Contabilitate Curs 2-3-4-5

1. Relaia dintre situaiile financiare

Un set complet de situaii financiare conine:
- Bilanul contabil
- Contul de profit i pierdere
- Tabloul fluxurilor de trezorerie (Situaia fluxurilor de numerar);
- Tabloul variaiei capitalurilor proprii;
- Politici contabile i note la situaiile financiare
Bilanul contabil prezint poziia financiar a ntreprinderii, reprezentat de:
- Active (resurse economice)
- Datorii
- Capitaluri proprii (averea net a proprietarilor)
Contul de profit i pierdere (CPP) prezint performana financiar calculat ca diferena
dintre:
- Venituri fluxuri pozitive de avere;
- Cheltuieli fluxuri negative de avere
Tabloul fluxurilor de trezorerie (TFT) prezint echilibrul financiar al ntreprinderii
- ncasri fluxuri pozitive de trezorerie (bani)
- Pli fluxuri negative de trezorerie (bani)
Tabloul variaiei capitalurilor proprii (TVCP) - prezint modificrile intervenite ncadrul
capitalurilor proprii n decursul unei perioade.
Situaiile financiare nu sunt ns ntocmite i prezentate n mod independent. ntre ele exist
cteva corelaii. Astfel, bilanul contabil prezint informaii statice (informaii la un moment dat)
despre cteva elemente cheie, n timp ce contul de profit i pierdere, tabloul fluxurilor de
trezorerie i tabloul variaiei capitalurilor proprii conin informaii legate de dinamica unor
informaii cheie din bilan (ideea de flux creteri, scderi), aa cum reiese din tabelul de mai
jos:


Contabilitate Curs 2-3-4-5

Situaie financiar Element cheie din bilan
Tabloul variaiei capitalurilor proprii Capitalurile proprii
Contul de profit i pierdere Rezultatul exerciiului parte a capitalurilor proprii
Tabloul fluxurilor de trezorerie Trezorerie (lichiditi i echivalente de lichiditi)
parte a activelor n bilan

2. Bilanul contabil
Bilanul contabil prezint poziia financiar a ntreprinderii. Aceasta este reprezentat de
active, datorii i capitaluri proprii.
Activele sunt resurse economice controlate de ntreprinderi, provenite din evenimente trecute
de la care se ateapt beneficii economice viitoare.
Datoriile sunt obligaii prezente, provenite din evenimente trecute, de a sacrifica beneficii
economice viitoare.
Capitalurile proprii reprezint interesul rezidual al proprietarilor n activele ntreprinderii
dup deducerea datoriilor.
Dup felul n care activele, datoriile i capitalurile proprii sunt prezentate n cadrul bilanului,
practica contabil identific dou categorii principale de format al bilanului:
- Format cont;
- Format list.


Pentru a spori coninutul informaional al situaiilor financiare, activele i datoriile fac
obiectul unor clasificri.
Contabilitate Curs 2-3-4-5

n bilan, activele sunt clasificate dup dou criterii:
- Criteriul lichiditii i
- Criteriul naturii.
n funcie de lichiditatea activelor, acestea sunt clasificate n:
- Active ne-curente;
- Active curente.
Activele ne-curente (Activele imobilizate) Active care sunt utilizate de ntreprindere:
- pe o perioad mai mare de 1 an; sau
- dincolo de durata unui ciclu de exploatare.
Activele curente (Activele circulante) Active care sunt utilizate de ntreprindere:
- - n decursul unui an; sau
- - n decursul unui ciclu de exploatare.
Ca principiu general, distincia dintre activele ne-curente i cele curente se face prin
referire la deinerea lor pe o perioad de sub sau peste un an. Raportarea la ciclul de exploatare i
nu la durata de un an se impune n cazul ntreprinderilor al cror ciclu de exploatare se ntinde pe
o perioad mai mare de 12 luni.
De exemplu, pentru o ntreprindere care desfoar activiti de comer (cumprri de
mrfuri pentru a fi revndute ulterior) o cldire utilizat drept magazin este considerat un activ
imobilizat (ne-curent) ntruct este folosit pe o perioad mai mare de 12 luni. n acelai timp,
mrfurile cumprate de ntreprindere pentru a fi revndute sunt considerate active circulante,
ntruct ele vor fi revndute (i deci vor prsi ntreprinderea) ntr-o perioad de mai puin de
12luni.
Pe de alt parte, considernd exemplul unei firme constructoare de aeronave, al crei
ciclu de exploatare este s spunem de 30 de luni, o cldire folosit ca depozit pentru materiale
reprezint tot un activ imobilizat. n schimb, un motor, achiziionat la nceputul ciclului de
exploatare i asamblat n cadrul produsului finit la mijlocul ciclului de exploatare (dup 15 luni,
deci dup mai mult de 12 luni) va fi considerat un activ circulant.
Alturi de activele imobilizate i cele circulante, n cadrul activelor putem identifica o a
treia categorie: activele de regularizare. Acestea rezult strict din aplicarea principiilor contabile
i nu iau ntodeauna forma unor resurse economice; Mai degrab, activele de regularizare rezult
din nevoia de a delimita n mod clar cheltuielile i veniturile ntre exerciiile financiare.
Contabilitate Curs 2-3-4-5

Exemplul cel mai des ntlnit l reprezint cheltuieli nregistrate n avans. S presupunem
c la 01.07.N o ntreprindere pltete 12.000 RON reprezentnd chiria aferent urmtoarelor 12
luni (1.000 RON chirie lunar). La 31.12.N, cnd 6 din cele 12 luni vor fi trecut, ntreprinderea
va prezenta n bilan un activ de regularizare cheltuieli nregistrate n avans de 6.000 RON
reprezentnd cheltuielile cu chiriile care vor fi nrregistrate n anul N+1 dar care au fost deja
pltite n anul N. Astfel, elementul de activ numit cheltuieli nregistrate n avans ajut la
separarea dintre fluxurile de trezorerie (bani) i cele de cheltuieli (fluxuri de avere). n exerciiul
N fluxul de trezorerie este de 12.000 RON, n timp ce fluxul (negativ) de avere cheltuiala cu
chiria este de doar 6.000 RON, restul corespunznd anului N+1.
La fel ca i activele, datoriile pot fi clasificate dup dou clriterii:
- criteriul exigibilitii (al scadenei datoriilor);
- criteriul naturii
n funcie de exigibilitate scadena datoriilor (data plii datoriilor) putem distinge dou
categorii de datorii:
1. Datorii ne-curente (Datorii pe termen lung) datorii care trebuie pltite ntr-o perioad
mai mare de 12 luni
2. Datorii curente (Datorii pe termen scurt) datorii care trebuie pltite ntr-o perioad de
mai puin de 12 luni
Alturi de datoriile ne-curente i cele curente putem distinge dou alte categorii de datorii:
- provizioane;
- venituri nregistrate n avans
Provizioanele sunt datorii care au valoare i/sau scaden incert. Recunoaterea acestor
datorii n contabilitate contrar incertitudinii referitoare la valoarea datoriei i/sau a scadenei sale
reprezint o consecin a principiului prudenei. n contabilitate, principiul prudenei se refer la
tratamentul asimetric al datoriilor i cheltuielilor pe de o parte i al activelor i veniturilor pe de
alt parte. Tratamentul asimetric vizeaz caracterul verificabil al informaiilor referitoare la
active, datorii, cheltuieli i venituri. Astfel datoriile i cheltuielile trebuie recunoscute n
contabilitate chiar i atunci cnd informaiile referitoare la acestea nu sunt fiabile (perfect
verificabile) n timp ce activele i veniturile se recunosc doar cnd sunt certe sau cvasi-certe.
Veniturile nregistrate n avans sunt datorii de regularizare care rezult din nevoia de a delimita
n mod clar cheltuielile i veniturile ntre exerciiile financiare (ca i n cazul activelor de
regularizare). Referindu-ne la exemplul prezentat n legtur cu cheltuielile nregistrate n avans,
dar considernd cazul ntreprinderii care ncaseaz (i nu cel al firmei care pltete) chiria de
12.000 RON/an, la 31.12.N aceast ntreprindere va raporta un venit nregistrat n avans n
valoare de 6.000 RON. Astfel, din ncasarea total de 12.000 RON doar jumtate reprezint
Contabilitate Curs 2-3-4-5

venituri ale exerciiului current (N). Cealalt jumtate reprezint venituri aferente primelor 6 luni
ale exerciiului N+1. Ca i n cazul cheltuielilor nregistrate n avans, veniturile nregistrate n
avans ajut la separarea dintre fluxurile de trezorerie (bani) i cele de venituri (fluxuri pozitive de
avere).
Clasificarea activelor dup lichiditate i a datoriilor dup exigibilitate conduce la
urmtoarea prezentare bilanier (provizioanele, veniturile n avans i cheltuielile n avans sunt
ignorate n aceast prezentare):


Activele contabile
a. Definiie i criterii de recunoatere
b. Evaluare
c. Clasificare dup natur
Definiie i criterii de recunoatere
Definiie
Aa cum am vzut anterior, activele reprezint resurse economice controlate de ntreprinderi,
provenite din evenimente trecute de la care se ateapt beneficii economice viitoare. Astfel,
definiia activelor surprinde trei aspecte eseniale care definesc un activ din punct de vedere
contabil:
- Controlul resursei economice;
- Proveniena din tranzacii trecute;
Contabilitate Curs 2-3-4-5

