU5AR

@@" NOR5E DE CO5PORTA5ENT PRO ES!ONAL"""" ,@?

;;;% @@," @@
114.

;;3% 23R/) ') &3/43R7*/)27 4R3>)1032*. ;;=% 02')4)2')2,*

@@$" @@@
;;@%

23R/*

;;C%
;;D% 4rofesionistul contabil este obligat s fie independent atunci cnd i exercit activitatea ca liber$ profesionist, evitnd orice situaie care ar presupune o lips de independen% ;2?% 7rebuie nu numai s manifeste o atitudine independent care s i permit efectuarea misiunilor sale cu integritate i obiectivitate, dar, de asemenea, trebuie s nu fie supus niciunei constrngeri care ar putea s i amenine integritatea i obiectivitatea% ;2;% 7rebuie, de asemenea, s se asigure c i colaboratorii si respect regulile de independen%

;22%

&3/)27*R00

;23% )xercitarea liber a profesiei contabile necesit, ca obligaie de prim mrime, respectarea principiului independenei, care este incompatibil cu! $ implicarea financiar, direct sau indirect, n activitile unui client, ca, de exemplu! acceptarea unor forme de salarizare, deinerea de participaii la capital, darea sau luarea cu mprumut de bunuri, servicii sau bani, cu excepia celor date sau primite n condiiile oferite terilor, acordarea sau primirea de gajuri sau cauiuni de la : pentru clienii profesionistului contabil< ;2(% implicarea profesionistului contabil n activitile unui client, n calitate de membru al executivului acestuia sau ca angajat, sub controlul celui care gestioneaz patrimoniul

;2+% <acte de comer sau activiti salarizate n afara &orpului, asigurate n acelai timp cu exercitarea liber a profesiei, atunci cnd pot sfri printr$un conflict de interese sau care sunt, prin natura lor, incompatibile sau n contradicie cu exercitarea liberal a profesiei contabile, sau care sunt incompatibile cu necesitatea de a pstra poziia de independen, integritate i obiectivitate a profesionistului contabil< $ incidena relaiilor familiale i personale asupra independen$ ei< $ condiiile n care onorariile primite de la un client constituie un procentaj inacceptabil de mare pentru cifra de afaceri to$ tal a societii de expertiz sau a unui practician individual< aceasta presupune ca majoritatea activitii liber$profesioni$ tilor contabili s nu constea n executarea de lucrri pentru o singur unitate patrimonial, respectiv societate comercial< $ acceptarea executrii de lucrri n baza unor onorarii even$ tuale, neprecizate anticipat n sum absolut, prin contract% ;2=% .ista incompatibilitilor cu condiia de independen a profesiunii contabile nu este limitativ i niciun membru al &orpului nu trebuie s se gseasc ntr$o situaie de natur a$i tirbi independena, cFiar dac nu se afl sub incidena cazurilor de incompatibilitate mai nainte amintite sau a celor expres prevzute de legile n vigoare sau de normele &orpului% ;2@% n privina incompatibilitilor cu condiia de independen a profesiei contabile, privind ndatoririle proprii ale societilor recunoscute de &orp, sunt de reamintit urmtoarele! $ trebuie ca majoritatea acionarilor sau asociailor "+;T# s fie experi contabili sau contabili autorizai i s dein ma$ joritatea aciunilor sau prilor sociale< $ consiliul de administraie al societii comerciale trebuie s fie ales n majoritate "+;T# dintre acionarii sau asociaii experi contabili sau contabili autorizai< $ societile comerciale de expertiz contabil i de contabili$ tate nu pot avea participri financiare n uniti patrimoniale

;33

industriale, comerciale, agricole, bancare sau de asigurri, i nici n societi civile< $ aciunile sau prile sociale ale societilor comerciale de expertiz contabil i de contabilitate trebuie s fie nominative i orice nou asociat sau acionar trebuie s fie admis de *dunarea general% ;2C% .iber$profesionistul contabil este obligat s evite orice situaie care ar putea presupune o lips de independen% 7rebuie, de asemenea, s se asigure c i colaboratorii si respect regulile de independen% ;2D% n general, liber$profesionistul contabil trebuie s fie independent fa de client i fa de toate ntreprinderile$mam, filialele i afiliaii acestora% ;3?% n privina profesionistului contabil salariat, acesta datoreaz fidelitate angajatorului, dar n acelai timp i profesiei sale i principiului de independen al acesteia, pe care este necesar s l respecte i s l aplice, fiind contient i pregtit n faa factorilor care pot da natere la conflicte de interese%

;3(

;3;% ;32% &3/4)7)27*

;33% 23R/*

;3(% &alitile necesare exercitrii profesiei de expert contabil i de contabil autorizat sunt reglementate% ;3+% 4rofesionitii contabili i completeaz i i actualizeaz permanent cunotinele% ;3=% )i se asigur c ncredineaz lucrri colaboratorilor care au o competen apropiat de natura i de complexitatea acestora% ;3@% )i vegFeaz, de asemenea, la formarea lor continu%

;3C%

&3/)27*R00

;3D% 4rofesionistul contabil trebuie s i ntrein nivelul de competen pe tot parcursul carierei sale profesionale< el nu trebuie s efectueze dect lucrrile pe care el nsui sau societatea din care face parte le poate realiza cu competen profesional% ;(?% >iecare profesionist contabil i stabilete propriul program de formare " nvmnt individual, cursuri, seminarii i alte forme, cu testarea cunotinelor dobndite#% ;(;% &onsiliul 1uperior al &)&&*R public n fiecare an o not de orientare cu caracter informativ, contribuind la promovarea aciunilor de formare asupra normelor i doctrinei profesionale%

;3+

@@@"

@@,

;(2% 4erfecionarea continu constituie o condiie de meninere a competenei profesionale a membrilor &orpului% n acest sens, membrii &orpului trebuie!

