UNIVERSITATEA SPIRU HARET FACULTATEA DE MANAGEMENT FINANCIAR CONTABIL SPECIALIZAREA : CONTABILITATE SI INFORMATICA DE GESTIUNE ANUL III (2006 - 2007)

DISCIPLINA : CONTABILITATE DE GESTIUNE SI SISTEMUL INFORMATIONAL AL COSTURILOR 1 CONDUCATOR DE DISCIPLINA : PROF. UNIV. DR. ELENA IATAN I OBIECTIVELE DISCIPLINEI Contabilitatea de gestiune ca disciplin are drept obiective : S transmit studenilor cadrul conceptual i metodologic precum i tehnicile de calcul n domeniul costurilor ; S ofere fundamentele pentru utilizarea informaiei costurilor , n procesul managerial; S realizeze o integrare a noiunilor dobndite n cadrul altor discipline cu caracter economic sau contabil . II CONINUTUL TEMATIC AL CURSULUI ROLUL CONTABILITII DE GESTIUNE I AL CALCULAIEI COSTURILOR Tranziia la economia de pia a determinat o serie de mutaii structurale, cele mai multe ntreprinderi fiind afectate de situaia de instabilitate, caracterizat de schimbrile care au avut loc ntre indivizi, ntre stat i diverse grupuri profesionale, creterea cerinelor consumatorului n diverse domenii de activitate, dar i de accelerarea progresului tehnic. Mediul instabil creat a fcut ca ntreprinderile s fie supuse unor presiuni interne i externe, cu influen asupra gradului de rentabilizare a activitii, dar i fiscalitatea asupra activitii economice. Transformrile structurale pe plan economico-social etc. au afectat astfel i sistemul financiar-contabil, aflat ntr-un proces continuu de armonizare cu principiile contabilitii rilor cu economie de pia dezvoltat. n Romnia, obiectivul de baz al dezvoltrii sistemului contabil l constituie armonizarea legislaiei cu directivele europene i alinierea la Standardele Internaionale de Contabilitate (Ordinul M.F.P. nr. 94/2001 pentru aprobarea Reglementrilor contabile armonizate cu Directiva a IV-a a Comunitilor Economice Europene i cu Standardele Internaionale de Contabilitate; Ordinul M.F.P. nr. 1752/2005). inndu-se seama de condiiile concrete ale economiei de pia, contabilitatea de gestiune devine un instrument eficient n conducerea activitii unei ntreprinderi , fapt pentru care este denumit i contabilitate managerial. Contabilitatea de gestiune are drept scop evidenierea, calculul, analiza i controlul costurilor, a rezultatelor analitice ale ntreprinderii. Coordonatele costului unitar sunt: cheltuielile productive i de desfacere; producia care a generat aceste cheltuieli. Sfera de cercetare a cheltuielilor de producie i de desfacere cuprinde aspecte legate de: metodologia de formare a acestor cheltuieli; delimitarea cheltuielilor dup natura, destinaia i rolul acestora;

metodele de calculaie a costurilor. Cu privire la cea de-a doua coordonat, producia, calculaia studiaz producia ca o activitate desfurat ntr-un cadru tehnico-organizatoric, dar i n calitate de rezultat material al consumurilor productive. Contabilitatea de gestiune are rolul de a oferi informaii necesare lurii deciziilor i are drept obiective principale: calculul analitic al costurilor produselor, lucrrilor, serviciilor; calculul rezultatelor analitice prin comparaia dintre costul produselor i preul de vnzare; elaborarea de bugete pe tipuri de activiti (considerat un obiectiv previzional); controlul bugetar, explicarea abaterilor nregistrate. Obiectivul fundamental al procesului decizional l constituie utilizarea eficient a resurselor tehnice, financiare i umane, n vederea ncadrrii rezultatului scontat, la nivelul ntreprinderii i al diferitelor subdiviziuni organizatorice ale acesteia, n obiectivele strategice care asigur meninerea sau perfecionarea caracteristicilor funcionale ale ntreprinderii privit ca sistem de producie complex, dinamic , n condiiile unor costuri competitive1. CONTABILITATEA FINANCIAR

VENITURI dup coninutul economic (cls. 7)

CHELTUIELI dup coninutul economic (cls. 6)

REZULTAT

Pe feluri de produse, servicii, lucrri etc.

Pe centre de responsabilitate, centre de profit

Rezultate pariale: - pe tipuri de comenzi; - pe lanuri de distribuie; - etc.

CONTABILITATEA DE GESTIUNE Fig. Determinarea i analiza rezultatului comparativ pe cele dou tipuri de contabilitate ( contabilitate financiar i contabilitate de gestiune)

O. Niculescu, I. Verboncu, Fundamentarea deciziilor microeconomice, Ed. tiinific i Enciclopedic, 1986.

A. CONTABILITATEA FINANCIAR

B. CONTABILITATEA DE GESTIUNE
CONTURI DE REFLECTARE A PRODUCIEI

cls. 6 CHELTUIELI

cls. 7 VENITURI

CONTURI DE CHELTUIELI

DC- cheltuieli pe feluri de

cheltuieli, dup natura lor economic: de exploatare, financiare, extraordinare

DC- venituri pe feluri de venituri, dup natura lor economic: de exploatare, financiare, extraordinare

DC- cheltuieli preluate

n contabilitatea de gestiune dup destinaie

DC- venituri dup

provenien

cont 121 profit i pierdere

DC- venituri pe
feluri de venituri SC profit - cheltuieli pe feluri de cheltuieli

PRELUCRRI SPECIFICE CONTABILITII DE GESTIUNE (utilizarea contului 903 decontri interne privind diferenele de pre: diferene dintre costul efectiv i preul de nregistrare al produciei)

SD pierdere Fig. Organizarea contabilitii de gestiune n concepia dualist

CONINUTUL I TIPOLOGIA COSTURILOR

Costul este o categorie economic care are la origine verbul latin costare, ceea ce presupune a fixa ceva, verb din care s-a desprins noiunea costa, ceea ce reprezint ct s-a consumat i ct s-a pltit pentru un lucru etc. nsi din definire rezult legtura costului de consumul de factori de producie n vederea realizrii i a desfacerii de bunuri materiale, de executarea de lucrri i prestarea de servicii. La baza costului stau att consumurile de munc vie i materializat, mbrcnd forma cheltuielilor de producie i de desfacere suportate de ctre unitate. Astfel, costul reprezint corelaia care se creeaz ntre expresia valoric a cheltuielilor efectuate de ctre o ntreprindere n vederea realizrii i a desfacerii produciei i cantitatea de bunuri, lucrri i servicii prestate. Derularea unui proces de producie prin utilizarea factorilor de producie d natere nregistrrii de cheltuieli. Cheltuiala reprezint consumul de munc vie i materializat ca urmare a derulrii anumitor procese economice sau activiti socio-culturale. De asemenea, trebuie fcut distincia ntre noiunea de cheltuial i cea de plat. Din punct de vedere financiar, cheltuiala poate fi simultan, anterioar sau posterioar efecturii de consumuri de resurse. O cheltuial poate constitui sau nu un element de cost, n funcie de legtura cu activitatea de producie (a se vedea tipologia costurilor).

Clasificarea cheltuielilor care formeaz costul de producie Structura cheltuielilor, dup diferite criterii n funcie de scopul urmrit, este: Dup natura coninutului lor Dup natura sau coninutul economic, cheltuielile se grupeaz n: cheltuieli de exploatare, cheltuieli financiare, cheltuieli extraordinare. Cheltuielile de exploatare cuprind: cheltuielile cu materiile prime i materialele consumabile, costul de achiziie al obiectelor de inventar consumate, costul de achiziie al materialelor nestocate, trecute direct asupra cheltuielilor; contravaloarea energiei i apei consumate; valoarea animalelor i a psrilor; costul mrfurilor vndute i al ambalajelor; cheltuieli cu lucrrile i serviciile executate de teri, redevene, locaii de gestiune i chirii; prime de asigurare; studii i cercetri; cheltuieli cu alte servicii executate de teri; comisioane i onorarii; cheltuieli de protocol, reclam i publicitate; transportul de bunuri i personal; deplasri, detari, transferri, cheltuieli potale i taxe de telecomunicaii; servicii bancare etc.; cheltuieli cu personalul (salariile, asigurrile i protecia social i alte cheltuieli cu personalul suportate de persoana juridic); alte cheltuieli de exploatare (pierderi din creane i debitori diveri; despgubiri, amenzi i penaliti; donaii i alte cheltuieli similare; cheltuieli privind activele cedate i alte operaii de capital. Dup cum se observ, cheltuielile excepionale (din operaiuni de gestiune i din operaiuni de capital), potrivit prevederilor amintite, fac parte din categoria altor cheltuieli de exploatare, fcnd necesar o reconsiderare a elementelor constitutive ale determinrii costului de producie (a se vedea tipologia costurilor). Cheltuielile financiare cuprind: pierderi din creane legate de participaii; cheltuieli privind investiiile funciare cedate; diferenele nefavorabile de curs valutar; dobnzile privind exerciiul financiar n curs; sconturile acordate clienilor; pierderi din creane de natur financiar etc. Cheltuielile extraordinare (calamiti i alte evenimente extraordinare). Cheltuielile cu amortizrile i provizioanele, precum i cheltuielile cu impozitul pe profit i alte impozite calculate potrivit legii, se evideniaz distinct, n funcie de natura lor. Structurarea cheltuielilor prezentat mai sus este unic pentru toi agenii economici. Clasificarea de mai sus ajut unitile patrimoniale la organizarea contabilitii financiare, care se ine pe elemente primare de cheltuieli, n funcie de natura lor, i care permite s se acioneze n vederea, fie a reducerii costurilor de achiziie, de producie, de desfacere, generale de administraie etc. Clasificarea cheltuielilor dup natura coninutului lor este utilizat la elaborarea bugetului activitii generale, a bugetului de trezorerie, la ntocmirea contului de rezultate pe ansamblul ntreprinderii. Dup componena sau omogenitatea coninutului lor Dup acest criteriu, cheltuielile sunt: simple (monoelementare), cu un coninut omogen, care nu pot fi descompuse n elemente constitutive: cheltuielile cu salariile i accesoriile aferente salariilor, cheltuieli cu amortizarea, cheltuieli cu materiile prime etc.

