Contabilitate financiară

CUPRINS

I. TEORIE ŞI ORGANIZARE PRIVIND CONTABILITATEA FINANCIARĂ 1

II. CONTABILITATEA CAPITALURILOR 4

2.1. NOŢIUNI GENERALE 4

2.2. CONTABILITATEA CAPITALULUI SOCIAL 5

EVALUAREA CAPITALULUI SOCIAL 6

2.2.1. CONSTITUIREA CAPITALULUI SOCIAL 8

2.2.2. CONTABILITATEA MAJORĂRII CAPITALULUI SOCIAL 10

2.2.3. CONTABILITATEA MICŞORĂRII CAPITALULUI SOCIAL 12

2.3. CONTABILITATEA PRIMELOR LEGATE DE CAPITAL 14

2.6. CONTABILITATEA REZULTATULUI EXERCIŢIULUI 19

2.7. CONTABILITATEA REZULTATULUI REPORTAT 20

2.8. CONTABILITATEA PROVIZIOANELOR 21

2.9. CONTABILITATEA SUBVENŢIILOR 22

III. CONTABILITATEA ACTIVELOR IMOBILIZATE 24

IV. CONTABILITATEA STOCURILOR ŞI A PRODUCŢIEI ÎN CURS DE

EXECUŢIE 26

V. CONTABILITATEA TERŢILOR 28

VI. CONTABILITATEA TREZORERIEI 30

VII. CONTABILITATEA FINANCIARĂ A CHELTUIELILOR ŞI

VENITURILOR 31

0
 Contabilitate financiară

I. TEORIE ŞI ORGANIZARE PRIVIND CONTABILITATEA

FINANCIARĂ

REZUMAT

Prin geneză, contabilitatea a apărut din nevoia de a răspunde în plan informaţional

şi decizional la problema gestiunii valorilor economice separate pe entităţi patrimoniale.
Pentru ţara noastră, în mod concret, se delimitează ca entităţi patrimoniale, regiile
autonome, societăţile comerciale, instituţiile publice, unităţile cooperatiste, asociaţiile şi
celelalte persoane fizice şi juridice care desfăşoară activităţi comerciale.
Pentru contabilitatea din România operează conceptul dualist. În consecinţă, la
nivelul întreprinderii se disting două secţiuni ale contabilităţii, financiară şi de gestiune
sau financiară şi managerială, ori externă şi internă.
Contabilitatea financiară descrie circuitul patrimonial al întreprinderii luat în
totalitatea şi structuralitatea sa. Obiectivul său principal îl constituie furnizarea de
informaţii sintetice privind poziţia financiară, performanţele şi modificările poziţiei
financiare. Informaţia contabilă, pe lângă o utilizare internă de către management, este
destinată utilizatorilor externi definiţi de: investitorii de capital, bancherii, angajaţii,
furnizorii, clienţii, guvernul şi instituţiile sale, precum şi publicul.
Contabilitatea de gestiune furnizează toată informaţia contabilă care este
cuantificată, prelucrată şi transmisă pentru utilizarea internă de către management. Ea
descrie circuitul patrimonial intern al întreprinderii, definit de activităţile consumatoare
de resurse şi producătoare de rezultate.
În condiţiile actuale ale României, sfera şi funcţiile contabilităţii suferă modificări
succesive şi adânci impuse, pe de o parte, de necesităţile sporite de informaţii la nivelul
întreprinderilor, iar pe de altă parte, de evoluţia procedeelor tehnicii de înregistrare şi de
prelucrare a informaţiei.
Armonizarea sau convergenţa contabilă este determinată de nevoia de
comparabilitate a situaţiilor financiare, impusă de mondializarea economiilor, cu
predilecţie a pieţelor financiare.
Nevoia de armonizare şi uniformitate în contabilitate impune normalizarea sa. Pe
această cale se formalizează şi materializează obiectivele, conceptele, metodele, regulile şi
procedurile privind producţia şi utilizarea informaţiei contabile.
Norma contabilă, (standarde contabile), reprezintă o regulă sau mai multe reguli
constituite ca sistem de referinţă pentru producţia de informaţii contabile şi validarea
socială a situaţiilor financiare (rapoarte financiare, documente contabile de sinteză sau
bilanţ contabil).
Adevărata consolidare a reformei contabile românești s-a produs odată cu
armonizarea acesteia cu Directivele europene și Standardele Internaționale de
Contabilitate, pentru entitățile mari și foarte mari și respectiv armonizarea acesteia numai
cu Directivele europene pentru entitățile mici și mijlocii.

1
 Contabilitate financiară

Așadar se realizează o armonizare la două nivle:

