Corpul Experilor Contabili i Contabililor Autorizai din Romnia

DIRECIA GESTIUNE STAGIU

AUDIT
Suport de curs
pentru examenul de aptitudini n !ederea obinerii "alit#ii de expert "ontabil
(conform Tematicii aprobate prin Regulamentul privind efectuarea stagiului i examenul de aptitudini)

Editura CECCAR$ %u"ureti$ &'('

Editor) Editura CECCAR Intrarea Pielari nr. 1, sector 4, ucureti Tel.! "#1$%%".&&.'( $ )" $ )1 *ax! "#1$%%".&&.&& +,mail! edituraceccar-.a/oo.com 000.ceccar.ro Redactor! 1adia 2arinescu Tip#rit) Tipo*ra+ia E,EREST Tel.! "#1$4%%.")."1 $ "# $ "%

De-"rierea CI. a %ibliote"ii Naionale a Romniei Audit) -uport de "ur- pentru examenul de aptitudini n !ederea obinerii "alit#ii de expert "ontabil /"on+orm temati"ii aprobate prin Re*ulamentul pri!ind e+e"tuarea -ta*iului i examenul de aptitudini01 2 %u"ureti) Editura CECCAR$ &'('
I3 1 ()&,()%,&414,)),& '4).'%

5uprins

678IT........................................................................................1

Cuprin-11111111111111111111111111111111111111111111111111111111111111111111111111111111111111&

3 Generalit#i11111111111111111111111111111111111111111111111111111111111111111111111111114 6. 5+RTI*I56R+ 9+R373 678IT........................................4 1.5lasificare................................................................................' #.Rela:ia tripartit;.......................................................................' %. 3ubiectul <n cau=;...................................................................' conduita......................................................................................) 4.5riteriile...................................................................................) 4.Probele certific;rii...................................................................& . 2+T>8>?>@I6 678IT7?7I 3T6T7T6R......................( 1. 6bordarea pe fa=e i etape......................................................( #. 6bordarea pe cicluri de control............................................1" n. Practici de control.....................................11 al conturilor ..................................................11 6. I2> I?IABRI 5>RP>R6?+ CI 1+5>RP>R6?+..........11 1" domenii de control...............................................................11 4# proceduri (diligen:e) ale auditorului....................................11 1. Tabloul varia:iilor anuale ale imobili=;rilor corporale i necorporale...............................................................................11 #.Inventarul fi=ic al imobili=;rilor corporale i necorporale.....1% %.9erificarea ac/i=i:iilor de imobili=;ri corporale....................1% 4.9erificarea imobili=;rilor corporale produse de <ntreprindere1% 4.9erificarea c/eltuielilor ulterioare.........................................14 '.9erific;rile specifice imobili=;rilor corporale , altele decDt fondul comercial i c/eltuielile de cercetare,de=voltare......................14

).5/eltuielile de cercetare,de=voltare.......................................14 &.*ondul comercial...................................................................14 (. 6morti=area imobili=;rilor corporale i necorporale............1' 1". Ieirile de imobili=;ri..........................................................1' . I2> I?IABRI *I1615I6R+............................................1) 11 domenii de control...............................................................1) 4( proceduri de audit (diligente ale auditorului).......................1) 1. <mprumuturile acordate.........................................................1) #. 8epo=itele de garan:ii i cau:iunile acordate ter:ilor.............1& %. Titlurile de participare i crean:ele <n societ;:i legate...........1& %.1. 8iligen:e cu caracter general.............................................1& 5. 3T>57RI............................................................................#' ( domenii de control.................................................................#' %' proceduri (diligen:e) de audit...............................................#' 6sistenta la inventarul fi=ic , diligente specifice......................#' Remarci preliminare.................................................................#' 8iligente de audit cu oca=ia anali=ei conturilor de...................#( <nc/idere...................................................................................#( 5ontrolul cantit;:ilor re:inute <n stocurile contabile.................#( la <nc/idere...............................................................................#(

D1 DAT5RII 6I C7E3TUIE3I DE E8.35ATARE111111111199 3 domenii de control.....................................33 20 proceduri (diligene) de audit...................33 +. 5?I+1EI CI 9+1IT7RI 8I1 +FP?>6T6R+...................%&

:1 .R5,I;I5ANE .ENTRU RISCURI 6I C7E3TUIE3I<= 14 domenii de control...................................46

23 proceduri (diligene de audit)...................46 Controlul cifrelor comparative.......................46 @. TR+A>R+RI+.....................................................................4( ' domenii de control.................................................................4( %1 proceduri (diligente) de audit...............................................4( 5ontroale de efectuat!...............................................................4" G. 56PIT6?7RI PR>PRII.....................................................44 ' domenii de control.................................................................44 1( proceduri (diligen:e) de audit...............................................44 5apitalul social i aspectele Huridice de ansamblu....................4' . Supraveg!erea pu"lic#.............................60 $n audit .........................................................60

I,1 Raportarea n audit1111111111111111111111111111111111111111111111111111111111=&

,1 5r*anizarea111111111111111111111111111111111111111111111111111111111111111111111111=9

a"ti!it#ii de audit1111111111111111111111111111111111111111111111111111111111111111111=9 %&'() *(&+( , '+S- .)+( C(/ )+-+0%& 1+ (.1 -............................................................63 Plan de pre2entare........................................63 . %rgani2area general# a ca"inetelor...........63 . %&'() *(&+( '+)+&(03 ( C(/ )+-+0%& 4i5loacele de punere $n aplicare a strategiei ca"inetului....................................................63 1ivelurile 4 i 4!.......................................................................)" ?ucrul <n ec/ip; >biective!.......................................................)"

2;suri!......................................................................................)" )) Rapoartele.............................................................................)' Rolul expertului contabil (auditorului)!....................................)' 2:Hloace!...................................................................................)'

,3 Controlul de "alitate111111111111111111111111111111111111111111111111111111111>>

n audit 111111111111111111111111111111111111111111111111111111111111111111111111111111111111>> 6. 5ontrolul extern...................................................................)) 1.8efini:ie!................................................................................)) #.3cop!......................................................................................)) %.>biective!...............................................................................)) 4.Principii!................................................................................)& 4.2etodologie!..........................................................................)& '.Referin:;!...............................................................................)& ).6rie de aplicare!.....................................................................)& &.>rgani=are!............................................................................)& (. 8erulare!...............................................................................)( . 5ontrolul intern....................................................................)( 1.8efini:ie!................................................................................)( #.>biective!...............................................................................)(

,I3 Standardele Internaionale de Audit11111111111111111111111111111?' I. %% de standarde (I36) clasificate <n & grupe de studiu!.........&# 1.5adrul conceptual interna:ional pentru misiunile de.............&# certificare..................................................................................&#

#.Principii, obiective i reguli generale care guvernea=;..........&# activitatea de audit....................................................................&# %.Planificarea unui audit...........................................................&% 4.3itua:ii speciale privind controlul intern................................&% &. 2isiuni cu scop special.........................................................&4 n. 1orme 2etodologice de aplicare (I6P3 1""",11"")...........&4 3tandardele Interna:ionale pentru 2isiunile de........................&4 +xamen ?imitat (Revi=uire) (I3R+ #""",#'(() i...................&4 1ormele 2etodologice de aplicare (IR+P3 #)"",#((()..........&4

? @eneralit;:i
A1 CERTI:ICARE ,ERSUS AUDIT 2isiunea de certificare repre=int; o misiune <n care un practician <i exprim; o conclu=ie al c;rei scop este de a consolida gradul de <ncredere al unui grup-int cu privire la re=ultatul evalu;rii sau m;sur;rii unui subiect n cauz pe ba=a unor criterii. 7n practician poate presta dou; tipuri de misiuni de certificare! I misiuni de certificare re=onabil;J I misiuni de certificare limitat;. 5Dnd misiunea de certificare privete situa:iile financiare istorice, misiunea de certificare re=onabil; se numete misiune de audit i este reglementat; de I36 (3tandardele Interna:ionale de 6udit), iar misiunea de certificare limitat; se numete examen limitat (revi=uire) i este reglementat; de I3R+ (3tandardele Interna:ionale pentru 2isiuni de +xamen ?imitat (Revi=uire)). 5elelalte misiuni de certificare sunt reglementate de I3 6+ (3tandardele Interna:ionale pentru 2isiuni de 5ertificare). 1u sunt misiuni de certificare i nu sunt acoperite de 5adrul general! I misiunile acoperite de I3R3 (3tandardele Interna:ionale pentru 3ervicii 5onexe), cum ar fi misiunile cu privire la procedurile convenite i compil;riJ I <ntocmirea declara:iilor de impunere atunci cDnd nu se exprim; nicio conclu=ieJ I misiunile de consultan:; sau de consiliere cum ar fi con, sultan:a fiscal; i de gestiuneJ I misiunile care ofer; probe <n cadrul unei proceduri Huridice cu privire la aspecte contabile, de audit, fiscale sau de alt; natur;J I alte misiuni care includ opinii, p;reri sau exprim;ri pro, fesionale din care un anume utili=ator ar putea ob:ine o anumit; certificare.
4

<ntr,un raport care nu este un raport de certificare, profesio, nistul trebuie s; evite! I s; implice aplicarea 5adrului general, a I36, a I3R+ sau al36+J I s; utili=e=e termeni ca,,certificareK,,, auditK sau,,examinareK. 1. Cla-i+i"are 1.1. Din punct de vedere al comunicrii ctre grupul-int de utilizatori, misiunile de certificare potfi: I misiuni de raportare direct;J I misiuni pe ba=; de declara:ii. 1.2. Din punct de vedere al gradului de ncredere furnizat grupului-int de utilizatori, misiunile de certificare potfi: I misiuni de certificare re=onabil;J I misiuni de certificare limitat;. 1.3. Din punct de vedere al ariei de aplicabilitate: 5Dnd misiunea de certificare se refer; la situa:iile financiare istorice, misiunile de certificare re=onabil; se numesc misiuni de audit, iar misiunile de certificare limitat; se numesc examin;ri (re, vi=uiri) limitate. (8eci auditul este o certificare, dar nu orice certificare este un audit.) #. Relaia tripartit# 2isiunile de certificare implic; trei p;r:i separate! I un practician, termen mai cuprin=;tor decDt termenul LauditorKJ I persoana responsabil; de informa:ia pre=entat;J I grupul,:int;. 91 Subie"tul n "auz# 3ubiectul <n cau=; i informa:iile cu privire la subiectul <n cau=; pot lua diferite forme, ca, de exemplu! ' I performan:a sau condi:iile financiareJ

I I

performan:a sau condi:iile nefinanciareJ caracteristicile fi=iceJ

I sistemele i proceseleJ I conduita. 3ubiectele <n cau=; au caracteristici diferite i sunt considerate adecvate dac;! I pot fi identificate i supuse unei evalu;ri sau m;sur;ri constante pe ba=a unor criterii identificateJ I informa:iile cu privire la ele pot face obiectul procedurilor de colectare a unor probe adecvate i suficiente pentru a sus:ine o certificare re=onabil; sau o certificare limitat;. 3ubiectele <n cau=; pentru cen=ori sunt stabilite prin lege sau pot fi stabilite de grupuri,:int; (de ac:ionari, de exemplu)! I Lsupraveg/erea gestiuniiK, care se poate divide <n mai multe subiecte <n cau=;, prin standarde sau norme pro, fesionaleJ I Llegalitatea situa:iilor financiare i concordan:a acestora cu registreleK, care se poate divide <n mai multe subiecte <n cau=;J I Levaluarea elementelor patrimonialeK, care se poate divide <n mai multe subiecte <n cau=;J I Lreparti=area profituluiK. <1 Criteriile 5riteriile sunt referin:ele utili=ate pentru a evalua sau m;sura subiectul <n cau=;. 5riteriile pot fi! legisla:ia, reglement;rile, contractele, stan, dardele, codurile de conduit;, un nivel de performan:; convenit (de exemplu, num;rul prev;=ut pentru <ntrunirile unui comitet etc.). 5riteriile trebuie s; fie adecvate, adic; s; satisfac; urm;toarele caracteristici! I relevan:aJ I ex/austivitateaJ I credibilitateaJ I neutralitateaJ )

I claritatea. 5riteriile trebuie s; fie la dispo=i:ia grupului,:int;. 6ceasta se poate reali=a prin mai multe modalit;:i! I <n mod publicJ I prin includerea, <n mod clar, <n raportul de certificare. 41 .robele "erti+i"#rii Practicianul planific; i reali=ea=; o misiune de certificare cu scepticism profesional pentru a ob:ine probe cu privire la pre=ent;rile eronate semnificative con:inute <n informa:iile legate de subiectul <n cau=;, pe ba=a c;rora <i va fonda conclu=ia. Probele trebuie s; fie suficiente i Huste (adecvate). 3uficien:a repre=int; m;sura cantit;:ii probelor. 5aracterul adecvat repre=int; m;sura calit;:ii probelor. 5redibilitatea probelor depinde de sursa i de natura acestora, precum i de circumstan:ele individuale <n care acestea au fost ob:inute. <n general, credibilitatea trebuie apreciat; :inDndu,se seama de urm;toarele! I probele sunt mai credibile atunci cDnd sunt ob:inute din surse independente, exterioare entit;:iiJ I probele generate intern sunt mai credibile cDnd sistemele de control intern , extern sunt adecvateJ I probele ob:inute direct de practician sunt mai credibile decDt cele ob:inute din surse independente, exterioare entit;:iiJ I probele sunt mai credibile atunci cDnd sunt sub forma unor documente (pe suport de /Drtie, electronic etc.)J I probele furni=ate de documente originale sunt mai credi, bile decDt probele furni=ate de fotocopii, faxuri etc.
TA%35U32SINTE;@ al mi-iunilor de "ontrol ale expertului "ontabil -tandardizate internaional

&

Expli"aii
1atura serviciilor prestate 6udit statutar i audituri speciale

Ai-iuni de "erti+i"are
2isiuni de audit +xamen limitat (revi=uire) 6sigurare moderat; 2isiuni de certificare Informa:ii financiare previ=ionale a=; re=onabil;

Ai-iuni "onexe
6lte misiuni de Proceduri certificare convenite , <ncredere re=onabil; , <ncredere limitat; ,certificare po=itiv; ,certificare negativ; 1icio asigurare 5ompil;ri

1ivel de asigurare 6sigurare (<ncredere) (<ncredere) oferit ridicat;, dar nu absolut; *orma de exprimare a 6sigurare conclu=iei <n raport po=itiv;

1icio asigurare

6sigurare negativ;

5ertificare po=itiv;

*;r; conclu=ii (doar constat;ri)

*;r; conclu=ii

3tandarde interna, :ionale aplicabile 8ac; 8irectiva a &,a este aplicabil; 8ac; profesionistul contabil trebuie s; aib; calitatea de au, ditor i s; fie <nre, gistrat <n Registrul auditorilor

I36 1"",((( 12 1""",1(((

I3R+ #""",#'(( 12 #)"",#(((

I36+ %""",%'(( 12 %)"", %(((

I3R3 4""",4'(( 12 4)"", 4(((

8a 8a

8a 8a

1u 1u

1u 1u

1u 1u

1u 1u

%1 AET5D535GIA AUDITU3UI STATUTAR Practica interna:ional; de audit cunoate dou; moduri de abor, dare a unei misiuni de audit statutar! I abordarea pe fa=e i etape (didactic; i mai teoretic;)J I abordarea pe cicluri de control (mai opera:ional;). (1 Abordarea pe +aze i etape 2isiunea de audit statutar poate fi decupat; <n trei fa=e i 1" etape (grupe de lucr;ri). aza iniial: , +ste fa=a cunoaterii entit;:ii controlate i a planific;rii misiunii de audit. , 3e caracteri=ea=; prin aceea c; maHoritatea activit;:ilor sunt desf;urate la sediul auditorului.
!uprinde dou etape: I acceptarea mandatului i contractarea lucr;rilor de auditJ I orientarea i planificarea auditului.

aza controluluipropriu-zis:

, ,

+ste fa=a evalu;rii controlului intern i a verific;rii conturilor. 3e caracteri=ea=; prin aceea c; activit;:ile sunt desf;urate <n teren.

