Cadrul general conceptual

Cadrul general conceptual de raportare financiar

Cadrul general conceptual a fost emis de IASB n septembrie 2010. Acesta a nlocuit Cadrul general pentru ntocmirea i prezentarea situaiilor financiare.

Fundaia IFRS

Cadrul general conceptual

CUPRINS
CUVNT NAINTE

de la punctul

CADRUL GENERAL CONCEPTUAL DE RAPORTARE FINANCIAR

INTRODUCERE Scop i statut Domeniu de aplicare CAPITO E ! O"iecti#ul raport$rii %inanciare cu scop &eneral ( Entitatea raportoare urmeaz s fie adugat ) Caracteristicile calitati#e ale in%orma*iilor %inanciare utile , Cadrul general -!./.01 te2tul p$strat PENTRU DOCU3ENTE E NSO4ITOARE PRE5ENTATE 3AI 6OS7 A SE VEDEA PARTEA ' A ACESTEI EDI4II APRO'AREA DE C8TRE CONSI IU A CADRULUI GENERAL CONCEPTUAL (9!9 'A58 PENTRU CONC U5II A CAPITO E E ! :I ) TA'E DE CONCORDAN48 +C! O'!

Fundaia IFRS

Cadrul general conceptual

Cu#;nt <nainte
Consiliul pentru Standarde Internaionale de Contabilitate desfoar n mod curent procesul de actualizare a cadrului su general conceptual !cest proiect pri"ind cadrul general conceptual se desfoar n etape #dat ce un capitol este finalizat$ punctele rele"ante din Cadrul general pentru ntocmirea i prezentarea situaiilor financiare care a fost publicat n 1%&% sunt nlocuite C'nd proiectul pri"ind cadrul general conceptual este finalizat$ Consiliul "a a"ea un singur document$ complet i cuprinztor$ intitulat Cadrul general conceptual de raportare financiar !ceast "ersiune a Cadrului general conceptual include primele dou capitole pe care le(a publicat Consiliul ca rezultat al primei etape a proiectului pri"ind cadrul general conceptual ) Capitolul 1 !biecti"ul raport rii financiare cu scop general i Capitolul * Caracteristicile calitati"e ale informaiilor financiare utile Capitolul 2 "a trata conceptul de entitate raportoare Consiliul a publicat un proiect de e+punere pe aceast tem n martie 2,1,$ cu o perioad de comentarii care s(a nc-eiat pe 1. iulie 2,1, Capitolul / conine te+tul pstrat din Cadrul general 01%&%1 2abelul de concordan de la sf'ritul acestei publicaii prezint modul n care coninutul Cadrului general 01%&%1 corespunde cu cel al Cadrului general conceptual 02,1,1

Fundaia IFRS

Cadrul general conceptual

3rezenta Introducere a fost preluat din Cadrul general 01%&%1 !ceasta "a fi actualizat atunci c'nd I!S4 "a analiza scopul Cadrului general conceptual. 3'n atunci$ scopul i statutul Cadrului general conceptual sunt aceleai ca i nainte

Introducere
Situaiile financiare sunt ntocmite i prezentate de di"erse entiti din ntreaga lume pentru utilizatori e+terni 5ei astfel de situaii financiare pot prea similare de la o ar la alta$ e+ist diferene care probabil au fost cauzate de o "arietate de factori sociali$ economici i 6uridici$ precum i de faptul c diferite ri$ n momentul stabilirii dispoziiilor naionale$ au a"ut n "edere necesitile unor utilizatori diferii ai situaiilor financiare !ceste circumstane diferite au condus la utilizarea unei di"ersiti de definiii pentru elementele situaiilor financiare7 de e+emplu$ acti"e$ datorii$ capitaluri proprii$ "enituri i c-eltuieli 2otodat$ acestea au a"ut ca rezultat utilizarea unor criterii diferite pentru recunoaterea elementelor n situaiile financiare i o anumit preferin pentru diferitele baze de e"aluare 5e asemenea$ au fost afectate domeniul de aplicare al situaiilor financiare i informaiile prezentate Consiliul pentru Standarde Internaionale de Contabilitate s(a anga6at s reduc aceste diferene$ urmrind s armonizeze reglementrile$ standardele contabile i procedurile referitoare la ntocmirea i prezentarea situaiilor financiare !cesta consider c armonizarea se poate realiza cel mai bine pun'ndu(se accent pe ntocmirea de situaii financiare care s furnizeze informaii utile pentru luarea deciziilor economice Consiliul consider c situaiile financiare ntocmite cu acest scop rspund ne"oilor comune ale ma6oritii utilizatorilor 8n fapt$ aproape toi utilizatorii iau decizii economice$ de e+emplu$ pentru7 0a1 0b1 0c1 0d1 0e1 0f1 0g1 0-1 a -otr c'nd s cumpere$ s pstreze sau s "'nd o in"estiie n capitalurile proprii a e"alua capacitatea de gestionare sau rspunderea conducerii a e"alua capacitatea entitii de a(i plti personalul i de a oferi alte beneficii anga6ailor si a e"alua garania pe care entitatea o poate oferi pentru creditele ce i(au fost acordate a determina politicile fiscale a determina profitul i di"idendele care pot fi distribuite a elabora i utiliza date statistice pri"ind "enitul naional a reglementa acti"itile entitilor

Consiliul recunoate totui c gu"ernele pot stabili$ n particular$ dispoziii diferite sau suplimentare pentru scopurile proprii 2otui$ aceste dispoziii nu ar trebui s influeneze n niciun caz situaiile financiare publicate pentru a satisface interesele altor utilizatori$ dec't n msura n care rspund i ne"oilor acestora Situaiile financiare sunt$ de regul$ ntocmite conform modelului contabil bazat pe costul istoric recuperabil i pe conceptul de meninere a capitalului financiar nominal !lte modele i concepte ar putea fi mai bine adaptate pentru a putea satisface obiecti"ul de a furniza informaii utile n luarea deciziilor economice$ dar la ora actual nu e+ist un consens n fa"oarea unei modificri !cest Cadru general conceptual a fost elaborat astfel nc't s poat fi aplicat unei serii de modele contabile i concepte de capital i de meninere a capitalului

Scop i statut
!cest Cadru general conceptual stabilete conceptele care stau la baza ntocmirii i prezentrii situaiilor financiare pentru utilizatorii e+terni Scopul Cadrului general conceptual este7 0a1 0b1 s asiste Consiliul n elaborarea de noi IFRS(uri i re"izuirea IFRS(urilor e+istente9 s asiste Consiliul n promo"area armonizrii reglementrilor$ a standardelor de contabilitate i a procedurilor de prezentare a situaiilor financiare prin furnizarea unei baze de reducere a numrului alternati"elor de tratamente contabile permise de IFRS(uri9 s asiste organismele de normalizare n procesul de elaborare a standardelor naionale9

0c1

Fundaia IFRS

Cadrul general conceptual

0d1 0e1 0f1 0g1

s i asiste pe cei care ntocmesc situaii financiare n aplicarea IFRS(urilor i n abordarea temelor care nu fac nc obiectul unui IFRS9 s asiste auditorii n formarea unei opinii referitoare la conformitatea situaiilor financiare cu IFRS(urile9 s asiste utilizatorii situaiilor financiare n interpretarea informaiilor cuprinse n situaiile financiare ntocmite n conformitate cu IFRS(urile9 i s furnizeze celor interesai de acti"itatea I!S4 informaii pri"ind abordarea formulrii IFRS(urilor

!cest Cadru general conceptual nu este un IFRS i nu definete standarde pri"ind e"aluarea sau prezentarea informaiilor ntr(o anumit situaie 3re"ederile acestui Cadru general conceptual nu primeaz n faa IFRS(urilor specifice Consiliul recunoate c$ ntr(un numr limitat de cazuri$ poate e+ista un conflict ntre Cadrul general conceptual i un IFRS 8n acele cazuri n care e+ist un conflict$ dispoziiile IFRS(ului primeaz asupra celor din Cadrul general conceptual. !"'nd n "edere c acti"itatea Consiliului se "a g-ida dup Cadrul general conceptual n elaborarea IFRS(urilor "iitoare i n re"izuirea IFRS(urilor e+istente$ numrul cazurilor de conflict dintre Cadrul general conceptual i IFRS(uri se "a diminua n timp Cadrul general conceptual "a fi re"izuit periodic pe baza e+perienei Consiliului n utilizarea acestuia

Domeniu de aplicare
Cadrul general conceptual trateaz7 0a1 0b1 0c1 0d1 obiecti"ul raportrii financiare9 caracteristicile calitati"e ale informaiilor financiare utile9 definirea$ recunoaterea i e"aluarea structurilor pe baza crora sunt ntocmite situaiile financiare9 i conceptele de capital i de meninere a capitalului

Fundaia IFRS

Cadrul general conceptual

CUPRINS CAPITO U !1 O IECTI!UL RAPORTRII FINANCIARE CU "COP GENERAL

INTRODUCERE O'IECTIVU 7 UTI ITATEA :I I3IT8RI E RAPORT8RII =INANCIARE CU SCOP >ENERA IN=OR3A4II PRIVIND RESURSE E ECONO3ICE A E UNEI ENTIT84I RAPORTOARE7 PRIVIND PRETEN4II E RIDICATE =A48 DE ENTITATE :I PRIVIND 3ODI=IC8RI E RESURSE OR :I PRETEN4II OR Resurse economice i preten*ii 3odi%ic$ri ale resurselor economice i preten*iilor Performana financiar reflectat de contabilitatea de angajamente Performana financiar reflectat de fluxurile de trezorerie anterioare Modificri ale resurselor economice i reteniilor care nu rezult din erformana financiar

de la punctul

O'! O'(

O'!( O'!) O'!? OB17 OB20 OB21

Fundaia IFRS

Cadrul general conceptual

Capitolul !1 O#ie$ti%ul ra&'rtrii finan$iare $u s$'& general Introducere

#41 #biecti"ul raportrii financiare cu scop general constituie baza Cadrului general conceptual Celelalte aspecte ale Cadrului general conceptual ) conceptul de entitate raportoare$ caracteristicile calitati"e ale informaiilor financiare utile i constr'ngerile acestora$ elementele situaiilor financiare$ recunoaterea$ e"aluarea$ prezentarea i descrierea ) decurg n mod logic din obiecti"