complexe (polielementare), cu un coninut eterogen, ce pot fi descompuse n elemente constitutive: cheltuieli generale de administraie, cheltuieli indirecte ale seciei etc. Din punct de vedere al importanei i al legturii cu procesul de producie

cheltuieli de baz, fr de care procesul de producie nu poate avea loc (sunt strns legate de activitatea de producie): cheltuieli cu materii prime, cheltuieli cu personalul direct productiv, cheltuieli cu ntreinerea i funcionarea utilajelor; cheltuieli de deservire, ce nu au legtur cu procesul de producie, efectuate n vederea crerii condiiilor normale de munc: cheltuieli cu energia, salarii TESA, cheltuieli cu reparaiile cldirilor etc.

Dup modul de individualizare pe purttori de costuri sau pe scopuri de activiti socio-economice cheltuieli directe, ce se pot identifica pe factorii care le-au generat att n momentul previzionrii ct i al efecturii lor: cheltuieli cu materiile prime, energie, cheltuieli cu salariile personalului direct productiv. Astfel de cheltuieli se pot identifica pe fiecare obiect de calculaie (produs, lucrare, serviciu). cheltuieli indirecte, ce prezint un caracter comun factorilor care le-au generat. Ele sunt influenate de diversitatea proceselor i a activitilor socio-economice. Acestea nu se pot identifica pe obiecte de calculaie, necesitnd calcule convenionale de repartizare. Din aceast categorie fac parte: cheltuielile comune ale seciei i cheltuielile generale de administraie. Dup dependena fa de volumul fizic al activitilor pentru care se efectueaz cheltuieli variabile, care i modific volumul odat cu modificarea volumului fizic al activitii care le genereaz. Ele sunt strns legate de procesul de producie: cheltuieli cu materiile prime, cheltuieli cu salariile muncitorilor direct productivi, energie, combustibil etc. Ele pot fi: o variabile proporionale, modificndu-se proporional cu volumul activitilor care le-au generat; o variabile neproporionale: cheltuieli progresive (ritmul de cretere este superior ritmului de cretere a volumului fizic al produciei); cheltuieli degresive (cresc odat cu creterea volumului fizic al activitii, ntr-o proporie mai mic); cheltuieli regresive (scad n mod sensibil ntr-o perioad de timp dat, dup ce activitatea declanat se desfoar normal); cheltuieli flexibile (cu evoluie neregulat fa de volumul fizic al activitii). cheltuieli fixe (convenional constante), care rmn constante fa de modificarea volumului fizic al produciei. Ele sunt legate de asigurarea i meninerea capacitii de producie ( cheltuieli de capacitate): cheltuieli cu amortizarea, cheltuieli cu ntreinerea i repararea cldirilor, cheltuieli ale personalului tehnico-economic din secii etc.

Dup modul de includere n componena costului cheltuieli nencorporabile, cheltuieli care se regsesc n contabilitatea financiar, dar care n contabilitatea de gestiune nu intr n componena costului (cheltuieli cu provizioanele, alte cheltuieli de exploatare, cum ar fi cheltuieli cu majorri, amenzi, penaliti, cheltuieli cu impozitul pe profit etc.); cheltuieli ncorporabile: ncorporabile parial (se afl n strns dependen de volumul realizrii produciei); ncorporabile total (evideniate n contabilitatea financiar i aferente activitii de exploatare, mai puin alte cheltuieli de exploatare); cheltuieli fictive (supletive), care apar ca urmare a consumului de factori de producie ocazionali (remunerarea ntreprinztorului individual). Diverse categorii de costuri (costuri medii, costuri marginale, costuri previzionale, costuri de tip total i costuri de tip parial) Costul mediu sau unitar (fix mediu, variabil mediu, total mediu) reprezint costul pe unitatea de bun economic. Se pornete de la ideea lurii n consideraie a tuturor cheltuielilor efectuate (de producie i desfacere) pentru realizarea sau fabricarea unui produs, cost care va fi recuperat prin preul de vnzare, prin tarif n cazul efecturii de prestaii de servicii. Spre exemplu, o societate de transport marf efectueaz cheltuieli n valoare de 50.000.000 lei pentru transportul a 1000 to marf. Tariful mediu unitar va fi: 50.000.000 lei : 1000 to = 50.000 lei/ton Exist o corelaie ntre costul de tip total i costul unitar, ambele avnd evoluii diferite, n funcie de modificrile volumului produciei. Spre exemplu, atunci cnd volumul produciei va crete, costul fix va rmne constant, costul fix mediu se va micora, costul variabil crete, costul variabil mediu se va reduce, costul total crete, iar costul total mediu se va micora. Matematic, cele subliniate pot fi redate astfel:
CTM = CT CF + CV CF CV = = + = CFM + CVM , Q Q Q Q

unde: CTM cost total mediu; CT cheltuieli totale; Q cantitatea de producie n raport cu care se analizeaz costul total mediu; CF cost fix total; CV costuri variabile; CFM cost fix mediu; CVM cost variabil mediu. Rezult c suma costurilor variabile medii i a costurilor fixe medii determin costul total mediu. Costurile marginale (Cm) reprezint mrimea raportului de cost necesar producerii unei uniti suplimentare de bunuri economice. Se mai ntlnete sub denumirea de cost adiional, datorit necesitii explicrii variaiei costurilor vis--vis de modificrile structurilor interne ale preurilor. Unii economiti atribuie costurilor marginale denumirea de costuri ale creterii. Costul marginal (Cm) reprezint mrimea raportului de cost necesar pentru producerea unei uniti suplimentare de bunuri economice. Costul marginal este deci echivalentul valoric al consumurilor de resurse generate de fabricarea ultimei uniti de produs fabricat n vederea realizrii nivelului de producie dat. el 6

se determin ca o diferen ntre cheltuielile de exploatare necesare produciei i suma cheltuielilor necesare aceleiai producii majorate sau diminuate cu o unitate. Acest tip de cost se mai ntlnete sub denumirea de cost adiional, ca urmare a necesitii explicrii variaiei costurilor vis--vis de modificrile structurilor interne ale preurilor. Ali autori utilizeaz denumirea de cost diferenial pentru a distinge costul seriei. Avnd drept punct de plecare costul ultimului lot, se poate determina costul marginal unitar, prin divizarea costului marginal al seriei, lotului, dup relaia: CTn +1 CTn CT Cm = = , Qn +1 Qn Q unde: Cm cost marginal; CT creterea cheltuielilor totale; Q creterea produciei. Se poate defini astfel costul marginal, ca fiind variaia costului total antrenat de variaia produciei. Costul marginal poate fi considerat instrument eficient n luarea deciziilor , deoarece poate fi considerat instrumentul determinrii limitei optime de gestiune (optimul preurilor, al tarifelor). O ntreprindere poate accepta o comand suplimentar dac costul marginal este inferior preului de vnzare i deci inferior venitului marginal aferent comenzii respective. Relaia de echilibru dintre preul de vnzare i cost mediu unitar poate fi privit din dou unghiuri: echilibru pe termen scurt, asigurat prin relaia pre de vnzare/cost marginal; echilibru pe termen lung, asigurat prin relaia pre de vnzare/cost mediu unitar. PRINCIPIILE ORGANIZRII CONTABILITII DE GESTIUNE Indiferent de modul cum este organizat o ntreprindere i factorii care influeneaz modul de organizare, la baza calculaiei costurilor stau urmtoarele principii: principiul determinrii obiectului calculaiei; principiul stabilirii metodei de calculaie; principiul organizrii calculaiilor contabile n corelaie cu celelalte calculaii economice (statistice, previzionale); principiul separrii indicatorilor economico-financiari ai calculaiei costurilor pe tipuri de activiti; principiul delimitrii n timp a cheltuielilor; principiul delimitrii n spaiu a cheltuielilor; principiul delimitrii cheltuielilor productive, de cele neproductive; principiul delimitrii cheltuielilor ntre producia finit i n curs de execuie. a) Principiul determinrii obiectului calculaiei presupune separarea cheltuielilor pe fiecare activitate desfurat ca urmare a particularitilor determinate de organizarea i desfurarea proceselor economice. Prin urmare, cheltuielile vor fi separate astfel: n activitatea de aprovizionare, obiectul calculaiei este dat de materii prime, materiale consumabile etc.; n activitatea de producie, obiectul de calculaie este dat de un produs, lucrare, serviciu etc. Nerespectarea principiului de mai sus conduce la denaturarea costului de producie (de exemplu, repartizarea unor cheltuieli de transport-aprovizionare, care nu sunt legate de produsul respectiv, ci sunt aferente unor obiective de investiii). 7

