Sunteți pe pagina 1din 12

CAPITOLUL 1.

PROBLEME GENERALE PRIVIND ORGANIZAREA


I CONDUCEREA CONTABILITII N ROMANIA
1.1. ntreprinderea, component de baz a ansamblului macroeconomic
Termenul de ntreprindere deriv din termenul francez entreprise . ntreprinderea
poate fi definit ca o organizaie autonom care i asigur existena si dezvoltarea prin
fabricarea i comercializarea unor produse , cu scopul de a obine profit. Aceasta
presupune existena a patru elemente fundamentale : materie prim , utilaje, munc i
clieni .1
n sens economic , o ntreprindere , ca agent economic indiferent de talie , forma
de proprietate i de organizare produce bunuri i servicii destinate vnzrii pe pia n
vederea obinerii de profit .
La nivel macroeconomic, ansamblul activitilor economico-sociale privite n
unitatea si interdependena lor dinamic se desfoar n cadrul naional, statul
istoricete constituit. n acest cadru apare o forma specifica a diviziunii si cooperrii
muncii n interiorul unei tari, ca urmare a aciunii conjugate a factorilor interni (naturali,
sociali, politici si economici), dar si a interaciunii lor dinamice cu factorii externi
rezultai din diviziunea si cooperarea din economia mondiala. n cadrul economiei
naionale sistemul activitilor economico-sociale este structurat pe sectoare economice
(primar, secundar, teriar, quaternar), pe tipurile de ageni economici (conform
clasificrii lor n sistemul conturilor naionale), pe ramuri si subramuri de activitate si
pe trepte de agregare vertical .
n concepie macroeconomic, ntreprinderea este o component economic a
mediului ambiant. Astfel exista trei tipuri de mediu : mediu stabil, cu schimbri rare, de
mic amploare i uor previzibile ; mediu schimbtor, cu schimbri frecvente, de
amploare variat si previzibile si mediu turbulent, cu schimbri foarte frecvente , de
amploare variat si greu de anticipat.
Mediul extern poate determina o mulime de efecte asupra ntreprinderii :
- mrirea importanei de anticipare a schimbrilor ;
- adoptarea de structuri organizatorice adaptate complexitaii schimbrilor ;
- diferenierea modalitaii de definire a atribuiilor in cadrul activitailor.
Abordrile economie-ntreprindere n plan macroeconomic au n vedere
coninutul proceselor si fenomenelor economice care permit explicarea raiunilor de
dezvoltare a ntreprinderii; analiza raporturilor de fora dintre agenii economici
implicai n funcionarea ntreprinderii, prezeni pe piaa; cunoaterea strategiilor la
nivel macro pentru mai buna fundamentare a strategiilor la nivel de ntreprindere.
Abordrile n plan microeconomic vizeaz armonizarea diferitelor laturi ale activitii
ntreprinderii n vederea realizrii obiectivelor sale fundamentale, n contextul
macroeconomic dat. Studiul raporturilor macro-micro permite fundamentarea tiinifica

Constantin Brbulescu , Tatiana Gavril , Economia i gestiunea ntreprinderii ,Editura Economic ,


Bucureti , 1999, p 21

deciziilor privind alocarea eficienta a resurselor la nivelul ntreprinderii, mai buna


selectare a pieelor si cunoaterea tipului de concurenta, adaptarea ntreprinderii la
mediul economic si influenarea acestuia.
Diversitatea agenilor economici care acioneaz pe piaa face ca delimitarea omeniului
de activitate ale economie ntreprinderii sa fie complex si activitatea acesteia s fie
studiat de mai multe discipline, din unghiuri de vedere diferite.2
n viaa unei economii , ntreprinderile au un dublu rol : economic i social. Din
punct de vedere al rolului economic , ntreprinderile atrag si combin factorii de
producie . Astfel c managerii doresc s obin cel mai bun rezultat la un cost ct mai
mic , n acest scop urmresc optimizarea combinrii factorilor de producie pe care i
dein . Tot din punct de vedere al rolului economic , finalitatea activitii
ntreprinderilor o constituie executarea de bunuri sau servicii.
Din punct de vedere al rolului social al ntreprinderii , firma exist prin salariaii si i
prin consumatorii bunurilor oferite pe pia , fa de care manifest un rol social
specific. Fa de salariai , favoriznd promovarea personalului i organizarea aa
numitelor celule de promovare cultural 3( distracii, excursii, asociaii diverse) , care
crete ataamentul angajailor n promovarea obiectivelor firmei . Fa de consumatori,
cutnd adaptarea bunurilor i serviciilor la solicitrile clienilor.
Dimensiunea ntreprinderii reprezint un concept care conjuga un ansamblu eterogen
de elemente microeconomice i organizatorice ce pot fi abordate din unghiuri diferite. 4
Dimensiunile diferite ale ntreprinderilor conduc la obinerea de bunuri la costuri
diferite, in aceeai ramura ceea ce este necesar in analiza comparativ a factorilor de
rentabilitate si competitivitate.
ntr-o economie modern este esenial s coexiste ntreprinderi mari, mijlocii si mici
cu avantajele si dezavantajele lor, innd cont de strategii, de mecanismele economice
reglate de pia, programe naionale de dezvoltare etc.

