Sunteți pe pagina 1din 49

IAS 36

Standardul Internaional de Contabilitate 36


Deprecierea activelor
Aceast versiune include modificrile rezultate din IFRS-urile emise pn la data de 31 decembrie
2010
IAS 36 !eprecierea activelor a fost emis de Comitetul pentru Standardele Internaionale de
Contabilitate n iunie 1998. l a nlocuit dispo!iiile de evaluare a recuperabilit"ii unui activ #i
recunoa#terea pierderilor din depreciere incluse n IAS 16 Imobilizri corporale" IAS $$ #ombinri
de $ntreprinderi" IAS $8 #ontabilizarea investi%iilor $n entit%ile asociate #i IAS 31 Raportarea
financiar a intereselor $n asocierile $n participa%ie %n 1999& $''' #i ianuarie $''1 s(au f"cut
modific"ri limitate.
%n aprilie $''1& Consiliul pentru Standardele Internaionale de Contabilitate )IAS*+ a decis ca toate
standardele #i interpret"rile emise n cadrul Constituiilor anterioare s" continue s" fie aplicabile& cu
e,cepia ca!ului n care sau p-n" c-nd sunt modificate sau retrase.
IAS 36 a fost modificat ulterior prin urm"toarele I./S(uri0
IAS 8 &olitici contabile" modificri ale estimrilor contabile 'i erori )emis n decembrie $''3+
IAS 16 Imobilizri corporale )revi!uit n decembrie $''3+
IAS $1 (fectele varia%iei cursurilor de sc)imb valutar )revi!uit n decembrie $''3+
IAS 39 Instrumente financiare* recunoa'tere 'i evaluare )revi!uit n decembrie $''3+.
%n martie $''1 IAS* a emis un IAS 36 revi!uit. Acesta& mpreun" cu documentele sale nsoitoare& a
fost modificat de urm"toarele I./S(uri0
I./S 2 Active imobilizate de%inute $n vederea vnzrii 'i activit%i $ntrerupte )emis n martie
$''1+
I./S 8 Se3mente de activitate )emis n noiembrie $''6+
1
IAS 1 &rezentarea situa%iilor financiare )revi!uit n septembrie $''4+5
I./S 3 #ombinri de $ntreprinderi )revi!uit n ianuarie $''8+
$
#ostul unei Investi%ii $ntr-o filial" entitate controlat $n comun sau entitate asociat" )6odific"ri la
I./S 1 #i IAS $4+ )emis n mai $''8+5
+mbunt%iri la IFRS-uri )emis n mai $''8+
5
+mbunt%iri la IFRS-uri )emis n aprilie $''9+
3
I./S 9 Instrumente financiare )emis n noiembrie $''9+
I./S 9 Instrumente financiare )emis n octombrie $'1'+
1 Data intr"rii n vi3oare 1 ianuarie $''9
$ Data intr"rii n vi3oare 1 iulie $''9
3 Data intr"rii n vi3oare 1 ianuarie $'1'

IFRS Foundation A1
IAS 36
7rm"toarele interpret"ri se refer" la IAS 360
SIC(3$ Imobilizri necorporale - #osturi asociate crerii de ,ebsite-uri )emis n martie $''$ #i
modificat ulterior+
I./IC 1 -odificri ale datoriilor e.istente din dezafectare" restaurare 'i de natur similar
)emis n mai $''1+
I./IC 1' Raportarea financiar interimar 'i deprecierea )emis n iulie $''6+
I./IC 1$ An/a0amente de concesiune a serviciilor )emis n noiembrie $''6 #i modificat
ulterior+.
A2

IFRS Foundation
IAS 36
INTRODUCERE IN1-IN18
Standardul internaional de contabilitate 36
DEPRECIEREA ACTIVELOR
OBIECTIV 1
DOENIU! DE "#!IC"RE $%&
DE'INI(II 6
IDENTI'IC"RE" UNUI "CTIV C"RE "R #UTE" 'I DE#RECI"T )%1)
EV"!U"RE" V"!ORII RECU#ER"BI!E 18%&)
E*aluarea *alorii recu+erabile a unei i,obili-.ri necor+orale cu o durat. de *ia. util.
nedeter,inat. $/
Valoarea 0u1t. ,inu1 co1turile 2enerate de *3n-are $&%$4
Valoarea de utili-are 35%&)
*a!a pentru estim"rile flu,urilor de tre!orerie viitoare 33838
lementele estim"rilor flu,urilor de tre!orerie viitoare 39823
.lu,urile de tre!orerie viitoare n valut" 21
/ata de actuali!are 22824
RECUNO"6TERE" 6I EV"!U"RE" UNEI #IERDERI DIN DE#RECIERE &8%6/
UNIT7(I 8ENER"TO"RE DE NUER"R 6I 'ONDU! COERCI"! 6&%158
Identi9icarea unit.ii 2eneratoare de nu,erar c.reia :i a+arine un acti* 66%)3
Valoarea recu+erabil. ;i *aloarea contabil. ale unei unit.i 2eneratoare de nu,erar )/%153
.ond comercial 8'899
Alocarea fondului comercial unit%ilor /eneratoare de numerar 8'884
1estarea pentru depreciere a unit%ilor /eneratoare de numerar care de%in fond comercial 8889'
&lasarea $n timp a testelor de depreciere
96899
Active corporative 1''81'3
#ierderea din de+reciere +entru o unitate 2eneratoare de nu,erar 15/%158
RE!U"RE" UNEI #IERDERI DIN DE#RECIERE 154%1$&
Reluarea unei +ierderi din de+reciere +entru un acti* indi*idual 11)%1$1
Reluarea unei +ierderi din de+reciere +entru o unitate 2eneratoare de nu,erar 1$$%1$3
Reluarea unei +ierderi din de+reciere +entru 9ondul co,ercial 1$/%1$&
#RE<ENT"RE" IN'OR"(II!OR 1$6%13)
E1ti,.rile utili-ate +entru a e*alua *alorile recu+erabile ale unit.ilor 2eneratoare de nu,erar care
conin 9ond co,ercial 1au i,obili-.ri necor+orale cu o durat. de *ia. util. nedeter,inat. 13/%13)

IFRS Foundation A3
IAS 36
#REVEDERI TR"N<ITORII 6I D"T" INTR7RII =N VI8O"RE 134%1/58
RETR"8ERE" I"S 36 >EIS =N 1448? 1/1
"NE@E
" Utili-area teAnicilor *alorii actuali-ate la e*aluarea *alorii de utili-are
B odi9icare la I"S 16
C Te1tarea +entru de+reciere a unit.ilor 2eneratoare de nu,erar cu 9ond co,ercial ;i intere1e
care nu controlea-.
pentru documentele nsoitoare pre!entate mai 9os& a se vedea partea b a acestei ediii
"#ROB"RE" DE C7TRE CONSI!IU " I"S 36 EIS =N "RTIE $55/
B"<7 #ENTRU CONC!U<II
O#INII CONTR"RE
E@E#!E I!USTR"TIVE
Standardul Internaional de Contabilitate 36 !eprecierea activelor )IAS 36+ este pre!entat la
punctele 1(111 #i n Ane,ele A ( C. :oate punctele au autoritate e3al"& dar p"strea!" formatul IASC
al standardului la momentul adopt"rii acestuia de c"tre IAS*. IAS 36 trebuie citit n conte,tul
obiectivului s"u #i al *a!ei pentru conclu!ii& al &refe%ei la Standardele Interna%ionale de Raportare
Financiar #i al #adrului /eneral conceptual pentru raportarea financiar IAS 8 &olitici
contabile" modificri ale estimrilor contabile 'i erori ofer" o ba!" pentru selectarea #i aplicarea
politicilor contabile n absena unor ndrum"ri e,plicite.
A4

IFRS Foundation
IAS 36
Introducere
I;1 Standardul Internaional de Contabilitate 36 !eprecierea activelor )IAS 36+ nlocuie#te
IAS 36 !eprecierea activelor )emis n 1998+ #i trebuie aplicat la0
( ac<i!iionarea fondului comercial #i a imobili!"rilor necorporale dob-ndite ntr(
o combinare de ntreprinderi pentru care data acordului este 31 martie $''1 sau o
dat" ulterioar".
( toate celelalte active& pentru perioade anuale care ncep la 31 martie $''1 sau
ulterior acestei date.
Se ncura9ea!" aplicarea anterior acestei date.
oti*e +entru re*i-uirea I"S 36
I;$ Consiliul pentru Standardele Internaionale de Contabilitate a elaborat acest IAS 36
revi!uit ca parte a proiectului s"u privind combin"rile de ntreprinderi. =biectivul
proiectului este de a mbun"t"i calitatea #i de a asi3ura conver3ena internaional" a
contabili!"rii combin"rilor de ntreprinderi #i a contabili!"rii ulterioare a fondului
comercial #i a imobili!"rilor necorporale dob-ndite n combin"ri de ntreprinderi.
I;3 >roiectul are dou" fa!e. >rima fa!" a avut drept re!ultat emiterea simultan" n $''1 de
c"tre Consiliu a I./S 3 #ombinri de $ntreprinderi #i a versiunilor revi!uite ale IAS 36 #i IAS 38
Imobilizri necorporale Deliber"rile Consiliului n prima fa!" a proiectului s(au concentrat& n
primul r-nd& asupra urm"toarelor subiecte0
( metoda de contabili!are a combin"rilor de ntreprinderi?
( evaluarea iniial" a activelor identificabile dob-ndite #i a datoriilor #i datoriilor
contin3ente asumate ntr(o combinare de ntreprinderi?
( recunoa#terea provi!ioanelor pentru nc<eierea sau reducerea activit"ilor
entit"ii dob-ndite?
( tratamentul oric"rui e,cedent al interesului dob-nditorului n valoarea 9ust" a
activelor identificabile nete dob-ndite ntr(o combinare de ntreprinderi fa" de
costul combin"rii de ntreprinderi? #i
( contabili!area fondului comercial #i a imobili!"rilor necorporale dob-ndite ntr(
o combinare de ntreprinderi.
I;1 Cea de(a doua fa!" a proiectului a avut drept re!ultat emiterea simultan" de c"tre Consiliu
n $''8 a I./S 3 revi!uit #i a modific"rilor la IAS $4 Situa%ii financiare consolidate 'i
individuale. De aceea& intenia Consiliului la revi!uirea IAS 36 a fost ca standardul
revi!uit s" reflecte doar acele modific"ri le3ate de deci!iile sale din cadrul proiectului
privind combin"rile de ntreprinderi& #i nu de a revi!ui toate dispo!iiile din IAS 36.
6odific"rile din standard sunt& n primul r-nd& le3ate de testul de depreciere pentru fondul
comercial.

IFRS Foundation A5
IAS 36
Re-u,atul +rinci+alelor ,odi9ic.ri
'rec*ena te1telor de de+reciere
I;2 @ersiunea anterioar" a IAS 36 prevedea ca valoarea recuperabil" a unui activ s" fie
evaluat" de fiecare dat" la apariia unui indiciu de depreciere a activului. Aceast"
dispo!iie este inclus" n standard. Cu toate acestea& standardul prevede #i urm"toarele0
( valoarea recuperabil" a unei imobili!"ri necorporale cu o durat" de via" util"
nedeterminat" va fi evaluat" anual& indiferent de e,istena unui indiciu c" aceasta ar
putea fi depreciat". Aa testul de depreciere a activului pentru perioada actual" pot fi
utili!ate cele mai recente calcule detaliate ale valorii recuperabile efectuate ntr(o
perioad" anterioar"& cu condiia ndeplinirii criteriilor specificate.
( valoarea recuperabil" a unei imobili!"ri necorporale care nu este nc" disponibil"
pentru utili!are va fi evaluat" anual& indiferent de e,istena unui indiciu de depreciere.
( fondul comercial dob-ndit ntr(o combinare de ntreprinderi va fi testat pentru
depreciere anual.
E*aluarea *alorii de utili-are
I;6 Standardul specific" n mod e,plicit c"& n calculul valorii de utili!are a unui activ& trebuie
s" se reflecte urm"toarele elemente0
( estimarea flu,uri de tre!orerie viitoare pe care entitatea se a#teapt" s" le obin" de
la activul respectiv?
( preconi!"ri privind posibilele variaii ale valorii sau plas"rii n timp a acelor
flu,uri de tre!orerie viitoare?
( valoarea(timp a banilor& n funcie de rata actual" a dob-n!ii la plasamentele
f"r" risc de pe pia"?
( preul suport"rii incertitudinii inerente activului? #i
( ali factori& cum ar fi absena lic<idit"ii& pe care participanii pe pia" ar lua(o n
calcul la estimarea valorii flu,uri de tre!orerie viitoare pe care entitatea se a#teapt" s"
le obin" de la activul respectiv.
De asemenea& standardul preci!ea!" c" al doilea& al patrulea #i al cincilea dintre aceste
elemente pot fi reflectate fie sub forma a9ust"rii flu,urilor de tre!orerie viitoare& fie sub
forma a9ust"rii ratei de actuali!are.
I;4 Din versiunea anterioar" a IAS 36& standardul menine dispo!iia ca previ!iunile flu,urilor
de tre!orerie& folosite pentru a evalua valoarea de utili!are& s" fie ba!ate pe ipote!e
re!onabile& care pot fi demonstrate #i care s" repre!inte cea mai bun" estimare a conducerii
asupra condiiilor economice care vor afecta durata de via" util" r"mas" a activului. Cu
toate acestea& standardul clarific" faptul c" acea conducere trebuie0
( s" evalue!e caracterul re!onabil al ipote!elor pe care se ba!ea!" previ!iunile
curente ale flu,urilor de tre!orerie prin e,aminarea cau!elor diferenelor dintre
previ!iunile anterioare #i flu,urile de tre!orerie reale.
( trebuie s" se asi3ure c" ipote!ele pe ba!a c"rora s(au f"cut previ!iunile curente
ale flu,urilor de tre!orerie sunt consecvente cu re!ultatele reali!ate n trecut& cu
condiia ca efectul evenimentelor ulterioare sau al circumstanelor care nu e,istau
atunci c-nd s(au 3enerat acele flu,uri de tre!orerie reali!ate s" permit" acest lucru.
A6

IFRS Foundation
IAS 36
I;8 @ersiunea anterioar" a IAS 36 prevedea ca previ!iunile flu,urilor de tre!orerie folosite
pentru a evalua valoarea de utili!are s" se ba!e!e pe cele mai recente bu3ete financiare sau
previ!iuni aprobate de c"tre conducere. Standardul menine aceast" dispo!iie& dar
sublinia!" faptul c" previ!iunile flu,urilor de tre!orerie e,clud orice ie#ire sau intrare de
numerar estimat"& care poate fi 3enerat" de0
( restructur"ri viitoare asupra c"rora entitatea nu s(a decis? sau
( mbun"t"irea sau sporirea performanei activului.
I;9 Ane,a A din standard cuprinde ndrum"ri suplimentare cu privire la utili!area te<nicilor
privind valoarea actuali!at" pentru evaluarea valorii de utili!are a unui activ. %n plus&
ndrum"rile din versiunea anterioar" a IAS 36 privind estimarea ratei de actuali!are atunci
c-nd o rat" specific" activului nu este direct disponibil" pe pia" au fost transferate n
Ane,a A.
Identi9icarea unit.ii 2eneratoare de nu,erar c.reia :i a+arine
un acti*
I;1' Standardul reportea!" din versiunea anterioar" a IAS 36 dispo!iia conform c"reia& dac"
e,ist" o pia" activ" pentru producia obinut" de c"tre un activ sau un 3rup de active&
activul sau 3rupul de active trebuie identificat ca unitate 3eneratoare de numerar& c<iar
dac" producia este folosit" parial sau n ntre3ime pe plan intern. Cu toate acestea&
versiunea anterioar" a IAS 36 prevedea c"& n astfel de situaii& conducerea trebuie s"
utili!e!e cea mai bun" estimare a viitoarelor preuri de pia" ale produciei n estimarea
flu,urilor de tre!orerie utili!ate pentru a determina valoarea de utili!are a unit"ii. De
asemenea& versiunea anterioar" prevedea ca& atunci c-nd o entitate estima flu,urile de
tre!orerie viitoare n scopul determin"rii valorii de utili!are a unit"ilor 3eneratoare de
numerar care folosesc producia& trebuie utili!at" cea mai bun" estimare a conducerii n
ceea ce prive#te preurile viitoare de pia" ale produciei. %n ca!ul n care intr"rile de
numerar 3enerate de oricare activ sau unitate 3eneratoare de numerar sunt afectate de
preurile de transfer intern& standardul prevede ca entitatea respectiv" s" utili!e!e cea mai
bun" estimare a conducerii cu privire la preurile viitoare care ar putea fi obinute ntr(o
tran!acie desf"#urat" n condiii obiective atunci c-nd estimea!"0
( viitoarelor intr"ri de numerar folosite pentru a determina valoarea de utili!are a
activului sau a unit"ii 3eneratoare de numerar? #i
( viitoarelor ie#iri de numerar folosite pentru a determina valoarea de utili!are a
altor active sau unit"i 3eneratoare de numerar afectate de preurile de transfer intern.
"locarea 9ondului co,ercial unit.ilor 2eneratoare de nu,erar
I;11 @ersiunea anterioar" a IAS 36 prevedea ca fondul comercial dob-ndit ntr(o combinare de
ntreprinderi s" fie testat pentru depreciere n cadrul test"rii unit"ii sau unit"ilor
3eneratoare de numerar de care este le3at. @ersiunea anterioar" avea n vedere o abordare
Bde la ba!" la v-rfCde la v-rf la ba!"D& prin care fondul comercial era& de fapt& testat pentru
depreciere& valoarea sa contabil" fiind alocat" fiec"rei unit"i 3eneratoare de numerar sau
celui mai mic 3rup de unit"i 3eneratoare de numerar c"reia )c"ruia+ i se putea aloca o
parte din aceast" valoare contabil" n mod re!onabil #i consecvent. %n acela#i mod&
standardul prevede ca fondul comercial dob-ndit ntr(o combinare de ntreprinderi s" fie
testat pentru depreciere ca parte a testelor de depreciere a unit"ii sau unit"ilor 3eneratoare
de numerar de care este le3at. Cu toate acestea& standardul preci!ea!" c"0
( fondul comercial trebuie alocat& de la data ac<i!iiei& fiec"rei unit"i sau fiec"rui
3rup de unit"i 3eneratoare de numerar a )al+ dob-nditorului& despre care se consider"
c" va beneficia de siner3iile combin"rii de ntreprinderi& indiferent dac" alte active

IFRS Foundation A7
IAS 36
sau datorii ale entit"ii dob-ndite sunt alocate respectivelor unit"i sau 3rupuri de
unit"i.
( fiecare unitate sau 3rup de unit"i c"reia )c"ruia+ i se aloc" fondul comercial
trebuie0
s" repre!inte cel mai mic nivel din cadrul entit"ii& nivel la
care fondul comercial este monitori!at n scopul 3estion"rii interne? #i
nu trebuie s" fie mai mare dec-t un se3ment de activitate
stabilit n conformitate cu I./S 8 Se/mente de activitate.
I;1$ De asemenea& standardul clarific" urm"toarele aspecte0
( dac" alocarea iniial" a fondului comercial dob-ndit ntr(o combinare de
ntreprinderi nu poate fi finali!at" p-n" la sf-r#itul perioadei anuale n care a avut loc
combinarea de ntreprinderi& alocarea iniial" trebuie s" se nc<eie nainte de sf-r#itul
primei perioade anuale care ncepe dup" data ac<i!iiei.
( atunci c-nd o entitate cedea!" o activitate din cadrul unei unit"i 3eneratoare de
numerar )sau unui 3rup de unit"i+ c"reia i(a fost de9a alocat fondul comercial& acel
fond comercial asociat cu activitatea trebuie s" fie0
inclus n valoarea contabil" a activit"ii& cu oca!ia
determin"rii c-#ti3ului sau pierderii din cedare? #i
evaluat pe ba!a valorilor relative ale activit"ii cedate #i ale
p"rii meninute din unitatea )3rupul de unit"i+ 3eneratoare de numerar&
cu e,cepia ca!ului n care entitatea poate demonstra c" e,ist" o alt"
metod" care reflect" mai bine fondul comercial asociat activit"ii cedate.
( n ca!ul n care entitatea #i reor3ani!ea!" structura de raportare astfel nc-t se
modific" structura unit"ilor )3rupurilor de unit"i+ 3eneratoare de numerar c"rora le(a
fost reparti!at de9a fondul comercial& acesta trebuie realocat unit"ilor )3rupurilor de
unit"i+ afectate. Aceast" realocare trebuie efectuat" utili!-nd o abordare privind
valoarea relativ" care s" fie similar" cu cea utili!at" n ca!ul n care o entitate
cedea!" o activitate din cadrul unei unit"i )3rup de unit"i+ 3eneratoare de numerar&
cu e,cepia ca!ului n care entitatea poate demonstra c" e,ist" o alt" metod" care
reflect" mai bine fondul comercial asociat unit"ilor )3rupurilor de unit"i+
reor3ani!ate.
#la1area :n ti,+ a te1telor de de+reciere +entru 9ondul co,ercial
I;13 Standardul permite0
( ca testul de depreciere anual" al unei unit"i )unui 3rup de unit"i+ 3eneratoare
de numerar c"reia i(a fost alocat fondul comercial s" fie efectuat oric-nd n timpul
perioadei anuale de raportare& cu condiia ca testul s" aib" loc n acela#i moment n
fiecare an.
( ca diferite unit"i )3rupuri de unit"i+ 3eneratoare de numerar s" fie testate pentru
depreciere n momente diferite.
Cu toate acestea& dac" o parte din fondul comercial alocat unei unit"i )unui 3rup de
unit"i+ 3eneratoare de numerar a fost dob-ndit" dintr(o combinare de ntreprinderi n timpul
perioadei anuale curente& standardul prevede ca unitatea )3rupul de unit"i+ s" fie testat"
pentru depreciere nainte de sf-r#itul perioadei curente.
I;11 Standardul permite utili!area celor mai recente calcule detaliate efectuate ntr(o perioad"
precedent" privind valoarea recuperabil" a unei unit"i )unui 3rup de unit"i+ 3eneratoare
de numerar c"reia i(a fost alocat fondul comercial la testul de depreciere al acelei unit"i
)acelui 3rup de unit"i+ n perioada curent"& cu condiia respect"rii criteriilor specificate.
A8

IFRS Foundation
IAS 36
Reluarea +ierderilor din de+recierea 9ondului co,ercial
I;12 @ersiunea anterioar" a IAS 36 prevedea ca o pierdere recunoscut" din deprecierea fondului
comercial constatat" ntr(o perioad" anterioar" s" fie reluat" atunci c-nd pierderea din
depreciere este cau!at" de un eveniment e,tern specific& de natur" e,cepional"& a c"rui
reapariie este considerat" improbabil" #i al c"rui efect a fost anulat de apariia unor
evenimente e,terne ulterioare. Standardul inter!ice recunoa#terea relu"rii pierderilor
provenite din deprecierea fondului comercial.
#re-entarea in9or,aiilor
I;16 Atunci c-nd o parte din fondul comercial dob-ndit ntr(o combinare de ntreprinderi
survenit" n cursul perioadei nu a fost alocat" unei unit"i 3eneratoare de numerar la finalul
perioadei de raportare& standardul impune entit"ii s" pre!inte suma fondului comercial
nealocat& mpreun" cu motivele pentru care suma respectiv" nu a fost alocat".
I;14 Standardul prevede pre!entarea de informaii aferente fiec"rei unit"i )fiec"rui 3rup de
unit"i+ 3eneratoare de numerar pentru care valoarea contabil" a fondului comercial sau a
imobili!"rilor necorporale cu durat" de via" util" nedeterminat" alocat" acelei unit"i
)3rup de unit"i+ este semnificativ" n raport cu valoarea contabil" total" a fondului
comercial sau a imobili!"rilor necorporale cu durat" nedeterminat" de via". Astfel de
informaii se refer"& n primul r-nd& la ipote!ele(c<eie utili!ate pentru a evalua valorile
recuperabile ale unor asemenea unit"i )3rupuri de unit"i+.
I;18 De asemenea& standardul prevede pre!entarea de informaii specifice dac" o parte sau
ntrea3a valoare contabil" a fondului comercial sau a imobili!"rilor necorporale cu durat"
de via" nedeterminat" s(a alocat mai multor unit"i )3rupuri de unit"i+ 3eneratoare de
numerar& iar valoarea alocat" fiec"rei unit"i )fiec"rui 3rup de unit"i+ nu este semnificativ"
n raport cu valoarea contabil" total" a fondului comercial sau a imobili!"rilor necorporale
cu durat" de via" nedeterminat". Sunt prev"!ute pre!ent"ri suplimentare dac"& n
asemenea situaii& valorile recuperabile ale oric"rei unit"i )oric"rui 3rup de unit"i+ se
ba!ea!" pe acelea#i ipote!e(c<eie #i dac" valoarea contabil" total" a fondului comercial sau a
imobili!"rilor necorporale cu durat" de via" nedeterminat" alocat" acestora este
semnificativ" n raport cu valoarea contabil" total" a fondului comercial sau a imobili!"rilor
necorporale cu durat" de via" nedeterminat" ale entit"ii.