!uprinde trei etape: I evaluarea controlului internJ I controlul conturilorJ I examenul situa:iilor financiare.

aza finalizrii lucrrilor "i elaborrii raportului: , +ste fa=a lucr;rilor de <nc/idere i a elabor;rii raportului de audit. , 3e caracteri=ea=; prin aceea c; activit;:ile se desf;oar; la sediul auditorului. !uprinde cinci etape: I evenimente posterioare <nc/iderii exerci:iuluiJ I utili=area lucr;rilor altor specialitiJ I alte lucr;ri necesare <nc/iderii misiunii de auditJ I raportul de auditJ I documentarea lucr;rilor de audit. &1 Abordarea pe "i"luri de "ontrol 6bordarea pe cicluri de control presupune succesiunea prin, cipalelor fa=e i etape ale auditului <n cadrul fiec;rui ciclu. 2isiunea de audit se decupea=; pe 14 cicluri, <n cadrul fiec;rui ciclu urm;rind trei fa=e succesive! cunoaterea opera:iilor, evaluarea controlului intern i controlul conturilor! 1. 5ump;r;ri , furni=oriJ #. Imobili=;ri corporale i necorporaleJ %. 9Dn=;ri , clien:iJ 4. 3tocuri i produc:ie <n cursJ 4. Tre=orerieJ '. Imobili=;ri financiareJ ). <mprumuturi i obliga:ii financiareJ &. *onduri impropriiJ

1"

n. Practici de control al conturilorMMMMMMMMMMMMMM

A1 IA5%I3I;@RI C5R.5RA3E 6I NEC5R.5RA3E B B (' domenii de "ontrol <& pro"eduri /dili*ene0 ale auditorului

(. 1". 11. 1#. 1%. 14.

Personal i socialeJ Impo=ite i taxeJ 6lte pasiveJ 6lte activeJ 6lte venituri i c/eltuieliJ +stim;ri contabile.

6fectarea contabil; a unei c/eltuieli <ntre c/eltuielile perioadei i imobili=;ri este un subiect de audit foarte important. (1 Tabloul !ariaiilor anuale ale imobiliz#rilor "orporale i ne"orporale , Pentru fiecare cont de imobili=;ri se disting valorile brute, amorti=area acumulat;, eventualele provi=ioane pentru depreciere i valorile nete contabile, i se elaborea=; un tablou care s; scoat; <n eviden:; varia:iile exerci:iului. 9erifica:i soldurile de desc/idere i de <nc/idere cu cele din bilan: i confrunta:i amorti=area <nregistrat; pe conturi cu creterea amorti=;rilor eviden:iat; <n bilan:. 6precia:i ponderea activului net imobili=at <n totalul activului bilan:ier i <n totalul capitalurilor proprii ale <ntreprinderii. 3tabili:i nivelul investi:iilor anuale ale <ntreprinderii dup; varia:ia activului imobili=at (<n valori brute) i dup; tabloul fluxurilor de tre=orerie elaborat cu oca=ia auditului tre=orerieiJ aprecia:i nivelul investi:iilor <n raport cu cifra de afaceri sau cu excedentul brut de exploatare.

11

6nali=a:i vDrsta medie a ec/ipamentelor <ntreprinderii i consecin:ele asupra structurii financiare a <ntreprinderii.

1#

&1 In!entarul +izi" al imobiliz#rilor "orporale i ne"orporale , 5el pu:in o dat; pe an, <ntreprinderea trebuie s; procede=e la inventarierea general; i total; a imobili=;rilor (existen:a activelor)J cu aceast; oca=ie se identific; provi=ioanele pentru deprecieri. 6nali=a:i documentele de sinte=; ale inventarierii i confruntarea cu eviden:a contabil;.

91 ,eri+i"area a"Ciziiilor de imobiliz#ri "orporale , , , Identifica:i ac/i=i:iile exerci:iului. 9erifica:i dac; contabili=area s,a f;cut efectiv la data recep:iei. 5erceta:i ac/i=i:iile de la sfDritul anului pentru a v; asigura c; nu s,a omis contabili=area <n activ <n exerci:iul respectiv. , 9erifica:i facturile furni=orilor pentru a v; asigura c; <ntre, prinderea este proprietara activului cump;rat, c; valoarea ac/i=i:iei a fost bine determinat;. , 9erifica:i c/eltuielile accesorii ac/i=i:iei bunului i modul lor de contabili=are! taxe recuperabile, c/eltuieli financiare, c/eltuieli de transport angaHate dup; instalarea activului, comisioane, onorarii etc. , Pentru imobili=;rile de valori importante, anali=a:i modul de finan:are i consecin:ele asupra structurii financiare a firmei. , Pentru ac/i=i:iile de imobili=;ri de la <ntreprinderi legate sau de la ac:ionari, identifica:i eventualele de=ec/ilibre i anomalii. <1 ,eri+i"area imobiliz#rilor "orporale produ-e de ntreprindere , Identifica:i imobili=;rile produse de <ntreprindere (de ea <ns;i).

, ,

9erifica:i c; valoarea brut; a acestora corespunde efectiv costului de produc:ieJ aten:ie la c/eltuielile de cercetare i de=voltare, c/eltuielile financiare i c/eltuielile generale de administra:ieJ c/eltuielile financiare incluse se pot referi numai la costurile <ndator;rii aferente exclusiv perioadei de construc:ie. Identifica:i lucr;rile imobili=ate aferente produc:iei <n curs la sfDritul exerci:iului. 5ontrola:i soldul contului LProduc:ie imobili=at;K.

41 ,eri+i"area "Celtuielilor ulterioare , , 6sigura:i,v; c; c/eltuielile care conduc la creterea valorii sau a duratei de via:; a activului imobili=at au fost <nregistrate <n activ. 9erifica:i i asigura:i,v; c; c/eltuielile de <ntre:inere, a c;ror finalitate este s; conserve bunul <n starea <n care se afl;, sunt contabili=ate <n c/eltuielile perioadei. 9erifica:i i asigura:i,v; c; c/eltuielile de repara:ii, avDnd ca scop men:inerea bunului <n stare de utili=are, sunt contabili=ate <n c/eltuielile exerci:iului.

=1 ,eri+i"#rile -pe"i+i"e imobiliz#rilor "orporale 2 altele de"t +ondul "omer"ial i "Celtuielile de "er"etare2 dez!oltare , , 9erifica:i c/eltuielile de <nfiin:are i cele de maHorare de capital i modul lor de amorti=are. 9erifica:i imobili=;rile necorporale constDnd <n m;rciJ distinge:i m;rcile ac/i=i:ionate de m;rcile create de <ntreprindereJ asigura:i, v; c; m;rcile create de <ntreprindere sunt contabili=ate pentru un cost care corespunde c/eltuielilor efectuate pDn; la depunerea m;rcilor (concep:ie, depo=itare), iar cele ac/i=i:ionate sunt contabili=ate la costul lor de ac/i=i:ieJ m;rcile ac/i=i:ionate nu se amorti=ea=;, dar pot face obiectul unui provi=ion pentru

14

depreciereJ m;rcile create de <ntreprindere, dimpotriv;, pot fi amorti=ate pe durata produc:iei Huridice a acestora. 9erifica:i breveteleJ distinge:i <ntre brevetele ac/i=i:ionate (care se contabili=ea=; la costurile de ac/i=i:ie) i brevetele create de <ntreprindere (care se contabili=ea=; la nivelul c/eltuielilor de cercetare, de=voltare i depo=itare, care pot fi imobili=ate dac; se fac pe durata mai multor exerci:ii)J brevetele se pot amorti=a pe durata lor de exploatare previ=ional;.

>1 CCeltuielile de "er"etare2dez!oltare , Identifica:i aceste c/eltuieli i asigura:i,v; c; ele nu au fost f;cute <n cadrul unui contract al unui client i c; ele se refer; la un proiect anume, individuali=at, care are anse de reuit;, deci de a genera venituri viitoare. 9erifica:i modul de amorti=are.

?1 :ondul "omer"ial , , Identifica:i existen:a unui fond comercial <n bilan:. +xamina:i originea fondului comercial (cump;rare sau creare) i elementele sale componente (activit;:i, clientel; etc.), precum i modul de stabilire a valorii <nscrise <n bilan:. 9erifica:i dac; <ntreprinderea amorti=ea=; fondul comercialJ amorti=area este permis; pe maxim cinci ani numai dac; fondul comercial beneficia=; de o protec:ie Huridic;J el poate face obiectul unui provi=ion pentru depreciere. 6nali=a:i modul de evaluare a fondului comercial, tiind c; aceasta se face prin te/nici de evaluare ba=ate pe fluxurile de tre=orerie viitoare, pe ba=a unei metodologii de evaluareJ auditorul va aprecia pertinen:a acestei metodologii. 6sigura:i,v; de Hustificarea valorii nete contabile a fiec;rei componente a fondului comercial <nscris <n bilan:.

14

D1 Amortizarea imobiliz#rilor "orporale i ne"orporale , 3epara:i imobili=;rile corporale i necorporale care nu fac obiectul unei amorti=;riJ acestea pot face obiectul unui provi=ion pentru depreciere. , 9erifica:i modul de calcul i de contabili=are al amorti=;rii. , Pentru noile intr;ri de imobili=;ri, aprecia:i temeinicia duratelor de via:; i a metodelor de amorti=are re:inute. , 6sigura:i,v; c; planul de amorti=are al exerci:iului este acelai cu cel al exerci:iului precedentJ verifica:i dac; planul de amorti=are contabil; corespunde sau nu cu planul de amorti=are fiscal;. , Identifica:i imobili=;rile construite pe un teren care apar:ine altcuiva i asigura:i,v; c; durata de amorti=are a acestora nu dep;ete durata de folosin:; a terenului. , Identifica:i imobili=;rile a c;ror valoare net; este evident inferioar; valorii de reali=are (ca=ul cl;dirilor), ceea ce se poate traduce prin profituri latente. ('1 Ieirile de imobiliz#ri , , Identifica:i ieirile de imobili=;ri corporale i necorporale ale exerci:iului! prin vDn=are sau prin casare. 9alida:i sc/ema contabil; utili=at; pentru aceste ieiriJ pentru aceasta se studia=; i soldurile de <nc/idere ale conturilor c/eltuielilor excep:ionale i veniturilor excep:ionaleJ asigura:i,v; c; amorti=area cumulat; i provi=ioanele pentru deprecieri aferente au fost eliminate din bilan:. 6sigura:i,v; c; ieirile de imobili=;ri s,au f;cut <n interesul <ntreprinderiiJ pentru aceasta se cercetea=; acele vDn=;ri care s,au f;cut la scurt timp de la ac/i=i:ieJ identifica:i vDn=;rile la pre:uri inferioare valorii de pia:;. 6nali=a:i ieirile care au condus la diferen:e negative fa:; de valoarea r;mas;J aceste diferen:e pot <nsemna fie un pre: de vDn=are mic, fie o politic; de amorti=are contabil; neadecvat;J

1'

trebuie revi=uit planul de amorti=areN Pre=enta:i impacturile contabile. 6sigura:i,v; c; procedurile de inventariere permit identificarea imobili=;rilor neutili=ate i c; <n conturile de imobili=;ri corporale i necorporale sunt cuprinse numai active utile <ntreprinderii.

%1 IA5%I3I;@RI :INANCIARE B B (( domenii de "ontrol <D pro"eduri de audit /dili*ente ale auditorului0

(1 mprumuturile a"ordate , , >b:ine:i o situa:ie nominal; a <mprumuturilor acordate personalului i confrunta:i suma total; cu cele <nscrise <n bilan:. 3tabili:i un tablou de mic;ri ale <mprumuturilor <n timpul exerci:iului, verifica:i soldurile la desc/idere, anali=a:i noile <mprumuturi acordate <n timpul exerci:iului, ramburs;rile i soldurile la sfDritul exerci:iului. 5ontrola:i, prin sondaH, corecta reflectare <n contabilitate a clau=elor din contractele de <mprumut. 3tudia:i i identifica:i ca=urile de riscuri de nerambursare din partea unor salaria:i i corecta <nregistrare a unor <mprumuturi considerate crean:e nerecuperabileJ identifica:i eventualele provi=ioane. 5ontrola:i corecta contabili=are a dobDn=ilor. Pentru <mprumuturile care fac obiectul unui abandon de crean:;, asigura:i,v; c; nu ave:i de,a face cu remunera:ii deg/i=ate.

, ,

, ,

1)

&1 Depozitele de *aranii i "auiunile a"ordate terilor , Identifica:i contractele de depo=it i cau:iune <nscrise <n activul imobili=at la <nc/iderea exerci:iuluiJ studia:i clau=ele, identifica:i eventualele riscuri de nerecuperare a acestor active i vede:i dac; nu era necesar; constituirea unui provi=ion pentru deprecierea acestor active. 6sigura:i,v; c; acele contracte aferente depo=itelor sau cau:iunilor din bilan: sunt <nc; <n vigoare i c; nu sunt probleme privind recuperarea acestora. 8ac; unele active au f;cut obiectul unei ramburs;ri, dar ele figurea=; <n continuare <n activul imobili=at, cerceta:i dac; trebuia constituit un provi=ion pentru depreciere sau era necesar; soldarea acelor active printr,un cont de c/eltuieli. 91 Titlurile de parti"ipare i "reanele n -o"iet#i le*ate 3.1. Diligene cu caracter general Titlurile de participare imobili=ate se refer;, <n principiu, la titlurile de participare <n posesia durabil; a <ntreprinderii (ele permit exercitarea unei influen:e sau a unui control asupra societ;:ii <n care s, a investitJ <n general, <n aceast; categorie intr; de:inerile de cel pu:in 1"O din capitalul societ;:ii respective) i la titlurile imobili=ate ale activit;:ii de portofoliu, adic; titlurile ac/i=i:ionate de societ;:i a c;ror activitate const; <n investirea <n capitalul diferitelor <ntreprinderi. , 3inteti=a:i <ntr,un tablou portofoliul de titluri de participare ale societ;:ii auditate i scoate:i <n eviden:; mic;rile din timpul exerci:iuluiJ preci=a:i pentru fiecare categorie un titlu, cantitatea de:inut;, valoarea unitar;, valoarea total; a fiec;rei categorii i procentul de:inut <n capitalul societ;:ii emitenteJ confrunta:i acest tablou cu soldurile contabile din bilan: i cu cele din balan:a sintetic;. , +labora:i un tablou al mic;rilor provi=ioanelor pentru deprecierea fiec;rei categorii de titluri! provi=ioane de des,
1&

c/idere, dot;ri <n timpul exerci:iului, relu;ri <n timpul exerci:iului i provi=ioane la sfDritul exerci:iuluiJ con, frunta:i acest tablou cu soldurile din bilan: i cu contul de re=ultate. Pentru fiecare categorie de titluri <nscris; <n activul imo, bili=at, asigura:i,v; de caracterul imobili=abil al acestor titluri, adic; verifica:i dac; titlurile imobili=ate nu sunt de fapt valori mobiliare de plasament, care trebuie contabili, =ate <n conturile de tre=orerieJ obliga:iile simple sunt con, siderate valori mobiliare, <n timp ce obliga:iile rambursa, bile, convertibile sau convertibile <n ac:iuni pot fi tratate ca titluri imobili=ate ale activit;:ii de portofoliu. Pentru fiecare participa:ie imobili=at; <n bilan:, preci=a:i forma Huridic; a societ;:ii de:in;toare, tiut fiind c; riscurile i r;spunderile pentru ac:ionari nu sunt aceleai. Pentru fiecare participa:ie <nscris; <n bilan:, ob:ine:i ulti, mele situa:ii financiare i rapoartele auditorilor, care nu trebuie s; fie mai vec/i de (" de =ile (societatea trebuie s; elabore=e situa:ii financiare intermediare, care s; se <ncadre=e <n termenul de (" de =ile). Pentru fiecare societate <n participa:ie, anali=a:i situa:ia financiar; de ansamblu! situa:ia capitalurilor proprii, re=ultatul exerci:iului, evolu:ia cifrei de afaceriJ pentru societ;:ile cu dificult;:i, anali=a este mult mai profund;. Pentru fiecare dintre societ;:ile <n participa:ie, preci=a:i metoda de determinare a valorii de inventar de:inute de societatea auditat;J anali=a:i coeren:a metodelor de evaluare a titlurilor i respectarea de c;tre societate a principiului permanen:ei metodelorJ <n ca= de sc/imbare a metodelor contabile, verifica:i c; aceasta este Hustificat; i dac; a fost corect i complet pre=entat; <n anexeJ societatea auditat; nu este obligat; s; aplice aceeai metod; de evaluare pentru toate titlurile de participareJ aceeai metod; de evaluare
1(

trebuie <ns; folosit; pentru ac/i=i:iile succesive de titluri ale aceleiai societ;:i <n participa:ie. 2etodele de apreciere a valorii de inventar a titlurilor de parti, cipare sunt, <n principal, urm;toarele! I evaluarea patrimonial; , <n func:ie de capitalurile proprii ale societ;:ii <n participa:ie i de cota de participareJ se au <n vedere capitalurile proprii contabile aHustate de unele elemente extracontabile, cum ar fi plusvalorile latente asupra activelor, angaHamentele extrabilan:iere etc.J I evaluarea pe ba=a performan:elor , se are <n vedere valoarea de randament a societ;:ii <n care s,a investitJ valoarea de inventar re=ult; din veniturile istorice, previ=ionale sau combinate, servite de societatea <n participa:ie ac:ionarilor acesteiaJ I evaluarea bursier; , valoarea de inventar re=ult; din cursul mediu ponderat al ac:iunii cotate, pe o perioad; dat; (de regul;, maxim trei s;pt;mDni anterioare). 3.2. #c$iziia de titluri imobilizate n cursul e%erciiului , Identifica:i noile ac/i=i:ii ale exerci:iuluiJ pentru fiecare ac/i=i:ie, ob:ine:i documentele Huridice care validea=; transferul de proprietate i asigura:i,v; c; ele au fost <nregistrate <n contabilitate la data transferului de proprietate. 8a:i aten:ie formei Huridice a <ntreprinderilor <n care s,a investit i face:i distinc:ie <ntre ac/i=i:iile de pe pie:ele reglementate i ac/i=i:iile negociate. 6sigura:i,v; c; nu este vorba de valori mobiliare, deci titluri care nu trebuie imobili=ate. 6nali=a:i pre:ul de ac/i=i:ie pl;tit <n compara:ie cu costul <nregistrat <n bilan:J asigura:i,v; c; c/eltuielile de ac/i=i:ie a titlurilor (onorarii, comisioane, c/eltuieli cu actele etc.) sunt excluse din costul de <nregistrare a titlurilor ac/i=i:ionate <n