O"iecti#ul7 utilitatea i limit$rile raport$rii %inanciare cu scop &eneral

#42 #biecti"ul raportrii financiare cu scop general 1 este acela de a oferi informaii financiare cu pri"ire la entitatea raportoare care s fie utile pentru in"estitorii e+isteni i poteniali$ mprumuttorii i ali creditori n deciziile pe care acetia le iau cu pri"ire la oferirea de resurse entitii Respecti"ele decizii implic ac-iziionarea$ "'nzarea sau deinerea instrumentelor de capitaluri proprii i de datorii$ i furnizarea sau decontarea mprumuturilor sau altor forme de credit 5eciziile luate de in"estitorii e+isteni i poteniali pri"ind ac-iziionarea$ "'nzarea sau deinerea instrumentelor de capitaluri proprii i de datorii depind de rentabilitile pe care acetia le ateapt de la o in"estiie n respecti"ele instrumente$ de e+emplu$ plile de di"idende$ principal i dob'nzi sau creterile preurilor de pia 8n mod similar$ deciziile luate de mprumuttorii e+isteni i poteniali i de ali creditori pri"ind furnizarea sau decontarea mprumuturilor sau altor forme de credit depind de plile de principal i de dob'nzi sau de alte rentabiliti ateptate de acetia !teptrile in"estitorilor$ mprumuttorilor i ale altor creditori pri"ind rentabilitile depind de e"alurile pe care acetia le fac pri"ind "aloarea$ momentul apariiei i incertitudinea pri"ind 0perspecti"elor pentru1 intrrile nete de numerar pentru entitate 8n consecin$ in"estitorii e+isteni i poteniali$ mprumuttorii i ali creditori au ne"oie de informaii pentru a(i a6uta s e"alueze perspecti"ele pri"ind intrrile nete de numerar pentru o entitate 3entru a e"alua perspecti"ele unei entiti pri"ind intrrile nete de numerar$ in"estitorii e+isteni i poteniali$ mprumuttorii i ali creditori au ne"oie de informaii pri"ind resursele entitii$ preteniile fa de entitate i de informaii referitoare la c't de eficient i eficace i(au ndeplinit consiliul de administraie i conducerea2 entitii responsabilitile de utilizare a resurselor entitii ;+emplele de astfel de responsabiliti includ prote6area resurselor entitii de efectele nefa"orabile ale factorilor economici precum modificrile preului i cele te-nologice i certitudinea c entitatea respect legile$ reglementrile i pre"ederile contractuale aplicabile Informaiile pri"ind ndeplinirea de ctre conducere a responsabilitilor sale sunt$ de asemenea$ utile pentru deciziile luate de ctre in"estitorii e+isteni$ mprumuttori i ali creditori care au dreptul de a "ota sau de a influena n alt fel aciunile conducerii # mare parte a in"estitorilor e+isteni i poteniali$ a mprumuttorilor i a altor creditori nu pot solicita entitilor raportoare s le ofere informaiile direct lor i trebuie s se bazeze pe rapoartele financiare cu scop general pentru o mare parte din informaiile financiare care le sunt necesare 8n consecin$ ei sunt utilizatorii principali ctre care sunt direcionate rapoartele financiare cu scop general 2otui$ rapoartele financiare cu scop general nu ofer i nu pot oferi toate informaiile de care au ne"oie in"estitorii e+isteni i poteniali$ mprumuttorii i ali creditori <tilizatorii trebuie s analizeze informaiile pertinente din alte surse$ de e+emplu$ condiiile i ateptrile economice generale$ e"enimentele politice i climatul politic i prognozele industriale i pri"ind compania Rapoartele financiare cu scop general nu sunt menite s indice "aloarea unei entiti raportoare9 n sc-imb$ ele ofer informaii care s a6ute in"estitorii e+isteni i poteniali$ mprumuttorii i ali creditori s estimeze "aloarea entitii raportoare

#4*

#4/

#4:

#4.

#4=

8n acest Cadru general conceptual$ termenii rapoarte financiare i raportare financiar se refer la rapoartele financiare cu scop general i la raportarea financiar cu scop general$ cu e+cepia cazurilor n care se indic n mod specific referirea la alte aspecte 8n acest Cadru general conceptual$ termenul conducere se refer la conducerea i consiliul de administraie ale unei entit i$ cu e+cepia cazurilor n care se indic n mod specific referirea la alte aspecte

Fundaia IFRS

Cadrul general conceptual

#4&

<tilizatorii principali indi"iduali au ne"oi i dorine informaionale diferite i$ posibil$ aflate n conflict Consiliul$ n elaborarea standardelor de raportare financiar$ "a cuta s pre"ad setul de informaii care s ntruneasc ne"oile unui numr ma+im de utilizatori principali 2otui$ a+area pe ne"oile informaionale comune nu trebuie s mpiedice entitatea raportoare s includ informaii suplimentare care sunt deosebit de utile pentru o anumit subcategorie a utilizatorilor principali Conducerea entitii raportoare este$ de asemenea$ interesat de informaiile financiare ale entitii 2otui$ conducerea nu trebuie s se bazeze pe rapoartele financiare cu scop general deoarece este capabil s obin intern informaiile financiare necesare !lte pri$ cum ar fi organismele de reglementare i ali membri ai publicului$ n afar de in"estitori$ mprumuttori i ali creditori$ pot de asemenea s considere utile rapoartele financiare cu scop general 8n orice caz$ obiecti"ul primordial al acestor rapoarte nu sunt aceste alte grupuri 8ntr(o mare msur$ rapoartele financiare se fundamenteaz mai degrab pe estimri$ raionamente i modele dec't pe reprezentri e+acte Cadrul general conceptual stabilete conceptele care stau la baza acestor estimri$ raionamente i modele Conceptele sunt scopul pe care se strduiesc s l ating Consiliul i cei care ntocmesc rapoartele financiare !a cum se nt'mpl n cazul celor mai multe scopuri$ este puin probabil ca "iziunea Cadrului general conceptual pri"ind raportarea financiar s fie realizat n ntregime$ cel puin pe termen scurt$ deoarece este ne"oie de timp pentru a nelege$ accepta i implementa noi modaliti de analiz a tranzaciilor i a altor e"enimente Cu toate acestea$ stabilirea unui scop ctre care s se tind este esenial pentru ca raportarea financiar s e"olueze astfel nc't s i amplifice utilitatea

#4%

#41,

#411

In%orma*ii pri#ind resursele economice ale unei entit$*i raportoare7 pri#ind preten*iile ridicate %a*$ de entitate i pri#ind modi%ic$rile resurselor i preten*iilor
#412 Rapoartele financiare cu scop general ofer informaii pri"ind poziia financiar a unei entiti raportoare$ informaii care se refer la resursele economice i la preteniile fa de entitatea raportoare Rapoartele financiare ofer$ de asemenea$ informaii pri"ind efectele tranzaciilor i ale altor e"enimente care modific resursele economice i preteniile asupra entitii raportoare !mbele tipuri de informaii ofer date utile pentru deciziile de furnizare de resurse ctre o entitate

Resurse economice i preten*ii

#41* Informaiile pri"ind natura i "alorile resurselor economice i preteniilor fa de o entitate raportoare pot a6uta utilizatorii s identifice punctele forte i "ulnerabilitile financiare ale entitii raportoare !ceste informaii pot a6uta utilizatorii s e"alueze lic-iditatea i sol"abilitatea entitii raportoare$ ne"oia sa de finanare suplimentar i probabilitatea ca entitatea s aib succes n obinerea finanrii Informaiile pri"ind prioritile i dispoziiile de plat aferente preteniilor e+istente a6ut utilizatorii s prognozeze modul n care "or fi distribuite flu+urile "iitoare de trezorerie ntre cei care au pretenii fa de entitatea raportoare 5iferitele tipuri de resurse economice influeneaz diferit modul n care utilizatorii e"alueaz perspecti"ele entitii raportoare de a obine flu+uri de trezorerie "iitoare <nele flu+uri de trezorerie "iitoare rezult direct din resursele economice e+istente$ cum ar fi conturile de creane !lte flu+uri de trezorerie rezult din utilizarea n comun a c'tor"a resurse pentru a produce i comercializa bunuri i ser"icii pentru clieni 5ei aceste flu+uri de trezorerie nu pot fi corelate cu resurse economice indi"iduale 0sau cu pretenii1$ utilizatorii rapoartelor financiare trebuie s cunoasc natura i "aloarea resurselor disponibile pentru utilizarea n acti"itatea entitii raportoare

#41/

3odi%ic$ri ale resurselor economice i preten*iilor

#41: >odificrile resurselor economice i preteniilor fa de o entitate raportoare rezult din performana financiar a respecti"ei entiti 0a se "edea punctele #41=(#42,1 i din alte e"enimente sau tranzacii$ cum ar fi emiterea de instrumente de capitaluri proprii sau de datorie 0a se "edea punctul #4211 3entru a e"alua corespunztor perspecti"ele entitii raportoare de a primi flu+uri de trezorerie "iitoare$ utilizatorii trebuie s poat distinge ntre aceste dou tipuri de modificri Informaiile pri"ind performana financiar a entitii raportoare a6ut utilizatorii s neleag rentabilitatea pe care entitatea a generat(o pentru resursele sale economice Informaiile pri"ind rentabilitatea generat de entitate ofer indicii referitoare la c't de bine i(a ndeplinit conducerea responsabilitile pri"ind utilizarea

#41.

&

Fundaia IFRS

Cadrul general conceptual

eficient i eficace a resurselor entitii raportoare Informaiile pri"ind "ariabilitatea i componentele acestei rentabiliti sunt$ de asemenea$ importante$ n special pentru e"aluarea incertitudinii pri"ind flu+urile de trezorerie "iitoare Informaiile pri"ind performana financiar anterioar a entitii raportoare i modul n care conducerea i(a ndeplinit responsabilitile sunt$ de obicei$ utile pentru pre"izionarea rentabilitilor "iitoare obinute de entitate pentru resursele sale economice

Per%orman*a %inanciar$ re%lectat$ de conta"ilitatea de an&a@amente

#41= Contabilitatea de anga6amente ilustreaz efectele tranzaciilor i ale altor e"enimente i circumstane asupra resurselor economice i asupra preteniilor fa de o entitate raportoare n perioadele n care respecti"ele efecte se produc$ c-iar dac ncasrile i plile aferente de numerar au loc ntr(o perioad diferit !cest aspect este important deoarece informaiile pri"ind resursele economice i preteniile fa de o entitate raportoare$ precum i modificrile resurselor sale economice i ale preteniilor fa de entitate n decursul unei perioade ofer o baz mai solid pentru e"aluarea performanei trecute i "iitoare a entitii dec't informaiile care se refer numai la ncasrile i plile de numerar n decursul respecti"ei perioade Informaiile pri"ind performana financiar a unei entiti raportoare n decursul unei perioade$ reflectate de modificrile resurselor sale economice i preteniilor fa de entitate care au alte cauze dec't obinerea de resurse suplimentare direct de la in"estitori i creditori 0a se "edea punctul #4211$ sunt utile pentru e"aluarea capacitii trecute i "iitoare a entitii de a genera intrri nete de numerar !ceste informaii prezint msura n care entitatea raportoare i(a suplimentat resursele economice disponibile i$ astfel$ capacitatea de a genera intrri nete de numerar mai degrab prin acti"itatea sa dec't prin obinerea de resurse suplimentare direct de la in"estitori i creditori Informaiile pri"ind performana financiar a entitii raportoare n cursul unei perioade pot indica msura n care e"enimente cum sunt modificrile preurilor pieei sau ale ratelor dob'nzii au condus la creteri sau reduceri ale resurselor entitii i ale preteniilor fa de entitate$ afect'nd astfel capacitatea entitii de a genera intrri nete de numerar