1.2. Rolul contabilitii n cadrul sistemului informaional-economic


Sistemul informaional poate fi definit in mod diferit in funcie de domeniul n care
este folosit si de tipul lucrrilor elaborate.
Sistemul informaional intern asigur conexiunile dintre conducere i execuie , cu
rolul de a culege , lucra i selecta informaii necesare conducerii n vederea stabilirii
obiectivelor necesare de atins i modul de realizare a acestora.
n general, sistemul informaional este definit ca un ansamblu de oameni, maini,
programe si procedee, al carui el este de a furniza informaiile necesare funcionarii
unei ntreprinderi sau organism.
n contextul acestei definiii, contabilitatea reprezint principala componenta a
sistemului informaional,orientat spre cunoaterea valorilor economice dintr-o
organizaie. n aceasta calitate, contabilitatea se constituie ntr-un subsistem
informaional, care cuprinde un ansamblu de elemente interdependente ce asigur
2

www.contabilizat.ro
Constantin Brbulescu , Tatiana Gavril , Economia i gestiunea ntreprinderii ,Editura Economic ,
Bucureti , 1999, p 34
4
Idem 3, p 37
3

culegerea prelucrarea, stocarea, analiza si transmiterea informaiilor privind efectele


tranzaciilor i a altor evenimente asupra strii si micrii elementelor patrimoniale, a
situaiei financiare si a performanei unei organizaii cu scopul informrii utilizatorilor
interni si externi.5
Acest sistem determin schimbri in funcie de mediul intern care este influenat de
performanele sistemului operaional , precum i de performanele sistemului de
conducere sau decizional. ntre cele trei subsisteme exist conexiuni n ambele sensuri ,
dar i ntre ele i mediul exterior.
Sistemul informaional economic poate fi definit ca un ansamblu de procese
informaionale prin intermediul crora se asigura conexiunile informaionale dintre
Sistemul de conducere si sistemul condus, dintre elementele componente ale acestui
sistem , dintre unitatea economic i sistemul economico-social de ansamblu , n scopul
realizrii de ctre unitate a obiectivelor proprii n concordan cu obiectivele generale
ale societii , n condiii de maxim eficien.6
n mod obinuit , sistemul de eviden a ntreprinderii poate fi mprit n trei
categorii :
Sistemul de eviden tehnico-operativ care asigur nregistrarea operativ i
sistematic a datelor din cadrul evenimentelor si proceselor ce au loc intr-o
ntreprindere. Esenial n acest sistem este localizarea in timp si spaiu a fenomenelor si
proceselor ce au loc n cadrul diverselor activiti ale unitii. Prin intermediul datelor
furnizate de acest sistem se formeaz o imagine global asupra desfaurrii activitii
entitii economice , asupra perspectivelor de realizare a sarcinilor de buget si de
utilizare raional a resurselor.
Sistemul contabil care prelucreaz datele furnizate de evidena tehnico-operativ n
vederea prezentrii rezultatelor ecomonico-financiare pe o anumit perioad (lun ,
trimestru, an). Acest sistem este foarte important deoarece furnizeaz informaii
deosebit de utile , necesare in fundamentarea deciziilor ce se iau pe termen mediu i
lung.
Sistemul statistic constituie sursa principal de informaii pentru conducere necesare n
vederea comparrii rezultatelor cu sarcinile din buget si cu resursele stabilite pentru
elaborarea previziunilor , obiectivelor i a sarcinilor viitoare.
Contabilitatea ca sistem, reprezint rezultatul unui lung proces istoric de-a lungul cruia
s-a transformat dintr-o simpl tehnic de nregistrare a schimburilor comerciale , ntr-un
mijloc de control, apoi in instrument de gestiune , iar astzi ea constituie din ce n ce
mai mult o garanie social.
Avnd n vedere elementele de structur ale sistemului contabil , in plan
internaional se dezvolt dou concepii :
concepia monist care presupune c sistemul contabil este integrat ntr-o singur
contabilitate
concepia dualist conform creia sistemul contabil este delimitat n dou componente
contabilitatea financiar avnd ca obiect nregistrarea , clasat i regrupat , a
informaiilor relativ la micrile de valori generate de activitatea ntreprinderii , iar , pe
de alt parte , contabilitatea de gestiune , care se sprijin pe contabilitatea financiar i
5

