Cap.I.

Raspunderea juridica in dreptul finantelor publice

Raspunderea juridical privita ca institutie a dreptului are o existenta particulara in cadrul diferitelor ramuri ale sistemului de drept,prezentandu-se sub diverse forme Normele juridice prin care sunt reglementate formele raspunderii juridice stabilesc si determina trasaturile definitorii ale acestora,ansamblul conditiilor si procedeelor juridice prin intermediul carora fiecare forma de raspundere juridical este capabila sa asigure,intr-un mod ce ii este specific,constrangerea de stat fata de acele persoane care,prin conduita lor ilicita,incalca ordinea de drept. In sfera finantelor publice se manifesta aproape toate formele raspunderii juridice pe care le cunoaste sistemul romanesc de drept,urmand ca,in functie de norma de drept incalcata,de gravitatatea faptei,de calitatea subiectului,ori chiar de efectele produse sa fie antrenata,de catre organelle competente,oricare din formele cunoscute ale raspunderii juridice.1 In sfera finantelor publice raspunderea penala poate fi angajata numai prin fapte ilicite,declarate de lege ca infractiune,adica acea categorie de fapte cu un pericol social superior oricaror altor fapte din sfera ilicitului juridic.Temeiul obiectiv al raspunderii penale este conduita ilicita caracterizata si definita prin lege ca infractiune.In consecinta,satisfacerea intereselor victimei,prejudiciata prin fapta infractionala nu abslova pe infractor de pedeapsa prevazuta de lege,intrucat sanctiunea penala constituie o masura de aparare sociala impotriva celor ce savarsesc fapte antisociale,avand ca obiectiv fundamental preventia generala si speciala.Pentru interventia raspunderii penale este suficient sa se produca o incalcare a dreptului obiectiv in conditiile in care legea stabileste consecintele penale pentru asemenea incalcari,nefiind necesar ca prin fapta infractionala sa se violeze concomitent si un drept subiectiv.Raspunderea penala se intemeiaza intotdeauna pe culpabilitatea autorului faptei ilicite,deci este subiectiva,limitandu-se la fapta efectiv comisa de persoana in cauza. In sfera dreptului finantelor publice,raspunderea penala actioneaza cu precadere in materia evaziunii fiscale prin savarsirea de infractiuni sanctionate de legea speciala ca atare,dar si cu ocazia savarsirii altor fapte penale regelementate de Codul penal ca lege generala in materie,ori de altfe legi penale speciale. Raspunderea patrimoniala pune in fata partea prejudiciata printr-un fapt ilicit pagubitor,cu cel ce a cauzat acest fapt,avand ca finalitate satisfacerea intereselor patrimoniale ale celui prejudiciat prin fapta ilicita.Sanctiunea civila aplicabila celui ce a savarsit fapta ilicita pagubitoare,care poate fi atat persoana fizica,cat si juridical,se prezinta ca o obligatir la reparatiune. Raspundera patrimoniala prezinta la randul sa mai multe forme concrete de exprimare,in general,cea mai importanta fiind raspunderea civila.2 In sfera finantelor publice,raspunderea civila contractuala este imposibila,intrucat aceasta are ca izvor actul juridic bilateral,care conduce la egalitatea partilor in cadrul raportului de drept ce ia nastere.Aceasta egalitate,in cadrul raporturilor de drept al finantelor publice,nu exista intrucat,acestea fiin raporturi de drept public,subiectii de drept sunt situatii pe poziti de egalitate,respectiv in cazul nostru concret,pozitia subiectelor este de autoritate (in cazul subiectului specialaizat ce reprezinta statul sau unitatea administrativ-teritoriala si implicit interesul public cu privire la formarea si administrarea banului public),ori de inferioritate (in cazul celuilat subiect,ce poate fi,atat persoana fizica,cat si juridical,romana sau straina).
1

DAN DROSU SAGUNA,Dreptul financiar public,Editia a-II-a,Ed.C.H.Beck,Bucuresti,2007,p.306. CRISTINA ONET,Dreptul finantelor publice,Ed.Lumina Lex,Bucuresti,2005,p220.

In concluzie,in sfera finantelor publice nu opereaza raspunderea civila contractuala,insa opereaza raspunderea civila delictuala,atat cea pentru fapta proprie,cat si cea pentru fapta altei persoane,respectiv raspunderea comitenutului pentru prepus. Din sfera raspunderii patrimoniale mai face parte si aceea forma a raspunderii juridice care atrage raspunderea patrimoniala a organelor administrative pentru daunele cauzate persoanelor fizice si juridice prin actele lor de putere. In sfera raporturilor de munca,faptele ilicite savarsite de cei avand calitatea de salariati,pot antrena raspunderea disciplinara a salariatului,ce ia nastere ca urmare a incalcarii de catre acesta a obligatiilor ce ii incumba in baza contractului de munca la care este parte. Forma raspunderii juridice cu cea mai larga raspandire in materia financiar-fiscala este raspunderea administrativa si cu precadere raspunderea contraventionala,fara insa a neglija importanta si a celorlate forme de raspundere administrativa.Astfel,raspunderea administrativdisciplinara si celelalte forme de raspundere administrativa prezinta si ele o mare importanta,atat prin frecventa cazurilor in care apar,cat si prin efectele juridice pe care le genereaza ca urmare a antrenarii lor.3 Modalitatile de manifestare a raspunderii juridice in acest domeniu,fata de care societatea prezinta un interes deosebit avand vedere ca sunt relatii de formare,repartizare si utilizare a banului public au aspecte specifice determinate de particularitatile acestor relatii social economice.