#41&

#41%

Per%orman*a %inanciar$ re%lectat$ de %lu2urile de treAorerie anterioare

#42, Informaiile pri"ind flu+urile de trezorerie ale entitii raportoare n decursul unei perioade a6ut utilizatorii s e"alueze capacitatea entitii de a genera "iitoare intrri nete de numerar !cestea prezint modul n care entitatea raportoare obine i c-eltuiete numerarul$ inclusi" informaii pri"ind mprumuturile i rambursarea datoriilor$ pri"ind di"idendele pltite n numerar sau alte distribuiri n numerar ctre in"estitori$ precum i ali factori care ar putea afecta lic-iditatea sau sol"abilitatea entitii Informaiile pri"ind flu+urile de trezorerie a6ut utilizatorii s neleag acti"itile unei entiti raportoare$ s e"alueze acti"itile de finanare i de in"estiii ale acesteia$ s i e"alueze lic-iditatea sau sol"abilitatea i s interpreteze alte informaii pri"ind performana financiar

3odi%ic$ri ale resurselor economice i preten*iilor care nu reAult$ din per%orman*a %inanciar$
#421 Resursele economice i preteniile fa de o entitate raportoare se pot$ de asemenea$ modifica i din alte moti"e dec't performana financiar$ cum ar fi emiterea unor aciuni suplimentare Informaiile pri"ind acest tip de modificri sunt necesare pentru a oferi utilizatorilor o imagine complet a moti"elor pentru care resursele economice i preteniile fa de entitatea raportoare s(au modificat$ precum i a consecinelor respecti"elor modificri asupra performanei financiare "iitoare

Fundaia IFRS

Cadrul general conceptual

CAPITO U (1 ENTITATEA RAPORTOARE

(urmeaz s fie adugat)

1,

Fundaia IFRS

Cadrul general conceptual

CUPRINS CAPITO U )1 CARACTERI"TICILE CALITATI!E ALE INFOR*A+IILOR FINANCIARE UTILE

INTRODUCERE CARACTERISTICI E CA ITATIVE A E IN=OR3A4II OR =INANCIARE UTI E Caracteristici calitati#e %undamentale !ele"an !e rezentare exact & licarea caracteristicilor calitati"e fundamentale $aracteristici calitati"e am lificatoare $om arabilitate (erificabilitate O ortunitate )nteligibilitate & licarea caracteristicilor calitati"e am lificatoare CONSTRN>ERI CE 4IN DE COST ASUPRA RAPORT8RII =INANCIARE UTI E

de la punctul

+C!
+C! +C, +C? #$% #$12 #$17 #$1' #$20 #$2% #$2' #$*0 #$** +C)?

Fundaia IFRS

11

Cadrul general conceptual

CAPITO U )1 Cara$teristi$ile $alitati%e ale inf'rma,iil'r finan$iare utile Introducere

?C1 Caracteristicile calitati"e ale informaiilor financiare utile discutate n acest capitol a6ut la identificarea tipurilor de informaii care pot fi utile pentru in"estitorii e+isteni i poteniali$ mprumuttori i ali creditori n deciziile pe care acetia le iau cu pri"ire la entitatea raportoare pe baza rapoartelor financiare ale acesteia 0informaii financiare1 Rapoartele financiare ofer informaii pri"ind resursele economice ale entitii raportoare$ preteniile fa de entitatea raportoare i efectele tranzaciilor i ale altor e"enimente i condiii care modific aceste resurse i pretenii 0!ceste informaii sunt menionate n Cadrul general conceptual drept informaii pri"ind fenomenele economice 1 <nele rapoarte financiare includ$ de asemenea$ materiale e+plicati"e pri"ind ateptrile i strategiile conducerii pentru entitatea raportoare$ precum i alte tipuri de informaii cu caracter pre"izional Caracteristicile calitati"e ale informaiilor financiare utile * se aplic informaiilor financiare oferite n situaiile financiare$ precum i informaiilor financiare oferite prin alte modaliti Costul$ care este o constr'ngere general asupra capacitii entitii raportoare de a oferi informaii financiare utile$ se aplic n mod similar 2otui$ consideraiile a"ute n "edere n aplicarea caracteristicilor calitati"e i a constr'ngerilor aferente costului pot fi diferite pentru di"erse tipuri de informaii 5e e+emplu$ aplicarea lor n cazul informaiilor cu caracter pre"izional poate fi diferit de aplicarea lor informaiilor pri"ind resursele economice e+istente i preteniile fa de entitate i modificrilor acestor resurse i pretenii

?C2

?C*

Caracteristicile calitati#e ale in%orma*iilor %inanciare utile

?C/ 3entru ca informaiile financiare s fie utile$ ele trebuie s fie rele"ante i s reprezinte e+act ceea ce i propun s reprezinte <tilitatea informaiilor financiare este amplificat dac acestea sunt comparabile$ "erificabile$ oportune i inteligibile

Caracteristici calitati#e %undamentale

?C: Caracteristicile calitati"e fundamentale sunt rele"ana i reprezentarea e#act

Rele#an*$
?C. Informaiile financiare rele"ante sunt cele care au capacitatea de a genera o diferen n deciziile luate de ctre utilizatori Informaiile pot a"ea capacitatea de a genera o diferen n luarea unei decizii c-iar dac unii utilizatori aleg s nu profite de aceste informaii sau dac le cunosc de6a din alte surse Informaiile financiare au capacitatea de a genera o diferen n luarea unor decizii dac au "aloare predicti"$ "aloare de confirmare sau ambele Informaiile financiare au "aloare predicti" dac pot fi utilizate ca intrri n procesele aplicate de utilizatori pentru a pre"iziona rezultate "iitoare 3entru a a"ea "aloare predicti"$ informaiile financiare nu trebuie s reprezinte o pre"iziune sau o prognoz Informaiile financiare cu "aloare predicti" sunt folosite de utilizatori pentru realizarea propriilor lor predicii Informaiile financiare au "aloare de confirmare dac ofer feedbac@ pri"ind 0confirm sau modific1 e"aluri anterioare Aaloarea predicti" i "aloarea de confirmare a informaiilor financiare sunt n str'ns legtur Informaiile care au "aloare predicti" au adesea i "aloare de confirmare 5e e+emplu$ informaiile pri"ind "enitul pentru anul curent$ care pot fi utilizate ca baz pentru prognozarea "eniturilor n anii "iitori$ pot fi$ de asemenea$ comparate cu pre"iziunile pentru anul curent realizate n anii anteriori Rezultatele acestor

?C= ?C&

?C% ?C1,

8n acest Cadru general conceptual$ termenii caracteristici calitati"e i constr%ngeri se refer la caracteristicile calitati"e ale informaiilor financiare utile i la constr'ngerile asupra acestora

12

Fundaia IFRS

Cadrul general conceptual

comparaii pot a6uta utilizatorii s corecteze i s mbunteasc procesele utilizate pentru realizarea pre"iziunilor anterioare

Prag de semnificaie
?C11 Informaiile sunt semnificati"e dac omiterea sau prezentarea lor eronat ar putea influena deciziile pe care utilizatorii le iau pe baza informaiilor financiare pri"ind o anumit entitate raportoare Cu alte cu"inte$ pragul de semnificaie este un aspect al rele"anei specific unei entiti bazat pe natura sau magnitudinea$ sau pe ambele$ elementelor la care se refer informaiile n conte+tul raportului financiar al unei entiti indi"iduale 8n consecin$ Consiliul nu poate specifica un prag cantitati" pentru semnificaie i nu poate predetermina ce ar putea fi semnificati" ntr(o anumit situaie

RepreAentare e2act$
?C12 Rapoartele financiare reprezint fenomenele economice n cu"inte i cifre 3entru a fi utile$ informaiile financiare nu trebuie numai s reprezinte fenomenele rele"ante$ ci trebuie i s reprezinte e+act fenomenele pe care i propune s le reprezinte 3entru a fi o reprezentare e+act perfect$ o descriere trebuie s aib trei caracteristici !ceasta trebuie s fie complet $ neutr i f r erori 4ineneles$ perfeciunea este atins rareori sau c-iar niciodat #biecti"ul Consiliului este ma+imizarea calitilor de mai sus n msura n care acest lucru este posibil # descriere complet include toate informaiile necesare pentru ca un utilizator s neleag fenomenul descris$ inclusi" toate descrierile i e+plicaiile necesare 5e e+emplu$ o descriere complet a acti"elor grupului include$ cel puin$ o descriere a naturii acti"elor grupului$ o descriere numeric a tuturor acti"elor grupului i o descriere a ceea ce reprezint descrierea numeric 0de e+emplu$ costul iniial$ costul a6ustat sau "aloarea 6ust1 3entru unele elemente$ o descriere complet poate s impun e+plicaii pri"ind faptele semnificati"e referitoare la calitatea i natura elementelor$ factorilor i circumstanelor care ar putea s le afecteze calitatea i natura$ i procesul utilizat pentru a determina descrierile numerice # descriere neutr este una care nu suport influene n selecia i prezentarea informaiilor financiare # descriere neutr nu este denaturat$ ponderat$ accentuat$ neaccentuat sau manipulat n alt fel pentru a crete probabilitatea ca informaiile financiare s fie primite fa"orabil sau nefa"orabil de ctre utilizatori Informaii neutre nu nseamn informaii fr scop sau fr influen asupra comportamentului 5in contr$ informaiile financiare rele"ante sunt$ prin definiie$ cele care au capacitatea de a genera o diferen n deciziile luate de ctre utilizatori Reprezentarea e+act nu nseamn e+actitudine sub toate aspectele Fr erori nseamn c nu e+ist erori sau omisiuni n descrierea fenomenelor$ iar procesul utilizat pentru a genera informaiile raportate a fost selectat i aplicat fr erori n cadrul procesului 8n acest conte+t$ fr erori nu nseamn perfect e+act sub toate aspectele 5e e+emplu$ nu se poate determina dac o estimare a unui pre sau a unei "alori ce nu poate fi obser"at01 este e+act sau ine+act 2otui$ o reprezentare a respecti"ei estimri poate fi e+act dac "aloarea este descris clar i precis ca fiind o estimare$ dac sunt e+plicate natura i limitele procesului de estimare i dac nu au fost fcute erori n selectarea i aplicarea unui proces adec"at pentru elaborarea estimrii 5intr(o reprezentare e+act$ n sine$ nu rezult neaprat informaii utile 5e e+emplu$ o entitate raportoare poate primi imobilizri corporale printr(o sub"enie gu"ernamental 8n mod e"ident$ a raporta c o entitate a dob'ndit un acti" fr a suporta un cost ar reprezenta e+act costul pentru entitate$ dar aceast informaie probabil c nu ar fi foarte util <n e+emplu ce"a mai subtil este cel al unei estimri a sumei prin care ar trebui a6ustat "aloarea contabil a unui acti" pentru a reflecta deprecierea n "aloarea acti"ului Respecti"a estimare poate fi o reprezentare e+act dac entitatea raportoare a aplicat corespunztor un proces adec"at$ dac a descris corespunztor estimarea i a e+plicat orice incertitudini care afecteaz semnificati" estimarea 2otui$ dac ni"elul de incertitudine al unei astfel de estimri este suficient de ridicat$ respecti"a estimare nu "a fi deosebit de util Cu alte cu"inte$ rele"ana reprezentrii e+acte a acti"ului este ndoielnic 5ac nu e+ist o reprezentare alternati" mai e+act$ este posibil ca respecti"a estimare s ofere cele mai bune informaii disponibile

?C1*

?C1/

?C1:

?C1.