www.scritube.com
Constana Iacob , Sistemul informaional contabil la nivelul firmei , Editura Tribuna economic ,
Bucureti , 2000 , p 37
6

al crei obiect l constituie urmrirea gestiunii ntreprinderii prin intermediul unui


indicator reprezentativ , i anume costul produciei.7

1.3 Recunoaterea stocurilor n contabilitate . Delimitri si structuri ale


stocurilor la S. C.
Recunoaterea, aa cum este definita n Cadrul general pentru ntocmirea si
prezentarea situaiilor financiare, este procesul ncorporrii n bilan sau n contul de
profit si pierdere a unui element care ndeplinete criteriile de recunoatere. Acest
proces implica descrierea n cuvinte a elementului respectiv si asocierea unei anumite
sume, precum si includerea sumei respective n totalul bilanului sau al contului de
profit si pierdere.
n calitatea lor de elemente de natura activelor, stocurile sunt recunoscute n
condiiile n care se respecta simultan prevederile a doua criterii:
- este probabil ca orice beneficiu economic viitor asociat sa intre sau sa ias n sau din
ntreprindere;
- elementul are un cost sau o valoare care poate fi evaluat(a) n mod credibil.
Primul criteriu se refera la gradul de incertitudine n realizarea unor beneficii
viitoare asociate unui element. Evaluarea gradului de incertitudine menionat ia n
calcul informaia disponibila n momentul ntocmirii situaiilor financiare.
n ce privete beneficiile economice viitoare ncorporate n active, acestea reprezint
potenialul de a contribui, direct sau indirect, la fluxul de numerar si echivalentul de
numerar ctre ntreprindere. Aceste potenial poate fi unul productiv, fiind partea
activitilor de exploatare ale ntreprinderii. De exemplu, stocurile sunt utilizate de o
ntreprindere, de obicei, pentru a produce bunuri sau pentru a presta servicii, capabile sa
satisfac dorinele sau necesitile clienilor. Din aceste considerente clienii sunt
dispui sa plteasc pentru a le obine, contribuind astfel la fluxul de numerar al
ntreprinderii. Numerarul n sine confer un avantaj ntreprinderii, ntruct permite
controlul celorlalte resurse.
De reinut ca beneficiile economice viitoare ncorporate n active, deci si n stocuri,
pot intra n ntreprindere n mai multe moduri cum ar fii:
- utilizarea separata sau mpreuna cu alte active pentru prestarea de servicii sau
realizarea produciei de bunuri destinate vnzrii;
- schimb cu alte active;
- utilizarea pentru decontarea unei datorii.
Al doilea criteriu de recunoatere a activelor de natura stocurilor l reprezint
credibilitatea evalurii efectuat conform Cadrului general referitoare la credibilitate ca
o caracteristica calitativa a situaiilor financiare. De regula, acest criteriu este satisfcut
deoarece la intrarea stocurilor costul este identificabil n mod cert. n multe cazuri nsa,
costul sau valoarea trebuie estimat(a); folosirea unor estimri rezonabile constituie o
parte eseniala n elaborarea situaiilor financiare si nu influeneaz credibilitatea lor.
7

Constana Iacob , Sistemul informaional contabil la nivelul firmei , Editura Tribuna economic ,
Bucureti , 2000 , p 52

Atunci cnd nu poate fi realizata o estimare rezonabila, elementul nu este nscris n