, ,

#"

conturile de imobili=;riJ asigura:i,v; c; costul de <nregistrare <n bilan: este independent de modalitatea de plat; a pre:ului c;tre vDn=;torul titlului. Pentru fiecare ac/i=i:ie de titluri de participare, evalua:i di, feren:ele <ntre pre:ul pl;tit vDn=;torului i cota,parte din capitalurile proprii ale <ntreprinderii <n care a:i investitJ dac; aceste diferen:e sunt semnificative, trebuie s; se verifice temeinicia! existen:a unei plusvalori sau a unei minusvalori latente, rentabilitatea ridicat; a titlurilor, interesul economic i strategic, anticiparea de sinergii etc.

3.3. &aloarea de inventar stabilit prin metoda evalurii patrimoniale , Identifica:i categoriile de titluri de participare pentru care valoarea de inventar face referire la situa:ia net; contabil; a <ntreprinderii emitenteJ asigura:i,v; c; o valoare de inventar distinct; este determinat; pentru fiecare ansamblu de titluri de aceeai natur; i de:in;toare de aceleai drepturiJ astfel, trebuie verificat c; nu s,au f;cut compens;ri <ntre diferitele categorii de titluri i c; aceeai evaluare s,a f;cut pentru titluri de aceeai natur;, ac/i=i:ionate, eventual, <n trane succesive. Pentru fiecare categorie de titluri, calcula:i cota,parte a situa:iei nete corespun=;toare, pornind de la capitalurile proprii ale societ;:ii <n participa:ie i de la procentaHul de participare al societ;:ii auditate. 6nali=a:i temeinicia retrat;rii extracontabile a capitalurilor proprii efectuate de societatea auditat;J indentifica:i i alte retrat;ri ce trebuie luate <n calculJ verifica:i coeren:a retrat;rilor de la un exerci:iu la altul.

#1

5ompara:i valoarea contabil; a titlurilor din bilan: cu cota, parte a situa:iei nete corectate , determinat; ca mai sus , pentru fiecare categorie de titluri de participareJ , 9erifica:i i asigura:i,v; c; titlurile de participare nu fac obiectul unei reevalu;ri contabile (valoarea brut; a titlurilor trebuie s; corespund; costului lor istoric). 3.'. &aloarea de inventar stabilit prin metoda de randament , Indentifica:i categoriile de titluri pentru care metoda de evaluare de inventar face referire la valoarea de randament a <ntreprinderii <n care s,a investitJ asigura:i,v; c; societatea determin; o valoare de inventar pentru fiecare ansamblu de titluri de aceeai natur; i de:in;toare de aceleai drepturiJ verifica:i dac; nu s,au f;cut compens;ri <ntre diferitele categorii de titluri i dac; s,a f;cut o evaluare unic; pentru titlurile de aceeai natur;, ac/i=i:ionate, eventual, <n trane succesive. Pentru fiecare categorie de titluri, anali=a:i principiile re:inute de societate pentru calcularea valorii de randament a societ;:ii <n participa:ieJ aprecia:i coeren:a i asigura:i,v; de permanen:a metodelor de la un exerci:iu la altulJ evaluarea societ;:ii <n participa:ie se face, de regul;, pornind de la dividendele distribuite, de la re=ultatele anuale sau de la fluxurile de tre=orerie anualeJ calculul valorii de randament presupune aplicarea te/nicilor de actuali=are. Pentru fiecare categorie de titluri controlate, de <ndat; ce valoarea de randament a titlurilor este inferioar; valorii contabile din bilan:, societatea trebuie s; constituie un pro, vi=ion de depreciere a titlurilorJ dac; <ntreprinderea audi, tat; nu va aHusta valoarea contabil; a titlurilor, studia:i,i argumentele <n vederea form;rii unei opinii.

3.(. &aloarea de inventar stabilit pe baza evalurii bursiere

##

Identifica:i categoriile de titluri de participare pentru care societatea a decis s; ia <n calcul valorile bursiere pentru evaluareJ pentru fiecare participa:ie, anali=a:i modul de stabilire a valorii de inventar! luarea <n calcul a unui curs mediu pe o perioad; mai lung; sau mai scurt; (ultima lun;, de exemplu), media cursurilor lunare etc.J anali=a:i dac; perioada de referin:; re:inut; este adaptat; :inDnd seama de fluctua:iile de curs susceptibile s; afecte=e fiecare titlu i de evenimentele excep:ionale sau punctuale ale pie:ei. , >ricare ar fi metodele de calcul re:inute, aprecia:i dac; este suficient; folosirea numai a metodelor bursiere de evaluareJ astfel, folosirea numai a cursurilor de la burs; este pertinent; doar pentru societ;:ile <n participa:ie pe care societatea auditat; nu le controlea=;J ele se aplic;, de asemenea, participa:iilor minoritare, care constituie mai degrab; plasamente financiare decDt participa:ii strategice. , 9erifica:i, pentru fiecare categorie de titluri, c; <n ca=ul <n care valoarea de inventar este inferioar; valorii din bilan:, un provi=ion pentru depreciere a fost constituit la <nc/eierea exerci:iuluiJ dac; nu s,a procedat aa, studia:i argumentele societ;:ii i apoi stabili:i procedura de urmat.

3.). &aloarea de inventar stabilit prin alte metode de evaluare 3ocietatea poate decide s; evalue=e titlurile prin alte metode decDt cele pre=entate mai sus sau s; determine o valoare medie ob:inut; prin folosirea mai multor metode de evaluare. <n toate ca=urile, trebuie s; face:i urm;toarele! , 6nali=a:i principiile de evaluare folosite de <ntreprindere. , 6precia:i coeren:a metodelor folosite :inDnd cont de natura titlurilor.

#%

6sigura:i,v; de respectarea principiului permanen:ei me, todelor de la un exerci:iu la altul. , 9alida:i calculul eventualelor provi=ioane pentru depre, cierea titlurilor. 9aloarea de inventar a titlurilor poate re=ulta i din punerea <n ec/ivalen:; a titlurilor. 3.*. Diligene complementare pentru participaiile la societi a cror situaie net este degradat 8e <ndat; ce situa:ia net; contabil; a unei societ;:i,filial; este negativ;, teoretic, trebuie provi=ionat; valoarea contabil; a titlurilor. , 6nali=a:i dac;, :inDnd seama de situa:ia Huridic; a societ;:ii <n care s,a investit, societatea auditat; ar putea s; suporte i alte pierderi decDt valoarea contabil; a titlurilor de par, ticipareJ dac; da, anali=a:i necesitatea constituirii unui pro, vi=ion pentru riscuri i c/eltuieli. , 9erifica:i dac; <n func:ie de natura Huridic; a societ;:ii afiliate societatea auditat; nu a consim:it i la unele anga, Hamente financiare <n favoarea celei afiliate (care, de regul;, sunt <n afara bilan:ului)J dac; da, studia:i dac; nu exist; riscul activ;rii acestor angaHamenteJ acest lucru se va traduce printr,un cost pentru societatea auditat;, ceea ce face necesar; constituirea unui provi=ion pentru riscuri i c/eltuieli. 3.+. Dividende primite de o societate de capitaluri n care societatea auditat deine o participaie , Identifica:i societ;:ile <n participa:ie susceptibile s; dis, tribuie dividende. , Pornind de la procesele,verbale ale adun;rii generale ordi, nare a fiec;rei societ;:i <n participa:ie, determina:i suma dividendelor teoretic primite de societatea auditat; <n cursul

#4

, ,

exerci:iuluiJ dividendele depind de cota de participare i de natura ac:iunilor. 8ac; statutul societ;:ii <n participa:ie nu con:ine clau=e de maHorare automat; a re=ultatului reportat, dividendele puse <n distribu:ie trebuie contabili=ate la data adun;rii generale ordinare care le,a votatJ societatea auditat; trebuie deci s; contabili=e=e la venituri aceste dividende, la aceeai dat;J deci re=ultatul exerci:iului n distribuit <n ba=a unei adun;ri generale ordinare :inute <n exerci:iul nE( conduce la contabili=area unui venit <n exerci:iul nE(F reg;si:i sumele respective <n contul de re=ultate. 6nali=a:i regimul fiscal al dividendelor primite. 6sigura:i,v; c; societatea nu a comis erori <n contabili=area avansurilor din dividende acordate <n cursul exerci:iuluiJ verifica:i temeinicia Huridic; a acestor avansuri i asigura:i,v; c; aceste avansuri nu sunt <nregistrate <n re=ultatul exerci:iului. 8ac; <n situa:iile financiare auditate figurea=; dividende de primit aferente participa:iilor cedate <n timpul exerci:iului, verifica:i recuperarea efectiv; a acestor crean:eJ dac; dividendele nu au fost puse <n plat; la data ced;rii titlurilor, dividendele aferente, de regul;, revin cump;r;torului. 8ac; societatea a primit dividende <n ac:iuni, verifica:i sc/ema contabil; efectuat;J un venit contabil este constatat <n contrapartid; cu o cretere a valorii titlurilor de participare <nscrise <n activul bilan:ului. Identifica:i ieirile de titluri de participare <n cursul exerci:iului. Pe ba=a documentelor Huridice validate, identifica:i condi:iile de cesiune i pre:urile de cesiune. , 9alida:i calculul plusvalorii de cesiune i reluarea even, tualelor provi=ioane pentru deprecierea titlurilor i a even, tualelor provi=ioane pentru riscuri i c/eltuieli aferente.

3.,. Diligene n legtur cu cesiunea titlurilor de participare , ,

#4

> categorie de titluri ob:inut; prin ac/i=i:ii succesive poate face obiectul unei cesiuni par:ialeJ <n acest ca=, verifica:i metoda de evaluare folosit; (*I*> este singura metod; acceptat;) i principiul permanen:ei metodelor.

C1 ST5CURI B B D domenii de "ontrol 9= pro"eduri /dili*ene0 de audit

6uditul stocurilor presupune o abordare cantitativ; i una calitativ;. Prima abordare const; <n principal <n participarea la inventarul anual i <n anali=a procedurilor existente i a celor aplicate. 6bordarea calitativ; se refer; la anali=a costurilor de produc:ie i a costurilor de ac/i=i:ie a bunurilor din stoc. 8iligen:ele de audit trebuie s; permit; asigurarea c; sunt respectate principiul separ;rii exerci:iilor contabile i cel al perma, nen:ei metodelor de la un exerci:iu la altul. 6sistenta la inventarul fi=ic , diligente specifice Remar"i preliminare ?a finele exerci:iului, stocurile fac obiectul unui inventar fi=ic, <n mod obligatoriu, indiferent dac; <n cursul exerci:iului s,a aplicat metoda inventarului permanent. 8eci trebuie verificat; respectarea acestei obliga:ii. 6sistarea la inventarul fi=ic al stocurilor i revi=uirea procedurilor folosite de <ntreprindere pentru respectarea acestei obli, ga:ii fac parte din sarcinile oric;rui audit asupra situa:iilor financiare. <n ca=urile foarte rare <n care stocurile sunt nesemnificative, auditorul poate trece peste aceste obliga:ii ale sale. Diligeneprealabile asistrii la inventar , Identifica:i diferitele categorii de stocuri <n func:ie de activitatea <ntreprinderii! m;rfuri, materii prime, <n curs de fabrica:ie, produse finite. 6sigura:i,v; c; societatea a respectat distinc:ia ce

#'

trebuie f;cut; <ntre stocuri i imobili=;ri, pe de o parte, i <ntre stocuri i c/eltuielile constatate <n avans, pe de alt; parte. Preci=a:i dac; inventarul fi=ic privete toate categoriile de stocuri, <n integralitatea lor sau prin sondaH (inventarierea general; i total; a stocurilor). In practic;, societatea nu poate proceda la inventarierea prin sondaH dac; <n cursul anului nu a :inut eviden:a prin metoda inventarului permanent. Preci=a:i data la care s,a efectuat inventarul fi=ic i con, frunta:i,1 cu datele <nregistrate <n conturi la sfDritul anului, aducDnd aHust;rile necesare <n func:ie de opera:iile dintre data inventarului i data <nc/iderii. 9erifica:i dac; <ntreprinderea a redactat i a adus la =i o procedur; scris; de inventar fi=ic anualJ identifica:i punctele slabe care ar putea fi ameliorate. 8ac; <ntreprinderea nu are proceduri scrise, stabili:i , <n func:ie de importan:a stocurilor , dac; trebuie elaborat; o astfel de procedur;. Identifica:i, ex/austiv, toate locali=;rile de stocuriJ identifica:i dac; exist; stocuri la ter:i i proceda:i la circulari, =area acestora. 5onclu=iona:i asupra ex/austivit;:ii perimetrului inventarului fi=ic. Identifica:i ca=urile de stocuri existente fi=ic <n <ntreprindere, dar care nu <i apar:in acesteia. 9erifica:i dac; toate elementele stocate sunt clasate i grupate de o manier; care s; permit; diminuarea riscurilor de eroare de identificare a lor (riscul de confu=ie). 6sigura:i,v; c; <n cursul inventarului fi=ic nu au avut loc mic;ri de stocuri care <nseamn; cantit;:i inventariate eronat. Recomandat este s; fie oprite produc:ia, recep:iile i livr;rile. 8ac; nu se poate opri total activitatea, trebuie s; existe o procedur; de identificare i de tratare contabil; a fluxurilor care au avut loc <n timpul inventarului fi=ic.

