Capitolul VI. CONTABILITATEA DE ÎNCHIDERE A EXERCIŢIULUI FINANCIAR.

SITUAŢIILE
FINANCIARE ANUALE
Ca instrument al managementului entității, contabilitatea asigură informaţiile necesare
fundamentării deciziilor economico – financiare ale entităţii raportoare şi utilizatorilor externi.
Prezentarea informaţiilor se realizează prin SITUAŢIILE FINANCIARE, care reprezintă produsul final
al contabilității financiare.
Obiectivul situațiilor financiare anuale îl constituie furnizarea de informații despre poziția
financiară, performanța financiară şi fluxurile de trezorerie ale unei entități, utile unei categorii largi de
utilizatori.
Structura situaţiilor financiare anuale este reglementată de O.M.F.P. nr. 1802/2014 pentru
aprobarea reglementărilor contabile privind situațiile financiare anuale individuale și situațiile
financiare anuale consolidate. Acesta stabilește în mod diferenţiat formatul şi conţinutul situațiilor
financiare, pe categorii de entităţi, în funcţie de o serie de criterii de mărime.
Există trei categorii de entităţi, respectiv microentităţi, entităţi mici, entităţi mijlocii şi mari,
încadrate astfel în funcţie de: total active, cifra de afaceri netă şi numărul mediu de salariaţi în cursul
exerciţiului financiar.
Tabel 1. Situaţii financiare intocmite pe tipuri de entităţi
Microentităţile Entităţile mici Entităţile mijlocii şi mari
Încadrar Entităţi care nu depăşesc Entităţi care nu depăşesc Entităţi care depăşesc limitele
e limitele a cel puţin două dintre limitele a cel puţin două a cel puţin două dintre
conform următoarele trei criterii: dintre următoarele trei următoarele trei criterii:
criteriilor a) totalul activelor: 1.500.000 criterii: a) totalul
: lei; a) totalul activelor: activelor: 17.500.000 lei;
b) cifra de afaceri netă: 17.500.000 lei; b) cifra de afaceri netă:
3.000.000 lei; b) cifra de afaceri netă: 35.000.000 lei;
c) numărul mediu de salariaţi: 35.000.000 lei; c) număr mediu de salariaţi:
10. c) număr mediu de salariaţi: 50.
50.
Conținu- Situaţii financiare anuale Situaţii financiare anuale: Situaţii financiare anuale:
tul simplificate: • Bilant prescurtat; • Bilanţ;
situaţiilor • Bilanţ prescurtat; • Cont de profit şi pierdere; • Cont de profit şi pierdere;
financiar • Cont de profit şi pierdere  • Note explicative. • Situaţia fluxurilor de
e anuale: prescurtat. Opţional pot întocmi situaţia trezorerie;
Scutiri microentităţi: fluxurilor de trezorerie şi • Situaţia modificărilor
• nu au obligaţia elaborării situaţia modificărilor capitalului propriu;
notelor explicative la situaţiile capitalului propriu. • Note explicative la situaţiile
financiare anuale. financiare anuale.
Etapele lucrărilor de închidere a exerciţiului financiar:
 întocmirea balanţei de verificare înainte de inventariere;
 inventarierea generală a activelor şi datoriilor;
 contabilitatea operaţiilor de regularizare privind: diferenţele la inventar, amortizările
suplimentare, ajustările pentru depreciere sau pierdere de valoare, provizioanele,
modificările directe în valoarea contabilă a unor active şi datorii, delimitarea în timp a
cheltuielilor şi veniturilor;
 întocmirea balanţei de verificare după inventariere;
 determinarea rezultatului exerciţiului;
 distribuirea profitului sau acoperirea pierderii.