bilan sau n contul de profit si pierdere.
n mod normal, recunoaterea stocurilor potrivit criteriilor menionate nu constituie
o problema pentru profesionalismul contabil. Cadrul general ridica nsa probleme, n
cazul elementelor de stocuri, n condiiile unor situaii deosebite. n asemenea situaii
trebuie apelat la conceptele, principiile, regulile si practicile contabile privind evaluarea
stocurilor. Iat cteva exemple:
- stocurile aprovizionate: materii prime, materiale, mrfuri, etc. sunt recunoscute n
bilan cnd este probabila realizarea de beneficii economice viitoare de ctre
ntreprindere si cnd ele au un cost sau o valoare, care poate fi evaluat(a) n mod
credibil. Atunci cnd ntreprinderea se aprovizioneaz cu elemente materiale nestocabile
sau cu utiliti (energie, gaze naturale, apa, etc.) fiind improbabile sa genereze beneficii
economice viitoare, acestea nu sunt recunoscute n bilan, ci ca si cheltuieli n contul de
profit si pierdere.
- majoritatea stocurilor: materii prime, mrfurile, etc. au o forma fizica (corporala).
Cu toate acestea, forma fizica nu este eseniala pentru recunoaterea unui stoc. Este
cazul, de exemplu, al lucrrilor si prestrilor de serviciu n curs de execuie care sunt
recunoscute ca stocuri n bilan deoarece ele genereaz beneficii economice viitoare
ntreprinderii.
- ca o regul, stocurile deinute de o ntreprindere sunt asociate cu drepturi legale,
inclusiv cu dreptul de proprietate, care implica asumarea tuturor riscurilor si avantajelor
deinerii stocurilor de ctre proprietar. Dreptul de proprietar nu este nsa esenial
determinarea existentei unui activ daca ntreprinderea nu controleaz beneficiile oferite
de proprietatea respectiva. n astfel de cazuri, n care forma legala a tranzaciilor nu
reflecta realitatea economica , trebuie utilizat principiul prevalentei economicului
asupra juridicului pentru a determina daca stocurile respective trebuie sa fie recunoscute
ca active.
Dac prin contractul ncheiat cu productorul se prevede rmnerea stocurilor n
proprietatea acestuia pn al momentul vnzrii, cumprrii sau returnrii n cazul
nevnzarii dup un numr de ani convenit, n aceeai stare n care au fost primite, plus
dobnzile si plile compensrii stabilite, determinarea de creterea anuala a preului
respectivelor stocuri, rezulta, ca de fapt, productorul a transferat comerciantului
riscurile si avantajele detinerii stocurilor. Comerciantul, deinnd controlul asupra
stocurilor trebuie sa le recunoasc n bilanul sau.
Dac ns se prevede doar deinerea spre vnzare n consignaie si returnarea n caz
de nevnzare, n aceeai stare fr condiii financiare compensatorii, atunci
comerciantul nu deine controlul asupra stocurilor si, n consecina nu le recunoate ca
active ale sale.
- activele, deci si stocurile unei ntreprinderi, recunoscute n bilan, rezulta din
tranzacii sau evenimente anterioare: cumprarea sau producerea acestora, primirea prin
subvenii guvernamentale s.a. Tranzaciile sau evenimentele ce sunt ateptate n viitor
nu genereaz prin ele nsele active. De exemplu, intenia dea cumpra un bun, nscrisa
ntr-un contract de vnzare-cumprare, nu satisface prin ea nsi definiia unui activ si
ca atare, stocul respectiv nu poate fi recunoscut.8
8

http://www.scritube.com/economie/contabilitate/POLITICI-SI-TRATAMENTE-CONTABI721918147

Stocurile trebuie recunoscute atunci cnd reprezint o resurs controlat sau


controlabil de ntreprindere i , deci , ntreprinderea i asum riscurile i avantajele
aferente deinerii stocurilor. De asemenea , stocurile trebuie recunoscute atunci cnd
este probabil s genereze beneficii economice viitoare , att la intrare ct si la ieire
pentru ntreprindere i atunci cnd au un cost sau o valoare care poate fi determinat n
mod credibil .
Recunoaterea stocurilor nu constituie de obicei o problem pentru profesionistul
contabil, ins exist cazuri n care forma juridic a tranzaciilor nu reflect realitatea
economic . Atunci cnd este imposibil s se estimeze beneficiile economice viitoare ,
nu este recunoscut stocul , ci se recunoate o cheltuial a perioadei . In aceast situaie
se ncadreaz stocurile ce se achiziioneaz n mod ocazional sau cele nestocabile . 9
Recunoaterea stocurilor se bazeaz pe principiul costului istoric, ceea ce implic
recunoaterea stocurilor n contabilitate la costul de achiziie sau la costul de fabricaie.
Se pot identifica patru momente ale evalurii stocurilor: cu ocazia achiziiei sau
produciei (prima recunoatere n contabilitate), la inventariere, la ntocmirea bilanului
i cu ocazia vnzrii sau consumului (ncetarea recunoaterii n contabilitate).
Cu ocazia primei recunoateri n contabilitate, stocurile achiziionate cu titlu oneros
sunt evaluate la cost de achiziie, iar stocurile fabricate sunt evaluate la cost de
producie. Prin convenie, preul este expresia monetar a valorii unei tranzacii, iar
costul o sum de cheltuieli identificate, calculate sau repartizate n raport cu un criteriu
precizat, cunoscut, determinat. Cu ocazia inventarierii generale, stocurile se evalueaz
la valoarea de pia .10
Momentele n care se realizeaz derecunoaterea stocurilor sunt acelea n care se
realizeaz vnzarea sau ieirea din ntreprindere prin diferite ci ( donaie , aport la
capitalul altor ntreprinderi , pierderi din calamiti , expropieri etc. )11