Aplicarea caracteristicilor calitati#e %undamentale

?C1= 3entru a fi utile$ informaiile trebuie s fie at't rele"ante$ c't i reprezentate e+act Bici o reprezentare e+act a unui fenomen irele"ant$ i nici o reprezentare ine+act a unui fenomen rele"ant nu a6ut utilizatorii n luarea unor decizii bune

Fundaia IFRS

1*

Cadrul general conceptual

?C1&

Cel mai eficient i eficace proces de aplicare a caracteristicilor calitati"e fundamentale este$ de obicei$ aa cum este prezentat mai 6os 0sub rezer"a efectelor caracteristicilor amplificatoare i a constr'ngerii costului$ care nu sunt luate n considerare n acest e+emplu1 8n primul r'nd$ se identific un fenomen economic care are potenialul de a fi folositor utilizatorilor informaiilor financiare ale entitii raportoare 8n al doilea r'nd$ se identific tipul de informaii cu pri"ire la respecti"ul fenomen care ar fi cele mai rele"ante dac ar fi disponibile i dac ar putea fi reprezentate e+act 8n al treilea r'nd$ se determin dac informaiile sunt disponibile i pot fi reprezentate e+act 5ac aceste condiii sunt ndeplinite$ procesul de ntrunire a caracteristicilor calitati"e fundamentale se nc-eie la acest punct 5ac nu$ procesul este repetat pentru urmtoarea categorie de informaie rele"ant

Caracteristici calitati#e ampli%icatoare

?C1% Comparabilitatea$ "erificabilitatea$ oportunitatea i inteligibilitatea sunt caracteristici calitati"e care amplific utilitatea informaiilor rele"ante i reprezentate e+act Caracteristicile calitati"e amplificatoare pot a6uta n alegerea unei modaliti din dou alternati"e care trebuie utilizat pentru a descrie un fenomen$ dac se consider c ambele sunt la fel de rele"ante i e+act reprezentate

Compara"ilitate
?C2, 5eciziile utilizatorilor presupun alegerea ntre alternati"e$ de e+emplu$ "'nzarea sau pstrarea unei in"estiii sau in"estirea ntr(o entitate raportoare sau n alta 8n consecin$ informaiile pri"ind o entitate raportoare sunt mult mai utile dac pot fi comparate cu informaii similare despre alte entiti i cu informaii similare despre aceeai entitate aferente unei alte perioade sau date Comparabilitatea este una din caracteristicile calitati"e care permite utilizatorilor s identifice i s neleag similitudinile i diferenele dintre elemente Spre deosebire de celelalte caracteristici calitati"e$ comparabilitatea nu se refer la un singur element # comparaie necesit cel puin dou elemente Consec"ena$ dei ine de comparabilitate$ nu este identic cu aceasta Consec"ena se refer la utilizarea acelorai metode pentru aceleai elemente$ fie de la o perioad la alta n cadrul unei entiti raportoare$ fie ntr(o singur perioad pentru entiti diferite Comparabilitatea este scopul9 consec"ena a6ut la atingerea acestui scop Comparabilitatea nu este uniformitate 3entru ca informaiile s fie comparabile$ aspectele similare trebuie s fie prezentate similar$ iar aspectele diferite trebuie s fie prezentate diferit Comparabilitatea informaiilor financiare nu este amplificat dac aspectele diferite sunt fcute s par similare$ i nici dac aspectele similare sunt fcute s par diferite ;ste posibil s se obin un anumit grad de comparabilitate prin satisfacerea caracteristicilor calitati"e fundamentale # reprezentare e+act a unui fenomen economic rele"ant trebuie$ n mod firesc$ s aib un anumit grad de comparabilitate cu o reprezentare e+act a unui fenomen economic rele"ant similar al unei alte entiti raportoare 5ei un fenomen economic unic poate fi reprezentat e+act n multiple moduri$ permiterea unor metode contabile alternati"e pentru acelai fenomen economic diminueaz comparabilitatea

?C21

?C22

?C2*

?C2/

?C2:

Veri%ica"ilitate
?C2. Aerificabilitatea a6ut n asigurarea utilizatorilor c informaiile reprezint e+act fenomenele economice pe care i propun s le reprezinte 3rin "erificabilitate se nelege c diferii obser"atori independeni i n cunotin de cauz ar putea a6unge la un consens$ dar nu neaprat la un acord total$ c o anumit descriere este o reprezentare e+act 3entru a fi "erificabile$ informaiile cuantificate nu trebuie s fie o singur estimare punctual <n inter"al de "alori posibile i probabilitile aferente acestora pot fi$ de asemenea$ "erificate Aerificarea poate fi direct sau indirect Aerificarea direct se refer la "erificarea unei "alori sau a altor reprezentri prin obser"are direct$ de e+emplu$ prin numrarea banilor Aerificarea indirect se refer la "erificarea intrrilor pentru un model$ o formul sau o alt te-nic i la recalcularea rezultatelor prin utilizarea aceleiai metodologii <n e+emplu l reprezint "erificarea "alorilor contabile ale stocurilor prin "erificarea intrrilor 0cantiti i costuri1 i prin recalcularea stocurilor finale prin utilizarea acelorai ipoteze pri"ind flu+ul costurilor 0de e+emplu$ utilizarea metodei primul intrat$ primul ieit1 Se poate s nu fie posibil s se "erifice unele e+plicaii i informaii cu caracter pre"izional p'n ntr(o perioad "iitoare sau c-iar deloc 3entru a a6uta utilizatorii s decid dac doresc s utilizeze respecti"ele

?C2=

?C2&

1/

Fundaia IFRS

Cadrul general conceptual

informaii$ ar fi$ n mod normal$ necesar s se prezinte ipotezele fundamentale$ metodele de compilare a informaiilor i ali factori i circumstane care susin informaiile

Oportunitate
?C2% #portunitatea nseamn c informaiile sunt disponibile pentru factorii decizionali n timp util pentru a le influena deciziile 8n general$ cu c't sunt mai "ec-i informaiile$ cu at't sunt mai puin utile 2otui$ unele informaii pot s rm'n oportune mult timp dup finalul perioadei de raportare deoarece$ de e+emplu$ unii utilizatori ar putea fi ne"oii s identifice i s aprecieze tendinele

Inteli&i"ilitate
?C*, ?C*1 Clasificarea$ caracterizarea i prezentarea n mod clar i concis a informaiilor le fac pe acestea inteligibile <nele fenomene sunt inerent comple+e i nu pot fi transformate n fenomene uor de neles ;+cluderea informaiilor pri"ind aceste fenomene din rapoartele financiare ar putea face informaiile din respecti"ele rapoarte financiare mai uor de neles 2otui$ respecti"ele rapoarte ar fi incomplete i$ prin urmare$ potenial neltoare Rapoartele financiare sunt ntocmite pentru utilizatorii care dispun de cunotine suficiente pri"ind acti"itile de afaceri i economice i care studiaz i analizeaz informaiile cu atenia cu"enit ;ste posibil ca$ uneori$ c-iar i utilizatorii bine informai i ateni s fie ne"oii s solicite a6utorul unui consilier pentru a nelege informaiile pri"ind fenomenele economice comple+e

?C*2

Aplicarea caracteristicilor calitati#e ampli%icatoare

?C** Caracteristicile calitati"e amplificatoare trebuie ma+imizate n msura n care acest lucru este posibil 2otui$ caracteristicile calitati"e amplificatoare$ fie indi"idual$ fie n grup$ nu pot face informaiile utile dac respecti"ele informaii sunt irele"ante sau nu sunt reprezentate e+act !plicarea caracteristicilor calitati"e amplificatoare este un proces interacti" care nu are o ordine prestabilit <neori este posibil s fie necesar ca una dintre caracteristicile calitati"e amplificatoare s fie diminuat pentru a ma+imiza una din celelalte caracteristici calitati"e 5e e+emplu$ este posibil s fie 6ustificat o reducere temporar a comparabilitii ca rezultat al aplicrii prospecti"e a unui nou standard de raportare financiar pentru a mbunti rele"ana sau reprezentarea e+act pe termen lung 3rezentrile adec"ate pot compensa parial lipsa comparabilitii

?C*/

Constr;n&eri ce *in de cost asupra raport$rii %inanciare utile

?C*: Costul este o constr'ngere general ce acioneaz asupra informaiilor ce pot fi oferite de raportarea financiar Raportarea informaiilor financiare impune costuri i este important ca aceste costuri s fie 6ustificate de beneficiile raportrii respecti"elor informaii ;+ist c'te"a tipuri de costuri i beneficii care trebuie a"ute n "edere Furnizorii de informaii financiare i canalizeaz cea mai mare parte a efortului nspre colectarea$ procesarea$ "erificarea i diseminarea informaiilor financiare$ dar$ n ultim instan$ aceste costuri sunt suportate de utilizatori sub forma rentabilitilor reduse <tilizatorii informaiilor financiare suport i costurile aferente analizrii i interpretrii informaiilor oferite 5ac informaiile necesare nu sunt oferite$ utilizatorii suport costuri suplimentare pentru a obine respecti"ele informaii din alt parte sau pentru a le estima Raportarea informaiilor financiare rele"ante i care reprezint e+act ceea ce i propun s reprezinte a6ut utilizatorii s ia decizii cu mai mult ncredere !ceasta duce la o funcionare mai eficient a pieelor de capital i la un cost mai redus al capitalului pentru economie$ ca ntreg <n in"estitor indi"idual$ un mprumuttor sau un alt creditor primete beneficii i din luarea unor decizii mai informate Cu toate acestea$ nu este posibil ca rapoartele financiare cu scop general s ofere toate informaiile pe care le consider rele"ante fiecare utilizator 8n aplicarea constr'ngerii ce ine de cost$ Consiliul apreciaz dac este posibil ca beneficiile raportrii unui anumit tip de informaii s 6ustifice costurile suportate pentru oferirea i utilizarea respecti"elor informaii !tunci c'nd aplic constr'ngerea ce ine de cost n elaborarea unui standard propus de raportare financiar$ Consiliul ncearc s obin informaii de la furnizorii de informaii financiare$ de la utilizatori$ auditori$ mediul academic i alte pri cu pri"ire la natura i cantitatea preconizat a beneficiilor i costurilor

?C*.

?C*=

?C*&

Fundaia IFRS

1:

Cadrul general conceptual

implicate de respecti"ul standard 8n cele mai multe cazuri$ e"alurile se bazeaz pe o combinaie a informaiilor cantitati"e i calitati"e ?C*% 5in cauza subiecti"itii inerente$ e"alurile di"erselor persoane pri"ind costurile i beneficiile raportrii unor anumite elemente de informaii financiare "or diferi 3rin urmare$ Consiliul ncearc s aib n "edere costurile i beneficiile n relaie cu raportarea financiar n general$ i nu numai n relaie cu entitile raportoare indi"iduale !ceasta nu nseamn c e"aluarea costurilor i beneficiilor 6ustific ntotdeauna e+istena acelorai dispoziii de raportare pentru toate entitile ;ste posibil ca diferenele s fie adec"ate din cauza dimensiunilor diferite ale entitilor$ a modalitilor diferite 0publice sau pri"ate1 de obinere a capitalului$ a ne"oilor diferiilor utilizatori sau a altor factori

1.