6.1. Întocmirea balanţei de verificare înainte de inventariere

1
 Reprezintă lucrarea care precede obligatoriu inventarierea generală a activelor şi datoriilor. Această
balanță are un dublu rol: verificarea exactităţii operaţiilor înregistrate în conturi şi situaţie de referinţă a
inventarului.
Verificarea exactităţii operaţiilor înregistrate în conturi se referă la:
- obținerea seriilor de egalităţi din balanţa de verificare (coloane egale, două câte două);
- concordanţa totalului rulajului debitor sau creditor din balanţa de verificare cu totalul rulajului
calculat în Registrul – jurnal;
- verificarea egalităţii dintre soldul final al contului sintetic şi totalul soldurilor conturilor analitice
care îi aparţin.
După corectarea erorilor, balanţa de verificare asigură, prin soldurile finale (soldurile scriptice),
datele de referinţă necesare comparării cu soldurile constatate la inventar (soldurile faptice).

6.2. Inventarierea generală a activelor, datoriilor şi capitalurilor proprii

Inventarierea este reglementată prin OMFP nr. 2861/09.10.2009 pentru aprobarea Normelor
privind organizarea şi efectuarea inventarierii elementelor de natura activelor, datoriilor şi
capitalurilor proprii.
Inventarierea este definită ca ansamblul operaţiilor de constatare faptică a existenţei activelor şi
datoriilor entităţii, cantitativ şi valoric sau numai valoric, după caz, la data la care aceasta se efectuează.
Constatarea faptică a existenţei activelor şi datoriilor entităţii se face de către comisia de
inventariere prin procedee adecvate elementelor inventariate:
- pentru bunuri materiale: prin observare directă (prin numărare, cântărire, măsurare) ori prin
calcule tehnice;
- pentru bunuri nemateriale, creanţe şi datorii ş.a.: pe bază de documente (extrase de cont,
deconturi, confirmări scrise primite de la terţi);
- pentru unele bunuri de natura imobilizărilor necorporale şi corporale (brevete, licenţe, clădiri,
terenuri etc.): prin verificarea titlurilor de proprietate.
Inventarierea activelor se materializează prin înscrierea lor în „Lista de inventariere”. Acestea se
întocmesc pe locuri de depozitare, pe gestiuni şi pe categorii de bunuri şi servesc mai multor scopuri:
 pentru stabilirea lipsurilor şi plusurilor de bunuri şi valori în gestiune constatate la inventariere;
 pentru constatarea deprecierilor;
 pentru pregătirea măsurilor de valorificare a bunurilor depreciate, deteriorate, fără mişcare sau
greu vandabile, inclusiv a măsurilor de prevenire.
Pentru inventarierea elementelor ce nu reprezintă bunuri este suficientă prezentarea lor în situaţii
analitice distincte care să fie totalizate şi să justifice soldul conturilor sintetice în care acestea sunt
cuprinse.
Rezultatele inventarierii se înscriu în procesul – verbal de inventariere şi se centralizează apoi în
Registrul – inventar în care activele şi datoriile sunt grupate după natura lor, conform pozițiilor din
bilanţ.
Evaluarea activelor şi datoriilor inventariate se face, ca regulă generală, la valoarea actuală a
fiecărui element, denumită valoare de inventar. Ea se stabileşte în funcţie de utilitatea bunului, starea
acestuia şi preţul pieţei şi îmbracă forme de exprimare determinate de natura şi caracteristicile activelor
şi datoriilor inventariate:
 valoare contabilă netă: pentru imobilizări necorporale și corporale amortizabile,
 valoare justă: pentru. imobilizări corporale,
 valoare de cotaţie: pentru investiții financiare pe termen scurt;
 valoare realizabilă netă: pentru stocuri;
 valoare probabilă de încasat sau de plată pentru creanțe și datorii.
La stabilirea valorii de inventar se aplică principiul prudenţei, care prevede că trebuie să se ţină
seama de toate ajustările de valoare datorate deprecierilor sau pierderilor de valoare. Aceasta înseamnă
că în listele de inventariere nu se înscrie automat valoarea actuală pentru fiecare element inventariat, ci
cea mai mică dintre valoarea contabilă şi valoarea de inventar. Astfel:
2
  când valoarea contabilă > valoarea de inventar, în listele de inventar se înscrie valoarea de
inventar,
 când valoarea contabilă < valoarea de inventar, în listele de inventar se înscrie valoarea
contabilă.
6.3. Contabilitatea operaţiilor de regularizare
A. Regularizarea plusurilor şi minusurilor de inventar

