CAPITOLUL 7: Contabilitatea cheltuielilor şi veniturilor

Veniturile şi cheltuielile care apar altfel decât în cursul activitatilor curente ale institutiei
publice trebuie prezentate la venituri extraordinare si cheltuieli extraordinare.
Acestea rezulta din desfasurarea unor tranzactii sau evenimente ce sunt clar diferite de
activitatile curente ale institutiei si care, prin urmare, nu se asteapta sa se repete intr-un mod
frecvent sau regulat.
Prin activitati curente se inteleg activitatile desfasurate de o institutie publica, pentru
realizarea obiectului sau de activitate, stabilit conform regulamentelor de organizare si
functionare.
Pentru a stabili daca un eveniment sau o tranzactie se delimiteaza clar de activitatile
curente ale entitatii, se are in vedere, mai degraba, natura elementului sau tranzactiei aferente
activitatii desfasurate in mod curent de institutie, decat frecventa cu care se asteapta ca aceste
evenimente sa aiba loc.

7.1. Cheltuieli

Definitie

Potrivit contabilitatii de angajamente, cheltuielile reflecta costul bunurilor si serviciilor

utilizate in vederea realizarii serviciilor publice sau veniturilor, dupa caz, precum si subventii,
transferuri, asistenta sociala acordate, aferente unei perioade de timp.

Momentul recunoasterii cheltuielilor

Cheltuielile de personal : salarii in bani si in natura, prime, al 13-lea salariu, contributiile

aferente acestora, se recunosc in perioada in care munca a fost prestata.
Drepturile cuvenite si neachitate aferente exercitiului bugetar, sunt incluse de asemenea in
costurile de personal ale exercitiului.
Cheltuielile cu stocurile se recunosc atunci cand acestea au fost consumate, cu exceptia
materialelor de natura obiectelor de inventar care se inregistreaza la scoaterea din folosinta a
acestora.
Costurile cu bunurile includ consumul stocurilor achizitionate si platite in exercitiile
bugetare anterioare si consumate in exercitiul bugetar curent.
Consumul propriu trebuie sa fie inregistrat in momentul cand are loc productia destinata
pentru acest scop.
Cheltuielile cu serviciile se recunosc in perioada cand serviciile au fost prestate si
lucrarile executate, indiferent de momentul cand a fost efectuata plata acestora.
Cheltuielile cu dobanzile se recunosc drept costuri in perioada cand sunt datorate
conform contractului de imprumut si nu atunci cand sunt platite.
Cheltuielile de capital se recunosc lunar, sub forma amortizarii care se inregistreaza in
mod sistematic, pe parcursul duratei de viata utile a activului fix. Valoarea ramasa neamortizata a
activelor fixe scoase din functiune inainte de expirarea duratei normale de functionare a acestora,
se recunoaste drept cost al perioadei cand acest eveniment a avut loc.

88
 Cheltuielile efectuate cu activele fixe in curs nu reprezinta un cost al perioadei. Costul
acestora va fi recunoscut dupa finalizarea si punerea in functiune a activelor fixe si calculul
amortizarii.
Transferurile intre unitati ale administratiei publice, curente si de capital, se
recunosc ca si costuri la beneficiarii finali ai fondurilor.
Alte transferuri, interne si in strainatate, se recunosc ca si costuri la institutia care
transfera fondurile.

Continutul grupelor de cheltuieli

Contabilitatea cheltuielilor se tine pe grupe de cheltuieli, dupa natura si destinatia lor.

Principalele grupe de cheltuieli sunt: cheltuieli privind stocurile, cheltuieli cu lucrarile si
serviciile executate de terti, cheltuieli cu alte servicii executate de terti, cheltuieli cu alte
impozite, taxe si varsaminte asimilate, cheltuieli cu personalul, alte cheltuieli operationale,
cheltuieli financiare, alte cheltuieli finantate din buget, cheltuieli de capital, amortizari si
provizioane, cheltuieli extraordinare.

7.2. Venituri si finantari

Definitie

Potrivit contabilitatii de angajamente, veniturile reprezinta impozite, taxe, contributii si

alte sume de incasat potrivit legii, precum si pretul bunurilor vândute şi serviciilor prestate, dupa
caz, aferente unei perioade de timp.