IFRS Foundation A9
IAS 36
Standardul Internaional de Contabilitate 36
Deprecierea activelor
Obiecti*
1 =biectivul pre!entului standard este acela de a prescrie procedurile pe care o entitate le
aplic" pentru a se asi3ura c" activele sale sunt contabili!ate la o valoare mai mic" sau e3al"
cu valoarea lor recuperabil". 7n activ este contabili!at la o valoare mai mare dec-t
valoarea sa recuperabil" dac" valoarea sa contabil" dep"#e#te suma care urmea!" a fi
recuperat" prin v-n!area sau utili!area acelui activ. %ntr(o astfel de situaie& activul este
descris drept depreciat #i standardul impune entit"ii s" recunoasc" o pierdere din
depreciere. Standardul specific" situaiile n care entitatea trebuie s" reia o pierdere din
depreciere #i prescrie pre!ent"ri de informaii.
Do,eniul de a+licare
$ #re-entul 1tandard trebuie a+licat la contabili-area de+recierii tuturor acti*elorB :n
a9ar. deC
( 1tocuri >a 1e *edea I"S $ Stocuri?D
( acti*e care re-ult. din contractele de con1trucie >a 1e *edea I"S 11
Contracte de construcie?D
( creane +ri*ind i,+o-itul a,3nat >a 1e *edea I"S 1$ Impozitul pe profit?D
( acti*e care +ro*in din bene9iciile an2a0ailor >a 1e *edea I"S 14 eneficiile
an!a"ailor?D
( acti*e 9inanciare care intr. 1ub incidena I'RS 4 Instrumente financiareD
( in*e1tiii i,obiliare care 1unt e*aluate la *aloarea 0u1t. >a 1e *edea I"S /5
Investiii imo#iliare?D
( acti*e biolo2ice a9erente acti*it.ii a2ricoleB e*aluate la *aloarea 0u1t.
,inu1 co1turile 2enerate de *3n-are >a 1e *edea I"S /1 A!ricultura?D
( co1turi de acAi-iie a,3nate ;i i,obili-.ri necor+orale 2enerate de
dre+turile contractuale ale a1i2ur.toruluiB :n cadrul contractelor de a1i2urareB
care intr. 1ub incidena I'RS / Contracte de asi!urareD ;i
( acti*e i,obili-ate >1au 2ru+uri de1tinate ced.rii? cla1i9icate dre+t deinute
:n *ederea *3n-.riiB :n con9or,itate cu I'RS & Active imo#ilizate deinute $n
vederea v%nz&rii 'i activit&i $ntrerupteE
3 >re!entul standard nu se aplic" stocurilor& activelor care re!ult" din contracte de
construcie& creanelor privind impo!itul am-nat& activelor care decur3 din beneficiile
an3a9ailor sau activelor clasificate drept deinute n vederea v-n!"rii )sau incluse ntr(un
3rup destinat ced"rii #i care este clasificat drept deinut n vederea v-n!"rii+& deoarece
I./S(urile e,istente& aplicabile acestor active& cuprind dispo!iii privind recunoa#terea #i
evaluarea acestor active.
1 >re!entul standard se aplic" activelor financiare clasificate drept0
( filiale& a#a cum sunt definite n IAS $4 Situa%ii financiare consolidate 'i
individuale?
A10

IFRS Foundation
IAS 36
( entit"i asociate& a#a cum sunt definite n IAS $8 Investi%ii $n entit%ile asociate?
#i
( asocieri n participaie& a#a cum sunt definite n IAS 31 Interese $n asocierile $n
participa%ie.
>entru deprecierea altor active financiare& se va consulta IAS 39.
2 >re!entul standard nu se aplic" activelor financiare care intr" sub incidena I./S 9&
investiiilor imobiliare evaluate la valoarea 9ust" n conformitate cu IAS 1' sau activelor
biolo3ice& le3ate de activitatea a3ricol"& evaluate la valoarea 9ust" minus costurile
3enerate de v-n!are& n conformitate cu IAS 11. Cu toate acestea& pre!entul standard se
aplic" activelor care sunt contabili!ate la valoarea reevaluat" )adic" la valoarea 9ust"+ n
conformitate cu alte I./S(uri& cum ar fi modelul de reevaluare din IAS 16 Imobilizri
corporale. Identificarea posibilit"ii de depreciere a unui activ reevaluat depinde de
criteriile utili!ate pentru determinarea valorii 9uste0
( dac" valoarea 9ust" a activului este valoarea de pia"& sin3ura diferen" dintre
valoarea 9ust" a activului #i valoarea sa 9ust" minus costurile 3enerate de v-n!are o
repre!int" costurile mar3inale directe ale ced"rii activului0
n ca!ul n care costurile de cedare sunt ne3li9abile&
valoarea recuperabil" a activului reevaluat este neap"rat apropiat" de
sau mai mare dec-t valoarea sa reevaluat" )adic" valoarea 9ust"+. %n
acest ca!& dup" aplicarea dispo!iiilor privind reevaluarea& este puin
probabil ca activul reevaluat s" fie depreciat& nefiind necesar" estimarea
valorii recuperabile.
n ca!ul n care costurile de cedare nu sunt ne3li9abile&
valoarea 9ust" minus costurile 3enerate de v-n!are ale activului
reevaluat este neap"rat mai mic" dec-t valoarea sa 9ust". Activul
reevaluat este& a#adar& depreciat dac" valoarea sa de utili!are este mai
mic" dec-t valoarea reevaluat" )adic" valoarea 9ust"+. %n acest ca!& dup"
aplicarea dispo!iiilor privind reevaluarea& o entitate aplic" pre!entul
standard pentru a determina dac" activul poate fi depreciat.
( dac" valoarea 9ust" a activului este determinat" pe ba!a altei metode dec-t
valoarea sa de pia"& valoarea reevaluat" )adic" valoarea 9ust"+ poate fi mai mare sau
mai mic" dec-t valoarea sa recuperabil". De aceea& dup" aplicarea dispo!iiilor
privind reevaluarea& o entitate aplic" pre!entul standard pentru a determina dac"
activul poate fi depreciat.
De9iniii
6 Ur,.torii ter,eni 1unt 9olo1ii :n +re-entul 1tandard cu :nele1ul 1+eci9icat :n
continuareC
O pia& activ& e1te o +ia. care :nde+line;te toate condiiile de ,ai 0o1C
( ele,entele tran-acionate +e +iaa :n cau-. 1unt o,o2eneD
( :n ,od nor,alB +ot 9i 2.1ii cu,+.r.tori ;i *3n-.tori intere1ai :n orice
,o,entD ;i
( +reurile 1unt acce1ibile +ubliculuiE
Valoarea conta#il& e1te *aloarea la care un acti* e1te recuno1cut du+. ce 1e deduc
de+recierea >a,orti-area? cu,ulat. ;i +ierderile cu,ulate din de+reciereE

IFRS Foundation A11


IAS 36
O unitate !eneratoare de numerar e1te cel ,ai ,ic 2ru+ identi9icabil de acti*e care
2enerea-. intr.ri de nu,erar inde+endente :ntr-o ,are ,.1ur. de intr.rile de
nu,erar 2enerate de alte acti*e 1au 2ru+uri de acti*eE
Activele corporative 1unt acti*eleB altele dec3t 9ondul co,ercialB care contribuie la
9luFurile de tre-orerie *iitoareB at3t ale unit.ii 2eneratoare de nu,erar anali-ateB c3t
;i la cele ale altor unit.i 2eneratoare de nu,erarE
Costurile asociate ced&rii 1unt co1turi ,ar2inale care +ot 9i atribuibile direct ced.rii
unui acti* 1au unei unit.i 2eneratoare de nu,erarB eFclu1i* co1turile de 9inanare ;i
cAeltuiala cu i,+o-itul +e +ro9itE
Valoarea amortiza#il& re+re-int. co1tul unui acti* 1au o alt. *aloare care :nlocuie;te
co1tul :n 1ituaiile 9inanciareB ,inu1 *aloarea re-idual. a acti*uluiE
Amortizarea (deprecierea) re+re-int. alocarea 1i1te,atic. a *alorii a,orti-abile a
unui acti* +e :ntrea2a 1a durat. de *ia. util.E
1

Valoarea "ust& minus costurile !enerate de v%nzare re+re-int. *aloarea care +oate 9i
obinut. din *3n-area unui acti* 1au a unei unit.i 2eneratoare de nu,erarB :n cadrul
unei tran-acii de19.;urate :n condiii obiecti*e :ntre +.ri intere1ate ;i :n cuno;tin.
de cau-.B ,inu1 co1turile a1ociate ced.riiE
O pierdere din depreciere e1te di9erena dintre *aloarea contabil. >,ai ,are? ;i
*aloarea recu+erabil. a unui acti* 1au a unei unit.i 2eneratoare de nu,erarE
Valoarea recupera#il& a unui acti* 1au a unei unit.i 2eneratoare de nu,erar
re+re-int. cea ,ai ,are *aloare dintre *aloarea 1a 0u1t. ,inu1 co1turile 2enerate de
*3n-are ;i *aloarea 1a de utili-areE
Durata de via& util& e1te 9ieC
( +erioada :n care un acti* e1te +re*.-ut a 9i di1+onibil +entru utili-are de
c.tre o entitateD 1au
( nu,.rul de unit.i de +roducie 1au alte unit.i 1i,ilare +e care entitatea
+reconi-ea-. 1. le obin. de la acti*E
Valoarea de utilizare re+re-int. *aloarea actuali-at. a 9luFurilor de tre-orerie
*iitoare +reconi-ate 1. 1e obin. de la un acti* 1au de la o unitate 2eneratoare de
nu,erarE
Identi9icarea unui acti* care ar +utea 9i de+reciat
4 >unctele 8(14 clarific" n ce moment trebuie determinat" valoarea recuperabil". Aceste
dispo!iii utili!ea!" termenul BactivE& dar se aplic"& de asemenea& unui activ individual sau
unei unit"i 3eneratoare de numerar. /estul pre!entului standard este structurat dup" cum
urmea!"0
( punctele 18(24 stabilesc dispo!iii privind evaluarea valorii recuperabile. Aceste
dispo!iii utili!ea!"& de asemenea& termenul BactivE& se aplic" at-t unui activ
individual& c-t #i unei unit"i 3eneratoare de numerar.
( punctele 28(1'8 stabilesc dispo!iii privind recunoa#terea #i evaluarea
pierderilor din depreciere. /ecunoa#terea #i evaluarea pierderilor din depreciere n
1 %n ca!ul unei imobili!"ri necorporale& termenul Bamorti!areE este n 3eneral utili!at n locul termenului BdepreciereE.
Cei doi termeni au acela#i neles.
A12

IFRS Foundation
IAS 36
ca!ul activelor individuale& altele dec-t fondul comercial& sunt tratate la punctele 28(
61. >unctele 62(1'8 tratea!" recunoa#terea #i evaluarea pierderilor din depreciere
pentru unit"ile 3eneratoare de numerar #i fondul comercial.
( punctele 1'9(116 stabilesc dispo!iii privind reluarea unei pierderi din depreciere
aferente unui activ sau unei unit"i 3eneratoare de numerar& pierdere recunoscut" n
perioadele anterioare. Din nou& aceste dispo!iii utili!ea!" termenul BactivE& dar se
aplic"& de asemenea& unui activ individual sau unei unit"i 3eneratoare de numerar.
>unctele 114(1$1 stabilesc dispo!iii suplimentare pentru un activ individual& punctele
1$$ #i 1$3& pentru o unitate 3eneratoare de numerar& iar la punctele 1$1 #i 1$2 sunt
pre!entate dispo!iii similare pentru fondul comercial.
( punctele 1$6(133 specific" informaiile care trebuie pre!entate cu privire la
pierderile din depreciere #i relu"rile pierderilor din depreciere aferente activelor #i
unit"ilor 3eneratoare de numerar. >unctele 131(134 stabilesc dispo!iii privind
pre!entarea suplimentar" de informaii pentru unit"ile 3eneratoare de numerar
c"rora le(au fost alocate imobili!"ri necorporale cu durat" de via" util"
nedeterminat" sau fond comercial cu scopul test"rii deprecierii.
8 7n activ este depreciat atunci c-nd valoarea sa contabil" dep"#e#te valoarea sa
recuperabil". >unctele 1$(11 descriu c-teva dintre indiciile care conduc la conclu!ia c" a
avut loc o pierdere din depreciere. Dac" se remarc" pre!ena oric"ruia dintre aceste
indicii& unei entit"i i se impune s" fac" o estimare formal" a valorii recuperabile. Cu
e,cepia prevederilor de la punctul 1'& pre!entul standard nu impune unei entit"i o
estimare formal" a valorii recuperabile n ca!ul n care nu apare niciun indiciu al
deprecierii.
4 !a 193r;itul 9iec.rei +erioade de ra+ortareB entitatea trebuie 1. e1ti,e-e dac. eFi1t.
indicii ale de+recierii acti*elorE =n ca-ul :n care 1unt identi9icate a1t9el de indiciiB
entitatea trebuie 1. e1ti,e-e *aloarea recu+erabil. a acti*uluiE
15 CAiar dac. nu eFi1t. niciun indiciu al de+recieriiB entitatea trebuieC
( 1. te1te-e anual +entru de+reciere o i,obili-are necor+oral. cu durata de
*ia. util. nedeter,inat. 1au o i,obili-are necor+oral. care nu e1te :nc.
di1+onibil. +entru utili-areB +rin co,+ararea *alorii contabile cu *aloarea
recu+erabil.E Te1tul de de+reciere 1e +oate de19.;ura oric3nd +e +arcur1ul
+erioadei anualeB cu condiia ca te1tarea 1. 1e reali-e-e la aceea;i dat. :n 9iecare
anE I,obili-.rile necor+orale di9erite +ot 9i te1tate +entru de+reciere :n
,o,ente di9eriteE Cu toate ace1teaB dac. o a1e,enea i,obili-are necor+oral. a
9o1t iniial recuno1cut. :n ti,+ul +erioadei anuale curenteB ea trebuie te1tat.
+entru de+reciere :nainte de :ncAeierea +erioadei anuale curenteE
( 1. te1te-e anualB +entru de+reciereB 9ondul co,ercial dob3ndit dintr-o
co,binare de :ntre+rinderiB :n con9or,itate cu +unctele 85-44E
11 Capacitatea unei imobili!"ri necorporale de a 3enera suficiente beneficii economice
viitoare astfel nc-t s" fie posibil" recuperarea valorii sale contabile este& de obicei&
caracteri!at" de un 3rad mai ridicat de incertitudine n situaia n care activul nu este nc"
disponibil pentru utili!are. %n acest sens& pre!entul standard impune entit"ii testarea
pentru depreciere a valorii contabile a unei imobili!"ri necorporale care nu este nc"
disponibil" pentru utili!are cel puin o dat" pe an.
1$ !a e*aluarea ,.1urii :n care eFi1t. indicii de de+reciere a acti*elorB o entitate trebuie
1. ia :n con1iderare cel +uin ur,.toarele indicaiiC
Surse e,terne de informaii

IFRS Foundation A13


IAS 36
( +e +arcur1ul +erioadeiB *aloarea de +ia. a acti*ului a 1c.-ut 1e,ni9icati*
,ai ,ult dec3t 1-ar 9i +reconi-at ca re-ultat al trecerii ti,+ului 1au utili-.riiE
( +e +arcur1ul +erioadei au a*ut loc ,odi9ic.ri 1e,ni9icati*eB cu e9ect
ne2ati* a1u+ra entit.iiB 1au a1t9el de ,odi9ic.ri 1e *or +roduce :n *iitorul
a+ro+iat a1u+ra ,ediului teAnolo2icB co,ercialB econo,ic 1au 0uridic :n care
entitatea :;i de19.;oar. acti*itatea 1au +e +iaa c.reia :i e1te dedicat acti*ulE
( ratele dob3n-ilor +e +ia. 1au alte rate de +ia. ale rentabilit.ii
in*e1tiiilor au cre1cut :n ti,+ul +erioadeiB 9iind +robabil ca ace1te cre;teri 1.
a9ecte-e rata de actuali-are utili-at. la calculul *alorii de utili-are a unui acti*
;i 1. duc. la 1c.derea +ra2ului de 1e,ni9icaie al *alorii recu+erabile a
acti*uluiE
( *aloarea contabil. a acti*elor nete ale entit.ii e1te 1u+erioar. ca+itali-.rii
1ale de +ia.E
Surse interne de informaii
( eFi1t. +robe ale u-urii 9i-ice 1au ,orale a unui acti*E
( +e +arcur1ul +erioadei au a*ut loc ,odi9ic.ri 1e,ni9icati*eB cu e9ect
ne2ati* a1u+ra entit.iiB 1au 1e +reconi-ea-. c. a1t9el de ,odi9ic.ri 1e *or
+roduce :n *iitorul a+ro+iatB :n 9uncie de 2radul 1au ,odul :n care acti*ul e1te
utili-at 1au 1e +reconi-ea-. c. *a 9i utili-atE "1t9el de ,odi9ic.ri includ
1ituaiile :n care un acti* de*ine ne+roducti*B +lanurile de re1tructurare 1au de
:ntreru+ere a acti*it.ii c.reia :i e1te dedicat acti*ulB +lani9icarea ced.rii
acti*ului :nainte de data +reconi-at. anteriorB +recu, ;i ree*aluarea duratei de
*ia. util. a unui acti* dre+t deter,inat.B ;i nu nedeter,inat.E
1

( ra+ort.rile interne +un la di1+o-iie +robe cu +ri*ire la 9a+tul c.
+er9or,ana econo,ic. a unui acti* e1te 1au *a 9i ,ai 1lab. dec3t cea
+reconi-at.E
Dividend primit de la o filial"& entitate controlat" n comun sau entitate asociat"
( #entru o in*e1tiie :ntr-o 9ilial.B entitate controlat. :n co,un 1au entitate
a1ociat.B in*e1titorul recunoa;te un di*idend din in*e1tiie ;i eFi1t. do*e-i c.C
*aloarea contabil. a in*e1tiiei din 1ituaiile 9inanciare
indi*iduale de+.;e;te *alorile contabile din 1ituaiile 9inanciare
con1olidate ale acti*elor nete ale entit.ii :n care 1-a in*e1titB inclu1i*
9ondul co,ercial a1ociatD 1au
di*idendul de+.;e;te re-ultatul 2lobal total al 9ilialeiB
entit.ii controlate :n co,un 1au entit.ii a1ociate din +erioada :n care 1-a
declarat di*idendulE
13 Aista de la punctul 1$ nu este e,<austiv". ntitatea poate identifica alte indicii conform
c"rora un activ ar putea fi depreciat& iar acestea ar impune de asemenea entit"ii s"
determine valoarea recuperabil" a activului sau& n ca!ul fondului comercial& s" efectue!e
un test de depreciere n conformitate cu punctele 8'(99.
11 Dove!ile de depreciere a activelor puse la dispo!iie de raport"rile interne includ0
1 =dat" ce un activ ndepline#te criteriile clasific"rii drept deinut n vederea v-n!"rii )sau este inclus ntr(un 3rup
destinat ced"rii clasificat drept deinut n vederea v-n!"rii+& el este e,clus din domeniul de aplicare a IAS 36 #i este
contabili!at n conformitate cu I./S 2 Active imobili!ate deinute n vederea v-n!"rii #i activit"i ntrerupte.
A14