- Beneficiile economice viitoare asociate resursei.
Controlul unei resurse economice se refer la posibilitatea unei ntreprinderi de a:
- Avea acces la beneficiile economice ncorporate ntr-o resurs economic;
- Restrnge accesul altor persoane la beneficiile economice ale resursei.
Ambele aspecte sunt eseniale pentru ca o resurs economic s poat fi clasificat drept activ
contabil. Simplul acces la beneficiile economice ale unei resurse nu atrage dup sine clasificarea
resursei ca activ. De exemplu, ntreprinderile au acces la beneficiile economice ncoporate ntr-o
autostrad ns ele nu pot restriciona accesul altor ntreprinderi sau persoane la acea resurs fapt
pentru care autostrzile nu pot fi considerate active ale unei ntreprinderi. De fapt, bunurile
publice n general, sunt resurse economice la a ale cror beneficii ntreprinderile au acces dar nu
pot restriciona accesul altora, fapt pentru care ele nu reprezint active din punct de vedere
contabil.
n cele mai multe dintre cazuri, controlul asupra unei resurse economice decurge din
drepturile legale pe care o ntreprindere le are asupra resursei. Dreptul de proprietate asupra unei
resurse (dreptul de posesiune, utilizare, dispoziie i uzufruct) este suficient dar nu i necesar
pentru ca o resurs s poat fi considerat controlat de o ntreprindere. Cazul cel mai frecvent
ntlnit cnd o ntreprindere controleaz o resurs economic fr a deine dreptul de proprietate
este cel al contractelor de locaie-finanare (leasing financiar).
De asemenea, resursele economice controlate de ntreprindere trebuiesc s provin din tranzacii
trecute. Evenimentele viitoare i inteiile nu se contabilizeaz. A nu se confunda ns informaiile
prezente despre evenimente viitoare cu evenimentele viitoare n sine. Informaiile prezente
despre evenimentele viitoare fac obiectul contabilizrii ns ntr-o manier asimetric
(recunoscnd/divulgnd informaiile nefavorabile i nerecunoscnd/nevivugnd informaiile
favorabile). Raportarea strict doar a tranzaciilor trecute sporete caracterul verificabil al
informaiilor contabile ns afecteaz negativ relevana informaiei contabile.
Beneficiile economice viitoare ncorporate ntr-o resurs se refer la capacitatea resursei de a
contribui la obinerea de bani sau alte resurse economice n viitor prin:
- utilizare n cadrul unui proces de producie;
- vnzare;
- nchiriere;
- plasare drept garanie n cadrul unui contract de mprumut etc.
Criterii de recunoatere a activelor
Pentru ca un activ s poat fi prezentat n bilan este nevoie ca acesta s satisfac dou criterii
(criterii de recunoatere) suplimentare. Ambele reprezint constrngeri suplimentare asupra
beneficiilor economice dup cum urmeaz:
Contabilitate Curs 2-3-4-5

- beneficiile economice asociate resursei economice s fie probabile;
- beneficiile economice s poat fi evaluate n mod fiabil.
Evaluarea activelor
Evaluarea activelor intervine la trei categorii de momente:
- la intrarea n entitate (valoarea de intrare);
- la inventar (valoarea bilanier);
- la ieirea din entitate (valoare de ieire).
Evaluarea la data intrrii n entitate valoare de intrare
n funcie de modalitatea de intrare n entitate, putem distinge patru categorii alevalorii de
intrare:
a. COST DE ACHIZIIE
b. COST DE PRODUCIE
c. VALOARE DE APORT
d. VALOARE JUST
Costul de achiziie
Costul de achiziie se folosete n cazul activelor achiziionate cu titlu oneros. Ca principiu
general, costul de achiziie reprezint suma cheltuielilor direct legate de achiziia activului.
Activele sunt deci reprezentate la nivelul efortului total de a aduce un activ n entitate. Costul de
achiziie are urmtoarea formul:
Pre de cumprare net
+ Cheltuieli de transport
+ Cheltuieli de asigurare pe perioada transportului
+ Cheltuieli cu montajul
+ Impozite i taxe nedeductibile
+ Alte cheltuieli direct legate de achiziia unui activ

= COST DE ACHIZIIE

Contabilitate Curs 2-3-4-5

Costul de producie
Costul de producie se folosete pentru evaluarea activelor produse n cadrul ntreprinderii fie
pentru nevoi proprii (cum ar fi cazul activelor imobilizate) fie pentru a fi vndute (ca de exemplu
produsele finite fabricate de ntreprindere). Costul de producie are urmtoarea formul:
Costul materiilor prime directe
+ Costul manoperei directe
+ Costuri indirecte de producie

= Cost de producie
Valoarea de aport
Valoarea de aport se folosete pentru evaluarea activelor care intr n entitate pe calea aportului
n natur de la acionari sau asociai. Valoarea de aport este indicat de un expert evaluator care,
de cele mai multe ori, stabilete valoarea aportului n natur prin referin la valoarea just.
Valoarea just
Valoarea just reprezint suma pentru care un activ ar putea fi schimbat de bun voie ntre pri
aflate n cunotin de cauz n cadrul unei tranzacii cu preul determinat obiectiv.
Valoarea just se folosete n cazurile n care activul intr n entitate n mod gratuit sau este
constatat plus la inventar.
Forme ale valorii juste:
- preul de pia (dac exist o pia lichid)
- valoarea actualizat a fluxurilor viitoare de bani prognozate a fi obinute din
utilizarea activului.
Pentru a exemplifica cea de-a doua form de estimare a valorii juste, s considerm urmtorul
exemplu: ntreprinderea X S.A. acord la 01.01.N un mprumut de 400.000 RON unei alte
ntreprinderi. Rata anual a dobnzii este de 5% iar valoarea creditului va fi rambursat la
sfritul duratei de 5 ani a contractului (31.12.N+4). La 31.12.N+1 (dup doi ani de la data
semnrii contractului), managerii ntreprinderii X constat c ntreprinderea debitoare se afl n
dificulti financiare estimndu-se c n cei trei ani de contract rmai nu se vor mai ncasa
dobnzi, iar la scaden ntreprinderea debitor nu va mai putea rambursa dect 250.000 RON din
valoarea datorat. Care este valoarea just la 31.12. N+1 a activului care rezult din contractul de
mprumut?
Contabilitate Curs 2-3-4-5

Contractul de mprumut confer ntreprinderii X un drept bnesc (drept de crean) ca, la
data de 31.12.N+4 s primeasc suma de 400.000 RON, n timp ce, periodic, pe durata
mprumutului ea va primi dobnzi la o rat a dobnzii de 5% anual (20.000 RON/an). La
31.12.N+1, datorit dificultilor financiare ale ntreprinderii debitor, managerii ntreprinderii X
i modific ateptrile referitoare la fluxurile de trezorerie astfel (tabelul prezint comparativ
situaia ideal fr dificulti financiare i cea cu dificulti financiare ale debitorului):
Data Descriere Fr dificulti financiare Cu dificulti financiare
01.01.N Investiie iniial - 400.000 - 400.000
31.12.N Dobnd 20.000 20.000
31.12.N+1 Dobnd 20.000 20.000
31.12.N+2 Dobnd 20.000 0
31.12.N+3 Dobnd 20.000 0
31.12.N+4 Dobnd plus principal 20.000 + 400.000 0+250.000

Astfel, la 31.12.N+1 managerii calculeaz valoarea just a creanei actualiznd fluxurile
viitoare de trezorerie:
Valoare just (la 31.12.N) = 0/(1+0.05)
1 +
0/(1+0.05)
2
+ (0+250.000)/(1+0.05)
3
= 215.960
Dei nu reprezint un exemplu de evaluare la intrare n entitate ci mai degrab la inventar,
exemplul anterior reprezint o bun ilustrare a valorii juste ca sum a valorilor actualizate ale
fluxurilor viitoare de trezorerie.
Evaluarea la inventar stabilirea valorii bilaniere
Valoarea bilanier a activelor contabile se determin diferit pentru activele imobilizate i pentru
cele circulante. Dei fiecare categorie de active imobilizate i active circulante prezint propriile
particulariti, putem izola cte un principiu general pentru fiecare din cele dou categorii.n
esen, evaluarea la data bilanului presupune compararea valorii de intrare cu valoarea de
inventar i prezentarea activului la valoarea cea mai mic dintre cele dou. Diferena dintre
evaluarea bilanier a activelor imobilizate i a celor circulante const n faptul c cele mai multe
dintre activele imobilizate, fiind utilizate pe o perioad mai mare de un an, fac obiectul
amortizrii. Activele circulante nu se amortizeaz.
Amortizarea reprezint procesul de alocare a valorii de intrare (valorii amortizabile) a unui activ
imobilizat asupra duratei sale de utilizare. Informal, amortizarea reprezint un mecanism prin
care valoarea de intrare a unui activ imobilizat este recunoscut ca o cheltuial, treptat n timp.
Contabilitate Curs 2-3-4-5

Astfel, pentru activele imobilizate i activele circulante putem distinge urmtoarele reguli
generale
1
de prezentare n bilan:
Active imobilizate Active circulante

Valoarea de intrare Valoare de intrare
-Amortizri cumulate
-Ajustri privind deprecierea -Ajustri privind deprecierea
=Valoare net contabil (valoarea bilanier) = Valoare net contabil (valoarea bilanier

Exemplu privind valoarea bilanier a unui activ imobilizat
Un activ imobilizat a fost achiziionat la data de 31.12.2007 pentru suma de 20.000 RON (cost
de achiziie).
- Durata estimat de utilizare este de 5 ani iar
- Valoarea rezidual (valoarea estimat a activului la sfritul duratei estimate de
utilizare ) la sfritul celor 5 ani este de 0 RON
- Valoarea de pia la 31.12.2008 era de 15.000 RON
- Metoda de amortizare utilizat metoda liniar (Valoarea activului este alocat n mod
egal asupra duratei de utilizare).
Determinai valoarea bilanier a activului imobilizat la 31.12.2008.
1. Calculul valorii amortizabile, amortizrii anuale i valorii neamortizate
a. Valoarea amortizabil = Valoarea de intrare Valoarea rezidual
= 20.000 RON 0 RON= 20.000 RON
b. Amortizare anual = Valoare amortizabil/Durata estimat de utilizare
= 20.000 RON /5 ani = 4.000 RON/an
c. Valoare neamortizat = Valoare de intrare Amortizri cumulate
= 20.000 RON 4.000 RON = 16.000 RON
2. Calculul pierderii de valoare