Momentul recunoasterii veniturilor

Veniturile se inregistreaza in contabilitatea institutiilor publice, pe baza documentelor

care atesta crearea dreptului de creanta (declaratia fiscala sau decizia emisa de organul fiscal),
avize de expeditie, facturi, alte documente legal intocmite sau in momentul incasarii efective a
acestora, in situatia in care nu exista documente anterioare incasarii pentru inregistrarea creantei.
În contabilitate, veniturile din activitati economice se înregistreaza în momentul predarii
bunurilor catre cumparatori, al livrarii lor pe baza facturii sau în alte conditii prevazute în
contract, al facturarii lucrarilor executate si serviciilor prestate, moment care atesta transferul de
proprie tate catre clienti. Veniturile proprii ale institutiilor publice provin din chirii, organizarea
de manifestari culturale si sportive, concursuri artistice, publicatii, prestatii editoriale, studii,
proiecte, valorificari de produse din activitati proprii sau anexe, prestari de servicii si altele
asemenea.
Veniturile din diferente de curs valutar trebuie recunoscute in perioada in care apar cu
ocazia decontarii sau a raportarii in situatiile financiare a elementelor monetare, creantelor si
datoriilor, la cursuri diferite fata de cele la care au fost inregistrate initial pe parcursul perioadei
sau fata de cele care au fost raportate in situatiile financiare anterioare.
Veniturile din dobânzi se inregistreaza pe masura generarii veniturilor respective.

Continutul grupelor de venituri

Contabilitatea veniturilor se tine pe grupe de venituri, dupa natura si sursa lor.

89
 Principalele grupe de venituri sunt: venituri din activitati economice, alte venituri
operationale, venituri din productia de active fixe, venituri fiscale, venituri din contributii de
asigurari, venituri nefiscale, venituri financiare, finantari, subventii, transferuri, alocatii bugetare
cu destinatie speciala, fonduri cu destinatie speciala, venituri din provizioane, venituri
extraordinare.

Exemple privind cheltuielile:

1) Se înregistrează cheltuieli de protocol în valoare de 500 lei (cod sector 01, sursa de finanțare
A, clasificație funcțională 54.00.50).

2) Grădina Botanică înregistrează lucrări de întreţinere şi reparaţii în valoare de 3.000 lei (cod
sector 02, sursa de finanțare F, clasificație funcțională 67.10.03.15):

3) Parlamentul României înregistrează primele de asigurare la ASIROM pentru autoturismele din

dotare, în valoare de 15.000 lei (cod sector 01, sursa de finanțare A, clasificație funcțională
51.00.01.02).

4) Ministerul Administraţiei şi Internelor înregistrează cheltuiala cu dobânda în sumă de 100 lei

aferentă unui credit contractat de la Banca Mondială (cod sector 01, sursa de finanțare A,
clasificație funcțională 60.00.01).

5) Universitatea din Sibiu înregistrează la sfârşitul exerciţiului financiar diferenţele nefavorabile

rezultate din evaluarea contului în euro, în valoare de 80 lei (cod sector 01, sursa de finanțare G,
clasificație funcțională 65.00.06.01):

Exemple privind veniturile şi finanţările:

1) Un muzeu încasează din taxe de vizitare suma de 5.000 lei, din care procentul de 1% se cuvine
bugetului. Înregistraţi încasarea taxelor şi plata datoriei către buget (cod sector 02, sursa de
finanțare G).

90
2) Agenția Națională a Funcționarilor Publici facturează 10.000 lei firmelor de training pentru
cursurile desfășurate în parteneriat cu A.N.F.P. (cod sector 01, sursa de finanțare G).

3) Se încasează în contul de la trezorerie dobânda în valoare de 100 lei pentru un depozit

constituit de instituţia publică la BCR (cod sector 02, sursa de finanțare F).

4) Universitatea din Sibiu înregistrează la sfârşitul exerciţiului financiar diferenţele favorabile

rezultate din evaluarea contului în euro, în valoare de 80 lei (cod sector 01, sursa de finanțare G):

STUDIU INDIVIDUAL!