IFRS Foundation
IAS 36
( flu,urile de tre!orerie pentru dob-ndirea activului sau necesarul ulterior de numerar
pentru e,ploatarea sau ntreinerea activului care sunt semnificativ mai mari dec-t cele
prev"!ute iniial n bu3et?
( flu,urile de tre!orerie nete reale sau profitul& respectiv pierderea din e,ploatare
3enerat)"+ de activ sunt vi!ibil inferioare celor prev"!ute iniial n bu3et?
( o sc"dere semnificativ" a flu,urilor nete de tre!orerie prev"!ute n bu3et sau a
profitului din e,ploatare prev"!ut n bu3et& respectiv o cre#tere semnificativ" a
pierderilor prev"!ute n bu3et& 3enerate de activ? sau
( pierderi din e,ploatare sau ie#iri nete de numerar aferente activului& atunci c-nd
sumele perioadei curente sunt a3re3ate cu sumele viitoare prev"!ute n bu3et.
12 Dup" cum se arat" la punctul 1'& pre!entul standard prevede& cel puin odat" pe an& testarea
pentru depreciere a unei imobili!"ri necorporale cu o durat" de via" util" nedeterminat"
sau care nu este nc" disponibil" pentru utili!are& precum #i a fondului comercial. %n afar"
de situaiile care fac obiectul dispo!iiilor de la punctul 1'& pentru identificarea ca!urilor n
care este necesar" estimarea valorii recuperabile a unui activ se aplic" principiul pra3ului
de semnificaie. De e,emplu& n ca!ul n care& conform calculelor precedente& valoarea
recuperabil" a unui activ este semnificativ mai mare dec-t valoarea sa contabil"& nu este
nevoie s" se estime!e din nou valoarea recuperabil" a activului dec-t dac" au ap"rut
evenimente care s" elimine diferena dintre cele dou" valori. %n mod asem"n"tor& anali!ele
anterioare pot ar"ta c" valoarea recuperabil" a unui activ nu este sensibil" la unul )sau mai
multe+ dintre indiciile enumerate la punctul 1$.
16 Ca un e,emplu pentru situaiile de la punctul 12& dac" ratele dob-n!ii pe pia" sau oricare
alte rate de pia" ale rentabilit"ii investiiilor au crescut n timpul perioadei& unei entit"i
nu i se impune s" efectue!e o estimare formal" a valorii recuperabile a unui activ n
ca!urile urm"toare0
( dac" este puin probabil ca rata de actuali!are utili!at" la calculul valorii de
utili!are a activului s" fie afectat" de cre#terea acestor rate de pia". De e,emplu&
ma9orarea ratelor dob-n!ii pe termen scurt poate s" nu aib" un efect semnificativ
asupra ratei de actuali!are aferente unui activ cu o durat" lun3" de via" util" r"mas".
( dac" este foarte probabil ca rata de actuali!are utili!at" la calculul valorii de
utili!are a activului s" fie afectat" de ma9orarea acestor rate de pia"& dar anali!a
anterioar" a sensibilit"ii aferente valorii recuperabile ilustrea!" faptul c"0
este puin probabil ca valoarea recuperabil" s" fie afectat"
de o reducere substanial"& ntruc-t este foarte probabil ca flu,urile de
tre!orerie viitoare s" creasc" )de e,emplu& n anumite ca!uri o entitate
poate s" demonstre!e c" #i a9ustea!" veniturile pentru a compensa orice
ma9orare a ratelor de pe pia"+? sau
este puin probabil ca sc"derea valorii recuperabile s" aib"
ca re!ultat o pierdere semnificativ" din depreciere.
14 Dac" e,ist" un indiciu cu privire la posibila depreciere a unui activ& acest fapt poate indica
faptul c" durata de via" util" r"mas"& metoda de depreciere )amorti!are+ sau valoarea
re!idual" a activului trebuie revi!uit)"+ #i a9ustat)"+ n conformitate cu standardul aplicabil
activului c<iar dac" nu se recunoa#te nicio pierdere din depreciere pentru acel activ.
E*aluarea *alorii recu+erabile
18 >re!entul standard define#te valoarea recuperabil" drept cea mai mare valoare dintre
valoarea 9ust" a unui activ sau a unei unit"i 3eneratoare de numerar minus costurile
3enerate de v-n!are #i valoarea sa de utili!are. >unctele 19(24 stabilesc dispo!iiile cu
privire la evaluarea valorii recuperabile. Aceste dispo!iii utili!ea!" termenul BactivE& dar

IFRS Foundation A15


IAS 36
se aplic"& de asemenea& unui activ individual sau unei unit"i 3eneratoare de numerar.
19 ;u este ntotdeauna necesar" determinarea at-t a valorii 9uste a unui activ minus costurile
3enerate de v-n!are& c-t #i a valorii sale de utili!are. Dac" oricare dintre aceste valori
dep"#e#te valoarea contabil" a activului& activul nu este depreciat& estimarea celeilalte
valori nefiind necesar".
$' ste posibil de determinat valoarea 9ust" minus costurile 3enerate de v-n!are& c<iar dac"
un activ nu este tran!acionat pe o pia" activ". Cu toate acestea& valoarea 9ust" minus
costurile 3enerate de v-n!are nu este ntotdeauna posibil de determinat din cau!a absenei
unei ba!e pentru estimarea fiabil" a sumei care s(ar putea obine din v-n!area activului n
cadrul unei tran!acii desf"#urate n condiii obiective ntre p"ri interesate #i n cuno#tin"
de cau!". %n acest ca!& entitatea poate utili!a valoarea de utili!are a activului drept
valoarea sa recuperabil".
$1 Dac" nu e,ist" motive pentru a crede c" valoarea de utili!are a unui activ dep"#e#te
semnificativ valoarea sa 9ust" minus costurile 3enerate de v-n!are& aceasta din urm" poate
fi utili!at" ca valoare recuperabil". %n aceast" situaie se 3"sesc& de cele mai multe ori&
activele care sunt deinute n vederea ced"rii. Aceasta se datorea!" faptului c" valoarea de
utili!are a unui activ deinut n vederea ced"rii const"& n principal& din ncas"rile nete din
cedare& flu,urile de tre!orerie viitoare 3enerate de utili!area activului p-n" la cedarea
acestuia fiind& foarte probabil& ne3li9abile.
$$ @aloarea recuperabil" se determin" pentru fiecare activ individual& cu e,cepia ca!ului n
care un activ nu 3enerea!" intr"ri de numerar care s" fie n mare m"sur" independente de
cele 3enerate de alte active sau 3rupuri de active. %ntr(un astfel de ca!& valoarea
recuperabil" se determin" pentru unitatea 3eneratoare de numerar c"reia i aparine activul
)a se vedea punctele 62(1'3+& n afar" de ca!ul n care fie0
( valoarea 9ust" a activului minus costurile 3enerate de v-n!are este mai mare
dec-t valoarea sa contabil"? sau
( valoarea de utili!are a activului poate fi estimat" drept apropiat" de valoarea sa
9ust" minus costurile 3enerate de v-n!are& iar valoarea 9ust" minus costurile 3enerate
de v-n!are poate fi determinat".
$3 %n unele ca!uri& estim"rile& mediile #i formulele de calcul pot s" ofere apro,im"ri
re!onabile ale calculelor detaliate e,puse n pre!entul standard pentru determinarea valorii
9uste minus costurile 3enerate de v-n!are sau a valorii de utili!are.
E*aluarea *alorii recu+erabile a unei i,obili-.ri necor+orale cu o
durat. de *ia. util. nedeter,inat.
$1 %n conformitate cu punctul 1'& imobili!"rile necorporale cu o durat" de via" util"
nedeterminat" vor fi testate anual pentru depreciere prin compararea valorii sale contabile
cu valoarea recuperabil"& independent de e,istena indicilor de depreciere. Cu toate
acestea& cele mai recente calcule detaliate ale valorii recuperabile aferente unui astfel de
activ& efectuate ntr(o perioad" anterioar"& pot fi utili!ate n testul de depreciere pentru
perioada curent"& cu condiia respect"rii simultane a urm"toarelor criterii0
( dac" imobili!area necorporal" nu 3enerea!" intr"ri de numerar re!ultate din
utili!area sa continu" care s" fie& n mare m"sur"& independente de cele 3enerate de
alte active sau 3rupuri de active& fiind a#adar supus" unui test de depreciere ca parte
a unit"ii 3eneratoare de numerar din care face parte& activele #i datoriile care
formea!" acea unitate nu s(au modificat substanial de la cel mai recent calcul al
valorii recuperabile?
( cel mai recent calcul al valorii recuperabile a 3enerat o valoare care a dep"#it
valoarea contabil" a activului cu o mar9" semnificativ"? #i
A16

IFRS Foundation
IAS 36
( pe ba!a anali!ei evenimentelor survenite #i circumstanelor care s(au modificat
de la cel mai recent calcul al valorii recuperabile& este foarte puin probabil ca
valoarea recuperabil" actual" determinat" s" fie mai mic" dec-t valoarea contabil" a
activului.
Valoarea 0u1t. ,inu1 co1turile 2enerate de *3n-are
$2 Cel mai bun indiciu pentru valoarea 9ust" a unui activ minus costurile 3enerate de v-n!are
este preul dintr(un contract de v-n!are irevocabil din cadrul unei tran!acii desf"#urate n
condiii obiective& a9ustat n funcie de costurile mar3inale care se pot atribui direct ced"rii
activului respectiv.
$6 Dac" nu e,ist" niciun contract de v-n!are irevocabil& dar activul este comerciali!at pe o
pia" activ"& valoarea 9ust" minus costurile 3enerate de v-n!are este repre!entat" de preul
activului pe pia" minus costurile asociate ced"rii activului. >reul de pia" corespun!"tor
este n mod normal preul curent de ofert". Atunci c-nd preurile de ofert" nu sunt
disponibile& preul celei mai recente tran!acii poate oferi o ba!" pentru estimarea valorii
9uste minus costurile 3enerate de v-n!are& cu condiia s" nu se fi nre3istrat nicio
modificare ma9or" a mediului economic ntre data tran!aciei #i data estim"rii.
$4 Dac" nu e,ist" niciun contract de v-n!are irevocabil sau activul nu este comerciali!at pe o
pia" activ"& valoarea 9ust" minus costurile 3enerate de v-n!are este calculat" pe ba!a celor
mai bune informaii disponibile cu privire la suma pe care entitatea o poate obine la
finalul perioadei de raportare& de la cedarea activului n cadrul unei tran!acii desf"#urate
n condiii obiective ntre p"ri interesate #i n cuno#tin" de cau!"& dup" deducerea
costurilor asociate ced"rii. >entru a determina aceast" valoare& se vor lua n considerare
re!ultatele tran!aciilor recente cu active similare din acela#i sector de activitate. @aloarea
9ust" minus costurile 3enerate de v-n!are nu reflect" o v-n!are forat"& cu e,cepia ca!ului
n care conducerea este constr-ns" s" v-nd" imediat.
$8 Cu oca!ia determin"rii valorii 9uste minus costurile 3enerate de v-n!are& se deduc costurile
asociate ced"rii& altele dec-t cele care au fost de9a recunoscute ca datorii. ,emple de
astfel de costuri sunt costurile le3ale& ta,ele de timbru #i alte ta,e similare de tran!acie&
costurile aferente ndep"rt"rii activului& precum #i costurile mar3inale directe pentru
scoaterea la v-n!are a activului. Cu toate acestea& beneficiile pentru terminarea
contractelor de munc" )a#a cum sunt definite n IAS 19+ #i costurile asociate reducerii sau
reor3ani!"rii activit"ii ca urmare a ced"rii unui activ nu sunt considerate costuri mar3inale
directe aferente ced"rii activului.
$9 7neori& cedarea unui activ i impune unui cump"r"tor asumarea unei datorii& dar este
disponibil" doar o sin3ur" valoare 9ust" minus costurile de v-n!are at-t pentru activ& c-t #i
pentru datorie. >unctul 48 furni!ea!" e,plicaiile necesare cu privire la modul n care
trebuie tratate astfel de situaii.
Valoarea de utili-are
35 !a calculul *alorii de utili-are a unui acti* trebuie 1. 1e aib. :n *edere ur,.toarele
ele,enteC
( e1ti,area 9luFuri de tre-orerie *iitoare +e care entitatea 1e a;tea+t. 1. le
obin. de la acti*ul re1+ecti*D
( +reconi-.ri +ri*ind +o1ibilele *ariaii ale *alorii 1au +la1.rii :n ti,+ a
acelor 9luFuri de tre-orerie *iitoareD
( *aloarea-ti,+ a banilorB :n 9uncie de rata actual. a dob3n-ii la
+la1a,entele 9.r. ri1c de +e +ia.D

IFRS Foundation A17


IAS 36
( +reul 1u+ort.rii incertitudinii inerente acti*uluiD ;i
( ali 9actoriB cu, ar 9i ab1ena licAidit.iiB +e care +artici+anii +e +ia. ar
lua-o :n calcul la e1ti,area *alorii 9luFuri de tre-orerie *iitoare +e care entitatea
1e a;tea+t. 1. le obin. de la acti*ul re1+ecti*E
31 stimarea valorii de utili!are a unui activ implic" urm"torii pa#i0
( estimarea viitoarelor intr"ri #i ie#iri de numerar 3enerate de utili!area continu" a
activului #i de cedarea acestuia? #i
( aplicarea ratei potrivite de actuali!are acestor flu,uri de tre!orerie viitoare.
3$ lementele identificate la punctul 3' literele )b+& )d+ #i )e+ pot fi reflectate fie sub forma
a9ust"rii flu,urilor de tre!orerie viitoare& fie sub forma a9ust"rii ratei de actuali!are.
Indiferent de abordarea adoptat" de entitate pentru a cuantifica efectele preconi!"rilor
privind posibilele variaii ale valorii sau plas"rii n timp a flu,urilor de tre!orerie viitoare&
re!ultatul trebuie s" reflecte valoarea actuali!at" preconi!at" a flu,urilor de tre!orerie
viitoare& adic" media ponderat" a tuturor re!ultatelor posibile. Ane,a A ofer" ndrum"ri
suplimentare n ceea ce prive#te modul de utili!are a te<nicilor privind valoarea actuali!at"
n evaluarea valorii de utili!are a unui activ.
Ba-a +entru e1ti,.rile 9luFurilor de tre-orerie *iitoare
33 !a e*aluarea *alorii de utili-areB o entitate trebuieC
( 1.-;i ba-e-e +re*i-iunile 9luFurilor de tre-orerie +e i+ote-e re-onabile ;i
0u1ti9icabileB care 1. re+re-inte cea ,ai bun. e1ti,are a conducerii re9eritoare
la 1+ectrul de condiii econo,ice care *a eFi1ta +e +erioada r.,a1. din durata
de *ia. util. a acti*uluiE Trebuie 1. 1e acorde o i,+ortan. ,ai ,are +robelor
+ro*enite din 1ur1e eFterneE
( 1.-;i ba-e-e +re*i-iunile 9luFurilor de tre-orerie +e cele ,ai recente
bu2eteG+ro2no-e 9inanciare a+robate de conducereB dar trebuie 1. eFclud.
intr.rile 1au ie;irile de nu,erar *iitoare +reconi-ate 1. decur2. din
re1tructur.ri *iitoare 1au din :,bun.t.irea 1au 1+orirea +er9or,anei
acti*uluiE #re*i-iunile ba-ate +e ace1te bu2eteG+ro2no-e trebuie 1. aco+ere o
+erioad. de ,aFi,u, cinci aniB cu eFce+ia ca-ului :n care 1e +oate 0u1ti9ica
aco+erirea unei +erioade ,ai lun2iE
( 1.-;i ba-e-e +re*i-iunile 9luFurilor de tre-orerie dincolo de +erioada
aco+erit. de cele ,ai recente bu2eteG+ro2no-e +rin eFtra+olarea +re*i-iunilor
ba-ate +e bu2eteG+ro2no-e care utili-ea-. o rat. de cre;tere :n 1c.dere 1au
1tabil. +entru anii ur,.toriB doar :n ca-ul :n care nu +oate 9i 0u1ti9icat. o rat.
cre1c.toareE "cea1t. rat. de cre;tere nu trebuie 1. de+.;ea1c. rata ,edie de
cre;tere +e ter,en lun2 +entru +rodu1eleB do,eniileB ara 1au .rile :n care
entitatea :;i de19.;oar. acti*itatea 1au +entru +iaa 1+eci9ic. acti*uluiB :n a9ar.
de ca-ul :n care 1e +oate 0u1ti9ica o rat. 1u+erioar.E
31 Conducerea evaluea!" caracterul re!onabil al datelor n ba!a c"rora au fost reali!ate
previ!iunile flu,urilor de tre!orerie& e,amin-nd cau!ele diferenelor dintre previ!iunile din
trecut ale flu,urilor de tre!orerie #i flu,urile de tre!orerie reale. Conducerea trebuie s" se
asi3ure c" ipote!ele pe care se ba!ea!" previ!iunile curente ale flu,urilor de tre!orerie sunt
consecvente fa" de re!ultatele reali!ate din trecut& cu condiia ca efectele evenimentelor
ulterioare sau ale circumstanelor care nu e,istau atunci c-nd acele flu,uri de tre!orerie
reale au fost 3enerate s" permit" acest lucru.
A18

IFRS Foundation
IAS 36
32 %n 3eneral& nu sunt disponibile bu3eteCpro3no!e financiare detaliate& e,plicite #i fiabile ale
flu,urilor de tre!orerie viitoare& pro3no!e care s" acopere perioade mai mari de cinci ani.
Din acest motiv& previ!iunile conducerii cu privire la flu,urile de tre!orerie viitoare se
ba!ea!" pe cele mai recente bu3eteCpro3no!e ntocmite pe perioade de ma,imum cinci ani.
Conducerea poate utili!a evalu"ri ale flu,urilor de tre!orerie pe ba!a unor bu3eteCpro3no!e
financiare pentru o perioad" mai lun3" de cinci ani n situaia n care consider" c" acestea
sunt fiabile #i n ca!ul n care #i demonstrea!"& pe ba!a e,perienei anterioare& capacitatea
de a previ!iona cu acuratee flu,urile de tre!orerie pe o perioad" mai lun3" de cinci ani.
36 >revi!iunile flu,urilor de tre!orerie care acoper" ntrea3a durata de via" util" a unui activ
sunt estimate prin e,trapolarea previ!iunilor privind flu,urile de tre!orerie ba!ate pe
bu3eteCpro3no!e financiare& utili!-nd o rat" de cre#tere pentru anii urm"tori. Aceast" rat"
este constant" sau n sc"dere& n afar" de ca!ul n care o cre#tere a ratei corespunde unor
informaii obiective cu privire la evoluiile de pe parcursul ciclului de via" util" al unui
produs sau al unui domeniu de activitate. Dac" se consider" necesar& valoarea ratei de
cre#tere utili!ate este !ero sau ne3ativ".
34 Atunci c-nd condiiile sunt favorabile& este foarte probabil ca pe pia" s" se accentue!e
competiia& limit-ndu(se astfel cre#terea. De aceea& entit"ile vor putea cu 3reu dep"#i rata
istoric" medie de cre#tere pe termen lun3 )de e,emplu& pe $' de ani+ n ca!ul produselor&
sectoarelor de activitate& "rii sau "rilor unde entitatea #i desf"#oar" activitatea sau n
ca!ul pieei pe care este utili!at activul.
38 Atunci c-nd utili!ea!" informaii din bu3ete sau pro3no!e financiare& entitatea anali!ea!"
dac" informaiile reflect" premise re!onabile& care pot fi demonstrate #i care repre!int" cea
mai bun" estimare a conducerii asupra spectrului de condiii economice care vor e,ista pe
parcursul duratei r"mase de via" util" a activului.
Ele,entele e1ti,.rilor 9luFurilor de tre-orerie *iitoare
34 E1ti,.rile 9luFurilor de tre-orerie *iitoare trebuie 1. includ.C
( +re*i-iunile intr.rilor de nu,erar 2enerate de utili-area continu. a
acti*uluiD
( +re*i-iunile ie;irilor de nu,erar care trebuie 1u+ortate +entru a 2enera
intr.ri de nu,erar re-ultate din utili-area continu. a acti*ului >inclu1i* ie;irile
de nu,erar +entru +re2.tirea d.rii :n 9olo1in. a acti*ului? ;i care +ot 9i direct
re+arti-ate 1au alocate acti*ului :n ,od re-onabil ;i con1ec*entD ;i
( 9luFurile de tre-orerie nete >dac. eFi1t.? care *or 9i +ri,ite >1au +l.tite?
+entru a ceda acti*ul la 193r;itul duratei 1ale de *ia. util.E
1' stim"rile flu,urilor de tre!orerie viitoare #i rata de actuali!are reflect" ipote!e
consecvente asupra cre#terilor de pre atribuibile inflaiei 3enerale. >rin urmare& dac" rata
de actuali!are ine cont de efectul cre#terilor de pre atribuibile inflaiei 3enerale& flu,urile
de tre!orerie viitoare se estimea!" n termeni nominali. Dac" rata de actuali!are nu ine
cont de efectul cre#terilor de pre atribuibile inflaiei 3enerale& flu,urile de tre!orerie
viitoare se estimea!" n termeni reali )ns" ia n calcul cre#terile sau sc"derile preurilor
specifice viitoare+.
11 >revi!iunile ie#irilor de numerar le includ #i pe acelea aferente ntreinerii curente a
activului #i c<eltuielilor de re3ie viitoare& ie#iri care pot fi atribuite direct utili!"rii
activului sau i pot fi alocate n mod re!onabil #i consecvent.
1$ %n ca!ul n care valoarea contabil" a unui activ nu include nc" toate ie#irile de numerar
care trebuie suportate nainte ca activul s" fie 3ata n vederea utili!"rii sau v-n!"rii&
estimarea viitoarelor ie#iri de numerar include ie#irile estimate care vor fi suportate nainte