1.4. Organizarea evidenei operative i documentelor justificative privind


Pstrarea i micarea stocurilor
Evidena operativ a stocurilor are rolul de a urmri din punct de vedere cantitativ
intrrile, ieirile si stocurile existente . Astfel, pentru majoritatea stocurilor materiale ,
evidena operativ se realizeaz cu ajutorul fiei de magazie obinuite sau prin fie
speciale pentru formularele cu regim special , deschise pe feluri de materiale.
Operaiunile economico-financiare care au loc cu stocuri se consemneaz n diferite
documente de eviden operativ a stocurilor.
ntreprinderile emit comenzi ctre furnizori pe baza crora se ncheie contracte
economice. Cteodat contractele economice sunt nlocuite de ctre furnizori prin
confirmare de comand.
n cadrul executrii comenzii i a contractului de aprovizionare, cumprtorul
primete de la furnizor avizul de nsoire a mrfii sau factura . ntreprinderile care

Leonora Caciuc , Ghid pentru nelegerea i aplicarea Standardelor Internaionale de Contabilitate,


Editura CECCAR , Bucureti , 2004 , p 41- 42
10
www.scribd.com
11
Idem 9, p 42
9

ntocmesc factura n momentul livrrii bunurilor aprovizionate se numete recepie si


presupune efectuarea urmtoarelor operaiuni:
recepia transportului - se efectueaz de ctre delegatul entitii cumprtoare si
const n verificarea strii ambalajelor. Pentru lipsurile constatate se ntocmete un
proces-verbal de constatare, semnat de ambele pri.
recepia cantitativ - se efectueaz de ctre gestionar si presupune confruntarea
datelor din documente (comanda, aviz de nsoire a marii sau factura fiscala) cu
cantitile de stocuri efectiv primite. Pe baza constatrilor fcute, gestionarul ntocmete
nota de recepie i constatare de diferene.
recepia calitativ- se realizeaz de ctre un specialist (tehnolog sau merceolog).
Pentru anumite materiale se iau probe pentru analiza chimica. tehnica etc.
In cazul unor decalaje intre aprovizionarea si recepia bunurilor care se dovedesc a fi in
mod cert in proprietatea entitii, se procedeaz astfel:
- bunurile sosite fr factur se nregistreaz ca intrri in gestiune att la locul de
depozitare, cat si in contabilitate, pe baza recepiei si a documentelor nsoitoare;
- bunurile sosite si nerecepionate se nregistreaz distinct in contabilitate ca intrare in
gestiune.
Documentul de evidenta operativa a magaziei sau depozitului este fisa de magazie,
care se ntocmete separat pe fel, calitate sau sortiment de stocuri.
Documentele utilizate pentru eliberarea materialelor din magazie pentru consum sunt
bonul de consum si fisa limita de consum.
Pentru predarea la magazie a produselor obinute din producie proprie si pentru
tranzitarea materialelor de la un loc de depozitare la altul se ntocmete bonul de
predare-transfer-restituire. Acelai document se folosete si pentru restituirea materialelor neutilizate.
Valorile materiale trimise pentru prelucrare la teri se nregistreaz in avizul de
nsoire a mrfii, pe care se face mentiunea.'pentru prelucrare la teri'.
Livrarea mrfurilor si a produselor se face pe baza dispoziiei de livrare, avizului de
nsoire a mrfii si facturii fiscale.
In cazul unor decalaje intre vnzarea si livrarea bunurilor, acestea se nregistreaz ca
ieiri din entitate, nemaifiind considerate proprietatea acesteia, astfel:
bunurile vndute si nelivrate se nregistraz distinct in gestiune, iar in contabilitate, in
conturi in afara bilanului;
bunurile livrate, dar nefacturate, se nregistreaz ca ieiri din gestiune att la locurile
de depozitare. cat si in contabilitate, pe baza documentelor care confirma ieirea
acestora din gestiune.

1.5. Evaluarea stocurilor


Evaluarea stocurilor n contabilitatea curent i n situaiile financiare ale intreprinderii
se face dupa normele generale de evaluare, elaborate n acord cu principiile contabile
fundamentale. Particularitile fiecarei categorii de elemente patrimoniale, deci i ale
stocurilor, conduc la necesitatea abordrii problemelor specifice de evaluare.