b) Principiul stabilirii metodei de calculaie. Alegerea metodei de calculaie este strns legat de particularitile organizrii produciei i ale procesului tehnologic, de scopul urmrit prin procesul decizional al ntreprinderii, influennd calculul costului produsului fabricat, realizrii de lucrri sau servicii. Utilizarea unei metode de calculaie are la baz multipli indicatori economicofinanciari ce se determin n contabilitate. c) Principiul organizrii calculaiilor contabile n corelaie cu celelalte calculaii economice. Organizarea calculaiilor contabile este strns legat de calculaiile economice (statistice, previzionale), deoarece se asigur coresponden ntre datele prognozate i cele furnizate de contabilitate i statistic, asigurndu-se indicatorilor un coninut unitar. Caracterul unitar al informaiilor, oferite la nivelul fiecrei subdiviziuni organizatorice a economiei naionale, permite asigurarea unui sistem informaional economic oferit de calculul, analiza i controlul indicatorilor la nivelul ntreprinderii. n conformitate cu principiul de mai sus, organizarea contabilitii de gestiune i obinerea informaiilor referitoare la costul de producie (consumul material i de munc vie) sunt strns legate de furnizarea datelor necesare ntocmirii indicatorilor previzionai (costurile prestabilite). Astfel, la organizarea contabilitii de gestiune, trebuie s se in seama de fiecare centru de cheltuieli (secie, faze de fabricaie etc.), n vederea previzionrii costurilor de producie. n acest proces, se va ine seama de aceleai criterii de repartizare a cheltuielilor indirecte, de acelai Nomenclator de produse care au stat la baza previziunilor (antecalculaiilor pe produs). Condiiile de mai sus sunt necesare n vederea utilizrii unei metodologii unitare n determinarea indicatorilor la nivel de previziune, statistic i n contabilitate. Se asigur astfel concordana dintre datele efective i cele antecalculate, iar determinarea abaterilor influeneaz ct mai real procesul decizional al ntreprinderii. d) Principiul separrii indicatorilor economico-financiari ai calculaiei costurilor, pe tipuri de activiti. Separarea cu exactitate a informaiilor oferite de contabilitate, pe tipuri de activiti (exploatare, financiare, extraordinare) din cadrul unei uniti patrimoniale, are drept scop determinarea cu exactitate a indicatorilor economico-financiari, a cheltuielilor, veniturilor, rezultatelor, pe acele activiti, n vederea determinrii eficienei fiecrei activiti n parte. Astfel, costul de producie trebuie s cuprind numai cheltuieli aferente activitii de exploatare, pe tipuri de cheltuieli i nu alte cheltuieli cum sunt cele financiare, extraordinare, impozit/profit, care trebuie s se suporte din rezultatele financiare ale unitii patrimoniale (chiar i o parte a cheltuielilor de exploatare, cum sunt alte cheltuieli de exploatare: majorri, penaliti, cheltuieli cu privire la activele cedate etc.). e) Principiul delimitrii n timp a cheltuielilor. n baza principiului de mai sus, cheltuielile de producie se includ n costuri cnd are loc fabricarea produselor respective (n perioada de gestiune). n contabilitatea de gestiune, exist cheltuieli care se efectueaz n perioada curent, dar privesc producia viitoare (ele se nregistreaz n contul 471 i reprezint cheltuieli nregistrate n avans sau anticipate, neinfluennd rezultatul financiar). Exist, n schimb, cheltuieli ce se vor nregistra efectiv n perioadele viitoare de gestiune, dar care privesc perioada curent (provizioanele care se nregistreaz n conturi de

cheltuieli pe feluri de provizioane, al cror regim de deductibilitate este stabilit prin reglementri legale). Acestea din urm influeneaz rezultatul financiar. n vederea determinrii ct mai exacte a costului produsului fabricat i a rezultatelor obinute, este necesar includerea cheltuielilor n costul de producie aferent perioadei de gestiune (lun, trimestru, an etc.). f) Principiul delimitrii n spaiu a cheltuielilor. n baza acestui principiu, cheltuielile aferente desfurrii proceselor economice se defalc n: cheltuieli de aprovizionare, producie, desfacere i administraie. n cazul cheltuielilor de producie, delimitarea n spaiu presupune localizarea acestora la nivel de secii de baz, auxiliare etc. n acest mod se realizeaz determinarea unui cost unitar de producie al unui produs, care s includ numai cheltuielile aferente acestuia. g) Principiul delimitrii cheltuielilor productive de cele neproductive. Acest principiu are la baz delimitarea cheltuielilor productive de cele neproductive (care nu aduc produsului o valoare suplimentar). Din categoria cheltuielilor neproductive, putem aminti: pierderile determinate de ntreruperile procesului de producie, pierderi ale deteriorrii materiilor prime, materialelor, pierderi rezultate din casarea mijloacelor circulante etc. Ele sunt legate de modul de organizare, de gestionarea patrimoniului i trebuie s se in seama de acestea determinndu-se influena lor n costul efectiv al produsului, n vederea eliminrii cauzelor care le-au determinat. h) Principiul delimitrii cheltuielilor ntre producia finit i cea n curs de execuie. Producia neterminat reprezint producia care se afl n diferite stadii de fabricaie. Ea se determin pe baza inventarierii periodice (lunare) din punct de vedere contabil, dup care se stabilete valoric. Separarea cheltuielilor pe producia neterminat prezint importan deoarece, n cazul subevalurii acesteia, se nregistreaz o cretere a costului produsului finit, cu implicaii asupra rezultatului ntreprinderii aferent perioadei de gestiune (descretere). n cazul procedurii de supraevaluare a produciei neterminate, se nregistreaz o micorare a costului i o cretere a rezultatului (nejustificat). PROCEDEE DE CALCULAIA COSTURILOR Desfurarea activitii dintr-o ntreprindere, de la aprovizionare i pn la desfacere, este influenat de o serie de factori (procesul tehnologic aplicat, tehnica de care dispune, modul de organizare a produciei, tipologia produselor obinute, durata ciclului de fabricaie etc.). De aceea, i calculaia costurilor este difereniat de la o activitate la alta i procedeele utilizate sunt diferite. Dar, indiferent de natura influent a factorilor, determinarea costului unitar are la baz raportul dintre cheltuielile ntreprinderii i volumul produselor obinute, al lucrrilor executate i al serviciilor prestate. Metodele de calculaie a costurilor folosesc procedee: cu caracter general: observaia, raionamentul, comparaia, inducia, deducia etc.; cu caracter specific calculaiei costurilor, care sunt subordonate n final calculului matematic i care au forme diferite, de la calcule aritmetice simple, la cele algebrice etc. Se utilizeaz, astfel, diferite procedee de calculaie cum ar fi:

procedee de repartizare a cheltuielilor indirecte; procedee de delimitare a cheltuielilor de producie n variabile i fixe; procedee de calcul al costurilor privind producia de fabricaie interdependent; procedee de calcul al costului pe unitatea de produs. Procedee de repartizare a cheltuielilor indirecte

Repartizarea cheltuielilor indirecte pe activiti, pe locuri de cheltuieli, pe purttori de costuri, se realizeaz prin intermediul procedeului suplimentrii care mbrac dou forme: procedeul suplimentrii n form clasic; procedeul suplimentrii sub forma cifrelor relative de structur.

Procedeul suplimentrii varianta clasic Acest procedeu se utilizeaz pentru repartizarea i delimitarea cheltuielilor indirecte, pe zone sau sectoare de cheltuieli. Zonele sau sectoarele de cheltuieli sunt considerate subdiviziunile organizatorice ale unei ntreprinderi (fie productive sau administrative), n raport de care se realizeaz bugetarea, analiza i controlul activitii. Utilizarea acestui procedeu presupune urmtoarele etape de lucru: stabilirea bazei de repartizare (bj); aceasta creeaz legtura dintre cheltuielile ce urmeaz a fi repartizate i purttorii de cheltuieli; calculul coeficientului de suplimentare (Ks), prin respectarea cheltuielilor de repartizat (Chr) asupra bazei de repartizare.
Ks = Chr
j =1

b j

calculul cotei-pri din cheltuielile indirecte (Cj) ce trebuie repartizate pe obiecte de calculaie, dup relaia:
C j =bj Ks

Exemplul 1 ntr-o ntreprindere, n secia de producie se fabric patru produse, cheltuielile directe nregistrate fiind: produsul A 120.000.000 lei; produsul B 150.000.000 lei; produsul C 75.000.000 lei; produsul D 135.000.000 lei. Cheltuielile indirecte ale seciei, nregistrate n contul 923 Cheltuieli indirecte de producie, sunt de 50.000.000 lei.