1
Subliniem caracterul general al acestor reguli de prezentare. Aceasta nseamn c aceste reguli se aplic celor mai
multe categorii de active imobilizate i active circulante existnd ns i excepii. De exemplu, cele mai multe dintre
terenuri nu fac obiectul amortizrii i deci formula prezentat nu este aplicabil lor.
Contabilitate Curs 2-3-4-5

Pierdere de valoare = Valoare neamortizat- Valoare de pia
= 16.000 15.000 = 1.000 RON
3. Calculul valorii bilaniere la 31.12.2008 i prezentarea activului imobilizat n bilan
Valoare de intrare 20.000 RON
- Amortizri cumulate (4.000) RON
- Ajustri privind pierderea de valoare (1.000) RON
= Valoare net contabil 15.000 RON

Exemplu privind determinarea valorii bilaniere a unui activ circulant.
Valoarea de intrare a unui element de activ circulant a fost de 200 RON.
La fritul anului valoarea de pia a activului respectiv este:
a.) 180 RON
b.) 210 RON
Determinai valoarea bilanier a activului circulant n fiecare din cele dou cazuri.
Rspuns: n cazul a.)
Valoarea de intrare 200 RON
Valoarea de pia 180 RON
= Pierdere de valoare 20 RON
Trebuie subliniat c aceast pierdere de valoare este doar o pierdere potenial. Cu toate acestea,
n virtutea principiului prudenei ea trebuie nregistrat. Pierderea de valoare potenial de 20
RON va conduce la recunoaterea unei cheltuieli n contul de profit i pierdere iar activul
circulant va fi prezentat n bilan astfel:
Valoarea de intrare 200 RON
Ajustri privind pierderea de valoare (20) RON
= Valoare net contabil (valoarea bilanier) 180 RON

Contabilitate Curs 2-3-4-5

n cazul b.)
Valoarea de intrare 200 RON
Valoarea de pia 210 RON
= Apreciere + 10 RON
Aprecierea de 10RON este o apreciere potenial (n sensul n care doar vnzarea efectiv a
activului circulant pentru 210 RON ar face ca aprecierea s aibe acoperire n lichiditi; pn la
momentul vnzrii efective, plusul de valoare rmne potenial). Prin prisma principiului
prudenei, aprecierea de 10 RON nuva fi nregistrat iar valoarea bilanier a activului circulant
va fi egal cu valoarea de intrare de 200 RON.
Aa cum am putut constata mai devreme, evaluarea la inventar i prezentarea activelor n bilan
la nchiderea exerciiului financiar impune utilizarea principiului prudenei adic evaluarea
asimetric a activelor i veniturilor pe de o parte i datoriilor i cheltuielilor pe de alt parte.
Astfel, conform principiului prudenei, activele i veniturile nu trebuiesc supraevaluate n timp ce
datoriile i cheltuielile nu trebuiesc subevaluate.
Evaluare la data ieirii din entitate
La data ieirii din entitate, activele sunt evaluate la valoarea de intrare sau la valoarea la care
activul este nregistrat n contabilitate (dac aceasta este alta dect valoarea de intrare) .
Clasificarea activelor dup natura lor:
Aa cum am vzut anterior, dup criteriul lichiditii, activele se clasific n:
- Active imobilizate;
- Active circulante
n cadrul fiecreia din aceste categorii, activele se clasific dup un al doilea criteriu respectiv
dup natura activelor. Aceasta nseamn c criteriul lichiditii predomin n cadrul clasificrii
activelor, criteriul naturii avnd o importan secundar.
A. ACTIVELE IMOBILIZATE (ACTIVELE NECURENTE)
Dup natura lor activele imobilizate se clasific n:
I. Imobilizri necorporale
II. Imobilizri corporale
III. Imobilizari financiare
Contabilitate Curs 2-3-4-5

I. Imobilizrile necorporale sunt active identificabile, nemonetare i fr suport material
deinute pentru utilizare n cadrul exploatrii. Caracterul identificabil al activelor imobilizate
necorporale se refer la capacitatea activelor de a fi izolate, evaluate i, n unele cazuri, vndute
separat de ntreprindere. Caracterul nemonetar se refer la faptul c activele imobilizate
necorporale nu sunt creane financiare. Aspectul nemonetar distinge practic imobilizrile
necorporale de imobilizrile financiare.
n categoria imobilizrilor necoporale putem distinge urmtoarele categorii:
1. Cheltuieli de constituire
2. Cheltuieli de dezvoltare
3. Concesiuni, brevete, licene
4. Fond comercial
5. Avansuri i imobilizri necorporale n curs de execuie
6. Alte imobilizri necorporale
Cheltuieli de constituire cheltuieli ocazionate de nfiinarea sau de dezvoltarea unei
ntreprinderi:
- taxe;
- cheltuieli de nscriere/nmatriculare (ex. la Registrul Comerului);
- cheltuieli privind emisiunea i vnzarea de aciuni i obligaiuni.
Cheltuielile de constituire pot fi:
- nregistrate n bilan ca active necorporale i amortizate pe o perioad de pn la 5 ani.
- nregistrate direct n contul de profit i pierdere n perioada (anul) n care se produc.
Practica internaional - nregistrare la cheltuieli n anul n care sunt realizate deci n contul de
profit i pierderi nu bilan !!!
Cheltuieli de dezvoltare sunt active imobilizate generate de aplicarea rezultatelor activitii de
cercetare sau a altor cunotine ntr/un plan ce vizeaz producia de materiale, produse, procese,
sisteme sau servicii noi sau mbuntite substanial nainte de nceperea produciei i a
comercializrii.
Cheltuielile de dezvoltare
- se nregistreaz n bilan ca active imobilizate (n perioada n care se produc) i
Contabilitate Curs 2-3-4-5

- sunt amortizate (trecute n contul de profit i pierdere la cheltuieli) pe perioada de
utilizare.
Cheltuielile de dezvoltare se produc de obicei n cadrul unui proiect mai larg care include:
- etap de cercetare, premergtoare
- etapei de dezvoltare
Cheltuielile aferente etapei de cercetare se nregistreaz direct n contul de profit i pierdere
pentru c rezultatele sale sunt de obicei foarte incerte (beneficiile economice viitoare sunt foarte
puin probabile). nregistrarea acestor cheltuieli direct n contul de profit i pierdere este (din
nou) n concordan cu o atitudine prudent n contabilitate.
Cheltuielile aferente etapei de cercetare se nregistreaz n bilan ca active imobilizate doar dac
fezabilitatea rezultatelor sale poate fi demonstrat.
Concesiunile, Brevetele, Licenele, Mrci comerciale etc
Concesiunile se refer la dreptul de exploatare a unor bunuri sau de exercitare a unor
activiti.
Brevete sunt titluri care dau inventatorului unui produs sau procedeu monopolul de
exploatare pentru o perioad de timp.
Licenele se refer la dreptul de a exploata un brevet pentru o anumit perioad. Titularul nu
renun la brevet ns confer unei tere pi dreptul de a-l exploata)
Concesiunile, brevetele i licenele se amortizeaz pe durata relevant (durata contractului de
concesiune, durata brevetului, durata de exploatare licenei).
Mrcile comerciale sunt reprezentate de semne materiale care servesc la distingerea
produselor, obiectelor sau serviciilor unei ntreprinderi. Investiiile fcute de o ntreprindere
pentru a dezvolta propria marc sunt nregistrate la categoria mrcilor comerciale. Mrcile
comerciale care fac obiectul unei protecii pe o durat nelimitat nu pot fi amortizate, ns
eventualele pierderi de valoare ale unor astfel de mrci fac obiectul contabilizrii.
Fondul comercial
Fondul comercial reprezint ansamblul elementelor necorporale,
- neseparabile de entitatea economic i
- neevaluabile separat.
Contabilitate Curs 2-3-4-5

Aceste elemente fac ca valoarea ntreprinderii s fie diferit (superioar sau inferioar)
sumei valorilor componentelor sale. Exemple de astfel de elemente necorporale:
- calitatea managementului;
- competena personalului;
- know-how industrial;
- stabilitatea resurselor de aprovizionare;
- clientela;
- vadul;
- reputaia;
- imaginea ntreprinderii.
Practica contabil distinge dou categorii de fond comercial
- fond comercial generat intern;
- fond comercial rezultat n urma unei achiziii
Fondul comercial generat intern este fondul comercial al unei ntreprinderi care nu se afl n
situaia de a fi achiziionat. n asemenea condiii, fondul comercial nu se contabilizeaz.
Motivul l reprezint faptul c evaluarea fondului comercial n astfel de circumstane este extrem
de subiectiv i deci criteriul evalurii fiabile a activelor nu este satisfcut. Practic, dei
beneficiilor economice exist, datorit faptului c evaluarea lor este puin fiabil, fondul
comercial generat intern nu se contabilizeaz.
Pe de alt parte, fondul comercial rezultat n urma unei achiziii se nregistreaz ca o imobilizare
necorporal i se amortizeaz pe o perioad de 5 ani (sau n funcie de felul n care se estimeaz
c vor fi consumate beneficiile economice aferente lui). Trebuie menionat c practica
internaional nu permite amortizarea fondului comercial rezultat n urma unei achiziii. Conform
standardelor internaionale de raportare financiar fondul comercial este capitalizat (nregistrat la
active la momentul achiziiei) dup care, la nchiderea fiecrui exerciiu financiar se efectueaz
un test de depreciere, eventualele pierderi de valoare constatate fiind nregistrate la cheltuieli n
contul de profit i pierdere.