Cap.II.Notiunea,istoricul si continutul evaziunii fiscale

CRISTINA ONET,op.cit.,p.222.

Unele dintre cele mai grave incalcari ale normei juridice,sub aspectul pericolului social,se concretizeaza in savarsirea de acte si de fapte de evaziune fiscala avand un continut specific. In vechiul act normativ abrogat evaziunea fiscala este definita astfel:sustragerea prin orice mijloace,in intregime sau in parte,de la impunerea si de la plata impozitelor,taxelor si a altor sume datoratae bugetului de stat,bugetului asigurarilor sociale de stat si fondurilor speciale extrabugetare,de catre persoanele fizice si persoanele juridice,romane sau straine.4 Aceasta definiti a conceptului de evaziune fiscala are la baza gandirea marilor juristi roamani de la inceputul secolului,astfel,daca in perioada interbelica acest concept era considerat a fi un instrument modern de munca al specialistilor din sfera fiscalitatii,in perioada comunista,legislatia romaneasca nu a mai facut referire la evaziunea fiscala,limitandu-se la a reglementa sanctiuni,in cazul savarsirii de contraventii,abateri administrative,ori infractiuni cuprinse in sfera generala a raspunderii juridice si constrangerii de stat in domeniul veniturilor bugetare. De la marea reforma a impozitelor directe din anul 1921 si in special de la cea din anul 1929,legiuitorul fiscal a fost indeosebi preocupat de organizarea unui sistem de impunere si de gasire a mijloacelor celor mai eficiente pentru prevenirea si represiunea evaziunii fiscale. In anul 1923,desfiintandu-se impunerea minimala si atenuandu-se sanctiunile severe prevazute de la Legea din 1921 impotriva practicilor evazioniste,fiscul se vede lipsit de instrumentele de lupta impotriva practicilor evazioniste si a spiritului antifiscal manifestat de anumite categorii de contribuabili,accentuat si de lipsa de pregatire a organelor in aplicarea legii,aspecte care au fost ignorate in parte de legiuitorul din 1921,dar mai ales de acela din 1923. Aceasta situatie determina legiferarea speciala a masurilor de represiune a evaziunii fiscale si o modificare radicala a metodelor de impunere pentru acele categorii de contribuabili care se puteau sustrage cu multa usurinta de la onoarea obligatiilor fiscale.Astfel,legiferarea masurilor de represiune a evaziunii fiscale in anul 1929,marcheaza in Romania inceputul luptei antievazioniste. Iata de ce una dintre definitiile de referinta a evaziunii fiscale,in literatura juridica romana ,poate fi considerata ca fiind foarte veche.Potrivit acesteia,prin evaziune fiscala se intelegetotalitatea procedeelor ilicite cu ajutorul carora cei interesati sustrag,in totalitate sau o parte din averea lor obligatiunilor stabilite prin legile fiscale. S-a considerat in aceeasi perioada,in literatura de specialitate,ca evaziunea fiscala esterezultanta logica a defectelor si inadvertentelor unei legislatiuni imperfecte si inca rau asimilate,a metodelor si modalitatilor defectuoase de aplicare,precum si neprevederii si nepriceperii legiuitorului,a carui fiscalitate excesiva este tot asa de vinovata ca si acei pe care ii provoaca prin aceasta la evaziune.5 Aceste conceptii doctrinare din perioada interbelica au fost preluate de catre unii 6 autori ,in timp ce altii,desi recunos importanta lor in evolutia conceptiei doctrinare globale asupra institutiei juridice a evaziunii fiscale,critica totusi clasificarea acesteia in legala si ilicita. Astfel,s-a subliniat faptul ca,concomitenta asa numitelor sustrageri legale de la impunere cu platile mai mari de impozitefectuate tot in virtuteaprocedeelor legalechiar daca nu sunt de proportii egale,pune sub semnul intrebarii utilitaea,fie si numai teoretica,a conceptului de evaziune fiscala legala. In literatura de specialitate s-a mai adaugat ca elemtul de nelegalitate deosebeste evaziunea fiscala de evitarea impozitarii,ceea de denota ca insusi conceptul de evaziune fiscala are un continut,distinct de cel al evitarii impozitarii fara incalcarea normei juridice fiscale,care este
4

LEGEA nr.87/1994,pentru combaterea evaziunii fiscale,art.1,republicata in 2003 si abrogata in 2005 prin LEGEA nr.241/2005 pentru prevenirea si combaterea evaziunii fiscale. 5 CRISTINA ONET,op.cit.,p.224. 6 DAN DROSU SAGUNA,op.cit.,p.422.

lipsita de un continut ilicit.Fta de aceste argumente,legiuitorul,la ora actuala,nu mai face distinctia mai sus aratata,apreciind ca,atata timp cat conceptul de evaziune fiscala inglobeaza si elementul de nelegalitate,Legea pentru prevenirea si combaterea evaziunii fiscale nu poate sa cuprinda,in esenta,decat incriminarea actelor si faptelor de evaziune fiscala. S-a mai aratat,in literatura de specialitate,ca evaziunea fiscala ar fi o infractiune7.Asa cum este ea definita in art.1 din Legea nr.87/1994-abrogata,ar putea parea,la prima vedere,definita unei infractiuni,insa,la o analiza mai atenta,se poate observa ca aceasta nu intruneste toate elementele constitutive ale unei infractiuni. Pe de alta parte,daca legiuitorul ar fi dorit ca,prin definita data evaziunii fiscale,sa descrie continutul unei infractiuni,nu se justifica motivul pentru care acelasi legiuitor,in interiorul aceluiasi act normativ,reglementeaza o serie de infractiuni de evaziune fiscala,definindu-le distinct.In acelasi sens,alti autori au aratat ca in art.1 din Legea nr.87/1994-abrogata,legiutorul a definitinstitutia evaziunii fiscalesi nu evaziunea fiscala ca o infractiune. Actele si faptele de evaziune fiscala care sunt de natura sa aduca atingere finantelor publice,au fost prevazute si pedepsite de normele penale incluze de legiuitor intr-o lege cu un obiect de reglementare specific,si anume evaziunea fiscala.