10

S se repartizeze cheltuielile indirecte ale seciei asupra produselor principale, criteriul de repartizare fiind salariile directe. Rezolvare: criteriul de repartizare l constituie salariile directe (redate n tabelul urmtor); Ks =
50.000.000 lei = 0,50 ; 100.000.000 lei

cota de cheltuieli indirecte repartizate pe produse:

C jA = 24.000.000 lei 0,50 = 12.000.000 lei

C jB = 30.000.000 lei 0,50 = 15.000.000 lei C jC = 20.000.000 lei 0,50 = 10.000.000 lei C jD = 26.000.000 lei 0,50 = 13.000.000 lei

_______________________________________
Total cheltuieli repartizate = 50.000.000 lei

Tabel Nr. Produsele Cheltuieli crt directe . 0 1 2 3 4 1 A B C D 2 120.000.00 0 150.000.00 0 75.000.000 135.000.00 0 480.000.00 0 din care: Salarii directe (b j ) 3 24.000.000 30.000.000 20.000.000 26.000.000 100.000.000 Cheltuieli indirecte de producie 4 x x x x 50.000.00 0 Cheltuieli repartizate
(C j )

5 12.000.000 15.000.000 10.000.000 13.000.000 50.000.000

TOTAL

Procedee de delimitare a cheltuielilor n variabile i fixe Din aceast categorie fac parte: procedeul celor mai mici ptrate; procedeul punctelor de maxim i de minim; procedeul analitic. Procedeul celor mai mici ptrate Presupune o relaie de tip liniar ntre cheltuielile de producie i volumul produciei, presupunnd parcurgerea urmtoarelor etape:

11

 determinarea volumului mediu de producie aferent perioadei de calcul, dup formula:

Q = t =1 n n care:

Qt

Q - volumul mediu al produciei; Q - volumul produciei dintr-o perioad de gestiune; t - perioada de gestiune (lun, trimestru, an); n - numrul perioadelor de gestiune luate n calcul. determinarea cheltuielilor medii aferente perioadei de gestiune luat n calcul:

Ch = t =1

Cht
n

n care: - cheltuielile medii aferente perioadei de gestiune luat n calcul; Ch - cheltuielile dintr-o perioad de gestiune ce trebuie repartizate n variabile i fixe. determinarea abaterii volumului activitii din fiecare perioad de gestiune luat n calcul, fa de volumul mediu al acesteia: X = Qt Q , n care: X - abaterea volumului produciei fa de volumul mediu al acesteia. (celelalte simboluri sunt explicate n etapele anterioare). calculul abaterii cheltuielilor de producie aferente unei perioade de gestiune fa de cheltuielile medii: Y = Cht Ch , n care:
Ch

Y - abaterea cheltuielilor de producie, fa de cheltuielile medii. determinarea cheltuielilor variabile unitare (chv), dup relaia matematic:

chv = t =1 n

( xy ) t
t =1

x t2

n care: chv - cheltuieli variabile; t - perioada de gestiune luat n calcul; xy - produsul abaterilor de producie i cheltuieli; x2 - abaterea la ptrat a volumului produciei. determinarea cheltuielilor variabile totale aferente unei perioade de gestiune: Chvt = chv Q , n care: chv - cheltuieli variabile totale. determinarea cheltuielilor fixe: Ch ft = Cht Chvt , n care: 12

Chf - cheltuieli fixe; Cht - cheltuieli de producie. determinarea cheltuielilor de producie prestabilite (standard) pentru o perioad de gestiune viitoare: Chs = Ch f + ( chv Q s ) , n care: Chs- cheltuieli standard; Qs - producie prestabilit (standard). Spre exemplificare, se ia n consideraie o secie dintr-o ntreprindere n care se cunosc cheltuielile indirecte de producie i volumul produciei aferent trimestrului I al anului curent. Se cere s se determine volumul cheltuielilor pentru cea de-a patra lun a anului, producia perioadei de gestiune fiind de 60.000 ore. Datele sunt prezentate n tabelul urmtor. Tabel Nr. Luna crt . 0 1 1 Ianuarie 2 Februarie 3 Martie Volumul produciei (ore) 2 20.000 16.000 30.000 Cheltuieli indirecte de producie (lei) 3 4.600.000 4.100.000 5.200.000

Respectnd etapele amintite, se va proceda la efectuarea calculelor: determinarea volumului mediu al produciei:

66.000 ore Q = t =1 = = 22.000 ore n 3 luni determinarea cheltuielilor medii aferente perioadei de gestiune luat n calcul: Ch = t =1 13.900.000 = 4.633.333 lei n 3 determinarea abaterii volumului activitii fa de volumul mediu: 01 20.000 22.000 = -2.000 ore; 02 16.000 22.000 = -6.000 ore; 03 30.000 22.000 = +8.000 ore. determinarea abaterii cheltuielilor de producie aferente unei perioade fa de cheltuielile medii: 01 4.600.000 4.633.333 = -33.333 lei; 02 4.100.000 4.633.333 = -533.333 lei; 03 5.200.000 4.633.333 = +566.666 lei. Datele se regsesc n tabelul urmtor. se determin cheltuielile variabile unitare: =

Qt

Cht

13

Ch = t =1n

( XY ) t
t =1

xt2

7.799.992.000 = 75 lei/ora ; 104.000.000

se determin cheltuielile variabile totale: Chvt = chvn Q Chv / ian = 75 lei/ora 20.000 = 1.500.000 lei;
Chv /
febr

= 75 lei/ora 16.000 =1.200.000 lei;

Chv / martie = 75 lei/ora 30.000 = 2.250.000 lei;

Ch ft = Cht Chvt = 5.200.000 (30.000 75 lei/ora) = = 5.200.000 2.250.000 = 2.950.000 lei

60.000 ore 75 lei/ora = 4.500.000 lei

se determin cheltuielile fixe n luna a treia:

se determin cheltuielile variabile pentru luna a patra: se determin cheltuielile totale indirecte:

Cht = Chvt + Ch ft = 4.500.000 + 2.950.000 = = 7.450.000 lei

se determin cheltuielile indirecte, prestabilite:

Chs = Ch f + ( Chv Qs ) =

= 2.950.000 + ( 75 lei/ora 60.000 ore ) = = 2.950.000 + 4.500.000 = 7.450.0000 lei

14

Tabel Nr. Perioada crt . de gestiune

Volumul

Cheltuieli

Abaterea

Abaterea de

Produsul

Abaterea la ptrat volumului produciei a

produciei indirecte

volumului cheltuielilor abaterilor produciei fa fa medie producia medii (Y) 5 -33.333 -533.333 +566.666 0 (XY) 6=4 5 66.666.000 3.199.998.00 0 4.533.328.00 0 7.799.992.00 0 de cheltuielile

(t ) 0 1 2 3

(Q)

(Ch) 3 4.600.000 4.100.000 5.200.000 13.900.00 0

(X ) 4 -2.000 -6.000 +8.000 0

1 2 Ianuarie 20.000 Februarie 16.000 Martie 30.000 66.000

(X2) 7 4.000.000 36.000.000 64.000.000 104.000.000

TOTAL x

Procedee de calcul al costurilor privind producia de fabricaie interdependent Procedeul de calculaie a costurilor privind producia de fabricaie interdependent se aplic n ntreprinderile industriale unde are loc deservirea reciproc de produse, lucrri, servicii, fie ntre secii sau ateliere de producie. Rezultatele activitii de producie obinute n acest mod sunt denumite produse de fabricaie interdependent. Calculaia costului produciei de fabricaie interdependent presupune utilizarea mai multor procedee: Procedeul elaborrii calculaiilor privind costul fiecrui produs, fr a se ine seama de prestaiile reciproce (utilizat n faza antecalculaiilor). Procedeul calculaiilor iterative care presupune: determinarea mrimii rapoartelor dintre cantitile de produse livrate altor secii ( q i ) i totalul produciei fabricate de secia furnizoare (Q):
Kj = qj Q

, unde:

K - raportul dintre cantitatea de producie livrat altor secii i totalul produciei fabricate; j - secia primitoare; q - cantitatea de produse livrate; Q - cantitatea de producie fabricat. se determin costul prestaiei: C j = K j Ch f , unde: C - costul prestaiei primite; Ch f - cheltuielile iniiale ale seciei furnizoare; cheltuielile seciei furnizoare se scad i ale seciei primitoare se adun; 15

 cotele de cheltuieli preluate se repet pn cnd rezultatele obinute vor fi neglijabile:

Cj = SFD j q as

, unde:

C - costul prestaiei altor secii; j - produsul; SFD - soldul final debitor al contului de cheltuieli; q as - cantitatea produciei livrate altor secii. Utilizarea procedeului amintit se face destul de rar deoarece implic un volum foarte mare de calcule. Procedee de calcul al costului pe unitatea de produs Determinarea costului efectiv unitar presupune msurarea cheltuielilor aferente produciei n corelaie cu nivelul produciei fabricate, dar i modalitatea de calcul, astfel: nivelul cheltuielilor aferente produciei presupune detalierea cheltuielilor cu producia neterminat fa de cheltuielile aferente produciei neterminate; modalitatea de calcul presupune, pe de o parte, stabilirea unitii de calculaie, dar i a procedeelor utilizate n funcie de particularitile procesului de producie i cheltuielile de producie efectuate, cum sunt: procedeul diviziunii simple; procedeul cifrelor de echivalen; procedeul restului (al valorii rmase). Procedeul diviziunii simple Procedeul diviziunii simple se aplic n cadrul unitilor patrimoniale, fie independent (acolo unde exist producia omogen), fie n combinaii cu alte procedee, dup relaia: ChTi Ci = , unde: Qi C i - costul pe unitatea de produs i; ChTi - cheltuieli totale (directe + indirecte); Qi - cantitatea de produs, lucrare, serviciu. Calculaia costurilor se poate face: fie lund n consideraie elementele primare de cheltuieli, dup relaia:

Chi
Ci =
j =1

(elemente primare de cheltuieli)

Exemplu 1. S se determine costul efectiv unitar n cazul unei uniti patrimoniale ce are ca obiect de activitate principal prestrile de servicii (transport persoane), cunoscndu-se: existena n structura organizatoric a dou autobaze; volumul Km parcuri n perioada de gestiune, 120.000 Km n autobaza unu; cheltuielile de producie nregistrate pe elemente primare de cheltuieli sunt prezentate n tabelul 1;

16

2. S se determine costul efectiv unitar n cazul aceleiai uniti patrimoniale, lundu-se n consideraie cheltuielile de producie structurate pe articole de calculaie (tabelul 2). TABELUL 1
Elemente de cheltuieli primare: Materii, Combustibil, Amortizarea materiale energie, ap imobilizrilor 0 Cheltuieli directe ale activitii de baz Cheltuieli indirecte ale activitii de baz Cheltuieli generale de administraie TOTAL cheltuieli pe elemente primare 1 50.000.00 0 25.000.00 0 15.000.00 0 90.000.00 0 2 180.200.000 3 Lucrri, servicii prestate la teri 4 7.500.000 Salarii personal 5 150.000.00 0 Asigurri i protecie social 6 55.995.00 0 Alte cheltuieli 7 3.200.000 TOTAL cheltuieli 8 446.895.000

55.000.000

18.000.000

15.200.00 0 6.800.000 29.500.00 0

22.000.000

8.212.000

7.300.000

150.712.000

18.000.000

9.500.000

18.000.000 190.000.00 0

6.720.000 70.927.00 0

4.650.000 15.150.00 0

78.670.000

253.200.000

27.500.000

676.277.000

TABELUL 2
Cheltuieli pe articole de calculaie: Materii, Salarii Asigurri materiale directe protecie social Alte cheltuieli directe Cheltuieli cu ntreinerea i repararea mijl. de transp. 5 Cheltuieli indirecte ale autobazei 6 Cheltuieli generale TOTAL cheltuieli

0 Cheltuieli directe ale activitii de baz Cheltuieli indirecte ale activitii de baz Cheltuieli generale de administraie TOTAL cheltuieli pe articole de calculaie

1 168.000.00 0

2 133.000.00 0

3 49.650.00 0

4 4.700.00 0

7 -

8 355.350.000

170.000.00 0 170.000.00 0

32.000.00 0 32.000.00 0

118.927.00 0 118.927.00 0

202.000.000

168.000.00 0

133.000.00 0

49.650.00 0

4.700.00 0

118.927.000

676.277.000

Rezolvare 1: Determinarea costului efectiv:

Ci = 676.277.000lei = 5.635,64lei / km 120.000km

17

 Determinarea costului efectiv n structur pe elemente primare de cheltuieli:

Ci = + +

90.000.000 lei 253.200.000 lei 27.500.000 lei + + + 120.000 km 120.000 km 120.000 km

29.500.000 lei 190.000.000 lei 70.927.000 lei + + + 120.000 km 120.000 km 120.000 km 15.150.000 lei = 70,0 + 2.110,0 + 229,17 + 245,84 + 120.000 km

+ 1.583,33 + 591,05 + 126,25 = 5.635,64 lei / km

Rezolvare 2: Determinarea costului efectiv:
Ci = 676.277.000lei = 5.635,64lei / km 120.000km

Determinarea costului efectiv n structur pe articole de calculaie:

Ci = + +

168.000.000 lei 133.000.000 lei 496.500.000 lei + + + 120.000 km 120.000 km 120.000 km

4.700.000 lei 170.000.000 lei 32.000.000 lei + + + 120.000 km 120.000 km 120.000 km 118.927.000 lei = 1.400,0 + 1.108,34 + 413,75 + 39,16 + 120.000 km

+ 1.416,67 + 266,67 + 991,05 = 5.635,64 lei / km

Procedeul cifrelor de echivalen Acest tip de procedeu se utilizeaz pentru determinarea costului unitar n cazul n care din procesul de producie rezult mai multe produse principale, fr producie secundar (cazul produciei simultane, produciei sortotipodimensionale). Aplicarea acestui procedeu presupune parcurgerea urmtoarelor etape: stabilirea produsului etalon;

18

 alegerea unui parametru tehnico-economic de echivalare (caracteristic tehnicoeconomic comun tipodimensiunilor ce urmeaz a se echivala); determinarea coeficienilor de echivalen (Ei) prin raportarea parametrului de echivalen al produsului (G1Gn) la mrimea criteriului produsului etalon (Gi) dup relaia:
E1 = G G1 ; ... E n = n Gi Gi Parametrii tehnici : - cantitatea de materie prim n corp; - greutatea, lungimea, volumul produselor; - timp de prelucrare n ore-main. exprimarea produciei obinute n uniti de echivalen:
n i =1

Que = Qix E i = Q1x E1 = Q1x E1 + ... + Qnx E n ,

unde:
Que - producie n uniti echivalente; Q - cantitatea obinut pe produs, sort, tip, dimensiune; E - coeficient de echivalen. calcularea costului pe unitatea de produs echivalent ( C uc ) prin raportarea cheltuielilor totale (directe + indirecte) la cantitatea de produse echivalente ( Quc ):
C uc = ChT Quc

C pi = C uc E i

calcularea costului unitar al fiecrei uniti naturale de produs, sort etc. ( C pi ) prin nmulirea costului pe unitatea de produs echivalent ( C uc ) cu coeficientul de echivalen calculat (E), dup relaia:

Coeficienii de echivalen sunt difereniai n funcie de numrul parametrilor care stau la baza determinrii lor: simpli, compleci i agregai.

Varianta coeficienilor de echivalen simpli Aceast variant are la baz alegerea unui singur parametru care este comun tuturor produselor i alegerea unui produs etalon (de baz). Exemplu: ntr-o ntreprindere, din procesul de producie, rezult patru produse principale (A, B, C, D), care se difereniaz prin caracteristici tehnico-economice. Parametrul de echivalare este considerat consumul normat de manoper (tabelul3). Produsul etalon este C, iar cheltuielile totale de producie sunt de 45.250.000 lei. Dup determinarea coeficientului de echivalen (E) i a produciei exprimate n uniti echivalente ( Quc ), se determin C uc :
ChT 45.250.000 lei Cuc = = = 563,51 lei/uc Quc 80.300

Se determin apoi costul unei uniti fizice de produse (tabelul 4). 19

TABEL 3 Nr. Produsele crt.