 la nivel european, cazul întreprinderilor mici și milocii, la care armonizare se
fundamentează pe Directivele CEE, respectiv Directiva a IV-a, a VII-a și a VIII-a;
 la nivel internațional, cazul entităților mari și foarte mari, la care armonizarea se
fundamentează pe IAS sau IFRS.
România aplică începând din anul 2006 reglementările contabile conforme cu
Directivele europene, respectiv, Directiva a IV-a și a VII-a.
Obiectul normalizării contabile îl poate constitui situaţiile financiare anuale sau
planul contabil .
Normalizarea situaţiilor financiare anuale este proprie ţărilor anglo – saxone şi
cuprinde: componenţa situaţiilor financiare; elementele descrise în situaţiile financiare,
recunoaşterea şi evaluarea acestor elemente; reglementările, standardele şi procedurile de
contabilitate referitoare la întocmirea şi prezentarea situaţiilor financiare.
Normalizarea cu planul contabil general. Este proprie ţărilor Europei continentale, iar
sintagma de plan contabil aparţine contabilităţii din Franţa.
Toate normele contabile impuse în mod obligatoriu printr-o normă juridică sunt
denumite reglementări contabile.
Dispozitivul de normalizare şi reglementări contabile, deşi nuanţabil sau
diferenţiabil de la o ţară la alta, se defineşte prin următoarele componente: cadrul contabil
sau cadrul conceptual; reţeaua de norme sau standarde contabile naţionale (locale); ghiduri
contabile profesionale; dicţionarele de conversie contabilă; instituţia normalizării contabile şi legea
contabilităţi; planul de conturi şi schema de contabilizare a operaţiilor economice şi
financiare;sistemul de reglementare normativă contabilă (dreptul contabil); politica de contabilitate.
Standardele contabile pot fi internaţionale, europene şi naţionale (locale).
Standardele contabile internaţionale sunt elaborate de IASC.
Scopul şi principalele caracteristici aşa cum se desprinde din strategia IASC, constau
din:
 furnizarea de reguli contabile general valabile acceptate în toate ţările lumii, capabile să
armonizeze în cât mai mare măsură standardele şi procedurile contabile practicate în
diverse ţări. În consecinţă, IASC, se concentrează asupra aspectelor esenţiale astfel încât
IAS să nu devină complicate, dificil de aplicat şi adoptat la specificul contabilităţii fiecărei
ţări.
 asigurarea aceleiaşi baze pentru elaborarea rapoartelor financiare, astfel încât investitorii
şi băncile internaţionale să poată face analize comparative ale diferitelor oportunităţi de
investiţii;
 IAS nu se suprapun standardelor de contabilitate naţionale (locale). Statutul IASC
prevede că atunci când rapoartele financiare naţionale (locale) sunt conforme cu IAS în
toate elementele esenţiale acest lucru trebuie specificat în anexă. Dacă, însă standardele
naţionale (locale) sunt mult diferite, atunci, reprezentanţii IASC au sarcina de a convinge
organismele abilitate asupra avantajelor acestora şi armonizării cu IASC.
 sfera de aplicare a IAS se circumscrie numai la elementele esenţiale şi de la data specificată
în textul standardului, cu excepţia celor care se aplică retroactiv.

2
 Contabilitate financiară

Standardele Contabile Europene sunt elaborate de Uniunea Europeană, fiind

formalizate prin:
Directiva a IV – a care cuprinde normele privind întocmirea şi prezentarea
conturilor anuale sociale (ale societăţilor comerciale);
Directiva a VII –a care reglementează conturile consolidate întocmite de grupul de
întreprinderi şi
Directiva a VIII –a privind profesia liberă contabilă orientată spre auditarea
conturilor anuale.
Sfera şi caracteristicile Directivelor europene sunt circumscrise la zona ţărilor
membre ale Uniunii Europene, iar aplicarea lor este obligatorie deoarece reprezintă o
sursă de drept contabil.
Standardele naţionale sau locale sunt elaborate de fiecare ţară în raport de
standardele internaţionale şi Directivele europene. Geografia contabilă a acestor standarde
este refluxul simultan al identităţilor naţionale, al tradiţiei contabile al situaţiilor socio –
economice şi al efectelor de dominare culturală pe plan internaţional. De asemenea,
conceperea, elaborarea şi adoptarea standardelor naţionale este un proces politico –
strategic în cadrul căruia fiecare ţară îşi apără interesele.
În Programul de Dezvoltare a Contabilităţii din România este adoptată soluţia
asimilării standardelor internaţionale de contabilitate şi de elaborare a standardelor de
contabilitate naţionale numai în cazurile în care nu există un standard internaţional în
domeniul respectiv.
Elementele prezentate în situaţiile financiare anuale se evaluează în conformitate
cu principiile contabile generale. Astfel, efectele tranzacţiilor şi ale altor evenimente sunt
recunoscute atunci când tranzacţiile şi evenimentele se produc şi sunt înregistrate în
contabilitate şi raportate în situaţiile financiare ale perioadelor aferente.
În Programul de dezvoltare a contabilităţii din România1, în cadrul
reglementărilor contabile au fost formulate şi adoptate următoarele principii: principiul
continuităţii activităţii;principiul prudenţei; principiul permanenţei metodelor; principiul
independenţei exerciţiului; principiul evaluării separate a elementelor de activ şi de pasiv;
principiul intangibilităţii; principiul necompensării; principiul prevalenţei economicului asupra
juridicului; principiul pragului de semnificaţie.
Abateri de la principiile contabile generale pot fi efectuate numai în cazuri
excepționale. Orice astfel de abateri trebuie prezentate în notele explicative, precum și
motivele care le-au determinat, împreună cu o evaluare a efectului acestora asupra
activelor, datoriilor, poziției financiare, a profitului sau a pierderii.

REFERINȚE BIBLIOGRAFICE OBLIGATORIE DE PARCURS:

1. Mihai Ristea coord., Contabilitate financiară, Ed. ASE. Bucureşti, Cap I, pag.5-37
2. Iacob Petru Pântea, Gheorghe Bodea, Contabilitatea financiară românească, Ed.
Intelcredo, Deva, 2006, pag. 5-31