IFRS Foundation A19


IAS 36
ca activul s" fie disponibil n vederea utili!"rii sau v-n!"rii. ste ca!ul unei cl"diri aflate
n construcie sau al unui proiect de de!voltare care nu a fost nc" finali!at.
13 >entru a evita dubla contabili!are& estim"rile flu,urilor de tre!orerie viitoare nu includ0
( intr"rile de numerar 3enerate de active care sunt n mare m"sur" independente
de intr"rile de numerar 3enerate de activul avut n vedere )de e,emplu& active
financiare cum sunt creanele+? #i
( ie#irile de numerar le3ate de obli3aii care au fost de9a recunoscute ca datorii
)de e,emplu& datorii& pensii sau provi!ioane+.
// 'luFurile de tre-orerie *iitoare trebuie e1ti,ate :n 9uncie de 1ituaia curent. a
acti*uluiE E1ti,.rile 9luFurilor de tre-orerie *iitoare nu trebuie 1. includ. e1ti,.rile
intr.rilor 1au ie;irilor de nu,erar +reconi-ate 1. re-ulte dinC
( o re1tructurare *iitoare la care o entitate nu 1-a an2a0at :nc.D 1au
( :,bun.t.irea 1au 1+orirea +er9or,anei acti*uluiE
12 Deoarece flu,urile de tre!orerie viitoare sunt estimate n funcie de situaia curent" a
activului& valoarea de utili!are nu reflect"0
( ie#irile de numerar viitoare sau economiile de costuri aferente )de e,emplu&
reduceri ale costurilor cu personalul+ sau beneficiile care se preconi!ea!" c" vor
ap"rea dintr(o restructurare viitoare la care o entitate nu s(a an3a9at nc"? sau
( ie#irile de numerar viitoare care vor mbun"t"i sau vor spori performana
activului sau intr"rile de numerar cone,e care se preconi!ea!" s" fie 3enerate de
astfel de ie#iri.
16 /estructurarea este un pro3ram planificat #i controlat de c"tre conducere& pro3ram care
modific" n mod semnificativ fie domeniul de aplicare a activit"ii ntreprinse de o entitate&
fie modul de desf"#urare a activit"ii respective. IAS 34 &rovizioane" datorii contin/ente
'i active contin/ente conine ndrum"ri cu privire la momentul n care a fost luat" deci!ia
de restructurare.
14 Atunci c-nd entitatea se decide asupra restructur"rii& devine foarte probabil ca unele active
s" fie afectate de aceast" restructurare. =dat" ce entitatea s(a decis asupra restructur"rii0
( estim"rile intr"rilor #i ie#irilor de numerar n sensul determin"rii valorii de
utili!are reflect" economiile de costuri #i alte beneficii re!ultate din restructurare )pe
ba!a celor mai recente bu3eteCpro3no!e aprobate de conducere+? #i
( estim"rile ie#irilor de numerar utili!ate pentru restructurare sunt incluse ntr(un
provi!ion de restructurare& n conformitate cu IAS 34.
,emplul ilustrativ 2 e,plic" efectul unei restructur"ri viitoare asupra calculului valorii de
utili!are.
18 >-n" n momentul n care o entitate suport" ie#iri de numerar cu scopul mbun"t"irii sau
sporirii performanei unui activ& estim"rile flu,urilor de tre!orerie viitoare nu vor include
estim"rile intr"rilor viitoare de numerar aferente cre#terii beneficiilor economice asociate
cu ie#irea de numerar )a se vedea e,emplul ilustrativ 6+.
19 stim"rile flu,urilor de tre!orerie viitoare cuprind #i ie#irile de numerar viitoare necesare
pentru a menine nivelul beneficiilor economice aferente st"rii curente a activului. %n ca!ul
n care o unitate 3eneratoare de numerar cuprinde active cu durate utile de via" estimate
diferite #i toate aceste active sunt eseniale pentru continuitatea activit"ii unit"ii& la
estimarea flu,urilor de tre!orerie viitoare aferente unit"ii nlocuirea activelor cu durat" de
via" util" mai scurt" va fi considerat" drept o operaiune curent" de ntreinere a unit"ii.
%n mod asem"n"tor& n ca!ul n care un anumit activ este format din componente cu durate
A20

IFRS Foundation
IAS 36
utile de via" estimate diferite& la estimarea flu,urilor de tre!orerie aferente activului
nlocuirea componentelor cu durate mai scurte de via" util" va fi considerat" ca f"c-nd
parte din ntreinerea curent" a activului.
&5 E1ti,.rile 9luFurilor de tre-orerie *iitoare nu trebuie 1. includ.C
( intr.rile 1au ie;irile de nu,erar din acti*it.i de 9inanareD 1au
( :nca1.rile 1au +l.ile de i,+o-it +e +ro9itE
21 .lu,urile de tre!orerie viitoare estimate reflect" ipote!e care sunt consecvente cu modul de
determinare a ratei de actuali!are. Altminteri& efectul unora dintre ipote!e va fi luat n
calcul de dou" ori sau va fi i3norat. Deoarece valoarea(timp a banilor este luat" n
considerare prin actuali!area flu,urilor de tre!orerie viitoare estimate& aceste flu,uri de
tre!orerie e,clud intr"rile sau ie#irile de numerar 3enerate de activit"ile de finanare. %n
mod similar& deoarece rata de actuali!are este determinat" naintea impo!it"rii& flu,urile de
tre!orerie viitoare sunt& de asemenea& estimate pe aceea#i ba!".
&$ E1ti,area 9luFurilor nete de tre-orerie de +ri,it >1au de +lat.? +entru cedarea unui
acti* la 193r;itul duratei 1ale de *ia. util. trebuie re+re-entat. de 1u,a +e care o
entitate 1e a;tea+t. 1. o obin. din cedarea unui acti* :n cadrul unei tran-acii
de19.;urate :n condiii obiecti*e :ntre +.ri intere1ate ;i :n cuno;tin. de cau-.B du+.
ce au 9o1t dedu1e co1turile e1ti,ate a1ociate ced.rii acti*uluiE
23 stimarea flu,urilor de tre!orerie nete de primit )sau de plat"+ pentru a ceda un activ la
sf-r#itul duratei sale de via" util" este determinat" n mod similar calcul"rii valorii 9uste a
unui activ minus costurile 3enerate de v-n!are& cu e,cepia c"& la estimarea acelor flu,uri
nete de tre!orerie0
( entitatea utili!ea!" preurile de la data estim"rii pentru activele similare care au
a9uns la sf-r#itul duratei lor de via" util" #i care au funcionat n condiii similare
celor n care va fi folosit activul.
( entitatea a9ustea!" acele preuri n funcie de ma9or"rile 3enerate de inflaie #i n
funcie de viitoarele cre#teri sau sc"deri specifice de preuri. Cu toate acestea& dac"
estim"rile flu,urilor de tre!orerie viitoare 3enerate de utili!area continu" a activului
#i rata de actuali!are e,clud efectul inflaiei 3enerale& entitatea va e,clude #i acest
efect din estimarea flu,urilor nete de tre!orerie la momentul ced"rii activului.
'luFurile de tre-orerie *iitoare :n *alut.
21 .lu,urile de tre!orerie viitoare sunt estimate n moneda n care vor fi 3enerate #i apoi
actuali!ate utili!-nd o rat" de actuali!are potrivit" pentru acea moned". ntitatea va
converti valoarea actuali!at" astfel obinut" cu a9utorul cursului de sc<imb la vedere de la
data calculului valorii de utili!are.
Rata de actuali-are
&& Rata >ratele? de actuali-are trebuie 1. 9ie o rat. >rate? :nainte de i,+o-itare care
re9lect. e*alu.rile curente de +ia. cu +ri*ire laC
( *aloarea-ti,+ a banilorD ;i
( ri1curile 1+eci9ice acti*ului +entru care e1ti,.rile 9luFurilor de tre-orerie
*iitoare nu au 9o1t a0u1tateE
26 = rat" care reflect" evalu"rile curente ale pieei n ceea ce prive#te valoarea(timp a banilor
#i riscurile specifice activului este rentabilitatea pe care investitorii ar impune(o dac" ar

IFRS Foundation A21


IAS 36
opta pentru o investiie care ar 3enera flu,uri de tre!orerie identice din punct de vedere al
valorii& plas"rii n timp #i riscurilor specifice cu acelea pe care entitatea se a#teapt" s" le
obin" de la activ. Aceast" rat" este estimat" pornind de la rata utili!at" n tran!aciile
curente de pe pia"& pentru active similare& sau pe ba!a costului mediu ponderat al
capitalului nre3istrat de o entitate cotat" la burs" care deine un sin3ur activ )sau un
portofoliu de active+ similar din punct de vedere al potenialului de servicii #i al riscurilor
cu activul avut n vedere. Cu toate acestea& rata )ratele+ de actuali!are utili!at")e+ pentru a
evalua valoarea de utili!are a unui activ nu va )vor+ reflecta riscurile pentru care estim"rile
flu,urilor de tre!orerie viitoare au fost de9a a9ustate. Altminteri& efectul unora dintre
ipote!e va fi luat n calcul de dou" ori.
24 Atunci c-nd o rat" specific" activului nu este direct disponibil" pe pia"& o entitate
utili!ea!" nlocuitori pentru a estima rata de actuali!are. Ane,a A ofer" ndrum"ri
suplimentare pentru estimarea ratei de actuali!are n asemenea situaii.
Recunoa;terea ;i e*aluarea unei +ierderi din de+reciere
28 >unctele 29(61 stabilesc dispo!iiile pentru recunoa#terea #i evaluarea pierderilor din
deprecierea unui activ individual& altul dec-t fondul comercial. /ecunoa#terea #i evaluarea
pierderilor din depreciere n ca!ul unit"ilor 3eneratoare de numerar #i fondului comercial
sunt tratate la punctele 62(1'8.
&4 Dac. ;i nu,ai dac. *aloarea recu+erabil. a unui acti* e1te ,ai ,ic. dec3t *aloarea
1a contabil.B *aloarea contabil. a acti*ului trebuie redu1. +entru a 9i e2al. cu
*aloarea 1a recu+erabil.E O a1t9el de reducere re+re-int. o +ierdere din de+reciereE
65 O +ierdere din de+reciere trebuie recuno1cut. i,ediat :n +ro9it 1au +ierdereB cu
eFce+ia 1ituaiilor :n care acti*ul e1te contabili-at la *aloarea ree*aluat.B :n
con9or,itate cu un alt 1tandard >de eFe,+luB :n con9or,itate cu ,odelul de
ree*aluare din I"S 16?E Orice +ierdere din de+recierea unui acti* ree*aluat trebuie
tratat. dre+t o 1c.dere din ree*aluareB :n con9or,itate cu cel.lalt 1tandardE
61 = pierdere din deprecierea unui activ care nu a fost reevaluat este recunoscut" n profit sau
pierdere. :otu#i& o pierdere din deprecierea unui activ reevaluat este recunoscut" n alte
elemente ale re!ultatului 3lobal n m"sura n care pierderea din depreciere nu dep"#e#te
valoarea surplusului din reevaluarea aceluia#i activ. = astfel de pierdere din deprecierea
unui activ reevaluat reduce surplusul din reevaluarea acelui activ.
6$ =n ca-ul :n care *aloarea e1ti,at. a unei +ierderi din de+reciere e1te ,ai ,are dec3t
*aloarea contabil. a acti*ului core1+un-.torB o entitate trebuie 1. recunoa1c. o
datorie dac. ;i nu,ai dac. acea1t. recunoa;tere e1te +re*.-ut. de un alt 1tandardE
63 Du+. recunoa;terea unei +ierderi din de+reciereB cAeltuiala cu de+recierea
>a,orti-area? a9erent. acti*ului trebuie a0u1tat. :n +erioadele *iitoareB :n *ederea
aloc.rii *alorii contabile re*i-uite a acti*uluiB ,inu1 *aloarea 1a re-idual. >dac.
eFi1t.?B :n ,od 1i1te,aticB +e toat. durata de *ia. util. r.,a1.E
61 Dup" recunoa#terea unei pierderi din depreciere& creanele sau datoriile privind impo!itul
am-nat& cone,e acestei pierderi& se determin" n conformitate cu IAS 1$& prin compararea
valorii contabile revi!uite a activului cu ba!a sa fiscal" )a se vedea e,emplul ilustrativ 3+.
Unit.i 2eneratoare de nu,erar ;i 9ondul co,ercial
62 >unctele 66(1'8 #i Ane,a C stabilesc dispo!iiile pentru identificarea unit"ii 3eneratoare
de numerar c"reia i aparine activul #i pentru determinarea valorii contabile aferente
A22

IFRS Foundation
IAS 36
unit"ilor 3eneratoare de numerar #i fondului comercial& precum #i dispo!iiile pentru
recunoa#terea pierderilor din depreciere ale acestora.
Identi9icarea unit.ii 2eneratoare de nu,erar c.reia :i a+arine
un acti*
66 Dac. eFi1t. orice 9el de indiciu c. un acti* ar +utea 9i de+reciatB *aloarea
recu+erabil. trebuie e1ti,at. +entru acel acti* indi*idualE Dac. nu e1te +o1ibil.
e1ti,area *alorii recu+erabile a acti*ului indi*idualB entitatea trebuie 1. calcule-e
*aloarea recu+erabil. a9erent. unit.ii 2eneratoare de nu,erar c.reia :i a+arine
acti*ul >unitatea 2eneratoare de nu,erar a acti*ului?E
64 @aloarea recuperabil" a unui activ individual nu poate fi determinat" dac"0
( valoarea de utili!are a activului nu poate fi estimat" drept apropiat" de valoarea
9ust" minus costurile 3enerate de v-n!are )de e,emplu& n ca!ul n care flu,urile de
tre!orerie viitoare re!ultate din utili!area continu" a activului nu pot fi estimate ca
fiind ne3li9abile+? #i
( activul nu 3enerea!" intr"ri de numerar care s" fie n mare m"sur" independente
de cele 3enerate de alte active.
%n asemenea ca!uri& valoarea de utili!are #i& implicit& valoarea recuperabil" pot fi
determinate doar pentru unitatea 3eneratoare de numerar a activului.
EFe,+lu
= entitate cu activitate de minerit deine o cale ferat" privat" care este utili!at" n cadrul
activit"ii specifice domeniului.
Calea ferat" privat" ar putea fi v-ndut" la valoarea sa re!idual" #i nu 3enerea!" intr"ri de
numerar din activitatea continu"& intr"ri care s" fie n mare m"sur" independente de
intr"rile de numerar de la alte active ale minei.
2u este posibil estimarea valorii recuperabile a cii ferate private" $ntruct valoarea
sa de utilizare nu poate fi determinat 'i este probabil diferit fa% de valoarea sa
rezidual !e aceea" entitatea estimeaz valoarea recuperabil a unit%ii /eneratoare
de numerar creia $i apar%ine calea ferat privat" adic a minei" ca $ntre/
68 %n conformitate cu definiia de la punctul 6& unitatea 3eneratoare de numerar a unui activ
repre!int" cel mai mic 3rup de active care include activul avut n vedere #i care 3enerea!"
intr"ri de numerar independente& n mare m"sur"& de intr"rile de numerar de la alte active
sau 3rupuri de active. Identificarea unit"ii 3eneratoare de numerar a unui activ se
reali!ea!" n ba!a raionamentului profesional. Dac" valoarea recuperabil" nu poate fi
determinat" pentru un activ individual& se va identifica cel mai mic ansamblu de active
care 3enerea!" intr"ri de numerar independente n mare m"sur".

IFRS Foundation A23


IAS 36
EFe,+lu
= societate de autobu!e furni!ea!" servicii de transport contractuale unei prim"rii care
impune un serviciu minim pentru fiecare din cele cinci rute. Activele alocate fiec"rei
rute #i flu,urile de tre!orerie aferente fiec"rei rute pot fi identificate separat.
7na dintre rute nre3istrea!" pierderi semnificative.
!eoarece entitatea nu are op%iunea de a abandona niciuna dintre rutele de transport"
nivelul cel mai mic la care sunt /enerate intrri identificabile de numerar $n mare
msur independente de intrrile de numerar provenind de la alte active sau /rupuri de
active este reprezentat de intrrile de numerar /enerate de cele cinci rute $mpreun
3nitatea /eneratoare de numerar a fiecrei rute este societatea de autobuze" ca $ntre/
69 Intr"rile de numerar sunt intr"ri de numerar #i ec<ivalente de numerar provenind din
e,teriorul entit"ii. >entru a determina dac" intr"rile de numerar aferente unui activ )sau
unui 3rup de active+ sunt n mare m"sur" independente de intr"rile de numerar 3enerate de
alte active )sau 3rupuri de active+& o entitate ia n considerare o 3am" variat" de factori&
inclusiv modul n care conducerea monitori!ea!" operaiunile entit"ii )de e,emplu& pe
tipuri de produse& activit"i& puncte de lucru& districte sau re3iuni+& respectiv modul n care
conducerea ia deci!ii cu privire la meninerea activelor #i activit"ilor sau la renunarea la
acestea. ,emplul ilustrativ 1 e,plic" modul n care poate fi identificat" o unitate
3eneratoare de numerar.
)5 Dac. eFi1t. o +ia. acti*. +entru +roducia unui acti* 1au 2ru+ de acti*eB acel acti*
1au 2ru+ de acti*e trebuie identi9icat ca unitate 2eneratoare de nu,erarB cAiar dac. o
+arte 1au :ntrea2a +roducie e1te 9olo1it. +e +lan internE Dac. intr.rile de nu,erar
2enerate de un acti* 1au de o unitate 2eneratoare de nu,erar 1unt a9ectate de
+reurile de tran19er internB entitatea trebuie 1. utili-e-e cea ,ai bun. e1ti,are a
conducerii :n ceea ce +ri*e;te +reul >+reurile? *iitor >*iitoare? care ar +utea 9i
obinute :n cadrul unei tran-acii de19.;urate :n condiii obiecti*e +entru a e1ti,aC
( *iitoarelor intr.ri de nu,erar 9olo1ite +entru a deter,ina *aloarea de
utili-are a acti*ului 1au a unit.ii 2eneratoare de nu,erarD ;i
( *iitoarele ie;iri de nu,erar 9olo1ite +entru a deter,ina *aloarea de
utili-are a oric.rui alt acti* 1au a oric.rei alte unit.i 2eneratoare de nu,erar
a9ectate de +reul de tran19er internE
41 C<iar dac" producia aferent" unui activ sau 3rup de active este utili!at"& parial sau total&
de c"tre alte unit"i ale entit"ii )de e,emplu& produse aflate ntr(un stadiu intermediar al
procesului de producie+& activul sau 3rupul de active formea!" o unitate separat"
3eneratoare de numerar n ca!ul n care entitatea ar putea vinde aceast" producie pe o
pia" activ". Aceasta se datorea!" faptului c" activul sau 3rupul de active ar putea 3enera
intr"ri de numerar independente n mare m"sur" de intr"rile de numerar provenite de la alte
active sau 3rupuri de active. Informaiile ba!ate pe bu3eteCpro3no!e financiare cu privire
la o asemenea unitate 3eneratoare de numerar sau la orice alt activ sau unitate 3eneratoare
de numerar afectate de preurile de transfer intern vor fi a9ustate dac" preurile de transfer
intern nu reflect" cea mai bun" estimare a conducerii n ceea ce prive#te preurile care ar
putea fi obinute n cadrul unei tran!acii desf"#urate n condiii obiective.
)$ Unit.ile 2eneratoare de nu,erar trebuie identi9icate :n ,od con1ec*ent de la o
+erioad. la altaB +entru acela;i acti* 1au acelea;i ti+uri de acti*eB :n a9ar. de ca-urile
:n care 1e 0u1ti9ic. o ,odi9icareE
43 Dac" o entitate decide c"& spre deosebire de perioadele anterioare& un activ aparine unei
alte unit"i 3eneratoare de numerar sau c" tipurile de active a3re3ate pentru unitatea
A24

IFRS Foundation
IAS 36
3eneratoare de numerar a activului au fost modificate& punctul 13' prevede pre!entarea de
informaii privind unitatea 3eneratoare de numerar dac" este recunoscut" o pierdere din
depreciere sau dac" s(a reluat o pierdere aferent" unit"ii 3eneratoare de numerar.
Valoarea recu+erabil. ;i *aloarea contabil. ale unei unit.i
2eneratoare de nu,erar
41 @aloarea recuperabil" a unei unit"i 3eneratoare de numerar este cea mai mare valoare
dintre valoarea sa 9ust" minus costurile 3enerate de v-n!are #i valoarea sa de utili!are. %n
sensul determin"rii valorii recuperabile a unei unit"i 3eneratoare de numerar& referirile de
la punctele 19(24 la Bun activE se vor interpreta ca referiri la Bo unitate 3eneratoare de
numerarE.
)& Valoarea contabil. a unei unit.i 2eneratoare de nu,erar trebuie deter,inat. +e
ba-a acelora;i criterii 9olo1ite +entru deter,inarea *alorii recu+erabile a unit.ii
2eneratoare de nu,erarE
46 @aloarea contabil" a unei unit"i 3eneratoare de numerar0
( include doar valoarea contabil" doar a acelor active care pot fi atribuite n mod
direct sau alocate n mod re!onabil #i consecvent unit"ii 3eneratoare de numerar #i
care vor 3enera viitoarele intr"ri de numerar utili!ate la determinarea valorii de
utili!are a unit"ii 3eneratoare de numerar? #i
( nu include valoarea contabil" a niciunei datorii recunoscute& cu e,cepia
situaiilor n care valoarea recuperabil" a unit"ii 3eneratoare de numerar nu poate fi
determinat" f"r" a lua n considerare aceast" datorie.
Aceasta se nt-mpl" deoarece valoarea 9ust" minus costurile 3enerate de v-n!are #i
valoarea de utili!are a unit"ii 3eneratoare de numerar sunt determinate e,clu!-nd flu,urile
de tre!orerie care sunt le3ate de activele care nu fac parte din unitatea 3eneratoare de
numerar #i de datoriile care au fost recunoscute )a se vedea punctele $8 #i 13+.
44 Acolo unde activele sunt 3rupate pentru a evalua recuperabilitatea& este important ca n
unitatea 3eneratoare de numerar s" se includ" toate activele care 3enerea!" flu,ul relevant
de intr"ri de numerar. Altfel& unitatea 3eneratoare de numerar poate ap"rea n ntre3ime
recuperabil"& c-nd& de fapt& a survenit o pierdere din depreciere. %n unele ca!uri& cu toate
c" unele active contribuie la flu,urile de tre!orerie viitoare estimate ale unei unit"i
3eneratoare de numerar& ele nu pot fi alocate unit"ii 3eneratoare de numerar n mod
re!onabil #i consecvent. Aceasta ar putea fi situaia fondului comercial sau a activelor
corporative& cum ar fi activele sediului central. >unctele 8'(1'3 e,plic" modul n care
trebuie tratate aceste active cu oca!ia test"rii deprecierii unei unit"i 3eneratoare de
numerar.
48 ste posibil s" fie necesar" luarea n considerare a unor datorii recunoscute pentru a
determina valoarea recuperabil" a unit"ii 3eneratoare de numerar. = astfel de situaie ar
putea ap"rea n ca!ul n care cedarea unei unit"i 3eneratoare de numerar ar impune
asumarea unei datorii de c"tre cump"r"tor. %n acest ca!& valoarea 9ust" minus costurile
3enerate de v-n!are )sau flu,urile de tre!orerie estimate obinute de la ultima cedare+ a
unit"ii 3eneratoare de numerar este preul de v-n!are estimat pentru activele unit"ii
3eneratoare de numerar #i datoriile luate mpreun"& minus costurile asociate ced"rii.
>entru reali!area unei comparaii constructive ntre valoarea contabil" a unit"ii
3eneratoare de numerar #i valoarea sa recuperabil"& valoarea contabil" a datoriei se deduce
la determinarea at-t a valorii unit"ii 3eneratoare de numerar& c-t #i a valorii sale contabile.

