Sunteți pe pagina 1din 16

CAPITOLUL 4

IMPOZITELE DIRECTE

4.1 Concepte teoretice

Pentru realizarea veniturilor de care are nevoie, statul apeleaz i la


impozitele directe. Principalele impozite directe care sunt percepute de ctre stat
sunt: impozitul pe profit, impozitul pe veniturile realizate de persoanele fizice.
Aceste impozite alimenteaz bugetul de stat.
Impozitul pe profit se datoreaz de ctre contribuabili ca urmare a
realizrii unor profituri din activitile pe care le desfoar. Pentru determinarea
acestui impozit trebuie determinat baza de impozitare, care este dat de diferena
dintre veniturile impozabile i cheltuielile totale efectuate de contribuabil, mai
puin cheltuielile nedeductibile.
Impozitul pe veniturile realizate de persoanele fizice (sau impozitul global,
cum mai este cunoscut) este datorat de persoanele fizice pentru o varietate mare de
venituri. Printre veniturile care intr sub incidena acestui impozit amintim:
veniturile din desfurarea unei activiti independente - veniturile comerciale
(realizate din activiti de comer sau din prestarea serviciilor), veniturile din
profesii liberale (obinute ca urmare a exercitrii profesiilor medicale, de avocat,
expert contabil, contabil autorizat, consultant de plasament, arhitect, etc.) i
venituri din proprietate intelectual (valorificarea sub orice form a drepturilor de
proprietate intelectual) - , veniturile din salarii, veniturile din cedarea folosinei
bunurilor, veniturile din dobnzi i din dividende, precum i alte venituri realizate
de persoanele fizice.
n cazul veniturilor realizate de persoanele fizice exist o diversitate destul
de mare n ceea ce privete modul de realizare a impozitrii, aceasta fiind specific
diferitelor categorii de venituri.
Dup ncheierea anului fiscal, n primele luni ale anului urmtor are loc
globalizarea veniturilor (a majoritii veniturilor care intr sub incidena acestui
impozit), n vederea stabilirii unui impozit asupra venitului global. Dintre veniturile
care nu se globalizeaz n vederea impozitrii amintim dividendele, dobnzile,
veniturile din jocurile de noroc i altele.

4.2 Aplicaii rezolvate

1. O persoan fizic obine n luna ianuarie 2003 un venit reprezentnd


salariul de baz de 6.000.000 lei i sporuri n valoare de 1.000.000 lei. De
asemenea, angajatorul mai primete i bonuri de mas n valoare de 800.000 lei.
Persoana fizic are n ntreinere 2 copii din care unul prezint handicap de gradul
II. Deducerea personal de baz este 1.800.000 lei. S se determine impozitul pe
salariu.