;(3% a# s i dezvolte necontenit cultura, nu numai profesional, dar i cunotinele de cultur general, singurele capabile s$i ntreasc discernmntul<

;3=

;((% b# s acorde fiecrei operaii i situaii examinate toat atenia i timpul necesare pentru a$i fundamenta o opinie personal nainte de a face propuneri< c# s i exprime opinia fr nicio reinere fa de dorina, cFiar ascuns, a celui care l consult i s se pronune cu sinceri$ tate, fr ocoliuri, exprimndu$i, dac este nevoie, rezervele necesare asupra valorii ipotezelor i concluziilor formulate< d# s nu dea niciodat ocazia de a se afla n situaia de a nu putea s i exercite libertatea de gndire sau de a fi supus ngrdirii ndatoririlor sale< e# s considere c independena sa trebuie s i gseasc mani$ festarea deplin n exercitarea profesiei i n protejarea ei, cu respectarea integral a dispoziiilor legale i a regulilor stabilite de &orp%
;(+% &u privire la competena general a cabinetului sau a societii de expertiz contabil, meninerea competenei presupune! $ o evaluare periodic a nevoilor de personal "calitativ i can$ titativ#< $ un plan de formare continu "orientativ, de cel puin ;= ore pentru persoanele care nu au calitatea de profesioniti con$ tabili#% ;(=% 4rocedurile de punere n aplicare variaz n funcie de mrimea cabinetului:societii% ;(@% 'e asemenea, unui profesionist contabil salariat i se poate cere s execute servicii semnificative pentru care ns nu are suficient pregtire sau experien% n aceste situaii, profesionistul contabil salariat nu trebuie s l induc n eroare pe angajatorul su despre nivelul de pregtire sau experien pe care l deine, iar, dac este cazul, n mod onest, va cere asistena necesar i opinia unui expert%

;3@

;(C% Un instrument de orientare a membrilor &orpului l constituie 4rogramul naional de dezvoltare profesional continu a contabililor%

;3C

;(D% ;+?% &*.07*7)* .U&R-R0.3R

;+;% 23R/* i

;+2% )ste necesar ca profesionitii contabili s exercite profesia cu contiinciozitate i devotament%

;+3% &orectitudinea, imparialitatea i, n cadrul profesiei, dorina de a fi utili clienilor lor trebuie s le inspire profesionitilor contabili recomandrile pe care le fac i s le orienteze executarea lucrrilor%

;+(%

&3/)27*R00

;++% &alitatea lucrrilor este direct influenat de corecta aplicare a normelor de competen, de delegare i de supervizare, de planifi$ care$programare i de documentare a lucrrilor executate% ;+=% 4rofesionitii contabili trebuie s cunoasc personal anumite aspecte fundamentale privind executarea lucrrilor, ceea ce implic necesitatea ca anumite nsrcinri s nu poat fi repartizate colaboratorilor% ;+@% 'e fiecare dat cnd o lucrare este repartizat, profesionistul contabil trebuie s se asigure c au fost respectate de ctre colaboratorii si toate criteriile de calitate cerute pentru executarea lucrrilor ncredinate% ;+C% 4rogramarea lucrrilor profesionitilor contabili i colaboratorilor lor este necesar pentru asigurarea calitii, permind

;3D

;;2% ;;3

garantarea unei colaboratorilor%

repartizri

adecvate

lucrrilor

;+D% )ficacitatea planificrii presupune existena unui proces permanent i materializat dup modalitile adaptate la dimensiunea i la activitatea societii% ;=?% 4rofesionitii contabili au dreptul i datoria s studieze, n folosul clienilor lor, n condiiile respectrii legalitii, sinceritii i corecti

;(?

;=;% tudinii, msurile susceptibile s evite plata unor cFeltuieli pentru taxe i impozite nedatorate% ;=2% &alitatea lucrrilor depinde de contiinciozitatea i integritatea profesionitilor contabili i a colaboratorilor lor, n care scop aplic! a# normele &orpului privind exercitarea profesiei i executarea lucrrilor, trebuind s fie n msur s justifice aplicarea aces$ tora prin documente corespunztoare< b# obligaiile contabile enunate de textele legale i precizate de doctrina contabil%
;=3% *sigurarea calitii lucrrilor executate n interiorul cabinetului sau societilor de profil i n cadrul normelor mai nainte amintite este obligatorie pentru toi profesionitii contabili% ;=(% 3rganizarea judicioas a planificrii lucrrilor, mai ales n cazul existenei mai multor colaboratori, cere cu necesitate prevederea exercitrii autocontrolului i controlului lucrrilor executate% ;=+% 4rofesionitii contabili salariai, evident, datoreaz fidelitate angajatorului, prioritatea fireasc fiind aceea de a respecta obiectivele stabilite de acesta i regulile i procedurile redactate pentru susinerea i realizarea lor% 'ar respectarea normelor profesiei de ctre profesionistul contabil salariat este obligatorie, cFiar cu riscul apariiei unor situaii conflictuale ntre el i angajator, ntruct unui salariat, n mod legitim, nu i se poate cere! $ s nu respecte legea< $ s ncalce regulile i normele profesiei< $ s i mint sau s i induc n eroare "inclusiv prin tcere sau atitudine pasiv# pe cei care acioneaz ca auditori<