IFRS Foundation A25


IAS 36
$$8)5$166EdocEFe,+lu
= entitate are o e,ploatare minier" ntr(o ar" n care le3islaia prevede& dup" nc<eierea
operaiunilor de minerit& obli3aia proprietarului de a restaura amplasamentul. Costurile
de restaurare includ nlocuirea p"m-ntului e,tras nainte de nceperea operaiunilor de
minerit. >rovi!ionul pentru costurile aferente nlocuirii p"m-ntului e,tras a fost
recunoscut imediat ce au nceput operaiunile de minerit. Suma respectiv" a fost
recunoscut" ca parte a costului minei #i este amorti!at" pe parcursul duratei de via" util"
a minei. @aloarea contabil" a provi!ionului pentru costurile de restaurare este de 2''
u.m.
a
& care este e3al" cu valoarea actuali!at" a costurilor de restaurare.
ntitatea aplic" testul de depreciere minei. 7nitatea 3eneratoare de numerar a minei este
mina ca ntre3. ntitatea a primit diferite oferte de cump"rare a minei la preul de
apro,imativ 8'' u.m. Acest pre reflect" faptul c" dob-nditorul #i va asuma obli3aia de
a restaura amplasamentul. Costurile de cedare a minei sunt ne3li9abile. @aloarea de
utili!are a minei este de apro,imativ 1.$'' u.m.& e,clusiv costurile de restaurare.
@aloarea contabil" a minei este de 1.''' u.m.
4aloarea 0ust minus costurile /enerate de vnzare a unit%ii /eneratoare de numerar
este 500 um Aceasta sum %ine seama de costurile de restaurare de0a luate $n calcul
+n consecin%" valoarea de utilizare a unit%ii /eneratoare de numerar este determinat
dup luarea $n considerare a costurilor de restaurare 'i se estimeaz a fi 600 um
71200 um minus 800 um9 4aloarea contabil a unit%ii /eneratoare de numerar este
800 um" adic valoarea contabil a minei 71000 um9 minus valoarea contabil a
provizionului pentru costuri de restaurare 7800 um9 &rin urmare" valoarea
recuperabil a unit%ii /eneratoare de numerar dep'e'te valoarea sa contabil
)a+ %n pre!entul standard& valorile monetare sunt denominate n Bunit"i monetareE )u.m.+.
49 Din motive de ordin practic& valoarea recuperabil" a unit"ii 3eneratoare de numerar este
uneori determinat" dup" ce se iau n considerare active care nu fac parte din unitatea
3eneratoare de numerar )de e,emplu& creanele sau alte active financiare+ sau datorii care
au fost recunoscute )de e,emplu& datorii& pensii #i alte provi!ioane+. %n asemenea ca!uri& la
valoarea contabil" a unit"ii 3eneratoare de numerar se adau3" valoarea contabil" a
activelor #i se scade valoarea contabil" a acelor datorii.
'ond co,ercial
Alocarea fondului comercial unit%ilor /eneratoare de numerar
85 =n 1co+ul e9ectu.rii te1telor de de+reciereB 9ondul co,ercial dob3ndit dintr-o
co,binare de :ntre+rinderi trebuie alocatB de la data acAi-iieiB 9iec.rei unit.i 1au
9iec.rui 2ru+ de unit.i 2eneratoare de nu,erar a>al? dob3nditorului de1+re care 1e
con1ider. c. *a bene9icia de 1iner2iile co,bin.rii de :ntre+rinderiB indi9erent dac.
alte acti*e 1au datorii ale entit.ii dob3ndite 1unt alocate re1+ecti*elor unit.i 1au
2ru+uri de unit.iE 'iecare unitate 1au 2ru+ de unit.i c.reia >c.ruia? :i e1te alocat
9ondul co,ercial trebuieC
( 1. re+re-inte cel ,ai ,ic ni*el din cadrul entit.iiB ni*el la care 9ondul
co,ercial e1te ,onitori-at :n 1co+ul 2e1tion.rii interneD ;i
A26

IFRS Foundation
IAS 36
( nu trebuie 1. 9ie ,ai ,are dec3t un 1e2,ent de acti*itate a;a cu, e1te
de9init la +unctul & al I'RS 8 Se!mente de activitate :nainte de a2re2areE
81 .ondul comercial care este recunoscut ntr(o combinare de ntreprinderi este un activ care
repre!int" beneficiile economice viitoare care re!ult" din alte active dob-ndite ntr(o
combinare de ntreprinderi care nu sunt identificate individual #i recunoscute separat.
.ondul comercial nu 3enerea!" flu,uri de tre!orerie n mod independent fa" de alte active
sau 3rupuri de active #i contribuie adesea la flu,urile de tre!orerie ale mai multor unit"i
3eneratoare de numerar. 7neori& fondul comercial nu poate fi alocat n mod raional
unit"ilor individuale 3eneratoare de numerar& ci numai 3rupurilor de unit"i 3eneratoare de
numerar. Ca urmare& cel mai mic nivel din cadrul entit"ii& nivel la care fondul comercial
este monitori!at n scopul 3estion"rii interne& cuprinde uneori un num"r de unit"i
3eneratoare de numerar care au le3"tur" cu fondul comercial& dar c"rora nu li se poate
aloca fondul comercial. /eferinele de la punctele 83(99 #i din Ane,a C la o unitate
3eneratoare de numerar c"reia i este alocat fondul comercial ar trebuie s" fie interpretate
ca referine la un 3rup de unit"i 3eneratoare de numerar c"rora le este alocat fondul
comercial.
8$ Aplicarea dispo!iiilor de la punctul 8' are ca re!ultat faptul c" fondul comercial este testat
pentru depreciere la un nivel care reflect" modul n care o entitate #i administrea!"
activitatea specific"& nivel cu care fondul comercial ar fi n mod normal asociat. De aceea&
elaborarea unor sisteme suplimentare de raportare nu este de obicei necesar".
83 ste posibil ca o unitate 3eneratoare de numerar c"reia i este alocat fondul comercial n
sensul efectu"rii testului de depreciere s" nu coincid" cu nivelul la care fondul comercial
este alocat n conformitate cu IAS $1 (fectele varia%iei cursurilor de sc)imb valutar n
sensul evalu"rii c-#ti3urilor #i pierderilor din fluctuaiile cursului de sc<imb. De e,emplu&
dac" unei entit"i i se impune prin IAS $1 s" aloce fondul comercial la un nivel relativ
sc"!ut n sensul evalu"rii c-#ti3urilor #i pierderilor din fluctuaia cursului valutar& entit"ii
nu i se impune s" teste!e deprecierea fondului comercial la acela#i nivel& cu e,cepia
ca!ului n care fondul comercial este monitori!at la acela#i nivel n scopul 3estion"rii
interne.
8/ Dac. alocarea iniial. a 9ondului co,ercial dob3ndit dintr-o co,binare de
:ntre+rinderi nu +oate 9i :ncAeiat. :nainte de 193r;itul +erioadei anuale :n care are loc
co,binarea de :ntre+rinderiB alocarea iniial. +oate 9i 9inali-at. :nainte de 193r;itul
+ri,ei +erioade anuale care :nce+e du+. data acAi-iieiE
82 %n conformitate cu I./S 3 #ombinri de $ntreprinderi& atunci c-nd contabili!area iniial" a
unei combin"ri de ntreprinderi poate fi determinat" doar provi!oriu p-n" la sf-r#itul
perioadei n care a avut loc combinarea& dob-nditorul0
( contabili!ea!" combinarea utili!-nd valorile provi!ionate? #i
( recunoa#te orice a9ust"ri ale acelor valori provi!ionate ca re!ultat al finali!"rii
contabili!"rii iniiale pe parcursul perioadei de evaluare& care nu va dep"#i
dou"spre!ece luni de la data ac<i!iiei.
%ntr(o astfel de situaie& este posibil ca alocarea iniial" a fondului comercial recunoscut din
combinare s" nu se finali!e!e nainte de sf-r#itul perioadei anuale n care este reali!at"
combinarea. %ntr(un astfel de ca!& entitatea va pre!enta informaiile prev"!ute la punctul
133.
86 Dac. 9ondul co,ercial a 9o1t alocat unei unit.i 2eneratoare de nu,erar ;i dac.
entitatea cedea-. o acti*itate din cadrul acelei unit.iB acel 9ond co,ercial a1ociat
acti*it.ii trebuie 1. 9ieC
( inclu1 :n *aloarea contabil. a acti*it.iiB cu oca-ia deter,in.rii c3;ti2ului
1au +ierderii din cedareD ;i

IFRS Foundation A27


IAS 36
( e*aluat +e ba-a *alorilor relati*e ale acti*it.ii cedate ;i +.rii ,eninute
din unitatea 2eneratoare de nu,erarB cu eFce+ia ca-ului :n care entitatea
+oate de,on1tra c. eFi1t. o alt. ,etod.B care re9lect. ,ai bine 9ondul
co,ercial a1ociat acti*it.ii cedateE
EFe,+lu
= entitate vinde contra sumei de 1'' u.m. o activitate care f"cea parte dintr(o unitate
3eneratoare de numerar c"reia i(a fost alocat fondul comercial. .ondul comercial alocat
unit"ii nu poate fi identificat sau asociat unui 3rup de active la un nivel mai mic dec-t
acea unitate& dec-t n mod arbitrar. @aloarea recuperabil" a p"rii meninute din unitatea
3eneratoare de numerar este de 3'' u.m.
!eoarece fondul comercial alocat unit%ii /eneratoare de numerar nu poate fi $n mod
nearbitrar identificat sau asociat unui /rup de active la un nivel mai mic dect acea
unitate" fondul comercial aferent activit%ii cedate este evaluat pe baza valorilor relative
ale activit%ii cedate 'i pr%ii men%inute din unitate !e aceea" 28: din fondul comercial
alocat unit%ii /eneratoare de numerar sunt incluse $n valoarea contabil a activit%ii
vndute
8) Dac. o entitate :;i reor2ani-ea-. 1tructura de ra+ortare :ntr-un ,od care 1. aib. ca
e9ect ,odi9icarea 1tructurii uneia 1au ,ai ,ultor unit.i 2eneratoare de nu,erar
c.rora le-a 9o1t alocat 9ondul co,ercialB 9ondul co,ercial trebuie realocat unit.ilor
a9ectateE "cea1t. realocare trebuie reali-at. utili-3nd *alorile relati*e 1i,ilar ca-ului
:n care entitatea cedea-. o acti*itate din cadrul unei unit.i 2eneratoare de nu,erarB
cu eFce+ia 1ituaiilor :n care entitatea +oate de,on1tra c. o alt. ,etod. re9lect. ,ai
bine 9ondul co,ercial a1ociat unit.ilor reor2ani-ateE
EFe,+lu
.ondul comercial fusese alocat n prealabil unit"ii A 3eneratoare de numerar. .ondul
comercial alocat unit"ii A nu poate fi identificat sau asociat unui 3rup de active la un
nivel mai mic dec-t acea unitate& dec-t n mod arbitrar. A urmea!" s" fie divi!at" #i
inte3rat" n alte trei unit"i 3eneratoare de numerar& *& C #i D.
!eoarece fondul comercial alocat lui A nu poate fi $n mod nearbitrar identificat sau
asociat cu un /rup de active la un nivel mai mic dect A" este realocat unit%ilor ;" # 'i !
pe baza valorilor relative ale celor trei pr%i ale lui A $nainte ca acestea s fie inte/rate $n
;" # 'i !
1estarea pentru depreciere a unit%ilor /eneratoare de numerar care de%in fond
comercial
88 =n 1ituaia +re-entat. la +unctul 81B :n care 9ondul co,ercial are le2.tur. cu o
unitate 2eneratoare de nu,erarB dar nu a 9o1t alocat acelei unit.iB unitatea trebuie
te1tat. +entru de+reciereB ori de c3te ori eFi1t. un indiciu c. unitatea ar +utea 9i
de+reciat.B +rin co,+ararea *alorii contabile a unit.iiB eFclu-3nd 9ondul co,ercialB
cu *aloarea 1a recu+erabil.E Orice +ierdere din de+reciere trebuie recuno1cut. :n
con9or,itate cu +unctul 15/E
89 Dac" o unitate 3eneratoare de numerar descris" la punctul 88 include n valoarea sa
contabil" o imobili!are necorporal" cu o durat" de via" util" nedeterminat" sau care nu
A28

IFRS Foundation
IAS 36
este nc" disponibil" pentru utili!are& iar acel activ poate fi testat pentru depreciere doar ca
parte a unit"ii 3eneratoare de numerar& punctul 1' impune ca unitatea s" fie& de asemenea&
testat" pentru depreciere anual.
45 O unitate 2eneratoare de nu,erar c.reia i-a 9o1t alocat 9ondul co,ercial trebuie
te1tat. +entru de+reciere anual ;i oric3nd eFi1t. un indiciu c. unitatea ar +utea 9i
de+reciat.B +rin co,+ararea *alorii contabile a unit.iiB inclu1i* 9ondul co,ercialB cu
*aloarea recu+erabil. a unit.iiE Dac. *aloarea recu+erabil. a unit.ii de+.;e;te
*aloarea contabil. a unit.iiB unitatea ;i 9ondul co,ercial core1+un-.tor *or 9i
con1iderate nea9ectate de de+reciereE Dac. *aloarea contabil. a unit.ii de+.;e;te
*aloarea recu+erabil. a unit.iiB entitatea trebuie 1. recunoa1c. +ierderea din
de+reciere :n con9or,itate cu +unctul 15/E
91892 FliminateG
&lasarea $n timp a testelor de depreciere
46 Te1tul de de+reciere anual. al unei unit.i 2eneratoare de nu,erar c.reia i-a 9o1t
alocat 9ondul co,ercial +oate 9i e9ectuat oric3nd :n cur1ul unei +erioade anualeB cu
condiia ca te1tul 1. aib. loc :n acela;i ,o,ent :n 9iecare anE Di9erite unit.i
2eneratoare de nu,erar +ot 9i te1tate +entru de+reciere :n ,o,ente di9eriteE Cu
toate ace1teaB dac. o +arte din 9ondul co,ercial alocat unei unit.i 2eneratoare de
nu,erar a 9o1t dob3ndit. dintr-o co,binare de :ntre+rinderi :n ti,+ul +erioadei
anuale curenteB acea unitate trebuie te1tat. +entru de+reciere :nainte de 193r;itul
+erioadei anuale curenteE
4) Dac. acti*ele care con1tituie unitatea 2eneratoare de nu,erar c.reia i-a 9o1t alocat
9ondul co,ercial 1unt te1tate +entru de+reciere :n acela;i ,o,ent cu unitatea care
conine 9ondul co,ercialB ele trebuie te1tate +entru de+reciere :naintea unit.ii care
conine 9ondul co,ercialE =n ,od 1i,ilarB dac. unit.ile 2eneratoare de nu,erar
care con1tituie un 2ru+ de unit.i 2eneratoare de nu,erar c.ruia i-a 9o1t alocat
9ondul co,ercial 1unt te1tate +entru de+reciere :n acela;i ,o,ent cu 2ru+ul de
unit.i care conine 9ondul co,ercialB unit.ile indi*iduale trebuie te1tate +entru
de+reciere :naintea 2ru+ului de unit.i care conine 9ondul co,ercialE
98 %n momentul test"rii deprecierii unei unit"i 3eneratoare de numerar c"reia i(a fost alocat
fondul comercial& ar putea e,ista un indiciu al deprecierii unui activ component. %n aceast"
situaie& entitatea testea!" mai nt-i activul pentru depreciere #i recunoa#te orice pierdere
din depreciere pentru acel activ nainte de a testa deprecierea unit"ii 3eneratoare de
numerar care conine fondul comercial. %n mod similar& ar putea e,ista un indiciu privind
deprecierea unei unit"i 3eneratoare de numerar din cadrul unui 3rup de unit"i care
cuprinde fondul comercial. %n acest ca!& entitatea testea!" pentru depreciere mai nt-i
unitatea 3eneratoare de numerar #i recunoa#te orice pierdere din depreciere pentru acea
unitate nainte de a testa pentru depreciere 3rupul de unit"i c"ruia i s(a alocat fondul
comercial.
44 Cele ,ai recente calcule detaliate e9ectuate :ntr-o +erioad. +recedent. cu +ri*ire la
*aloarea recu+erabil. a unit.ii 2eneratoare de nu,erar c.reia i-a 9o1t alocat 9ondul
co,ercial +ot 9i utili-ate :n te1tul de de+reciere +entru unitatea re1+ecti*. :n
+erioada curent.B cu condiia ca toate criteriile de ,ai 0o1 1. 9ie :nde+liniteC
( acti*ele ;i datoriile care co,+un unitatea nu 1-au ,odi9icat 1e,ni9icati* de
la data e9ectu.rii celor ,ai recente calcule ale *alorii recu+erabileD

IFRS Foundation A29


IAS 36
( cele ,ai recente calcule ale *alorii recu+erabile au a*ut dre+t re-ultat o
*aloare care de+.;ea 1ub1tanial *aloarea contabil. a unit.iiD ;i
( +e ba-a anali-ei e*eni,entelor care au a*ut loc ;i a ,odi9ic.rilor 1ur*enite
de la calculul cel ,ai recent al *alorii recu+erabileB +robabilitatea ca *aloarea
recu+erabil. curent. 1. 9ie ,ai ,ic. dec3t *aloarea contabil. curent. e1te
9oarte ,ic.E
"cti*e cor+orati*e
1'' Activele corporative includ activele 3rupului sau divi!iilor& cum ar fi cl"direa sediului central
sau a sediului unei divi!ii& ec<ipamentul de prelucrare electronic" a datelor sau un centru de
cercetare. Structura unei entit"i determin" dac" un activ corespunde definiiei din pre!entul
standard dat" unui activ corporativ n ca!ul unei anumite unit"i 3eneratoare de numerar.
Caracteristicile distinctive ale activelor corporative sunt acelea c" ele nu 3enerea!" intr"ri de
numerar independente de cele ale celorlalte active sau 3rupuri de active #i c" valoarea lor
contabil" nu poate fi pe deplin atribuit" unit"ii 3eneratoare de numerar avute n vedere.
1'1 Deoarece activele corporative nu 3enerea!" intr"ri de numerar distincte& valoarea
recuperabil" a unui activ corporativ individual nu poate fi determinat" dec-t atunci c-nd
conducerea a decis s" cede!e activul respectiv. %n consecin"& dac" e,ist" un indiciu c" un
activ corporativ ar putea s" fie depreciat& valoarea recuperabil" este determinat" pentru
unitatea 3eneratoare de numerar sau pentru 3rupul de unit"i 3eneratoare de numerar c"reia
)c"ruia+ i aparine activul corporativ #i este comparat" cu valoarea contabil" a acestei
unit"i 3eneratoare de numerar sau a 3rupului de unit"i 3eneratoare de numerar. =rice
pierdere din depreciere este recunoscut" n conformitate cu punctul 1'1.
15$ !a te1tarea +entru de+reciere a unei unit.i 2eneratoare de nu,erarB o entitate
trebuie 1. identi9ice toate acti*ele cor+orati*e care au le2.tur. cu unitatea
2eneratoare de nu,erar a*ut. :n *edereE Dac. o +arte a *alorii contabile a unui
acti* cor+orati*C
( +oate 9i alocat. :n ,od re-onabil ;i con1ec*ent acelei unit.iB entitatea
trebuie 1. co,+are *aloarea contabil. a unit.iiB inclu1i* +artea din *aloarea
contabil. a acti*ului cor+orati* alocat. unit.iiB cu *aloarea recu+erabil.E
Orice +ierdere din de+reciere trebuie recuno1cut. :n con9or,itate cu +unctul
15/E
( nu +oate 9i alocat. :n ,od re-onabil ;i con1ec*ent acelei unit.iB entitatea
trebuieC
1. co,+are *aloarea contabil. a unit.iiB eFclu-3nd
acti*ul cor+orati*B cu 1u,a 1a recu+erabil. ;i 1. recunoa1c. orice
+ierdere din de+reciere :n con9or,itate cu +unctul 15/D
1. identi9ice cel ,ai ,ic 2ru+ de unit.i 2eneratoare de
nu,erar care include unitatea 2eneratoare de nu,erar a*ut. :n
*edere ;i c.ruia :i +oate 9i alocat. o +arte din *aloarea contabil. a
acti*ului cor+orati* :n ,od re-onabil ;i con1ec*entD ;i
1. co,+are *aloarea contabil. a acelui 2ru+ de unit.i
2eneratoare de nu,erarB inclu1i* +artea din *aloarea contabil. a
acti*ului cor+orati* alocat acelui 2ru+ de unit.iB cu *aloarea
recu+erabil. a 2ru+ului de unit.iE Orice +ierdere din de+reciere
trebuie recuno1cut. :n con9or,itate cu +unctul 15/E
A30