Cantitatea Consum Coeficient n uniti normat de de echivalen fizice manoper

(buc) 0 1 2 3 4 1 A B C D 2

3 1.800.000

15.000 20.000 18.000 30.000 x

TOTAL

G1 1.800.000 = = 0,32 G3 5.600.000 G 2 3.800.000 = = 0,67 3.800.000 E 2 = G3 5.600.000 G3 5.600.000 = = 1,00 5.600.000 E 3 = G3 5.600.000 G 4 8.250.000 = = 1,47 8.250.000 E 4 = G3 5.600.000 x x E1 =

Cantitatea de produse n uniti echivalente ( Quc ) 5=2 4 4.800 13.400 18.000 44.100 80.300

TABEL 4 Nr. crt. Produsele Cost uc lei Coeficient de echivalen 0 1 1 A 2 B 3 C 4 D TOTAL: 2 563,51 563,51 563,51 563,51 x 3 0,32 0,67 1,00 1,47 x 4 =2 180 378 564 828 x Cost/unitatea Cantitatea fizic exprimat n uniti 6=4 5 2.700.000 7.560.000 10.152.000 24.838.000 45.250.000 fizice 5 15.000 20.000 18.000 30.000 x Cost TOTAL

CONTABILITATEA COSTURILOR Prin intermediul conturilor de gestiune, se preiau cheltuielile de exploatare din contabilitatea financiar, se ordoneaz n vederea determinrii costului efectiv al produciei, al decontrii, al stabilirii abaterilor fa de costurile standard. Potrivit planului de conturi general al agenilor economici, conturile din contabilitatea de gestiune sunt cuprinse n clasa a 9-a. La nchiderea exerciiului financiar, ele nu apar n

20

bilanul contabil al agentului economic deoarece informaiile pe care le ofer sunt nregistrate i reflectate prin intermediul contabilitii financiare. Grupele de conturi de gestiune utilizate sunt: Grupa 90 Decontri interne, care cuprinde conturile: 901 Decontri interne privind cheltuielile 902 Decontri interne privind producia obinut 903 Decontri interne privind diferenele de pre Contul 901 Decontri interne privind cheltuielile Se utilizeaz pentru evidena decontrilor interne privind cheltuielile activitii de baz i auxiliare, cheltuielile indirecte de producie, cheltuielile generale i de desfacere, stabilind diferenele dintre preul de nregistrare i costul efectiv al produselor finite, lucrrilor executate, serviciilor prestate etc. Se crediteaz, n cursul lunii, odat cu decontarea cheltuielilor de exploatare pe destinaii, locuri de cheltuieli, obiecte de calculaie, prin debitul contului 921 Cheltuielile activitii de baz, 922 Cheltuielile activitii auxiliare, 923 Cheltuieli indirecte de producie, 924 Cheltuieli generale de administraie i 925 Cheltuieli de desfacere. Se debiteaz, la finele lunii, cu costul efectiv al produciei finite, al produciei n curs, prin creditul contului 931 Costul produciei obinute, 933 Costul produciei n curs de execuie i 903 Decontri interne privind diferenele de pre. Contul 901 nu prezint sold. Contul 902 Decontri interne privind producia obinut Se utilizeaz pentru evidenierea decontrilor interne privind costul produciei obinute n cursul lunii, la pre de nregistrare (prestabilit sau cu ridicata). Se crediteaz, n cursul lunii, cu preul de nregistrare al produciei finite, prin debitul contului 903 Decontri interne privind diferenele de pre i 931 Costul produciei obinute. Se debiteaz, la sfritul lunii, cu costul efectiv al produciei obinute, prin creditul contului 921 Cheltuielile activitii de baz, 922 Cheltuielile activitii auxiliare, 923 Cheltuieli indirecte de producie, 924 Cheltuieli generale de administraie, 925 Cheltuieli de desfacere i 933 Costul produciei n curs de execuie. Soldul debitor (diferene nefavorabile) sau soldul creditor (diferene favorabile) se va nchide prin contul 903 Decontri interne privind diferenele de pre. Contul 902 Decontri interne privind producia obinut se dezvolt n analitic pe obiecte de calculaie (produse, lucrri, servicii etc.). Contul 903 Decontri interne privind diferenele de pre Se utilizeaz pentru evidenierea diferenelor de pre calculate la finele lunii, ntre costul efectiv al produciei obinute i preul de nregistrare. Se debiteaz, la sfritul lunii, prin creditul contului 902 Decontri interne privind producia obinut, cu ocazia calculrii i nregistrrii diferenelor aferente produciei obinute. Se crediteaz, la sfritul lunii, prin debitul contului 901 Decontri interne privind cheltuielile. La finele lunii, nu prezint sold. Se dezvolt n analitic pe obiecte de calculaie. Grupa 92 Conturi de calculaie cuprinde conturile: 921 Cheltuielile activitii de baz 922 Cheltuielile activitii auxiliare 923 Cheltuielile indirecte de producie 924 Cheltuielile generale de administraie 925 Cheltuielile de desfacere 21

Contul 921 Cheltuielile activitii de baz Se utilizeaz pentru evidenierea cheltuielilor aferente activitii de baz. Se debiteaz, n cursul lunii, cu ocazia colectrii cheltuielilor activitii de baz, prin creditul contului 901 Decontri interne privind cheltuielile, la finele lunii cu cotele de cheltuieli indirecte, repartizate asupra costului produselor, lucrrilor, serviciilor, prin creditul conturilor 922 Cheltuielile activitii auxiliare, 923 Cheltuieli indirecte de producie, 924 Cheltuieli generale de administraie i 925 Cheltuieli de desfacere. Se crediteaz, la finele lunii, cu costul efectiv al produciei obinute i al produciei n curs, prin debitul contului 903 Decontri interne privind diferenele de pre i 933 Costul produciei n curs de execuie (contul se soldeaz). Analitic, se dezvolt pe secii, obiecte de calculaie, articole de calculaie etc. Contul 922 Cheltuielile activitii auxiliare Se utilizeaz pentru evidenierea cheltuielilor activitilor auxiliare. Se debiteaz, n cursul lunii, prin creditul contului 901 Decontri interne privind cheltuielile. Se crediteaz, la finele lunii, prin debitul contului 902 Decontri interne privind producia obinut, 921 Cheltuielile activitii de baz i 933 Costul produciei n curs de execuie. Se dezvolt n analitic pe secii, obiecte de calculaie i articole de calculaie. Contul 923 Cheltuielile indirecte de producie Se utilizeaz pentru evidenierea cheltuielilor cu ntreinerea i funcionarea utilajelor, a cheltuielilor generale ale seciilor. Se debiteaz, n cursul lunii, prin creditul contului 901 Decontri interne privind cheltuielile. Se crediteaz, la sfritul lunii, prin debitul contului 902 Decontri interne privind producia obinut, 921 Cheltuielile activitii de baz i 933 Costul produciei n curs de execuie. Se dezvolt n analitic pe secii, articole de cheltuieli indirecte. Contul 924 Cheltuielile generale de administraie Se utilizeaz pentru evidenierea cheltuielilor de administraie ale unitii. Se debiteaz, n cursul lunii, cu cheltuielile generale efectuate i colectate, prin creditul contului 901 Decontri interne privind cheltuielile i la finele lunii cu cheltuielile activitii auxiliare aferente prestaiilor, a livrrilor de la seciile auxiliare, prin creditul contului 922 Cheltuielile activitii auxiliare. Se crediteaz, la sfritul lunii, odat cu repartizarea cheltuielilor generale n costul produciei obinute din activitile de baz i auxiliare, prin debitul contului 921 Cheltuielile activitii de baz, 922 Cheltuielile activitii auxiliare. n analitic, se desfoar pe articole de cheltuieli ale sectorului administrativ. Contul 925 Cheltuielile de desfacere Se utilizeaz pentru evidenierea cheltuielilor de desfacere a produselor fabricate (cheltuieli ambalare, manipulare etc.). Se debiteaz, n cursul lunii, cu cheltuielile de desfacere a produselor efectuate i colectate, prin creditul contului 901 Decontri interne privind cheltuielile i la finele lunii cu cheltuielile activitilor auxiliare, cheltuielile generale de administraie, prin creditul contului 922 Cheltuielile activitii auxiliare i 924 Cheltuielile generale de administraie.

22

Se crediteaz, la sfritul lunii, cu cheltuielile de desfacere repartizate pe produse, prin debitul contului 921 Cheltuielile activitii de baz. Grupa 93 Costul produciei cuprinde conturile: 931 Costul produciei obinute 933 Costul produciei n curs de execuie Contul 931 Costul produciei obinute Se utilizeaz pentru evidenierea produciei finite obinute (produse, semifabricate destinate vnzrii, lucrri, servicii prestate, alte activiti). Se debiteaz, n cursul lunii, cu preul sau costul de nregistrare al produciei finite obinute prin creditul contului 902 Decontri interne privind producia obinut. Se crediteaz, la finele lunii, cu costul efectiv al produciei decontate pe seama cheltuielilor, prin debitul contului 901 Decontri interne privind cheltuielile. Se nchide la finele lunii, indiferent de sold (debitor sau creditor). Se dezvolt n analitic pe obiecte de calculaie. Contul 933 Costul produciei n curs de execuie Se utilizeaz pentru evidenierea costului efectiv al produciei n curs de execuie. Se debiteaz, la sfritul lunii, cu costul efectiv al produciei n curs de execuie, din activitatea de baz i auxiliar, prin creditul contului 921 Cheltuielile activitii de baz i 922 Cheltuielile activitii auxiliare. Se crediteaz, la sfritul lunii, cu costul efectiv al produciei decontate pe seama cheltuielilor, prin debitul contului 902 Decontri interne privind producia obinut. Analitic, se dezvolt pe obiecte de calculaie.

UNIVERSITATEA: SPIRU HARET FACULTATEA DE MANAGEMENT FINANCIAR CONTABIL SPECIALIZAREA: CONTABILITATE I INFORMATIC DE GESTIUNE ANUL: III ZI, IV FR, ID DISCIPLINA: CONTABILITATE DE GESTIUNE I SISTEMUL INFORMAIONAL AL COSTURILOR 1 CONDUCTOR DE DISCIPLIN: PROF.UNIV.DR. ELENA IATAN NTREBRI 1. Care este legtura dintre contabilitatea de gestiune i contabilitatea financiar ? Care este legtura dintre contabilitatea de gestiune i alte discipline ?