Plusurile şi minusurile la inventar se calculează pentru fiecare sortiment de bunuri:

- plusurile, ca diferenţă între cantitatea faptică, mai mare, şi cantitatea scriptică, mai mică;
- lipsurile, ca diferenţă între cantitatea faptică, mai mică, şi cantitatea scriptică, mai mare.
Plusurile se înregistrează ca intrări în gestiune la valoarea justă, iar lipsurile ca ieşiri din gestiune la
valoarea contabilă.
Când lipsurile în gestiune sunt din vina gestionarilor sau a altor persoane se impută acestora la valoarea de
înlocuire.
Valoare de înlocuire = costul de achiziţie al unui bun cu caracteristici şi grad de uzură similare celui lipsă
în gestiune la data constatării pagubei, la care se adaugă taxele nerecuperabile, inclusiv TVA, cheltuielile de
transport, aprovizionare şi alte cheltuieli accesorii necesare pentru punerea în stare de utilitate sau pentru intrarea
în gestiune a bunului respectiv.
Precizare: OMFP 2861/2009 prevede posibilitatea compensării lipsurilor cu eventualele plusuri constatate,
precum şi acordarea de scăzăminte (pierderi normale) la bunurile care prezintă astfel de caracteristici.
Înregistrarea în contabilitate a plusurilor şi lipsurilor la inventar prezintă unele particularităţi determinate de
natura şi caracteristicile bunurilor inventariate.
1. Regularizarea diferenţelor la inventar aferente imobilizărilor corporale
 plusul la inventar:
Gr. 21 = 4754
Plusuri de
inventar de natura
imobilizărilor
 lipsa la inventar, complet amortizată:
Amortizarea 281 = Gr. 21 Valoarea de intrare

 lipsa la inventar, parțial amortizată:

Amortizarea 281 = Gr. 21 Valoarea de
Valoarea 6583 intrare
rămasă Cheltuieli privind
neamortizată activele cedate şi alte
operaţii de
Dacă lipsa la inventar este imputabilă, concomitent cu operaţia de ieşire din gestiune se înregistrează
imputarea lipsei la valoarea de înlocuire, TVA 19%:
4282 = 7583
Alte creanţe în 4427
legăturã
2. Regularizarea diferenţelor de inventar aferente stocurilor
În cazul stocurilor cumpărate plusurile la inventar se înregistrează ca intrare în gestiune la valoarea justă
(valoarea de piaţă), diminuându-se cheltuielile cu stocurile.
Gr. 30 = Gr. 60
Lipsurile la inventar neimputabile se înregistrează ca ieşire din gestiune la valoarea contabilă, majorându-se
cheltuielile cu stocurile.
Gr. 60 = Gr. 30
Dacă lipsa este imputabilă, concomitent cu operaţia de ieşire din gestiune se înregistrează şi imputarea la
valoarea de înlocuire:
4282 = 7588
4427