Fundaia IFRS

Cadrul general conceptual

CUPRINS CAPITO U ,1 CADRUL GENERAL -!./.01 TEBTU P8STRAT

IPOTE5E DE 'A58 Continuitatea acti#it$*ii E E3ENTE E SITUA4II OR =INANCIARE PoAi*ia %inanciar$ Acti#e Datorii Capitaluri proprii Per%orman*$ Venit CDeltuieli A@ust$ri pentru men*inerea capitalului RECUNOA:TEREA E E3ENTE OR DIN SITUA4II E =INANCIARE Pro"a"ilitatea realiA$rii unor "ene%icii economice #iitoare =ia"ilitatea e#alu$rii Recunoaterea acti#elor Recunoaterea datoriilor Recunoaterea #eniturilor Recunoaterea cDeltuielilor EVA UAREA E E3ENTE OR DIN SITUA4II E =INANCIARE CONCEPTE DE CAPITA :I DE 3EN4INERE A CAPITA U UI Concepte de capital Concepte de men*inere a capitalului i de determinare a pro%itului

de la punctul

,C! ,C! ,C( ,C, ,C/ ,C!? ,C(9 ,C(, ,C(. ,C)) ,C)E ,C)F ,C,9 ,C,! ,C,, ,C,E ,C,F ,C,. ,C?, ,C?F ,C?F ,C?.

Fundaia IFRS

1=

Cadrul general conceptual

Capitolul ,1 Cadrul general -!./.01 te2tul p$strat

&e#tul p strat din Cadrul general pentru ntocmirea i prezentarea situaiilor financiare '1()(* nu a fost modificat pentru a reflecta modific rile f cute prin IAS 1 3rezentarea situaiilor financiare 're"izuit n 200+*. &e#tul p strat "a fi$ de asemenea$ actualizat dup ce Consiliul "a analiza elementele situaiilor financiare i bazele lor de e"aluare.

IpoteAe de "aA$ Continuitatea acti#it$*ii

/1 Situaiile financiare sunt ntocmite$ de regul$ pornind de la ipoteza c o entitate i "a continua acti"itatea i n "iitorul pre"izibil !stfel$ se presupune c entitatea nu are intenia i nici ne"oia de a lic-ida sau de a(i reduce n mod semnificati" acti"itatea9 dac o astfel de intenie sau ne"oie e+ist$ ar putea fi ne"oie ca situaiile financiare s fie ntocmite pe o baz diferit de e"aluare i$ n acest caz$ trebuie indicat baza utilizat

Elementele situa*iilor %inanciare

/2 Situaiile financiare descriu rezultatele financiare ale tranzaciilor i ale altor e"enimente$ grup'ndu(le n categorii cuprinztoare conform caracteristicilor economice !ceste categorii largi sunt numite elementele situaiilor financiare ;lementele direct legate de e"aluarea poziiei financiare din bilan sunt acti"ele$ datoriile i capitalurile proprii ;lementele direct legate de e"aluarea performanei n situaia "eniturilor i c-eltuielilor sunt "eniturile i c-eltuielile Situaia modificrilor poziiei financiare reflect$ de obicei$ elementele din situaia "eniturilor i c-eltuielilor i modificrile elementelor din bilan9 n consecin$ prezentul Cadru general conceptual nu identific elementele specifice acestei situaii 3rezentarea acestor elemente n bilan i n situaia "eniturilor i c-eltuielilor implic un proces de subclasificare 5e e+emplu$ acti"ele i datoriile pot fi clasificate dup natura sau funcia lor n acti"itatea entitii$ cu scopul de a prezenta informaii n cea mai folositoare manier pentru utilizatori$ pentru a(i fundamenta deciziile economice

/*

PoAi*ia %inanciar$
// ;lementele direct legate de e"aluarea poziiei financiare sunt acti"ele$ datoriile i capitalurile proprii !cestea sunt definite dup cum urmeaz7 0a1 0b1 0c1 /: <n acti" este o resurs controlat de entitate ca rezultat al unor e"enimente trecute i de la care se preconizeaz c "or decurge beneficii economice "iitoare pentru entitate # datorie este o obligaie actual a entitii$ rezultat din e"enimente trecute$ a crei decontare se ateapt s determine o ieire de resurse ncorpor'nd beneficii economice din entitate Capitalurile proprii reprezint interesul rezidual n acti"ele unei entiti dup deducerea tuturor datoriilor sale

5efiniiile unui acti" i a unei datorii identific toate caracteristicile eseniale ale acestora$ dar nu ncearc s specifice criteriile ce trebuie ndeplinite nainte de a fi recunoscute n bilan !stfel$ definiiile includ i elemente care nu sunt recunoscute drept acti"e sau datorii n bilan$ deoarece nu satisfac criteriile de recunoatere prezentate la punctele / *=(/ :* 8n special trebuie s e+iste certitudinea c flu+urile de beneficii economice "iitoare$ dinspre sau ctre entitate$ ndeplinesc criteriile de probabilitate de la punctul / *&$ nainte de a recunoate un acti" sau o datorie Ca stabilirea momentului n care un element corespunde definiiei unui acti"$ unei datorii sau capitalurilor proprii$ trebuie acordat atenie fondului i realitii economice ale acestuia$ i nu numai formei sale

/.

1&

Fundaia IFRS

Cadrul general conceptual

6uridice !stfel$ de e+emplu$ n cazul contractelor de leasing financiar$ fondul i realitatea economic reprezint faptul c locatarul obine beneficiile economice ale utilizrii bunului contractat pe cea mai mare parte a duratei de utilizare a acestuia n sc-imbul obligaiei de a plti pentru acest drept o sum apro+imati" egal cu "aloarea 6ust a acti"ului i dob'nda aferent 5in acest moti"$ leasingul financiar d natere unor elemente ce satisfac definiiile unui acti" i a unei datorii$ i care sunt recunoscute$ n consecin$ n bilanul locatarului /= 4ilanurile elaborate conform IFRS(urilor actuale pot include i elemente care nu satisfac definiia unui acti" sau a unei datorii i nici nu sunt prezentate ca parte a capitalurilor proprii 5efiniiile prezentate la punctul / / "or sta totui la baza re"izuirilor "iitoare ale IFRS(urilor$ precum i la baza elaborrii unor noi IFRS(uri

Acti#e
/& 4eneficiile economice "iitoare ncorporate ntr(un acti" reprezint potenialul de a contribui$ direct sau indirect$ la flu+ul de numerar i de ec-i"alente de numerar ctre entitate !cest potenial poate fi unul producti"$ fc'nd parte din acti"itile de e+ploatare ale entitii 5e asemenea$ se poate transforma n numerar sau ec-i"alente de numerar sau poate a"ea capacitatea de a reduce ieirile de numerar$ precum un proces alternati" de producie care micoreaz costurile 5e obicei$ o entitate i utilizeaz acti"ele pentru a produce bunuri sau pentru a presta ser"icii capabile s satisfac dorinele sau necesitile clienilor9 datorit faptului c aceste bunuri sau ser"icii pot satisface aceste dorine sau necesiti$ clienii sunt dispui s plteasc pentru a le obine$ contribuind astfel la flu+ul de trezorerie al entitii Bumerarul n sine confer un a"anta6 entitii datorit faptului c permite controlul celorlalte resurse 4eneficiile economice "iitoare ncorporate ntr(un acti" pot intra n entitate n mai multe moduri 5e e+emplu$ un acti" poate fi7 0a1 0b1 0c1 0d1 / 11 utilizat separat sau mpreun cu alte acti"e pentru prestarea de ser"icii sau producia de bunuri destinate "'nzrii de ctre entitate9 sc-imbat pentru alte acti"e9 utilizat pentru decontarea unei datorii9 sau distribuit proprietarilor entitii

/%

/ 1,

>ulte acti"e$ de e+emplu$ imobilizrile corporale$ au o form fizic Cu toate acestea$ forma fizic nu este esenial pentru e+istena unui acti"9 de aceea$ bre"etele i drepturile de autor$ de e+emplu$ sunt acti"e dac se ateapt s genereze beneficii economice "iitoare entitii i dac sunt controlate de aceasta >ulte acti"e$ de e+emplu$ creanele i proprietile imobiliare$ sunt asociate cu drepturi legale$ inclusi" dreptul la proprietate 5reptul de proprietate nu este esenial pentru determinarea e+istenei unui acti"9 astfel$ de e+emplu$ o proprietate imobiliar deinut n baza unui contract de leasing este un acti" n cazul n care entitatea controleaz beneficiile oferite de proprietatea respecti" 5ei capacitatea unei entiti de a controla beneficiile este de obicei rezultatul drepturilor legale$ un element poate satisface definiia unui acti" c-iar i fr a e+ista un control legal 5e e+emplu$ @noD(-oD(ul obinut dintr(o acti"itate de dez"oltare poate corespunde definiiei unui acti" atunci c'nd entitatea controleaz beneficiile acestui @noD( -oD in'ndu(l secret !cti"ele unei entiti rezult din tranzacii sau din alte e"enimente anterioare 8n mod normal$ entitile obin acti"ele prin cumprarea sau producerea acestora$ dar i alte tranzacii sau e"enimente pot genera acti"e9 e+emple pot fi proprietile primite de entitate de la gu"ern ca parte a unui program de ncura6are a creterii economice ntr(o regiune i de descoperire a rezer"elor minerale 2ranzaciile sau e"enimentele ce sunt ateptate n "iitor nu genereaz prin ele nsele acti"e9 de aceea$ de e+emplu$ intenia de a cumpra un bun nu corespunde$ prin ea nsi$ definiiei unui acti" ;+ist o legtur str'ns ntre c-eltuielile suportate i generarea de acti"e$ dar nu este neaprat necesar ca cele dou s coincid 5e aceea$ n momentul n care o entitate suport o c-eltuial$ aceasta poate nsemna c se urmrete obinerea de beneficii economice "iitoare$ dar nu este o do"ad concludent c a fost obinut un element care corespunde definiiei unui acti" Similar$ absena unei c-eltuieli aferente nu e+clude posibilitatea ca un element s satisfac definiia unui acti" care poate fi recunoscut n bilan9 de e+emplu$ elementele care au fost donate unei entiti pot satisface definiia unui acti"

/ 12

/ 1*

/ 1/

Fundaia IFRS

1%

Cadrul general conceptual

Datorii
/ 1: # caracteristic esenial a unei datorii este faptul c entitatea are o obligaie actual # obligaie reprezint o datorie sau o responsabilitate de a aciona ntr(un anumit fel Cegea poate impune respectarea obligaiilor aprute drept consecin a unui contract sau a unei dispoziii legale !cesta este cazul n mod normal$ de e+emplu$ cu sumele ce trebuie pltite pentru bunuri i ser"icii primite 5e asemenea$ obligaiile apar i din acti"itatea normal$ din cutume i din dorina de a menine bune relaii de afaceri sau de a se comporta ntr( o manier ec-itabil 5ac$ de e+emplu$ o entitate decide$ ca parte a politicii sale$ s remedieze defeciunile produselor sale c-iar i dup ce perioada de garanie a e+pirat$ sumele ce se ateapt s fie c-eltuite n legtur cu bunurile de6a "'ndute reprezint datorii 2rebuie fcut distincia ntre o obligaie actual i un anga6ament "iitor 5ecizia conducerii unei entiti de a dob'ndi acti"e n "iitor nu reprezint$ prin ea nsi$ o obligaie actual 8n mod normal$ obligaia apare numai n momentul li"rrii acti"ului sau n momentul n care entitatea are un acord ire"ocabil de a dob'ndi acti"ul 8n cazul din urm$ natura ire"ocabil a acordului nseamn c urmrile economice ale neonorrii obligaiei$ de e+emplu$ din cauza e+istenei unei penalizri substaniale$ aduc entitatea aproape n imposibilitatea de a mpiedica flu+ul resurselor ctre o alt parte 5econtarea unei obligaii actuale implic$ de obicei$ renunarea entitii la anumite resurse care ncorporeaz beneficii economice$ n scopul satisfacerii preteniilor celeilalte pri 5econtarea unei obligaii actuale se poate face n mai multe moduri$ de e+emplu$ prin7 0a1 0b1 0c1 0d1 0e1 plata n numerar9 transferul altor acti"e9 prestarea de ser"icii9 nlocuirea respecti"ei obligaii cu alt obligaie9 sau con"ersia obligaiei n capitaluri proprii

/ 1.