Cap.III:Cauzele fenomenului evazionist,marimea si formele de manifestare a evaziunii fiscale.

1.Cauzele fenomenului evazionist

7

DAN DROSU SAGUNA,op.cit.,p.414.

Economia subterana,evaziunea fiscala si coruptia sunt stari ale economiei,manifestari ale comportamentului economic si social al contribuabililor care sunt blamate de autoritatile publice,de mass media si de oamenii politici,dar care sunt privite cu o anumita intelegere si chiar practicate,din multiple ratiuni. Prima dintre acestea rezida din faptul ca exista o psihologie a contribuabilului de a nu plati niciodata decat ceea ce nu poate sa nu plateasca. A doua,consta in excesul de taxe si impozite,in faptul ca statul impune contribuabililor o multime de obligatii fiscale,iar fiscalitatae excesiva impusa de legiuitori este la fel de vinovata de fenomenul evaziuni ca si cei pe care,prin acest exces,ii provoaca la evaziune. In al treilea rand,fenomenul evaziunii fiscale este incurajat de facilitatile fiscale pe care puterea politica le acorda unor agenti economici din ratiuni straine de politica fiscala.O atare conduita a puterii constituie un prost exemplu si este generatoare de conduite evazioniste din partea celor care nu beneficiaza de astfel de scutiri. In al patrulea rand,fenomenul evazionist isi are originea in imperfectiunile sistemului legislativ,in ambiguitatea si necorelarea sistemului de acte normative,in lipsa unei politici fiscale coerente si cresterea ratei inflatiei si a fenomenului de saracire a populatiei. In al cincilea rand,fenomenul scapa oprobiului marii mase a cetatenilor pentru ca ei nu sunt atinsi de acest fenomen in mod direct si concret. In al saselea rand,fenomenul evaziunii fiscale este acceptat ca un dat care poate fi doar limitat,dar in nici un caz starpit. In sfarsit ,un ultim motiv,este transformarea,prin vointa legiuitorului,a unor fraude importante,in datorii ale tuturor. Nu trebuie si nu poate fi ignorata nici opinia unor specialisti care considera ca este imposibil ca pe termen lung,de pe urma evaziunii sa aiba de castigat economia in ansamblul ei,daca eficienta cu care sunt utilizate resursele rezulatate din evaziune este mai mare decat cea pe care ar fi obtinut-o guvernul pentru aceste fonduri8 si care citeaza exemplul Japoniei,dar in care ,credem,putem fi si noi inclusi. Pentru a stavii fenomenul evaziunii fiscale nu exista decat patru mijloace: Educatia fiscala; Modificarea modalitatilor de impunere viciate de frauda,de evaziune fiscala; Un sistem fiscal ponderat; Urmarirea fraudelor in scopul indeplinirii obligatiilor fiscale si a asigurarii respectarii legii. Cat priveste mediile in care fenomenul evazionist se manifesta,acesta nu cunoaste granite ori referinte speciale.Totusi,practica a demonstrat ca evaziunea fiscala este mai putin intalnita in mediul satesc,taranii constituind o categorie de contribuabili cu un coportament,in general,onest. Salaatii dispun de reduse posibilitatii de sustragere de la plata obligatiilor fiscale deoarece impunerea veniturilor lor se face pe baza declaratiei unui tert,respectiv a angajatorului.In schimb,alte categorii de persoane,la care impunerea se face pe baza declaratiei (ndustriasii,comerciantii,liber profesionistii) beneficiaza de posibilitati mai mare de sustragere de la plata impozitelor. Din punct de vedere valoric ponderea o au marii comerciantii,straini sau autohtoni,dar si in randul societatilor cu capital de stat,in care evaziunea fiscala se manifesta si prin neplata impozitelor datorate,pozitie ce este,adesea,determinata de dificultatile reale cu care se confrunta economia statului. 2.Marimea evaziunii fiscale Marimea evaziunii fiscale este greu de determinat.Chiar si in tarile care dispun de instrumente de lucru a caror eficienta este recunoscuta,evaluarile au un mare grad de aproximatie.Astfel,in Marea Britanie,marimea evaziunii fiscale este estimata intre 7 si 15 %din
8

VIOREL ROS,Deputy financiar,Ed.Cartea Universitara,Bucuresti,2006,p.110-111.