Fondul comercial rezultat n urma unei achiziii se calculeaz dup urmtoarea formul:
Fondul comercial = Pre de achiziie al ntreprinderii Valoarea just a activelor nete
Contabilitate Curs 2-3-4-5

Exemplu privind calculul fondului comercial rezultat n urma unei achiziii
ntreprinderea X S.A. cumpr pentru un pre total de 140 u.m. 80% din aciunile ntreprinderii
Y S.A. La data achiziiei, valoarea contabil a activelor i datoriilor ntreprinderii Y era de 220
u.m. i respectiv 80 u.m. n timp ce valoarea just a activelor i datoriilor identificabile
ntreprinderii Y era de 250 u.m. i respectiv 90 u.m.
Date fiind aceste informaii, valoarea just a activelor nete ale ntreprinderii se calculeaz ca
diferen ntre valoarea just a activelor i datoriilor identificabile:
Valoarea just a activelor nete = 250 u.m. 90 u.m. = 160 u.m.
Valoarea just a 80% din activele nete (proporia achiziionat de ntreprinderea X) = 0.8*160 =
128u.m.
Fondul comercial = Preul de achiziie Valoarea just a activelor nete achiziionate = 140 u.m.
128 u.m. = 12 u.m.
n urma achiziiei, ntreprinderea X va raporta n bilanul consolidat (bilanul grupului) fond
comercial n valoare de 12 u.m.
Fondul comercial rezultat n urma unei achiziii este tot fondul comercial generat intern dar care
a fost efectiv pltit n urma achiziiei. Evaluarea fondului comercial este considerat n aceast
situaie ca fiind fiabil iar fondul comercial poate fi nregistrat.
Avansurile i imobilizrile necorporale n curs
Avansurile pltite pentru imobilizri necorporale sunt clasificate ca imobilizri necorporale ns
nu se amortizeaz.
Exemplu: O ntreprindere pltete 2.000 RON avans pentru achiziia unui program informatic.
Dei plata avansului genereaz din punct de vedere legal o crean (un drept de a primi un bun
programul informatic dup plata diferenei pn la preul de vnzare), din punct de vedere
contabil aceast crean este asociat cu o imobilizare ne-corporal i este prezentat ca atare n
bilan. Astfel, avansurile pltite vor fi clasificate n bilan n funcie de natura elementului pentru
achiziionarea cruia se pltete avansul, n acest caz o imobilizare necorporal.
Imobilizri necorporale n curs sunt imobilizri necorporale produse de ntreprindere sau de tere
persoane nefinalizate la data bilanului. La aceast dat, imobilizrile necorporale n curs se
evalueaz, de cele mai multe ori, la nivelul total al costurilor efectuate pentru a duce imobilizarea
n stadiul de produciede ladata bilanului. Imobilizrile necorporale n curs nu fac obiectul
amortizrii.
Contabilitate Curs 2-3-4-5

Alte imobilizri necorporale n aceast categorie se includ programele informatice i alte
imobilizri necorporale deinute de ntreprinderi i care nu pot fi contabilizate n nici una din
categoriile enumerate i analizate anterior.
II. Imobilizri corporale active imobilizate cu substan material deinute pentru utilizare n
cadrul exploatrii pe o perioad mai mare de un an sau dincolo de durata unui ciclu de
exploatare. n cadrul imobilizrilor corporale se disting urmtoarele elemente:
1. Terenuri i construcii
2. Instalaii tehnice i maini
3. Alte instalaii, utilaje i mobilier
4. Avansuri i imobilizri corporale n curs de execuie
Natura acestor elemente de active imobilizate nu implic probleme majore fapt pentru care
prezentm mai jos doar cteva elemente mai importante.
Terenurile nu fac obiectul amortizrii (cu unele excepii). La data bilanului, se nregistreaz ns
eventualele ajustri privind pierderile de valoare ale terenurilor.
Cldirile, instalaiile tehnice, utilaje i mobilier se amortizeaz pe durata estimat de utilizare,
la data bilanului nregistrndu-se eventualele ajustri privind pierderile de valoare. Acestor
elemente se aplic practic regulile de evaluare la data bilanului descrise ntr-o seciune
anterioar.
Avansurile pentru imobilizri corporale
Ca i n cazul imobilizrilor necorporale, avansurile pltite pentru achiziionarea imobilizrilor
corporale sunt nregistrate n categoria imobilizrilor corporale. Cu toate c plata unui avans
genereaz o crean, aceast crean este clasificat n funcie de natura obiectului achiziionat, n
acest caz o imobilizare corporal.
Imobilizrile corporale n curs sunt imobilizri corporale produse de ntreprindere sau de tere
persoane nefinalizate la data bilanului. La aceast dat, imobilizrile corporale n curs se
evalueaz, la nivelul total al costurilor efectuate pentru a duce imobilizarea n stadiul de
producie de la data bilanului. ntruct sunt nc n curs de execuie i nu contribuie la
producerea de venituri, imobilizrile corporale n curs nu fac obiectul amortizrii. Costul aferent
lor nu este trecut pe cheltuieli dect dup ce imobilizarea este finalizat i utilizat n exploatare.
III. Imobilizri financiare sunt investiii monetare reprezentate de achiziii de titluri de valoare
(aciuni i obligaiuni) i creane financiare (de exemplu mprumuturi acordate pe termen lung).
Definitoriu pentru imobilizrile financiare este deinerea acestor titluri i creane pe o durat mai
Contabilitate Curs 2-3-4-5

mare de un an. Pentru scopul cursului nostru, vom prezenta urmtoarele categorii de imobilizri
financiare:
1. Aciuni deinute pe termen lung la alte ntreprinderi
a. Aciuni deinute la entitile afiliate
b. Titluri de participare
c. Aciuni deinute la alte ntreprinderi
2. mprumuturi acordate pe termen lung
a. Entitilor afiliate
b. ntreprinderilor n care sunt deinute titluri de participare
c. Altor ntreprinderi
3. Obligaiuni deinute pe termen lung

Aciunile deinute pe termen lung la alte ntreprinderi
Mecanismul prin care o ntreprindere (ntreprindere care n cele ce urmeaz va fi denumit
ntreprindere investitor) ajunge s dein aciunile altei ntreprinderi poate fi surprins n
urmtoarea diagram:
Principalul scop al deinerii aciunilor altor ntreprinderi pe termen lung l reprezint:
- exercitarea unei influene asupra politicilor financiare i de exploatare, mergnd pn la
controlul ntreprinderii ale crei aciuni sunt deinute;
- obinerea de dividende.
Procentul de aciuni achiziionate din totalul aciunilor unei ntreprinderi este important (dar nu
ntotdeauna definitoriu) pentru clasificarea investiiilor n aciunin cadrul bilanului contabil.
Astfel,
- Achiziionarea i deinerea pe termen lung a peste 50% din aciunile unei alte
ntreprinderi impune clasificarea acestei investiii la imobilizri financiare aciuni
deinute pe termen lung la entiti afiliate. Achiziia a peste 50% din aciuni atrage dup
Contabilitate Curs 2-3-4-5

ea controlul ntreprinderii ale crei aciuni sunt deinute. ntreprinderile controlate sunt
entiti afiliate
2
.
- Achiziionarea i deinerea pe termen lung a unui procent din aciunile unei ntreprinderi
situat n intervalul (20%-50%) conduce la clasificarea investiiei n categoria imobilizri
financiare titluri de participare; astfel de aciuni nu ofer controlul juridic asupra
ntreprinderii n care aciunile sunt deinute dar ofer investitorului posibilitatea de a
exercita o influen notabil n stabilirea politicilor financiare i de exploatare ale
acesteia.
- Achiziionarea i deinerea pe termen lung a unui procent din aciunile unei ntreprinderi
desub 20% reprezint o investiie strategic i este clasificat n categoria imobilizri
financiare aciuni deinute pe termen lung la alte ntreprinderi. Principalul scop al
acestor investiii l reprezint ncasarea dividendelor, ntreprinderea investitor avnd
posibiliti relativ reduse de a se implica n stabilirea politicilor financiare i de
exploatare ale ntreprindeii n care ea deine aciuni.
mprumuturile acordate pe termen lung
Contractele privind mprumuturile pe termen lung acordate de o ntreprindere confer
acesteia un drept de crean (dreptul ca la o dat scadent stipulat n contract) ntreprinderii s-i
fie rambursate sumele acordate ca mprumut. n acelai timp, conform contractului,
ntreprinderea are dreptul de a primi dobnd aferent timpului n decursul creia sumele
mprumutate au fost folosite de ntreprinderea debitoare. Atta vreme ct aceste creane urmeaz
a fi ncasate dup o perioad care depete 12 luni, creanele aferente mprumuturilor acordate
pe termen lung vor fi clasificate la categoria investiiilor financiare. Dac ns anumite pri din
sumele datorate de ntreprinderea debitoare devin scadente n mai puin de un an, aceste pri vor
fi clasificate la active circulante, chiar dac ele sunt generate de mprumuturile acordate pe
termen lung de ctre ntreprindere. Clasificarea mprumuturilor acordate pe termen lung urmeaz
liniile clasificrii aciunilor pe termen lung:
- mprumuturi acordate pe termen lung entiilor afiliate;
- mprumuturi acordate pe termen lung entitilor n care sunt deinute titluri de participare;
- mprumuturi acordate pe termen lung altor ntreprinderi.
Obligaiuni deinute pe termen lung
n general, obligaiunile reprezint titluri de valoare emise de anumite entiti
(ntreprinderi, guvern etc.) care confer deintorului dreptul la dobnd pe perioada deinerii i
rambursarea principalului la scaden. Obligaiunile reflect practic o crean a deintorului
obligaiunii (investitorului ntreprinderea care a pltit pentru achiziia obligaiunilor) asupra
emitentului i deci o datorie a emitentului fa de deintor. De cele mai multe ori,

