Documente Academic
Documente Profesional
Documente Cultură
FILIALA BUCURESTI
2015
Contabilitatea imobilizrilor n curs se ine distinct pentru imobilizrile corporale, altele dect
investiiile imobiliare, i investiiile imobiliare.
Sunt reflectate distinct n contabilitate acele imobilizri corporale cumprate, pentru care s-au
transferat riscurile i beneficiile aferente, dar care sunt n curs de aprovizionare (grupa 22
"Imobilizri corporale n curs de aprovizionare" din Planul de conturi general).
Investiii imobiliare
Investiia imobiliar este proprietatea (un teren sau o cldire - ori o parte a unei cldiri - sau
ambele) deinut (de proprietar sau de locatar n baza unui contract de leasing financiar) mai
degrab pentru a obine venituri din chirii sau pentru creterea valorii capitalului, ori ambele,
dect pentru:
a)a fi utilizat n producerea sau furnizarea de bunuri sau servicii ori n scopuri
administrative; sau
b)a fi vndut pe parcursul desfurrii normale a activitii.
O proprietate imobiliar utilizat de posesor este o proprietate imobiliar deinut (de
proprietar sau de locatar n temeiul unui contract de leasing financiar) pentru a fi utilizat la
producerea sau furnizarea de bunuri ori servicii sau n scopuri administrative.
Urmtoarele constituie exemple de investiii imobiliare:
a)terenurile deinute, mai degrab, n scopul creterii pe termen lung a valorii capitalului,
dect n scopul vnzrii pe termen scurt, pe parcursul desfurrii normale a activitii;
b)terenurile deinute pentru o utilizare viitoare nc nedeterminat. n cazul n care o entitate
nu a hotrt dac va utiliza terenul fie ca pe o proprietate imobiliar utilizat de posesor, fie n
scopul vnzrii pe termen scurt n cursul desfurrii normale a activitii, atunci terenul este
considerat ca fiind deinut n scopul creterii valorii capitalului;
c)o cldire aflat n proprietatea entitii (sau deinut de entitate n temeiul unui contract de
leasing financiar) i nchiriat n temeiul unuia sau mai multor contracte de leasing
operaional;
d)o cldire care este liber, dar care este deinut pentru a fi nchiriat n temeiul unuia sau
mai multor contracte de leasing operaional;
e)proprietile imobiliare n curs de construire sau amenajare n scopul utilizrii viitoare ca
investiii imobiliare.
b)proprietile imobiliare care sunt n curs de construire sau amenajare n numele unor tere
pri. Acestea reprezint pentru entitate servicii n curs de execuie;
c)proprietile imobiliare utilizate de posesor, incluznd (printre altele) proprietile deinute
n scopul utilizrii lor viitoare ca proprieti imobiliare utilizate de posesor, proprietile
deinute n scopul amenajrii viitoare i utilizrii ulterioare ca proprieti imobiliare utilizate
de posesor, proprietile utilizate de salariai (indiferent dac acetia pltesc sau nu chirie la
cursul pieei) i proprietile imobiliare utilizate de posesor care urmeaz a fi cedate.
Anumite proprieti includ o parte care este deinut pentru a fi nchiriat sau cu
scopul creterii valorii capitalului i o alt parte care este deinut pentru a fi utilizat la
producerea sau furnizarea de bunuri ori servicii sau n scopuri administrative. Dac
aceste pri pot fi vndute separat (sau nchiriate separat n temeiul unui contract de
leasing financiar), o entitate le contabilizeaz separat. Dac prile nu pot fi vndute
separat, proprietatea imobiliar constituie o investiie imobiliar doar n cazul n care o
parte nesemnificativ este deinut pentru a fi utilizat la producerea sau furnizarea de
bunuri ori servicii sau n scopuri administrative.