produsul intern brut.In Franta,frauda fiscala este estimata la aporximativ 3% din produsul intern brut,din care numai 20% este recuperata de organele fiscale.In Suedia frauda fiscala a fost estimata la 3,8-5,5% din PIB,in Finlanda la 3% din PIB,iar in SUA la 10% din venitul din impozite potentiale pe venit,in Canada la 10 % din impozitele pe venit colectate.La randul ei,economia subterana sau economia neagra ca forma de manifestare a evaziunii fiscale este estimata a fi la nivelul de 8%din prudusul national brut in Marea Britanie,13% in Suedia,12% in Belgia,11% in Italia,9% in Franta,Olanda,Canada,Germania, 5% in USA,5% in Japonia.In tarile lumii a treia,frauda fiscala este estimata a fi intre 4/5 si 9/10 din incasarile fiscale prevazute. In Romania,in 1994 SRI a estimat marimea evaziunii fiscala la 38% din PIB. Modul curent de exprimare a marimii evaziunii fiscale este cel relativ,si care exprima prin raportul intre totalitatea veniturilor cuvenite statului estimate a fi sustrase de la aceasta destinatie si PIB sau prin raportarea totalitatii veniturilor cuvenite statului si estimate a fi sustrase la totalitatea veniturilor fiscale cuprinse in bugetul de stat anual.Evaziunea fiscala se exprima si in cifre absolute,sau,nai frecvent,atat sub forma relativa cat si absoluta. Metodele cele mai utilizate pentru masurarea evaziunii fiscale sunt9: A.Metoda aproximarii B.Metoda esantionului reprezentativ. A.Poate fi rezultatul unei simple afirmatii politice,a unei estimari pe baza experientei,a cunostintelor personale,a unor date incomplete,speculate in interes politic sau al cercetari cu mijloace stiintifice a fenomenului,dar cu grad larg de aproximatie,acceptat ca atare de cei care efectuaeaza masuratoarea si de cei carora le este adresat rezulatatul.Obiectivul este ,in acest caz mai putin de a da o informatie reala,utilizabila,cat de a determina o reactie in favoarea unor masuri urmarite de cel care lanseaza aceste cifre.Afirmatia politica are utilizare frecventa in finantele publice si este folosita,mai ales pentru aprecierea economiei subterane,adica a productiei si veniturilor nedeclarate,cu scopul de a convinge cetatenii si oamenii politici ca fenomenul exista in stare acuta si a justifica,prin aceasta,unele masuri nepopulare, B.Se face utilizand instrumente economice si sociologice.Instrumentele economice sunt utilizate pentru a masura atat frauda fiscala,cat si fenomenul mai vast al economiei subterane.Economia subteranacuprinde productia legala nedeclarata,productia ilegala de bunuri si servicii si veniturile in natura disimulate.La randul ei productia nedeclarata,componenta principala a economiei subterane,corespunde la ceea ce se mai numeste economia neagra. Estimarea economiei oculte se face plecand de la diverse metode care se bazeaza pe constatarea ca aceasta economie lasa urme care apar pe piata muncii,in agregatele monetare,sau sub forma dezacordului intre venit si cheltuieli.Aceasta metoda utilizeaza mecanismele contabilitatii nationale cum ar fi venitul national.Contabilitatea nationala este o reprezentare a ansamblului economiei nationale intr-o forma simplificata.In cazul aceste economii,contabilitatea nationala nu percepe decat fluxurile monetare,in cadrul unei serii de conturii deschise pentru fiecare sector institutional,cifrele rezultate oferind informatii despre starea economiei.a veniturilor si cheltuielilor populatiei,a gradului de ocupare a fortei de munca. 3.Formele de manifestare a evaziunii fiscale Dupa modul cum se procedeaza in activitatea de eviatre a efectelor reglemenatarilor fiscale se face diferentiere intre evaziunea fiscalalegala si evaziunea frauduloasa sau frauda fiscala. Evaziunea fiscala legala-este modalitatea prin care contribuabilul incearca sa se plaseze intr-o pozitie cat mai favorabila,pentru a putea beneficia intr-o cat mai mare masura de avantajele oferite de reglementarile fiscale in vigoare.Astfel spus,intru-un cadru legal,dar uzand de

VIOREL ROS,op.cit.,p.112-113.

posibilitatile lasate deschise de leguitor,un contribuabil poate profita de pe urma anumitor procedee legale,beneficiind de un regim fiscal mai avantajos. In principiu,se poate vorbi de evaziune fiscala legalaori de cate ori o parte din veniturile sau averea unor persoane sau categorii sociale pot fi sustrase de la impunere datorita modului in care este reglementata stabilirea cuantumului obiectului impozabil.Astfel de situatii favorizantese creaza atunci cand venitul impozabil se stabileste in functie de anumite criterii exterioare sau dupa norme medii,care permit subevaluarea materiei supusa impunerii. Este forma tolerata in sensul ca in lipsa unor norme juridice exprese care sa o incrimineze ea nu poate fi sanctionata.10 In practica formele de evaziune fiscala legala sunt diversificate,functie de inventivitatea contribuabilului si de larghetea pietii,dar,cele mai frecvent folosite metode sunt urmatoarele: Asocierile fictive,in scopul reducerii materiei impozabile prin divizarea profitului si impozitarea acestuia in cote mai mici; Impartirea venitului total in mod egal intre toti membrii unei familii,fara deosebire de contributia acestora la realizarea veniturilor,in scopul impozitarii separate,lao baza mai redusa si intr-o cota procentuala mai mica; Optarea pentru sistemul de amortizare accelerata pentru mijloacele fixe; Constituirea de fonduri de rezerva pentru nevoile societatii facuta in scopul reducerii profitului; Reducerea materiei impozabile prin acordarea de deonatii in exces,prin sponsorizari,cheltuieli de protocol sau publicitate; Optarea pentru sistemul de impunere aplicabil persoanelor fizice sau,dupa caz,pantru cel aplicabil persoanelor juridice,functie de avantajele pe care unul sau latul dintre sisteme le ofera; Plasarea economiiilor in zone excluse de la plata impozitului pe dobanzi;