3
 În cazul stocurilor fabricate plusurile la inventar se înregistrează ca intrare în gestiune la valoarea justă,
majorându-se veniturile din contul 711 Venituri aferente costurilor stocurilor de produse:
Gr. 34 = 711
Lipsurile la inventar se înregistrează ca ieşire din gestiune, micşorându-se veniturile din contul 711:
711 = 34
Dacă lipsa este imputabilă, se înregistrează imputația.
B. Calculul amortizărilor suplimentare, regularizarea ajustărilor pentru depreciere sau
pierdere de valoare şi a provizioanelor
a) Amortizările suplimentare
Se calculează la sfârşitul exerciţiului financiar pentru imobilizările corporale şi necorporale constatate ca
fiind depreciate, dacă deprecierea este ireversibilă (definitivă). Dacă valoarea rămasă de amortizat este mai
mare decât valoarea de inventar, diferența se înregistrează ca o amortizare suplimentară:
6811 = Gr. 28
b) Ajustările pentru depreciere sau pierdere de valoare
Se înregistrează când valoarea de inventar este mai mică decât valoarea contabilă, constatându-se
deprecieri de active (imobilizări, stocuri, creanțe, investiții financiare). Ajustările pentru depreciere sau pierdere
de valoare se înregistrează prin utilizarea conturilor rectificative din grupele 29, 39, 49 și 59, de P. La
constituirea ajustărilor, acestea se trec la cheltuieli: 6813 sau 6814, după caz.
6813 = Gr. 29
6814 = Gr. 39
Cheltuieli de exploatare privind Ajustări pentru deprecierea
ajustările pentru deprecierea stocurilor
activelor circulante Gr. 49
Ajustări pentru deprecierea
creanțelor
Gr. 59
Ajustări pentru deprecierea
investițiilor fiannciare
La sfârșitul fiecărui exercițiu se analizează și se regularizează ajustările pentru depreciere sau pierdere de
valoare. Se pot constata două situații:
- activele au înregistrat o depreciere și mai mare, necesitând înregistrarea unei ajustări mai mari decât cea
existentă; se majorează ajustarea printr-o înregistrare similară cu cea anterioară;
- activele sunt depreciate mai puțin sau au ieșit din gestiune, necesitând diminuarea ajustării existente sau
anularea acesteia; în contabilitate se înregistrează reluarea la venituri a ajustării existente (cont 7813 sau
7814):
Gr. 29 = 7813
Gr. 39 = 7814
Gr. 49 Venituri din ajustări pentru
Gr. 59 deprecierea activelor circulante
c) Regularizarea provizioanelor
Provizioanele necesare la finele exerciţiului curent se determină, în principiu, prin estimare pentru fiecare
fel de provizion. Provizioanele se înregistrează în contul 151 „Provizioane”. La constituire se trec pe cheltuieli
(6812) iar la anulare se reiau la venituri (7812).
 Constituirea sau majorarea provizioanelor:
6812 = 151
Cheltuieli privind Provizioane
provizioanele
 Diminuarea sau anularea provizioanelor:
151 = 7812
Provizioane Venituri din provizioane

C. Modificările directe în valoarea contabilă a unor active şi datorii

În cazul imobilizărilor corporale, modificările directe de valoare intervin cu ocazia reevaluărilor:
 plus de valoare înregistrat ca o creştere a valorii imobilizărilor corporale:
21 = 105
4
 Imobilizări corporale Rezerve din
reevaluare
 minus de valoare înregistrat ca o reducere de valoare:
105 = 21
Rezerve din Imobilizări
reevaluare corporale
În cazul activelor şi datoriilor în valută, modificările directe de valoare se înregistrează în funcție de
variația cursului de schimb. Se compară valoarea în valută actualizată la cursul în lei din ultima zi bancară a lunii
decembrie cu valoarea în valută la cursul în lei de la data constituirii sau de la data de închidere a lunii
anterioare:
 pentru plusul de valoare constatat:
401 = 7651
411 Venituri din dif. de
5124 curs valutar
 pentru minusul de valoare constatat:
6651 = 401
Chelt. din diferenţe de 411
curs valutar 5124
D. Delimitarea în timp a cheltuielilor şi veniturilor
Presupune trecerea cheltuielilor și veniturilor în avans la rezultatul exerciţiului la care se referă.
În categoria acestora se includ: abonamente şi chiriile, lucrările şi serviciile primite sau realizate în avans;
sumele facturate pentru vânzări – cumpărări de servicii pentru care nu s-au prestat serviciile până la sfârşitul
exerciţiului.
Cheltuielile şi veniturile constatate în avans în exerciţiul curent, care sunt aferente exerciţiului viitor sunt
înregistrate în conturile 471 „Cheltuieli înregistrate în avans” şi 472 „Venituri înregistrate în avans” în două
modalităţi:
 înregistrarea directă, la constatare, în conturile 471 şi 472 urmând ca în fiecare exerciţiu următor să se
transfere în cheltuielile și veniturile curente în cota parte aferentă;
Clasa 6 Cheltuieli = 471 Chelt în
(gr. 61,62) avans
472 Venituri în = Clasa 7 Venituri
avans (704, 706)
 înregistrarea cheltuielilor şi veniturilor în avans cu ocazia regularizărilor la sfârşitul exerciţiului financiar.
În acest caz, în cursul perioadei (exerciţiului), cheltuielile şi veniturile sunt înregistrate în conturile de cheltuieli
şi de venituri din clasele 6 şi 7. La sfârşitul exerciţiului cheltuielile şi veniturile constatate în avans se transferă în
conturile 471 şi 472.
471 Chelt în avans = Clasa 6 Cheltuieli
(gr. 61,62)
Clasa 7 Venituri = 472 Venituri în
(704, 706) avans