1
MFP, Ghid practic de aplicare a reglementărilor contabile conforme cu directivele europene, pag.33

3
 Contabilitate financiară

II. CONTABILITATEA CAPITALURILOR

REZUMAT

Prin structura contabilă de capitaluri sunt delimitate sursele de finanţare stabile ale
valorilor economice constituite ca activ patrimonial al întreprinderii.
În raport cu modul lor de constituire financiară, capitalurile se diferenţiază în capitaluri
proprii, provizioane pentru riscuri şi cheltuieli şi datorii pe termen lung.
Capitalurile proprii se constituie prin aportul proprietarilor, prin autofinanţare şi
din alte surse financiare nerambursabile. În mod concret, ele se identifică prin capitalul
individual sau social, după caz, primele legate de capital, rezervele întreprinderii,
diferenţele sau plusvalorile din reevaluarea activelor, rezultatul reportat din exerciţiile
precedente, rezultatul exerciţiului şi subvenţiile pentru investiţii sau subsidiile de capital
Provizioanele pentru riscuri şi cheltuieli sunt fonduri constituite la închiderea
exerciţiului financiar prin autofinanţare pe seama cheltuielilor, fiind destinate finanţării
pierderilor şi cheltuielilor probabile sau exigibile în viitor, certe sau nedeterminate în ceea
ce priveşte mărimea lor. Exemplu: constituirea de provizioane pentru pierderi latente
aferente unor datorii pe termen lung în devize.
Datoriile pe termen lung reprezintă resurse financiare străine, furnizate pe termen
mediu sau lung, de terţe persoane în raport cu întreprinderea. Sunt considerate pe termen
mediu dacă durata de finanţare este până la cinci ani şi pe termen lung dacă durata de
finanţare este de peste cinci ani. În mod concret, datoriile pe termen mediu şi lung se
identifică cu împrumuturile din emisiunea de obligaţiuni, creditelor bancare pe termen
mediu şi lung, datoriile legate de participarea în cadrul întreprinderilor în participaţie sau
asociative, datorii privind concesiunile şi locaţiile de gestiune, alte împrumuturi şi datorii
asimilate (credite de la alte întreprinderi sau instituţii financiare etc.) precum şi dobânzile
aferente datoriilor pe termen lung şi mijlociu.

2.1. NOŢIUNI GENERALE

Capitalul unei unităţi patrimoniale exprimă, în esenţă, sub formă bănească,

obligaţiile unităţii faţă de cei care participă la constituirea sa, aceştia fiind atât persoane
fizice (asociaţi, acţionari), cât şi persoane juridice (societăţi, fundaţii, etc.).

În funcţie de provenienţa şi apartenenţa sa, capitalul se diferenţiază în:

- capitaluri proprii;
- provizioane;
- datorii pe termen lung,

4
 Contabilitate financiară

1. Capitalurile proprii includ:

o Capitalul propriu-zis: reprezintă echivalentul aporturilor la capital aduse de
întreprinzătorul individual, asociaţi sau acţionari, la constituirea
întreprinderii;
o Primele legate de capital rezultă din operaţiile de creştere a capitalului
realizat fie în numerar fie prin aport în natură sau cu ocazia unei fuziuni;
o Rezerve din reevaluare: reprezintă soldul diferenţelor între valoarea actuală
(mai mare) şi valoarea înregistrată în contabilitate a elementelor de activ (
mai mică ), supuse reevaluării în condiţiile legii, urmând a fi transferate la
rezerve sau încorporate în capitalul social, potrivit legii;
o Rezervele sunt beneficii afectate în mod durabil întreprinderii până la
decizia contrară a organelor competente.
o Acţiuni proprii: reprezintă valoarea acţiunilor proprii răscumpărate,
o Rezultatul reportat: rezultatul exerciţiilor financiare anterioare
profit/pierdere;
o Rezultatul exerciţiului curent: determinat ca diferenţă între venituri şi
cheltuieli, fiind profit/ pierdere.
2. Provizioane: care reprezintă o sursă de finanţare proprie rezultată din
aplicabilitatea principiului prudenţei în contabilitate
Ele sunt destinate acoperirii de riscuri şi cheltuieli pe care evenimente survenite în
curs de desfăşurare le fac probabile. Astfel de evenimente privesc cazuri precise dar
realizarea lor este nesigură.
3. Împrumuturi şi datorii asimilate: exprimă resurse strânse aparţinând
întreprinderii pe o perioadă mai mare de un an:
 împrumuturile din emisiunea de obligaţiuni;
 credite bancare pe termen lung;
 datorii care privesc imobilizările financiare;
 alte împrumuturi şi datorii asimilate;
 dobânzi aferente împrumuturilor şi datoriilor asimilate.

2.2. CONTABILITATEA CAPITALULUI SOCIAL

DOCUMENTE PRIVIND EVIDENȚA CAPITALULUI SOCIAL

1.) Actul constitutiv: documentul prin care se stabilește modul de organizare și
funcționare a societății comerciale, cuprinzând informații privind: denumirea și sediul
societății, forma juridică, obiectul de activitate, capitalul social subscris, structura acestuia
și modalitățile de constituire, organele de conducere și administrare, dizolvare a
societății,etc.
2.) Vărsarea capitalului social subscris se reflactă în următoarele tipuri de
documente, în funcție de natura aporturilor:
- Chitanță – pentru depunerea aportului la caserie în numrar;
- Foaie de vărsământ – pentru depunerea aportului la bancă în contul de
disponibil;

5
 Contabilitate financiară

- Proces verbal de predare- preluare – în cazul aporturilor în natură, în care se

precizează caracteristicile și valoarea bunurilor aduse ca aport, evaluate de către o comisie
sau de către un expert evaluator.
3.) Registrul acționarilor/asociaților - ține evidența nominală a capitalului social
pe foecare acționar/asociat, cuprinzând numărul de acțiuni/părți sociale subscrise și
vaoarea nominală a acestora, vărsăminele efectuate, mențiuni privind vânzarea sau
cumpărarea de acțiuni/părți sociale.