#sistarea la inventarulfizic anual "i analiza procedurilor ,

#)

Pentru activit;:ile de produc:ie, aprecia:i stocurile <n cursJ dac; sunt semnificative, include:i,le <n sondaHele prev;=ute <n continuare. <n prealabil separa:i stocurile L<n cursK pe diferite etape ale procesului de fabrica:ieJ f;r; aceast; lucrare nu se pot stabili <n mod re=onabil costurile de produc:ie ale acestor stocuri. 6nali=a:i unit;:ile de m;sur; re:inute de <ntreprindere pentru inventariere! greutate, cantitate, lungime etc.J verifica:i dac; acestea sunt conforme naturii fi=ice a produc:iei <n stoc. 6nali=a:i derularea practic; a m;sur;rii efectuate la inventarul fi=ic sub aspectele urm;toare! componen:a ec/ipei de num;rare, de m;surareJ ex/austivitatea , toate produsele <n stoc au f;cut obiectul num;r;rii, al m;sur;riiN cum sunt identificate articolele deHa m;surate (num;rate)N exist; o procedur; de m;surare (num;rare) dubl;N calitatea instrumentelor folosite pentru m;surare, num;rareJ persoanele implicate <n inventariere au cunotin:e suficiente despre produsele <n stocN +xist; riscul confund;riiN , 6nali=a:i procedurile de colectare a listelor de inventariereJ procedura folosit; asigur; prevenirea riscului ca anumite liste de inventariere s; nu fie centrali=ateN !ontrolul cantitilor n stoc , 8ac; <ntreprinderea utili=ea=; metoda inventarului per, manent, ob:ine:i stocul teoretic (scriptic) existent la finele exerci:iului pentru stocurile cu valori mai importante i compara:i,1 cu cel ob:inut prin inventarierea fi=ic;. 8ac; <ntreprinderea utili=ea=; metoda inventarului inter, mitent, compara:ia se face <ntre stocul ob:inut la inventarul fi=ic i cel ob:inut pe ba=a stocului existent la inventarul fi=ic de la <nc/iderea exerci:iului precedent i rulaHele de intr;ri i ieiri din cursul exerci:iului auditat!
#&

, ,

(3i P I , + Q 3f). <n ca=ul inventarului fi=ic, proceda:i la renum;rarea (recDn, t;rirea) unor articole dinainte selec:ionate, asigurDndu,v; c; aceste articole nu sunt depo=itate <n mai multe locuri. <n cursul vi=itei la locurile de depo=itare, identifica:i stocu, rile depreciate sau f;r; micare. 5onclu=iona:i <n leg;tur; cu calitatea inventarului fi=ic al stocurilor.

8iligente de audit cu oca=ia anali=ei conturilor de <nc/idere !ontrolul cantitilor reinute n stocurile contabile la nc$idere 9aloarea contabil; a stocurilor re=ult; din cuantificarea i evaluarea unitar; a fiec;rui sortiment din stocJ obiectivul controalelor de mai Hos const; <n verificarea faptului c; acele cantit;:i care au fost re:inute <n contabilitate sunt conforme cu inventarul fi=ic anual. , >b:ine:i o situa:ie a stocurilor la <nc/idere actuali=at; <n func:ie de re=ultatele inventarierii fi=ice anuale. Pentru fiecare produs, aceast; situa:ie cuprinde <n principiu! cantit;:ile <n stoc, pre:ul unitar i valoarea total;J verifica:i c; aceast; situa:ie corespunde cu soldurile din contabilitatea general;. 8ac; sunt diferen:e identificate, c;uta:i explica:ia acestora. , Prelua:i cantit;:ile pe care le,a:i constatat cu oca=ia asist;rii la inventarul stocurilorJ fiecare po=i:ie pe care a:i controlat,o prin sondaH compara:i,o cu cantit;:ile <nscrise <n aceast; situa:ie final; a stocurilor i anali=a:i diferen:ele, care pot avea drept cau=e! erori care v; apar:in, centrali=area eronat; a cantit;:ilor, anumite aHust;ri Hustificate sau nu etc. , 9erifica:i dac; anumite po=i:ii nu au fost omise <n situa:ia final; a stocurilor! num;rul de po=i:ii cuprinse <n stocul final corespunde cu num;rul de po=i:ii de la inventarul fi=icN

#(

5Dnd au avut loc mic;ri de stocuri <ntre data reali=;rii inventarului fi=ic i data <nc/iderii exerci:iului contabil, anali=a:i dac; acestea au fost luate <n calcul cu oca=ia valorific;rii finale a cantit;:ilor <n stoc. 6sigura:i,v; c; stocurile care sunt pe teren, dar nu apar:in <ntreprinderii nu au fost cuprinse <n soldul de la sfDritul exerci:iului, iar cele care se afl; la ter:i au fost cuprinse.

-valuarea mi"crii stocurilor , Preci=a:i metoda de evaluare a ieirilor din stoc folosit; de <ntreprindere i pronun:a:i,v; cu privire la respectarea principiului permanen:ei metodelor. 2etodele curent folo, site sunt *I*> i 527P. 2etoda ?I*> poate fi folosit;, dar este inter=is; de standardele interna:ionale (din anul #""4). 8ac; a fost sc/imbat; metoda, se va stabili impactul asupra re=ultatelor i se va verifica dac; s,au f;cut men:iuni <n anexe.

-valuarea costurilor de ac$iziie "i a costurilor de producie 9erificarea valorii stocurilor la <nc/iderea exerci:iului contabil presupune validarea prealabil; a costurilor unitare de ac/i=i:ie i de produc:ie re:inute de <ntreprindere. 8e exemplu, valoarea contabil; a produselor finite <n stoc la <nc/idere depinde de! I valoarea stocului la desc/idereJ I cantitatea produselor exerci:iuluiJ I costurile de produc:ie (sau de ac/i=i:ie) totale <nregistrate <n cursul exerci:iuluiJ I metodele de evaluare a ieirilor din stoc (527P, *I*>, ?I*>). , 9erifica:i ansamblul c/eltuielilor constitutive ale costului de ac/i=i:ie a materiilor prime, materialelor i produselor.
%"

, , ,

9erifica:i ansamblul c/eltuielilor constitutive ale costului de produc:ie a bunurilor produse de <ntreprindere. 6nali=a:i modul de stabilire a costurilor de produc:ie uni, tare. 9erifica:i respectarea principiului permanen:ei metodelor.

.rovizioanele pentru deprecierea stocurilor Provi=ioanele pentru deprecierea stocurilor exprim; o pierdere de valoare, avDnd patru origini! I provi=ioane pentru aducerea valorii nete contabile a bunurilor <n stoc destinate vDn=;rii (mai mare) la valoarea de pia:; a acestora (mai mic;)J I provi=ioane pentru deprecierea valorii contabile a materiilor prime destinate consumului <ntr,un ciclu de fabrica:ie, atunci cDnd costul de intrare <n stoc conduce la un cost de revenire a produsului finit superior valorii de pia:; a acelui produs finitJ I provi=ioane pentru stocurile f;r; micare c;rora datorit; factorului timp li se reduce valoarea de utilitate sau valoarea de pia:;J I provi=ioane pentru deteriorare, degradare etc. , +labora:i un tablou al evolu:iei provi=ioanelor pentru deprecierea stocurilor de la un exerci:iu la altul. !ontrolul nregistrrilor contabile , , 9alida:i contabili=area stocurilor la <nc/idere <n activul bilan:ului i <nregistr;rile varia:iei stocurilor <n contul de re=ultate. 9alida:i <nregistr;rile dot;rilor i relu;rilor de provi=ioane pentru deprecierea stocurilor. 6Hustarea anual; a provi=ioanelor pentru deprecierea stocurilor poate re=ulta din dou; sc/eme de <nregistrare! fie varia:ia anual; a provi=ionului va face obiectul unei dot;ri sau al unei relu;ri a provi=ionuluiJ varianta se aplic; mai ales

%1

cDnd stocurile la care se refer; provi=ioanele sunt relativ de aceeai natur;J fie provi=ionul precedent este <n <ntregime reluat, iar noul provi=ion, <n <ntregime creat (dotat) la <nc/idereJ varianta se aplic; atunci cDnd stocurile difer; ca natur;.

%#

2arHa brut; i ratioul de nivel de stocuri , 5alcula:i pentru exerci:iul auditat maiH a brut; degaH at; de <ntreprindere. 2arHa brut; este egal; cu diferen:a dintre cifra de afaceri i consumurile exerci:iului (care sunt egale cu 3i P1 , 3f). 5alcula:i apoi rata de marH; brut; ca raport <ntre marHa brut; i cifra de afaceri a exerci:iului i evolu:ia acesteia de la un exerci:iu la altulJ o varia:ie neHustificat; poate ascunde anomalii <n contabili=area stocurilor. 5onfrunta:i valoarea brut; a stocurilor la <nc/iderea exer, ci:iului cu cifra de afaceri a exerci:iului. 5omenta:i evolu:ia acestui ratio <n ultimele exerci:iiJ care este evolu:ia greut;:ii stocurilor asupra structurii financiare a <ntreprinderiiN 5al, cula:i acelai ratio i folosind stocurile nete (f;r; provi, =ioane). 2;sura:i consecin:ele inadecv;rii nivelului stocurilor asu, pra activit;:ii firmei! subproduc:ie, neproduc:ie, pierderi de cifr; de afaceri ca urmare a insuficien:ei stocurilor sau, invers, greut;:i financiare ca urmare a unor stocuri supra, dimensionate.

8. 86T>RII CI 5G+?T7I+?I 8+ +FP?>6T6R+ B B % domenii de control #" proceduri (diligen:e) de audit

>biectivul maHor al acestei sec:iuni este de a se asigura de respectarea principiilor contabile fundamentale privind separarea exerci:iilor contabile i legarea c/eltuielilor de veniturile corespun, =;toare. 8eci diligen:ele auditorului trebuie s; <i permit; s; se asigure de ex/austivitatea i de caracterul Hustificat al c/eltuielilor re:inute
%%

<n re=ultatul exerci:iului. 6uditul presupune anali=a soldurilor de furni=ori <n bilan: i studiul costurilor referitoare la cump;r;ri i Lalte c/eltuieli de exploatareK. #naliza soldurilor debitoare "i creditoare ale conturilor de furnizori >biectivele sunt verificarea corectei <nregistr;ri <n bilan: a da, toriilor i crean:elor vi=avi de furni=ori i asigurarea c; societatea a respectat principiul separ;rii exerci:iilor contabile, i se reali=ea=; astfel! , Identifica:i ansamblul crean:elor i datoriilor legate de conturile de furni=ori care figurea=; <n activul i pasivul bilan:uluiJ face:i un tablou comparativ al soldurilor con, tabile de la un exerci:iu la altulJ verifica:i concordan:a soldurilor cu cele din balan:a general;. , 6sigura:i,v; c; pre=entarea <n bilan: a soldurilor de fur, ni=ori nu se face compensDnd soldurile debitoare i cre, ditoare. , 9erifica:i dac; sunt <nregistrate <n conturi distincte opera:i, ile care se refer; la furni=orii din exploatare, furni=orii de imobili=;ri i la eventuale re:ineri <n contul garan:iilorJ aten, :ie mare trebuie acordat; furni=orilor din exploatare, deoa, rece orice aHust;ri aduse acestor conturi au un impact direct asupra re=ultatului contabil, pe cDnd cele asupra conturilor de furni=ori pentru imobili=;ri influen:ea=; numai modul de pre=entare <n bilan: i masele contabile i financiare. , 6precia:i dac; contabili=area soldurilor conturilor de fur, ni=ori se face reflectDnd regimul de fiscalitate indirect; aplicabilJ contabili=area distinct; a fluxurilor cu furni=orii trebuie s; facilite=e controlul T96. , 5onfrunta:i soldurile conturilor de furni=ori din balan:a general; cu balan:a analitic; a conturilor de furni=oriJ pot

%4

s; apar; diferen:e datorate faptului c; anumite opera:ii referitoare la furni=ori au fost <nregistrate <n Hurnalul de opera:iuni diverse i trebuie v;=ute motivele existen:ei acestei situa:ii. Pornind de la balan:a analitic; a furni=orilor, identifica:i soldurile debitoare ale unor furni=oriJ acestea pot ap;rea, de regul;, ca urmare a <ncas;rii unor avansuri sau a pl;:ii unor sume mai mari decDt cele datorateJ selec:iona:i principalele solduri debitoare i anali=a:i originea acestoraJ asigura:i,v; c; acestea nu se datorea=; unei erori de contabili=are sau pl;:ii unor tran=ac:ii neefectuate. Preci=a:i dac; <ntreprinderea dispune de programe informatice pentru cump;r;ri i plata furni=orilor. Pornind de la balan:a analitic;, identifica:i conturile de furni=ori f;r; micare <n timpul exerci:iului (nicio c/eltuial;, nicio plat;)J aceasta se reali=ea=; prin anali=a rulaHelor sau prin compararea cu balan:a analitic; anterioar;J se pot depista astfel profiturile latente existente <n bilan:ul de <nc/idere corespun=;toare unor datorii vec/i c;tre furni=ori, a c;ror plat; nu a fost nici f;cut;, nici reclamat;. 9erifica:i dac; neplata furni=orilor nu este motivat; prin, tr,un litigiu, care poate s; genere=e riscuri de aprovi=ionareJ verifica:i dac; la anularea acestor profituri latente, prin <nregistrarea lor <n re=ultatul excep:ional, s,a :inut seama de termenele de prescrip:ieJ <n cadrul termenelor de prescrip:ie, profiturile latente pot fi i=olate <ntr,un cont din grupa 4' L5reditori diveriK <n ateptarea <nregistr;rii lor la re=ultatul excep:ional. 3tudia:i termenele de plat; a furni=orilor (pe ba=a contractelor comerciale). 6precia:i evolu:ia ratioului! 3old cont furni=ori din exploatare Total cump;r;ri

#naliza modului de nc$idere a conturilor de furnizori ,

, ,

%4

(3oldurile conturilor de furni=ori cuprind furni=orii din exploatare, efectele de pl;tit, facturile nesosite i c/eltuielile constatate <n avansJ conturile de cump;r;ri cuprind conturile din clasa % i conturile '",'1 i '#J conturile de furni=ori sunt retratate de T96,ul inclus.) 5ompara:i acest ratio cu termenele teoretice de plat; i anali=a:i originea diferen:elor. , 3elec:iona:i principalele solduri de furni=ori la data <nc/iderii i verifica:i preluarea lor corect; <n exerci:iul urm;tor. , 9erifica:i c; <n soldul contului L*urni=ori , efecte de pl;titK nu figurea=; decDt efectele a c;ror scaden:; este posteri, oar; datei de <nc/idere i c; preluarea <n exerci:iul urm;tor s,a f;cut corect. , 9erifica:i primele pl;:i din exerci:iul urm;tor i asigura:i,v; c; ele corespund datoriilor reflectate <n bilan:. , ?a verificarea conturilor de cump;r;ri , pl;:i, asigura:i,v; c; explica:ia <nregistr;rilor este pertinent;, c; facturile s,au contabili=at pe ba=a unui Hurnal de cump;r;ri, c; pl;:ile au fost contabili=ate pe ba=a unui Hurnal de tre=orerie, iar conturile au fost corect intitulate i soldurile, corect identificate. >rice anomalie face ca auditorul s; pun; <n lucru proceduri suplimentare. , Identifica:i i anali=a:i contul L*urni=ori , garan:ii re:inuteKJ verifica:i dac; nu sunt re:ineri <n contul garan:iei care nu au fost eliberate la cererea furni=orilor, dei trebuiau eliberate, i care constituie de fapt profituri latente. #naliza c$eltuielilor aferente cumprrilor "i prestaiilor e%terne , Identifica:i principalele posturi de c/eltuieli de exploatare referitoare la! cump;r;ri de materii prime, cump;r;ri de m;rfuri, c/eltuieli externe, c/eltuieli cu subcontract;rile, <nc/irieri, energie etc. <n ca=ul activit;:ilor de produc:ie, determina:i c/eltuielile cuprinse <n costul de produc:ie i identifica:i conturile <n care s,au <nregistrat.