;(;

;==%
;;(

;=@%

s semneze sau s fie asociat la o raportare care practic denatureaz faptele%1)&R)7U. 4R3>)1032*. E0 &32>0')2,0*.07*7)* 23R/*

;=C% 4rofesionistul contabil trebuie s respecte caracterul confidenial al informaiilor obinute cu ocazia executrii lucrrilor sale i nu trebuie s divulge niciuna dintre aceste informaii ctre teri, cu excepia cazurilor cnd a fost autorizat n mod expres n acest scop sau dac are obligaia legal sau profesional s fac aceast divulgare "de pild, denunarea unor infraciuni#%

;=D%

&3/)27*R00

;@?% 4rofesionitii contabili, mpreun cu colaboratorii lor, rspund de respectarea principiului deontologic al secretului profesional, cu excepia cazurilor prevzute de lege% ;@;% *cest principiu constituie o caracteristic esenial a unei profesii exercitate independent, organizat i responsabil, situndu$i pe expertul contabil i pe contabilul autorizat printre confidenii clientelei, precum avocaii, medicii i notarii% ;@2% >aptele implicate n secretul profesional au o cuprindere larg, incluzndu$le nu numai pe cele ncredinate de clieni, ci i pe cele de care s$a luat cunotin prin intermediul lucrrilor executate%

;(2

;@3% 4rofesionistul contabil nu trebuie nici s dezmint, nici s ;;(confirme faptele care l privesc pe clientul sau angajatorul su, cFiar dac acestea sunt cunoscute de public% ;@(% 4ot fi considerate secrete i acele informaii a cror divulgare este susceptibil de a atinge onoarea sau demnitatea uman% ;@+% 4rofesionistul contabil are obligaia ca secretul s fie dezvluit atta timp ct legea i impune sau i permite s o fac% ;@=% 3bligaia de a respecta secretul profesional poate fi obiectul unei controverse, iar rezolvarea ei st n puterea exigent a aprecierii celui care l deine! dac o interpretare favorabil Adivulgrii autorizateB poate s fac lumin n domeniul secretului medical, nu acelai lucru se poate spune despre ceilali deintori de secrete ncredinate prin statut, profesie sau funcie% ;@@% n practic, exist o regul, aceea c numai colaboratorii dintr$un anumit nivel ierarFic au acces la anumite informaii i deci numai acetia sunt susceptibili de a avea obligaii de natura secretului profesional% ;@C% 3bligaia de confidenialitate se aplic tuturor informaiilor generale pe care profesionistul contabil le cunoate cu ocazia executrii misiunii sale% ;@D% 4rofesionistul contabil poate divulga anumite informaii numai cu acordul clientului% ;C?% 3bligaia de confidenialitate nu poate fi invocat autoritii judiciare! $ nici n materie penal< $ nici n materie civil "obligaia de a$i aduce concursul n vederea descoperirii adevrului i a bunului mers al justiiei#% ;C;% 4rofesionistul contabil cFemat ca martor n faa 7ribunalului sau a organelor de ancFet, din oficiu sau citat, nu poate divulga confidenele pe care i le$a fcut clientul sau informaiile la care a avut acces%
;(3

;C2% n scFimb, el trebuie $ respectnd ntrutotul aceast ;;(regul $ s rspund la toate ntrebrile referitoare la problemele contabile, financiare sau fiscale% ;C3% 3rganele de cercetare $ 4oliie i 4arcFet $ i 7ribunalul pot cere informaii de la specialiti $ informaii contabile specifice care se refer la client $ n cutarea infraciunilor clasice comise n cadrul social "abuz de bunuri i bani publici, escrocFerie#, cazurilor de ban$ crut "mai ales cnd este vorba de forma contabil a acestora# sau infraciunilor proprii reglementrilor profesiei "de pild, acoperirea exercitrii ilegale a profesiei#% ;C(% ;C+% *&&)47*R)* E0 /)2,02)R)* 1peci /010U20.3R alitii nu ar trebu i s dezv luie neco ndii onat, nici cFiar 7ribu nalul ui " n afara cazur ilor prev zute de lege, mai ales atunc
;((

i
;;( cnd le sunt intent ate proce se#, ceea ce au aflat n timp ul misiu nii lor% *cest lucru trebu ie s li se cear % &u ocazi a acest or mrt urii, decla ra$ iile lor trebu
;(+

ie s
;;( se limit eze strict la ceea ce este indis pensa bil bunul ui mers al proce sului% 'ac profe sioni stul conta bil poate rspu nde tutur or ntre bril or privi nd teFni
;(=

ca
;;( finan ciar, conta bil sau fiscal , el rm ne legat de secre tul profe siona l n faa organ elor de cerce tare sau a 7ri$ bunal ului pentr u toate infor maii le confi deni
;(@

ale
;;( care i$au fost ncr e$ dinat e de ctre client ul su% )ste impo rtant a se avea n veder e c infor maii le confi deni ale nu pot fi folosi te n benef iciul perso nal i nici
;(C

al
;;( unei tere perso ane%; ;+ ;C=%

23R/*

;C@%
;CC% 4rofesionistul contabil, nainte de a accepta o misiune, trebuie s aprecieze posibilitatea de a o ndeplini, innd seama de regulile etice i profesionale ale profesiei i n mod deosebit de regulile de independen i incompatibilitate% ;CD% 4entru misiunile repetabile se va verifica periodic dac evenimentele permit sau nu meninerea lor% ;D?% &3/)27*R00