Angajare, lichidare, ordonanţare şi plată privind cheltuielile bugetare

Execuţia bugetară a cheltuielilor efectuate din fonduri publice trebuie să parcurgă patru
faze: angajare, lichidare, ordonanţare şi plată, aşa cum sunt ele specificate în Ordinul ministrului
finanţelor publice nr.1792/2002 pentru aprobarea Normelor metodologice privind angajarea,
lichidarea, ordonanţarea şi plata cheltuielilor instituţiilor publice, precum şi organizarea, evidenţa
şi raportarea angajamentelor bugetare şi legale.
Aşa cum este prevăzut şi în Legea nr.500/2002 privind finanţele publice, execuţia
bugetară se bazează pe principiul separării atribuţiilor persoanelor care au calitatea de ordonator
de credite de atribuţiile persoanelor care au calitatea de contabil.
Astfel, ordonatorii de credite sunt autorizaţi să angajeze, să lichideze şi să ordonanţeze
cheltuieli pe parcursul exerciţiului bugetar, în limita creditelor bugetare aprobate, iar plata
cheltuielilor se va efectua de către persoanele autorizate, respectiv conducătorul
compartimentului financiar-contabil, sau altă persoană cu atribuţii în acest sens.

Angajarea cheltuielilor

Angajarea oricărei cheltuieli din fonduri publice îmbracă două forme de angajamente:
a) Angajamentul legal – faza în procesul execuţiei bugetare reprezentând orice act juridic din
care rezultă sau ar putea să rezulte o obligaţie pe seama fondurilor publice. Angajamentul legal
trebuie să se prezinte sub formă scrisă şi să fie semnat de ordonatorul de credite. Acest tip de
angajament îmbracă forma unui contract de achiziţie publică, comandă, convenţie, contract de
muncă, acte de control, acord de împrumut, etc. Înainte de a angaja şi a utiliza creditele bugetare,
respectiv înainte de a lua orice măsură care ar produce o cheltuială, ordonatorii de credite trebuie
să se asigure că măsura luată respectă principiile unei bune gestiuni financiare, ale unui
management sănătos, în special ale economiei şi eficienţei cheltuielilor. Angajarea şi
ordonanţarea cheltuielilor se efectuează numai cu viza prealabilă de control financiar preventiv
propriu.
Angajarea cheltuielilor se efectuează pe tot parcursul exerciţiului bugetar, astfel încât să
existe certitudinea că bunurile şi serviciile care fac obiectul angajamentelor vor fi livrate,
respectiv prestate, şi se vor plăti în cursul exerciţiului bugetar respectiv. În situaţia în care, din

91
motive obiective, angajamentele legale de cheltuieli nu pot fi plătite până la finele anului ,
acestea se vor plăti din creditele bugetare ale exerciţiului bugetar următor. Ordonatorii de credite
nu pot încheia niciun angajament legal cu terţe persoane fără viza de control financiar preventiv.
După semnarea angajamentului legal de către ordonatorul de credite, acesta se transmite
compartimentului de contabilitate pentru înregistrare în evidenţa cheltuielilor angajate.
b) Angajamentul bugetar reprezintă orice act prin care o autoritate competentă afectează fonduri
publice unor anumite destinaţii, în limita creditelor bugetare aprobate. În aplicarea principiului
anualităţii, potrivit căruia „plăţile efectuate în cursul unui an bugetar în contul unui buget aparţin
exerciţiului corespunzător de execuţie a bugetului respectiv”, şi a prevederilor legale potrivit
cărora pentru a efectua o plată este obligatorie parcurgerea prealabilă a celor trei faze, respectiv
angajarea, lichidarea, ordonanţarea, se impune punerea în rezervă a creditelor bugetare angajate,
astfel încât toate angajamentele legale încheiate în cursul unui exerciţiu bugetar de către
ordonatorul de credite să poată fi plătite în cursul exerciţiului bugetar respectiv, în limita
creditelor bugetare aprobate. În vederea respectării acestei cerinţe, angajamentul bugetar prin
care au fost rezervate fonduri publice unei anumite destinaţii precedă angajamentul legal.
Ca urmare, valoarea angajamentelor legale nu poate depăşi valoarea angajamentelor
bugetare şi respectiv, a creditelor bugetare aprobate, cu excepţia angajamentelor legale aferente
acţiunilor multianuale. Angajarea cheltuielilor trebuie să se facă întotdeauna în limita
disponibilului de credite bugetare. În scopul garantării acestei reguli, angajamentele legale,
respectiv toate actele prin care statul sau unităţile administrativ-teritoriale contractează o datorie
faşă de terţii creditori, sunt precedate de angajamente bugetare, respectiv de rezervarea creditelor
necesare plăţii angajamentelor legale.
Creditele bugetare neangajate, precum şi creditele bugetare angajate şi neutilizate până la finele
exerciţiului bugetar sunt anulate de drept. Orice cheltuială angajată şi neplătită până la 31.12 a
exerciţiului bugetar curent se va plăti în contul bugetului pe anul următor din creditele bugetare
aprobate în acest scop.