EVALUAREA CAPITALULUI SOCIAL

Capitalul social este divizat în acţiuni sau părţi sociale, în raport de natura juridică
şi economico - financiară a societăţilor comerciale.
Acţiunea reprezintă o fracţiune a capitalului societăţilor pe acţiuni, fracţiune care
este în mod necesar un titlu de valoare, de valoare egală. Din punct de vedere juridic un titlu
de credit constatator al drepturilor şi obligaţiilor care decurg din calitatea de acţionar.
Acţiunile se împart în acţiuni la purtător şi acţiuni nominative:
- acţiunile la purtător sunt dotate cu posibilitatea de a circula;
- circulaţia acţiunilor nominative este supusă unor formalităţi de înregistrare în
registrul acţionarilor ţinut la sediul societăţii, şi atunci când capitalul a fost vărsat
în întregime.
Societăţile pe acţiuni pot emite, pe lângă acţiunile ordinare, şi acţiuni preferenţiale
cu dividend prioritar fără drept de vot. Acţiunile preferenţiale nu pot depăşi o pătrime din
capitalul social şi au aceeaşi valoare nominală ca şi acţiunile ordinare.
Acțiunile se pot evalua la următoarele valori:
1. În principiu, capitalurile se evaluează şi înregistrează în contabilitate la valoarea
nominală (VN) indicată pe acţiunile şi părţile sociale, în calitatea lor de titluri de valoare.
VN este dată de raportul dintre valoarea capitalului social și numărulde titluri emise
(acțiuni/părți sociale).
VN = Capital social/Nr.acțiuni
Întrucât acţiunile prin care este reprezentat capitalul propriu sunt titluri de valoare
negociabile, valorii nominale i se asociază şi alte categorii de valori:

2. Valoarea de piaţă este o valoare de cumpărare - vânzare a acţiunilor stabilită, de

regulă, prin negociere la bursa de valori pe baza raportului dintre cerere şi ofertă, raport
numit cotaţie.
În mod concret, preţul de piaţă al unei acţiuni depinde de: mărimea dividendele
aşteptate de acţionari; stabilitatea financiară a întreprinderii; situaţia activului industrial al
întreprinderii; situaţia generală a pieţei de capital şi raai dobânzii în acel moment pe piața
financiar - bancară.
În strânsă legătură cu valoarea de piaţă şi valoarea nominală a acţiunilor este
preţul de emisiune sau cursul de acţiune care trebuie plătit de către toate persoanele care
subscriu acţiunile în momentul emiterii de noi acțiuni.
Acesta poate fi egal cu valoarea nominală, deci cursul este alpari, iar dacă este
superior valorii nominale, avem curs suprapari, iar în situaţia inversă, subpari.

6
 Contabilitate financiară

3. Valoarea de rentabilitate este o valoare bazată pe rezultatul întreprinderii. Ea

poate fi financiară şi de randament.
a) Valoarea financiară (VF) ea corespunde sumei totale care plasată la o
dobândă sigură va produce un avantaj egal cu veniturile titlurilor.

Dividendul distribuit pe o acţcţiu

VF 
Rata medi a dobânzii pe piaţi

Exemplu: Pentru o acțiune s-a primit un dividend de 5 lei, iar rata medie a dobânzii este de
8%. VF = 5 Ron/8% = 62,50 Ron
În ceea ce priveşte dividendul luat în calcul este cel distribuit în cursul exerciţiului
sau media aritmetică a dividendelor distribuite în cursul ultimelor cinci exerciţii.
b) Valoarea de randament ( VR ) este valoarea corespunzătoare profitului net pe o
acţiune care se poate capitaliza în cursul unui exerciţiu financiar, la o rată medie a
dobânzii de piaţă.
Venitul titlurilor este egal cu dividendele plus cota parte unitară din profit
încorporată în rezerve.

Dividendul distribuit pe o acţ  Cota parte din profit pe o acţ

VR 
Rata medie a dobânzi pe piaţi

Exemplu: Dividendul pe acțiune este de 5 Ron, partea din profit încorporată în rezerve este
de 2 Ron/acțiune, iar rata anuală a dobânzii este 8%.
VR = (5 +2)/8% = 87,50 Ron

4. Valoarea contabilă sau bilanțieră se calculează ca un raport între situaţia contabilă

netă sau activul net contabil și numărul de titluri.

ANC
VMC 
Nr. acţ
ANC = Activul total – Datoriile – Active fictive
ANC = Capitalurile proprii - Activele fictive
În componenţa activelor fictive sunt incluse următoarele structuri:
- cheltuielile de constituire a societăţii inclusiv cele cu emisiunea de acţiuni,
- activele de regularizare.

Exemplu: Întreprinderea “ STUDY ” S.A. are o structură a capitalurilor proprii de forma:

• Capital social 120 000 lei
• Rezerve ( + ) 24 600 lei
• Active fictive ( - ) 600 lei
= Activ net contabil 144 000 lei
• Numărul de acţiuni 120 000 titluri

7
 Contabilitate financiară

144000
VMC   1,20 lei / acţ
120000

5. Valoarea de lichidare a titlurilor sau valoarea casată este cea care rezultă din
vânzarea forţată a întreprinderii într-un interval limitat.

Exemplu: SC STUDY SA prezintă următoarea situație a patrimoniului:

ACTIV Suma PASIV Suma

Imobilizări corporale 2 500 Capital social (1000 de acțiuni) 3 000
Stocuri 800 Rezerve 500
Clienți 300 Profit 1 000
Disponibilități la bancă 1 000 Furnizori 200
Cheltuieli de constituire 400 Credite bancare pe termen lung 300
TOTAL 5 000 TOTAL 5 000

Pe baza datelor de mai sus calculați: valoarea nominală și valoarea contabilă a

unei acțiuni.