;D;% .ipsa experienei n anumite sectoare de activitate poate face dificil misiunea profesionistului contabil< el trebuie s se asigure c propriile competene, ale personalului su salariat sau ale colaboratorilor folosii sunt suficiente pentru executarea misiunii% ;D2% 3 atenie deosebit este bine s se acorde criteriilor de alegere a unor noi clieni, ct i meninerii celor vecFi, apreciind i evalund riscurile, prevznd situaia lor prezent i viitoare, n raport cu respectarea principiilor independenei i competenei% ;D3% n acest sens, prealabil acceptrii i contractului, se va face!
;(D

ncFeierii

$ o evaluare a riscurilor poteniale i posibile<

;;( $ o verificare privind respectarea principiului independenei profesionale<

$ o apreciere a eficienei executrii lucrrilor, n raport ndeosebi cu competena i cu mijloacele profesionistului contabil% ;D(% )vident, contabil% decizia final aparine profesionistului

;D+% n cazul n care un liber$profesionist contabil este solicitat de un client s nlocuiasc un alt liber$profesionist contabil n exerciiu, acesta nu trebuie s accepte aceast misiune dect n condiiile n care! $ a obinut din partea clientului autorizarea de a contacta cole$ gul predecesor i a obinut de la acesta informaiile necesare privind activitile clientului< $ s$a asigurat c nlocuirea nu este motivat de considerente rezultnd din dorina clientului de a eluda efectele unei res$ pectri stricte a ndatoririlor profesionale, cum ar fi insisten$ ele predecesorului de a aduce la lumin adevrul, de a respecta i cere respectarea legilor i reglementrilor n activitile respective< $ a obinut justificarea "dovada# plii onorariilor datorate cole$ gului predecesor, cnd acestea rezult clar dintr$un contract i innd seama de faptul c executarea efectiv i corect a lucrrilor nu este contestat de client< $ se abine de la orice critic de ordin personal cu privire la colegul su predecesor<
;+?

$ asigur pstrarea secretului informaiilor primite din partea colegului predecesor% ;;( ;D=% .iber$profesionistul contabil n exerciiu trebuie s transmit succesorului su, dup ce acesta a ncFeiat contractul cu clientul, toate registrele i documentele clientului care sunt sau pot fi n posesia sa, fr ntrziere, avizndu$; pe client n consecin, n afar de cazul n care liber$profesionistul contabil n exerciiu are dreptul legal de a le pstra% ;D@% 1unt situaii n care, potrivit reglementrilor n cauz, clientul solicit o ofert sau o participare la licitaii privind serviciile care pot fi oferite de liber$profesionitii contabili "de pild, contractarea de audit financiar de ctre regiile autonome sau locale#% ;DC% n oferta depus de liber$profesionistul contabil, n cazul n care numirea sa poate conduce la nlocuirea unui coleg existent n exerciiu, acesta va meniona necesitatea ca clientul s fie de acord ca profesionistul contabil n exerciiu s poat fi contactat% 'ac oferta sa a fost adjudecat, va trebui contactat profesionistul contabil n exerciiu% ;DD% .iber$profesionitii contabili care se gsesc n situaia imposibilitii executrii lucrrilor contractate din cauza neprimirii datelor i a informaiilor necesare conform prevederilor contractului sau din cauza lipsei de cooperare cu clientul sunt n drept s rezilieze, motivat, contractul cu acest client% 2??% 2?;% 23R/) ') .U&RU ;2
202.

2?3% ;2; 2?+%

2?(%

4R3HR*/*R)* .U&R-R0.3R

23R/*

2?=%
;+;

2?@% 4rofesionistul contabil trebuie s i planifice executarea misiunilor sale astfel nct acestea s fie ;;( realizate n mod eficient% 2?C% 5a trebui ca elaborarea i documentarea planului misiunii s descrie felul, ntinderea misiunii i modul n care aceasta va fi realizat< planul va fi suficient de detaliat pentru a permite elaborarea programului de lucru% 2?D% 4rin programul de lucru se definesc natura, calendarul i ntinderea lucrrilor necesare pentru punerea n aplicare a planului misiunii%