%'

Identifica:i c/eltuielile Lpe ba=; de abonamentK (a c;ror sum; este predeterminat;) i periodice (c/irii, energie, anumite onorarii etc.) i identifica:i conturile <n care s,au <nregistratJ verifica:i atDt corecta lor raportare la exerci:iu, cDt i ex/austivitatea. 9erifica:i respectarea principiului separ;rii exerci:iilor astfel! I Pentru cump;r;rile <n stoc, verificarea se face prin validarea stocurilor la data <nc/ideriiJ <n acest ca=, c/eltuiala exerci:iului depinde de <nregistr;rile privind varia:ia stocurilor. Pentru cump;r;rile <n stoc, dac; stocurile au fost corect evaluate la <nc/iderea exerci:iului, c/eltuiala exerci:iului este inexact; <n urm;toarele ipote=e! cump;r;rile contabili=ate <n stoc la <nc/iderea exerci:iului nu au fost <n prealabil contabili=ate <n c/eltuieliJ <nregistrarea varia:iei stocului anulDnd o c/eltuial; necontabili=at;, re=ultatul este <n mod fictiv maHoratJ livr;rile primite dup; <nc/iderea exerci:iului, ne, f;cDnd parte (pe bun; dreptate) din stocul de la sfDritul exerci:iului, sunt contabili=ate cu <ntDr=iere <n c/eltuielile exerci:iuluiJ <n acest ca=, re=ultatul este <n mod fictiv micorat. 9erifica:i Hurnalul de cump;r;ri al ultimei luni din exerci:iu i al primei luni a exerci:iului urm;tor, selecta:i cDteva c/eltuieli contabili=ate i confrunta:i facturile cu celelalte documente de livrare (bonuri de lucru, bonuri de recep:ie, avi=e de expedi:ie, scrisori de tr;sur;, contracte etc.) pentru a vedea dac; se refer; la exerci:iul auditat sau nu. Pe ba=a balan:elor generale lunare, studia:i evolu:ia lunar; a sumelor repre=entDnd cump;r;ri din timpul exerci:iului i din primele luni ale exerci:iului urm;torJ <n afara unei activit;:i

%)

I I

specifice a <ntreprinderii (se=onier;) acest studiu poate conduce la conclu=ia existen:ei unor iregularit;:i. Prin procedura circulari=;rii externe, verifica:i soldurile contabile prin confruntarea cu sumele comunicate de furni=oriJ pot re=ulta ca=uri de impact asupra re=ultatului! c/eltuieli ne<nregistrate (facturi de primit, de exemplu). 6sigura:i,v; c; anumite sume, dei trebuiau contabili=ate <n imobili=;ri, au fost contabili=ate <n c/eltuielile cu cump;r;rile. 6lte c/eltuieli de exploatare se refer;, deseori, la redeven:e i ro.alit;:i v;rsateJ acorda:i o aten:ie particular; acestor posturi, pentru a <n:elege temeinicia opera:iilor. E1 C3IENI 6I ,ENITURI DIN E8.35ATARE B B 4 domenii de "ontrol 9? pro"eduri /dili*ente0 de audit

6uditul conturilor de clien:i din bilan: i al cifrei de afaceri din contul de re=ultate presupune o cunoatere prealabil; a activit;:ii <ntreprinderii! ce bunuri sau servicii vinde, cine sunt clien:ii, care sunt termenele curente de plat;, care sunt principiile de contabili=are a cifrei de afaceri aplicabile sectorului de activitate etc. <n practic;, auditul acoper; dou; aspecte! I validarea valorii nete contabile a crean:elor <nscrise <n activ (este important s; se verifice c; valoarea net; contabil; a crean:elor este conform; valorii de reali=are, recuperare)J I verificarea respect;rii stricte a principiului separ;rii exer, ci:iilor contabile (cut,off) <n contabili=area cifrei de afaceri. 6tunci cDnd <ntreprinderea are o activitate ba=at; pe contracte pe termen lung, controlul cifrei de afaceri se face de o manier; specific;.

%&

Diligene cu caracter general asupra conturilor de clieni 6uditorul trebuie s; se asigure c; datoriile i crean:ele din bilan: legate de contul L5lien:iK sunt Hustificate i corect evaluate. Riscul de audit cel mai semnificativ const; <n supraevaluarea crean:elor <n raport cu posibilit;:ile de recuperare, i deci provi=ioanele pentru depreciere sunt necesare. , 3tabili:i un tablou de sinte=; din care s; re=ulte evolu:ia, <n timpul exerci:iului, a conturilor de activ i de pasiv privind clien:ii! crean:e <n activ, avansuri primite <n pasiv, venituri constatate <n avans <n pasivJ confrunta:i soldurile cu sumele din bilan:J asigura:i,v; c; <n bilan: nu s,au f;cut compens;ri <ntre soldurile debitoare i creditoare. , 9erifica:i dac; societatea <nregistrea=; distinct clien:ii <n func:ie de regimul de T96 (ceea ce va facilita controlul T96). , Identifica:i crean:ele intragrup (crean:e referitoare la societ;:ile din grup). , >b:ine:i o balan:; analitic; a clien:ilor la <nc/iderea exer, ci:iului i compara:i,o cu sumele din balan:a general; i cu cele din bilan:. , Identifica:i clien:ii cu solduri creditoareJ <n mod normal, ele repre=int; avansuri primite sau sume pl;tite peste cele normaleJ asigura:i,v; c; nu este vorba de contabili=area unor <ncas;ri (clasa 4 la clasa 4) f;r; <nregistrarea cifrei de afaceri corespun=;toare (clasa 4 la clasa )). , 5alcula:i ratioul urm;tor! 5redit clien:i la sfDritul exerci:iului $ 5ifra de afaceri a exerci:iuluiJ crean:ele clien:i pot astfel s; fie exprimate <n num;r de =ile de cifr; de afaceriJ compara:i re=ultatul cu termenele teoretice de <ncasare prev;=ute <n contractele de livrare i Hustifica:i diferen:ele semnificative.
%(

5irculari=a:i soldurile clien:ilor.

Diligene care permit controlul ncasrii clienilor >biectivul este s; se verifice caracterul reali=abil al crean:elor clien:i <nscrise <n activ la <nc/iderea exerci:iului, ceea ce ec/ivalea=; cu asigurarea c; valoarea net; contabil; a crean:elor clien:i repre=int; sume pe care <ntreprinderea le va <ncasa efectiv cu titlu de crean:e. , >b:ine:i o balan:; analitic; a clien:ilor la data <nc/iderii i grupa:i clien:ii pe vec/imeJ selec:iona:i crean:ele cele mai vec/i i cu sumele cele mai importanteJ verifica:i care dintre acestea au fost <ncasate pDn; la data cDnd efectua:i auditul, studiind fie credit;rile contului L5lien:iK, fie extrasele de banc; sau conturile de tre=orerie. , 6plica:i procedura circulari=;rii externe. , Pentru crean:ele ne<ncasate pDn; la data auditului, verifi, ca:i,le pe cele cu <ntDr=iere semnificativ; i asigura:i,v; de motivele <ntDr=ierii fa:; de termenele scadente i de faptul c; nu apar elemente care ar pune <n pericol <ncasa, rea lorJ de <ndat; ce un risc de ne<ncasare exist;, trebuie s; v; <ntreba:i asupra aHust;rilor care trebuie aduse valorii nete contabile, care trebuie re:inut; din bilan:J compara:i necesarul de provi=ionat cu provi=ioanele deHa constituite i cere:i aHust;rile necesare. 5ontrolul caracterului reali=abil al crean:elor clien:i trebuie s; se refere la toate categoriile de clien:i! clien:i, clien:i , facturi de efectuat, clien:i , efecte de primit, efecte remise la <ncasare, precum i crean:e extracontabile. +fectua:i o anali=; a indicatorilor! 5rean:e auditate $ 5re, an:e bilan:iereJ 5rean:e <ncasate la data auditului $ Total

4"

crean:e <n sold la <nc/idereJ 5rean:e a c;ror ne<ncasare este Hustificat; $ Total crean:e <n sold la <nc/idere minus crean:e <ncasate pDn; la data auditului etc. -%$austivitatea ndoielnice "i /ustificarea costului creanelor

>biectivul acestor diligen:e este de a verifica dac; provi=ioa, nele pentru depreciere din bilan: sunt suficiente pentru a aHusta valoarea net; contabil; a ansamblului crean:elor clien:i, <n func:ie de valoarea lor de reali=are, sau dac; crean:ele clien:i nu au fost depreciate neHustificat, antrenDnd o degradare fictiv; a re=ultatului i un risc fiscal. , *ace:i un tablou care s; scoat; <n eviden:; varia:iile la <nc/idere fa:; de desc/idere pentru deprecierile crean:elor! sume la desc/idere, dot;ri i relu;ri de provi=ioane, sume la <nc/idere. , 3tudia:i principiile avute <n vedere pentru trecerea unei crean:e <n categoria celor care trebuie provi=ionate! calculul unui provi=ion re=ult; dintr,o reglementare sau dintr,o anali=; specific; fiec;rui client <n parteJ aprecia:i respectarea principiilor pruden:ei i a permanen:ei metodelor. , 6r;ta:i i studia:i rata (ratele) de depreciere aplicat; (aplicate) de <ntreprindere <n func:ie de vec/ime. , >b:ine:i un calcul detaliat al provi=ioanelor pentru depreciere i compara:i,1 cu cel din exerci:iul anteriorJ asigura:i,v; c; o crean:; nu a f;cut obiectul unui dublu calcul de pro, vi=ionat. , 9erifica:i ca acele crean:e care au fost luate <n calculul provi=ioanelor s; fie f;r; T96. , Pentru crean:ele depreciate la <nc/iderea exerci:iului, asigura:i, v; c;, ini:ial, au fost <nregistrate <n conturile de venituri (i <n veniturile anticipate)J <n ca= contrar, contul de re=ultate va fi de dou; ori micorat prin provi=ioane.
41

9erifica:i dac;, <n cursul exerci:iului, societatea a <ncasat (c/iar par:ial) o crean:; care fusese provi=ionat;J <n ca= afirmativ, se poate re:ine c; societatea a fost prea prudent;, antrenDnd o diminuare anormal; a re=ultatelor, i comport; un risc fiscal. 5onclu=iona:i <n ceea ce privete caracterul Hustificat al provi=ioanelor pentru depreciere i <n ceea ce privete valoarea net; contabil; a crean:elor. 5onclu=iona:i asupra respect;rii principiului permanen:ei metodelor contabile, atDt <n ceea ce privete regulile generale de depreciere, cDt i <n ceea ce privete cotele (ratele) de depreciere. >b:ine:i o situa:ie detaliat; a crean:elor contabili=ate <n c/eltuieli ca fiind nerecuperabileJ <n principiu, nerecupera, bilitatea poate fi stabilit; de oficiul Huridic sau de o instan:;J pentru a evita riscul fiscal, este indicat s; se manifeste maxim; pruden:; <n trecerea la nerecuperabile a crean:elor, trecerea pe c/eltuieli i <nl;turarea din bilan:J prefera:i men:inerea <n bilan:, fie i cu valoare nul;, via provi=ion. 5alcula:i indicatorul Lcostul <ndoielnicilorK, care figurea=; <n contul de re=ultateJ acesta este egal cu suma dot;rilor la provi=ioane plus c/eltuielile legate de crean:ele nerecuperabile minus suma provi=ioanelor anulate (reluate <n re=ultate)J studia:i evolu:ia acestui indicator de la un exerci:iu la altul, ceea ce poate conduce la conclu=ii cu privire la modul de gestionare a afacerilor comerciale. >bserva:i dac; societatea beneficia=; de un sistem de asigurare contra riscului de ne<ncasare. +xamina:i principiile transferului de proprietate <n coeren:; cu constatarea veniturilor <n contabilitate. *aptul generator al unei vDn=;ri depinde, <n contabilitate, de natura activit;:ii <ntreprinderii!

#naliza principiilor de contabilizare n cifra de afaceri ,

4#

vDn=;rile de bunuri sunt, <n principiu, contabili=ate la data livr;rii lorJ prin excep:ie, poate fi re:inut; data punerii la dispo=i:ie a bunurilor c;tre client sau data prelu;rii de c;tre transportator (livr;rile *> )J I vDn=;rile de presta:ii de servicii sunt, <n principiu, contabili=ate la data efectu;rii presta:iilorJ prin excep:ie, <n ca=ul contractelor pe termen lung (construc:ii), veniturile contabile pot fi constatate <n avans. 8ac; principiile de contabili=are <n cifra de afaceri aplicate de <ntreprindere fac excep:ie de la cele pre=entate mai sus, anali=a:i temeinicia acestui faptJ pentru orice anomalie identificat;, aprecia:i consecin:ele asupra re=ultatului contabil anual, asupra situa:iei nete la <nc/eierea exerci:iului i identifica:i eventualele riscuri fiscale. , 9erifica:i dac; <ntreprinderea respect; principiul perma, nen:ei metodelor contabile de la un exerci:iu la altul <n <nregistrarea cifrei de afaceriJ <n ca= contrar, evalua:i im, pactul asupra re=ultatului i dac; obliga:iile <n materie de informare financiar; au fost respectate. , 8eseori, vDn=;rile de bunuri i prest;rile de servicii sunt <nso:ite de condi:ii de plat; particulare! v;rsarea unor aconturi, pl;:i la termen etc.J verifica:i dac; <nregistrarea cifrei de afaceri se face independent de orice specificitate <n materie de plat;. , 8eseori, vDn=;rile de bunuri i servicii sunt <nso:ite de o clau=; referitoare la proprietateJ verifica:i dac; societatea respect; principiul <nregistr;rii cifrei de afaceri cu o astfel de clau=;. , 9erifica:i dac; cifra de afaceri se contabili=ea=; la net (f;r; taxe recuperabile) i independent de eventuale raba, turi sau sconturi acordate clien:ilor, care trebuie contabili=ate distinct.

4%

9erifica:i dac; vDn=;rile efectuate <n devi=e sunt conta, bili=ate re:inDnd cursul de sc/imb aplicabil la data efec, tu;rii tran=ac:ieiJ acesta nu trebuie s; afecte=e cifra de afaceri contabil;.

&erificarea cifrei de afaceri anuale "i a respectrii principiului separrii e%erciiilor EinDnd cont de activitatea <ntreprinderii, aprecia:i importan:a livr;rilor sau presta:iilor <n curs la data <nc/iderii exerci:iuluiJ verifica:i coeren:a tratamentului contabil al acestora cu principiul separ;rii exerci:iilor. >b:ine:i o detaliere a soldului contului L9enituri constatate <n avansK i confrunta:i,1 cu suma figurDnd <n bilan:, i controla:i dac; este vorba de opera:iuni aferente exerci:iului urm;torJ verifica:i c; aceste venituri constatate <n avans au fost contabili=ate f;r; T96. >b:ine:i o detaliere a soldului contului L5lien:i , facturi de emisK i asigura:i,v; c;! I vDn=;rile respective se refer; efectiv la exerci:iul <nc/eiatJ I vDn=;rile respective nu au f;cut deHa obiectul unei contabili=;ri curente <n contul de clien:i, deci nu exist; o dubl; contabili=areJ pentru siguran:;, verifica:i, prin sondaH, facturarea efectiv; a acestor opera:iuni ulterior <nc/iderii exerci:iului. 6sigura:i,v; de corecta contabili=are a rabaturilor, reducerilor i risturnurilor acordate clien:ilor, dac; sunt sume importante, prin diminuarea cifrei de afaceriJ pentru aceasta! I anali=a:i rabaturile, reducerile i risturnurile contabili=ate posterior datei <nc/iderii exerci:iuluiJ dac; aceste reduceri se refer; la opera:iuni <nregistrate <n cifra de afaceri a anului <nc/eiat, trebuie verificat dac; s,au constituit provi=ioane la <nc/idere pentru aceste reduceriJ I identifica:i rabaturile, reducerile i risturnurile acordate contractual clien:ilorJ calculul acestora poate fi f;cut <n func:ie

44

de volumul afacerilorJ asigura:i,v; de corecta <nregistrare a acestor angaHamenteJ dac; activitatea <ntreprinderii presupune acordarea regulat; a acestor reduceri, aprecia:i evolu:ia anual; a ratioului Rabaturi, risturnuri, reduceri $ 5ifra de afaceri i explica:i orice evolu:ie semnificativ;.

44

3tudia:i Hurnalul de vDn=;ri din perioada dintre <nc/iderea exerci:iului i data reali=;rii auditului i asigura:i,v; c; aceste vDn=;ri nu se refer; la exerci:iul auditat. 6precia:i evolu:ia cifrei de afaceri din ultimele #,% luni ale anului <n compara:ie cu lunile anterioare i explica:i orice evolu:ie neregulamentar;. 5alcula:i pentru exerci:iul auditat o marH; brut;, re=ultDnd din diferen:a <ntre cifra de afaceri i principalele c/eltuieli de exploatare, <n func:ie de specificul activit;:ii <ntreprinderii! c/eltuieli de personal, costul produc:iei sau costul ac/i=i:iei m;rfurilor. 5alcula:i rata de maiHe degaHat; anual raportDnd maiHa brut; la cifra de afaceri corespun=;toare. 8escompune:i evolu:ia anual; a marHei, atDt ca rat;, cDt i ca volum! I rat;! (rata marHei pentru anul n , rata maiHei pentru anul n , 1) x cifra de afaceri pentru anul nJ I volum! (cifra de afaceri pentru anul n , cifra de afaceri pentru anul n , 1) x rata maiHei. +xplica:i orice evolu:ie a ratei marHei de la un exerci:iu la altul, care poate ascunde aspecte ale respect;rii principiului separ;rii exerci:iilor.