2.2.1. CONSTITUIREA CAPITALULUI SOCIAL

Constituirea capitalului social se face prin subscriere de aport de către

acționari/asociați. Prin acțiunea de subscriere ei se angajează în actul de constituire la o
contribuție de bani sau în natură în vederea înființării sau dezvoltării unei societăți
comerciale.
Pentru că între subscriere și depunerea efectivă a capitalului promis există un
anumit decalaj de timp, capitalul social îmbracă două forme:
- capital subscris şi nevărsat;
- capital subscris şi vărsat.

Capitalul subscris nevărsat este capitalul pe care proprietarii sau asociaţii s-au
angajat să-l pună la dispoziţia întreprinderii societare. În măsura în care capitalul este pus
la dispoziţia unităţii, el devine capital subscris vărsat.
La constituirea societăților pe acțiuni trebuie vărsat cel puțin 30% din capitalul
subscris, restul de capital se va vărsa în termen de 12 luni de la înmatriculare.
În cazul societăților cu răspundere limitată, capitalul social subscris se varsă, de
regulă, integral înainte de începerea formalităților de constituire.

Mărimea minimă a capitalului social depinde de tipul de societate, prezentat în

tabelul următor2:

2
prelucrat pe baza Legii nr. 31/1990 privind societăţile comerciale, cu modificările ulterioare

8
 Contabilitate financiară

Tip de societate Societăţi în Societăţi în comandită Societăţi pe Societăţi cu

nume colectiv Simplă Pe acţiuni acţiuni răspundere
SNC SCS SCA SA limitată SRL

Mărimea - - 25.000 25.000 Euro 200 lei

minimă a cap. Euro
social
Capitalul este Părţi sociale Părţi acţiuni acţiuni Părţi sociale
divizat în sociale
Valoarea - - 0,1 lei 0,1 lei 10 lei
nominală
minimă
Număr de - - Minim 5 Minim 5 Maxim 50
proprietari
Organe de AGAs AGAs AGAcţ AGAcţ AGAs
conducere

Evidenţa constituirii capitalului social se realizează prin contul de pasiv 101

“Capital social”.
Contul sintetic de gradul I, 101 “Capital social” se dezvoltă pe două conturi
sintetice de gradul II 1011 “Capital subscris nevărsat” şi 1012 “Capital subscris vărsat”. Prin
această dezvoltare a conturilor se asigură delimitarea contabilă a celor doi paşi, necesară
în constituirea capitalului social - subscriere şi vărsare.
Contabilitatea analitică a capitalului social se ţine pe acţionari sau asociaţi,
cuprinzând numărul şi valoarea nominală a acţiunilor sau părţilor sociale subscrise şi
vărsate.
Evidenţa aporturilor subscrise de asociaţi pentru constituirea şi creşterea
capitalului social se realizează prin contul 456 “Decontări cu asociaţii privind capitalul”.
Evidenţa analitică a contului se dezvoltă pe fiecare acţionar sau asociat în calitatea
sa de subscriptor sau beneficiar la rambursarea capitalului.
În relaţiile de decontare cu asociaţii privind capitalul, alături de situaţia normală se
pot ivi o serie de ipostaze care trebuie delimitate şi evidenţiate în contabilitate: asociaţii în
dificultate care nu efectuează la termen vărsămintele la capitalul social subscris şi
vărsarea în avans a capitalului social subscris.
Pentru a răspunde la această cerinţă este nevoie ca în cadrul contului 456
“Decontări cu asociaţii privind capitalul “ să se creeze următoarele conturi sintetice de
gradul II (subdivizionare):
456.2 “Decontări cu asociaţii privind capitalul subscris nevărsat”.
456.4 “Decontări cu asociaţii privind capitalul vărsat anticipat”
456.5 “Decontări cu asociaţii în dificultate”

9
 Contabilitate financiară

456.7 “Decontări cu asociaţii privind capitalul de rambursat”

Exemplu: Pentru prezentarea contabilităţii constituirii capitalului social se presupune că se crează
societatea comercială pe acţiuni “ Model ” S.A. în condiţiile:
• Capital subscris 200.000 lei
• Număr de acţiuni 200 titluri
• Valoarea nominală a unei acţiuni 1.000 lei
• Cheltuieli de constituire plătite pe baza unui cec bancar 300 lei
La înfiinţare se varsă în numerar prin depunere în conturi bancarevaloarea a 150 de
acţiuni şi se aportează în natură o clădire evaluată la 50.000 lei pentru care se atribuie aportorului
50 de părţi sociale.
a) subscrierea celor 200 acţiuni ×1.000 lei = 200.000 lei se înregistrează pe baza “Borderoului
acţiunilor” prin articolul contabil:
456 = 1011 200.000

Pentru cheltuielile de fondare, pe baza cecului bancar se face înregistrarea:

201 = 5121 300

b) înregistrarea aporturilor efective, înainte de înmatricularea societăţii la Registrul

Comerţului:
% = 456 200.000
5121 150.000
212 50.000
c.) regularizarea conturilor de capitaluri cu aporturile efectuate:
1011 = 1012 20.000

Aşa cum se arată în Legea nr. 31 a societăţilor comerciale, art. 66, când acţionarii nu au
efectuat plata vărsămintelor ce le datorează, societatea îl va invita să-şi îndeplinească
această obligaţie printr-o somaţie colectivă, publicată de două ori, la interval de 15 zile, în
Monitorul Oficial şi într-un ziar răspândit. Când nici în urma acestei condiţii acţionarii nu
vor efectua vărsămintele, consiliul de administraţie va putea decide fie urmărirea
acţionarilor pentru vărsămintele retrase, fie anularea acelor acţiunui nominative. Dacă
acţiunile sunt anulate, în locul lor vor fi emise noi acţiuni purtând acelaşi număr, care vor
fi vândute. Dacă în urma îndeplinirii formalităţilor de anulare şi vânzare nu s-au realizat
sumele datorate societăţii, se procedează la reducerea capitalului proporţional cu diferenţa
dintre capitalul existent şi capitalul social.