/ 1=

# obligaie poate fi stins i prin alte mi6loace$ cum ar fi renunarea de ctre creditor la drepturile sale / 1& 5atoriile rezult din tranzacii sau alte e"enimente anterioare 5e e+emplu$ ac-iziia de bunuri sau utilizarea ser"iciilor d natere unor datorii comerciale 0n afara cazului n care se face plata n a"ans sau se pltete n momentul li"rrii1$ iar primirea unui credit de la banc d natere unei obligaii de rambursare a creditului 5e asemenea$ o entitate poate recunoate drept datorii reducerile "iitoare pe baza cumprrilor anuale fcute de clieni9 n acest caz$ "'nzarea bunurilor din perioada anterioar este tranzacia care genereaz datoria respecti" <nele datorii pot fi e"aluate doar prin utilizarea unui grad ridicat de estimare <nele entiti descriu aceste datorii drept pro"izioane 8n anumite ri$ asemenea pro"izioane nu sunt pri"ite ca datorii$ deoarece conceptul de datorie este definit mai restr'ns$ n aa fel nc't s includ doar sumele ce pot fi stabilite fr a fi necesar s se fac estimri 5efiniia unei datorii de la punctul / / este bazat pe o abordare mai cuprinztoare !stfel$ c'nd un pro"izion implic o obligaie actual i satisface restul definiiei$ acesta este o datorie c-iar dac suma trebuie s fie estimat ;+emplele din aceast categorie se refer la pro"izioanele pentru pli ce trebuie fcute pentru garaniile e+istente i la pro"izioanele pentru acoperirea obligaiilor pri"ind pensiile

/ 1%

Capitaluri proprii
/ 2, 5ei capitalurile proprii sunt definite la punctul / / ca un interes rezidual al acionarilor$ di"ersele lor componente pot fi prezentate pe linii separate n bilan 5e e+emplu$ ntr(o entitate cu personalitate 6uridic$ contribuiile acionarilor$ rezultatele reportate$ rezer"ele care reprezint distribuirea rezultatului reportat i rezer"ele care reprezint a6ustri pentru meninerea capitalului pot fi prezentate separat !semenea clasificri pot fi rele"ante pentru utilizatorii situaiilor financiare n procesul de luare a deciziilor$ atunci c'nd e+ist restricii legale sau de alt natur pri"ind capacitatea entitii de a distribui sau de a utiliza ntr( un alt mod capitalurile sale proprii 5e asemenea$ poate fi reflectat faptul c prile care au participaii n capitalurile proprii ale entitii au drepturi diferite cu pri"ire la primirea di"idendelor sau la rambursarea capitalurilor proprii Constituirea rezer"elor este pre"zut uneori de statut sau de alte acte normati"e$ n scopul asigurrii unei msuri suplimentare de protecie mpotri"a efectelor pierderilor pentru entitate i creditorii acesteia 3ot fi constituite alte rezer"e dac legislaia fiscal naional asigur scutirea sau reducerea impozitului atunci c'nd se fac transferuri ctre astfel de rezer"e ;+istena i mrimea unor asemenea rezer"e legale$ statutare

/ 21

2,

Fundaia IFRS

Cadrul general conceptual

i fiscale constituie o informaie care poate fi rele"ant pentru utilizatori n luarea deciziilor 2ransferurile ctre asemenea rezer"e sunt mai degrab alocri ale rezultatului reportat dec't c-eltuieli / 22 Aaloarea la care capitalurile proprii sunt nregistrate n bilan depinde de e"aluarea acti"elor i datoriilor 8n mod normal$ "aloarea agregat a capitalurilor proprii nu poate corespunde dec't din nt'mplare cu "aloarea de pia agregat a aciunilor entitii sau cu suma care ar putea fi obinut prin "'nzarea pe buci a acti"ului net sau a entitii n ntregime$ presupun'nd continuitatea acti"itii !cti"itile comerciale$ industriale i de afaceri sunt$ de multe ori$ realizate sub forma entitilor cu asociat unic$ a parteneriatelor$ a trusturilor$ precum i a diferitelor tipuri de entiti cu capital de stat Cadrul legal i de reglementare pentru astfel de entiti este adesea diferit de cel care se aplic n cazul entitilor corporati"e 5e e+emplu$ pot e+ista unele restricii n ceea ce pri"ete repartizarea sumelor incluse n capitalurile proprii ctre proprietari sau ctre ali beneficiari 2otui$ definiia capitalurilor proprii$ precum i alte aspecte ale prezentului Cadru general conceptual referitoare la capitalurile proprii sunt "alabile i pentru astfel de entiti

/ 2*

Per%orman*$
/ 2/ 3rofitul este frec"ent utilizat ca o msur a performanei sau ca baz de referin pentru ali indicatori$ cum ar fi rentabilitatea in"estiiei sau rezultatul pe aciune Aeniturile i c-eltuielile constituie elemente direct legate de e"aluarea profitului Recunoaterea i e"aluarea "eniturilor i c-eltuielilor i deci ale profitului depind parial de conceptele de capital i de meninere a capitalului$ concepte utilizate de entiti n elaborarea situaiilor financiare !ceste concepte sunt prezentate n cadrul punctelor / :=(/ .: ;lementele de "enituri i c-eltuieli sunt definite dup cum urmeaz7 0a1 Aeniturile sunt ma6orri ale beneficiilor economice n cursul perioadei contabile sub forma intrrilor de acti"e sau a mririi "alorii acti"elor sau a diminurii datoriilor$ care au drept rezultat creteri ale capitalurilor proprii$ altele dec't cele legate de contribuii ale participanilor la capitalurile proprii C-eltuielile sunt scderi ale beneficiilor economice n cursul perioadei contabile sub forma unor ieiri sau epuizri ale acti"elor sau a suportrii unor datorii$ care au drept rezultat reduceri ale capitalului propriu$ altele dec't cele legate de distribuirea ctre participanii la capitalul propriu

/ 2:

0b1

/ 2.

5efiniiile "eniturilor i c-eltuielilor identific toate caracteristicile eseniale ale acestora$ dar nu ncearc s specifice criteriile care trebuie ndeplinite nainte de a fi recunoscute n situaia "eniturilor i c-eltuielilor Criteriile de recunoatere a "eniturilor i c-eltuielilor sunt prezentate la punctele / *=(/ :* Aeniturile i c-eltuielile se pot regsi n situaia "eniturilor i c-eltuielilor n diferite moduri$ astfel nc't s furnizeze informaiile rele"ante pentru procesul economic decizional 5e e+emplu$ se folosete adesea distincia ntre acele elemente de "enituri i c-eltuieli care sunt rezultatul acti"itilor curente ale entitii i cele care nu sunt rezultatul acestor acti"iti !ceast distincie se realizeaz plec'nd de la prezumia c sursa unui element este rele"ant n procesul de e"aluare a capacitii entitii de a genera n "iitor numerar i ec-i"alente de numerar9 de e+emplu$ acti"iti nt'mpltoare$ cum ar fi cedarea unei in"estiii pe termen lung$ nu pot aprea n mod curent !tunci c'nd se face distincia dintre elemente n acest mod$ este necesar analiza naturii i acti"itii entitii ;lementele care pentru unele entiti sunt rezultatul unor acti"iti curente pot reprezenta$ n cazul altor entiti$ acti"iti neobinuite 5e asemenea$ distincia dintre elementele de "enituri i c-eltuieli i combinarea acestora n diferite moduri permit entitii s i prezinte n mod "ariat performanele !ceste clasificri prezint diferite grade de cuprindere 5e e+emplu$ situaia "eniturilor i c-eltuielilor poate include mar6a brut$ profitul sau pierderea din acti"itile curente nainte de impozitare$ profitul sau pierderea din acti"itile curente dup impozitare i profitul sau pierderea

/ 2=

/ 2&

Venit
/ 2% 5efiniia "enitului include at't "eniturile$ c't i c'tigurile 2ermenul de "enituri se refer la acele "enituri care apar n cursul desfurrii de ctre o entitate a acti"itii sale curente$ termenul fiind regsit i sub alte denumiri$ precum "'nzri$ onorarii$ dob'nzi$ di"idende$ rede"ene i c-irii C'tigurile reprezint alte elemente care corespund definiiei "eniturilor i pot aprea sau nu ca rezultat al acti"itii curente a entitii C'tigurile reprezint creteri ale beneficiilor economice i din acest punct de "edere nu difer ca natur de "enituri 3rin urmare$ n prezentul Cadru general conceptual$ c'tigurile nu sunt pri"ite ca elemente separate

/ *,

Fundaia IFRS

21

Cadrul general conceptual

/ *1

C'tigurile includ$ de e+emplu$ sumele rezultate n urma cedrii acti"elor imobilizate 5efiniia "eniturilor include totodat i c'tigurile nerealizate9 de e+emplu$ cele rezultate din ree"aluarea titlurilor de plasament i cele rezultate din creterea "alorii contabile a acti"elor imobilizate !tunci c'nd sunt recunoscute n situaia "eniturilor i c-eltuielilor$ c'tigurile sunt prezentate$ de obicei$ separat$ deoarece cunoaterea e+istenei acestora este important pentru luarea deciziilor economice C'tigurile sunt prezentate$ de regul$ la "aloarea net$ e+clusi" c-eltuielile aferente Aeniturile pot fi utilizate pentru ac-iziionarea de acti"e sau pentru creterea "alorii diferitelor tipuri de acti"e9 e+emple de astfel de acti"e includ numerarul$ creanele$ bunurile i ser"iciile primite n sc-imbul bunurilor i ser"iciilor furnizate Aeniturile pot rezulta$ de asemenea$ din decontarea datoriilor 5e e+emplu$ o entitate i poate furniza bunuri i ser"icii unui creditor n scopul decontrii unei datorii legate de un credit n derulare