2
Noiunea de entitate afiliat este o noiune mai larg. Ea include dar nu se limiteaz la ntreprinderile controlate
n mod direct.
Contabilitate Curs 2-3-4-5

ntreprinderile i plaseaz surplusul de lichiditi n obligaiuni emise de stat (obligaiuni
guvernamentale) ns nu este exclus ca ntreprinderile s se finaneze prin emiterea de obligaiuni
(n sistemele financiare anglo-americane aceast este chiar o practic curent). Cnd
ntreprinderea investitor deine obligaiunile respective pe o perioad mai lung de 12 luni
obligaiuni deinute pe termen lung.
Tot n categoria imobilizrilor financiare se includ i depozitele constituite pe termen
lung sau garaniile pltite de ntreprinderi, garanii care nu vor deveni lichide n mai puin de 12
luni.
Evaluarea la intrare a imobilizrilor financiare se face la:
- cost de achiziie (pentru aciuni i obligaiuni cumprate);
- valoarea determinat prin contractul de dobndire al acestora (pentru mprumuturi).
La inventar, imobilizrile sunt evaluate la valoarea de intrare diminuat cu eventualele
ajustri privind pierderea de valoare (imobilizrile financiare nu se amortizeaz!). n unele
situaii este permis i reflectarea investiiilor financiare la valoare just surplusul sau deficitul
fa de costul de achiziie fiind nregistrat ca unctig respectiv o cheltuial n contul de profit i
pierdere.
B. ACTIVE CIRCULANTE
Activele circulante sunt active deinute pentru a fi utilizate n exploatare ntr-o perioad
mai scurt de un an sau n decursul unui ciclu de exploatare. Dup natura lor, activele circulante
sunt clasificate n:
I. STOCURI
II. CREANE
III. INVESTIII FINANCIARE PE TERMEN SCURT
IV. CASA I CONTURI LA BNCI
I. STOCURILE - reprezint ansamblul bunurilor i serviciilor care intervin n cadrul ciclului de
exploatare fie:
- pentru a fi vndute n aceeai stare;
- pentru a fi vndute la terminarea procesului de producie;
- pentru a fi consumate cu ocazia primei utilizri.
Contabilitate Curs 2-3-4-5

n categoria stocurilor se includ i activele cu ciclu lung de fabricaie destinate vnzrii
de exemplu ansambluri sau complexuri de locuine etc. realizate de entitile ce au ca activitate
principal obinerea i vnzarea de locuine. Dac ns construciile sunt realizate cu scopul
exploatrii pe termen lung de ctre entitatea care le-a realizat ele reprezint imobilizri.
Practica actual delimiteaz urmtoarele categorii de stocuri:
a. Materii prime i materiale consumabile
- Materiile prime particip direct la fabricarea produselor i se regsesc n produsul finit
integral sau parial fie n starea lor iniial, fie ntr-o stare transformat.
- Materialele consumabile particip sau ajut la desfurarea procesului de producie
fr a se regsi, de regul n produsul finit. Exemplu: combustibili, piese de schimb, materiale
auxiliare etc.
- Materiale de natura obiectelor de inventar
b. Stocuri n curs de aprovizionare se refer la acele stocuri cumprate, pentru care s-au
transferat riscurile i beneficiile aferente, dar care sunt n curs de aprovizionare. nregistrarea n
contabilitate a intrrii stocurilor se efectueaz la data transferului riscurilor i beneficiilor.
n general, datele de transfer al controlului, de transfer al proprietii i de livrare
coincid. Totui, pot exista decalaje de timp, de exemplu, pentru:
- bunuri vndute n consignaie sau stocurile la dispoziia clientului;
- stocuri gajate livrate creditorului beneficiar al gajului, care rmn n evidena
debitorului pn la vnzarea lor;
- bunuri recepionate pentru care nu s-a primit nc factura, care trebuie nregistrate n
activele cumprtorului;
- bunuri livrate i nefacturate, care trebuie scoase din eviden, transferul de proprietate
avnd loc;
c. Producie n curs de execuie
Producia n curs de execuie este producia care nu a parcurs toate fazele (stadiile) de
prelucrare, prevzute n procesul tehnologic, precum i produsele nesupuse probelor i recepiei
tehnice sau necompletate n ntregime. De asemenea, producia n curs de execuie include i
lucrrile, serviciile, precum i studiile n curs de execuie sau neterminate.
d. Produse
Contabilitate Curs 2-3-4-5

n categoria produse se includ: semifabricatele, produse finite i produsele reziduale. Acestea
sunt elemente de stocuri care rezult n urma proceselor de producie.
Semifabricatele sunt produse al cror proces tehnologic a fost terminat pentru o faz de
fabricaie (ntr-o secie) i care vor continua procesul de fabricaie n alt secie pentru
parcurgerea celorlalte faze, sau vor fi vndute terilor.
Produsele finite sunt produsele care au parcurs toate fazele procesului de fabricaie i au
fost depozitate, n vederea vnzrii, sau au fost livrate direct terilor.
Produsele reziduale sunt elemente secundare rezultate din procesul de fabricaie:
rebuturi, materiale recuperabile, deeuri.
e. Stocuri aflate la teri
Stocurile aflate la teri corespund elementelor de stocuri (de exemplu materii prime)
trimise la alte ntreprinderi spre prelucrare. Chiar dac aceste stocuri se afl la o ter parte,
juridic i economic ele aparin ntreprinderii. Aceasta deine riscurile i beneficiile asociate
stocurilor respective fapt pentru care le prezint n bilan la active circulante stocuri.
f. Animale
g. Mrfuri
Mrfurile reprezint acele bunuri care au fost achiziionate pentru a fi re-vndute n
aceeai stare sau dup ce au suportat o foarte uoar transformare. De exemplu, pentru o
ntreprindere care produce calculatoare, calculatorul va reprezenta un produs finit (produsul
rezultat n urma procesului de producie). Pentru o ntreprindere care presteaz activiti
comerciale ce presupun cumprarea i re-vnzarea calculatoarelor, un calculator va reprezenta o
marf. Dac ns calculatoarele sunt cumprate pentru a fi folosite n exploatare, calculatoarele
vor fi nregistratre la imobilizri.
h. Ambalaje
Ambalajele reprezint bunurile necesare pentru protecia materialelor i mrfurilor pe
timpul transportului i depozitrii sau pentru o ct mai bun prezentare comercial a acestora.
II. CREANELE
Creanele reprezint drepturi de a primi resurse economice, bani n cea mai mare parte a lor, de
la alte persoane (fizice sau juridice). Dup natura lor, putem distinge urmtoarele categorii de
creane:
a. Creane comerciale
b. Creane financiare
Contabilitate Curs 2-3-4-5


c. Creane fa de entitile afiliate i ntreprinderile la care sunt deinute titluri de
participare
d. Alte creane
e. Creane privind capitalul subscris i nevrsat
Creanele comerciale includ urmtoarele categorii:
- Creane clieni
- Efecte de primit (cambia, biletul la ordin)
- Clieni inceri
- Clieni facturi de ntocmit
Creanele clieni corespund facturilor de vnzare de bunuri sau prestri servicii care nu au fost
nc ncasate la data inchiderii exerciiului financiar. De exemplu, la 19.12.N o ntreprindere
(furnizor) vinde fr decontare imediat produse finite la un pre de 200.000 u.m. ncasarea
urmeaz s aibe loc la data de 14.01.N+1. n urma acestei tranzacii, ntreprinderea furnizor i
va nregistra o crean fa de client n valoare de 200.000 u.m. (ignorm pentru moment taxa pe
valoare adugat), adic dreptul juridic de a primi suma de 200.000 u.m. Trebuie menionat c
ntreprinderea client i va nregistra o datorie fa de furnizor care reflect obligaia legal a
clientului de a plti suma de 200.000 u.m. (Exemplu poate fi deci folosit i pentru exemplificarea
datoriilor fa de furnizori).
Efectele de primit reprezint efecte comerciale (cambii, bilete la ordin etc.) care confer
ntreprinderii un drept de crean fa de alte ntreprinderi. n cele ce urmeaz, vom prezenta
mecanismul de funcionare al cambiei, cel al biletelor la ordin fiind asemntor.
Cambia sau trata, reprezint un nscris, prin care creditorul (trgtor) d ordin unei alte
persoane, tras, s plteasc o sum determinat, la vedere sau la o anumit dat, unei tere
persoane numite beneficiar.
Circuitul cambiei i utilitatea sa pot fi reprezentate n figura de mai jos:
Contabilitate Curs 2-3-4-5


Astfel, n urma unei tranzacii comerciale fr decontare imediat, furnizorul (trgtor) emite o
cambie. Aceasta poate fi sau nu acceptat de client. n cazul n care accept cambia, clientul
remite cambia acceptat furnizorului. Dac furnizorul pstreaz cambia pn la scanden,
furnizorul este i beneficiar. ns utilitatea cambiei decurge tocmai din posibilitatea de a o putea
folosi ca:
- mijloc de finanare ;
- mijloc de plat.
ntreprinderile pot utiliza cambia ca mijloc de finanare prin prezentarea cambiei (nainte de
scaden) la banc pentru scontare. Acesta este cazul prezentat n figura de mai sus. Furnizorul,
remite cambia n valoare de 10.000 u.m. (s presupunem) bncii. Banca va plti furnizorului o
sum mai mic (s spunem 98.000 u.m.) diferena de 2.000 u.m. reprezentnd scontul. Acest
scont reprezint pentru furnizor o cheltuial ntruct reflect costul finanrii (ntruct primete
banii mai devreme de scaden, putem considera c pe perioada pn la scaden furnizorul este
finanat de banc). Astfel, banca devine beneficiarul cambiei, iar la scaden,clientul va trebui s
plteasc beneficiarului, adic bncii suma de 100.000 u.m.
De asemnea, cambia poate fi utilizat i ca mijloc de plat aa cum reiese din figura de mai jos:
Contabilitate Curs 2-3-4-5