2.2.2. CONTABILITATEA MAJORĂRII CAPITALULUI SOCIAL

Majorarea capitalului social se poate face prin:

1. emisiunea de noi acţiuni sau prin majorarea valorii nominale a acţiunilor
existente în schimbul unor aporturi în numerar şi/sau în natură;

10
 Contabilitate financiară

2. încorporarea rezervelor, cu excepţia rezervelor legale, precum şi a beneficiilor

sau a primelor de emisiune, ori a compensării prin creanţe lichide şi exigibile
asupra societăţii cu acţiuni ale acesteia.
Exemplul 1 – Majorarea capitalului social prin emisiunea de noi acţiuni
A.G.A hotărăşte majorarea capitalului social prin emisiunea unui nou pachet de
20.000 de acţiuni având valoare nominală de 10 lei/acţiune. Din acestea 15.000 de acţiuni
sun subscrise de vechii acţionari, în cadrul perioadei în care aceştia îşi pot exercita dreptul
de preemţiune. Restul de 5.000 de acţiuni sunt subscrise de noii acţionari cu o primă de
emisiune de 2 lei/acţiune şi sunt achitate integral la subscriere.

a.) înregistrarea subscrierii noilor acţiuni (20.000 acţ x 10lei/acţ)

456 = 1011 200.000
b.) înregistrarea aporturilor acţiunilor subscrise de către vechii acţionari (15.000 acţ x 10
lei/acţ)
5121 = 456 150.000
c) înregistrarea aportării acţiunilor de către noii acţionari:
- valoarea nominală a acţiunilor (5.000 acţ x 10lei/acţ) …....50.000
- valoarea primei de emisiune (5.000 acţ x 2 lei/acţ)…… ... .10.000
- total încasări de la noii acţionari (VN + PE)……………....60.000
5121 = % 60.000
456 50.000
1041 10.000
d.) regularizarea conturilor de capital
1011 = 1012 200.000

Exemplul 2 – Majorare de capital prin încorporarea rezervelor şi a rezultatului

reportat
O societate comercială pe acţiuni prezitnă la 31.12. N-1 următarea situaţie a
conturilor extrase:

1063 “Rezerve statutare” – sold creditor - ………………..100.000lei

1068 “Alte rezerve” – sold creditor - ………………………70.000lei
117 “Rezultatul reportat” – sold creditor- …………………30.000lei

A.G.A. din data de 15.03.N, hotărăşte încorporarea rezervelor şi a rezultatului

reportat în capitalul social în limita soldurilor conturilor respective din balanţa de
veirifcare întocmită la 31.12. N-1, eliberând în acest scop 20.000 de acţiuni cu valoare
nominală de 10 lei/acţiune distribuibile acţionarilor existenţi proporţional cu numărul
acţiunilor deţinute de aceştia anterior.

Înregistrarea acţiunilor noi eliberate prin încorporarea rezervelor şi profiturilor

reportate în capitalul social:
% = 1012 200.000
1063 100.000

11
 Contabilitate financiară

1068 70.000
117 30.000

2.2.3. CONTABILITATEA MICŞORĂRII CAPITALULUI SOCIAL

Reducerea capitalului social motivată de pierderi se poate face prin:

1.) micşorarea numărului de acţiuni sau părţi sociale
2.) reducerea valorii nominale a acţiunilor sau părţilor sociale;
3.) dobândirea (răscumpărarea) propriilor acţiuni, urmată de anularea lor.
Atunci când reducerea nu este motivată de pierderi capitalul social poate fi redus prin:
4.) scutirea totală sau parţială a asociaţilor de vărsămintele datorate;
5.) restituirea către acţionari a unei cote părţi din aporturi, proporţională cu
reducerea capitalului social;
6.) alte procedee prevăzute de lege.

Exemplul 1 – Micşorare de capital prin acoperirea pierderilor

AGA. al unei societăţi pe acţiuni, care are un capital social de 100.000 lei divizat în 100 de
acţiuni nominative cu valoare nominală de 1.000 lei/acţiune, hotărăşte reducerea capitalului cu 50
de acţiuni, în vederea acoperirii unor pierderi reportate din exerciţiile financiare precedente.
Înregistrarea reducerii capitalului social, ca urmare a acoperirii pierderilor din anii
precedenţi (50 acţ x 1.000 lei/acţ)

1012 = 117 50.000

Exemlul 2 –Micşorare de capital social prin răscumpărarea acţiunilor proprii

A.G.A. autorizează răscumpărarea a 1.000 de acţiuni proprii, având valoarea nominală de
10 lei/acţiune, la preţuri ce nu pot depăşi cu 10% valoarea nominală.