Rezolvare:
Pentru a afla soluia problemei aplicm urmtoarea schem:
VENIT BRUT

CONTRIBUII minus
OBLIGATORII
CHELTUIELI

CHELTUIELI egal
PROFESIONALE
VENIT NET

minus
DEDUCERI PERSONALE

egal
VENIT IMPOZABIL

grila de impozitare

IMPOZIT

Venit brut = 6.000.000 + 1.000.000 = 7.000.000 lei (bonurile de mas nu


sunt impozabile).
Pentru a determina venitul net, din venitul brut se deduc contribuiile
pentru asigurrile sociale de sntate i cheltuielile profesionale.
Contribuia pentru protecia social a omerilor reprezint 1% din salariul
de baz.
AS = 1% x 6.000.000 = 60.000 lei.
Contribuia pentru asigurrile sociale reprezint 9,5% din veniturile
permanente ale persoanei fizice.
CAS = 9,5% x 7.000.000 = 665.000 lei.
Contribuia pentru asigurrile sociale de sntate reprezint 6,5% din
venitul brut al salariatului.
CASS = 6,5% x 7.000.000 = 455.000 lei.
Cheltuielile profesionale reprezint 15% din deducerea personal de baz.
Cheltuieli profesionale = 15% x 1.800.000 = 270.000 lei.
Venit net = 7.000.000 60.000 665.000 455.000 270.000 =
5.550.000 lei.
Deducerile personale sunt formate din deducerea personal de baz i
deducerile personale suplimentare. Ca deduceri personale suplimentare acordm
persoanelor aflate n ntreinere un coeficient de 0,5 din deducerea personal de
baz pentru fiecare, iar n cazul n care persoanele aflate n ntreinere prezint
handicap de gradul I se acord un coeficient suplimentar de 1 , iar dac prezint un
handicap de gradul II, coeficientul este de 0,5 din deducerea personal de baz.
Deducerea personal suplimentar nu poate fi mai mare de 3 x deducerea personal
de baz.
Deduceri personale = 1.800.000 x (1(deducerea personal de baz) + 2 x
0,5 (deducerile personale suplimentare pentru cei doi copii) + 0,5 (deducerea
persoanl suplimentar pentru handicap)) = 4.500.000 lei.
Venit impozabil = 5.550.000 4.500.000 = 1.050.000 lei.
Aplicm grila de impozitare (pn la 2.100.000 lei, impozitul este 18%) i
obinem impozit = 1.050.000 x 18% = 189.000 lei.

2. ntre dou persoane se ncheie un contract pe data de 1 martie 2002


pentru nchirierea unui apartament. Condiiile de nchiriere sunt urmtoarele:
- chirie lunar 2.500.000 lei pentru luna martie, apoi chiria se va majora
cu 50.000 lei pe lun. Data ncasrii chiriei este 15 a fiecrei luni.
- chiriaul va suporta diverse cheltuieli care cad n sarcina proprietarului,
cum ar fi ntreinerea, cheltuielile cu reparaiile locuinei, estimate la ncheierea
contractului la o sum de 900.000 lei lunar.
Ca urmare a derulrii contractului, sumele efective ncasate de proprietar
din chirie pentru anul 2003 sunt urmtoarele:
- martie 2.500.000 lei;
- aprilie 2.550.000 lei;
- mai 2.600.000 lei;
- iunie 2.650.000 lei;
- iulie 2.700.000 lei;
- august 2.750.000 lei;
- septembrie 2.800.000 lei;
- octombrie 2.850.000 lei;
- noiembrie 2.900.000 lei;
- decembrie 0 lei, deoarece a fost reziliat contractul cu acordul ambelor pri.
Chiriaul a achitat, n contul beneficiarului, suma de 12.000.000 lei
reprezentnd cheltuieli ce cad n sarcina proprietarului.
S se determine care este impozitul pltit sub form de pli anticipate n
cursul anului, precum i venitul net care se va lua n calcul pentru globalizare.

Rezolvare:

Pentru determinarea impozitul pe care l va datora statului sub form de


pli anticipate privind impozitul pe venit vom determina impozitul anual pe baza
datelor estimative nscrise n contract.
Pentru a determina venitul impozabil anual vom determina venitul lunar
care se supune impozitrii:
- martie 2.500.000 + 900.000 = 3.400.000 lei;
- aprilie 2.550.000 + 900.000 = 3.450.000 lei;
- mai 2.600.000 + 900.000 = 3.500.000 lei;
- iunie 2.650.000 + 900.000 = 3.550.000 lei;
- iulie 2.700.000 + 900.000 = 3.600.000 lei;
- august 2.750.000 + 900.000 = 3.650.000 lei;
- septembrie 2.800.000 + 900.000 = 3.700.000 lei;
- octombrie 2.850.000 + 900.000 = 3.750.000 lei;
- noiembrie 2.900.000 + 900.000 = 3.800.000 lei;
- decembrie 2.950.000 + 900.000 = 3.850.000 lei.
Venitul anual impozabil estimat = 3.400.000 + 3.450.000 + 3.500.000 +
3.550.000 + 3.600.000 + 3.650.000 + 3.700.000 + 3.750.000 + 3.800.000 +
3.850.000 = 36.250.000 lei.
Pentru veniturile din chirii, n cazul nchirierii bunurilor imobile se
acord o cot de cheltuieli forfetare de 50% din venitul brut.
Cheltuieli forfetare = 36.250.000 x 50% = 18.125.000 lei.
Venit net (impozabil) = 36.250.000 - 18.125.000 = 18.125.000 lei.
Impozit = 18.125.000 x 18% = 3.262.500 lei (am folosit grila de
impozitare: pn la 21.600.000 lei impozitul etste 18%).