Explaotarea facilitatilor fiscale acordate de stat la infiintarea unor societatii comerciale sau in cursul activitatii desfasurate.11 Evaziunea fiscala frauduloasa sau ilegala,universal recunoscuta in doctrina,cuprinde actele comisive si omisive savarsite de subiectele impozabile sau taxabile,care reprezinta incalacari neavenite si sanctionabile ale legislatiei fiscale datorita consecintelor lor financiare negative. Evaziunea fiscala frauduloasa este sanctionata in dreptul nostru prin Legea nr.87/1994 privind combaterea evaziunii fiscale.12Din economia textului acestui act normativ rezulta ca evaziunea fiscala frauduloasa reprezinta sustragerea prin orice mijloace,in intregime sau in parte,de la impunerea si de la plata impozitelor,taxelor si a altor sume datoratae bugetului de stat,bugetului asigurarilor sociale de stat si fondurilor speciale extrabugetare,de catre persoanele fizice si persoanele juridice,romane sau straine care realizeaza venituri sau detin bunuri impozabile pe teritoriul Romaniei.(art.1).13 Procedeele de evaziune fiscala ilegala mai frecvent intalnite sunt urmatoarele: Intocmirea de declaratii de venituri false; Vanzari nedeclarate,fara intocmirea documentelor sau inregistrari in contabilitate; Intocmirea de documente de platii fictive; Intocmirea si tinerea de registree contabile nereale; Tinerea de registre de evidente duble,un exemplar real si altul fictiv; Folosirea repetata a acelorasi facturi pentru deducerea unor cheltuieli;
10 11

MIRCEA STEFAN MINEA ,Dreptul finatelor publice,Ed.Accent.Bucuresti,2006,p.246. VIOREL ROS,op.cit.,p.111-112 12 Publicata in Monitorul Oficial nr.299 din 18 octombrie 1994. 13 CONSTANTIN POPA,Dreptul financiar,Ed.Lumina lex,Bucuresti,2003,p.268.

 Trecerea in conturi personale a unor parti din beneficiu; Nedeclararea materiei impozabile sau declararea de venituri impozabile inferioare celor reale; Falsificarea bilanturilor; Vanzarile facute fara factura; Practicarea unor preturi de livrare ori a unor cote de adaos comercial cu un nivel mai ridicat decat cel al celor afisate,declarate sau inregistrate in contabilitate;

Intocmirea unor declaratii vamale false la importul sau exportul de marfuri.14

Cap.IV.Contraventii si infractiuni privind faptele de evaziune fiscala.Sanctiunile fiscale.

Faptele de evaziune fiscal constituie contravenii sau infraciuni. Constituie contravenii urmtoarele fapte, svrite n astfel de condiii nct, potrivit legii penale, s constituie infraciuni: Amenda n lei pentru persoan juridic Nedeclararea, n termenele prevzute de lege, de ctre
14

CONTRAVENTII

Fizic

VIOREL ROS,op.cit.,p.112.

contribuabili, a veniturilor i bunurilor supuse impozitelor, taxelor si contribuiilor Nentocmirea la termen i conform prevederilor legale a documentelor primare i contabile privind veniturile realizate ale contribuabililor Sustragerea de la plata impozitelor, taxelor i a contribuiilor datorate statului pentru veniturile obinute prin exercitarea de activiti neautorizate Calcularea eronat a impozitelor, taxelor i contribuiilor, cu consecina diminurii valorii creanei fiscale cuvenite statului Neaducerea la ndeplinire, la termen, a dispoziiilor date prin actul de control ncheiat de organele financiar- fiscale Neprezentarea de ctre contribuabili la cererea organelor de control, a documentelor justificative i contabile referitoare la modul n care au fost ndeplinite obligaiile fiscale Refuzul de a prezenta organului financiar-fiscal bunurile materiale supuse impozitelor i taxelor, n vederea stabilirii veridicitii declaraiei de impunere i a realitii nregistrrii acestora de ctre contribuabili. Nedeclararea, n termen de 5 zile de la nregistrare, la organul fiscal pe a crui raz teritorial i are sediul, a datelor n legtur cu subunitile constituite n sucursale, filiale, puncte de lucru, depozite, magazine, bncile i conturile bancare n lei i n valut, indiferent de locul unde funcioneaz, n ar sau strintate. Nedeclararea, ctre organul de control, a bunurilor sau valorilor impozabile, depozitate n alte locuri. Nedeclararea i la organul fiscal teritorial unde funcioneaz a subunitilor, de pe teritoriul rii, constituite n sucursale, filiale, puncte de lucru, depozite, magazine i oricare alte locuri n care se desfoar activiti productoare de venituri. Necomunicarea organelor fiscale competente, n termen de 15zile de la data la care a avut loc, a oricrei schimbri intervenite n legtur cu unitile constituite. Necomunicarea de ctre bnci, la solicitarea organelor de control, a existenei conturilor deschise de contribuabili. Nereinerea sau nevrsarea, la termene legale, de ctre contribuabilii crora le revin asemenea obligaii, a impozitelor, taxelor i a contribuiilor care se realizeaz prin stopaj la surs. Neonorarea n mod nejustificat, de ctre bnci sau instituii financiare, la care contribuabilii au conturi de disponibiliti bneti, a titlurilor de crean fiscal emise de organele competente, n vederea urmririi silite a impozitelor, taxelor i a contribuiilor neachitate n termen, inclusiv a majorrilor de ntrziere.