/ *2

CDeltuieli
/ ** 5efiniia c-eltuielilor include pierderile$ precum i acele c-eltuieli care apar n procesul desfurrii acti"itilor curente ale entitii 5e e+emplu$ c-eltuielile care apar n cursul acti"itilor curente ale entitii includ costul "'nzrilor$ salariile i amortizarea ;le se regsesc$ de obicei$ sub forma ieirilor sau scderii "alorii acti"elor$ cum ar fi numerarul sau ec-i"alentele de numerar$ stocurile i imobilizrile corporale 3ierderile reprezint alte elemente care corespund definiiei c-eltuielilor i pot aprea sau nu ca rezultat al acti"itii curente a entitii 3ierderile reprezint diminuri ale beneficiilor economice i din acest punct de "edere nu difer ca natur de alte c-eltuieli 3rin urmare$ n prezentul Cadru general conceptual ele nu sunt pri"ite ca elemente separate 8n categoria pierderilor sunt incluse$ de e+emplu$ cele rezultate din dezastre$ cum ar fi inundaiile sau incendiile$ precum i cele rezultate din cedarea acti"elor imobilizate 5e asemenea$ definiia c-eltuielilor include i pierderile nerealizate$ cum ar fi cele rezultate din creterea cursului de sc-imb "alutar n cazul unor mprumuturi pe care entitatea le(a contractat n "alut !tunci c'nd sunt recunoscute n situaia "eniturilor i c-eltuielilor$ pierderile sunt prezentate$ de obicei$ separat$ deoarece cunoaterea e+istenei acestora este important pentru luarea deciziilor economice 3ierderile sunt prezentate$ de regul$ la "aloarea net$ e+clusi" "eniturile aferente

/ */

/ *:

A@ust$ri pentru men*inerea capitalului

/ *. Ree"aluarea sau retratarea "alorii acti"elor i datoriilor determin creteri sau diminuri ale capitalurilor proprii 5ei aceste creteri sau diminuri corespund definiiei "eniturilor i c-eltuielilor$ ele nu sunt incluse n situaia "eniturilor i c-eltuielilor pe baza anumitor concepte legate de meninerea capitalului 8n sc-imb$ ele sunt incluse n capitalurile proprii$ ca a6ustri pentru meninerea capitalului sau ca rezer"e din ree"aluare Conceptele de meninere a capitalului sunt discutate la punctele / :=(/ .: din prezentul Cadru general conceptual.

Recunoaterea elementelor din situa*iile %inanciare

/ *= Recunoaterea este procesul ncorporrii n bilan sau n situaia "eniturilor i c-eltuielilor a unui element care corespunde definiiei unui element care ndeplinete criteriile de recunoatere stabilite la punctul / *& !cest proces implic descrierea n cu"inte a respecti"ului element i asocierea unei anumite sume$ precum i includerea respecti"ei sume n bilan sau n situaia "eniturilor i c-eltuielilor ;lementele care ndeplinesc criteriile de recunoatere trebuie s fie recunoscute n bilan sau n situaia "eniturilor i c-eltuielilor Berecunoaterea acestor elemente nu este rectificat prin prezentarea politicilor de contabilitate folosite$ i nici prin note sau materiale e+plicati"e <n element care corespunde definiiei unui element trebuie recunoscut n cazul n care7 0a1 0b1 / *% este probabil ca orice beneficiu economic "iitor asociat elementului s intre sau s ias n sau din entitate9 i elementul are un cost sau o "aloare care se poate e"alua fiabil /

/ *&

8n procesul de e"aluare a ndeplinirii sau nendeplinirii criteriilor de recunoatere n situaiile financiare trebuie acordat atenie consideraiilor legate de pragul de semnificaie discutate n Capitolul * Caracteristicile calitati"e ale informaiilor financiare utile Interdependena elementelor const n aceea c$

Informaiile sunt fiabile atunci c'nd sunt complete$ neutre i fr erori

22

Fundaia IFRS

Cadrul general conceptual

n cazul n care un element corespunde definiiei i ndeplinete criteriile de recunoatere pentru un anumit element$ de e+emplu$ un acti"$ se impune automat recunoaterea unui alt element$ de e+emplu$ "enituri sau datorii

Pro"a"ilitatea realiA$rii unor "ene%icii economice #iitoare

/ /, Conceptul de probabilitate este utilizat n cadrul criteriilor de recunoatere pentru a face referire la gradul de incertitudine cu care beneficiile economice "iitoare asociate unui acti" sau unei datorii "or fi generate ctre i de ctre entitate !cest concept este impus de incertitudinea care caracterizeaz mediul n care i desfoar acti"itatea orice entitate ;"aluarea gradului de incertitudine legat de beneficiile economice "iitoare se face pe baza probelor disponibile n momentul ntocmirii situaiilor financiare 5e e+emplu$ c'nd ncasarea unei creane a entitii este probabil$ n absena oricrei probe care s demonstreze contrariul$ se 6ustific recunoaterea creanei ca un acti" 8n cazul unei di"ersiti mari a creanelor$ totui$ "a fi considerat normal probabilitatea apariiei unor creane nencasate9 prin urmare$ reducerea preconizat a beneficiului economic "a fi nregistrat drept c-eltuial

=ia"ilitatea e#alu$rii
/ /1 ! doua condiie pe care un element trebuie s o ndeplineasc pentru a fi recunoscut este ca acesta s aib un cost sau o "aloare ce poate fi e"aluat01 n mod fiabil 8n multe cazuri trebuie s se estimeze costul sau "aloarea9 utilizarea estimrilor rezonabile este o parte esenial a ntocmirii situaiilor financiare i nu le submineaz fiabilitatea 8n cazul n care totui nu poate fi realizat o estimare rezonabil$ elementul nu "a fi recunoscut n bilan sau n situaia "eniturilor i c-eltuielilor 5e e+emplu$ ncasrile preconizate n urma unui proces n instan pot corespunde definiiei acti"elor i "eniturilor$ precum i criteriului de recunoatere a probabilitii9 totui$ dac nu este posibil e"aluarea fiabil a preteniei$ aceasta nu trebuie s fie nregistrat ca acti"e sau ca "enituri9 totui$ e+istena unei pretenii "a fi prezentat n note$ n materialul e+plicati" sau n tabelele suplimentare <n element care$ la un anumit moment$ nu mai corespunde criteriilor de recunoatere stabilite la punctul / *& poate fi recunoscut mai t'rziu ca urmare a unor circumstane sau e"enimente ulterioare <n element care are caracteristicile eseniale ale unui element al situaiilor financiare$ dar care nu ndeplinete criteriile de recunoatere poate fi totui prezentat n note$ n materiale e+plicati"e sau n tabele suplimentare !cest procedeu este adec"at n cazul n care cunoaterea e+istenei acestui element este considerat drept rele"ant pentru e"aluarea poziiei financiare a entitii$ a performanei sale financiare sau a modificrii poziiei sale financiare de ctre utilizatorii situaiilor financiare

/ /2 / /*

Recunoaterea acti#elor
/ // / /: <n acti" este recunoscut n bilan n momentul n care este probabil realizarea unui beneficiu economic "iitor de ctre entitate i acti"ul are un cost sau o "aloare care poate fi e"aluat01 fiabil <n acti" nu este recunoscut n bilan atunci c'nd c-eltuiala suportat este improbabil s genereze beneficii economice pentru entitate n afara perioadei contabile actuale 8n sc-imb$ o astfel de tranzacie "a a"ea ca efect recunoaterea unei c-eltuieli n situaia "eniturilor i c-eltuielilor !cest tratament nu nseamn nici c intenia conducerii cu pri"ire la scopul pentru care s(au suportat c-eltuielile a fost alta dec't obinerea unui beneficiu economic pentru entitate$ nici c managementul a fost deficitar Singura implicaie este aceea c posibilitatea obinerii de a"anta6e economice ntr(o perioad contabil ulterioar este insuficient pentru a 6ustifica recunoaterea unui acti"

Recunoaterea datoriilor
/ /. # datorie este recunoscut n bilan atunci c'nd este probabil c o ieire de resurse ncorpor'nd beneficii economice "a rezulta din decontarea unei obligaii actuale i c "aloarea la care se "a realiza aceast decontare poate fi e"aluat n mod fiabil 8n practic$ obligaiile din contractele care nu sunt respectate n mod proporional de fiecare parte 0de e+emplu$ datoriile pentru stocurile comandate$ dar care nu s(au primit nc1 nu sunt$ n general$ recunoscute ca datorii n situaiile financiare 2otui$ astfel de obligaii pot corespunde definiiei datoriilor i$ n cazul n care criteriile de recunoatere sunt ndeplinite n respecti"ele circumstane$ acestea pot fi recunoscute 8n astfel de circumstane$ recunoaterea datoriilor implic i recunoaterea acti"elor sau c-eltuielilor aferente

Fundaia IFRS

2*

Cadrul general conceptual

Recunoaterea #eniturilor
/ /= Aenitul este recunoscut la ni"elul situaiei "eniturilor i c-eltuielilor atunci c'nd se poate e"alua n mod fiabil o cretere a beneficiilor economice "iitoare legate de o cretere a unui acti" sau de o scdere a unei datorii 5e fapt$ aceasta nseamn c recunoaterea "eniturilor se realizeaz simultan cu recunoaterea creterii de acti"e sau reducerii datoriilor 0de e+emplu$ creterea net a acti"elor$ rezultat din "'nzarea produselor sau ser"iciilor$ sau descreterea datoriilor ca rezultat al anulrii unei datorii1 3rocedurile adoptate n practic n mod normal pentru recunoaterea "eniturilor$ de e+emplu$ dispoziia ca "eniturile s fie realizate$ constituie aplicaii ale criteriilor de recunoatere prezentate n acest Cadru general conceptual. !stfel de proceduri au ca obiecti"$ n general$ limitarea recunoaterii ca "enituri la acele elemente care pot fi e"aluate fiabil i care prezint un grad suficient de certitudine