2;?%

&3/)27*R00

2;;% 4rofesionistul contabil trebuie s aib o cunoatere global a$ supra activitilor clientului sau ale unitii patrimoniale unde este salariat, care s$i permit orientarea i planificarea:programarea misiunii i depistarea domeniilor i a sistemelor semnificative% 2;2% &unoaterea global de ctre profesionistul contabil a activitilor clientului sau ale unitii patrimoniale unde este salariat are ca obiectiv identificarea riscurilor care ar putea avea o inciden semnificativ asupra conturilor, condiionnd astfel programarea iniial a interveniilor, a controalelor i planificarea ulterioar a misiunii% 2;3% >orma i coninutul planului misiunii se vor stabili n funcie de mrimea ntreprinderii clientului sau a celei unde
;+2

profesionistul contabil este salariat, de complexitatea misiunii, de ;;(metodologia i teFnicile specifice care se vor aplica% 2;(% 4rogramul de lucru const ntr$un ansamblu de instruciuni destinat tuturor colaboratorilor profesionistului contabil pentru asigurarea unei bune executri i a unui bun control $ autocontrol $ al lucrrilor% 2;+% 4rogramul de lucru poate, de asemenea, s precizeze alturi de obiectivele misiunii i un buget de ore pe fiecare capitol $ subdiviziune $ component"#% 2;=% 4lanul misiunii i programul de lucru trebuie, dac se dovedete necesar, s fie modificate n timpul realizrii misiunii i a lucrrilor sale%

;+3

2;@% 2;C% ;;(

2;D%

&327R*&7*R)* .U&R-R0.3R 23R/*

22?% Relaiile liber$profesionitilor contabili cu clienii lor se stabilesc prin contract scris de prestri de servicii, semnat de ambele pri%

22;%

&3/)27*R00

222% &ontractul de prestri de servicii definete misiunea liber$pro$ fesionistului contabil, preciznd drepturile i obligaiile fiecrei pri, fcndu$se referire, dac este cazul, la normele profesionale% 223% /isiunea propus trebuie adaptat la particularitile clientului i la nevoile acestuia% *ceasta implic din partea profesionistului contabil cunoaterea entitii clientului i n special a modului de organizare, aa nct s fie capabil s defineasc tipul de misiune cel mai bine adaptat clientului, s determine un buget de ore i s propun nivelul onorariilor% 22(% &ontractul de prestri de servicii cuprinde, n general, urmtoarele elemente! $ scopul misiunii i descrierea sa< $ referirea, dac este cazul, la normele profesionale ale &or$ pului<
;+(

@@#" ;;(

@,,

$ $

obligaiile fiecrei pri< termenele de execuie<

$ condiiile financiare< $ durata misiunii< $ meniunea c orice modificare important va face obiectul unui act adiional<

;++

22+% $ modalitatea de ncetare a misiunii< ;;( $ modalitatea de rezolvare a litigiilor%

22=% *tunci cnd este necesar, contractul de prestri de servicii va face obiectul unei actualizri periodice%

;+=

&abinetul liber$profesionistului contabil sau societatea de expertiz contabil trebuie, periodic, s efectueze o ;;( evaluare a fiecrui client, Fotrnd, dac este cazul, continuarea executrii contractului existent innd seama att de propria independen, ct i de capacitatea sa de a se acFita corect de obligaiile sale fa de client%').)H*R)* E0 1U4R*5)HI)R)* .U&R-R0.3R 22C% 23R/* 22D% /isiunile liber$profesionistului contabil pot necesita formarea unor ecFipe de asisteni sau de colaboratori% )l poate delega acestora executarea unor lucrri, pstrndu$i rspunderea final a executrii misiunii%

22@%

23?%

&3/)27*R00

23;% .ucrul n ecFip presupune existena mpririi rspunderilor ntre membrii ecFipei% 3rice delegare de atribuii $ responsabiliti $ , respectiv de lucrri ctre asisteni sau colaboratori trebuie s se efectueze astfel nct s se asigure un grad rezonabil de certitudine c aceste lucrri vor fi executate de persoane independente, care posed aptitudinea i competena necesare ndeplinirii n bune condiii a lucrrilor cerute% *ceste persoane trebuie s posede! $ caliti personale! respectarea principiilor de integritate, o$ biectivitate, independen i secret profesional< $ aptitudini si competente! cabinetul sau societatea de expertiz contabil trebuie s dispun de un personal care i$a nsuit i i ntreine competena i aptitudinile necesare care s$i permit ndeplinirea responsabilitilor sale%
;+@

232%

3rganizarea ecFipei se realizeaz prin!

;;( $ repartizarea de responsabiliti diferite n funcie de nivelul de aptitudini, competene i caliti personale ale fiecrui asistent sau colaborator<

$ fixarea de termene pentru fiecare lucrare de efectuat% 233% .ucrul n ecFip este organizat n cadrul unui program de lucru% 23(% 3 organizare satisfctoare a supravegFerii este de natur s aduc la un numitor comun calitatea muncii i costul misiunii% 23+% .iber$profesionistul contabil care poart rspunderea final a executrii misiunii este responsabil i cu supravegFerea total a ndeplinirii lucrrilor delegate asistenilor i colaboratorilor, n care scop asigur! $ instruciuni suficiente i corespunztoare pentru realizarea lucrrilor delegate< $ transmiterea ctre asisteni i colaboratori a programului in$ dividual de realizat de ctre acetia< $ revederea lucrrilor efectuate de fiecare asistent sau colaborator fie personal, fie de un membru al cabinetului:societii avnd o competen egal sau superioar celui supravegFeat% 23=% 1unt de responsabilitatea liber$profesionistului contabil urmtoarele operaii! acceptarea sau refuzul unei misiuni, semnarea contractului de prestri de servicii i a deciziilor privind sistarea sau anularea acestuia, analiza i semnarea rapoartelor i a oricror alte atestri: certificri cerute de client% 23@% 'elegarea implic, n scFimb, un control al lucrrilor realizate%
;+C

