CREANTELE PRIVIND IMPOZITUL AMANAT

Într-un material anterior am început să discutăm despre impozitul pe profit amânat prin
prisma reglementărilor contabile şi a Codului fiscal. În continuare, avem în vedere aspectele
ce ţin de creanţele privind impozitul amânat, prin analizarea modalităţii de recunoaştere a
acestora, regula de bază ce li se aplică, exemple de diferenţe temporale deductibile, precum
şi exemple practice legate de acest subiect.
* Recunoaşterea unei creanţe privind impozitul amânat
O creanţă privind impozitul amânat trebuie să fie recunoscută pentru toate diferenţele temporare
deductibile în măsura în care este probabil să fie disponibil un profit impozabil faţă de care să
poată fi utilizată diferenţa temporară deductibilă, cu excepţia cazului în care creanţa privind
impozitul amânat apare din recunoaşterea iniţială a unui activ sau a unei datorii într-o tranzacţie
care:
- nu reprezintă o combinare de întreprinderi;
- la momentul realizării tranzacţiei nu afectează nici profitul contabil, nici profitul impozabil
(pierderea fiscală).
Este inerent în recunoaşterea unei datorii ca valoarea contabilă să fie decontată în perioadele
viitoare prin intermediul unei ieşiri de resurse din entitate, ieşire care încorporează beneficii
economice.
Când resursele ies din entitate, o parte sau totalitatea valorii lor este deductibilă pentru
determinarea profitului impozabil al unei perioade ulterioare perioadei în care datoria a fost
recunoscută. În asemenea cazuri, există o diferenţă temporară între valoarea contabilă a datoriei şi
baza sa fiscală.
În consecinţă, apare o creanţă privind impozitul amânat în legătură cu impozitele pe profit care vor
fi recuperabile în perioadele viitoare, atunci când partea respectivă a datoriei este permisă ca
deducere la determinarea profitului impozabil.
În mod similar, dacă valoarea contabilă a unui activ este mai mică decât baza sa fiscală, diferenţa
duce la apariţia unei creanţe privind impozitul amânat în legătură cu impozitele pe profit care vor
fi recuperabile în perioadele viitoare.
* Regula de bază
O diferenţă temporară deductibilă rezultă atunci când:
- valoarea contabilă a activului < baza fiscală a activului
sau
- valoarea contabilă a datoriei > baza fiscală a datoriei
Diferenţa temporară deductibilă (sau pierderi fiscale neutilizate) x cota de impozitare = Active de
impozit amânat
* Exemple de diferenţe temporare deductibile
Exemple de diferenţe temporare deductibile care au drept rezultat creanţe privind impozitul
amânat:
- costurile cu pensiile pot fi deduse pentru determinarea profitului contabil pe măsură ce serviciul
este prestat de către salariat, dar pentru determinarea profitului impozabil ele sunt deduse fie în
momentul în care contribuţiile sunt plătite de entitate către un fond, fie atunci când pensiile sunt
plătite de către entitate.
Există o diferenţă temporară între valoarea contabilă a datoriei şi baza sa fiscală; baza fiscală a
datoriei este, de regulă, egală cu zero. O astfel de diferenţă temporară deductibilă are ca efect o
creanţă privind impozitul amânat, pe măsură ce beneficiile economice vor fi generate pentru
entitate sub forma unei deduceri din profiturile impozabile, atunci când sunt plătite contribuţiile
sau pensiile;
- costurile de cercetare sunt recunoscute drept cheltuială pentru determinarea profitului contabil
în perioada în care sunt suportate, dar este posibil ca deducerea pentru determinarea profitului
impozabil (pierderii fiscale) să nu fie autorizată până într-o perioadă viitoare. Diferenţa dintre baza
fiscală a costurilor de cercetare, care sunt reprezentate de valoarea pe care autorităţile fiscale o
autorizează a fi dedusă în perioadele viitoare, şi valoarea contabilă egală cu zero se concretizează
într-o diferenţă temporară deductibilă care are ca efect o creanţă privind impozitul amânat;
- costul unei combinări de întreprinderi este alocat prin recunoaşterea activelor identificabile
dobândite şi a datoriilor identificabile asumate la valoarea lor justă la data achiziţiei. Când o datorie
asumată este recunoscută în momentul achiziţiei, dar cheltuielile aferente nu sunt deduse pentru
determinarea profiturilor impozabile decât într-o perioadă ulterioară, apare o diferenţă temporară
deductibilă care are ca efect o creanţă privind impozitul amânat.
O creanţă privind impozitul amânat mai apare, de asemenea, când valoarea justă a unui activ
identificabil dobândit este mai mică decât baza sa fiscală. În ambele cazuri, fondul comercial este
afectat de creanţa privind impozitul amânat care rezultă; şi
- anumite active pot fi contabilizate la valoarea justă sau pot fi reevaluate fără să se facă o ajustare
echivalentă în scopuri fiscale. O diferenţă temporară deductibilă apare dacă baza fiscală a activului
depăşeşte valoarea sa contabilă.
* Reluarea diferenţelor temporare deductibile
Reluarea diferenţelor temporare deductibile generează deduceri la determinarea profiturilor
impozabile ale perioadelor viitoare. Cu toate acestea, beneficiile economice sub forma reducerii
plăţilor de impozite vor intra în conturile entităţii doar dacă aceasta obţine suficient profit
impozabil pentru a compensa deducerile.
Prin urmare, o entitate recunoaşte creanţele privind impozitul amânat doar atunci când există
probabilitatea să existe profituri impozabile faţă de care să poată fi utilizate diferenţele temporare
deductibile.
* Exemple practic
O entitate recunoaşte o datorie în valoare de 100 pentru cheltuielile angajate privind garanţia unui
produs. În scopuri fiscale, costurile privind garanţia produsului nu vor fi deductibile până când
entitatea nu va onora pretenţiile privind garanţiile. Rata de impozitare este de 25 %.
* Soluţie
Baza fiscală a datoriei este egală cu zero (valoarea contabilă de 100, mai puţin suma care va fi
deductibilă în scopuri fiscale în ceea ce priveşte respectiva datorie în perioadele viitoare).
La decontarea datoriei conform valorii sale contabile, entitatea va reduce profitul său impozabil
viitor cu 100 şi, în consecinţă, va reduce plăţile sale viitoare privind impozitele cu 25 (25 % din
100).
Diferenţa dintre valoarea contabilă de 100 şi baza fiscală nulă reprezintă o diferenţă temporară
deductibilă în valoare de 100.
Prin urmare, entitatea recunoaşte o creanţă privind impozitul amânat în valoare de 25 (25% din
100), cu condiţia să existe probabilitatea ca entitatea să obţină suficient profit impozabil în
perioadele viitoare pentru a putea beneficia de o reducere la plata impozitelor.
* Să reţinem
O creanţă privind impozitul amânat este recunoscută pentru toate diferenţele temporare deductibile
în măsura în care este probabil ca acestea să fie recuperabile din profiturile impozabile viitoare. O
creanţă privind impozitul pe profit nu este recunoscută atunci când ea apare din recunoaşterea
iniţială a unui activ sau a unei datorii într-o tranzacţie care nu este combinare de întreprinderi şi,
la momentul tranzacţiei, nu afectează nici profitul contabil şi nici pe cel impozabil.
O creanţă privind impozitul amânat este recunoscută pentru reportarea pierderilor fiscale sau a
creditelor fiscale neutilizate în măsura în care ea este probabil a fi recuperată în viitor.