*. PR>9IAI>61+ P+1TR7 RI357RI CI 5G+?T7I+?I B B 14 domenii de control #% proceduri (diligen:e de audit)

5ontrolul cifrelor comparative , 9erifica:i dac; cifrele reportate <n conturile de provi=ioane sunt cele din conturile aprobate de 6@6 pentru anul precedent, atDt ca sum;, cDt i ca post (cont). #naliza mi"crilor din e%erciiu
4'

, , ,

3tabili:i un tablou al mic;rilor. >b:ine:i explica:ii pentru orice micare semnificativ;. 5onfrunta:i mic;rile din bilan: cu cele din contul de profit i pierdere.

0espectarea principiilor contabile , 9erifica:i dac; principiile i politicile contabile utili=ate de <ntreprindere sunt conforme principiilor general admise i nu au fost sc/imbate fa:; de exerci:iul precedent. 8ac; exist; sc/imb;ri, verifica:i regularitatea acestora, precum i dac; au fost corect i complet pre=entate <n anexe i <n raportul general. 6sigura:i,v; c; sc/imb;rile au fost bine anali=ate i stabili:i inciden:ele asupra capitalurilor proprii i asupra re=ultatului. undamentarea provizioanelor la sf1r"it de an , , , 9erifica:i modul de calcul al provi=ioanelor. 9erifica:i conformitatea cu contracte i$sau cu texte legale. 6sigura:i,v; c; acestea corespund unor obliga:ii fa:; de ter:i care, probabil, vor provoca o ieire de resurse.

!ontrolul mi"crilor n timpul e%erciiului , 6sigura:i,v; de temeinicia dot;rilor i relu;rii provi=ioanelor. , 5ontrola:i aplicarea principiului performan:ei metodelor. .rovizioane pentru riscuri probabile , 7tili=Dnd urm;toarele proceduri de audit, asigura:i,v; c; toate riscurile au fost provi=ionate sau, <n ca=ul unor incertitudini, au fost descrise <n anexe! I confirmarea litigiilor de c;tre avoca:iJ I examenul condi:iilor de vDn=are i garan:iile acordate clien:ilorJ
4)

controalele fiscale <n curs etc.

2ratamentul fiscal alprovizioanelor , 9erifica:i tratamentul fiscal al provi=ioanelor.

&erificarea informaiilor din ane%e , , 6sigura:i,v; de existen:a unor informa:ii anexe. 9erifica:i ca informa:iile furni=ate s; fie complete! descrierea, modul de evaluare, incertitudinile privind evaluarea, utili=area.

Declaraiile conducerii , >b:ine:i declara:ii scrise ale conducerii privind evaluarea, realitatea i ex/austivitatea provi=ioanelor pentru riscuri i c/eltuieli.

.rovizioane pentru litigii , , Identifica:i litigiile care pre=int; riscuri de c/eltuieli pentru <ntreprindere cu caracter probabil de a se produce. 5ompara:i provi=ioanele contabili=ate cu cele presupuse de eventualitatea producerii riscurilor. .rovizioane pentru garanii acordate clienilor , 9erifica:i ba=a de calcul a provi=ioanelor i asigura:i,v; de caracterul probabil al costurilor cu repara:iile. +xamina:i re=ultatele la terminarea contractelor.

.rovizioane pentru pierderi asupra contractelor ,

.rovizioane pentru restructurare , 6sigura:i,v; c; provi=ioanele corespund unor situa:ii (vDn=area sau oprirea unor fabrici sau sec:ii, reorgani=area etc.) pentru care exist; un plan de

4&

restructurare precis <n care <ntreprinderea este irevocabil angaHat;. 6sigura:i,v; c; provi=ioanele constituite corespund unui plan aprobat de conducere, materiali=at <naintea <nc/iderii exerci:iului printr,un anun: c;tre ter:i. 9erifica:i Hustificarea relu;rii provi=ioanelor.

3ic$idarea ,

G1 TRE;5RERIE B B = domenii de "ontrol 9( pro"eduri /dili*ente0 de audit

Tre=oreria este unul dintre posturile strategice ale oric;rei <n, treprinderi, deoarece ea condi:ionea=; capacitatea de finan:are a activit;:ilor i nevoilor <ntreprinderii. 3e acord;, deci, importan:; deosebit; anali=ei conturilor de tre=orerie i <n:elegerii evolu:iei sale de la un exerci:iu la altul. 6uditul reali=Dndu,se la o dat; de <nc/idere anume, anali=a soldurilor de tre=orerie ale exerci:iului este efectuat; prin revi=uirea re=ultatului financiar i prin elaborarea tabloului de fluxuri de tre, =orerie. !ontrolul situaiei trezoreriei la data nc$iderii 4biectiv "i rol: verificarea faptului c; soldurile conturilor de tre=orerie care figurea=; <n bilan: sunt Hustificate. > anomalie <n sol, durile conturilor de tre=orerie poate <nsemna iregularit;:i <n proce, durile interne (deturn;ri de fonduri etc.) i poate pune <n cau=; situ, a:ia maselor bilan:iere. 8e exemplu, o supraevaluare a conturilor de tre=orerie se poate traduce printr,o subevaluare a 1*R de exploatare.

4(

Controale de e+e"tuat) , 3tabili:i un tablou comparativ al evolu:iei de la o <nc/idere la alta a soldurilor conturilor bancare <nscrise <n balan:a general;, separa:i soldurile po=itive de cele negative i verifica:i dac; la pre=entarea <n bilan: s,a respectat principiul necompens;rii soldurilor. 9erifica:i dac; soldurile la <nc/idere au fost corect preluate la desc/iderea exerci:iului urm;tor. 3tudia:i lista persoanelor care sunt autori=ate s; aprobe i s; efectue=e mic;ri <n aceste conturi! func:ii, po=i:ie ie, rar/ic;, incompatibilit;:i. Identifica:i conturile f;r; micare i verifica:i Huste:ea prelu;rii soldurilor. 5onfrunta:i soldurile cu extrasele de cont bancare de la data <nc/iderii i cu cele de la desc/idere, stabili:i diferen:ele i explica:iile acestora! I <n ca=ul opera:iilor care figurea=; <n contabilitate, dar nu apar <n extrasele de cont, identifica:i pl;:ile vec/i i dac; nu exist; venituri ne<nregistrate i conclu=io, na:i cu privire la impactul aHust;rilor f;cute aplicDnd principiul pruden:ei. 5irculari=a:i la b;nci i confrunta:i soldurile primite cu cele din extrase i din contabilitate. 5ontrola:i conversia la data <nc/iderii soldurilor <n devi=e.

, ,

, ,

, ,

#uditul casieriei 5asa este, <n general, o =on; de risc pu:in semnificativ;, <ntrucDt, de regul;, prin lege, se stabilesc plafoane ale soldului de cas;. <n unele ca=uri <ns;, <n comer:, de exemplu, fluxurile sunt foarte importante i procedurile trebuie adaptate <n consecin:;. , 6nali=a:i procedurile interne de supraveg/ere i control ale caseiJ trebuie acordat; aten:ie respect;rii principiilor de separare a func:iilor.
4"

, ,

, ,

5onfrunta:i soldurile contabile cu Hurnalul de cas; sau cu orice alt document stabilit de <ntreprindere pentru inven, tarierea mic;rilor <nscrise <n Hurnalul de cas;. 6sigura:i,v; c; <ntreprinderea controlea=; periodic casa prin inventar fi=icJ verifica:i separarea func:iilor <ntre persoana care face sau validea=; inventarul fi=ic i cea care are sarcina curent; de supraveg/ere a casei. 3tudia:i natura tran=ac:iilor prin cas;. 8ac; soldurile sunt mari i estima:i c; procedurile interne sunt insuficiente, proceda:i la verificarea fi=ic; a soldului de cas; la data auditului. 3tudia:i, <n timp, soldurile casei i asigura:i,v; c; nu sunt solduri creditoare. Pentru casa <n devi=e, asigura:i,v; de corectitudinea apli, c;rii conversiei la data <nc/iderii. 6nali=a:i 1*R de exploatare :inDnd seama de volumul de activitate al <ntreprinderiiJ dac; activitatea <ntreprinderii generea=; un 1*R po=itiv, anali=a:i modalit;:ile de finan:are ale acestuia. 6nali=a:i dac; la <nc/idere nu exist; descoperiri de conturi bancare. 6precia:i dac; <ntreprinderea a procedat la cesiuni de crean:e. ?ua:i cunotin:; de ansamblul cau:iunilor i garan:iilor date i primite de societate, prin circulari=area cu institu:iile de creditJ verifica:i dac; aceste angaHamente <n afara bilan:ului figurea=; <n anexele la situa:iile financiare.

#naliza 5 0 de e%ploatare ,

, ,

#nga/amente n afara bilanului ,

41

Pentru angaHamentele acordate de societate, determina:i nivelul riscului de activare a acestor angaHamenteJ dac; acesta antrenea=; c/eltuieli suplimentare pentru societate, verifica:i dac; nu este ca=ul constituirii unui provi=ion pentru acestea.

&alori mobiliare de plasament >biectivul principal este de a stabili c; veniturile i c/eltuielile legate de plasamente de tre=orerie sunt corect tratate i <nregistrate <n conturile auditate, :inDnd cont de natura acestor plasamente. , *ace:i o recapitulare a plasamentelor existente la data <n, c/iderii, preci=Dnd pentru fiecare dintre acestea cantit;:ile de:inute, valorile unitare i valoarea total;J i=ola:i plasamentele <n obliga:iuni, al c;ror tratament contabil difer;. , 9erifica:i concordan:a dintre valorile figurDnd <n aceast; situa:ie analitic; i soldurile conturilor din bilan:J confrun, ta:i,le apoi cu r;spunsurile primite la circulari=;riJ asigura:i,v; c; societatea este proprietara valorilor mobiliare <nscrise <n bilan:. , *ace:i o situa:ie recapitulativ; a mic;rilor! intr;ri cores, pun=;toare ac/i=i:iilor, ieiri corespun=;toare vDn=;rilor. , 6precia:i metoda de evaluare a valorilor mobiliare cedate re:inute de <ntreprindere i valida:i conformitatea la regulile fiscaleJ numai metoda *I*> sau 527P (costul mediu unitar ponderat) este admis;J asigura:i,v; de respectarea principiului permanen:ei metodelorJ dac; au avut loc sc/imb;ri de metode, m;sura:i impactul asupra re=ultatului i verifica:i c; s,au f;cut men:iuni anexeJ prin sondaH, verifica:i respectarea metodei de evaluare a ieirilor de valori mobiliare <n plasament. , 5ontrola:i dac;!

4#

este aplicat; metoda 527PJ dac; da, valoarea unitar; a plasamentelor la <nc/iderea exerci:iului trebuie s; corespund; costului mediu unitar ponderat al ultimelor intr;riJ face:i aceasta pe categorii de titluriJ I este aplicat; metoda *I*>J dac; da, valoarea unitar; a plasamentelor la <nc/idere trebuie s; corespund; costului unitar al ultimelor intr;riJ face:i aceasta pe categorii de titluri. Pentru fiecare categorie de valori mobiliare, verifica:i dac; valoarea net; contabil; din bilan: la <nc/idere este conform; cursului real de <nc/idere comunicat de institu:iile financiareJ evalua:i, pentru fiecare categorie, plusvaloarea sau minusvaloarea latent;J dac; este plusvaloare latent;, verifica:i ca aceasta s; nu fie prins; <n bilan:ul de <nc/idere (pruden:a)J <n toate ca=urile, verifica:i dac; anali=a s,a reali=at f;cDnd distinc:ia <ntre fiecare categorie de valori i c; nu s,au f;cut compens;ri <ntre plusvaloarea i minusvaloarea latente. Pentru fiecare categorie de obliga:iuni figurDnd <n bilan:, compara:i valoarea lor contabil; cu cota:ia acestora i aprecia:i re=ultatul latentJ anali=a se face separat pe categorii de obliga:iuni i nu se fac compens;ri. 6nali=a:i tratamentul contabil al dobDn=ilor neaHunse la scaden:;J <n principiu, un venit financiar se contabili=ea=; <n contrapartid; cu un cont de activJ corelativ, verifica:i dac; cupoanele neaHunse la scaden:; la <nc/idere au f;cut obiectul unei <nregistr;ri <n contrapartid;. +valua:i ansamblul veniturilor financiare contabili=ate <n timpul exerci:iului i Hustifica:i,le f;cDnd trimitere la con, troalele precedenteJ explica:i evolu:ia veniturilor financiare de la un exerci:iu la altul i conclu=iona:i cu privire la respectarea principiului separ;rii exerci:iilor.

5ivelul "i evoluia trezoreriei

4%

5ompleta:i tabloul de flux de tre=orerie (anexat) i anali=a:i evolu:ia de la un exerci:iu la altul. , 8ac; activitatea a degaHat excedente de tre=orerie disponibil; importante, aprecia:i modul de utili=are a lor! investi:ii, sc;derea <ndator;rii, remunera:ii, ac:ionari etc. , 8ac; activitatea a degaHat nevoi de finan:are suplimentare, anali=a:i originea! insuficien:a re=ultatelor, definite <n partea superioar; a bilan:ului, 1*R de exploatare <n deteriorare etc.J aprecia:i sc/ema de finan:are folosit; de <ntreprindere. *luxurile de tre=orerie plurianuale dovedesc o situa:ie financiar; s;n;toas; i :inut; sub controlN Capa"itatea de auto+inanare de exploatare$ plurianual# n n,1 n,# n,% Re=ultat net contabil666666666666666666666666666666666 P 8ot;ri la amorti=;ri i provi=ioane , Relu;ri de amorti=;ri i provi=ioane , Re=ultat asupra cesiunilor de activ , 5ota,parte de subven:ii virate la re=ultate 7 !apacitatea de autofinanare net P 5/eltuieli financiare efectuate (dobDn=i etc.) , 9enituri financiare <ncasate (venituri etc.) P5/eltuieli excep:ionale pl;tite , 9enituri excep:ionale <ncasate (altele decDt cele asupra ieirilor de active) 7 !apacitatea de autofinanare de e%ploatare , 9aria:ia po=itiv; de 1*R P 9aria:ia negativ; de 1*R 7 8. lu%ul de trezorerie de e%ploatare , 6c/i=i:ii de imobili=;ri (valori brute) P Ieiri de imobili=;ri (valori de ieire) , 5reterea brut; a c/eltuielilor de reparti=at

44

, 9aria:ia po=itiv; a 1*R <n afara exploat;rii P 9aria:ia negativ; a 1*R <n afara exploat;rii 7 88. lu%ul de trezorerie privind activitatea de investiii P <mprumuturi reali=ate <n exerci:iu (valori brute) P 3ubven:ii de investi:ii notificate <n timpul exerci:iului P 5reteri de capital P 5reterea altor pasive pe termen lung , Ramburs;ri de <mprumuturi , 5/eltuieli financiare pl;tite , 8iminu;ri de capital , 8istribuiri de dividende , 9aria:ia po=itiv; a 1*R a exerci:iului , 9aria:ia negativ; a 1*R a exerci:iului 7 888. lu% de trezorerie aferent activitii de finanare 7 &ariaia net a trezoreriei n e%erciiu 98 : 88 : 888; P Tre=oreria la desc/iderea exerci:iului 7 2rezoreria la nc$iderea e%erciiului 71 CA.ITA3URI .R5.RII B B = domenii de "ontrol (D pro"eduri /dili*ene0 de audit

8iligen:ele de reali=at sunt atDt contabile, cDt i Huridice. >biectivul acestui program de lucru este validarea respect;rii de c;tre <ntreprindere a obliga:iilor Huridice i a corectului tratament contabil al modalit;:ilor de afectare a re=ultatului anual. 7n nivel insuficient al capitalurilor proprii antrenea=; <n unele ca=uri diligen:e de audit specifice. 8e asemenea, unele acte Huridice cum ar fi maHor;rile de capital, fu=iunile, divi=;rile presupun recurgerea la diligen:e de audit particulare.