În baza acestei autorizări, societatea achiziţionează 600 de acţiuni proprii la un preţ de 9,50
lei/acţiune şi 400 acţiuni la un preţ de 10,20 lei/acţiune, cu plata prin viremante bancare.
Ulterior A.G.A. hotărăşte anularea acţiunilor proprii achiziţionate.

a.) achiziţionarea cu plata prin virament bancar a acţiunilor proprii:

600 acţiuni x 9,50 lei/acţiune ……………………………………………5.700
400 acţiuni x 10,20 lei/acţiune …………………………………………..4.080
total acţiuni proprii achiziţionate ……………………………………… 9.780
109 = 5121 9.780

b.) anularea acţiunilor proprii (1.000 acţiuni x 10 lei/acţiune)

1012 = % 10.000
502 9.780
768 220

12
 Contabilitate financiară

13
 Contabilitate financiară

2.3. CONTABILITATEA PRIMELOR LEGATE DE CAPITAL

Primele de capital (capitalul adiţional) se constituie ca excedent:

- între valoarea de emisiune şi valoarea nominală (primele de emisiune);
- între valoarea contabilă sau intrinsecă a acţiunilor stabilite în urma fuziunii
societăţilor şi valoarea lor nominală (primele de fuziune),
- între valoarea bunurilor primite ca aport şi valoarea nominală a acţiunilor sau
părţilor sociale subscrise (primele de aport) şi
- între valoarea nominală a obligaţiunilor convertite în acţiuni şi valoarea nominală
a acţiunilor (prime de conversie a obligaţiunilor în acţiuni)
Evidenţa primelor legate de capital se realizează prin contul sintetic de gradul I, cu
funcţie de pasiv, 104 “Prime legate de capital” care se dezvoltă pe conturi sintetice de
gradul II :
1041 “Prime de emisiune
1042 “Prime de fuziune”,
1043 „Prime de aport” şi
1044 „Prime de conversie a obligaţiunilor în acţiuni)
Operaţiile care se înregistrează în contabilitate privind primele legate de capital
sunt cele legate de constituirea lor ca sursă de finanţare şi de utilizare pentru acoperirea
cheltuielilor de stabiliment sau de încorporarea lor în rezerve.

Exemplul 1:
Se constituie o societate în comandită pe acţiuni (SCA) cu un capital subscris de 300.000
lei divizat în 30.000 de acţiuni, cu o valoare cominală de 10 lei/acţiune. La înfiinţare s-a vărsat la
bancă contravaloarea a 18.000 de acţiuni şi s-au adus aporturi în natură concretizate în maşini,
utilaje şi instalaţii evaluate prin expertize tehnice la 125.000 lei pentru care s-au acordat 12.000 de
acţiuni.
a) subscrierea celor 30.000 acţiuni ×10 lei = 300.000 lei se înregistrează pe baza
“Borderoului acţiunilor” prin articolul contabil:
456 = 1011 300.000
b) înregistrarea aporturilor efective, înainte de înmatricularea societăţii la Registrul
Comerţului:
b.1.) aportul în numerar, prin depunere la bancă (18.000 acţ x 10 lei/acţ)
5121 = 456 180.000
b.2.) aportul în natură, concretiuzat în maşini, utilaje şi instalaţii de lucru:
- valoarea de aport cf. Raportului de evaluare………………. 125.000 lei
- valoarea acţiunilor atribuite (12.000 acţ x 10 lei/acţ)…… ..120.000 lei
- primă de aport (valoarea de aport – valoarea acţ. Atribuite)… 5.000 lei
2131 = % 125.000
456 120.000
1043 5.000
c.) regularizarea conturilor de capitaluri cu aporturile efectuate:

14
 Contabilitate financiară

1011 = 1012 300.000

Exemplul 2.
Cu ocazia subscrierii aporturilor, valoarea la preţ de emisiune este de 12.000 lei, iar
valoarea nominalã a acţiunilor subscrise de 10.000 lei. Primele de emisiune constituite au
urmãtoarea destinaţie:
600 lei pentru acoperirea cheltuielilor de constituire,
400 lei pentru constituirea de rezerve legale,
1.000 lei pentru creşterea capitalului social.

a) subscrierea capitalului social şi a primelor de capital

- valoarea nominală a acţiunilor subscrise …………………. 10.000 lei
- preţul de emisiune a acţiunilor …………………………… .12.000 lei
- prima de emisiune…………………………………………. . 2.000 lei

456 = % 12.000
1011 10.000
1041 2.000

b.) utilizarea primelor pentru acoperirea cheltuilelilor de constituire, constituire

de rezerve şi încorporarea în capitalul social:
1041 = % 2.000
201 600
1061 400
1012 1.000

2.4. CONTABILITATEA REZERVELOR DIN REEVALUARE

Rezervele din reevaluare reprezintă plusurile de valori economice create prin

reevaluarea activelor imobilizate. Valoarea rezultată din reevaluare va fi atribuită
activului, în locul costului de achiziţie/de producţie sau al oricărei alte valori atribuite
înainte unui activ. În astfel de cazuri, regulile privind amortizarea se vor aplica activului
având în vedere valoarea acestuia după reevaluare.
Elementele dintr-o clasă de imobilizări sunt reevaluate simultan: terenuri, clădiri,
maşini şi echipamente, etc.
Reevaluările trebuie făcute cu suficientă regularitate, astfel încât valoarea contabilă
să nu difere substanţial de cea care ar fi determinată folosind valoarea justă la data
bilanţului, în raport de o piaţă activă.
Pentru contabilizarea rezervelor din reevaluare IAS 16 „Imobilizări corporale”
prevede două tratamente şi anume:
Tratamentul contabil de bază. Ulterior recunoaşterii iniţiale ca activ un element de
terenuri şi mijloace fixe trebuie înregistrat la cost sau mai puţin amortizarea cumulată
aferentă şi orice pierderi cumulate din depreciere.