Dac la rndul su furnizorul se manifest ca un client ntr-o alt tranzacie, el poate gira i folosi
cambia ca mijloc de decontare a datoriei sale fa de propriul su creditor (furnizor). n acest caz,
creditorul furnizorului devine beneficiarul cambiei i la rndul su poate utiliza cambia ntr-unul
din urmtoarele moduri:
- s gireze i remit cambia mai departe unui dintre proprii si furnizori;
- s prezinte cambia spre scontare (ca n exemplul anterior)
- s atepte scadena cambiei urmnd a ncasa suma de la tras (clientul clientului su).
Clienii inceri reprezint creane fa de clienii inceri, ru platnici, dubioi sau aflai n litigiu,
clieni care se confrunt deci cu dificulti pe linie de solvabilitate. Clienii sunt clasificai ca
inceri atunci cnd:
- ntarzie plata datoriilor i cnd
- avizele privind plata nu au dus la un rezultat sau
- ntreprinderea client este n dificultate sau
- ntreprinderea client este n faza de lichidare etc.
Aceast categorie de active intervine n special la inventar cnd creanele ncasabile sunt
separate de cele nencasabile integral.
Clieni facturi de ntocmit reprezint creane generate de livrrile ctre teri, pentru care nu s-au
ntocmit facturi.
Contabilitate Curs 2-3-4-5

Creane financiare - partea din creanele imobilizate care urmeaz s fie ncasat n urmtoarele
12 luni.
Creane fa de entitile afiliatei ntreprinderile la care sunt deinute titluri de participare
reprezint creane (n marea lor parte) comerciale provenite din tranzaciile cu ntreprinderile din
cadrul grupului (entiti afiliate) sau entiti n care ntreprinderea deine titluri de participare.
Prezentarea separat a acestor creane este util din considerente legate de ntocmirea situaiilor
financiare consolidate (situaiile financiare ale grupurilor de ntreprinderi) caz n care aceste
creane sunt eliminate ntruct ele reprezint creane n cadrul grupului i nu creane ale grupului
n raport cu alte ntreprinderi.
n categoria alte creane se includ:
- Creane salariale (fa de salariai)
- avansuri acordate salariailor;
- Creane sociale (fa de organismele asigurri sociale)
- Sume de ncasat de la organismele de asigurri sociale;
- Creane fiscale (fa de bugetul statului)
- Sume vrsate n plus privind impozitele (imp.pe profit, cldiri etc.);
- Subveniile datorate de bugetul statului;
Creanele privind capitalul social subscris nevrsat sunt creane fa de asociaii ntreprinderii
rezultate n urma promisiunii de aport a acestora. Creterile de capital social implic de obicei
dou etape:
- Promisiunea de aport a asociailor i
- Vrsarea capitalului social.
Creanele privind capitalul social subscris nevrsat apar n perioada dintre promisiunea de aport a
asociailor i vrsarea capitalului social.
III. INVESTIII FINANCIARE PE TERMEN SCURT
n categoria investiiilor financiare pe termen scurt includem urmtoarele elemente:
1. Aciuni deinute pe termen scurt la alte ntreprinderi
2. Obligaiuni deinute pe termen scurt.
Scopul deinerii aciunilor i oligaiunilor pe termen scurt este cel speculativ (achiziie urmat de
vnzare n scopul realizrii unui profit). Definitoriu pentru clasificarea aciunilor i obligaiunilor
Contabilitate Curs 2-3-4-5

la categoria investiiilor financiare pe termen scurt este termenul scurt n decursul cruia aceste
titluri de valoare (aciuni i obligaiuni) sunt deinute. Deinerea lor pe termen lung atrage dup
sine, aa cum am vzut, clasificarea lor imobilizri financiare.
De asemenea, la categoria investiiilor financiare pe termen scurt se includ i eventualele
depozite bancare pe termen scurt constituite de ntreprinderi.
IV. CASA I CONTURI LA BNCI
Categoria casa i conturi la bnci se refer la activele cu cel mai nalt grad de lichiditate. De
fapt, elementele componente ale acestei categorii exprim forma lichid a valorii. Aceste
componente sunt:
1. Conturi la bnci
a. Cecuri de ncasat nscrisuri primite de ntreprindere de la tere persoane
fa de care are creane, urmnd ca astfel de documente s fie ncasate.
Cecul este deci nscrisul prin care un trgtor d ordin unui tras (banca
sa),de a plti la vedere unui beneficiar o sump determinat. Pentru
realizarea operaiei, trgtorul trebuie s posede un depozit bancar; altfel
spuscontul su curent trebuie s fie debitor (pozitiv) i s acopere valoarea
cecului
b. Efecte de ncasat efecte de primit care vor fi ncasate prin intermediul
bncii;
c. Efecte remise spre scontare efecte de primit prezentate bncii pentru
scontare nainte de scaden
d. Disponibiliti din conturi curente deschise la bnci
e. Dobnzile aferente disponibilitilor din conturile curente
2. Casa reprezint totalul lichiditilor monetare curente (piese monetare, bilete de banc
naionale i strine) i al altor valori sub form de timbre fiscale i potale, bilete de tratament i
odihn, tichete i bilete de cltorie etc.
3. Acreditive
Acreditivele sunt conturi deschise la banci n vederea achitrii unor obligaii fa de
furnizori pe msura livrrii de bunuri i servicii.
Avansuri de trezorerie reprezint sumele virate la bnci sau sume n numerar, puse la
dispoziia personalului sau a terilor, persoane fizice sau juridice, n vederea efecturii unorpli
n numele ntreprinderii.
Contabilitate Curs 2-3-4-5

C. Cheltuieli nregistrate n avans
Cheltuielile nregistrate n avans sunt cheltuieli nregistrate n cursul unei perioade, dar care
corespund cumprrilor de bunuri i servicii a cror furnizare sau prestare trebuie s intervin
ulterior. Informal, cheltuielile nregistrate n avans pot fi considerate o <crean> a exerciiului
curent fa de exerciiul ulterior.
Exemplu: La 01.10 N, o ntreprindere pltete 12.000 RON reprezentnd chiria aferent
urmtoarelor 12 luni.
n funcie de politicile contabile alese de ntreprindere ntreprinderea poate opta pentru
urmtoarele dou variante de contabilizare a plii de 12.000 RON (ambele variante avnd exact
acelai impact asupra situaiilor financiare).
n prima variant, ntreprinderea nregistreaz ntreaga sum de 12.000 RON n contul
de cheltuieli cu chiriile (element de cont de profit i pierdere) urmnd ca la 31.12.N s diminueze
acest cont de cheltuieli cu chiriile exact pentru valoarea cheltuielii care aparine exerciiului
urmtor, N+1, 9.000 RON), pentru aceast sum nregistrnd totodat o cheltuial nregistrat n
avans de 9.000 RON (chiria aferent lunilor ianuarie-septembrie N+1). Cu alte cuvinte, n
aceast variant ntreprinderea nregistreaz cheltuieli cu chiriile (element de cont de profit i
pierdere) de 12.000 RON pe care apoi le diminueaz cu 9.000 RON sum pe care o reclasific
drept cheltuial nregistrat n avans (element de bilan).
n cea de a doua variant, ntreprinderea nregistreaz plata de 12.000 RON direct n
contul de cheltuieli nregistrate n avans (n bilan). Ulterior, pe msura trecerii timpului,
ntreprinderea va recunoate lunar cheltuieli cu chiriile de 1.000 RON, diminund concomitent
contul de cheltuieli nregistrate n avans cu aceeai sum.
Indiferent care metod este aleas de ntreprindere, dup 3 luni, la 31.12.N, valoarea de 12.000
RON va fi fost recunoscut astfel:
3.000 RON cheltuial cu chiria (element aparinnd contului de profit i pierderi)
9.000 RON cheltuial nregistrat n avans (element de activ)

Datoriile
1. Definiie i criterii de recunoatere
2. Evaluare
3. Clasificare dup natur
Contabilitate Curs 2-3-4-5

Datoriile sunt obligaii prezente, provenite din evenimente trecute, de a sacrifica beneficii
economice viitoare.
Noiunile de tranzacii trecute i beneficii economice viitoare au fost discutate n contextul
definiiei activelor. n ceea ce privete obligaiile prezente, acestea sunt obligaii legale sau
contractuale n cea mai mare parte a lor. Exist ns i cazuri n care ntreprinderile recunosc
anumite obligaii drept datorii chiar i n absena unor obligaii legale. De exemplu, este suficient
ca o ntreprindere s fi obinuit n trecut s amenajeze terenurile pe care le-a exploatat (fr ca ea
s fi fost obligat legal s o fac) pentru ca, n cazul exploatrii unui nou teren, ntreprinderea s
nregistreze un provizion i deci o datorie privind cheltuielile viitoare cu amenajarea terenului.
Astfel de datorii care nu decurg din obligaii legale le vom numi datorii implicite.
Criterii de recunoatere a datoriilor
Ca i n cazul activelor, alturi de definiie dou alte criterii trebuiesc ndeplinite pentru ca o
datorie s fie prezentat n bilan:
1. Ieirea de beneficii economice viitoare s fie probabil;
2. Ieirea de beneficii economice viitoare s poat fi evaluat n mod fiabil;
Evaluarea datoriilor
La intrare n entitate, datoriile se evalueaz la:
- valoarea nscris n contractul care genereaz datoria (pentru datoriile contractuale);
- valoarea estimat (pentru datoriile implicite);
La inventar, datoriile se evalueaz la valoarea lor probabil de plat
La ieire din entitate, datoriile se evalueaz la valoarea la care sunt nscrise n contabilitate la
data ieirii.
Clasificarea datoriilor dup natur
Dup natura lor, datoriile sunt clasificate n urmtoarele categorii:
1. mprumuturi din emisiunea de obligaiuni;
2. Sume datorate instituiilor de credit (de ex. mprumuturi bancare pe termen lung sau
pe termen scurt)
3. Avansuri ncasate n contul comenzilor
4. Datorii comerciale furnizori
Contabilitate Curs 2-3-4-5