Lichidarea cheltuielilor

Este faza în procesul execuţiei bugetare în care se verifică existenţa angajamentelor, se

determină sau se verifică realitatea sumei datorate, se verifică condiţiile de exigibilitate ale
angajamentului legal pe baza documentelor justificative care să ateste operaţiunile respective.
Verificarea existenţei obligaţiei de plată se realizează prin verificarea documentelor
justificative din care să rezulte pretenţia creditorului, precum şi realitatea „serviciului efectuat”
(bunurile au fost livrate, lucrările executate şi serviciile prestate sau, după caz, existenţa unui titlu
care să justifice plata: titlu executoriu, acord de împrumut, acord de grant, etc.)
Salariile şi indemnizaţiile vor fi lichidate în baza statelor de plată colective, întocmite de
compartimentul de specialitate. Documentele cvare atesă bunurile livrate, lucrările executate şi
serviciile prestate sunt Factura fiscală sau Factura sau alte formulare ori documente aprobate
potrivit legii.
Determinarea sau verificarea existenţei sumei datorate creditorului se efectuează de către
persoana împuternicită de orodnatorul de credite, pe baza datelor înscrise în factură şi a
documentelor întocmite de comisia de recepţie (Proces verbal de recepţie pentru imobilizările
corporale, respectiv Nota de recepţie şi constatare de diferenţe, în cazul bunurilor materiale,
altele decât imobilizările corporale). Documentele care atestă bunurile livrate, lucrările executate

92
şi serviciile prestate sau din care reies obligaţii de plată certe se vizează pentru „Bun de plată” de
ordonatorul de credite, prin care se confirmă că:
- bunurile furnizate au fost recepţionate, cu specificarea datei şi locului primirii;
- lucrările au fost executate şi serviciile prestate;
- condiţiile cu privire la legalitatea efectuării rambursărilor de rate sau a plăţilor de dobânzi la
credite ori împrumuturi contractate/garantate sunt îndeplinite; etc.
Prin acordarea semnăturii şi menţiunii „Bun de plată” pe factură, se atestă că serviciul a
fost efectuat corespunzător de către furnizor şi că toate poziţiile din factură au fost verificate.
Documentele care atestă parcurgerea fazei de lichidare a cheltuielilor stau la baza înregistrării în
contabilitatea patrimonială a instituţiei publice pentru reflectarea serviciului efectuat şi a
obligaţiei de plată faţă de terţii creditori.

Ordonanţarea cheltuielilor

Reprezintă acea fază în procesul execuţiei bugetare în care se confirmă că livrările de

bunuri au fost efectuate sau alte creanţe au fost verificate şi că plata poate fi realizată.
Ordonanţarea de plată este documentul intern prin care ordonatorul de credite dă dispoziţie
conducătorului compartimentului financiar-contabil să întocmească instrumentele de plată a
cheltuielilor.
Ordonanţarea de plată trebuie să cuprindă date cu privire la:
- exerciţiul bugetar în care se înregistrează plata;
- subdiviziunea bugetară la care se înregistrează plata;
- suma de plată (în cifre şi în litere) exprimată în monedă naţională sau în monedă străină, după
caz;
- datele de identificare ale beneficiarului plăţii;
- natura cheltuielilor;
- modalitatea de plată.
Ordonanţarea de plată este datată şi semnată de ordonatorul de credite. Ea va fi însoţită de
documentele justificative în original. Facturile în original sau alte documente întocmite în
vederea plăţii cheltuielilor vor purta obligatoriu numărul, data notei contabile şi semnătura
persoanei care a înregistrat în contabilitate lichidarea cheltuielilor. Înainte de a fi transmisă
compartimentului financiar-contabil pentru plată, ordonanţarea de plată se transmite pentru
avizare persoanei împuternicite să efectueze controlul financiar preventiv. Nicio ordonanţare de
plată nu poate fi prezentată spre semnare ordonatorului de credite decât după avizarea de către
controlul financiar preventiv. După aprobare, ordonanţarea de plată împreună cu toate
documentele justificative în original se înaintează conducătorului compartimentului financiar-
contabil pentru plată.