de la 300.000 la 2.000.000 de la 600.000 la 2.000.000

Nedepunerea actelor, situaiilor i a oricror altor date n legtur cu activitateea efectuat de ctre unitatea i subunitile de care rspund contribuabilii, cerute de organele financiar-contabile din unitate sau subunitate, precum i utilizarea, n alte condiii dect cele legale, a documentelor cu regim special.

de la 600.000 la 2.000.000

de la 100.000 la 300.000

Persoana contribuabil contravenient mai suport: o sum egal cu diferenele de impozite, taxe i contribuii stabilite de organul de control, pe lng impozitele, taxele i contribuiile neachitate, n cazul n care impozitele, taxele i contribuiile datorate statului au fost diminuate prin nclcarea dispoziiilor fiscale; o sum egal cu dublul diferenelor constatate, pe lng diferenele de impozite, taxe i contribuii stabilite, potrivit legii, dac organul de control constat c persoana contribuabil a svrit o nou contravenie n termen de un an. n cazul n care, ca urmare a svririi unei contraveniii, nu se pot stabili, pe baza evidenelor contribuabilului, impozitele, taxele i contribuiile datorate, acestea se determin de organul de control prin estimare, utiliznd n acest scop orice documente i informaii referitoare la activitatea i perioada desfurat, inclusiv compararea cu activiti i cazuri similare. Constatarea contraveniilor i aplicarea sanciunilor se face de ctre organele de control financiar-fiscal din cadrul Ministerului Finanelor i din unitile teritoriale subordonate, Garda financiar i alte organe mputernicite de lege. Procesul verbal de verificare se comunic n copie contravenientului de ctre organul de control care a aplicat sanciunea, n termen de cel mult 15 zile de la data ntocmirii acestuia. Plngerea mpotriva procesului verbal de verificare se soluioneaz de judectoria n a crei raz teritorial a fost svrit contravenia.15

Legea pentru combaterea evaziunii fiscale stabilete o serie de fapte care constituie infraciuni, astfel:

Infraciunea Refuzul de a prezenta organelor de control docomentele justificative i actele de eviden contabil prevzut de lege, necesare pentru stabilirea obligaiilor fa de stat. ntocmirea incomplet sau necorespunztoare de documente primare i de eviden contabil, ori acceptarea
15

Pedeapsa nchisoare de la 3 luni la 2 ani sau cu amend de la 200.000 - 1.000.000 lei nchisoare de 6 luni la 5 ani i interzicerea unor drepturi sau

EMIL BALAN,Drept financiar,Ed.All Beck,Bucuresti,2004,p.275-277.

10

unor astfel de documente, cu scopul de a mpiedica controlul financiar-contabil pentru identificarea cazurilor de evaziune fiscal. Sustragerea de la plata impozitelor, taxelor i a contribuiilor datorate statului prin nenregistrarea unor activiti pentru care legea prevede obligaia nregistrrii, n scopul obinerii de venituri. Sustragerea de la plata obligaiilor fiscale, n ntregime sau n parte, prin nedeclararea veniturilor impozabile, ascunderea obiectului sau a sursei impozabile sau taxabile sau efectuarea oricror alte operaiuni n acest scop. Fapta de a nu evidenia prin acte contabile sau alte documente legale, n ntregime sau n parte, veniturile realizate ori de a nregistra cheltuieli care nu au la baz operaiuni reale, dac au avut ca urmare neplata ori diminuarea impozitului, taxei i contribuiei. De asemenea i tentativa la aceast infraciune se pedepsete. Organizarea sau conducerea de evidene contabile duble, de ctre conductorul unitii sau alte persoane cu atribuii financiar-contabile ori alterarea memoriilor aparatelor de taxat, de marcaj sau a altor mijloace de stocare a datelor, n scopul diminurii veniturilor supuse impozitelor, taxelor i contribuiilor. De asemenea i tentativa la aceast infraciune se pedepsete. Declararea fictiv fcut de contribuabili sau mputerniciii acestora cu privire la sediul unei societi comerciale sau la schimbarea acestuia fr ndeplinirea obligaiilor prevzute de lege, n scopul sustragerii de la controlul fiscal.

amend de la 1.000.000 - 10.000.000 lei nchisoare de la 2 ani la 8 ani i interzicerea unor drepturi.

nchisoare de la 2 ani la 7 ani i interzicerea unor drepturi.

nchisoare de la 6 luni la 5 ani i interzicerea unor drepturi sau amend de la 1.000.000 10.000.000 lei.

nchisoare de la 2 ani la 7 ani i interzicerea unor drepturi

nchisoare de la 2 ani la 7 ani i interzicerea unor drepturi

Analiza critic a actualului sistem fiscal scoate n eviden faptul c manifestarea pe scar larg a evaziunii fiscale n economia romneasc a fost determinat, n principal, de urmtorii factori: marimea prelevrii fiscale sau gradul de fiscalitate; nivelul de organizare i pregtire a aparatului fiscal; existena unui cadru legislativ fiscal necorelat i confuz i a unui mecanizm fiscal inadecvat cerinelor unui sistem fiscal integrat. Specialitii n domeniul fiscal au ajuns unanim la concluzia c evaziunea fiscal este cu att mai de temut cu ct impozitul este mai ridicat. Iat de ce orice stat, pentru realizarea veniturilor sale, este necesar s dimensioneze i s distribuie de o aa manier sarcinile publice, astfel nct orice contribuabil s-i poat plti integral i la timp impozitele datorate. Desconsiderarea unui asemenea punct de vedere face ca un sistem fiscal s nu fie eficient.