44

!apitalul social "i aspectele /uridice de ansamblu Preci=a:i forma Huridic; a societ;:ii, num;rul de ac:iuni sau p;r:i sociale, structura capitalului social, structura ac:io, nariatului. 6sigura:i,v; c; toate ac:iunile sau p;r:ile sociale au acelai regim Huridic sau unele dintre ele prev;d dividende maHorate, prioritare, f;r; drept de vot sau cu drept de vot dublu. , 6nali=a:i dac; o situa:ie de autocontrol este con:inut; de capitalul socialJ o situa:ie de autocontrol exist; atunci cDnd o parte din capitalul social al societ;:ii este de:inut de filiale care se afl; direct sau indirect sub controlul societ;:ii. 9erifica:i dac; drepturile de vot aferente acestor ac:iuni de autocontrol sunt suprimate <n cadrul adun;rilor generale (de notat c; drepturile pecuniare aferente acestor ac:iuni de autocontrol sunt men:inute). Pentru societ;:ile pe ac:iuni, preci=a:i dac; a fost <n <ntregime eliberat (v;rsat) capitalul social subscris. 8ac; nu a fost decDt par:ial v;rsat, verifica:i respectarea dispo=i:iilor legale i consecin:ele asupra v;rs;rii dividendelor. <n ca= de reducere a capitalului social, anali=a:i motivele! I pierderiJ I optimi=area rentabilit;:ii capitalurilor proprii (strategie de creare a valorii)J I ieirea unui ac:ionar (unor ac:ionari). +valua:i dac; suma capitalurilor proprii este inferioar; cotei de 4"O din capitalul socialJ dac; da, ob:ine:i /ot;rDrea 6@+ prin care s,a decis continuarea activit;:ii de exploatare. <n ca=ul <n care capitalurile proprii sunt net deficitare i al:i indicatori financiari (evolu:ia cifrei de afaceri, re=ultatele, nivelul <ndator;rii etc.) ridic; dificult;:i semnificative,
4'

#naliza nivelului capitalurilor proprii ,

<ntreba:i,v; asupra riscului de punere <n cau=; a continuit;:ii exploat;rii i asupra consecin:elor care deriv; din aceasta! I necesitatea unei proceduri de alert;J I informarea <n anexele la situa:iile financiare <n leg;tur; cu men:inerea conven:iei de continuitate a exploat;riiJ I impactul asupra opiniei auditorului! certificarea cu ob, serva:ii, certificarea cu re=erve sau refu=ul de certificare. , Independent de problemele Huridice, nu v; pronun:a:i asupra st;rii de s;n;tate a <ntreprinderii cu capitaluri proprii deficitareJ nivelul capitalurilor proprii reflect; nu numai istoricul re=ultatelor degaHate de <ntreprindere, ci i o anumit; politic; de finan:are a nevoilor <ntreprinderii, precum i strategia de creare a valorii adoptat; de ac:ionari sau asocia:i. 6coperirea nevoilor de finan:are ale <ntreprinderii se poate face <n mod curent prin autofinan:are, ceea ce presupune capitali=area re=ultatelor degaHateJ aceasta se poate face, de asemenea, prin <ndatorare, adic; recurgerea la <mprumuturi externe. @estiunea capitalurilor proprii se face <n corela:ie cu gestiunea nivelului de <ndatorare al societ;:ii, cu nevoile sale de finan:are i cu costul aferent autofinan:;rii i datoriilor. *inalitatea unei <ntreprinderi este crearea de valoare pentru ac:ionarii s;iJ aceast; creare de valoare se face maximi=Dnd veniturile degaHate de investi:iile ini:iale ale ac:ionarilor. EinDnd cont de efectul de levier legat de datoriile financiare, nu este cert c; interesul ac:ionarilor este s; capitali=e=e re=ultatele financiare <n fonduri proprii. -%aminarea principalelor evenimente /uridice ale e%erciiului , ?ua:i copii ale documentelor Huridice ale exerci:iului! procese, verbale ale reuniunilor organelor de conducere (consilii de

4)

supraveg/ere, comitetul de direc:ie, consiliul de administra:ie). 6nali=a:i,le i re:ine:i faptele sau deci=iile care au avut sau vor avea o influen:; semnificativ; asupra viitorului societ;:ii sau care permit o mai bun; <n:elegere a evolu:iei activit;:ii <n cursul exerci:iului auditat. Pentru orice informa:ie semnificativ;, anali=a:i tratamentul contabilJ cel mai adesea aceast; anali=; a documentelor men:ionate contribuie la identificarea de provi=ioane pentru riscuri i c/eltuieli omise <n bilan:ul auditat. ?ua:i copii ale proceselor,verbale ale 6@> sau 6@+. 6nali=a:i modul de statuare asupra reparti=;rii re=ultatului contabil la sfDritul exerci:iului precedent! distribuirea de dividende, punerea <n re=erve etc. 9erifica:i dac; re=erva legal; la sfDritul exerci:iului precedent a fost deHa constituit; conform normelor legale i statutare. 6sigura:i,v; c; nicio distribuire de dividende nu este prelevat; asupra re=ervei legale i c; re=erva legal; nu este utili=at; cu <nc;lcarea dispo=i:iilor legale. 9erifica:i tratamentul contabil al tuturor opera:iilor legate de re=ervele legale. 9erifica:i tratamentul contabil al tuturor opera:iilor legate de re=ervele statutare. 9erifica:i c; distribuirea de dividende nu se face decDt respectDnd condi:iile urm;toare! I capitalul social a fost integral v;rsatJ I c/eltuielile de <nfiin:are a societ;:ii, imobili=ate, au fost amorti=ate integralJ I re=ervele legale au fost <n prealabil constituiteJ I reportul negativ din anii anteriori a fost <n prealabil compensatJ
4&

2ratamentul rezervelor legale "i statutare , , , ,

#naliza distribuirii de dividende ,

adunarea general; a aprobat situa:iile financiare ale exerci:iului. , 8ac; societatea a propus ac:ionarilor plata de dividende <n ac:iuni, verifica:i tratamentul contabil al acestor opera:iiJ aceasta se traduce prin maHorarea capitalului social f;r; modificarea valorii globale a capitalurilor proprii ale <ntreprinderii. , 9erifica:i dac; societatea a procedat la plata unor avansuri asupra dividendelor <n cursul exerci:iuluiJ ob:ine:i documentele Huridice ale unor astfel de pl;:i! deci=ii ale conducerii, un raport al cen=orului sau auditorului etc. 6sigura:iR v; c; la calculul avansurilor din dividende s,a avut <n vedere numai re=ultatul contabil provi=oriu la data pl;:ii. Diligene legate de evenimente specifice 8ac; <n cursul exerci:iului au avut loc maHor;ri sau mic, or;ri de capital, verifica:i dac; exist; rapoarte indepen, dente asupra acestor opera:ii (cen=ori, exper:i contabili, auditori etc.). , 8ac; <n cursul exerci:iului au avut loc opera:iuni de fu=iune, divi=are, asocieri cu p;r:i ale <ntreprinderii, referi:i,v; la respectarea textelor legale care reglementea=; astfel de opera:iuni. , 9erifica:i existen:a procedurilor de guvernan:; a <ntreprinderii studiind rela:iile i ec/ilibrul de putere <ntre ac:ionari i conduc;tori! I componen:a i func:ionarea 56J I disocierea func:iilor 56 de cele ale direc:ieiJ I existen:a comitetelor speciali=ate! comitetul de audit etc.J I transparen:a <n gestiunea afacerilor etc. Reflec:iile de mai sus sunt cu atDt mai necesare <n societ;:ile
4(

cotate.

III. 3upraveg/erea public; <n audit MMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMM

.rincipiile supraveg$erii publice: To:i auditorii statutari i toate firmele de audit trebuie s; se supun; supraveg/erii publice. 3istemul de supraveg/ere public; trebuie s fie guvernat de nepracticieni care s; cunoasc; bine problemele relevante pentru auditul statutarJ statele membre ale 7niunii +uropene pot totui s; permit; ca o minoritate de practicieni s; se implice <n conducerea sistemului de supraveg/ere public;. Persoanele implicate <n supraveg/erea public; trebuie s; fie selectate printr,o procedur; de nominali=are transparent; i independent;. <istemul de supraveg$ere public trebuie s aib ca obiectiv supraveg$erea urmtoarelor activiti: I agrearea i <nregistrarea auditorilor statutari i ale firmelor de auditJ I adoptarea standardelor referitoare la etic;, a standardelor de audit i a celor referitoare la controlul intern al firmelorJ I formarea continu;, asigurarea calit;:ii i a sistemelor de investiga:ie i disciplin;. 3istemul de supraveg/ere public; trebuie s fie abilitat ca, atunci cDnd este necesar, s conduc investigaiile asupra auditorilor statutari i firmelor de audit i s; ia m;surile pe care le consider; necesare. 3istemul de supraveg/ere public; trebuie s fie transparent= transparen:a presupune inclusiv publicarea programelor de lucru anuale i a rapoartelor de activitate.

'"

3istemul de supraveg/ere public; trebuie s dispun de o finanare adecvat: finan:area trebuie s; fie sigur; i neinfluen:at; de auditori statutari sau de firme de audit. .ractici privind supraveg$erea public: , , , , *ran:a RomDnia 376 7niunea +uropean;

'1

I9. Raportarea <n audit

Raportul de audit 1. Rolul raportului de audit #. +lementele de ba=; ale raportului (1")! , , , financiare se I I Paragraful <ntinderii I misiunii I de audit >pinia I Paragraful I opiniei 6lte auditoruluiJ 6dresa Paragraful final Titlul! Raportul auditorului independentJ 8estinatarulJ Paragraful introductivJ Responsabilitatea conducerii pentru situa:iile refer; la! organi=area i func:ionarea controlului internJ selectarea politicilor contabile adecvateJ Responsabilitatea auditorului! pentru opinieJ pentru asigurarea c; auditul a fost reali=at conform I36J auditorului! respectarea cerin:elor etice, planificarea i efectuarea auditului pentru ob:inerea unei asigur;ri re=onabileJ alte preci=;ri conform I36 )""J responsabilit;:i de raportareJ 3emn;tura 8ata raportuluiJ auditorului (Hurisdic:ia <n care practic; auditul).

9. >rgani=area activit;:ii de audit

>R@61IA6R+6 CI @+3TI71+6 56 I1+T+?>R 8+ 678IT Plan de pre=entare I. >rgani=area general; a cabinetelor 1.1. 8efinirea unei politici generale 1.#. 2odalit;:i de punere <n aplicare a acestei strategii S. 2isiunile #.1. 2isiunea expertului contabil (auditorului) I. >R@61IA6R+6 @+1+R6?B 6 56 I1+T+?>R 2iHloacele de punere <n aplicare a strategiei cabinetului +% Rolul managerial al expertului contabil (auditorului)

'%

+FP+RT 5>1T6 I? Q L2616@+RK

>R@61IA6R+6 @+1+R6?B 6 56 I1+T+?>R Politica comercial; a cabinetului

Promovarea cabinetului

Politica comercial;

Rela:ii externe

9Dn=area misiunilor

3TR75T7R6 717I 56 I1+T (8+ +FP+RTIAB 367 8+ 678IT)

6bordare continental;

6bordare anglosaxon;

'&

+xpert contabil (asociat) Cef de grup; (de lucrare) 6sistent de lucrare 6sistent confirmat

6sistent debutant (<ncep;tor)

Partener 2anager 3enior 3emisenior

6sistent

'(

.ersonalul de audit - ierar$ii pe cinci niveluri Nivelul 1: , , proprietarii cabinetelor (salaria:i sau nesalaria:i)J atribu:ii! I c;utarea i men:inerea clienteleiJ I semnarea rapoartelor de auditJ I controlul de ansamblu al lucr;rilorJ I gestionarea cabinetului.

Ni!elul &) , cadrele care au responsabilitatea programelor de auditJ , calit;:i psi/ologice, buni conduc;tori, buni planificatori, sociabilitate. Ni!elul 9) , seniorii (efi de grup; sau de lucr;ri)J , oameni de teren care diriH ea=; asisten:ii din grup; pentru efectuarea lucr;rilor. Ni!elurile < i 4) , executan:ii programelor, ai lucr;rilor, sub supraveg/erea efilor de grup;. 3ucrul n ec$ip Obiective: , respectarea termenelor contractualeJ , satisfacerea exigen:elor de calitate. A#-uri) , o planificare i o programare riguroase ale lucr;rilor pe oameniJ , o delegare de atribu:ii care s; <i permit; auditorului interven:ia personal;J , o supervi=are adaptat; naturii lucr;rilorJ , procedee de control al calit;:ii. 0evederea lucrrilor 9revizuirea;

, ,

3e reali=ea=; de eful de grup; sau de o ierar/ie superioar;. >biective urm;rite! I dac; lucr;rile au fost executate conform normelor i instruc:iunilorJ I dac; lucr;rile au fost documentate satisf;c;torJ I dac; nicio problem; nu a r;mas f;r; solu:ieJ I dac; toate conclu=iile exprimate sunt <n concordan:; cu re=ultatele controalelor. 8ocumente rev;=ute! I I I I programele individuale de lucruJ notele i rapoartele privind controlul internJ documentele care repre=int; elemente probante colectateJ informa:ii financiare i proiectul Raportului de audit.

II. 2I3I71I?+ 2I3I71+6 +FP+RT7?7I 5>1T6 I? (678IT>R7?7I) 8emers general

2I3I71+6 +FP+RT7?7I 5>1T6 I? (678IT>R7?7I) 1) 6cceptarea i men:inerea misiunilor 5are sunt posibilit;:ile de efectuare a misiuniiN I I I I I <nsuirea cunotin:elor globale evaluarea riscurilor respectarea principiului de independen:; evaluarea competen:elor disponibile evaluarea planului de sarcini ale cabinetului

8eci=ia final; +xpert contabil (6uditor) &0 .ro*ramarea lu"r#rilor >biectiv A+e"tarea ade"!at# a "olaboratorilor la mi-iuni
)#

I I I I

+ste vorba despre un pro"e- permanent$ care :ine cont de "ompetenele i de di-ponibilitatea cola, boratorilor, precum i de dimen-iunea i de natura misiunilor, i se ba=ea=; pe un pro*ram de lu"ru i pe un bu*et1 3crisoare de misiune

-%pertul contabil stabile"te de comun acord cu clientul su un contract definind misiunea sa "i preciz1nd drepturile "i obligaiile fiecrei pri. I I I I 6ceasta face referiri la normele pro+e-ionale$ +ixeaz# obli*aiile re"ipro"e$ servete ca prob#$ e-te adaptat# parti"ularit#ilor "lientului i ne!oilor acestuia.

90 S"ri-oare de mi-iune) plan tip I I I I I "ali+i"area i de-"rierea mi-iuniiF referin:e la normele profesionaleJ obli*aiiF termeneF "ondiii +inan"iareF I durata misiuniiJ I modalit#i de modificareJ I modalit;:i de re nnoire sau de ruptur#F I tratarea liti*iilor1 <1a0 Dele*area i -uper!izarea) obie"ti!e +xpertul contabil (auditorul) poate) I -# "on-tituie e"Cipe$
)%

I -# +ie a-i-tat sau reprezentat de c;tre colaboratorii s;i. 6cesta nu poate) I -# dele*e toate lu"r#rile$ I -# -e de*aGeze de responsabilitatea sa final;. 5r*anizarea unei -uper!iz#ri Delegare a Obiectiv: 6sigurarea unui grad re=onabil de certitudine c; lucr;rile vor fi executate de persoane independente, cu aptitudinile i competen, :ele necesare execut;rii <n bune condi:ii a lucr;rilor. Condiii) I I instruc:iuni suficiente i corespun=;toare pentru asisten:i i ceilal:i lucr;tori din subordineJ program individual de lucru, care se transmite <n scris asisten:ilor.