Evaluarea stocurilor la intrare


La intrarea n patrimoniu stocurile se evalueaz i se nregistreaz n contabilitate la
valoarea de intrare, denumit valoare contabil sau cost istoric, identificat/identificat
dup caz, prin costul de achiziie, costul de producie, valoarea de aport i cea de
utilitate i alte costuri ocazionate de stocurile intrate.
Potrivit IAS-2 Stocuri, costul de achiziie cuprinde preul de cumprare, inclusiv
taxele de import i celelalte taxe de cumprare, costurile de transport i de manipulare i
alte costuri care pot fi atribuite direct achiziiei de stocuri. Reducerile comerciale,
rabaturile i alte elemente similare sunt deduse pentru a determina costul de achiziie.
Taxa pe valoarea adugat (TVA), fiind, de regul, recuperabil, nu intr n costul de
achiziie al stocurilor. n cazul ntreprinderilor nepltitoare de TVA sau cnd taxa nu este
deductibil, evaluarea stocurilor se face la valoarea inclusiv TVA.
Costul de producie cuprinde costul de achiziie al materiilor prime i consumabilelor,
celelalte cheltuieli directe de producie (transformare), precum i cota cheltuielilor
indirecte de producie alocate n mod raional ca fiind legate de fabricaia bunurilor. De
asemenea, n costul de producie, precum i n costul de achiziie al bunurilor pot fi
incluse i costurile ndatorrii, respectiv dobnzile i diferenele de curs aferente
dobnzilor privind mprumuturile, care sunt direct atribuite achiziiei sau produciei
unui bun pe termen lung.
Cheltuielile generale de administraie, cheltuielile de desfacere i cele financiare, de
regul, nu se includ n costurile de producie.
Referitor la cheltuielile indirecte de producie, trebuie reinute urmtoarele aspecte
prevzute de IAS-2:
- cheltuielile indirecte cuprind regia de producie, fix i variabil. Regia fix de
producie include costurile indirecte care rmn relativ constante, indiferent de volumul
produciei, cum sunt: amortizarea, ntreinerea seciilor i utilajelor .a. Regia variabil
include costurile indirecte de producie care variaz direct proporional cu volumul
produciei, cum sunt: costurile indirecte cu materialele i fora de munc;
- alocarea regiei fixe asupra costului de producie se face pe baza capacitii normale
de producie. n cazul unei producii sczute sub capacitatea normal, valoarea regiei
fixe pe unitatea de produs nu se majoreaz. Regia nealocat este contabilizat ca o
cheltuial a perioadei. n schimb, n cazul unei producii peste capacitatea normal,
valoarea regiei fixe pe unitatea de produs este diminuat;
- alocarea regiei variabile asupra costului de producie se face pe baza folosirii reale a
capacitii de producie.
Evaluarea stocurilor la ieire
Valoarea de ieire din patrimoniu este valoarea cu care se nregistreaz n
contabilitate diminurile care afecteaz masa activelor circulante materiale ca urmare a
consumului, vnzrii , lipsurilor constatte la inventar etc. Aceast valoare este identic
cu valoarea de intrare n patrimoniu sau cu cea corctat ca urmare a aplicrii
dispoziiilor legale cu privire la regimul reelavurilor i poart denumirea de valoare
contabil existent la data nregistrarii operaiei de ieire. 12
12

Constana Iacob , Sistemul informaional contabil la nivelul firmei , Editura Tribuna economic ,
Bucureti , 2000 , p 37

n acest context , Regulamentul de aplicare a Legii contabilitii recomand utilizarea


urmatoarelor metode de evaluare : metoda costului mediu ponderat (CMP), metoda
primei intrri primei ieiri (FIFO) , metoda ultimei intrri primei ieiri (LIFO) i
metoda preurilor standard sau prestabilite .
- Metoda costului mediu ponderat costul mediu ponderat se poate determina n dou
variante : fie dup fiecare intrare, fie o singur dat pe lun , la sfaritul acesteia sau la
alte perioade de timp cu condiia s nu depeasc durata medie de pstrare a stocului.
CMP = Valoarea total a stocului iniial + Valoarea intrrilor / Cantitatea existent n
stocul iniial + Cantitile intrate
- Metoda primul intrat-primul ieit (FIFO), stocurile ieite se evalueaz la costul de
achiziie sau de producie al primei intrri (lot). Pe msura epuizrii lotului, bunurile
ieite se evalueaz la costul lotului urmtor, n ordine cronologic .
- Metoda ultimului intrat-primul ieit (LIFO), stocurile ieite se evalueaz la costul de
achiziie sau de producie al ultimei intrri (lot). Pe msura epuizrii lotului, bunurile
ieite se evalueaz la costul lotului precedent,n ordine cronologic .
- Metoda preurilor standard presupune evaluarea ieirilor la acelai pre cu care au fost
nregistrate n momentul intrrii ,preuri determinate cu anticipaie pe baza costurilor
medii ale bunurilor respective dintr-o perioad anterioar . n aceste condiii ,
diferenele dintre costurile de achiziie sau costurile efective se reflect ca diferene de
pre , motiv pentru care la sfritul perioadei de gestiune se pune problema repartizrii
acestora n costuri n baza unui coeficient de repartizare determinat cu date cumulate de
la nceputul anului 13, i anume :
K= Soldul iniial al diferenelor de pre + Diferenele de pre aferente intrrilor din
cursul perioadei de gestiune cumulate de la nceputul anului / Soldul iniialn al
stocurilor la pre de nregistrare + Valoarea intrrilor din cursul perioadei de gestiune ,
la pre de nregistrare cumulat de la nceputul anului.
Acest coeficient se aplic la valoarea stocurilor eliberate din gestiune, cumulate de la
nceputul anului , iar rezultatul obinut se diminueaz cu diferenele de pret repartizate
pana la nceputul lunii pentru care se face repartizarea .
Evaluarea stocurilor la inventar
Cu ocazia inventarierii evaluarea stocurilor se face la valoarea actual (de inventar),
denumit potrivit normei IAS2 valoare realizabil net. Ea este reprezentat de preul de
vnzare estimat ce ar putea fi obinut pe parcursul desfurrii normale a activiti, mai
puin costurile estimate pentru finalizarea bunului i a costurilor necesare vnzrii
(cheltuieli de transport, comisioane privind vnzrile, costul garaniei acordat dup
vnzare).
Evaluarea stocurilor la nchiderea exerciiului
La acest moment stocurile se evalueaz i se nscriu n bilan la valoarea cea mai mic
ntre cost i valoarea realizabil net .
Potrivit principiului prudenei, atunci cnd costul stocurilor (valoarea contabila) este
mai mare dect valoarea realizabil net, costul stocurilor e diminueaz pn la nivelul
13