n anul 2003, pe baza datelor efectiv nregistrate n anul 2002 privind


derularea contractului, are loc calculul venitului net care se va lua n calcul n cazul
globalizrii.
Venitul brut efectiv obinut de proprietar = 2.500.000 + 2.550.000 +
2.600.000 + 2.650.000 + 2.700.000 + 2.750.000 + 2.800.000 + 2.850.000 +
2.900.000 + 12.000.000 = 36.300.000 lei.
Cheltuieli forfetare = 50% x 36.300.000 = 18.150.000 lei.
Venit net efectiv = 36.300.000 - 18.150.000 = 18.150.000 lei (acest venit
se va lua n calcul, alturi de celelalte venituri obinute de persoana fizic care se
supun globalizrii la determinarea venitului anual global i a impozitului anual
global).

3. O persoan fizic ncepe n anul 2002 o activitate de croitorie bazat


pe libera iniiativ. Estimarea veniturilor i cheltuielilor legate de desfurarea
activitii pentru anul 2002 este urmtoarea:
- venituri din croitorie = 300.000.000 lei;
- cheltuieli cu materialele = 50.000.000 lei;
- cheltuieli cu personalul angajat = 50.000.000 lei;
- cheltuieli cu protocolul = 10.000.000 lei;
- cheltuieli cu diferite impozite i taxe 10.000.000 lei;
Persoana fizic estimeaz c pentru desfurarea activitii se va
mprumut pe 1 martie cu suma de 100.000.000 lei de la o banc. Creditul este luat
pn la sfritul anului, la o rat anual de dobnd de 50%, rambursarea fcndu-
se lunar n sum egal.
Din creditul obinut va face investiii de 50.000.000 lei, amortizabile n 5
ani. Perioada pentru care se calculeaz amortizarea n anul 2002 este 6 luni.
La sfritul anului 2002, datele efectiv nregistrate sunt urmtoarele:
- venituri din croitorie 350.000.000 lei;
- cheltuieli cu materialele 56.000.000 lei;
- cheltuieli cu salariile personalului 72.600.000 lei;
- cheltuieli de protocol = 8.960.000 lei;
- cheltuieli cu impozite diverse 9.560.600 lei;
- alte cheltuieli deductibile = 5.630.000 lei.
Rmn la nivelul cheltuielile cu dobnzile i cheltuielile cu amortizarea.
S se determine impozitul datorat n cursul anului sub form de pli
anticipate, precum i venitul net care se ia n calcul la determinarea impozitului
anual global.

Rezolvare:

Pentru a determina impozitul pe care trebuie s l plteasc statului sub


form de pli anticipate, vom determina venitul impozabil.
Venit impozabil = venituri care se supun impozitrii - cheltuieli
deductibile.
Veniturile care se supun impozitrii sunt veniturile din croitoire, deci
300.000.000 lei.
Cheltuielile deductibile sunt cheltuielile cu materialele, cheltuielile cu
personalul, cheltuielile cu diverse impozite i taxe, cheltuielile de protocol (doar o
parte din ele), cheltuielile cu dobnda i cheltuielile cu amortizarea.
Pentru a determina cheltuielile cu dobnda trebuie determinat cuantumul
dobnzii.
- luna martie: dobnd = (100.000.000 x 50%) / 12 = 4.166.667 lei;
- luna aprilie: dobnd = (90.000.000 x 50%) / 12 = 3.750.000 lei;
- luna mai: dobnd = (80.000.000 x 50%) / 12 = 3.333.333 lei;
- luna iunie: dobnd = (70.000.000 x 50%) / 12 = 2.916.667 lei;
- luna iulie: dobnd = (60.000.000 x 50%) / 12 = 2.500.000 lei;
- luna august: dobnd = (50.000.000 x 50%) / 12 = 2.083.333 lei;
- luna septembrie: dobnd = (40.000.000 x 50%) / 12 = 1.666.667 lei;
- luna octombrie: dobnd = (30.000.000 x 50%) / 12 = 1.250.000 lei;
- luna noiembrie: dobnd = (20.000.000 x 50%) / 12 = 833.333 lei;
- luna decembrie: dobnd = (10.000.000 x 50%) / 12 = 416.667 lei.
Total dobnd = 22.916.667 lei.