<upervizarea 9supraveg$erea; I atribut al efului de grup; (managerului)J I const; <n! urm;rirea mersului lucr;rilor pentru a se asigura c;! TQU asisten:ii au competen:a i aptitudinile necesareJ TQU asisten:ii au <n:eles corect instruc:iunile dateJ TQU lucr;rile sunt efectuate conform programului. urm;rirea problemelor ap;rute <n cursul lucr;rii <n domeniul contabilit;:ii i auditului, evaluarea acestora i, dup; ca=, modificarea programului de auditJ re=olvarea eventualelor puncte de vedere diferite dintre asisten:i. <1b0 Dele*area i -uper!izarea) miGloa"ele -uper!iz#rii
)4

I I I

pro*ram de lu"ru tip$ +oaie de lu"ru -tandardizat#$ note de -intez# *lobal# , exprim; o opinie asupra !alidit#ii conturilor, asupra +iabilit#ii procedurilor de control intern i asupra -oluiilor preconi=ate.

40 Utilizarea lu"r#rilor altor pro+e-ioniti Expertul "ontabil /auditorul0 apre"iaz# n "e m#-ur# a"e-te lu"r#ri pot -# -er!ea-"# obie"ti!elor mi-iunii i -# +ie luate n "on-iderare1 A"e-ta re"ur*e la un -pe"iali-t n m#-ura n "are exe"utarea unei mi-iuni ne"e-it# "ompetene parti"ulare -au din raiuni de eti"#1 =0 Do"umentarea lu"r#rilor Aetode) .#-trarea do-arelor de lu"ru "on+ideniale i "on-er!ate n timpul perioadei de pre-"ripie le*al#1 Aoti!e) I nele*erea i "ontrolul lu"r#rilorF I materializarea punerii <n aplicare a lucr;rilorJ I LmemoriaK misiunii de audit. Dosarul e%erciiului I g/id <n organi=area i executarea misiuniiJ I surs; de informa:iiJ I asigurarea c; toate punctele importante ale misiunii au fost acoperiteJ I facilitarea controlului, supervi=areaJ I miHloc eficace de luare la cunotin:; i de transmitereJ I ameliorarea calit;:ii interven:iilor ulterioareJ I element de prob; <n <ndeplinirea lucr;rilor. Documentarea lucrrilor

)4

I I

8osarul permanent! ansamblu de documente utile execut;rii misiunilor succesive i care pre=int; un caracter durabil. 8osarul curent al exerci:iului! ansamblu de documente referitoare la lucr;rile perioadei.

AiGloa"e) , foi de lucru normali=ateJ , referin:eJ , identificarea clientului, a naturii lucr;rilor, a colaboratorului care a reali=at dosarul, a datei etc. >0 Rapoartele 2isiunile dau natere <n general unei comunic;ri scrise. 8ocumentul <ntocmit este diferit <n func:ie de tipul de interven:ie. +l este reali=at <n scopul de a face cunoscut clientului i ter:ilor natura lucr;rilor reali=ate i conclu=iile. Trei tipuri de interven:ii dau natere la atest;ri! I misiunea de pre=entareJ I I misiunea de examinareJ misiunea de audit.

Rolul expertului "ontabil /auditorului0) I s; fie un peda*o* i s; se str;duiasc; s; l "on!in*# pe eful de <ntreprindere s; "ore"teze anomaliile. AGloa"e) I s; fac; ob-er!aii dac; este necesar, I -# detalieze argumentele care motivea=; fiecare observa:ieJ I s; "i+reze inciden:a punctelor remarcate.

)'

9? 5ontrolul de calitate <n audit MMMMMMMMMMMMMMMMMMMMMM

#. !ontrolul e%tern (1 De+iniie) 5ontrolul extern este ansamblul de m;suri luate de organis, mele profesionale vi=Dnd! I anali=a modului de organi=are i func:ionare a unui ca, binetJ I aprecierea modului de aplicare, <n cadrul cabinetului, a normelor profesionale emise de organismul profesional. &1 S"op) 3copul controlului extern este asigurarea respect;rii de c;tre to:i membrii a normelor i regulilor emise de organismul profesional. 91 5bie"ti!e) I I I I I oferirea c;tre public a unei bune percep:ii despre calitatea serviciilorJ armoni=area comportamentelor profesionale ale mem, brilorJ contribuirea la buna organi=are a cabinetelor i la perfec:ionarea metodelor de lucruJ aprecierea modului de aplicare a regulilor i normelor profesionaleJ de=voltarea solidarit;:ii <n rDndul profesiei, prin favori=area contactelor dintre colegi, aprecierea i respectul profesionitilor fa:; de organismul profesional.

))

<1 .rin"ipii) 5ontrolul de calitate se <ntemeia=; pe urm;toarele principii fundamentale! I universalitateJ I confiden:ialitateJ I adaptarea controluluiJ I colegialitateJ I armoni=are. 41 Aetodolo*ie) 5ontrolul de calitate pre-upune) I cunoaterea cabinetului (control structural)J I aprecierea modului de aplicare de c;tre acesta a normelor profesionale (control te/nic)J I cunoaterea modului de respectare a obliga:iilor de membru al organismului profesional (control de conformitate). 5ontrolul te/nic! I se efectuea=; prin sondaHJ I se efectuea=; asupra dosarelor de lucru. =1 Re+erin#) I normele profesionale. >1 Arie de apli"are) I toate cabinetele (i subunit;:ile acestora)J I toate misiunile (normali=ate sau cerute prin anumite re, glement;ri <n vigoare). ?1 5r*anizare) I I I o structur; central;J 4# de structuri teritorialeJ controlorii (circa &" de controlori , auditori de calitate)! condi:iiJ

)&

 drepturi i obliga:ii. D1 Derulare) I I alegerea cabinetelorJ etapele controlului! preg;tireJ modalit;:i de controlJ conclu=ii i raportare. drepturi i obliga:ii ale cabinetului.

>. !ontrolul intern (1 De+iniie) 5ontrolul intern este ansamblul principiilor i procedurilor adoptate de un cabinet <n scopul stabilirii unui grad re=onabil de certitudine c; toate misiunile sunt efectuate conform standardelor profesionale. &1 5bie"ti!e) "alit#i per-onale! personalul cabinetului trebuie s; res, pecte principiile de integritate, de obiectivitate, de independen:;, de secret profesionalJ I aptitudini i "ompeten#) cabinetul trebuie s; dispun; de personal competent, care <i men:ine constant compe, ten:a i aptitudinileJ I repartiia lu"r#rilor) lucr;rile trebuie s; fie atribuite personalului potrivit nivelului s;u de formare te/nic; i de competen:;J in-tru"iuni i -uper!izare) existen:a, la toate nivelurile, a unor instruc:iuni i a unei supervi=;ri suficienteJ a""eptarea i meninerea "ontra"tului) evaluarea fiec;rui client <nainte de acceptarea mandatului i reexaminarea permanent; a rela:iilor cu clien:ii existen:i. I

I H

)(

9I? 3tandardele Interna:ionale de 6udit

!onsiliul pentru <tandarde 8nternaionale de #udit "i #sigurare 9!ertificare; - 8##<> , , +ste un consiliu creat de I*65. 5uprinde 1& membri! I 1" membri din cadrul organismelor membre I*65J I cinci membri propui de forumul firmelor (un parte, neriat al celor mai mari ## de firme de contabilitate)J I trei membri publici (pot fi membri ai organismelor membre I*65, dar nu vor fi liber,profesioniti). 2embrii I663 au mandat de trei ani, o treime dintre acetia sc/imbDndu,se anual.

#utoritatea standardelor internaionale emise de 8##<> , Toate standardele emise de I663 sunt denumite, <mpreun;, L3tandardele pentru 2isiuni ale I663 K i se compun din! I 3tandardele Interna:ionale de 6udit (I36) , se aplic; pentru auditul informa:iilor financiare istoriceJ I 3tandardele Interna:ionale pentru 2isiuni de +xamen ?imitat (Revi=uire) (I3R+) , se aplic; pentru examenul limitat (revi=uirea) informa:iilor financiare istoriceJ I 3tandardele Interna:ionale pentru 2isiuni de 5ertifi, care (I3 6+) , se aplic; misinilor de certificare ce tratea=; alte subiecte decDt informa:iile financiare istoriceJ 3tandardele Interna:ionale pentru 3ervicii 5onexe (I3R3) , se aplic; misiunilor pe ba=; de proceduri convenite, misiunilor de compilare i altor servicii conexe.
&"

3tandardele I63 cuprind principii de ba=; i proceduri esen:iale <mpreun; cu <ndrum;rile aferenteJ trebuie luat <n considerare textul complet al standardelorJ orice limitare a aplicabilit;:ii unui standard trebuie explicat;. 1ormele metodologice ofer; <ndrum;ri i asisten:; practic; profesionitilor contabili pentru implementarea i aplicarea standardelor interna:ionale. 1ormele metodologice sunt puse <n aplicare ca atare, <n <ntregul lor, i orice neaplicare trebuie explicat;. 1ormele metodologice se <mpart <n! I 1orme 2etodologice Interna:ionale de 6udit (I6P3)J I 1orme 2etodologice Interna:ionale pentru 2isiunile de +xamen ?imitat (Revi=uire) (IR3P3)J I 1orme 2etodologice Interna:ionale pentru 2isiunile de 5ertificare (I6+P3)J I 1orme 2etodologice Interna:ionale pentru 3ervicii 5onexe (IR3P3).

#utoritatea 5ormelor metodologice emise de 8##<> ,

, ,

?etodologia elaborrii standardelor "i a normelor metodologice , Propunerile,proiect venite din diferite surse se aprob; de c;tre I663 . , I663 deleag; responsabilit;:ile legate de proiect unei grupe operative formate <n acest scopJ grupa poate fi pre=idat; de un membru al I663 . @rupa operativ; are sarcina elabor;rii standardului sau a normei metodologice, elaborDnd Lproiectul de expunereK. Proiectul de expunere se aprob; de c;tre I663 , care <l d; publicit;:ii spre consultare, dDndu,se termen de cel pu:in (" de =ile. 3ugestiile i propunerile sunt luate <n considerare i standardul sau norma metodologic; este revi=uit(;). 8up; revi=uire se aprob; <n form; definitiv; i se d; publicit;:ii. 3e acord; un termen pentru implementare.
&1

STRUCTURA a"ti!it#ilor de-+#urate i a do"umentelor emi-e n domeniul auditului de "#tre Con-iliul pentru Standarde Internaionale de Audit i Certi+i"are al I:AC /IAAS%0

<tructura 8<#-urilor 91@@-,,,; "i a 8#.<-uribr 91@@@-1,,,; I1 %% de standarde (I36) clasificate <n & grupe de studiu! (1 Cadrul "on"eptual internaional pentru mi-iunile de "erti+i"are &1 .rin"ipii$ obie"ti!e i re*uli *enerale "are *u!erneaz# a"ti!itatea de audit I I36 #"" LPrincipii i obiectiveKJ I I36 #1" L5ondi:iile misiunilor de auditKJ I I36 ##" L5ontrolul calit;:ii <n auditul situa:iilor financiare istoriceKJ I I36 #%" L8ocumenta:ia de auditKJ I I36 #4" LResponsabilitatea auditorului vi=avi de fraud;KJ

&#

I I

I36 #4" L?uarea <n considerare a legisla:iei i a re, glement;rilor <ntr,un audit al situa:iilor financiareKJ I36 #'" L5omunicarea cu cei <ns;rcina:i cu guvernareaK.

91 .lani+i"area unui audit I I36 %"" LPlanificarea unui audit al situa:iilor financiareKJ I I36 %14 L5unoaterea i <n:elegerea entit;:ii i a mediului s;u i evaluarea riscurilor de pre=ent;ri eronate semnificativeKJ I I36 %#" LPragul de semnifica:ie <n auditKJ I I36 %%" LProcedurile ca reac:ie la riscurile evaluateK. <1 Situaii -pe"iale pri!ind "ontrolul intern I I36 4"# L5onsiderente de audit legate de entit;:ile care colaborea=; cu organi=a:ii prestatoare de serviciiK. 41 TeCni"i i pro"eduri pentru obinerea elementelor probante I I I I I I I I I I I I I36 4"" LProbe de auditKJ I36 4"1 LProbe de audit,5onsiderente suplimentareKJ I36 4"4 L5onfirm;ri externeKJ I36 41" L2isiuni ini:iale , 3olduri de desc/idereKJ I36 4#" LProceduri analiticeKJ I36 4%" L+antionarea i alte modalit;:i de testare <n auditKJ I36 44" L6uditul estim;rilor contabileKJ I36 444 L6uditul evalu;rilor la valoarea Hust;KJ I36 44" LP;r:ile afiliateKJ I36 4'" L+lemente ulterioare <nc/iderii exerci:iuluiKJ I36 4)" L5ontinuitatea activit;:iiKJ I36 4&" L8eclara:iile conduceriiK.

=1 Utilizarea lu"r#rilor altor -pe"ialiti I I36 '"" L7tili=area lucr;rilor unui alt auditorKJ

&%

I I

I36 '1" L7tili=area lucr;rilor auditorului internKJ I36 '#" L7tili=area lucr;rilor unui expertK.

>1 Raportarea n audit I I I I I36 )"" LRaportul auditorului asupra unui set complet de situa:ii financiare cu scop generalKJ I36 )"1 L2odific;ri ale raportului auditoruluiKJ I36 )1" LInforma:ii comparativeKJ

I36 )#" L6lte informa:ii din documentele care cuprind situa:ii financiare auditateK. ?1 Ai-iuni "u -"op -pe"ial I I36 &"" LRaportul auditorului cu privire la misiunile de audit cu scop specialK.

n. 1orme 2etodologice de aplicare (I6P3 1""",11"")

I I I I I I I I I6P3 1""" LProceduri interbancare de confirmareKJ I6P3 1""4 LRela:ia dintre supraveg/erea bancar; i auditorii externi ai b;ncilorKJ I6P3 1""4 L5onsidera:ii speciale privind auditul en, tit;:ilor miciKJ I6P3 1""' L6uditul situa:iilor financiare ale b;ncilorKJ I6P3 1"1" L?uarea <n considerare a aspectelor de mediuKJ I6P3 1"1# L6uditul instrumentelor financiare derivateKJ I6P3 1"1% L+fectul comer:ului electronic asupra au, dituluiKJ I6P3 1"14 LRaportul auditorului cu privire la confor, mitatea cu 3tandardele Interna:ionale de Raportare *inanciar;K.

Standardele Internaionale pentru Ai-iunile de Examen 3imitat /Re!izuire0 /ISRE &'''2&=DD0 i Normele Aetodolo*i"e de apli"are /IRE.S &>''2&DDD0 I I3R+ #4"" L2isiuni de examinare (revi=uire) a situa:iilor
&4

financiareKJ I I3R+ #41" L+xaminarea situa:iilor financiare intermediareK. Standardele Internaionale pentru alte Ai-iuni de Certi+i"are /ISAE 9'''29=DD0 i Normele Aetodolo*i"e de apli"are /IAE.S 9>''29DDD0 I I36+ %""" L6lte misiuni de certificare cu excep:ia auditului i a misiunilor de examen limitatKJ I I36+ %4"" L+xaminarea informa:iilor financiare pre, vi=ionaleK.

Standardele Internaionale pentru Ai-iunile Conexe /ISRS <'''2<=DD0 i Normele Aetodolo*i"e de apli"are /IRS.S <>''2 <DDD0 I I3R3 44"" L2isiuni cu privire la procedurile convenite <n ceea ce privete informa:iile financiareKJ I I3R3 441" L2isiuni de compilare a situa:iilor financiareK.

ibliografia te/nic; aferent;

1. Toma, 2arin, 8niiere n auditul situaiilor financiare ale unei entiti, edi:ia a IlI,a, revi=uit; i ad;ugit;, +ditura 5+556R, ucureti, #""(. 2. A A A, ?anualul pentru <tandarde 8nternaionale de #udit, !ertificare "i -tic, versiunea 8 #! 2@@*, -ditura !-!!#0, >ucure"ti, 2@@*. 3. AAA, <tandardul profesional nr. 2': ?isiunile de auditfinanciar "i !adrul conceptual privind misiunile standardizate ale e%pertului contabil, -ditura !-!!#0, >ucure"ti, 2@@*.

&4

'. AAA,B$idde utilizare 98 #!; a <tandardelor 8nternaionale de #udit n auditarea ntreprinderilor mici "i mi/locii, -ditura !-!!#0, >ucure"ti, 2@@,.

&'