5. Efecte de comer de pltit
6. Sume datorate entitilor afiliate
7. Sume datorate entitilor n care ntreprinderea deine titluri de participare
8. Alte datorii:
a. Fa de salariai de exemplu salarii datorate ;
b. Fa de instituiile statului
- Datorii fiscale (impozite i taxe);
- Datorii sociale (contribuii pentru CASS etc);
c. Fa de asociai
- Datorii rezultate din retragerea unor asociai;
- Datorii privind dividendele de plat
Primele dou categorii, mprumuturile din emisiunea de obligaiuni i sumele datorate
instituiilor de credit sunt considerate datorii financiare. n aceste categorii se includ i dobnzile
aferente acestor mprumuturi. n cazul n care ntreprinderea emite obligaiuni, ntreprinderea
primete lichiditi de la cei care cumpr obigaiunile emise de ntreprindere i i nregistreaz
o datorie privind rambursarea sumelor ncasate. Pe perioada utilizrii acestor lichiditi
ntreprinderea va plti dobnzi. Creditele bancare reprezint contracte de mprumut prin care una
dintre pri (cel mai adesea o banc) pune la dispoziia celeilalte o sum de bani n vederea
utilizrii sale pentru o anumit perioad stabilit n contract. La fel ca i n cazul obligaiunilor,
utilizarea lichiditilor n virtutea unui contract de mprumut atrage dup sine plata de dobnzi la
o rat a dobnzii i dup un scadenar stipulate n contractual de mprumut. Spre deosebire de
contractele de mprumut, obligaiunile au avantajul de a putea fi tranzacionate pe pia.
Categoriile 3,4,5 i 8 sunt considerate (cu mici excepii) datorii de exploatare. Astfel, avansurile
ncasate n contul comenzilor (categoria 3) reprezint sume de bani pe care o ntreprindere le
ncaseaz nainte ca o comand s fi fost livrat sau un serviciu prestat. Aceste ncasri nu pot fi
considerate venituri, ntruct ntreprinderea nu a nregistrat nc o vnzare. Dimpotriv, aceste
sume vor fi nregistrate drept datorii (obligaii ale ntreprinderii de a livra comanda sau de a
restitui napoi sumele ncasate n cazul n care comanda nu mai este livrat). Termenul furnizori
(categoria 4) desemneaz obligaiile ntreprinderii fa de teri de la care s-au cumprat fr
decontare imediat bunuri i servicii. Acest post cuprinde datoriile fa de furnizorii de materii
prime, materiale, mrfuri i servicii, datoriile fa de furnizorii de imobilizri etc. La baza
nregistrrii acestora stau facturile. Cumprrile pentru care plata se face imediat sunt excluse din
aceast categorie. Efecte de pltit (categoria 5) se refer la cambii, bilete la ordin etc. pe care
Contabilitate Curs 2-3-4-5

ntreprinderea va trebui s le plteasc. Mecanismul de funcionare al efectelor de comer a fost
prezentat n cadrul creanelor. Categoria 8 (alte datorii) se refer la:
- Datorii fa de personal (remuneraii i alte drepturi datorate, ajutoare materiale datorate,
drepturi de personal neridicate n termen);
- Datorii fa de organismele de asigurri i de protecie social (contribuia ntreprinderii
la CASS, contribuiile salariailor etc.);
- Datorii fa de bugetul de stat i alte organisme publice (datorii privind impozitul pe
profit, tax ape valoare adugat de pltit, impozitul pe salarii,alte impozite i taxe etc.)
Categoriile 6 i 7 reflect datorii fa de entitile afiliate i entitile n care ntreprinderea deine
participaii. Ca i n cazul creanelor fa de aceste entiti, unul din motivele pentru care astfel
de datorii sunt prezentate separat este acela de a nlesni eliminarea lor n cadrul ntocmirii
situaiilor financiare consolidate (la nivelul grupului de ntreprinderi i nu al unei ntreprinderi
individuale). Astfel, bilanul consolidat va trebui s prezinte situaia financiar a grupului, adic
creanele i datoriile fa de entiti externe i nu interne grupului. De aceea, creanele i datoriile
n cadrul grupului trebuiesc eliminate, iar prezentarea lor separat nlesnete aceast sarcin.
Prezentarea datoriilor n bilan
Prezentarea datoriilor n bilan se face n funcie de dou criterii:
- criteriul exigibilitii (al scadenei);
- criteriul naturii.
Criteriul principal este criteriul exigibilitii. Criteriul naturii este un criteriu secundar de
prezentare a datoriilor n bilan. Drept urmare, n bilan, fiecare categorie de datorii este
separat (dac este cazul) n:
- parte curent (trebuie pltit n mai puin de 1 an);
- parte ne-curent (trebuie pltit n mai mult de 1 an);
De exemplu, o ntreprindere a contractat un credit bancar pe termen lung (5ani) n valoare de
200.000 u.m. Dac la sfritul primului an 10% din valoarea creditului (20.000) trebuie
rambursat n decursul anului urmtor (adic n urmtoarele 12 luni) creditul bancar pe termen
lung va fi prezentat n bilan astfel:
- partea de 20.000 u.m. va fi prezentat la datorii pe termen scurt (datorii curente);
- partea de 180.000 u.m. va fi prezentat la datorii pe termen lung (datorii necurente) .
Datorii de regularizare
Din categoria datoriilor de regularizare vom prezenta:
Contabilitate Curs 2-3-4-5

- veniturile nregistrate n avans i
- subveniile pentru investiii
Veniturile nregistrate n avans sunt reprezentate de bunuri i servicii facturate i contabilizate
n cursul exerciiului, dar a cror livrare sau prestare nu va fi realizat dect n cursul exerciiilor
ulterioare. Informal, veniturile nregistrate n avans sunt <datorii> ale unui exerciiu financiar
fa de un exerciiu financiar ulterior.
Exemplu: O ntreprindere ncaseaz la 01.10.N 12.000 RON reprezentnd chirii aferente
urmtoarelor 12 luni.
Din suma total de 12.000 RON doar 3.000 pot fi contabilizate n contul de profit i
pierdere ca venituri din chirii n cursul exerciiului N. Restul de 9.000 RON nu pot fi
contabilizate la venituri ntruct ei corespund chiriilor aferente unor perioade viitoare. De aceea,
suma de 9.000 RON este nregistrat la venituri nregistrate n avans (n bilan) urmnd ca
ulterior n anul N+1, pe msura trecerii timpului, aceast sum s fie recunoscut gradual la
venituri din chirii n contulde profit i pierdere (al anului N+1).
Subveniile pentru investiii reprezint surse de finanare alocate de la bugetul statului de care
beneficiaz o ntreprindere, pentru procurarea sau producerea unor bunuri de natura
imobilizrilor etc.
Subveniile pentru investiii au din punct de vedere conceptual o natur ambigu,
ncadrarea lor la datorii sau capitaluri proprii nefiind foarte clar. Mult vreme subveniile pentru
investiii au fost nregistrate la capitaluri proprii ns, recent, urmnd practicile internaionale,
practica romneasc solicit ntregistrarea subveniilor pentru investiii la datorii de regularizare.
Exemplu O ntreprindere achiziioneaz un utilaj n valoare de 1.000 u.m. 40% din valoarea
utilajului este suportat dintr-o subvenie pentru investiii iar restul de 60% de ntreprindere.
Astfel, ntreprinderea va ncasa de la stat suma de 400 u.m., sump ce va fi nregistrat n
categoria datoriilor de regularizare (subvenii pentru investiii). La fel ca la veniturile nregistrate
n avans, aceast datorie va fi period transferat la venituri (n contul de profit i pierdere) pe
msura amortizrii utilajului. Astfel, presupunnd c utilajul are o durat estimat de utilizare de
10 ani i este amortizat confom metodei liniare (valoarea rezidual la sfritul celor 10 ani fiind
estimat la 0), atunci amortizarea anual va fi de 1.000u.m./10 ani = 100 u.m./an. Anual,
ntreprinderea va diminua datoria de regularizare (subvenia pentru investiii) cu 40%100 = 40
u.m. virnd-o la venituri (venituri din subvenii pentru investiii) n contul de profit i pierdere.
Dup cei 10 ani de utilizare a utilajului, ntreprinderea va fi amortizat complet utilajul (100
u.m.pe an) i va fi virat n fiecare an la venituri suma de 40 u.m.
Provizioanele
Provisioanele sunt datorii care au valoare i/sau scaden incert.
Contabilitate Curs 2-3-4-5