Deoarece mijlocul fix se amortizeaz n 5 ani rezult o cot de


amortizare de 20%. Pentru c amortizarea pentru anul 2002 se calculeaz doar
pentru 6 luni, valoarea amortizrii este 1/2 din amortizarea anual.
Cheltuieli cu amortizarea = 50.000.000 x 20% x 1/2 = 5.000.000 lei.
Cheltuielile de protocol sunt deductibile doar n limita a 0,25% aplicat
asupra diferenei dintre venitul brut i cheltuielile deductibile, mai puin cheltuielile
de protocol.
Cheltuieli deductibile, mai puin cheltuielile de protocol = 50.000.000 +
50.000.000 + 10.000.000 + 22.916.667 + 5.000.000 = 137.916.667 lei.
Limita maxim a cheltuielilor de protocol deductibile = 0,25% x
(300.000.000 - 137.916.667) = 405.208 lei. Deci cheltuieli de protocol deductibile
405.208 lei, restul de 9.594.792 lei fiind nedeductibile.
Venit impozabil = 300.000.000 - 50.000.000 - 50.000.000 - 10.000.000 -
405.208 - 22.916.667 - 5.000.000 = 161.678.125 lei. Vom rotunjii suma la
161.678.000 lei.
Impozit = 32.520.000 + 40% x (161.678.000 122.400.000) =
48.231.200 lei (am folosit grila de impozitare: peste 122.400.000 lei impozitul este
32.520.000 lei + 40% din ce depete 122.400.000 lei).

Pentru a determina venitul net care se ia n calcul la globalizare, acesta


trebuie recalculat pe baza datelor nscrise n registrele contabile.
Venit impozabil = venituri care se supun impozitrii - cheltuieli
deductibile.
Veniturile care se supun impozitrii sunt veniturile din croitoire, deci
350.000.000 lei.
Cheltuielile deductibile sunt cheltuielile cu materialele, cheltuielile cu
personalul, cheltuielile cu diverse impozite i taxe, cheltuielile de protocol (doar o
parte din ele), cheltuielile cu dobnda i cheltuielile cu amortizarea i alte cheltuieli
deductibile.
Cheltuielile de protocol sunt deductibile doar n limita a 0,25% aplicat
asupra diferenei dintre venitul brut i cheltuielile deductibile, mai puin cheltuielile
de protocol.
Cheltuieli deductibile, mai puin cheltuielile de protocol = 56.000.000 +
72.600.000 + 9.560.000 + 22.916.667 + 5.000.000 + 5.630.000 = 171.706.667 lei.
Limita maxim a cheltuielilor de protocol deductibile = 0,25% x
(350.000.000 - 171.706.667) = 445.733 lei. Deci cheltuieli de protocol deductibile
445.733 lei, restul de 8.514.267 lei fiind nedeductibile.
Venit net anual = 350.000.000 - 56.000.000 - 72.600.000 - 9.560.000 -
22.916.667 - 5.000.000 - 5.630.000 - 445.733 = 177.847.600 lei. Acest venit net se
va lua n calcul la calculul impozitului global.

4. Se cunosc urmtoarele date despre o societate comercial:


- venituri din exploatare 15.000.000 lei
- cheltuieli din exploatare 10.000.000 lei
- venituri financiare 3.000.000 lei
- cheltuieli financiare 4.000.000 lei
- venituri excepionale 500.000 lei
- cheltuieli excepionale 300.000 lei
- pierdere fiscal an anterior 500.000 lei
S se determine care este rezultatul agentului economic pe tipuri de
activiti, precum i care este impozitul pe profit datorat de contribuabil, dac
cheltuielile nedeductibile sunt de 1.000.000 lei.