politica sanciunilor fiscale;

11

Astfel, indifirent de pregtirea inspectorului fiscal, sau de mrimea sanciunilor aplicate, este foarte posibil ca statul s nu reueasc s ncaseze de la contribuabilul su impozitele cerute. Orice pltitor va face, n aceste condiii, tot ce-i st n putin pentru a scpa de asemenea rigori insuportabile, iar unul din mijloace este tocmai frauda fiscal. Prin urmare, marimea prelevrii fiscale trebuie studiat cu atenie pentru a nu facilita manifestarea fenomenelor de evaziune fiscal, ea putnd fi asigurat la nivelul cerinelor bugetare pe alte ci, cum ar fi dezvoltarea forelor de producie, repartizarea echitabil a sarcinilor fiscale, cuprinderea i impunerea ntregii materii impozabile, a tuturor contribuabililor .a. De asemenea, sanciunile fiscale sunt instrumentele, mijloacele prin care sunt pedepsite abaterile de la normele fixate de legile fiscale. n realizarea politicii fiscale a statului nostru, dup revoluie, sanciunile fiscale au avut un rol semnificativ, iar n prima perioad au fost practic inexistente. Aceast stare de lucruri a constituit o cauz major a fraudelor fiscale la scar naional. Din acest punct de vedere, dac se face o analiz critic, de ansamblu, a sistemului, celelalte imperfeciuni i inconveniente ale acestuia, luate prin comparaie, devin minore.16 Aadar, pentru a stopa cu eficacitate fraudele fiscale, controlul fiscal trebuie s aib la ndemn cele mai adecvate sanciuni. Studiile recente au demonstrat c n materie fiscal, aplicarea celor mai aspre msuri au nu numai un rol reparator, ci mai degrab un rol preventiv, pentru descurajarea unor asemenea fapte. Iat de ce sanciunile fiscale trebuie s fie diversificate i suficient de aspre n raport cu gravitatea faptelor, de nivelul impozitului sustras, de recidiv etc. Implementarea noilor reglementri pe linia combaterii evaziunii fiscale, n etapa actual a reformei fiscale, are menirea de a redresa situaia existent. Aceste reglementri completeaz cadrul juridic al sistemului fiscal actual i pun n practic instrumentele de aciune specifice oricrei economii de pia.17 Sanciunile fiscale sunt multiple i pot fi clasificate n raport cu severitatea i modul de aplicare, astfel: amenda fiscal, este mijlocul cel mai obinuit pentru sancionarea abaterilor fiscale, care n raport cu gravitatea faptelor svrite pot fi: amenda contravenional, aplicat de organul de control stabilit n sum fix, reglementeat expres prin lege, sau amenda contravenional proporional, care este stabilit n raport de impozitul sustras, i se aplic, ca regul general, n caz de recidiv sau cnd exist elemente de intenie; amenda penal, aplicat de instana judectoreasc pe baza actelor de control fiscal n cazul nclcrii cu intenie a unor norme n materie fiscal, considerate infraciuni. n cazul infraciunilor svrite de contribuabili, reglementrile actuale prevd pentru anumite fapte mai grave i sanciunea cu nchisoare, concomitent cu alte msuri, cum ar fi interzicerea unor drepturi. Actualul regim sancionator nu ar fi complet i eficient dac nu s-ar fi asigurat prin lege i alte forme de sanciune fiscal distincte, ns complementare celor artate mai sus, cum ar fi: dobnda reparatorie sau majorrile de ntrziere pentru neplata integral i la termen a impozitelor datorate, care se aplic pentru a compensa prejudiciul adus statului prin nencasarea la timp a impozitului, iar procentul de dobnd are la baz costul de mprumut guvernamental; confiscarea bunurilor, care este o msur complementar sanciunilor penale.18 Pentru stoparea fenomenelor de evaziune fiscal care s-ar produce chiar i n ciuda celor mai aspre msuri, controlul fiscal trebuie s aib la ndemn i acel mijloc eficace de constrngere, respectiv de reparare a prejudiciului adus statului prin ascunderea documentelor sau a obiectelor impozabile sau taxabile. n acest sens, organului de control i s-a legiferat dreptul de a stabili prin estimare nivelul impozitului datorat, utiliznd, n acest scop, orice documente i
16 17

CRISTINA ONET,op.cit.,p.227-233. GHEORGHE ALECU,Drept financiar,Ed.Ovidius University Press,Constanta,2005,p.85-88. 18 GHEORGHE ALECU, Op. cit.,p.89-90.

12

informaii referitoare la activitatea i perioada desfurat, inclusiv compararea cu activiti i cazuri similare. Acest msur, alturi de ansamblul de sanciuni fiscale care fac obiectul noilor reglementri, constituie, practic, o revoluionare i o reconsiderare a actualului sistem fiscal, contribuabilul fiind cel care are sarcina de a dovedi corectitudinea privind nivelul impozitului calculat i c aplicarea sanciunii fiscale este nejustificat.