Plata cheltuielilor

Aceasta este faza finală a execuţiei bugetare prin care instituţia publică este eliberată de
obligaţiile sale faţă de terţii-creditori. Plata cheltuielilor se efectuează de către conducătorul
compartimentului financiar-contabil în limita creditelor bugetare deschise şi neutilizate sau a
disponibilităilor din conturi, după caz.
Instrumentele de plată utilizate de instituţiile publice, respectiv cecul de numerar şi
ordinul de plată pentru trezoreria statului se semnează de către două persoane autorizate în acest

93
sens, dintre care prima semnătură este cea a conducătorului compartimentului financiar-contabil,
iar a doua a persoanei cu atribuţii în efectuarea plăţii. În vederea efectuării cheltuielilor,
instituţiile publice au obligaţia de a prezenta unităţilor de trezorerie la care au deschise conturile
bugetul de venituri şi cheltuieli aprobat şi repartizat pe trimestre.

Exemple privind circuitul de plată a cheltuielilor (cele patru faze din procesul execuţiei bugetare
a cheltuielilor)
A. Plata salariilor nete
Angajarea cheltuielilor cu salariile: angajamentul legal al cheltuielilor îl reprezintă contractele
individuale de muncă încheiate cu salariaţii instituţiei. Angajamentul bugetar îl reprezintă suma
totală din statul de funcţii întocmit pentru exerciţiul bugetar în curs.
Lichidarea cheltuielilor cu salariile: verificarea angajamentelor (adică existenţa contractelor de
muncă), determinarea realităţii sumei datorate (în baza salariului înscris în contractul individual
de muncă, a fişelor de pontaj, a altor documente care atestă prestarea muncii de către angajat),
condiţiile de exigibilitate ale angajamentului legal (data plăţii salariilor).
Ordonanţarea cheltuielilor: s-au verificat cheltuielile cu salariile, iar plata poate fi efectuată.
Ordonatorul de credite semnează documentul intern numit Ordonanţare de plată.
Plata cheltuielilor: contabilul şef sau directorul economic semnează ordinul de plată în baza
căruia din contul de credite bugetare de la trezorerie sunt virate salariile nete în conturile de card
ale angajaţilor.

B. Plata lucrărilor de modernizare a sediului instituţiei.

Angajarea cheltuielilor: angajamentul legal al cheltuielilor îl reprezintă contractul de achiziţie
publică de servicii încheiat de instituţia publică cu firma de construcţii CONSTRUCT S.A.
Angajamentul bugetar îl reprezintă sumele rezervate în bugetul anului în curs pentru această
activitate.
Lichidarea cheltuielilor cu lucrările executate de firma CONSTRUCT: verificarea
angajamentelor (adică existenţa contractului de achiziţii publice), determinarea realităţii sumei
datorate (în baza devizelor şi a situaţiilor parţiale de lucrări facturate de firma prestatoare),
condiţiile de exigibilitate ale angajamentului legal (scadenţele stabilite în contract şi precizate pe
facturile emise de prestator). Pe facturile emise de prestator, se înscrie menţiunea „Bun de plată”.
Ordonanţarea cheltuielilor: s-au verificat lucrările executate, se confirmă că există o obligaţie
certă şi o sumă datorată, iar plata poate fi efectuată. Ordonatorul de credite semnează documentul
intern numit Ordonanţare de plată.
Plata cheltuielilor: contabilul şef sau directorul economic semnează ordinul de plată în baza
căruia din contul de credite bugetare de la trezorerie sunt virate sumele aferente facturilor
întocmite de prestator.

C. Plata facturilor de rechizite.

Angajarea cheltuielilor cu rechizitele: angajamentul legal al cheltuielilor cu rechizitele îl
reprezintă contractul de achiziţie publică de bunuri încheiat cu societatea Birotica SRL.
Lichidarea cheltuielilor cu rechizitele: verificarea angajamentelor (adică existenţa contractului
de achiziţie publică), determinarea realităţii sumei datorate (în baza facturii fiscale emise de
societate şi a Notei de recepţie şi constatare de diferenţe întocmită de comisia de recepţie a
bunurilor), condiţiile de exigibilitate ale angajamentului legal (scadenţele de plată prevăzute în
contract şi înscrise pe factura fiscală). Pe facturile emise de prestator, se înscrie menţiunea „Bun
de plată”.