6.4. Determinarea rezultatului exerciţiului

Întocmirea balanţei de verificare după inventariere
După inventariere şi implicit după contabilizarea operaţiilor de regularizare se înocmeşte o balanţa de
verificare care serveşte, în primul rând, pentru determinarea rezultatului exerciţiului.
Rezultatul exerciţiului reprezintă diferenţa dintre veniturile realizate din orice sursă de o entitate şi
cheltuielile efectuate pentru realizarea acestora într-un exerciţiu financiar.
Rezultatul = Veniturile realizate din - Cheltuielile efectuate
exerciţiului orice sursă pentru realizarea acestora

Dacă veniturile depăşesc cheltuielile, excedentul de venit obţinut este profit, iar dacă veniturile sunt mai
mici decât cheltuielile, diferenţa negativă este pierdere.
În contabilitate, rezultatul exerciţiului se determină ca sold al contului 121 „Profit sau pierdere” stabilit în
urma închiderii conturilor de cheltuieli şi de venituri.
a) închiderea conturilor de cheltuieli:
5
 121 = Conturile de cheltuieli
Profit sau pierdere din clasa 6
b) închiderea conturilor de venituri:
Conturile de venituri = 121
din clasa 7 Profit sau pierdere
Profitul calculat în contabilitate ca diferenţă între veniturile realizate şi cheltuielile efectuate pentru
realizarea veniturilor este denumit profit brut. Fiind un venit, profitul brut este supus impozitării, iar diferenţa
rămasă este denumită profit net (venitul net care aparţine entităţii economice).

6.5. Impozitarea profitului

În condiţiile în care în ţara noastră contabilitatea este conectată la fiscalitate, trebuie făcută distincţie între
rezultaul contabil şi rezultatul fiscal.
Rezultatul contabil reprezintă suma globală a profitului sau pierderii exerciţiului financiar care figurează în
contul 121 „Profit sau pierdere” înainte de impozitare.
Rezultatul fiscal reprezintă profitul impozabil sau pierderea fiscală a exerciţiului şi se stabileşte potrivit
regulilor fiscale astfel:
Profit = Profit contabil + Cheltuieli - Venituri neimpozabile
impozabil brut nedeductibile şi deduceri fiscale
Potrivit prevederilor din Codul fiscal, impozitul pe profit se calculează şi se decontează trimestrial, cumulat
de la începutul anului, în contul impozitului pe profit anual.
Impozitul = Profit × Cota de
pe profit impozabi impozitare
l

Impozitul datorat pentru trimestrul în curs se determină pe baza relaţiei:

Impozitul pe = Impozitul pe profit - Impozitul pe profit datorat în
profit datorat calculat asupra profitului trimestrele anterioare, cumulat de la
pe trimestrul în impozabil, cumulat de la începutul anului
curs începutul anului
După deducerea impozitului pe profit din profitul brut, diferenţa reprezintă profitul net:

Profitul = Profitul - Impozitul pe

net impozabi profit
l
Operaţiile contabile generate de impozitarea profitului:
 înregistrarea cheltuielilor cu impozitul pe profit datorat:
691 = 4411
Cheltuieli cu Impozitul pe
impozitul pe profit profit
d) diminuarea profitului brut cu cheltuielile cu impozitul pe profit:
121 = 691
Profit sau pierdere Cheltuieli cu
impozitul pe profit
După înregistrarea impozitului pe profit, soldul contului 121 „Profit sau pierdere” reprezintă profitul net.