n unele situaii, o entitate furnizeaz servicii auxiliare ocupanilor unei proprieti imobiliare
pe care o deine. O entitate trateaz o astfel de proprietate imobiliar ca investiie imobiliar,
dac respectivele servicii reprezint o component nesemnificativ a ntregului contract. Un
exemplu este situaia n care proprietarul unei cldiri de birouri furnizeaz servicii de paz i
ntreinere locatarilor care ocup cldirea.
n alte situaii, serviciile furnizate reprezint o component semnificativ. De exemplu, dac o
entitate are n proprietate i administreaz un hotel, serviciile furnizate oaspeilor reprezint o
component semnificativ a ntregului contract. Prin urmare, un hotel administrat de
proprietar reprezint mai degrab o proprietate imobiliar utilizat de posesor dect o
investiie imobiliar.
Pentru a stabili dac o proprietate imobiliar constituie o investiie imobiliar este nevoie de
raionament profesional. Entitile trebuie s elaboreze criterii astfel nct s i poat exercita
n mod consecvent raionamentul, n conformitate cu definiia investiiei imobiliare.
Transferurile n sau din categoria investiiilor imobiliare trebuie fcute dac i numai
dac exist o modificare a utilizrii, evideniat de:
a)nceperea utilizrii de ctre posesor, pentru un transfer din categoria investiiilor imobiliare
n categoria proprietilor imobiliare utilizate de posesor;
b)nceperea procesului de amenajare n perspectiva vnzrii, pentru un transfer din categoria
investiiilor imobiliare n categoria stocurilor;
c)ncheierea utilizrii de ctre posesor, pentru un transfer din categoria proprietilor
imobiliare utilizate de posesor n categoria investiiilor imobiliare; sau
d)nceperea unui leasing operaional cu o alt parte, pentru un transfer din categoria stocurilor
n categoria investiiilor imobiliare.
O entitate transfer o proprietate imobiliar din categoria investiiilor imobiliare n
categoria stocurilor dac i numai dac intervine o modificare n utilizare evideniat de
demararea lucrrilor de amenajare, n perspectiva vnzrii. Pe perioada de amenajare sunt
adugate costurile, iar la recepia final se procedeaz la transferul de la stocuri la investiii
imobiliare, n vederea cedrii.
Din punctul de vedere al regimului taxei pe valoarea adugat, au loc dou operaiuni
distincte, respectiv livrarea bunului, efectuat de locatar, i operaiunea de leasing, efectuat
de locator, pentru care taxa pe valoarea adugat se evideniaz potrivit legii;
b)dac tranzacia de vnzare i nchiriere a aceluiai activ are ca rezultat un leasing
operaional, entitatea vnztoare contabilizeaz o tranzacie de vnzare, cu nregistrarea
scoaterii din eviden a activului i a sumelor ncasate sau de ncasat i a taxei pe valoarea
adugat pentru operaiunile taxabile, conform prevederilor legale.
Operaiunea de nchiriere a activului n regim de leasing operaional se contabilizeaz
de utilizator conform prezentelor reglementri, respectiv pe seama contului de profit i
pierdere.
n vederea ntocmirii situaiilor financiare anuale, utilizatorii bunurilor luate n leasing
financiar sau operaional inventariaz i transmit societii de leasing lista bunurilor deinute
n baza contractelor de leasing.
n "Note explicative la situaiile financiare anuale", entitile contractante care au
efectuat operaiuni de leasing i leaseback trebuie s prezinte n notele explicative la situaiile
financiare anuale informaii referitoare la operaiunile derulate.
Evaluarea iniial a imobilizrilor corporale
O imobilizare corporal recunoscut ca activ trebuie evaluat iniial la costul su
determinat potrivit regulilor de evaluare din prezentele reglementri, n funcie de modalitatea
de intrare n entitate.