94
Ordonanţarea cheltuielilor: s-a verificat efectuarea livrării de rechizite, se confirmă că există o
obligaţie certă (factura fiscală) şi o sumă datorată, iar plata poate fi efectuată. Ordonatorul de
credite semnează documentul intern numit Ordonanţare de plată.
Plata cheltuielilor: contabilul şef sau directorul economic semnează ordinul de plată în baza
căruia din contul de credite bugetare de la trezorerie este virată suma aferentă facturii de la
Birotica.

95
 CAPITOLUL 8: CONTABILITATEA CAPITALURILOR PROPRII

Reglementările în vigoare prezintă capitalul propriu sub forma interesului rezidual al

statului sau unităţilor administrativ-teritoriale, în calitate de proprietari ai activelor unei instituţii
publice după deducerea tuturor datoriilor.
Capitalurile proprii ale unei instituţii publice sunt formate din: fonduri, rezultatul
patrimonial, rezultatul reportat, rezerve din reevaluare.

Contabilitatea fondurilor

Fondurile instituţiilor publice includ: fondul bunurilor care alcătuiesc domeniul public al
statului, fondul bunurilor care alcătuiesc domeniul privat al statului, fondul bunurilor care
alcătuiesc domeniul public al unităţilor administrativ-teritoriale, fondul bunurilor care alcătuiesc
domeniul privat al unităţilor administrativ-teritoriale, fondul activelor fixe necorporale, fonduri
cu destinaţie specială.
Formează domeniul public bunurile prevăzute în Constituţie (bogăţiile de interes public
ale subsolului, spaţiul aerian, apele cu potenţial energetic valorificabil, de interes naţional,
plajele, marea teritorială, resursele naturale ale zonei economice şi ale platoului continental,
precum şi alte bunuri stabilite de legea organică), bunurile prezentate în anexa la Legea
nr.213/1998 privind proprietatea publică şi regimul juridic al acesteia, precum şi bunurile care,
potrivit legii sau prin natura lor, sunt de uz sau de interes public şi sunt dobândite de stat sau de
unităţile administrativ-teritoriale prin modurile prevăzute de lege.
Bunurile ce formează domeniul public sunt inalienabile, insesizabile şi imprescriptibile:
- aceste bunuri pot fi date numai în administrare, concesiune sau închiriate, deci nu pot fi
înstrăinate;
- aceste bunuri nu pot fi supuse executării silite şi asupra lor nu se pot constitui garanţii
reale;
- aceste bunuri nu pot fi dobândite de alte persoane prin uzucapciune sau prin efectul
posesiei de bună-credinţă asupra buunurilor imobile.
Dreptul de proprietate publică se dobândeşte1:
- pe cale naturală;
- prin achiziţii publice efectuate conform legii ;
- prin expropriere pentru cauză de utilitate publică;
- prin acte de donaţie sau legate acceptate de Guvern, de consiliul judeţean sau de consiliul
local, după caz, dacă bunul în cauză intră în domeniul public;
- prin trecerea unor bunuri din domeniul privat al statului sau al unităţilor administrativ-
teritorialeîn domeniul public al acestora, pentru cauză de utilitate publică;
- prin alte moduri prevăzute de lege.
Toate bunurile aflate în proprietatea statului sau al unităţilor administrativ-teritoriale şi
care nu fac parte din domeniul public formează domeniul privat al statului sau al unităţilor
administrativ-teritoriale. Aceste bunuri sunt supuse regimului juridic de drept comun, dacă nu se
dispune altfel.
Pentru evidenţa bunurilor ce formează domeniul public al statului sau unităţilor
administrativ-teritoriale se folosesc conturile 101 Fondul bunurilor care alcătuiesc domeniul

1
Art. 7 din Legea nr. 213 din 17/11/1998 privind proprietatea publică şi regimul juridic al acesteia, modificată prin
Legea nr. 241 din 06/06/2003