23

2. Cum este reglementat contabilitatea de gestiune i cui servesc informaiile oferite de aceast disciplin ? 3. Ce sunt locurile de cheltuieli i care este rolul lor n calculaia costurilor ? 4. Cum se clasific cheltuielile dup natura lor economic i dup modul lor de includere n componena costului ? 5. Ce presupune principiul determinrii obiectului calculaiei i principiul delimitrii cheltuielilor ntre producia finit i producia n curs de execuie ? 6. Ce este costul mediu sau unitar (care este relaia matematic) ? 7. Care este funcionalitatea i coninutul economic al contului 921 i contului 933 ? 8. Cum se clasific cheltuielile dup legtura cu procesul de producie i dup modul de individualizare pe purttori de costuri ? 9. Care este funcionalitatea i coninutul economic al contului 923 i 903 ? 10. Ce sunt calculaiile totale i calculaiile pariale (exemplificai) ? 11. Ce presupune organizarea contabilitii de gestiune i a calculaiei costurilor ? 12. Ce este costul marginal, care este relaia matematic ? Care este relaia de echilibru dintre preul de vnzare i costul mediu unitar ? 13. Care este funcionalitatea contului 922 i 901 ? 14. Cum se determin i ce sunt costurile previzionale ? Care este legtura dintre costurile previzionale i calculaiile de buget ? 15. Ce presupune principiul stabilirii metodei de calculaie a costurilor i principiul delimitrii cheltuielilor productive de cele neproductive ? 16. Care este funcionalitatea i coninutul economic al conturilor 931 i 902 ? 17. Care sunt etapele metodologice ale elaborrii bugetelor, descriei pe scurt aceste etape. 18. Care sunt principiile care stau la baza elaborrii bugetelor de costuri ? 19. Care sunt funciile bugetelor de costuri ? 20. Care sunt obiectivele contabilitii de gestiune ? 21. Definii noiunea de cost i de cheltuial. 22. Care sunt factorii de organizare ai contabilitii de gestiune i ai calculaiei costurilor i cum influeneaz modul de organizare al contabilitii ? 23. Care sunt indicatorii de gestiune , cum se determin i ce rol au n bugetarea unei activiti ? 24. De cte feluri sunt bugetele i care sunt tendinele n previziunea costurilor ? 25. Care sunt funciile bugetelor de costuri ? 26. Ce presupune procedeul de calcul al costurilor n cazul produciei de fabricaie interdependent (etapele de calcul ) ? 27. Ce presupune procedeul restului ? 28. Ce presupune organizarea sistemului informaional al costurilor ? Descriei aceste etape . 29. Ce presupune principiul delimitrii n timp i spaiu a cheltuielilor, ce legtur exist cu determinarea costului unitar de producie pe produs ? 30. Din ce categorie de procedee fac parte procedeul suplimentrii n form clasic i procedeul celor mai mici ptrate , descriei etapele metodologice de lucru specific acestor procedee . 31. Ce presupune procedeul diviziunii simple i al cifrelor de echivalen i din ce categorie de procedee fac parte ? 32. Din ce categorie fac parte procedeul punctelor de maxim i de minim i procedeul cifrelor relative de structur , descriei etapele de lucru ale acestor procedee . 33. Ce este controlul bugetar i care este rolul lui n activitatea managerial a unei firme ? 34. Care sunt formele de organizare ale calculaiei costurilor , descriei pe scurt . 35. Care este funcionalitatea i coninutul economic al conturilor 924 , 925 ?

24

36. Cum se clasific cheltuielile dup dependena fa de volumul fizic al activitilor pentru care se efectueaz i dup omogenitatea coninutului lor ? 37. Care este rolul contabilitii de gestiune? 38. Ce este costul complet sau comercial? 39. Ce reprezint costul de producie? 40. Ce sunt cheltuielile ncorporabile? 41. Ce sunt cheltuielile nencorporabile? 42. Ce presupune procedeul cifrelor relative de strcutura i dinc ecategorie face parte? 43. Care este rolul delimitrii cheltuielilor n variabile i fixe? 44. Cum pot fi previzionate cheltuielile variabile i fixe? 45. Care este rolul delimitrii produciei terminate de cea neterminat , n contextul determinrii costului de producie? 46. Ce semnificaie aredelimitarea cheltuielilor anticipate n contextul determinrii i costului de produie? 47. n ce context utilizati procedeul celor mai mici ptrate? 48. Ce tipuri de bugete de costuri cunoatei? 49. Care este contul care reflect nregistrarea produciei neterminate, n contabilitatea de gestiune? 50. Ce semnific nregistarea: 921 = 933 51. Ce semnific nregistrarea: 921= 922 52. Ce semnific nregistrarea: 933= 921 53. Ce semnific nregistrarea: 931= 902 54. Ce reprezint centrele de profit? 55. Care este rolul costului marginal? 56. Cum influenteaz costurile procesul de elaborare adeciziilor economico-financiare? 57. Ce sunt cheltuielile complexe? 58. Ce sunt cheltuielile operaionale? 59. Ce sunt chetuielile progresive? 60. Ce sunt cheltuielile extraordinare? 61. Ce semnific relaia: CT n+1- CTn Cm = Q n+1- Qn 62. Care sunt premisele organizrii contabilitii de gestiune? 63. Ce sunt cheltuielile standard? 64. Ce presupune procedeul cantitativ? 65. Care sunt variantele coeficienilor de echivalen? 66. Ce sunt parametrii tehnico-economici i ce rol au n calculaia costurilor? 67. Ce sunt bugetele rezultante? 68. Care este rolul controlului bugetar? 69. Ce presupune organizarea postcalculaiilor ? 70. Cheltuielile cu impozitele i taxele sunt cheltuieli ncorporabile? 71. De cte feluri sunt cheltuielile variabile? 72. Ce rol are principiul determinrii obiectului calculaiei? 73. Ce semnific relaia: Chr

25

d s = n bjo ji=1 74. Ce semnific relaia: n (xy) t t=1 Chv = n x 2t t=1 75. Ce semnific relaia: Chvt = Chv * Q 76. S se delimiteze cheltuielile variabile de cheltuieli fixe prin intermediul procedeului celor mai mici ptrate , cunoscndu se urmtoarele date : Luna X XI XII Q ore 70.000 40.000 80.000 Cheltuieli nregistrate lei 6.500 4.500 7.500

S se determine cheltuielile variabile i fixe pentru luna ianuarie 2007 , cunoscndu se volumul produciei previzionat pentru ianuarie 2007 de 150.000 ore. 77. S se determine costul unei uniti fizice pe produs , utiliznd procedeul coeficientului de echivalen i dispunnd de urmtoarele date : - se realizeaz trei produse A, B, C, produsul A fiind considerat etalon ; - parametrii de echivalare sunt consumul specific (G), respectiv A 0,600 ; B 0,700 ; C 0,900 i consumul cu manopera , respectiv A 170 lei , B 120 lei , C 210 lei ; - Q exprimat n uniti fizice este A 28.000 buc , B 26. 000 buc., C 19.000 buc ; - Cheltuielile nregistrate sunt de 9.500 lei. 78. S se determine costul unitar pe produs n condiiile n care nu exist producie secundar , utiliznd procedeul coeficientului de echivalen (varianta simpl) dispunnd de urmtoarele date : - din procesul de producie rezult trei produse (A,B,C) ; - produsul etalon este produsul B ; - parametrul de echivalare este consumul normat de manoper : (A 120 lei ; B 370 lei ; C 410 lei ) - Q exprimat n uniti fizice este : A 10.000 buc., B 15.000 buc., C 18.000 buc. - Cheltuielile totale nregistrate sunt 9.800 lei . Ct reprezint costul unei uniti fizice pe produs ? 79. S se procedeze la repartizarea cheltuielilor indirecte ale unei secii de producie cunoscndu se urmtoarele date : - cheltuieli directe nregistrate pe produs sunt : Produsul A 2,5 lei Produsul B 3,1 lei Produsul C 2,6 lei