23C% 1upravegFerea poate fi asigurat parial i de ctre ;;(colaboratorii deinnd un nivel de competen satisfctor, adic o capacitate i o experien corespunztoare unor responsabiliti care le pot fi ncredinate% 23D% *ceast supravegFere se exercit, n principal, prin verificarea dosarelor de lucru pentru a se asigura c lucrrile progreseaz conform programului i termenelor prevzute pentru executarea lucrrilor colaboratorilor i pentru a le da acestora indicaiile de care au nevoie% 2(?% 1upravegFerea se concretizeaz, n special, prin! $ o not de comentarii $ care se arFiveaz la dosarul lucrrii< $ adnotri la documentele stabilite de ctre colaboratori sau orice alte documente de lucru< $ note personale ale liber$profesionistului contabil% 2(;% 'imensiunile delegrii i supravegFerii lucrrilor depind de! $ mrimea i complexitatea lucrrilor< $ volumul lucrrilor de executat i termenele de realizare ale acestora%

;+D

)ste de reinut c liber$profesionistul contabil care deleag o parte din lucrri asistenilor i colaboratorilor ;;( si rmne personal rspunztor pentru formarea i exprimarea opiniei sale n cadrul final al ndeplinirii misiunii%U70.08*R)* .U&R-R0.3R *.73R 4R3>)1032017Y 2(3% 23R/* 2((% 4rofesionitii contabili care utilizeaz lucrrile altor profesioniti $ specialiti, experi $ externi cabinetului:societii de expertiz contabil sau unitii patrimoniale unde sunt salariai apreciaz n ce msur lucrrile acestora pot servi la realizarea obiectivelor misiunii "responsabilitilor# lor% 'e regul, se recurge la un specialist, teFnician, expert atunci cnd executarea lucrrilor necesit o alt competen%

2(2%

2(+%

&3/)27*R00

2(=% 7ermenul profesionist $ specialist, teFnician, expert $ desemneaz o persoan, un cabinet sau o societate de profil care posed competenele, cunotinele i experiena specifice unui domeniu particular, altul dect contabilitatea, auditul sau specializrile proprii profesionistului contabil, cabinetului sau societii de expertiz contabil n cauz% 2(@% 4rofesionistul $ specialist, teFnician, expert $ poate fi!

$ angajat al clientului sau al unitii patrimoniale unde pro$ fesionistul contabil este salariat< $ angajat de client sau de unitatea patrimonial<
;=?

$ angajat de liber$profesionistul contabil< ;;( $ angajat al liber$profesionistului contabil% 2(C% &nd liber$profesionistul contabil utilizeaz lucrrile altor profesioniti, aceste lucrri sunt considerate mai degrab ca aparinnd unei persoane care are capacitatea unui specialist, teFnician, expert dect ca aparinnd unui colaborator sau unui salariat al su% 2(D% n acest caz, profesionistul contabil va supune lucrrile acestor profesioniti procedurilor controlului de calitate% 2+?% n cursul efecturii misiunilor $ responsabilitilor $ profesionitii contabili au nevoie s utilizeze lucrrile altor profesioniti, prezentate sub form de rapoarte, avize, evaluri i declaraii de expert $ specialist% 2+;% 'e pild! $ evaluarea anumitor tipuri de active< $ evaluarea cantitilor sau strii fizice:morale a activelor< $ evaluri bazate pe teFnici i metode specializate< $ evaluarea gradului de naintare n realizarea fizic a produ$ selor n curs de fabricaie< $ avize ale juritilor privind interpretarea acordurilor, statutelor, contractelor specifice unui sector de activitate sau altor reglementri% 2+2% 4rofesionistul contabil care intenioneaz s utilizeze lucrrile altui profesionist trebuie s determine competena profesional a acestuia% 2+3% n acest scop, va ine seama, de pild, de! $ calificrile profesionale, diplome sau nscrierea profesionis$ tului pe lista $ tabloul $ profesionitilor agreai de un orga$ nism profesional<
;=;

$ experiena i reputaia profesionistului n domeniul pentru care profesionistul contabil dorete un aviz de ;;( specialitate% 2+(% Riscul de lips de obiectivitate al profesionistului solicitat este mai mare n cazul cnd profesionistul! $ este angajat al clientului sau al unitii patrimoniale din care face parte profesionistul contabil salariat beneficiar al lucr$ rilor profesionistului< $ este legat ntr$un fel sau altul de client sau de unitatea patri$ monial menionat n aliniatul precedent% 2++% 4rofesionistul contabil trebuie s reuneasc elemente suficiente i juste care s$i permit aprecierea dac ntinderea lucrrilor profesionistului solicitat acoper obiectivele care i$au fost stabilite% 2+=% n acest sens, se vor examina instruciunile scrise date profesionistului $ specialist, teFnician, expert $, i n mod deosebit! $ obiectivele i ntinderea lucrrilor profesionistului< $ descrierea general a aspectelor particulare cerute a fi tratate n raportul profesionistului< $ condiiile de acces ale profesionistului la documentele i fiierele pertinente< $ clasificarea legturilor care pot exista ntre profesionist, client sau unitatea patrimonial din care face parte profesionistul contabil salariat< $ confidenialitatea informaiilor despre client : unitatea patri$ monial la care are acces profesionistul solicitat< $ informaiile privind ipotezele i metodele pe care profesio$ nistul solicitat le va folosi i coerena lor cu cele aplicate, eventual, n exerciiile precedente% 2+@% 'ac aceste puncte nu sunt definite clar n instruciunile date profesionistului solicitat, profesionistul contabil
;=2