96
public al statului şi 103 Fondul bunurilor care alcătuiesc domeniul public al unităţilor
administrativ-teritoriale. Bunurile menţionate cât şi investiţiile efctuate la acestea nu se
amortizează.
Pentru evidenţa bunurilor ce formează domeniul privat al statului sau unităţilor
administrativ-teritoriale şi care nu se amortizează se folosesc conturile 102 Fondul bunurilor care
alcătuiesc domeniul privat al statului şi 104 Fondul bunurilor care alcătuiesc domeniul privat al
unităţilor administrativ-teritoriale. Contul 100 Fondul activelor fixe necorporale este utilizat
pentru evidenţa fondului activelor fixe necorporale care nu se supun amortizării.

Contabilitatea rezervelor din reevaluare

Reevaluarea activelor fixe trebuie făcută cu suficientă regularitate astfel încât valoarea
contabilă a acestora să nu difere substanţial de valoarea justă de la data bilanţului. Valoarea
rezultată din reevaluare se atribuie activului fix reevaluat, înlocuind costul istoric al acestuia.
În general, reevaluarea se face la valoarea justă, care se determină pe baza evaluării
efectuate de evaluatori autorizaţi sau de comisii tehnice constituite, în condiţiile legii.
Contul 105 Rezerve din reevaluare, cont de pasiv, ţine evidenţa rezervelor din reevaluarea
activelor fixe. În creditul contului se înregistrează creşterea de valoare rezultată din reevaluarea
activelor fixe iar în debit descreşterea de valoare rezultată din reevaluarea acestor active. Soldul
creditor al contului reflectă diferenţele din reevaluare aferente activelor fixe existente în instituţie.
Contul se dezvoltă în conturi sintetice de gradul II.

Contabilitatea rezultatului patrimonial

Unul dintre obiectivele contabilităţii instituţiilor publice este şi acela de a asigura

informaţii ordonatorilor de credite cu privire la rezultatul patrimonial înregistrat în decursul unei
perioade, de regulă exerciţiul financiar-contabil. Acest rezultat este unul economic care exprimă
performanţa financiară a instituţiei publice pe parcursul perioadei, respectiv excedent sau deficit
patrimonial.
Rezultatul patrimonial se determină pe fiecare sursă de finanţare în parte, precum şi
pe total, ca diferenţă între veniturile realizate şi cheltuielile efectuate în exerciţiul financiar
curent.
Din punct de vedere al raportării financiare adresate utilizatorilor de informaţie contabilă,
rezultatul patrimonial este detaliat în cadrul „Contului de rezultat patrimonial”, componentă a
situaţiilor financiare. Această situaţie detaliază veniturile, finanţările şi cheltuielile instituţiei
publice în funcţie de tipul de activitate, respectiv operaţională, financiară şi extraordinară, pentru
fiecare dintre acestea calculându-se un rezultat patrimonial.
Din punct de vedere contabil, rezultatul patrimonial este instrumentat prin intermediul
contului 121 Rezultatul patrimonial, cont bifuncţional care înregistrează în debit cheltuielile
efectuate de instituţie după natura sau destinaţia lor, iar în credit, veniturile realizate de instituţie,
după natura şi sursa lor. Soldul debitor exprimă deficitul patrimonial, iar soldul creditor exprimă
excedentul patrimonial.
Contul 121 Rezultatul patrimonial se dezvoltă în analitice în funcţie de sursa de finanţare:
bugetul de stat, bugetele locale, bugetul asigurărilor sociale de stat, bugetul Fondului naţional
unic de asigurări sociale de sănătate, bugetul asigurărilor pentru şomaj, fonduri externe
nerambursabile, venituri proprii sau venituri proprii şi subvenţii.

97
 Contabilitatea rezultatului reportat

Contul 117 Rezultatul reportat este un cont bifuncţional şi ţine evidenţa rezultatului
reportat. În creditul acestui cont se înregistrează excedentul patrimonial iar în debit deficitul
patrimonial înregistrat în exerciţiile financiare anterioare. Soldul contului poate fi creditor
(exprimă excedentul patrimonial al exerciţiilor financiare precedente) sau debitor (exprimă
deficitul patrimonial al exerciţiilor financiare precedente).
Contabilitatea analitică a rezultatului reportat se ţine pe surse de finanţare, contul 117
fiind dezvoltat în conturi sintetice de gradul II.