Constana Iacob , Sistemul informaional contabil la nivelul firmei , Editura Tribuna economic ,
Bucureti , 2000 , p140

valorii realizabile nete. Valoarea cu care se diminueaz costul stocurilor este


recunoscut ca o cheltuial pentru depreciere pentru care se constituie n contabilitate
un provizion.

1.6. Sistemul de conturi utilizat n evidena stocurilor n condiiile


aplicrii I.A.S. 2 Contabilitatea stocurilor
Contabilitatea propriu zis a stocurilor i a produciei n curs de execuie i
refectarea n contabilitate a documentelor justificative pe care acestea le presupune , se
organizeaz cu ajutorul conturilor sintetice de gradul I i II , n clasa a III- a din Planul
General de Conturi , denumit Conturi de stocuri i producie n curs de execuie .
Aceast clas de conturi este structurat n opt grupe de conturi , aflate n ordinea
cresctoare a lichiditii categoriilor de stocuri pe care le reflect : 30 Stocuri de
materii prime i materiale ,33 Producia n curs de execuie, 34 Produse,35Stocuri
aflate la teri, 36 Animale, 37 Mrfuri, 38 Ambalaje , 39 Ajustri pentru
deprecierea stocurilor i produciei n curs de execuie .
n ceea ce privete conturile de stocuri i producie n curs de execuie se rein
cteva aspecte cu caracter general . Conturile de active circulante materiale din primele
apte grupe , exceptnd conturile privind diferenele de pre , au funcie contabil de
activ i solduri finale debitoare .
La rndul lor , conturile privind diferenele de pre , se ncadreaz n categoria celor
rectificative , corectnd n plus sau n minus preul de nregistrare prestabilit
( standard), cu diferena pn la costul efectiv de achiziie sau de producie , dup caz.
Sunt bifuncionale , iar soldurile finale de la sfritul exerciiului se adaug sau se
deduc la /i din preul de nregistrare prestabilit, dup cum sunt debitoare i, respectiv,
creditoare, n vederea obinerii valorii de bilan, n sensul de valoare realizabil net.14
Conturile privind ajustrile pentru deprecierea stocurilor i produciei n curs de
execuie au funcie contabil de pasiv i funcioneaz dupa regulile generale
corespunztoare conturilor de pasiv i au solduri finale creditoare.
Exist posibilitatea organizrii contabilitii sintetice a stocurilor,adoptnd una din
cele dou metode recomandate de reglementrile contabile conforme cu directivele
europene:
- metoda inventarului permanent;
- metoda inventarului intermitent art.64 aliniatul (1) din OMFP nr. 3055/2009 se
precizeaz: contabilitatea stocurilor se ine cantitativ i valoric sau numai valoric prin
folosirea inventarului permanent sau a inventarului intermitent.Coninutul i funcia
contabil a conturilor de stocuri se difereniaz n raport de metoda folosit pentru
evidena existenei i micrii acestora.15
a. Prezentarea conturilor de stocuri n metoda inventarului permanent
n condiiile folosirii inventarului permanent, n contabilitate, n conturile de stocuri:
301, 302, 303, 341, 345, 346, 351, 354, 356, 357, 358, 361,371 i 381, se nregistreaz
14

Constantin Staicu i colectiv , Contabilitate financiar vol I , Editura Universitaria Craiova , 2009 , p
145
15
Prof. univ. dr. FELICIA INEOVAN, CONTABILITATE FINANCIAR. CONCEPTE TEORETICE
I APLICAII PRACTICE, p 90