Rezolvare:

1. venituri din exploatare 15.000.000


2. cheltuieli din exploatare 10.000.000
3. rezultat din exploatare (1-2) 5.000.000

4. venituri financiare 3.000.000


5. cheltuieli financiare 4.000.000
6. rezultat financiar (4-5) -1.000.000

7. rezultat activitate curent (3+6) 4.000.000


8. venituri excepionale 500.000
9. cheltuieli excepionale 300.000
10. rezultat excepional (8-9) 200.000

11. profit contabil (7+10) 4.200.000


12. cheltuieli nedeductibile 1.000.000
13. profit fiscal an curent (11+12) 5.200.000
14. pierdere fiscal an anterior 500.000
15. profit impozabil (13-14) 4.700.000
16 impozit pe profit 25% 1.175.000

5. Un agent economic realizeaz venituri totale n sum de 50.000.000 lei,


din care 10.000.000 lei reprezint dividende primite de la o persoan juridic
romn. Cheltuielile aferente desfurrii activitii sunt n sum de 35.000.000 lei,
din care 1500.000 lei reprezint cheltuieli nedeductibile. S se determine care este
impozitul pe profit datorat de persoana juridic.

Rezolvare:

Venitul impozabil n vom determina dup formula:


Venit impozabil = venituri totale cheltuieli totale venituri neimpozabile +
cheltuieli nedeductibile.
Dividendele primite de la o persoan juridic romn sunt considerate
venituri neimpozabile.
Venit impozabil = 50.000.000 35.000.000 10.000.000 + 1.500.000 =
6.500.000 lei.
Impozit = 6.500.000 x 25% = 1.625.000 lei.
6. Un agent economic prezint, cumulat de la nceputul anului, urmtoare

situaie privind veniturile i cheltuielile:


- venituri din activitatea curent 50.000.000 lei;
- cheltuieli cu personalul 10.000.000 lei;
- cheltuieli cu materiile prime 30.000.000 lei;
- cheltuieli de protocol 500.000 lei;
- cheltuieli reprezentnd acordarea gratuit a unor bunuri acionarilor
5.000.000 lei;
- cheltuieli cu plata colaboratorilor 2.000.000 lei.
S se determine dac, din punct de vedere fiscal, contribuabilul a realizat
profit sau pierdere i n cazul n care a realizat profit s se determine impozitul pe
profit.

Rezolvare:

Pentru determinarea rezultatului fiscal aplicm formula:


Venit impozabil = venituri totale cheltuieli deductibile.
Cheltuielile cu salariile, cu materiile prime i cele cu colaboratorii sunt
deductibile, cheltuielile cu protocolul pot fi doar n anumite limite deductibile, iar
cheltuielile reprezentnd acordarea gratuit a unor bunuri acionarilor sunt
nedeductibile .
Cheltuielile de protocol sunt deductibile n limita a 2% aplicat asupra
diferenei dintre venituri i cheltuieli, mai puin cheltuielile de protocol i a
impozitului pe profit.
Limita maxim a cheltuielilor de protocol deductibile = 2% x (50.000.000
10.000.000 - 30.000.000 - 5.000.000 - 2.000.000) = 60.000 lei.
Profit impozabil = 50.000.000 10.000.000 - 30.000.000 60.000
2.000.000 = 7.940.000 lei.
Impozit pe profit = 7.940.000 x 25% = 1.985.000 lei.
7. Un agent economic realizeaz, cumulat de la nceputul anului, venituri n
valoare de 50.000.000 lei, din care 30.000.000 lei reprezint venituri din
activitatea unui bar de noapte. Cheltuielile deductibile aferente efectuate de agentul
economic sunt n sum de 25.000.000 lei. S se determine impozitul pe profit
datorat de contribuabil.

Rezolvare:

Pentru a da rspuns la cerina acestei prebleme trebuie s precizm c


impozitul pe profit n cazul veniturilor din baruri de noapte se determin diferit fa
de impozitul pe profit aferent altor activiti, astfel: impozitul calculat prin
aplicarea cotei de impozit de 25% la profitul impozabil din baruri de noapte nu
poate fi mai mic dect 5% din ncasrile din aceast activitate.