IFRS Foundation
IAS 36
1'3 ,emplul ilustrativ 8 e,plic" modul n care aceste dispo!iii trebuie aplicate activelor
corporative.
#ierderea din de+reciere +entru o unitate 2eneratoare de
nu,erar
15/ O +ierdere din de+reciere trebuie recuno1cut. +entru o unitate 2eneratoare de
nu,erar >cel ,ai ,ic 2ru+ de unit.i 2eneratoare de nu,erar c.ruia i 1-a alocat
9ondul co,ercial 1au un acti* cor+orati*? dac. ;i nu,ai dac. *aloarea recu+erabil. a
unit.ii >2ru+ului de unit.i? e1te ,ai ,ic. dec3t *aloarea contabil. a unit.ii
>2ru+ului de unit.i?E #ierderea din de+reciere trebuie alocat. +entru a reduce
*aloarea contabil. a acti*elor din unitate >2ru+ul de unit.i? :n ur,.toarea ordineC
( :n +ri,ul r3ndB +entru a reduce *aloarea contabil. a oric.rui 9ond
co,ercial alocat unit.ii 2eneratoare de nu,erar >2ru+ului de unit.i?D ;i
( a+oiB oric.ror alte acti*e ale unit.ii >2ru+ului de unit.i? :n ,od
+ro+orionalB +e ba-a +onderii *alorii contabile a 9iec.rui acti* din unitate
>2ru+ul de unit.i?E
"ce1te reduceri ale *alorii contabile trebuie tratate ca +ierderi din de+reciere
a9erente acti*elor indi*iduale ;i recuno1cute :n con9or,itate cu +unctul 65E
15& !a alocarea unei +ierderi din de+reciere :n con9or,itate cu +unctul 15/B o entitate nu
trebuie 1. reduc. *aloarea contabil. a unui acti* 1ub *aloarea cea ,ai ,are dintreC
( *aloarea 1a 0u1t. ,inu1 co1turile 2enerate de *3n-are >dac. +oate 9i
deter,inat.?D
( *aloarea 1a de utili-are >dac. +oate 9i deter,inat.?D ;i
( -eroE
Valoarea +ierderii din de+reciere care alt9el ar 9i 9o1t alocat. acti*ului trebuie alocat.
:n ,od +ro+orional celorlalte acti*e ale unit.ii >2ru+ului de unit.i?E
1'6 Dac" nu se poate estima valoarea recuperabil" a fiec"rui activ individual al unei unit"i
3eneratoare de numerar& pre!entul standard impune alocarea arbitrar" a pierderii din
depreciere ntre activele acelei unit"i& altele dec-t fondul comercial& deoarece activele unei
unit"i 3eneratoare de numerar formea!" un ansamblu.
1'4 Dac" valoarea recuperabil" a unui activ individual nu poate fi determinat" )a se vedea
punctul 64+0
( pierderea din depreciere este recunoscut" pentru activ dac" valoarea sa contabil"
este mai mare dec-t cea mai mare valoare dintre valoarea 9ust" minus costurile
3enerate de v-n!are #i re!ultatele procedurilor de alocare descrise la punctele 1'1 #i
1'2? #i
( nu se recunoa#te nicio pierdere din depreciere pentru un activ dac" unitatea
3eneratoare de numerar c"reia i aparine nu este depreciat". Aceasta se aplic" c<iar
dac" valoarea 9ust" a activului minus costurile 3enerate de v-n!are este mai mic"
dec-t valoarea sa contabil".

IFRS Foundation A31


IAS 36
EFe,+lu
7n utila9 a suferit deterior"ri fi!ice& dar nc" funcionea!"& cu toate c" nu la fel de bine ca
nainte de a fi deteriorat. @aloarea 9ust" a utila9ului minus costurile 3enerate de v-n!are
este mai mic" dec-t valoarea sa contabil". 7tila9ul nu 3enerea!" intr"ri de numerar
independente. Cel mai mic 3rup identificabil de active care include utila9ul #i 3enerea!"
intr"ri de numerar relativ independente de intr"rile de numerar aferente altor active este
linia de producie c"reia i aparine utila9ul.
@aloarea recuperabil" a liniei de producie indic" faptul c" linia de producie& luat" ca
ntre3& nu este depreciat".
Ipote!a 10 bu3eteleCpro3no!ele aprobate de conducerea entit"ii nu reflect" intenia de a
nlocui utila9ul.
4aloarea recuperabil a utila0ului nu poate fi estimat deoarece valoarea de utilizare a
utila0ului*
7a9 poate diferi de valoarea sa 0ust minus costurile /enerate de vnzare< 'i
7b9 poate fi determinat doar pentru unitatea /eneratoare de numerar creia $i
apar%ine utila0ul 7linia de produc%ie9
=inia de produc%ie nu este depreciat !e aceea" nu se recunoa'te nicio pierdere din
depreciere aferent utila0ului #u toate acestea" s-ar putea s fie nevoie ca entitatea s
reevalueze perioada de amortizare sau metoda de amortizare a utila0ului > perioad
mai scurt de amortizare sau o metod mai rapid de amortizare poate fi necesar
pentru a reflecta durata de via% util rmas a utila0ului sau modul $n care beneficiile
economice vor fi utilizate de ctre entitate
Ipote!a $0 bu3eteleCpro3no!ele aprobate de conducerea entit"ii reflect" intenia de a
nlocui utila9ul #i de a(l vinde n viitorul apropiat. .lu,urile de tre!orerie 3enerate de
utili!area continu" a utila9ului p-n" n momentul ced"rii sunt estimate ca fiind
ne3li9abile.
4aloarea de utilizare a utila0ului poate fi estimat drept apropiat de valoarea sa 0ust
minus costurile /enerate de vnzare !e aceea" valoarea recuperabil a utila0ului poate
fi calculat fr a fi nevoie s se ia $n discu%ie unitatea /eneratoare de numerar creia
$i apar%ine utila0ul 7adic linia de produc%ie9 !eoarece valoarea 0ust a utila0ului
minus costurile ei /enerate de vnzare este mai mic dect valoarea sa contabil" se va
recunoa'te o pierdere din depreciere pentru utila0
158 Du+. a+licarea di1+o-iiilor de la +unctele 15/ ;i 15&B trebuie 1. 1e recunoa1c. o
datorie +entru orice 1u,. r.,a1. dintr-o +ierdere din de+reciere a9erent. unei
unit.i 2eneratoare de nu,erar dac. ;i nu,ai dac. ace1t lucru e1te i,+u1 de un alt
I'RSE
Reluarea unei +ierderi din de+reciere
1'9 >unctele 11'(116 stabilesc dispo!iiile privind reluarea unei pierderi din depreciere
recunoscute n perioadele anterioare pentru un activ sau pentru o unitate 3eneratoare de
numerar. Aceste dispo!iii utili!ea!" termenul BactivE& dar se aplic"& de asemenea& unui
activ individual sau unei unit"i 3eneratoare de numerar. >unctele 114(1$1 stabilesc
dispo!iii suplimentare pentru activele individuale& punctele 1$$ #i 1$3& pentru unit"ile
3eneratoare de numerar& iar punctele 1$1 #i 1$2& pentru fondul comercial.
A32

IFRS Foundation
IAS 36
115 !a 193r;itul 9iec.rei +erioade de ra+ortare o entitate trebuie 1. e*alue-e eFi1tena
indiciilor reducerii 1au anul.rii unei +ierderi din de+reciere recuno1cute :n
+erioadele anterioare +entru un acti*B altul dec3t 9ondul co,ercialE Dac. eFi1t.
*reun indiciu :n ace1t 1en1B entitatea trebuie 1. e1ti,e-e *aloarea recu+erabil. a
acelui acti*E
111 !a e*aluarea eFi1tenei 1au ineFi1tenei unui indiciu c. o +ierdere din de+reciere
recuno1cut. :n +erioadele anterioare +entru un acti*B altul dec3t 9ondul co,ercialB nu
,ai eFi1t. 1au 1-a redu1B o entitate trebuie 1. in. cont cel +uin de ur,.toarele
indiciiC
Surse e,terne de informaii
( *aloarea de +ia. a acti*ului a cre1cut 1e,ni9icati* :n cur1ul +erioadeiE
( :n cur1ul +erioadei au a*ut loc ,odi9ic.ri 1e,ni9icati*e cu e9ect 9a*orabil
a1u+ra entit.ii 1au a1t9el de ,odi9ic.ri 1e *or +roduce :n *iitorul a+ro+iatB :n
,ediul teAnolo2icB co,ercialB econo,icB 0uridic :n care entitatea :;i de19.;oar.
acti*itatea 1au +e +iaa c.reia :i e1te dedicat acti*ulE
( ratele dob3n-ilor +e +ia. 1au alte rate de +ia. ale rentabilit.ii
in*e1tiiilor au 1c.-ut :n ti,+ul +erioadeiB 9iind +robabil ca ace1te 1c.deri 1.
a9ecte-e rata de actuali-are utili-at. la calculul *alorii de utili-are a unui acti*
;i 1. duc. la cre;terea 1e,ni9icati*. a *alorii recu+erabile a acti*uluiE
Surse interne de informaii
( +e +arcur1ul +erioadei au a*ut loc ,odi9ic.ri 1e,ni9icati*eB cu e9ect
9a*orabil a1u+ra entit.iiB 1au a1t9el de ,odi9ic.ri 1e *or +roduce :n *iitorul
a+ro+iat :n ceea ce +ri*e;te 2radul 1au ,odul :n care acti*ul e1te utili-at 1au 1e
+reconi-ea-. 1. 9ie utili-atE "ce1te ,odi9ic.ri includ co1turile 1u+ortate :n
ti,+ul +erioadei +entru a :,bun.t.i ;i a 1+ori +er9or,ana acti*ului 1au
+entru a re1tructura acti*itatea c.reia :i a+arine acti*ulE
( ra+ort.rile interne 9urni-ea-. +robe care indic. 9a+tul c. +er9or,ana
econo,ic. a unui acti* e1te 1au *a 9i ,ai bun. dec3t 1-a +re*.-ut iniialE
11$ Indiciile privitoare la o potenial" reducere a unei pierderi din depreciere de la punctul 111
sunt ima3inea n o3lind" a indiciilor unei pierderi poteniale din depreciere la care se face
referire la punctul 1$.
113 Dac" e,ist" indicii c" pierderea din depreciere recunoscut" pentru un activ& altul dec-t
fondul comercial& nu mai e,ist" sau s(a redus& ar putea fi necesar s" se revi!uiasc" durata
de via" util" r"mas"& metoda de amorti!are sau valoarea re!idual" #i s" se a9uste!e n
conformitate cu I./S(ul aplicabil activului& c<iar dac" nicio pierdere din depreciere nu
este reluat" pentru activul respectiv.
11/ O +ierdere din de+reciere recuno1cut. :n +erioadele anterioare +entru un acti*B altul
dec3t 9ondul co,ercialB trebuie reluat. dac. ;i nu,ai dac. 1-a +rodu1 o ,odi9icare a
e1ti,.rilor utili-ate +entru a deter,ina *aloarea recu+erabil. a acti*ului de la
recunoa;terea ulti,ei +ierderi din de+reciereE =ntr-o a1t9el de 1ituaieB *aloarea
contabil. a acti*ului trebuie 1. crea1c. +3n. la *aloarea 1a recu+erabil.B cu eFce+ia
1ituaiei +re*.-ute la +unctul 11)E "cea1t. cre;tere re+re-int. o reluare a unei
+ierderi din de+reciereE

IFRS Foundation A33


IAS 36
112 = reluare a unei pierderi din depreciere reflect" o cre#tere a potenialului estimat de
servicii al unui activ fie prin utili!are& fie prin v-n!are de la data la care o entitate a
recunoscut ultima dat" o pierdere din depreciere pentru activul n cau!". >unctul 13'
prevede ca o entitate s" recunoasc" modificarea n estim"ri care 3enerea!" cre#terea
potenialului de servicii. ,emple de modific"ri ale estim"rilor includ0
( o modificare a ba!ei de determinare a valorii recuperabile )adic" valoarea
recuperabil" este ba!at" pe valoarea 9ust" minus costurile 3enerate de v-n!are sau pe
valoarea de utili!are+?
( o modificare a valorii sau a plas"rii n timp a flu,urilor de tre!orerie viitoare
estimate sau a ratei de actuali!are& dac" valoarea recuperabil" a fost ba!at" pe
valoarea de utili!are? sau
( o modificare a estim"rilor componentelor valorii 9uste minus costurile 3enerate
de v-n!are& dac" valoarea recuperabil" a fost ba!at" pe valoarea 9ust" minus
costurile 3enerate de v-n!are.
116 @aloarea de utili!are a unui activ poate deveni mai mare dec-t valoarea contabil" a unui activ
doar pentru c" valoarea actuali!at" a viitoarelor intr"ri de numerar cre#te c-nd intr"rile
viitoare de numerar se apropie n timp. Cu toate acestea& potenialul de servicii al activului nu
a crescut. De aceea& o pierdere din depreciere nu este reluat" odat" cu trecerea timpului
)c-teodat" numit" BderulareaE actuali!"rii+& c<iar dac" valoarea recuperabil" a activului
devine mai mare dec-t valoarea sa contabil".
Reluarea unei +ierderi din de+reciere +entru un acti* indi*idual
11) Valoarea contabil. ,a0orat. a unui acti*B altul dec3t 9ondul co,ercialB atribuibil.
unei +ierderi din de+reciere nu trebuie 1. de+.;ea1c. *aloarea contabil. >net. de
a,orti-are? care ar 9i 9o1t deter,inat. :n ca-ul :n care :n eFerciiile anterioare nu ar
9i 9o1t recuno1cut. o +ierdere din de+reciere +entru acti*ul :n cau-.E
118 =rice cre#tere a valorii contabile a unui activ& altul dec-t fondul comercial& peste valoarea
contabil" )net" de amorti!are+ care ar fi fost determinat" dac" nicio pierdere din depreciere
nu a fost recunoscut" n anii anteriori repre!int" o reevaluare. %n contabili!area unei astfel
de reevalu"ri& entitatea aplic" I./S(ul relevant pentru activ.
114 O reluare a unei +ierderi din de+reciere +entru un acti*B altul dec3t 9ondul
co,ercialB trebuie recuno1cut. i,ediat :n +ro9itul 1au +ierderea +erioadeiB cu
eFce+ia 1ituaiei :n care acti*ul e1te contabili-at la *aloarea ree*aluat. :n
con9or,itate cu alt I'RS >de eFe,+luB ,odelul de ree*aluare din I"S 16?E Orice
reluare a unei +ierderi din de+recierea unui acti* ree*aluat trebuie tratat. ca o
cre;tere din ree*aluare :n con9or,itate cu acel alt I'RSE
1$' = reluare a unei pierderi din depreciere pentru un activ reevaluat este recunoscut" la alte
elemente ale re!ultatului 3lobal #i cre#te surplusul din reevaluare pentru acel activ. Cu
toate acestea& n m"sura n care o pierdere din depreciere aferent" aceluia#i activ reevaluat
a fost recunoscut" anterior n profit sau pierdere& o reluare a acelei pierderi din depreciere
este& de asemenea& recunoscut" n profit sau pierdere.
1$1 Du+. recunoa;terea relu.rii unei +ierderi din de+reciereB cAeltuiala cu a,orti-area
a9erent. acelui acti* trebuie a0u1tat. ulterior +entru a alocaB +e o ba-. 1i1te,atic. +e
+arcur1ul +erioadei r.,a1e din durata de *ia. util. a acti*uluiB *aloarea contabil.
re*i-uit. a acti*ului ,inu1 *aloarea 1a re-idual. >dac. eFi1t.?E
A34

IFRS Foundation
IAS 36
Reluarea unei +ierderi din de+reciere +entru o unitate
2eneratoare de nu,erar
1$$ Reluarea unei +ierderi din de+reciere +entru o unitate 2eneratoare de nu,erar
trebuie alocat. acti*elor unit.iiB cu eFce+ia 9ondului co,ercialB :n ,od +ro+orional
cu *alorile contabile ale acelor acti*eE "ce1te cre;teri ale *alorilor contabile trebuie
tratate ca relu.ri ale +ierderilor din de+reciere +entru acti*ele indi*iduale ;i
recuno1cute :n con9or,itate cu +unctul 114E
1$3 !a alocarea relu.rii unei +ierderi din de+reciere a9erente unei unit.i 2eneratoare de
nu,erar :n con9or,itate cu +unctul 1$$B *aloarea contabil. a unui acti* nu trebuie
1. de+.;ea1c. cea ,ai ,ic. *aloare dintreC
( *aloarea 1a recu+erabil. >dac. +oate 9i deter,inat.?D ;i
( *aloarea contabil. >net. de a,orti-are? deter,inat. dac. nicio +ierdere
din de+reciere nu ar 9i 9o1t recuno1cut. +entru acti* :n +erioadele anterioareE
Valoarea relu.rii +ierderii din de+reciere care ar 9i 9o1t alt9el alocat. acti*ului
trebuie alocat. :n ,od +ro+orional celorlalte acti*e ale unit.iiB cu eFce+ia 9ondului
co,ercialE
Reluarea unei +ierderi din de+reciere +entru 9ondul co,ercial
1$/ O +ierdere din de+reciere recuno1cut. +entru 9ondul co,ercial nu trebuie reluat.
:ntr-o +erioad. ulterioar.E
1$2 IAS 38 Imobilizri necorporale inter!ice recunoa#terea fondului comercial 3enerat pe plan
intern. =rice cre#tere a valorii recuperabile a fondului comercial n perioadele urm"toare
recunoa#terii unei pierderi din depreciere este cel mai probabil o cre#tere a fondului
comercial 3enerat pe plan intern& mai de3rab" dec-t o reluare a pierderii din depreciere
recunoscute pentru fondul comercial dob-ndit.
#re-entarea in9or,aiilor
1$6 O entitate trebuie 1. +re-inte ur,.toarele in9or,aii +entru 9iecare cla1. de acti*eC
( *aloarea +ierderilor din de+reciere recuno1cut. :n +ro9itul 1au +ierderea
+erioadeiB +recu, ;i ele,entul-r3nd >ele,entele-r3nduri? din 1ituaia
re-ultatului 2lobal :n care 1unt inclu1e acele +ierderi din de+reciereE
( *aloarea relu.rilor de +ierderi din de+reciere recuno1cute :n +ro9itul 1au
+ierderea +erioadeiB +recu, ;i ele,entul-r3nd >ele,entele-r3nduri? din 1ituaia
re-ultatului 2lobal :n care 1unt reluate acele +ierderi din de+reciereE
( *aloarea +ierderilor din de+recierea acti*elor ree*aluate care 1unt
recuno1cute :n alte ele,ente ale re-ultatului 2lobal :n cur1ul +erioadeiE
( *aloarea relu.rilor +ierderilor din de+recierea acti*elor ree*aluateB
+ierderi recuno1cute :n alte ele,ente ale re-ultatului 2lobal :n cur1ul +erioadeiE
1$4 = clas" de active este o 3rupare de active de natur" #i utili!are similare n activit"ile
entit"ii.
1$8 Informaiile prev"!ute la punctul 1$6 pot fi pre!entate mpreun" cu alte informaii
pre!entate pentru clasele de active. De e,emplu& aceast" informaie poate fi inclus" n

IFRS Foundation A35


IAS 36
reconcilierea valorii contabile a imobili!"rilor corporale dintre nceputul #i sf-r#itul
perioadei& n conformitate cu IAS 16.
1$4 O entitate care ra+ortea-. in9or,aii +e 1e2,ente :n con9or,itate cu I'RS 8 trebuie
1. +re-inte ur,.toarele in9or,aii +entru 9iecare 1e2,ent ra+ortabilC
( *aloarea +ierderilor din de+reciere recuno1cute :n +ro9it 1au +ierdere ;i :n
alte ele,ente ale re-ultatului 2lobalE
( *aloarea relu.rilor +ierderilor din de+reciere recuno1cute :n +ro9it 1au
+ierdere ;i :n alte ele,ente ale re-ultatului 2lobalE
135 O entitate trebuie 1. +re-inte ur,.toarele in9or,aii +entru 9iecare +ierdere
1e,ni9icati*. din de+reciere recuno1cut. 1au reluat. :n cur1ul +erioadeiB a9erent.
unui acti* indi*idualB inclu1i* 9ondului co,ercialB 1au unei unit.i 2eneratoare de
nu,erarC
( e*eni,entele ;i circu,1tanele care au condu1 la recunoa;terea 1au
reluarea +ierderii din de+reciereE
( *aloarea +ierderii din de+reciere recuno1cut. 1au reluat.E
( +entru un acti* indi*idualC
natura acti*uluiD ;i
dac. entitatea ra+ortea-. in9or,aii +e 1e2,ente :n
con9or,itate cu I'RS 8B 1e2,entul de ra+ortare c.ruia :i a+arine
acti*ulE
( +entru o unitate 2eneratoare de nu,erarC
o de1criere a unit.ii 2eneratoare de nu,erar >de
eFe,+luB dac. e1te o linie de +roducieB o u-in.B o acti*itate a
:ntre+rinderiiB o -on. 2eo2ra9ic. 1au un 1e2,ent ra+ortabil a;a cu,
e1te de9init :n I'RS 8?D
*aloarea +ierderii din de+reciere recuno1cut. 1au
reluat. +e cla1e de acti*e ;iB dac. entitatea ra+ortea-. in9or,aii +e
1e2,ente :n con9or,itate cu I'RS 8B +e 1e2,ente ra+ortabileD ;i
dac. de la ulti,a e1ti,are a *alorii recu+erabile a
unit.ii 2eneratoare de nu,erar 1-a ,odi9icat a2re2area acti*elor
+entru identi9icarea unit.ii 2eneratoare de nu,erar >dac. eFi1t.?B
o de1criere a ,odalit.ii trecute ;i +re-ente de a2re2are a acti*elorB
+recu, ;i ,oti*ele +entru ,odi9icarea ,odului :n care unitatea
2eneratoare de nu,erar e1te identi9icat.E
( dac. *aloarea recu+erabil. a acti*ului >unit.ii 2eneratoare de nu,erar?
e1te *aloarea 1a 0u1t. ,inu1 co1turile 2enerate de *3n-are 1au *aloarea 1a de
utili-areE
( dac. *aloarea recu+erabil. e1te *aloarea 0u1t. ,inu1 co1turile 2enerate de
*3n-areB ba-a utili-at. +entru a deter,ina *aloarea 0u1t. ,inu1 co1turile
2enerate de *3n-are >de eFe,+luB *aloarea 0u1t. a 9o1t deter,inat. +rin
re9erire la o +ia. acti*.?E
A36