98
 STUDII DE CAZ SUPLIMENTARE

1. Primăria Sector 2 (cod sector 02, sursa de finanțare A, clasificație funcțională 51.02.01.03)
cumpără de la o persoană fizică un teren de 2 ha în vederea amenajării unui parc. Valoarea
terenului este estimată la 100.000 lei, plata efectuându-se din sursele bugetului local. Înregistraţi
achiziţia terenului şi plata furnizorului.
2. Şcoala generală nr.40 din orașul Moreni (cod sector 02, sursa de finanțare A, clasificație
funcțională 65.02.03.02) primește printr-o sponsorizare un xerox în valoare de 10.000 lei pe data
de 25.03.200N. Xeroxul se amortizează liniar pe o perioadă de 5 ani, perioadă în care școlii îi este
interzis să îl înstrăineze, conform prevederilor contractului de sponsorizare. La data de
30.12.200N+7, şcoala transferă xeroxul către dispensarul comunei Dărmănești. Înregistrați
primirea sponsorizării, amortizarea xerox-ului în prima lună de funcționare și analizați:
a) la ce valoare se efectuează transferul, din punctul de vedere al dispensarului;
b) dacă dispensarul va amortiza sau nu aparatul.
3. Muzeul Colecţiilor de Artă Contemporană (cod sector 01, sursa de finanțare G, clasificație
funcțională 67.10.03.03) primeşte ca donaţie de la un colecţionar privat o colecţie de manuscrise
evaluate la suma de 100.000 lei, aparținând patrimoniului cultural național mobil și care devin
parte a domeniului public al statului. Primirea donaţiei se realizează în luna august 200N, iar în
luna noiembrie 200N, colecţia este transferată, cu acordul donatorului, către Muzeul Naţional de
Artă. Reflectaţi contabil primirea donaţiei şi transferul acesteia.
4.Muzeul Naţional al Ţăranului Român (cod sector 01, sursa de finanțare G, clasificație
funcțională 67.10.03.03), finanţat de la bugetul de stat, achiziţionează de la colecţionari privaţi 2
costume populare reprezentative pentru zona Munteniei (domeniul public al statului - patrimoniul
național cultural mobil), evaluate la 6.000 lei (2.550 lei, respectiv 3.450 lei) şi scoate din evidenţă
o maramă deteriorată, valoarea de intrare fiind 600 lei (aparținând patrimoniului cultural național
mobil – domeniul public al statului). Recondiţionează obiecte de ceramică realizate la sfârşitul
secolului al XIX-lea conform facturii în valoare de 1.000 lei şi primeşte prin donaţie de la un
vizitator instrumentar pastoral din zona Sibiului evaluat la 200 lei (aparține patrimoniului cultural
național – obiect de inventar). Prezentaţi recunoaşterea contabilă a tranzacţiilor menţionate.
5. Primăria oraşului Iaşi (cod sector 02, sursa de finanțare A, clasificație funcțională 51.02.01.03)
casează un utilaj de deszăpezire uzat care pune în pericol siguranţa rutieră. Valoare de intrare a
utilajului este de 3.500 lei, iar amortizarea recunoscută în contabilitate este 3.200 lei. Din casare
se recuperează piese de schimb în valoare de 300 lei. Ulterior, se dau în consum piesele de
schimb în cadrul service-ului auto din cadrul instituţiei. Prezentaţi recunoaşterea contabilă a
tranzacţiilor menţionate.
6. O instituţie de învăţământ superior finanţată de la bugetul stat (cod sector 01, sursa de finanțare
G, clasificație funcțională 65.00.06.01) construieşte în regie proprie un cămin studenţesc. În anul
200X , pentru construcţia căminului, instituţia a efectuat următoarele cheltuieli: materii prime
60.000 lei; salarii 30.000 lei; amortizarea utilajelor 10.000 lei. Construcţia căminului se
finalizează în luna ianuarie 200X+1 când se recepţionează şi se dă în folosinţă. Clădirea va
aparține domeniului public al statului. În exerciţiul 200X+2 efectuează reparaţii curente la
acoperişul clădirii conform facturii în valoare de 1.000 lei. Prezentaţi recunoaşterea contabilă a
tranzacţiilor pentru exerciţiile financiare 200X, 200X+1 şi 200X+2.

99