26

- cheltuielile indirecte de repartizat sunt de 1,2 lei; - criteriul de repartizare l reprezint suma cheltuielilor directe ; Menionai ce procedeu ai folosit i din ce categorie face parte. 80. S se determine costul unitar pe produs n condiiile n care nu exist producie secundar , utiliznd procedeul coeficientului de echivalen (varianta simpl) dispunnd de urmtoarele date : - se realizeaz din procesul de producie 4 produse (A, B, C, D) , produsul A fiind considerat produs etalon; - parametrul de echivalare este timpul de funcionare al utilajelor ( A 25 ore, B 16 ore, C 21 ore, D 27 ore) - Q exprimat n uniti fizice este : A 14.000 buc., B 13.000 buc., C 28.000 buc., D 24.000 buc. - Cheltuielile totale nregistrate sunt de 12.240 lei. Care este costul unei uniti fizice pe produs ? 81. S se repartizeze cheltuielile indirecte utiliznd cifrele relative de structur, cunoscndu se urmtoarele date : - cheltuieli directe pe produse sunt : Produsul A 22.000 lei Produsul B 23.000 lei Produsul C 24.500 lei - criteriul de repartizare l constituie salariile directe a cror pondere este : Produsul A 20 %; Produsul B 35 % , Produsul C 40 %. - suma cheltuielilor indirecte de repartizat este de 16.000 lei; 82. S se procedeze la repartizarea cheltuielilor indirecte prin procedeul suplimentrii sub forma cifrelor relative de structur, dispunnd de urmtoarele date : - cheltuieli directe pe produse sunt : Produsul A 28.000 lei Produsul B 27.000 lei Produsul C 29.000 lei Produsul D 31.000 lei - criteriul de repartizare l constituie salariile directe a cror pondere este : Produsul A 15 %; Produsul B 25 % ; Produsul C 35 % ; Produsul D 38 %. - suma cheltuielilor indirecte de repartizat este de 17.500 lei; 83. S se repartizeze cheltuielile indirecte prin procedeul suplimentrii sub forma cifrelor relative de structur, dispunnd de urmtoarele date : - suma cheltuielilor de repartizat este de 8.000 lei; - criteriul de repartizare l constituie salariile directe a cror pondere este : Produsul A 30 %; Produsul B 22 % ; Produsul C 17 % . - cheltuieli directe pe produse sunt : Produsul A 23.000 lei Produsul B 20.000 lei Produsul C 25.500 lei 84. S se delimiteze cheltuielile variabile de cheltuieli fixe prin procedeul celor mai mici ptrate , cunoscndu se urmtoarele date : - volumul produciei i cheltuielile de producie nregistrate sunt redate alturat : Luna 01 02 03 Q ore 41.000 35.000 45.000 Cheltuieli nregistrate lei 1.200 850 1.800

27

S se determine cheltuielile variabile i fixe pentru luna a IV a , cunoscndu se volumul produciei previzionate de 85.000 ore. 85. S se procedeze la delimitarea cheltuielilor variabile de cele fixe prin intermediul punctelor de maxim i de minim, cunoscndu se datele : Luna 01 02 03 Q ore Cheltuieli nregistrate lei 48.000 1.250 28.000 700 35.500 1.600 - volumul produciei pentru luna aprilie (previzionat) este de 90.000 ore. S se determine cheltuielile standard pentru luna a IV a pornind de la cheltuielile variabile i cele fixe. 86. S se procedeze la delimitarea cheltuielilor n variabile i fixe prin procedeul celor mai mici ptrate, cunoscndu se urmtoarele date :

Luna Q ore Cheltuilei nregistrate lei X 45.000 3.600 XI 30.000 2.650 XII 60.000 4.250 S se determine cheltuielile variabile i fixe pentru luna ianuarie 2007, cunoscndu se volumul produciei previzionate de 105.000 ore. 87. S se determine cheltuielile variabile i fixe pentru luna iulie 2007 plecnd de la procedeul punctelor de maxim i de minim cunoscndu se : Luna 04 05 06 Q ore Cheltuieli nregistrate lei 35.000 2.500 41.000 1.300 53.000 3.200 - volumul produciei pentru luna iulie 2007 este de 65.000 ore. 88. S se procedeze la determinarea cheltuielilor standard pentru luna ianuarie 2005 cunoscnd urmtoarele date i aplicnd procedeul punctelor de maxim i de minim : Q ore Cheltuieli nregistrate lei 55.000 3.300 70.000 4.000 80.000 5.400 - volumul produciei pentru luna ianuarie 2007 este de 85.000 ore. 89. S se determine costul unitar pe produs n condiiile n care nu exist producie secundar , utiliznd procedeul coeficientului de echivalen (varianta simpl) dispunnd de urmtoarele date : - din procesul de producie rezult 3 produse : A,B,C ; - produsul etalon este produsul C ; - parametrul de echivalare este consumul normat de manoper : (A 150 lei ; B 240 lei ; C 310 lei ) ; - Q exprimat n uniti fizice este de A 25.000 buc., B 27.000 buc., C 29.000 buc. - Cheltuielile totale nregistrate sunt 17.000 lei . Ct reprezint costul unei uniti fizice pe produs ? 28

Luna X XI XII

90. S se determine costul unei uniti fizice pe produs , utiliznd procedeul coeficientului de echivalen i dispunnd de urmtoarele date : - se realizeaz dou produse A,B, produsul B fiind considerat etalon; - parametrii de echivalare este consumul de manoper (A 2.600.000 lei ; B 3.100.000 lei ) i timp de funcionare al utilajelor (A 20 ore ; B 31 - ore) ; - Q exprimat n uniti fizice este A 35.000 buc., B 38.000 buc. ; - Cheltuielile nregistrate sunt de 86.000.000 lei . 91. S se determine costul unitar pe produs prin procedeul diviziunii simple, cunoscndu se urmtoarele date : - cheltuielile directe sunt : A 21.000 lei ; B 9 .000 lei ; C 26.500 lei ; D 9.000 lei ; - cheltuielile indirecte de repartizat sunt de 6.500 lei i vor fi repartizate n funcie de cheltuielile totale ; Menionai ce procedeu ai folosit la repartizarea cheltuielilor ? 92. S se determine cheltuielile standard pentru luna ianuarie 2007 inndu se seama de cheltuielile variabile i fixe i dispunnd de urmtoarele date : Luna X XI XII Q ore Cheltuieli nregistrate lei 36.000 5.500 45.000 6.800 42.000 3.700 - volumul produciei pentru luna ianuarie 2007 este de 80.000 ore. Delimitarea cheltuielilor se va face utiliznd procedeul punctelor de maxim i de minim . 93. S se repartizeze cheltuielile indirecte n funcie de salariile directe . S se determine costul unitar pe produs , cunoscndu se urmtoarele date : - cheltuieli directe nregistrate sunt : A 18.000 lei ; B 11.000 lei ; C 18.200 lei; - cheltuielile indirecte de repartizat sunt de 8.500 lei; - cheltuielile cu salariile directe reprezint 10% - produsul A , 20% - produsul B, 18 % - produsul C din cheltuielile directe . 94. S se determine costul unitar pe produs prin procedeul diviziunii simple, n baza datelor de care dispunem : - cheltuielile directe sunt : A 18.500 lei ; B 21.0000 lei ; C 17.500 lei ; - cheltuielile indirecte sunt de 9.500 lei care vor fi repartizate n funcie de manopera direct care reprezint : - produsul A 15 % - produsul B 22 % - produsul C 19 % din cheltuielile directe . Ce procedeu ai utilizat? 95. S se delimiteze cheltuielile variabile de cele fixe pentru luna ianuarie 2007 , cunoscndu se datele : Q ore Cheltuieli nregistrate lei 65.000 9.000 72.000 11.200 42.000 6.500 - volumul produciei previzionat pentru luna ianuarie 2007 este de 86.000 ore. Ce procedeu ai utilizat ? 96. Dispunei de urmtoarele date : 29

Luna X XI XII

Luna 04 05 06

Q ore Cheltuieli nregistrate lei 50.000 4.800 55.000 5.500 75.000 6.800 S se determine cheltuielile variabile i cele fixe pentru luna iulie , cunoscndu se previziunea lui Q de 90.000 ore . Specificai ce procedeu ai utilizat . 97. S se determine costul unitar pe produs n condiiile n care din procesul de producie rezult i produs secundar . Datele de care dispunem sunt : - Q obinut : 220.000 Kg ; - Q secundar : 75.0000 Kg ; - Pre valorificare al produsului secundar : 0,08 lei / Kg ; - Rata profitului : 10 % - Cheltuieli desfacere pentru produs secundar 0,004 lei / Kg ; - Suma cheltuielilor totale 110.000 lei. Specificai ce procedeu ai utilizat i din ce categorie face parte . 98. S se determine costul unei uniti fizice pe produs , utiliznd procedeul coeficientului de echivalen i dispunnd de urmtoarele date : - se realizeaz dou produse A,B ; produsul A fiind considerat etalon; - parametrii de echivalare sunt consumul specific (G) , respectiv A 0,800 ; B 0,600 i timpul de funcionare al utilajelor (T) A 22 ; B 30 ; - Q exprimat n uniti fizice este A 27.000 buc., B 32.000 buc. ; - Cheltuielile nregistrate sunt de 9.600 lei . 99. Care este legtura dintre contabilitatea de gestiune i celelalte discipline contabile?

BIBLIOGRAFIE Minimal 1. Blu Aurelian Virgil, Contabilitate de gestiune. Noiuni fundamentale, Ed. Fundaiei Romnia de Mine, 2005; 2. Iatan Elena, Contabilitate de gestiune, Ed. Muntenia, Constana, 2004; 3. Oprea Clin, Crstea Gh., Contabilitate de gestiune i calculaia costurilor, Ed. Atlas Press, 2003.

30

Suplimentar

1. xxx, Ordinul MFP nr. 1826/2003; 2. xxx, Ordinul MFP nr. 1752/2005.

31