Cap.V.Masuri de combatere a evaziunii fiscale

Orice observator atent al fenomenului financiar fiscal ce se desfasoara pe plan international poate constata o multiplicare a numarului organizatiilor internationale a caror activitate este consacrata combaterii evaziunii fiscale, dar si o amplificare si diversificare a actiunilor intreprinse de aceste organizatii. Dintre acestea enumeram : C.E.E., O.C.D.E., O.N.U, Consiliul Europei, dar si organizatii non-guvernamentale. Convergenta activitatilor acestor organisme internationale nu este o simpla coincidenta, ci este rezultatul preocuparilor concertate si concentrate spre combaterea acestui flagel ce afecteaza serios economiile multor state inclusiv celor al statelor dezvoltate. Pentru explicarea acestui fenomen se conjuga mai multi factori, dupa cum urmeaza : disparitia unor sisteme fiscale si amplificarea diferentelor de presiune fiscala de la un stat la altul, fapt ce a determinat si aparitia asa-numitelolor paradise fiscale, ce motiveaza cautarea unei localizari preferentiale a bunurilor sau veniturilor impozabile ori taxabile; dezvoltarea mijloacelor de transport si comunicare, care faciliteaza circulatia persoanelor si a capitalurilor; dezvolatarea relatiilor comerciale internationale si a societatilor mutinatioanle de capitaluri, fapt ce a determinat efectuarea de operatiuni transnationale;

13

conjunctura economica generala si tendinta statelor industriale de a ingreuna presiunea fiscala pentru a face fata deficitelor bugetare mereu crescande, fapt ce a determinat asa-numita goana fiscala spre cer. Parerea specialistilor este unanima in a aprecia necesitatea si importanta combaterii evaziunii fiscale. Pentru a micsoar presiunea fiscala in particular, poate sa stabileasca domiciliul sau fiscal in tara care o apreciaza ca avand cea mai scazuta constrangere fiscala. Daca face acest lucru in mod regulat, comportamentul sau se va situa in sfera evaziunii fiscale internationale. In sensul celor aratate mai sus, putem exemplifica cu situatia artistilor si sportivilor celebri domiciliati in Monaco sau in Suedia, tocami pentru a evita presiuni fiscale sporite ce se pot exercita asupra lor si asupra averilor lor din partea sistemului fiscal al fiecaruia. Pe acest plan al diferentierii de presiune fiscala este interesant de subliniat cazul Frantei, care prezinta particularitati fiscale distincte in zone diferite ale teritoriului sau. Astfel in spatiul micului regat Monaco, fiscalitatea directa este mult mai mica decat cea din metropola. Daca numarul persoanenelor fizice ce savarsesc fapte de evaziune fiscala este relativ redus, cel al societatilor aflate in asemenea situatie este ridicat si in continua crestere. Este vorba despre societatile holdings, care sunt foarte numeroase in tari ca Suedia, Tarile de Jos, Luxembourg sau Lichtenstein. La cealalta extrema se afla societatile fictive, care pot si create fara o consistenta reala. Adeseori, ele sunt simple cutii postale cu cont bancar si fara o exzistenta efectiva, fiind utilizate in principal pentru realizarea de diverse specualtii pe pietele financiare urmate de neplata impozitelor datorate statelor respective. Au existat asemenea situatii frecvent pe teritoriile micilor paradise fiscale, din America Centrala. In consecinta, rezulta necesitatea ca masurile adoptate prin dispozitiile legale sa fie completate cu acorduri internationale care sa permita intensificarea cooperarii dintre state in scopul combaterii evaziunii. Stricta limitare a puterii fiscale a fiecarui stat propriilor sale frontiere comporta riscul de a antrena fie o favorizare a evaziunii fiscale fie o dubla impunere a aceleasi materii impozabile.19

BIBLIOGRAFIE :

1. ALECU GHEORGHE, Drept financiar, Ed. Ovidyus University Press, Constanta, 2005. 2. BALAN EMIL, Drept Finaciar, ED. All Beck, Bucuresti, 2005. 3. MINEA MIRCEA STEFAN, Dreptul finantelor publice, Ed. Accent, Cluj-Napoca, 2005.
19

CRISTINA ONET, Op. cit., p.233-237.

14

4. ONET CRISTINA, Dreptul finantelor publice, Ed. Lumina Lex, Buxuresti. 2005. 5. POPA CONSTANTIN, Drept financiar, Ed. Lumina Lex, Bucuresti, 2003. 6. ROSU VIOREL, Drept financiar, Ed. Cartea Universitara, Bucuresti. 2006. 7. SAGUNA DAN GROSU, Drept financiar public, Ed. C.H.Bec, Bucuresti, 2007. 8. LEGEA nr.87/1994,pentru combaterea evaziunii fiscale,art.1,republicata in 2003 si abrogata in 2005 prin LEGEA nr.241/2005 pentru prevenirea si combaterea evaziunii fiscale.

Universitatea Alexandru Ioan Cuza, Iasi Facultatea de Drept

Referat la disciplina drept financiar public

15

Raspunderea juridica in dreptul financiar evaziunea fiscala

Prof. Coordonator : Ionel Bostan

Student : Airinei Cristina An II, Gr. B3

CUPRINS :
Cap.I : Raspunderea juridica in dreptul financiar public. Cap.II : Notiunea, istoricul si continutul evaziunii fiscale. Cap.III : Cauzele fenomenului evazionist, marimea si formele de manifestare a evaziunii fiscale. Cap.IV : Contraventii si infractiuni privind faptele de evaziune fiscala. Sanctiuni fiscale. Cap.V : Masurile de combatere a evaziunii fiscale.
16

BIBLIOGRAFIE

17