Profit impozabil = 50.000.000 25.000.000 = 25.000.000 lei. Profit


impozabil aferent barului de noapte = 25.000.000 x (30.000.000 / 50.000.000) =
15.000.000 lei.
Impozit pe profit bar de noapte prin aplicarea cotei de impozitare de 25% la
profitul impozabil = 15.000.000 x 25% = 3.750.000 lei.
Impozit pe profit bar de noapte prin aplicarea cotei de 5% la venituri =
30.000.000 x 5% = 1.500.000 lei.
Din cele calculate, rezult c impozitul pe profit aferent barului de noapte
este 3.750.000 lei.

Impozit pe profit alt activitate = 10.000.000 x 25% = 2.500.000 lei.


Impozit pe profit pe total activitate = 3.750.000 + 2.500.000 = 6.250.000 lei.
8. Un agent economic realizeaz, n anul 2003, cumulat de la nceputul
anului, venituri n valoare de 100.000.000 lei, din care 70.000.000 lei reprezentnd
contravaloarea veniturilor din export, ncasate n valut printr-un cont deschis n
Romnia. Cheltuielile totale aferente efectuate de agentul economic sunt n sum
de 60.000.000 lei, din care 20.000.000 lei reprezint cheltuieli nedeductibile. S se
determine impozitul pe profit datorat de contribuabil.

Rezolvare:

Profitul impozabil = venituri cheltuieli totale + cheltuieli nedeductibile =


100.000.000 60.000.000 + 20.000.000 = 60.000.000 lei.
Vom determina impozitul separat pe export i pe alte activiti. Pentru exort,
cota de impozitare aferent anului 2003 este 12,5%, iar din anul 2004 va fi 25%.
Impozit aferent exportului = 60.000.000 x 12,5% x (70.000.000 /
100.000.000) = 5.250.000 lei.
Impozit aferent altor activiti = 60.000.000 x 25% x (30.000.000 /
100.0000.000) = 4.500.000 lei.
Impozit total = 5.250.000 + 4.500.000 = 9.750.000 lei.

4.3. Aplicaii propuse spre rezolvare

1. O persoan fizic realizeaz la locul principal de munc (locul unde

are cartea de munc) urmtoarele venituri aferente lunii martie 2003:


- salariu de baz 2.500.000 lei;
- spor de vechime 1.200.000 lei;
S se determine care este impozitul pe salarii datorat de contribuabil, dac
acesta are un copil n ntreinere. Tranele de impozitare sunt urmtoarele: pn la
2.100.000 lei impozitul este 18%. Deducerea persoanl de baz este 1.800.000 lei.

8. Se cunosc urmtoarele date:


- venituri din exploatare 10.000.000 lei
- cheltuieli din exploatare 6.000.000 lei
- venituri financiare 1.000.000 lei
- cheltuieli financiare 1.500.000 lei
- venituri excepionale 600.000 lei
- cheltuieli excepionale 200.000 lei

S se determine care este rezultatul agentului economic pe tipuri de


activiti, precum i care este impozitul pe profit datorat de contribuabil, dac
cheltuielile nedeductibile sunt de 100.000 lei.

3. Un agent economic realizeaz venituri totale n sum de 30.000.000


lei, din care 10.000.000 lei reprezint rambursri de cheltuieli nedeductibile.
Cheltuielile aferente desfurrii activitii sunt n sum de 19.000.000 lei, din care
1.000.000 lei reprezint amenzi i 6.000.000 lei reprezint cheltuieli de protocol.
S se determine care este impozitul datorat de persoana juridic.

4. Un agent economic realizeaz venituri totale n sum de 100.000.000


lei, din care 15.000.000 lei reprezint dividende primite de la o persoan juridic
romn. Cheltuielile aferente desfurrii activitii sunt n sum de 85.000.000 lei,
din care 2.500.000 lei reprezint amenzi i 11.000.000 lei reprezint cheltuieli
nregistrate n avans. S se determine care este impozitul datorat de persoana
juridic.
5. Un agent economic realizeaz venituri n valoare de 150.000.000 lei,
din care 80.000.000 lei venituri din activitatea unui bar de noapte. Cheltuielile
aferente efectuate de agentul economic sunt n sum de 110.000.000 lei. S se
determine impozitul pe profit datorat de contribuabil.