10

n mod curent toate operaiunile de intrare i ieire,ceea ce permite stabilirea i


cunoaterea n orice moment a stocurilor. Sunt conturi de active i se debiteaz n cursul
lunii cu toate intrrile de valori materiale de natura stocurilor i se crediteaz n cursul
lunii cu toate ieirile de stocuri pe msura efecturii operaiilor.
Soldul lor este debitor i evideniaz valoarea stocului existent. n cazul n care
evaluarea i nregistrarea n contabilitate a stocurilor se face utiliznd metoda costului
standard, conturilor de stocuri li se asociaz conturi distincte care nregistreaz
diferenele de pre fa de costul de achiziie respectiv costul de producie i anume:
308, 348, 368, 378 i 388. Ele sunt conturi rectificative de activ.
Dac se accept nregistrrile negru-rou, conturile de diferene de pre citate anterior
au urmtoarea funciune: se debiteaz cu diferenele de pre (n negru sau n rou)
aferente intrrilor de stocuri i se crediteaz cu diferenele de pre (n negru sau n rou)
aferente ieirilor de stocuri. Soldul debitor al conturilor reflect (n negru sau n rou)
diferenele de pre aferente stocurilor existente n entitate.
Dac se accept nregistrrile negru-rou, conturile de diferene de pre citate anterior
au urmtoarea funciune:se debiteaz cu diferenele de pre (n negru sau n
rou)aferente intrrilor de stocuri i se crediteaz cu diferenele de pre (n negru sau n
rou) aferente ieirilor de stocuri. Soldul debitor Al conturilor reflect (n negru sau n
rou) diferenele de pre aferente stocurilor existente n entitate. Diferenele de pre n
negru apar atunci cnd costul de achiziie,respectiv de producie este mai mare dect cel
standard (prestabilit). Aceasta este o diferen nefavorabil. Diferenele de pre n rou
apar atunci cnd costul de achiziie, respectiv de producie este mai mic dect cel
prestabilit, standard i n acest caz este vorba de o diferen favorabil.16
Dac nu se accept nregistrrile contabile n rou, conturile de diferene de pre au
urmtoarele funciuni:
- se debiteaz cu diferenele nefavorabile aferente stocurilor intrate n gestiune i cu
diferenele de pre favorabile aferente stocurilor ieite din gestiune;
- se crediteaz cu diferenele nefavorabile aferente stocurilor ieite din gestiune i cu
diferenele favorabile aferente stocurilor intrate n gestiune;
- soldul debitor evideniaz diferene de pre nefavorabile aferente stocurilor,
iar soldul creditor reflect diferene de pre favorabile aferente stocurilor.
Prin utilizarea inventarului permanent se poate cunoate n orice moment stocul
operativ curent determinat dup formula:Stoc final = Stoc iniial + Intrri Ieiri
b. Prezentarea conturilor de stocuri n metoda inventarului intermitent
n condiiile utilizrii metodei inventarului intermitent, conturile de stocuri: 301,
302, 303, 331, 332, 341, 345, 346, 351, 354, 356, 357, 358, 361,371 i 381, conturi de
activ au rolul de a nregistra periodic stocurile determinate prin inventariere, funciunea
acestor conturi fiind:
- se debiteaz la sfritul perioadei cu stocurile de valori materiale i de producie n
curs, determinate prin inventariere, prin diminuarea cheltuielilor pentru stocurile de
materiale i mrfuri, respectiv majorarea veniturilor din producia stocat pentru stocul
de produse i producie n curs;
- se crediteaz la nceputul perioadei urmtoare cu deblocarea stocurilor prin trecerea
lor fie pe cheltuieli, cnd este vorba despre materiale sau mrfuri, fie prin diminuarea
16

Idem 14 , p 91

11

veniturilor din producia stocat dac este vorba de produsele ce urmeaz a fi vndute
sau de producia aflat n curs de execuie;
- au sold doar la finele lunii, soldul debitor evideniind stocurile finale constatate,
existente n ntreprindere. n acest caz, micrile de intrare i ieire a stocurilor n cursul
lunii nu afecteaz rulajele conturilor de stocuri, ci afecteaz debitul, respectiv creditul
conturilor de cheltuieli n cazul materialelor i mrfurilor sau de venituri din producie
stocat n cazul produselor, lucrrilor i serviciilor.
n cazul inventarului intermitent, ieirile se determin la sfritul perioadei, dup
stabilirea stocului final pe baza formulei:Ieiri = Stoc iniial + Intrri Stoc final
Utilizarea metodei inventarului intermitent are dezavantajul c nu poate identifica
eventualele lipsuri n gestiune.

12