IFRS Foundation
IAS 36
( dac. *aloarea recu+erabil. e1te *aloarea de utili-areB rata >ratele? de
actuali-are utili-at. >utili-ate? +entru e1ti,.rile curente ;i +entru e1ti,.rile
trecute >dac. eFi1t.? ale *alorii de utili-areE
131 O entitate trebuie 1. +re-inte ur,.toarele in9or,aii +entru +ierderile a2re2ate din
de+reciere ;i relu.rile a2re2ate ale +ierderilor din de+reciere recuno1cute :n ti,+ul
+erioadei +entru care nu 1-au +re-entat in9or,aii :n con9or,itate cu +unctul 135C
( +rinci+alele cla1e de acti*e a9ectate de +ierderile din de+reciere ;i
+rinci+alele cla1e de acti*e a9ectate de relu.rile de +ierderi din de+reciereE
( +rinci+alele e*eni,ente ;i circu,1tane care au condu1 la recunoa;terea
ace1tor +ierderi din de+reciere ;i relu.ri ale +ierderilor din de+reciereE
13$ Se ncura9ea!" pre!entarea ipote!elor utili!ate pentru a determina valoarea recuperabil" a
activelor )unit"ilor 3eneratoare de numerar+ n cursul perioadei. Cu toate acestea& punctul
131 impune pre!entarea de informaii privind estim"rile folosite pentru a evalua valoarea
recuperabil" a unit"ii 3eneratoare de numerar atunci c-nd fondul comercial sau o
imobili!are necorporal" cu o durat" de utili!are nedeterminat" este inclus)"+ n valoarea
contabil" a unit"ii.
133 Dac.B :n con9or,itate cu +unctul 8/B o +arte din 9ondul co,ercial dob3ndit :ntr-o
co,binare de :ntre+rinderi :n cur1ul +erioadei nu a 9o1t alocat. unei unit.i
2eneratoare de nu,erar >unui 2ru+ de unit.i? la 9inalul +erioadei de ra+ortareB
*aloarea 9ondului co,ercial nealocat trebuie +re-entat. :,+reun. cu ,oti*ele
+entru care acea *aloare r.,3ne nealocat.E
E1ti,.rile utili-ate +entru a e*alua *alorile recu+erabile ale
unit.ilor 2eneratoare de nu,erar care conin 9ond co,ercial 1au
i,obili-.ri necor+orale cu o durat. de *ia. util. nedeter,inat.
13/ O entitate trebuie 1. +re-inte in9or,aiile +re*.-ute la literele >a?->9? +entru 9iecare
unitate 2eneratoare de nu,erar >2ru+ de unit.i? +entru care *aloarea contabil. a
9ondului co,ercial 1au a i,obili-.rilor necor+orale cu durat. de *ia. util.
nedeter,inat. alocat. acelei unit.i >acelui 2ru+ de unit.i? e1te 1e,ni9icati*. :n
co,+araie cu *aloarea contabil. total. a 9ondului co,ercial 1au a i,obili-.rilor
necor+orale cu durat. de *ia. util. nedeter,inat. ale entit.iiC
( *aloarea contabil. a 9ondului co,ercial alocat unit.ii >2ru+ului de
unit.i?E
( *aloarea contabil. a i,obili-.rilor necor+orale cu durat. de *ia. util.
nedeter,inat. alocate unit.ii >2ru+ului de unit.i?E
( ,odul :n care *aloarea recu+erabil. a unit.ii >2ru+ului de unit.i? a 9o1t
deter,inat. >adic. *aloarea de utili-are 1au *aloarea 0u1t. ,inu1 co1turile
2enerate de *3n-are?E
( dac. *aloarea recu+erabil. a unit.ii >2ru+ului de unit.i? e1te ba-at. +e
*aloarea de utili-areC
o de1criere a 9iec.rei i+ote-e +rinci+ale +e care 1e
ba-ea-. +re*i-iunile conducerii cu +ri*ire la 9luFurile de tre-orerie
+entru +erioada aco+erit. de cele ,ai recente bu2eteG+ro2no-eE

IFRS Foundation A37


IAS 36
I+ote-ele +rinci+ale 1unt acelea la care *aloarea recu+erabil. a
unit.ii >2ru+ului de unit.i? e1te cea ,ai 1en1ibil.E
o de1criere a abord.rii +e care conducerea o are cu
+ri*ire la deter,inarea *alorii >*alorilor? atribuite 9iec.rei i+ote-e
+rinci+aleB dac. acea *aloare >acele *alori? re9lect. eF+eriena
anterioar. 1au dac. e1te >1unt? con1ec*ent. >con1ec*ente? cu 1ur1ele
eFterne de in9or,aii ;iB :n ca- contrarB ,odul :n care di9er. 9a. de
;i cau-ele di9erenelor :n ra+ort cu eF+eriena anterioar. 1au 1ur1ele
eFterne de in9or,aiiE
+erioada +entru care conducerea a +re*.-ut 9luFurile
de tre-orerie +e ba-a bu2etelorG+ro2no-elor 9inanciare a+robate de
conducere ;iB atunci c3nd 1-a utili-at o +erioad. ,ai ,are de cinci
ani +entru o unitate 2eneratoare de nu,erar >un 2ru+ de unit.i?B o
eF+licaie +ri*ind ,oti*ele +entru care 1e 0u1ti9ic. o +erioad. ,ai
,areE
rata de cre;tere utili-at. +entru a eFtra+ola
+re*i-iunile 9luFurilor de tre-orerie dincolo de +erioada aco+erit.
de cele ,ai recente bu2eteG+ro2no-eB al.turi de 0u1ti9icarea utili-.rii
oric.rei rate de cre;tere care de+.;e;te rata de cre;tere ,edie +e
ter,en lun2 +entru +rodu1eB indu1triiB ar. 1au .ri :n care
acti*ea-. entitateaB 1au +entru +iaa c.reia :i e1te dedicat>.?
unitatea >2ru+ul de unit.i?E
rata >ratele? de actuali-are a+licat. >a+licate?
+re*i-iunilor 9luFurilor de tre-orerieE
( dac. *aloarea recu+erabil. a unit.ii >2ru+ului de unit.i? e1te ba-at. +e
*aloarea 0u1t. ,inu1 co1turile 2enerate de *3n-areB ,etodolo2ia utili-at.
+entru a deter,ina *aloarea 0u1t. ,inu1 co1turile 2enerate de *3n-areE Dac.
*aloarea 0u1t. ,inu1 co1turile 2enerate de *3n-areB :n ca-ul unei unit.i >unui
2ru+ de unit.i?B nu e1te deter,inat. 9olo1ind un +re ob1er*abil +e +ia.B
ur,.toarele in9or,aii trebuieB de a1e,eneaB +re-entateC
o de1criere a 9iec.rei i+ote-e +rinci+ale +e care
conducerea entit.ii a utili-at-o +entru deter,inarea *alorii 0u1te
,inu1 co1turile 2enerate de *3n-areE I+ote-ele +rinci+ale 1unt
acelea la care *aloarea recu+erabil. a unit.ii >2ru+ului de unit.i?
e1te cea ,ai 1en1ibil.E
o de1criere a abord.rii +e care conducerea o are cu
+ri*ire la deter,inarea *alorii >*alorilor? atribuite 9iec.rei
i+ote-e +rinci+aleB dac. acea *aloare >acele *alori? re9lect.
eF+eriena anterioar. 1au dac. e1te >1unt? con1ec*ent.
>con1ec*ente? cu 1ur1ele eFterne de in9or,aii ;iB :n ca- contrarB
,odul :n care di9er. 9a. de ;i cau-ele di9erenelor :n ra+ort cu
eF+eriena anterioar. 1au 1ur1ele eFterne de in9or,aiiE
Dac. *aloarea 0u1t. ,inu1 co1turile 2enerate de *3n-are 1e deter,in. +rin
utili-area +re*i-iunilor actuali-ate ale 9luFurilor de tre-orerieB trebuie
+re-entateB de a1e,eneaB ur,.toarele in9or,aiiC
A38

IFRS Foundation
IAS 36
+erioada +entru care conducerea a +re*.-ut 9luFurile
de tre-orerieE
rata de cre;tere utili-at. +entru eFtra+olarea
+re*i-iunilor 9luFurilor de tre-orerieE
rata >ratele? de actuali-are a+licat. >a+licate?
+re*i-iunilor 9luFurilor de tre-orerieE
( dac. o ,odi9icare care e1te +o1ibil. :n ,od re-onabil a unei i+ote-e
+rinci+ale utili-ate de conducere +entru a deter,ina *aloarea recu+erabil. a
unit.ii >2ru+ului de unit.i? ar a*ea dre+t re-ultat ca *aloarea contabil. a
unit.ii >2ru+ului de unit.i? 1. o de+.;ea1c. +e cea recu+erabil.C
*aloarea cu care *aloarea recu+erabil. a unit.ii
>2ru+ului de unit.i? o de+.;e;te +e cea contabil.E
*aloarea atribuit. i+ote-ei +rinci+aleE
*aloarea cu care *aloarea atribuit. i+ote-ei +rinci+ale
trebuie 1. 1e ,odi9iceB du+. :ncor+orarea oric.ror e9ecte ale acelei
,odi9ic.ri a1u+ra celorlalte *ariabile utili-ate +entru a deter,ina
*aloarea recu+erabil.B a1t9el :nc3t *aloarea recu+erabil. a unit.ii
>2ru+ului de unit.i? 1. 9ie e2al. cu *aloarea 1a contabil.E
13& Dac. doar o +arte 1au toat. *aloarea contabil. a 9ondului co,ercial 1au a
i,obili-.rilor necor+orale cu durat. util. de *ia. nedeter,inat. e1te alocat. ,ai
,ultor unit.i 2eneratoare de nu,erar >2ru+uri de unit.i?B iar *aloarea a1t9el
alocat. 9iec.rei unit.i >9iec.rui 2ru+ de unit.i? nu e1te 1e,ni9icati*. :n co,+araie
cu *aloarea contabil. total. a 9ondului co,ercial 1au a i,obili-.rilor necor+orale cu
durat. util. de *ia. nedeter,inat. ale entit.iiB ace1t 9a+t trebuie +re-entat
:,+reun. cu *aloarea contabil. a2re2at. a 9ondului co,ercial ;i a i,obili-.rilor
necor+orale cu durat. util. de *ia. nedeter,inat. alocate acelor unit.i >2ru+uri de
unit.i?E =n +lu1B dac. *alorile recu+erabile ale ace1tor unit.i >2ru+uri de unit.i?
1unt ba-ate +e acelea;i i+ote-e +rinci+aleB iar *aloarea contabil. a2re2at. a 9ondului
co,ercial 1au a i,obili-.rilor necor+orale cu durat. util. de *ia. nedeter,inat.
alocat. lor e1te 1e,ni9icati*. :n co,+araie cu *aloarea contabil. total. a 9ondului
co,ercial 1au a i,obili-.rilor necor+orale cu durat. util. de *ia. nedeter,inat. ale
entit.iiB entitatea trebuie 1. +re-inte ace1t 9a+tB :,+reun. cuC
( *aloarea contabil. a2re2at. a 9ondului co,ercial alocat ace1tor unit.i
>2ru+uri de unit.i?E
( *aloarea contabil. a2re2at. a i,obili-.rilor necor+orale cu durat. util. de
*ia. nedeter,inat. alocat. acelor unit.i >2ru+uri de unit.i?E
( o de1criere a i+ote-ei >i+ote-elor? +rinci+aleE
( o de1criere a abord.rii +e care conducerea o are cu +ri*ire la deter,inarea
*alorii >*alorilor? atribuite 9iec.rei i+ote-e +rinci+aleB dac. acea1t. *aloare
>ace1te *alori ? re9lect. eF+eriena anterioar. 1auB dac. e1te dac. e1te >1unt?
con1ec*ent. >con1ec*ente? cu 1ur1ele eFterne de in9or,aii ;iB :n ca- contrarB
cu, ;i de ce di9er. 9a. de eF+eriena anterioar. 1au 9a. de 1ur1ele eFterne de
in9or,aiiE
( dac. o ,odi9icare +o1ibil. :n ,od re-onabil a unei i+ote-e +rinci+ale >a
unor i+ote-e +rinci+ale? ar a*ea dre+t re-ultat ca totalul *alorilor contabile ale

IFRS Foundation A39


IAS 36
unit.ilor >2ru+urilor de unit.i? 1. de+.;ea1c. totalul *alorilor lor
recu+erabileC
*aloarea cu care totalul *alorilor recu+erabile ale
unit.ilor >2ru+urilor de unit.i? de+.;e;te totalul *alorilor lor
contabileE
*aloarea >*alorile? atribuit. >atribuite? i+ote-ei
>i+ote-elor? +rinci+aleE
*aloarea cu care *aloarea >*alorile? atribuit. >atribuite?
i+ote-ei >i+ote-elor? +rinci+ale trebuie 1. 1e ,odi9iceB du+.
:ncor+orarea oric.ror e9ecte ale acelei ,odi9ic.ri a1u+ra celorlalte
*ariabile utili-ate +entru a deter,ina *aloarea recu+erabil.B a1t9el
:nc3t totalul *alorilor recu+erabile ale unit.ilor >2ru+urilor de
unit.i? 1. 9ie e2al cu totalul *alorilor lor contabileE
136 Cele mai recente #i detaliate calcule aferente valorii recuperabile a unit"ii 3eneratoare de
numerar )3rupului de unit"i+ pentru o perioad" precedent" pot& n conformitate cu punctele
$1 sau 99& s" fie reportate #i folosite n testul de depreciere pentru acea unitate )acel 3rup
de unit"i+ n perioada actual"& cu condiia ca anumite criterii s" fie ndeplinite. %ntr(o
astfel de situaie& informaiile pentru acea unitate )acel 3rup de unit"i+ ncorporate n
pre!ent"rile prev"!ute la punctele 131 #i 132 se refer" la calculele reportate aferente valorii
recuperabile.
134 ,emplul ilustrativ 9 ilustrea!" pre!ent"rile prev"!ute la punctele 131 #i 132.
#re*ederi tran-itorii ;i data intr.rii :n *i2oare
138 FliminatG
139 = entitate trebuie s" aplice pre!entul standard0
( fondului comercial #i imobili!"rilor necorporale dob-ndite n combin"ri de
ntreprinderi pentru care data acordului este 31 martie $''1 sau o dat" ulterioar"
acesteia? #i
( tuturor celorlalte active& prospectiv& de la nceputul primei perioade anuale care
ncepe la 31 martie $''1 sau ulterior acestei date.
11' ntit"ile pentru care se aplic" punctul 139 sunt ncura9ate s" aplice dispo!iiile pre!entului
standard nainte de datele de intrare n vi3oare specificate la punctul 139. Cu toate
acestea& dac" o entitate aplic" pre!entul standard nainte de acele date de intrare n vi3oare&
ea trebuie& de asemenea& s" aplice concomitent I./S 3 #i IAS 38 )revi!uit n $''1+.
11'A IAS 1 &rezentarea situa%iilor financiare )revi!uit n $''4+ a modificat terminolo3ia
folosit" n cadrul I./S(urilor. De asemenea& a modificat punctele 61& 1$'& 1$6 #i 1$9. =
entitate trebuie s" aplice aceste modific"ri pentru perioadele anuale care ncep la 1 ianuarie
$''9 sau ulterior acestei date. Dac" o entitate aplic" IAS 1 )revi!uit n $''4+ pentru o
perioad" anterioar"& modific"rile trebuie aplicate pentru acea perioad" anterioar".
11'* I./S 3 )revi!uit n $''8+ a modificat punctele 62& 81& 82 #i 139& a eliminat punctele 91(92
#i 138 #i a ad"u3at Ane,a C. = entitate trebuie s" aplice aceste modific"ri pentru
perioadele anuale care ncep la 1 iulie $''9 sau ulterior acestei date. Dac" o entitate aplic"
I./S 3 )revi!uit n $''8+ pentru o perioad" anterioar"& modific"rile trebuie aplicate #i
pentru acea perioad" anterioar".
11'C >unctul 131 litera )e+ a fost modificat de documentul +mbunt%iri la IFRS-uri emis n mai
$''8. = entitate trebuie s" aplice acea modificare pentru perioade anuale care ncep la 1
A40

IFRS Foundation
IAS 36
ianuarie $''9 sau ulterior acestei date. Se permite aplicarea anterior acestei date. Dac" o
entitate aplic" modificarea pentru o perioad" anterioar"& entitatea trebuie s" pre!inte acest
fapt.
11'D #ostul unei investi%ii $ntr-o filial" entitate controlat $n comun sau $ntr-o entitate asociat
)6odific"ri la I./S 1 Adoptarea pentru prima dat a Standardelor Interna%ionale de
Raportare Financiar #i IAS $4+& emis n mai $''8& a ad"u3at punctul 1$ litera )<+. =
entitate trebuie s" aplice n mod prospectiv modificarea pentru perioadele anuale care
ncep la 1 ianuarie $''9 sau ulterior acestei date. Se permite aplicarea anterior acestei
date. Dac" o entitate aplic" modific"rile aferente de la punctele 1 #i 38A din IAS $4
pentru o perioad" anterioar"& ea trebuie s" aplice n acela#i timp modificarea de la punctul
1$ litera )<+.
11' Documentul +mbunt%iri la IFRS-uri& emis n aprilie $''9& a modificat punctul 8' litera
)b+. = entitate trebuie s" aplice n mod prospectiv modificarea pentru perioadele anuale
care ncep la 1 ianuarie $'1' sau ulterior acestei date. Se permite aplicarea anterior acestei
date. Dac" o entitate aplic" modificarea pentru o perioad" anterioar"& entitatea trebuie s"
pre!inte acest fapt.
11'. FliminatG
11'H I./S 9& emis n octombrie $'1'& a modificat punctele $ litera )e+ #i 2 #i a eliminat punctul
11'.. = entitate trebuie s" aplice aceste modific"ri atunci c-nd aplic" I./S 9 emis n
octombrie $'1'.
Retra2erea I"S 36 >e,i1 :n 1448?
111 >re!entul standard nlocuie#te IAS 36 !eprecierea activelor )emis n 1998+.