6.6. Repartizarea profitului sau acoperirea pierderii

Cazul 1. Exerciţiul financiar se încheie cu profit

Profitul net se repartizează, în funcţie de tipul de entitate economică privită după apartenenţa capitalului,
modul de organizare şi interesul naţional, potrivit prevederilor legale sau statutare.
La repartizarea profitului, o entitate trebuie să satisfacă în ordine: cerinţele legale, necesităţile proprii şi
interesele proprietarilor.
Cerinţele legale de repartizare a profitului se referă la constituirea rezervei legale în cota de 5% din
profitul brut corectat cu veniturile neimpozabile şi cu cheltuielile aferente acestor venituri, până ce aceasta atinge
a cincea parte din capitalul social subscris şi vărsat sau din patrimoniu, după caz, potrivit legilor de organizare şi

6
funcţionare; necesităţile proprii ale entităţii se referă la acoperirea pierderilor din exerciţiile precedente şi la
constituirea sau suplimentarea rezervelor statutare şi a altor rezerve; interesele proprietarilor se referă la partea
din profit care se repartizează ca dividende, se reinvesteşte sau se acordă sub formă de prime reprezentând
participarea personalului la profit.
La 31.12.N, se înregistrează repartizarea rezervelor legale, utilizându-se contul 129 (A):
129 = 1061
Repartizarea profitului Rezerve legale

La 01.01.N+1, profitul contabil rămas după distribuirea la rezerve se preia în contul 1171 „Rezultatul
reportat reprezentând profit nerepartizat sau pierdere neacoperită”:
121 = 129
Profit sau pierdere Repartizarea profitului
(soldul creditor din 1171
bilanţ) Rezultatul reportat
(profitul rămas de
repartizat)
Profitul nerepartizat preluat în contul 117 urmează să fie repartizat pe destinaţii legale, aprobate de
Adunarea generală a acţionarilor/asociaţilor.
Ian.-mai N+1. După aprobarea situaţiilor financiare de către Adunarea generală a acţionarilor sau
asociaţilor, se înregistrează repartizarea profitului pe destinaţii:
1171/Profit = %
Rezultatul reportat 1063
reprezentând profitul 1068
nerepartizat sau 424
pierderea Prime reprezentând
neacoperită /Analitic participarea personalului
profit la profit
457
Dividende de plată
1171/Pierdere
Rezultatul reportat
reprezentând profitul
nerepartizat sau
pierderea neacoperită

Cazul 2. Exerciţiul financiar se încheie cu pierdere

La 31.12.N, pierderea se raportează în bilanţ ca sold debitor al contului 121.
La 01.01.N+1, pierderea se transferă în debitul contului 1171 „Rezultatul reportat reprezentând profitul
nerepartizat sau pierderea neacoperită”, reprezentând pierderea neacoperită.
1171/Pierdere = 121
Rezultatul reportat Profit sau pierdere
reprezentând profitul
nerepartizat sau
pierderea neacoperită

Ian.-mai N+1. După aprobarea situaţiilor financiare anuale de către adunarea generală a acţionarilor sau
asociaţilor se înregistrează acoperirea pierderii. Sursele de acoperire le constituie profitul reportat, rezervele,
prime de capital şi capitalul social, potrivit hotărârii adunării generale a acţionarilor sau asociaţilor, cu
respectarea prevederilor legale.
1068 = 1171/Pierdere
Alte rezerve Rezultatul reportat
1012 reprezentând profitul
Capital subscris vărsat nerepartizat sau
104 pierderea neacoperită
Prime de capital
1171/Profit
Rezultatul reportat
7
reprezentând profitul
nerepartizat sau
pierderea neacoperită