poate recurge la contactarea direct a acestuia n scopul obinerii n ;;(final a elementelor suficiente i juste privind realizarea obiectivelor lucrrilor profesionistului solicitat% 2+C% 4rofesionistul contabil va stabili dac rezultatele profesionistului solicitat sunt coerente i credibile n ceea ce privete! $ ipotezele i metodele folosite< $ rezultatele lucrrilor profesionistului solicitat, n lumina cu$ notinelor pe care profesionistul contabil le are despre acti$ vitatea sau rezultatele procedurilor utilizate de acesta< $ sursele de date utilizate% 2+D% 5aliditatea i temeinicia ipotezelor i metodelor utilizate, ct i aplicarea lor au n vedere raionamentele profesionistului solicitat% 2=?% 2edispunnd de aceleai competene ca acesta, profesionistul contabil nu poate s pun n discuie ipotezele i metodele utilizate de profesionistul solicitat% 'ar, pe baza cunotinelor sale despre obiectivele asupra crora profesionistul solicitat i$a exprimat opinia, profesionistul contabil se va strdui s le neleag i va stabili dac ele par rezonabile, cunoscnd c responsabilitatea final a misiunii sale i revine n totalitate%

;=3

2=;% 2=2% ;;(

2=3%

'3&U/)27*R)* .U&R-R0.3R 23R/*

2=(% 3 bun organizare a misiunilor $ responsabilitilor $ include inerea dosarelor de lucru% )le ajut la nelegerea i controlul lucrrilor% 4ermit, de asemenea, profesionistului contabil materializarea punerii n aplicare a diligenelor sale pentru fiecare misiune ndeplinit% 2=+% 4rofesionistul contabil pstreaz dosarele sale de lucru pe perioada prescripiei legale, protejnd confidenialitatea acestora%

2==%

&3/)27*R00

2=@% 7ermenul AdocumentareB semnific documentele pregtite sau obinute de profesionistul contabil i pstrate n dosarele de lucru ale misiunii respective% 2=C% 'osarele de lucru pot fi pe suport de Frtie, pe microfilm sau pe suport informatic% 2=D% 'osarele de lucru constituie un mijloc util care l orienteaz pe profesionistul contabil i pe colaboratorii acestuia n organizarea i executarea misiunii% 2@?% 'osarele de lucru asigur profesionistului contabil!
;=(

;;( ;;(%

;2+

W modalitatea de ndeplinire a lucrrilor executate i controlul acestora< W regsirea informaiilor pe care n mod frecvent trebuie s le prezinte clientului sau

angajatorului< W mijlocul eficace de cunoatere a entitii $ unitatea patrimo$ nial $ clientului sau angajatorului< W buna predare parial sau total a misiunii atunci cnd apar noi colaboratori pe parcursul executrii acesteia<

;=+

2@;%
W ameliorarea calitii interveniilor ulterioare, n msura n care elementele pe care le conin "descrierea entitii, unitii patrimoniale, dificultile ntlnite %a%# permit completarea sau realizarea programului de lucru< W elementele de prob ale realizrii diligenelor profesionale, ale ntinderii lucrrilor i ale concluziilor la care s$a ajuns% 2@2% &oninutul obligatoriu al dosarului de lucru este greu de precizat din cauza varietii misiunilor i a modalitilor de execuie% 7otui, anumite documente de baz trebuie s i gseasc locul ntr$un dosar de lucru, asigurnd n acest fel satisfacerea obiectivelor mai nainte amintite, i anume! W contractul de prestri de servicii, anexele, adiionalele i co$ respondena legat de acesta< W documentele justificnd interveniile fcute pe lng client $ angajator $ pentru obinerea informaiilor i documentelor necesare realizrii misiunii< W informaiile i datele $ documentele $ primite de la client i de la teri< W documentele elaborate de profesionistul contabil< W elementele administrative proprii realizrii misiunii "bugetul, urmrirea bugetului de timp $ a programelor individuale de lucru ale colaboratorilor $, facturarea onorariilor#% 2@3% 'osarul de lucru cuprinde doar elementele semnificative ale realizrii misiunii i nu trebuie considerat ca fiind un scop n sine% 2@(% 'osarul de lucru este unul dintre elementele de organizare intern a cabinetului:societii de expertiz contabil% 3 structur sau o form particular a dosarelor de lucru nu poate fi preconizat% 7otui, este important, pentru a facilita accesul la dosare, ca profesionistul contabil s opteze pentru o structur i o form definite%
;;(