Exemple de costuri care se efectueaz n legtur cu construcia unei imobilizri
corporale, direct atribuibile acesteia, sunt:
a)costurile reprezentnd salariile angajailor, contribuiile legale i alte cheltuieli legate de
acestea, care rezult direct din construcia imobilizrii corporale;
b)cheltuieli materiale;
c)costurile de amenajare a amplasamentului;
d)costurile iniiale de livrare i manipulare;
e)costurile de instalare i asamblare;
f)cheltuieli de proiectare i pentru obinerea autorizaiilor;
g)costurile de testare a funcionrii corecte a activului, dup deducerea ncasrilor nete
provenite din vnzarea elementelor produse n timpul aducerii activului la amplasamentul i
condiia de funcionare (cum ar fi eantioanele produse la testarea echipamentului);
h)onorariile profesionale pltite avocailor i experilor, precum i comisioanele achitate n
legtur cu activul etc.
Exemple de costuri care nu sunt costuri ale unui element de imobilizri corporale sunt:
a)costurile de deschidere a unei noi instalaii;
b)costurile de introducere a unui nou produs sau serviciu (inclusiv costurile n materie de
publicitate i activiti promoionale);
c)costurile de desfurare a unei activiti ntr-un loc nou sau cu o nou clas de clieni
(inclusiv costurile de instruire a personalului);
d)costurile administrative i alte cheltuieli generale de regie;
e)costurile reamplasrii sau reorganizrii pariale sau totale a activitilor entitii.
n cazul n care o cldire este demolat pentru a fi construit o alta, cheltuielile cu
demolarea sunt recunoscute dup natura lor, fr a fi considerate costuri de amenajare a
7
10
n cazul scoaterii din eviden a unei imobilizri corporale, sunt evideniate distinct
veniturile din vnzare, cheltuielile reprezentnd valoarea neamortizat a imobilizrii i alte
cheltuieli legate de cedarea acesteia.
n scopul prezentrii n contul de profit i pierdere, ctigurile sau pierderile
obinute n urma casrii sau cedrii unei imobilizri corporale trebuie determinate ca
diferen ntre veniturile generate de scoaterea din eviden i valoarea sa neamortizat,
inclusiv cheltuielile ocazionate de aceasta i trebuie prezentate ca valoare net, la
venituri sau cheltuieli, dup caz, n contul de profit i pierdere, la elementul "Alte
venituri din exploatare", respectiv "Alte cheltuieli de exploatare", dup caz.
Compensaii de la teri
n cazul distrugerii totale sau pariale a unor imobilizri corporale, creanele sau
sumele compensatorii ncasate de la teri, legate de acestea, precum i achiziionarea sau
construcia ulterioar de active noi sunt operaiuni economice distincte i trebuie nregistrate
ca atare pe baza documentelor justificative.
Astfel, deprecierea activelor se evideniaz la momentul constatrii acesteia, iar
dreptul de a ncasa compensaiile se evideniaz pe seama veniturilor conform contabilitii de
angajamente, n momentul stabilirii acestuia.
Exemple de asemenea compensaii pot fi nregistrate n urmtoarele situaii:
a)sume ncasate/de ncasat de la companiile de asigurare pentru deprecierea sau pierderea
unor imobilizri corporale cauzat, de exemplu, de dezastre naturale sau furt;
b)sume acordate de Guvern, n schimbul unor imobilizri corporale, de exemplu, terenuri care
au fost expropriate.
Evaluarea imobilizrilor corporale la data bilanului se efectueaz la cost, mai
puin amortizarea i ajustrile cumulate din depreciere, sau la valoarea reevaluat, aceasta
fiind valoarea just la data reevalurii, mai puin orice amortizare cumulat i orice pierderi
din depreciere cumulate.
La stabilirea valorii de inventar a bunurilor se va aplica principiul prudenei, potrivit
cruia se va ine seama de toate ajustrile de valoare datorate deprecierilor sau pierderilor de
valoare.
Pentru elementele de natura activelor nregistrate la cost, diferenele constatate n
minus ntre valoarea de inventar i valoarea contabil se evideniaz distinct n contabilitate,
n conturi de ajustri, aceste elemente meninndu-se la valoarea lor de intrare.