/ /&

Recunoaterea cDeltuielilor
/ /% C-eltuielile sunt recunoscute la ni"elul situaiei "eniturilor i c-eltuielilor atunci c'nd se poate e"alua n mod fiabil o diminuare a beneficiilor economice "iitoare legate de o diminuare a unui acti" sau de o cretere a unei datorii 5e fapt$ aceasta nseamn c recunoaterea c-eltuielilor are loc simultan cu recunoaterea creterii datoriilor sau reducerii acti"elor 0de e+emplu$ drepturile salariale anga6ate sau amortizarea ec-ipamentelor1 C-eltuielile sunt recunoscute n situaia "eniturilor i c-eltuielilor pe baza unei asocieri directe ntre costurile suportate i obinerea elementelor specifice de "enit !cest proces$ cunoscut sub numele de corelare a costurilor cu "eniturile$ implic recunoaterea simultan sau combinat a "eniturilor i a c-eltuielilor care rezult direct i concomitent din aceleai tranzacii sau alte e"enimente9 de e+emplu$ di"ersele componente ale c-eltuielilor care contribuie la determinarea costului bunurilor "'ndute sunt recunoscute n acelai timp cu "enitul generat din "'nzarea bunurilor 2otui$ aplicarea conceptului de corelare conform prezentului Cadru general conceptual nu permite recunoaterea elementelor dintr(un bilan care nu corespund definiiei acti"elor sau a datoriilor !tunci c'nd se ateapt s se obin beneficii economice n decursul mai multor perioade contabile i c'nd asocierea acestora cu "eniturile poate fi determinat doar "ag sau indirect$ c-eltuielile sunt recunoscute n situaia "eniturilor i c-eltuielilor pe baza unei proceduri de repartizare sistematic i raional !ceast modalitate este deseori necesar n procesul recunoaterii c-eltuielilor asociate cu utilizarea unor acti"e cum ar fi imobilizrile corporale$ fondul comercial$ licenele i mrcile comerciale9 n astfel de cazuri$ c-eltuiala este denumit depreciere sau amortizare !ceste proceduri de repartizare au drept scop recunoaterea c-eltuielilor n cadrul perioadelor contabile n care se consum sau dispar beneficiile economice asociate acestor elemente # c-eltuial este recunoscut imediat n situaia "eniturilor i c-eltuielilor atunci c'nd un cost nu genereaz niciun beneficiu economic "iitor sau atunci c'nd$ i n msura n care$ "iitoarele beneficii economice nu corespund sau nceteaz s mai corespund criteriilor de recunoatere n bilan ca un acti" # c-eltuial este$ de asemenea$ recunoscut n situaia "eniturilor i c-eltuielilor n acele cazuri n care este suportat o datorie fr recunoaterea unui acti"$ cum ar fi cazul n care datoria apare ca urmare a garaniei unui produs

/ :,

/ :1

/ :2

/ :*

E#aluarea elementelor din situa*iile %inanciare

/ :/ ;"aluarea este procesul prin care se determin "alorile monetare la care elementele situaiilor financiare "or fi recunoscute i nregistrate n bilan i n situaia "eniturilor i c-eltuielilor !ceasta presupune alegerea unei anumite baze de e"aluare 5i"erse baze de e"aluare sunt utilizate n situaiile financiare n di"erse combinaii i grade de utilizare ;le cuprind urmtoarele elemente7 0a1 Costul istoric !cti"ele sunt nregistrate la suma n numerar sau ec-i"alente de numerar pltit sau la "aloarea 6ust a contraprestaiei oferite pentru a le dob'ndi$ n momentul ac-iziionrii 5atoriile sunt nregistrate la "aloarea ncasrilor obinute n sc-imbul obligaiei sau$ n anumite mpre6urri 0de e+emplu$ n cazul impozitului pe profit1$ la "aloarea ce se ateapt s fie pltit n numerar sau ec-i"alente de numerar pentru a stinge datoriile n cursul normal al acti"itii Costul curent !cti"ele sunt contabilizate la suma n numerar sau ec-i"alente de numerar care ar trebui pltit dac acelai acti" sau unul asemntor ar fi dob'ndit n prezent 5atoriile sunt

/ ::

0b1

2/

Fundaia IFRS

Cadrul general conceptual

contabilizate la suma neactualizat n numerar sau ec-i"alente de numerar necesar pentru a deconta n prezent obligaia 0c1 ,aloarea realizabil 'de decontare* !cti"ele sunt nregistrate la suma n numerar sau ec-i"alente de numerar care poate fi obinut n prezent prin "'nzarea normal a acti"elor 5atoriile sunt nregistrate la "aloarea lor de decontare9 aceasta reprezint sumele neactualizate n numerar sau ec-i"alente de numerar care se ateapt s fie pltite pentru a deconta datoriile n cursul normal al acti"itii ,aloarea actualizat !cti"ele sunt nregistrate la "aloarea actualizat a "iitoarelor intrri nete de numerar care urmeaz a fi generate n cursul normal al acti"itii 5atoriile sunt nregistrate la "aloarea actualizat a "iitoarelor ieiri nete de numerar care urmeaz a fi necesare pentru decontarea datoriilor n cursul normal al acti"itii

0d1

/ :.

4aza de e"aluare cel mai frec"ent adoptat de entiti n elaborarea situaiilor financiare este costul istoric !cesta este de obicei combinat cu alte baze de e"aluare 5e e+emplu$ stocurile sunt de obicei nregistrate la cea mai mic "aloare dintre cost i "aloarea realizabil net$ titlurile tranzacionabile pot fi nregistrate la "aloarea de pia$ iar datoriile pri"ind pensiile$ la "aloarea lor actualizat >ai mult$ unele entiti utilizeaz costul curent ca rspuns la incapacitatea modelului contabil bazat pe costul istoric de a rezol"a problemele legate de efectul modificrii preurilor acti"elor nemonetare

Concepte de capital i de men*inere a capitalului Concepte de capital

/ := 8n elaborarea situaiilor financiare$ conceptul financiar al capitalului este adoptat de ma6oritatea entitilor Conform conceptului financiar al capitalului$ cum ar fi cel al banilor in"estii sau al puterii de cumprare in"estite$ capitalul este sinonim cu acti"ele nete sau cu capitalurile proprii ale entitii Conform unui concept fizic al capitalului$ cum ar fi capacitatea de e+ploatare$ capitalul reprezint capacitatea de producie a entitii$ e+primat$ de e+emplu$ n uniti de producie pe zi Selectarea de ctre o entitate a celui mai potri"it concept pri"ind capitalul trebuie s se fac n funcie de necesitile utilizatorilor situaiilor sale financiare !stfel$ trebuie adoptat conceptul financiar al capitalului n cazul n care utilizatorii situaiilor financiare sunt preocupai n primul r'nd de meninerea capitalului nominal in"estit sau a puterii de cumprare a capitalului in"estit 5ac ns principala preocupare a utilizatorilor o reprezint capacitatea de e+ploatare a entitii$ trebuie utilizat conceptul fizic al capitalului Conceptul ales indic obiecti"ul urmrit n determinarea profitului$ dei pot aprea anumite dificulti de e"aluare la punerea n practic a conceptului

/ :&

Concepte de men*inere a capitalului i de determinare a pro%itului

/ :% Conceptele de capital prezentate la punctul / := genereaz urmtoarele concepte de meninere a capitalului7 0a1 -eninerea capitalului financiar. Conform acestui concept$ profitul se obine doar dac "aloarea financiar 0sau monetar1 a acti"elor nete la sf'ritul perioadei este mai mare dec't "aloarea financiar 0sau monetar1 a acti"elor nete la nceputul perioadei$ dup e+cluderea oricror distribuiri ctre proprietari i a oricror contribuii din partea proprietarilor n timpul perioadei analizate >eninerea capitalului financiar poate fi e"aluat at't n uniti monetare nominale$ c't i n uniti de putere de cumprare constant -eninerea capitalului fizic Conform acestui concept$ profitul se obine doar atunci c'nd capacitatea fizic producti" 0sau capacitatea de e+ploatare1 a entitii 0sau resursele$ respecti" fondurile necesare atingerii acestei capaciti1 la sf'ritul perioadei este mai mare dec't capacitatea fizic producti" la nceputul perioadei$ dup e+cluderea oricror distribuiri ctre proprietari i a oricror contribuii din partea proprietarilor n timpul perioadei analizate

0b1

/ .,

Conceptul de meninere a capitalului ia n considerare modul n care o entitate definete capitalul pe care dorete s l menin !cesta asigur legtura ntre conceptele de capital i de profit$ deoarece ofer punctul de referin fr de care profitul nu poate fi e"aluat9 este o condiie esenial pentru distincia ntre rentabilitatea entitii i rambursarea capitalului su9 doar intrrile de acti"e suplimentare celor necesare pentru meninerea capitalului pot fi considerate profit i deci rentabilitate a capitalului !stfel$ profitul este "aloarea rezidual care rm'ne dup ce c-eltuielile 0inclusi" a6ustrile pentru meninerea capitalului$ acolo

Fundaia IFRS

2:

Cadrul general conceptual

unde este cazul1 au fost deduse din "enituri 5ac c-eltuielile depesc "eniturile$ "aloarea rezidual este o pierdere / .1 Conceptul de meninere a capitalului fizic impune adoptarea costului curent ca baz de e"aluare Conceptul de meninere a capitalului financiar nu impune totui folosirea unei anumite baze de e"aluare Selectarea bazei n cazul acestui concept depinde de tipul capitalului financiar pe care entitatea dorete s l menin 3rincipala diferen ntre cele dou concepte referitoare la meninerea capitalului este dat de tratamentul efectelor "ariaiei preurilor acti"elor i datoriilor entitii 8n termeni generali$ o entitate i(a meninut capitalul dac la sf'ritul perioadei are un capital egal cu cel de la nceputul perioadei #rice "aloare n plus fa de cea necesar pentru a menine capitalul la ni"elul de la nceputul perioadei este considerat profit Conform conceptului de meninere a capitalului financiar$ unde capitalul este definit n termenii unitilor monetare nominale$ profitul reprezint creterea capitalului monetar nominal de(a lungul perioadei !stfel$ creterile de preuri ale acti"elor$ de(a lungul perioadei$ cunoscute sub numele de c'tiguri din deinerea de acti"e$ reprezint profit din punct de "edere conceptual ;le pot s nu fie recunoscute n acest fel p'n n momentul n care acti"ele sunt cedate printr(o tranzacie de sc-imb !tunci c'nd conceptul de meninere a capitalului financiar este definit n termenii unitilor de putere constant de cumprare$ profitul reprezint creterea puterii de cumprare determinat n cursul perioadei !stfel$ doar acea parte a creterii preurilor acti"elor care depete creterea ni"elului general al preurilor este considerat profit Restul creterii reprezint o a6ustare pentru meninerea capitalului i$ ca atare$ reprezint o parte a capitalurilor proprii Conform conceptului de meninere a capitalului fizic$ unde capitalul este definit n termenii capacitii producti"e fizice$ profitul reprezint creterea acelui capital de(a lungul perioadei 2oate modificrile de preuri care afecteaz acti"ele i datoriile entitii sunt pri"ite ca modificri ale e"alurii capacitii producti"e fizice a acesteia9 astfel$ ele sunt tratate ca a6ustri de meninere a capitalului care fac parte din capitalurile proprii$ i nu ca profit !legerea bazelor de e"aluare i a conceptului de meninere a capitalului determin modelul contabil utilizat pentru elaborarea situaiilor financiare 5i"ersele modele contabile prezint grade diferite de rele"an i de fiabilitate i$ ca i n alte domenii$ conducerea trebuie s caute un ec-ilibru ntre rele"an i fiabilitate 3rezentul Cadru general conceptual se aplic unei game de modele contabile i ofer recomandri pentru ntocmirea i prezentarea situaiilor financiare elaborate conform modelului ales 8n prezent$ Consiliul nu are intenia de a prescrie un anumit model$ n afar de cazuri e+cepionale$ ca$ de e+emplu$ pentru acele entiti care raporteaz n moneda unei economii -iperinflaioniste 2otui$ n perspecti"a e"oluiilor pe plan mondial$ aceast intenie "a fi re"izuit

/ .2

/ .*

/ ./

/ .:

2.

Fundaia IFRS