;==

2@+% *tunci cnd misiunea este repetitiv i se desfoar pe ;;(mai multe exerciii financiare, dosarul de lucru poate fi mprit n dou! W o parte permanent $ dosarul permanent $, care este consti$ tuit din ansamblul documentelor susceptibile a fi utile 2@=% executrii misiunilor succesive i care prezint deci un interes durabil< 2@@% o parte aferent unui exerciiu financiar dat $ dosarul exerciiului $, care cuprinde documentele privind lucrrile efectuate a cror utilitate nu depete exerciiul n cauz% 2@C% 4entru aceste misiuni repetitive este recomandabil s se utilizeze documente de lucru standardizate $ tipizate $ la nivelul cabinetului: societii de expertiz contabil% 2@D% 'osarele de lucru aparin profesionistului contabil, care trebuie s ia toate msurile necesare pentru asigurarea pstrrii lor pe durata prescrierii legale i pentru a evita divulgarea nepermis a coninutului lor% 2C?% &oninutul dosarelor de lucru reprezint documentaia proprie a profesionistului contabil, iar clientul trebuie considerat ca o ter persoan n ceea ce privete secretul profesional% 2C;% 'ocumentele confideniale din categoria secretului profesional nu pot fi comunicate n exterior dect cu acordul profesionistului contabil% 2C2% 'ocumentaia proprie profesionistului contabil se compune din toate documentele, piesele care nu aparin clientului sau care nu au fost stabilite prin clauze contractuale a$i fi nmnate clientului cu ocazia desfurrii misiunii%

;=@

2C3% 2C(% ;;(

2C+%

23R/* ') R*43R7*R) 23R/*

2C=% /isiunile profesionistului contabil au ca finalitate un raport scris% 'ocumentul stabilit este diferit n funcie de tipul de misiune% 2C@% Raportul este realizat n scopul de a face cunoscute clientului i, dac este cazul, terelor persoane natura lucrrilor profesionistului contabil i concluziile emise la sfritul lucrrilor sale%

2CC%

&3/)27*R00

2CD% 'ocumentul $ raportul $ stabilit poate lua forme variate! scrisoare, atestare sau not de comentarii, raport de audit financiar "contractual# sau statutar i raport de certificare etc% 2D?% n cuprinsul documentelor $ raportului $ se face referire la normele profesionale care guverneaz misiunea, atunci cnd ele exist% 2D;% 'ocumentul $ raportul $ este datat i semnat de ctre profesionistul contabil i eventual de ctre un colaborator care ;$a asistat n timpul misiunii% 2D2% n societile de expertiz contabil, documentele $ rapoartele $ realizate sunt semnate de ctre profesionistul contabil care
;=C

;;+% ;;( ;3

a condus misiunea i de cel care angajeaz societatea prin semntura sa social "expert contabil : contabil autorizat# nscris n 7abloul &orpului%

2D3% 'ocumentul $ raportul $ este adresat numai clientului, acesta Fotrnd difuzarea lui%

;=D

2D(%
;;(

,.$" *!*L!O'RA !E SELECT!MG

;# 2# 3#

9oroi, H%, Rdescu, '%, /odul de procedur civil comentat i adnotat, )ditura *.., 9ucureti, ;DD=% 9oulescu, /%, HFi, /%, /ontrol financiar i expertiz contabil, )ditura )ficient, 9ucureti, ;DD=% 9oulescu, /%, HFi, /%, Expertiz contabil, )ditura 'idactic i 4edagogic, 9ucureti, 2??;% &rciun, Et%, /ontrolul i auditul financiar" Expertiza contabil, )ditura )conomic, 9ucureti, 2??2% &reoiu, HF%, 9ucur, 0%, /ontabilitate" #oul sistem i expertiza contabil, )ditura *ctami, 9ucureti, ;DDD% 'etean, *l%, Expertiza contabil, Economic, 9ucureti, ;DC=% n 1upliment la ,evista

=) +#

>) @#

&)&&*R, /artea expertului contabil i a contabilului autorizat, ediia a 0l0$a revizuit i adugit, )ditura &)&&*R, 9ucureti, 2??;% &)&&*R, /odul etic naional al profesionitilor contabili, ediia a 0l$a revzut i reclasificat n conformitate cu /-'.7 E+I/ I#+E,#%EI-#%7 %7 0,-2E1I-#I3+I7-, /-#+%6I7I, elaborat i revizuit de 0>*& n noiembrie 2??;, )ditura &)&&*R, 9ucureti, 2??2%

C#

;@?

/odul de procedur civil, cu modificrile aduse prin 3%U%H% nr% ;;(;3C:2??? i 3%U%H% nr% +D:2??;, lucrare adnotat i ngrijit de 4durariu, '%, )ditura *.. 9)&Z, 9ucureti, 2??;% ;?# /odul de procedur penal, cu modificrile aduse prin 3%U%H% nr% 2?@:2??? i 3%U%H% nr% 2D+:2???, ediie ngrijit i adnotat de judector .upacu, '%, )ditura Rosetti, 9ucureti, 2???% ;;# &)&&*R, #ormele profesionale aprobate de &onsiliul 1uperior al &orpului )xperilor &ontabili i &ontabililor *utorizai din Romnia, prin Iotrrea nr% 3D din 2; noiembrie 2??? i Iotrrea nr% (2 din ;; august 2??;, ediia a '$a revzut i adugit, )ditura &)&&*R, 9ucureti, 2??;% ;2# JJJ, Regulament privind disciplina onorariilor, indemnizaiilor i criteriile pentru restituirea cFeltuielilor pentru prestaiile profesionale ale experilor contabili i contabililor autorizai i aprobarea A7arifului profesionalB aprobat conform Iotrrii &onferinei 2aionale nr% ?;:(D, 1ibiu, 3; martie 2??;, )ditura &)&&*R, 9ucureti, 2??(%

D#

;@;