Evaluarea imobilizrilor corporale i necorporale, cu ocazia inventarierii, se face la
valoarea de inventar, stabilit de comisia de inventariere sau de evaluatori autorizai, potrivit
legii. Fac obiectul evalurii i imobilizrile n curs de execuie.
Corectarea valorii imobilizrilor necorporale i corporale i aducerea lor la nivelul
valorii de inventar se efectueaz, n funcie de tipul de depreciere existent, fie prin
nregistrarea unei amortizri suplimentare, n cazul n care se constat o depreciere
ireversibil, fie prin constituirea sau suplimentarea ajustrilor pentru depreciere, n cazul n
care se constat o depreciere reversibil a acestora.
n cazul imobilizrilor corporale i necorporale, la determinarea pierderilor din
depreciere, evaluatorii autorizai, potrivit legii, sau personalul entitii pot utiliza diferite
metode de evaluare (de exemplu: metode bazate pe fluxuri de numerar).
11
12
13
In decembrie 2015 este efectuata o reevaluare in vederea stabilirii unei noi valori de
impozitare asupra unui imobil achizitionat in decembrie 2013.
Valoare de intrare: 200.000 lei
Durata normala de functionare de 40 ani
Amortizare cumulata la 31.12.2015: 10.000 lei (5000 lei/an*2 ani de utilizare)
Valoarea ramasa: 190.000 lei
Valoarea justa conform raportului de evaluare este de 209.000 lei.
Astfel, in cazul prezentat rezulta un plus din reevaluare de 19.000 lei, calculat ca
diferenta intre valoarea justa si valoarea contabila, care poate fi inregistrat in
contabilitate prin doua metode in functie de politica contabila adoptata:
Metoda valorii nete:
Eliminarea amortizarii: 2812 = 212 cu 10.000 lei
Inregistrarea plusului: 212 = 105 cu 19.000 lei
Metoda valorii brute. Pentru a aplica aceasta metoda se calculeaza un indice de
reevaluare ca raport intre valoarea justa si valoarea ramasa contabila:
209.000/190.000 = 1,1. Cu acest indice se indexeaza atat valoarea de intrare, cat si
amortizarea cumulata:
Valoarea de intrare indexata = 200.000*1,1 = 220.000 lei. Plusul rezultat se va
inregistra in contabilitate prin: 212 = 105 cu 20.000 lei
Amortizarea cumulata indexata = 10.000*1,1 = 11.000 lei. Plusul rezultat se va
inregistra in contabilitate prin: 105 = 2812 cu 11.000 lei
16
Optiunea societatii pentru una din cele doua metode, trebuie precizata in politicile
contabile aprobate. Pentru cazul prezentat mai sus, aplicarea uneia din cele doua
metode presupune urmatoarele:
Calculul amortizarii recalculate care se va inregistra incepand cu 1.01.2016.
Amortizare anuala = valoarea justa/durata de amortizare ramasa = 209.000/38 = 5.500
lei/an
Structura acestei amortizari este:
5.000 lei amortizare aferenta valorii de intrare, si
500 lei amortizarea plusului din reevaluare inregistrat in decembrie 2015
Inregistrarea amortizarii anuale recalculate:
6811 = 2812 5.500
Daca se opteaza pentru prima metoda (transferul castigului realizat la data scoaterii din
evidenta) atunci nu se mai inregistreaza nimic in contabilitate, iar surplusul din
reevaluare realizat ramane in soldul contului 105.
Daca se opteaza pentru cea de-a doua metoda, atunci se va inregistra in contabilitate,
concomitent cu amortizarea, transferul rezervei din reevaluare la rezerve, astfel:
105 = 1175 "Rezultatul reportat reprezentnd
surplusul realizat din rezerve din reevaluare".
17
500 lei
ANALIZ COMPARATIV
18
ANALIZ COMPARATIV
Bibliografie:
OMFP1802/2014
Ghid practic de aplicare a reglementarilor contabile privind situatiile financiare anuale
individuale si situatiile finaniare anuale consolidate aprobate prin OMFP 1802/2014
Codul Fiscal
19