Exemplu: provizioanele pentru litigii au
- valoare incert nu se tie exact valoarea despgubirilor pe care va trebui s le
plteasc ntreprinderea;
- scaden incert nu se tie exact cnd anume ntreprinderea va trebui s plteasc
despagubirile;
Totui dac la data inventarului exist informaii din care reiese c ntreprinderea va trebui s
plteasc despgubiri, ea trebuie s estimeze i nregistreze acea datorie. nregistrarea
provizionului conduce la:
- nregistrarea datoriei probabile n bilan (la provizioane);
- nregistrarea unei cheltuieli n contul de profit i pierdere (cheltuieli cu provizioanele)
nregistrarea provizioanelor poate fi considerat i ca o consecin a principiului prudenei care
solicit nregistrarea cheltuielilor i a datoriilor chiar dac estimarea lor este imprecis.
CAPITALURILE PROPRII
Capitalurile proprii reprezint interesul rezidual al proprietarilor n activele ntreprinderii dup
deducerea datoriilor.
Aceast definiie se reflect i n ecuaia bilanier.
ACTIVE DATORII = CAPITALURI PROPRII
Ea reprezint ns o definiie extrinsec a averii acionarilor capitalurile proprii (denumite i
active nete) fiind calculate ca diferen ntre active i datorii, fr a oferi informaii despre
elementele sale componente.
O definiie intrinsec a capitalurilor proprii presupune prezentarea structurii lor (enumerarea
elementelor componente ale capitalurilor proprii):
1. Capital social;
2. Prime de capital
3. Rezerve din reevaluare
4. Rezerve
5. Profitul sau pierderea reportat
6. Rezultatul exerciiului (Profit/Pierdere)

Contabilitate Curs 2-3-4-5

1. Capitalul social
Din punct de vedere financiar, capitalul social reprezint sursa de finanare generat
iniial de aporturile n natur i bani ale asociailor. Pe parcursul vieii ntreprinderii, capitalul
social poate fi modificat ca urmare a operaiilor de cretere i de reducere de capital.
La societile pe aciuni, capitalul social este divizat n aciuni egale ca valoare. La societi cu
rspundere limitat capitalul social este divizat n pri sociale egale ca valoare. Capitalul
social este deci identificat de:
- Numrul de aciuni/pri sociale i
- Valoarea lor nominal
Capital Social = Nr. pri sociale/aciuni Valoare nominal
Din punct de vedere juridic, capitalul social este rezultatul subscrierii efective la capital
(promisiunea de aport a asociailor). Astfel, din punct de vedere juridic se pot distinge dou
etape n cea ce privete creterea capitalului social
- subscriere;
- vrsarea capitalului.
Aa cum am afirmat i mai sus, etapa de subscriere reprezint promisiunea de aport a asociailor.
n aceast etap ntreprinderea are o crean fa de asociai. Cea de a doua etap reprezint
vrsarea efectiv a capitalului social, caz n care creana iniial nregistrat la momentul
subscrierii se stinge, ntreprinderea primind contravaloarea aportului promis. Trebuie reinut c
pe msura efecturii vrsmintelor, are loc procesul de eliberare a aciunilor sau prilor sociale.
O aciune sau o parte social este complet eliberat cnd vrsmintele ating nivelul valorii sale
nominale.

2. Primele legate de capital

Primele legate de capital se refer la:
- Prime de emisiune;
- Prime de fuziune/divizare;
- Prime de aport;
- Prime de conversie a aciunilor n obligaiuni
Vom exemplifica n cele ce urmeaz problematica primelor de emisiune i a celor de aport.
Contabilitate Curs 2-3-4-5

Prima de emisiune reprezint diferena dintre preul de emisiune i valoarea nominal a
aciunilor sau prilor sociale. Termenul este rezervat cazurilor de aport n numerar sau celor de
conversie de datorii n capital social. Etc
Exemplu:
O ntreprindere emite 100.000 aciuni noi care vor fi vrsate n numerar:
- valoarea nominal = 10 RON/aciune
- valoarea de emisiune = 12 RON/aciune
Prima de emisiune = (12-10)RON/aciune100.000 aciuni = 200.000
Finanare total 100.00012 = 1.200.000 RON
Capital social 100.00010 = 1.000.000 RON
Prime de emisiune 100.0002 = 200.000 RON
Prime de aport
Prima de aport apare n cazul creterii de capital prin aport n natur. Se procedeaz mai
nti, la evaluarea aporturilor, dup care se stabilete numrul de aciuni noi de emis. Prima de
aport se calculeaz ca diferen ntre valoarea matematic-contabil a aciunii sau prii sociale i
valoarea sa nominal.
Exemplu
O societate pe aciuni i sporete capitalul social prin aportul unei cldiri evaluat la 145.000
RON. n contrapartida acestui aport se decide emiterea a 20.000 aciuni a cror valoare nominal
este de 7 RON/aciune.
Valoarea matematic contabil (VMC) = 145.000/20.000 = 7.25 RON/aciune
Prima de emisiune = (7.25 7) RON/aciune = 0.25 RON /aciune
Prima total = 0.25 20.000 = 5.000 RON = 145.000 20.000 7
3. Rezervele din reevaluare
Rezervele din reevaluare reprezint contrapartida plusului de valoare degajat asupra
imobilizrilor , n cazul operaiei de reevaluare.
Contabilitatea imobilizrilor este guvernat de principiul prudenei eventualele aprecieri de
valoare ale imobilizrilor nu se contabilizeaz. n timp ns, aprecierile de valoare devin certe
(virtual ireversibile) iar constatarea aprecierii este permis a fi contabilizat operaiunea de
Contabilitate Curs 2-3-4-5

reevaluare. Diferenele dintre valoarea de intrare a unei imobilizri i valoarea reevaluat
reprezint diferena din reevaluare. Din punct de vedere contabil, operaiunea de reevaluare
conduce la nregistrarea unui surplus de valoare la categoria de imobilizri supus reevalurii i a
unui element de capitaluri proprii rezerve din reevaluare.
Exemplu:
n anul N o ntreprindere a achiziionat un teren n valoare de 10.000 uniti monetare
(u.m.). n anul N+10 valoarea terenului este de 90.000 u.m. iar o scdere de valoare este
considerat puin probabil. ntreprinderea opereaz reevaluarea terenului:
- Diferen din reevaluare 90.000 10.000 = 80.000 u.m.
- ntreprinderea actualizeaz valoarea terenului la 90.000 u.m.
- nregistreaz la capitaluri proprii, rezerve din reevaluare n valoare de 80.000 u.m.
4. Rezervele
Rezervele sunt, n principiu, beneficii ale anilor precedeni capitalizate de ntreprindere n
mod durabil (nedistribuite ca dividende). Rezervele pot fi constituite i din alte elemente de
capitaluri proprii (cum ar fi primele de emisiune i de aport), nu doar din profituri.
Practica delimiteaz mai multe categorii de rezerve. Cea mai important este reprezentat de
rezervele legale. Rezerva legal contribuie la asigurarea autofinanrii continue, anulnd
astfeltendina i tentaia asociailor de a-i apropia totalitatea beneficiilor unui exerciiu financiar.
Rezerva legal se constituie din beneficiile exerciiului dup ce acestea compenseaz eventualele
pierderi anterioare. n ara noastr, legislaia prevede c, din beneficiile societii se va prelua n
fiecare an cel puin 5%, pentru formarea rezervei legale, pn cnd aceasta va atinge 20% din
capitalul social.
O alt categorie de rezerve o reprezint rezervele statutare. Acestea sunt rezervele a cror
constituire este stipulat n statutul societii sau prin clauze contractuale.
5. Profitul sau pierderea reportat
Rezultatul reportat (profit sau pierdere) reprezint rezultatul sau partea din rezultat a crei
afectare financiar (repartizare) a fost amnat de adunarea general a acionarilor sau
asociailor. El poate fi rezultat reportat pozitiv sau negativ. n primul caz, este vorba de un
beneficiu nerepartizat, iar n cel de-al doilea de o pierdere constatat la nchiderea exerciiilor
anterioare, neacoperit nc din punt de vedere financiar.


Contabilitate Curs 2-3-4-5

6. Rezultatul exerciiului
Rezultatul exerciiului reprezint fluxul net de avere generat de activitile ordinare i extra-
ordinare desfurate de ntreprindere n cadrul unui exerciiu financiar.
Rezultatul exerciiului face obiectul repartizrii pe urmtoarele destinaii:
- rezerve;
- dividende;
- acoperirea pierderilor din anii precedeni;
- rezultatul reportat;
- etc.
Formularul de bilan utilizat n practica contabil romneasc este prezentat mai jos:

Contabilitate Curs 2-3-4-5

Formatul urmeaz deci o prezentare a bilanului de tip <list> n care datoriile sunt
deduse din active pentru determinarea capitalurilor proprii (reprezentate n bilan de postul
capital i rezerve).
Acest format de bilan poate fi <reaezat> pentru a putea pune n eviden mai clar modul
de calcul al indicatorilor calculai la punctele E (active circulante nete/datorii curente nete) i F
(Total active minus datorii curente):

Not: practica actual solicit ca n calculul indicatorului E (B+C-D-I) s se scad doar partea pe
termen scurt a veniturilor nregistrate n avans i a subveniilor pentru investiii.
Indicatorul F (Total active minus datorii curente) reprezint capitalurile permanente, adic
finanarea pe termen lung a ntreprinderii. ntr-o viziune de detaliu, capitalurile permanente
includ capitalurile proprii (J), datoriile pe termen lung (G), provizioanele (H) precum i (n
lumina notei de mai sus) partea pe termen lung a veniturilor nregistrate n avans i a subveniilor
pentru investiii(partea pe termen lung de la elementul I).
Contabilitate Curs 2-3-4-5

Indicatorul E active circulante nete/Datorii curente nete reprezint fondul de rulment.
Formatul cont al bilanului prezentat mai sus ne permite s nelegem semnificaia fondului de
rulment n dou moduri:
- Fondul de rulment arat gradul n care datoriile curente sunt acoperite de activele
curente.
- Fondul de rulment arat de asemenea msura n care capitalurile permanente (F)
acoper imobilizrile i finaneaz activele circulante.
Un fond de rulment:
- pozitiv reflect o situaie puin riscant;
- negativ o situaie riscant (Imobilizrile sunt finanate prin datorii pe termen scurt)