IFRS Foundation A41


IAS 36
"neFa "
Utili-area teAnicilor *alorii actuali-ate la e*aluarea *alorii de
utili-are
&rezenta ane. este parte inte/rant din standard (a ofer $ndrumri asupra utilizrii te)nicilor
de actualizare la evaluarea valorii de utilizare #u toate c $ndrumrile folosesc termenul ?activ@"
acestea se aplic" de asemenea" unui /rup de active care formeaz o unitate /eneratoare de
numerar
Co,+onentele e*alu.rii *alorii actuali-ate
A1 7rm"toarele elemente pun n lumin" diferenele economice dintre active0
( o estimare a flu,ului de tre!orerie viitor sau& n situaii mai comple,e& a seriei de
flu,uri de tre!orerie viitoare pe care entitatea se a#teapt" s" le obin" de la activul
respectiv?
( preconi!"rile cu privire la variaiile posibile ale valorii sau plas"rii n timp a
flu,urilor de tre!orerie respective?
( valoarea(timp a banilor& n funcie de rata actual" a dob-n!ii la plasamentele
f"r" risc de pe pia"?
( preul suport"rii incertitudinii inerente activului? #i
( ali factori& nu ntotdeauna identificabili )precum lic<iditatea+& pe care
participanii pe pia" i(ar lua n calcul la estimarea valorii flu,urilor de tre!orerie
viitoare pe care entitatea se a#teapt" s" le obin" de la activul respectiv.
A$ >re!enta ane," pune n balan" dou" modalit"i de a calcula valoarea actuali!at"& fiecare
dintre ele put-nd fi folosit" pentru a estima valoarea de utili!are a unui activ& n funcie de
circumstane. Abordarea Btradiional"E ncorporea!" a9ust"rile pentru factorii )b+()e+
pre!entai la punctul A1 n rata de actuali!are. %n conformitate cu abordarea Bflu,urilor de
tre!orerie preconi!ateE& factorii )b+& )d+ #i )e+ sunt utili!ai pentru a efectua anumite a9ust"ri
astfel nc-t s" se obin" flu,uri de tre!orerie a9ustate n funcie de riscurile specifice.
Indiferent de abordarea adoptat" de o entitate pentru a reflecta preconi!"rile n ceea ce
prive#te variaiile posibile ale valorii sau plas"rii n timp a flu,urilor de tre!orerie viitoare&
re!ultatul trebuie s" reflecte valoarea actuali!at" preconi!at" a flu,urilor de tre!orerie
viitoare& adic" media ponderat" a tuturor re!ultatelor posibile.
#rinci+ii 2enerale
A3 :e<nicile folosite pentru a estima flu,urile de tre!orerie viitoare #i ratele dob-n!ilor vor
varia de la o situaie la alta& n funcie de situaia activului respectiv. Cu toate acestea&
urm"toarele principii 3enerale 3uvernea!" aplicarea te<nicilor de actuali!are la evaluarea
activelor0
( ratele dob-n!ilor folosite pentru a actuali!a flu,urile de tre!orerie ar trebui s"
reflecte ipote!e care sunt conforme cu cele inerente flu,urilor de tre!orerie estimate.
Altminteri& efectele unor ipote!e pot fi luate de dou" ori n considerare sau pot fi
i3norate. De e,emplu& o rat" de actuali!are de 1$I ar putea fi aplicat" flu,urilor de
tre!orerie contractuale ale unui mprumut de primit. /ata reflect" preconi!"rile
asupra problemelor de rambursare care pot ap"rea la mprumuturi cu anumite
caracteristici. Aceea#i rat" de 1$I nu trebuie folosit" pentru a actuali!a flu,urile de
tre!orerie preconi!ate pentru c" acele flu,uri de tre!orerie de9a reflect" ipote!ele
le3ate de problemele de rambursare viitoare.
A42

IFRS Foundation
IAS 36
( flu,urile de tre!orerie estimate #i ratele de actuali!are ar trebui s" fie neutre #i s"
nu reflecte factori care nu au le3"tur" cu activul n cau!". De e,emplu& evaluarea nu
este neutr" atunci c-nd se subaprecia!" intenionat flu,urile de tre!orerie nete
estimate pentru a mbun"t"i rentabilitatea viitoare aparent" a unui activ.
( flu,urile de tre!orerie estimate sau ratele de actuali!are trebuie s" reflecte 3ama
de re!ultate posibile mai de3rab" dec-t o sin3ur" valoare& foarte probabil cea mai
mic" sau cea mai mare valoare posibil".
"bord.ri ale *alorii actuali-ate - abordarea tradiional. ;i
abordarea 9luFurilor de tre-orerie +reconi-ate
"bordarea tradiional.
A1 Aplicaiile contabile ale valorii actuali!ate au folosit n mod tradiional un sin3ur set de
flu,uri de tre!orerie estimate #i o sin3ur" rat" de actuali!are& cel mai des descris" ca Brata
corespun!"toare risculuiE. De fapt& abordarea tradiional" presupune c" o sin3ur" convenie
a ratei de actuali!are poate ncorpora toate preconi!"rile le3ate de flu,urile de tre!orerie
viitoare #i de prima de risc adecvat". >rin urmare& abordarea tradiional" pune n special
accentul pe selectarea ratei de actuali!are.
A2 %n anumite situaii& cum ar fi cele n care active comparabile pot fi observate pe pia"& o
abordare tradiional" este destul de u#or de aplicat. >entru activele cu flu,uri de tre!orerie
contractuale& aceast" abordare este consecvent" cu modul n care participanii descriu
activele& ca n ca!ul Bunei obli3aiuni cu 1$I dob-nd"E.
A6 Cu toate acestea& abordarea tradiional" nu poate trata n mod adecvat unele probleme
comple,e de evaluare& cum ar fi evaluarea activelor nefinanciare pentru care nu e,ist" o
pia" a articolului sau a unui articol similar. C"utarea corect" a Bratei corespun!"toare
risculuiE prevede anali!area a cel puin dou" elemente ( un activ care e,ist" pe pia" #i care
are o rat" observabil" a dob-n!ii #i activul care este evaluat. /ata adecvat" de actuali!are
pentru flu,urile de tre!orerie care sunt evaluate trebuie dedus" din rata observabil" a
dob-n!ii celuilalt activ de pe pia". >entru a face aceast" deducie& caracteristicile
flu,urilor de tre!orerie ale celuilalt activ trebuie s" fie similare cu cele ale activului care
este evaluat. >rin urmare& cel care evaluea!" trebuie s" fac" urm"toarele0
( s" identifice setul de flu,uri de tre!orerie care vor fi actuali!ate?
( s" identifice un alt activ pe pia" care pare a avea caracteristici similare ale
flu,urilor de tre!orerie?
( s" compare ansamblurile flu,urilor de tre!orerie ale celor dou" elemente pentru
a se asi3ura c" sunt similare )de e,emplu& sunt ambele ansambluri de flu,uri de
tre!orerie contractuale sau unul este contractual #i cel"lalt este estimatJ+?
( s" evalue!e dac" un element conine un aspect care nu este pre!ent n cel"lalt
)de e,emplu& este unul mai puin lic<id dec-t cel"laltJ+? #i
( s" evalue!e probabilitatea ca ambele ansambluri de flu,uri de tre!orerie s" se
comporte )adic" s" varie!e+ n mod similar n condiii economice sc<imb"toare.
"bordarea 9luFurilor de tre-orerie +reconi-ate
A4 Abordarea flu,urilor de tre!orerie preconi!ate este& n unele situaii& un instrument de
evaluare mai eficient dec-t abordarea tradiional". %n efectuarea unei evalu"ri& abordarea
flu,urilor de tre!orerie preconi!ate utili!ea!" toate preconi!"rile cu privire la flu,urile de
tre!orerie posibile n loc de unicul& cel mai probabil& flu, de tre!orerie. De e,emplu& un

IFRS Foundation A43


IAS 36
flu, de tre!orerie poate s" fie 1'' u.m.& $'' u.m. sau 3'' u.m.& cu probabilit"i de respectiv
1'I& 6'I #i 3'I. .lu,ul de tre!orerie preconi!at este de $$' u.m. Abordarea flu,urilor
de tre!orerie preconi!ate difer" astfel de abordarea tradiional"& deoarece se concentrea!"
asupra anali!ei directe a flu,urilor de tre!orerie respective #i asupra declaraiilor mai
e,plicite ale ipote!elor folosite n evaluare.
A8 De asemenea& abordarea flu,urilor de tre!orerie preconi!ate permite utili!area te<nicilor
valorii actuali!ate atunci c-nd plasarea n timp a flu,urilor de tre!orerie este incert". De
e,emplu& un flu, de tre!orerie de 1.''' u.m. poate fi primit peste un an& peste doi ani sau
peste trei ani& cu probabilit"i de respectiv 1'I& 6'I #i 3'I. ,emplul de mai 9os arat"
calculele pentru valoarea actuali!at" preconi!at" n acea situaie.
@aloarea actuali!at" de 1.''' u.m. peste un an la 2I 92$&38 u.m
>robabilitate 1'.''I 92&$1 u.m
@aloarea actuali!at" de 1.''' u.m. peste doi ani la 2&$2I 9'$&43 u.m.
>robabilitate 6'.''I 211&61 u.m.
@aloarea actuali!at" de 1.''' u.m. peste trei ani la 2&2'I 821&61 u.m.
>robabilitate 3'.''I $22&18 u.m
@aloarea actuali!at" preconi!at" 89$&36 u.m.
A9 @aloarea actuali!at" preconi!at" de 89$&36 u.m. difer" de noiunea tradiional" a celei mai
bune estim"ri de 9'$&43 u.m. )probabilitatea de 6'I+. %n acest e,emplu& calculul
tradiional al valorii actuali!ate necesit" o deci!ie n le3"tur" cu care dintre plas"rile n
timp ale flu,urilor de tre!orerie s" fie utili!ate #i& n consecin"& nu ar reflecta
probabilit"ile altor plas"ri n timp. Aceasta se nt-mpl" pentru c" rata de actuali!are dintr(
un calcul tradiional al valorii actuali!ate nu poate reflecta incertitudinile le3ate de plasarea
n timp.
A1' 7tili!area probabilit"ilor este un element esenial al abord"rii flu,urilor de tre!orerie
preconi!ate. 7nii se ntreab" dac" a atribui o probabilitate unor estim"ri foarte subiective
nu su3erea!" cumva o preci!ie mai mare dec-t e,ist" de fapt. Cu toate acestea& aplicarea
corect" a abord"rii tradiionale )a#a cum este descris" la punctul A6+ prevede acelea#i
estim"ri #i acela#i 3rad de subiectivitate f"r" a oferi transparena calculelor din abordarea
flu,urilor de tre!orerie preconi!ate.
A11 6ulte estim"ri f"cute n practica curent" de9a ncorporea!" neoficial elementele flu,urilor
de tre!orerie preconi!ate. %n plus& contabilii se confrunt" adesea cu nevoia de a evalua un
activ folosind informaii limitate despre probabilit"ile eventualelor flu,uri de tre!orerie.
De e,emplu& un contabil s(ar putea confrunta cu urm"toarele situaii0
( valoarea estimat" este undeva ntre 2' u.m. #i $2' u.m.& dar nicio valoare din 3am"
nu este mai probabil" dec-t alta. >e ba!a acestei informaii limitate& flu,ul de
tre!orerie preconi!at estimat este de 12' u.m. F)2' K $2'+C$G.
( valoarea estimat" este ntre 2' u.m. #i $2' u.m.& #i cea mai probabil" valoare
este 1'' u.m. Cu toate acestea& probabilitatea fiec"rei valori este necunoscut". >e
ba!a acestor informaii limitate& flu,ul de tre!orerie preconi!at estimat este de
133&33 u.m. F)2' K 1'' K $2'+C3G.
( valoarea estimat" va fi de 2' u.m. )1'I probabilitate+& $2' u.m. )3'I
probabilitate+ sau 1'' u.m. )6'I probabilitate+. >e ba!a acestor informaii limitate&
flu,ul de tre!orerie preconi!at estimat este de 11' u.m. F)2' , '&1'+ K )$2' , '&3'+ K
)1'' , '&6'+G.
A44

IFRS Foundation
IAS 36
%n fiecare ca!& este probabil ca flu,ul de tre!orerie preconi!at estimat s" ofere o estimare
mai bun" a valorii de utili!are dec-t valoarea minim"& cel mai probabil valoarea ma,im"
luat" sin3ur".
A1$ Aplicarea abord"rii flu,urilor de tre!orerie preconi!ate face obiectul unei constr-n3eri
cost(beneficiu. %n anumite ca!uri& o entitate poate avea acces la date mai detaliate #i poate
fi capabil" s" emit" mai multe scenarii privind flu,urile de tre!orerie. %n alte ca!uri& s(ar
putea ca o entitate s" nu poat" elabora dec-t declaraii 3enerale despre variabilitatea
flu,urilor de tre!orerie& altfel ar suporta costuri substaniale. ntitatea trebuie s" pun" n
balan" costurile pentru obinerea informaiilor suplimentare cu fiabilitatea suplimentar" pe
care acea informaie o va aduce evalu"rii.
A13 7nii susin c" te<nicile care folosesc flu,urile de tre!orerie preconi!ate sunt nepotrivite
pentru evaluarea unui sin3ur articol sau a unui articol cu un num"r limitat de re!ultate
posibile. i ofer" un e,emplu de articol cu dou" re!ultate posibile0 o probabilitate de 9' I
ca flu,urile de tre!orerie s" fie de 1' u.m. #i o probabilitate de 1' I ca flu,urile de
tre!orerie s" fie de 1.''' u.m. i arat" c" flu,urile de tre!orerie preconi!ate n acest
e,emplu sunt de 1'9 u.m. #i susin c" re!ultatul nu repre!int" niciuna dintre sumele care ar
putea fi pl"tite n final.
A11 Asemenea afirmaii reflect" un de!acord de ba!" cu privire la obiectivul evalu"rii. Dac"
obiectivul este centrali!area costurilor care urmea!" s" fie suportate& este posibil ca
flu,urile de tre!orerie preconi!ate s" nu produc" o estimare e,act" a costului preconi!at.
Cu toate acestea& pre!entul standard se ocup" de evaluarea valorii recuperabile a unui
activ. ste puin probabil ca valoarea recuperabil" a activului din acest e,emplu s" fie 1'
u.m.& cu toate c" acesta este cel mai probabil flu, de tre!orerie. Aceasta se nt-mpl"
deoarece o evaluare de 1' u.m. nu include incertitudinea flu,ului de tre!orerie n evaluarea
activului. %n sc<imb& flu,ul incert de tre!orerie este pre!entat ca #i cum ar fi un flu, de
tre!orerie cert. ;icio entitate raional" nu ar vinde un activ cu aceste caracteristici pentru
1' u.m.
Rata de actuali-are
A12 Indiferent de abordarea folosit" de c"tre o entitate pentru a evalua valoarea de utili!are a
unui activ& ratele dob-n!ilor utili!ate pentru a actuali!a flu,urile de tre!orerie nu trebuie s"
reflecte riscurile pentru care flu,urile de tre!orerie estimate au fost de9a a9ustate.
Altminteri& efectul unora dintre ipote!e va fi luat n calcul de dou" ori.
A16 Atunci c-nd o rat" specific" activului nu este direct disponibil" pe pia"& o entitate
utili!ea!" nlocuitori pentru a estima rata de actuali!are. Scopul este acela de a estima& pe
c-t posibil& o evaluare a pieei a0
( valorii(timp a banilor pentru perioadele p-n" la sf-r#itul duratei de via" util" a
activului? #i
( factorilor )b+& )d+ #i )e+ descri#i la punctul A1& n m"sura n care acei factori nu
au condus la a9ust"ri pentru a a9un3e la flu,urile de tre!orerie estimate.
A14 Ca punct de pornire n elaborarea unei asemenea estim"ri& entitatea ar putea s" ia
n considerare urm"toarele rate0
( costul mediu ponderat al capitalului entit"ii determinat utili!-nd te<nici cum ar
fi 6odelul de determinare a valorii activelor de capital?
( rata mar3inal" de mprumut a entit"ii? #i
( alte rate ale mprumuturilor de pe pia".
A18 :otu#i& aceste rate trebuie a9ustate0

IFRS Foundation A45


IAS 36
( pentru a reflecta felul n care piaa ar evalua riscurile specifice asociate
flu,urilor de tre!orerie estimate ale activului? #i
( pentru a e,clude riscurile care nu sunt relevante pentru flu,urile de tre!orerie
estimate ale activului sau pentru care flu,urile de tre!orerie estimate au fost a9ustate.
:rebuie acordat" atenie riscurilor cum sunt riscul de ar"& riscul de sc<imb valutar #i riscul
de pre.
A19 /ata de actuali!are este independent" de structura capitalului entit"ii #i de felul n care
entitatea a finanat cump"rarea activului& deoarece flu,urile de tre!orerie viitoare
preconi!ate s" survin" de la un activ nu depind de felul n care entitatea a finanat
cump"rarea acelui activ.
A$' >unctul 22 prevede ca rata de actuali!are folosit" s" fie o rat" nainte de impo!itare. >rin
urmare& atunci c-nd ba!a utili!at" pentru a estima rata de actuali!are este post(impo!itare&
acea ba!" este a9ustat" pentru a reflecta o rat" nainte de impo!itare.
A$1 %n mod normal& o entitate folose#te o sin3ur" rat" de actuali!are pentru estimarea valorii de
utili!are a unui activ. Cu toate acestea& o entitate folose#te rate distincte de actuali!are
pentru perioade viitoare diferite atunci c-nd valoarea de utili!are este sensibil" la diferena
de risc a diferitelor perioade sau la structura termenelor ratelor dob-n!ilor.
A46

IFRS Foundation
IAS 36
"neFa B
odi9icare la l"S 16
-odificarea din aceast ane. trebuie aplicat atunci cnd o entitate aplic IAS 1A Imobilizri
corporale 7revizuit $n 20039 (a va fi $nlocuit la intrarea $n vi/oare a IAS 3A !eprecierea activelor
7revizuit $n 200B9 &rezenta ane. $nlocuie'te modificrile ulterioare fcute de IAS 1A 7revizuit $n
20039 la IAS 3A !eprecierea activelor 7emis $n 1CC59 IAS 3A 7revizuit $n 200B9 $ncorporeaz
dispozi%iile punctelor din aceast ane. +n consecin%" modificrile fa% de IAS 1A 7revizuit $n 20039
nu sunt necesare dup ce entit%ile aplic IAS 3A 7revizuit $n 200B9 +n consecin%" aceast ane.
este aplicabil doar entit%ilor care ale/ s aplice IAS 1A 7revizuit $n 20039 $nainte de data intrrii
sale $n vi/oare
5 5 5 5 5
1e.tul acestei ane.e a fost eliminat din acest volum

IFRS Foundation A47


IAS 36
"neFa C
Te1tarea +entru de+reciere a unit.ilor 2eneratoare de nu,erar cu
9ond co,ercial ;i intere1e care nu controlea-.
&rezenta ane. este parte inte/rant din standard
C1 %n conformitate cu I./S 3 )revi!uit n $''8+& dob-nditorul evaluea!" #i recunoa#te fondul
comercial de la data ac<i!iiei drept surplusul de la litera )a+ fa" de litera )b+ de mai 9os 0
( valoarea a3re3at" a0
contravalorii transferate& evaluat" n conformitate cu I./S
3& care prevede& n 3eneral& valoarea 9ust" de la data ac<i!iiei?
valoarea oric"rui interes care nu controlea!" n entitatea
dob-ndit" evaluat" n conformitate cu I./S 3? #i
ntr(o combinare de ntreprinderi reali!at" n etape&
valoarea 9ust" de la data ac<i!iiei a participaiei n capitalurile proprii
deinute anterior de dob-nditor n entitatea dob-ndit".
( valorile nete de la data ac<i!iiei ale activelor identificabile dob-ndite #i ale
datoriilor asumate evaluate n conformitate cu I./S 3.
"locarea 9ondului co,ercial
C$ >unctul 8' din pre!entul standard prevede ca fondul comercial dob-ndit ntr(o combinare de
ntreprinderi s" fie alocat fiec"rei unit"i sau 3rupuri de unit"i 3eneratoare de numerar ale
dob-nditorului care se preconi!ea!" s" beneficie!e din siner3iile combin"rii& indiferent dac"
acelor unit"i sau 3rupuri de unit"i li se atribuie alte active sau datorii ale entit"ii dob-ndite.
ste posibil ca unele dintre siner3iile re!ultate dintr(o combinare de ntreprinderi s" fie
alocate unei unit"i 3eneratoare de numerar n care interesul care nu controlea!" s" nu aib" o
participaie.
Te1tarea +entru de+reciere
C3 :estarea pentru depreciere implic" o comparaie a valorii recuperabile a unit"ii
3eneratoare de numerar cu valoarea contabil" a unit"ii 3eneratoare de numerar.
C1 Dac" o entitate evaluea!" interesele care nu controlea!" drept interesul s"u proporional
din activele identificabile nete ale unei filiale de la data ac<i!iiei& mai de3rab" dec-t la
valoarea 9ust"& fondul comercial atribuibil intereselor care nu controlea!" este cuprins n
valoarea recuperabil" a unit"ii 3eneratoare de numerar aferente& dar nu este recunoscut n
situaiile financiare consolidate ale societ"ii(mam". >rin urmare& o entitate trebuie s"
m"reasc" valoarea contabil" a fondului comercial alocat unit"ii& pentru a include fondul
comercial atribuibil interesului care nu controlea!". @aloarea contabil" a9ustat" este
comparat" apoi cu valoarea recuperabil" a unit"ii pentru a determina dac" unitatea
3eneratoare de numerar este depreciat".
"locarea unei +ierderi din de+reciere
C2 >unctul 1'1 prevede ca orice pierdere din depreciere identificat" s" fie alocat" mai nt-i
pentru reducerea valorii contabile a fondului comercial alocat unit"ii #i apoi altor active
ale unit"ii n mod proporional& pe ba!a valorii contabile a fiec"rui activ din unitate.
A48

IFRS Foundation
IAS 36
C6 Dac" o filial" sau o parte a unei filiale cu un interes care nu controlea!" este ea ns"#i o
unitate 3eneratoare de numerar& pierderea din depreciere este alocat" ntre societatea(
mam" #i interesul care nu controlea!" pe aceea#i ba!" de alocare a profitului sau pierderii.
C4 Dac" o filial" sau parte a unei filiale cu un interes care nu controlea!" face parte dintr(o
unitate 3eneratoare de numerar mai mare& pierderile din depreciere ale fondului comercial
sunt alocate p"rilor din unitatea 3eneratoare de numerar care au un interes care nu
controlea!" #i p"rilor care nu au acest interes. >ierderile din depreciere trebuie alocate
p"rilor unit"ii 3eneratoare de numerar pe ba!a0
( n m"sura n care deprecierea este le3at" de fondul comercial din unitatea
3eneratoare de numerar& valorile contabile relative ale fondului comercial al p"rilor
nainte de depreciere? #i
( n m"sura n care deprecierea este le3at" de activele identificabile din unitatea
3eneratoare de numerar& valorile contabile relative ale activelor identificabile nete
ale p"rilor nainte de depreciere. =rice astfel de depreciere este alocat" activelor
p"rilor fiec"rei unitate n mod proporional pe ba!a valorii contabile a fiec"rui activ
al p"rii respective.
%n acele p"ri care au un interes care nu controlea!"& pierderea din depreciere este alocat"
ntre societatea(mam" #i interesul care nu controlea!" pe aceea#i ba!" de alocare a
profitului sau pierderii.
C8 Dac" o pierdere din depreciere atribuibil" unui interes care nu controlea!" este le3at" de
fondul comercial care nu este recunoscut n situaiile financiare consolidate ale societ"ii(
mam" )a se vedea punctul C1+& deprecierea nu este recunoscut" drept pierdere din
deprecierea fondului comercial. %n astfel de ca!uri& numai pierderea din depreciere le3at"
de fondul comercial care este alocat" societ"ii(mam" este recunoscut" drept pierdere din
deprecierea fondului comercial.
C9 ,emplul ilustrativ 4 ilustrea!" testarea deprecierii unei unit"i 3eneratoare de numerar cu
fond comercial& care nu este deinut" n ntre3ime.

IFRS Foundation A49