15
 Contabilitate financiară

Tratamentul contabil alternativ. Ulterior recunoaşterii iniţiale ca activ un element

de terenuri şi mijloace fixe trebuie înregistrat la valoarea reevaluată care reprezintă
valoarea justă la momentul reevaluării, mai puţin orice amortizare ulterioară cumulată
aferentă şi pierderile ulterioare cumulate din depreciere.
Tratamentul contabil al diferenţelor din reevaluare este:
Dacă rezultatul reevaluării este o creştere faţă de valoarea contabilă netă, atunci
aceasta se tratează ca:
• o creştere a rezervei din reevaluare din cadrul capitalurilor proprii, dacă nu a
existat o descreştere anterioară recunoscută ca o cheltuială aferentă acelui activ, sau
• un venit care să compenseze cheltuiala cu descreşterea recunoscută anterior, la
acelaşi element de activ.
Dacă rezultatul reevaluării este o descreştere a valorii contabile nete, atunci aceasta
se tratează ca:
• o cheltuială cu întreaga valoare a deprecierii, dacă în rezerva din reevaluare nu
este înregistrată o sumă referitoare la acel activ (surplus din reevaluare), sau
• o scădere a rezervei din reeva1uare din cadrul capitalurilor proprii, cu minimul
dintre va1oarea acelei rezerve şi valoarea descreşterii, iar eventuala diferenţă rămasă
neacoperită se înregistrează ca o cheltuială.
Evidenţa rezervelor din reevaluare se ţine cu ajutorul contului pasiv 105 „Rezerve
din reevluare”

Exemplu: La 01.01.2003 întreprinderea a achiziţionat şi a pus în funcţiune o linie

tehnologică care a avut un cost de achiziţie de 6.000 lei. Acest mijloc fix este supus unui regim
de amortizare liniar, în funcţie de durata normală de funcţionare de 10 ani.
La 31.12.2005 linia tehnologică a fost reevaluat de un evaluator independent, la 6.800 lei
valoare justă.
1. Înregistrări contabile în exerciţiul financiar 2003
a.) achiziţionarea liniei tehnologice

% = 404 7140
2131 6000
4426 1140

b.) înregistrarea amortizării aferente exerciţiului financiar 2003

(Aa = 6000: 10 ani = 600 lei)

6811 = 2813 600

2. Înregistrări contabile în exerciţiul financiar 2004

Înregistrarea amortizării aferente exerciţiului financiar 2004

6811 = 2813 600

16
 Contabilitate financiară

3. Înregistrări contabile în exerciţiul financiar 2005

Valoarea contabilă netă: 6000-1200 = 4800 lei
Valoarea justă după reevaluare este de 6800 lei
Valoarea justă este mai mare decăt valoarea contabilă netă, deci rezultă o creştere a valorii
activului.
Creşterea valorii activului/ diferenţa din reevaluare este de 6800-4800 = 2000 lei care se
înregistrează astfel:

2131 = 105 2000

Prezentarea simplificată în bilanţ:

Explicaţii Situaţia înainte de Situaţia după reevaluare
reevaluare
Imobilizări corporale 6000 6800
Amortizarea cumulată 2000 -
Valoare netă (în bilanţ) Activ 4800 6800
Capital propriu 4800 6800
Rezerve din reevaluare - 2000
Recalcularea amortizării după reevaluare
Valoarea justă/reevaluată: 6800 lei
Durata de utilizare rămasă: 8 ani
Amortizarea anuală este de 6800:8= 850 lei.

După trei ani se esfectuează o a doua reevaluare a activului

Valoarea justă determinată de un evaluator: 3750 lei
Amortizarea cumulată pe ultimi trei ani 850x3= 2550 lei
Valoarea contabilă netă 6800-2550=4250 lei
Valoarea justă este mai mică decât valoarea contabilă, deci rezultă o depreciere a activului.
Descreşterea din reevaluare a activului este de 4250-3750=500 lei care se înregistrează
astfel:
Amortizarea cumulată pe trei ani:
6811 = 2813 2550
105 = 2131 500

Prezentarea simplificată în bilanţ:

Explicaţii Situaţia înainte de Situaţia după reevaluare

reevaluare
Imobilizări corporale 6800 3750
Amortizarea cumulată 2550 -
Valoare netă (în bilanţ) Activ 4250 3750
Capital propriu 4800-2550=2550 2750
Rezerve din reevaluare - 500

17
 Contabilitate financiară

2.5. CONTABILITATEA REZERVELOR

Rezervele reprezintă în principiu beneficii capitalizate în mod durabil de

întreprindere până la o decizie contrară a organelor autorizate. În mod excepţional
rezervele se mai pot constitui şi din alte resurse cum sunt diferenţele din reevaluare şi
primele de capital.
Structural, rezervele se împart în rezerve legale, rezerve statutare sau contractuale şi
alte rezerve.
Rezervele legale se constituie în proporţie de cel puţin 5 % din profitul contabil
anual înainte de impozitare (profitul brut) până la limita când rezerva atinge 20 % din
capitalul social - la societăţile comerciale cu capital autohton şi regiile autonome - şi 25% la
societăţile comerciale cu participare de capital străin. Se precizează că sumele utilizate
pentru constituirea sau majorarea fondului de rezervă sunt deductibile la determinarea
profitului impozabil, în limita a 5 % din profitul anual, până ce acesta va atinge a cincea
parte din capitalul social. Prin scopul lor rezervele legale sunt destinate să protejeze
capitalul social în cazul în care exerciţiile financiare s-au încheiat cu pierderi.
Rezervele statutare sau contractuale se constituie anual din beneficii nete ale
unităţilor patrimoniale, conform prevederilor din statutul acestora. Ele pot avea ca scop
temperarea asociaţilor de a pretinde dividende în dauna altor obligaţii mai mari şi mai
urgente ale întreprinderii privind funcţionarea sa normală.
Alte rezerve neprevăzute de lege sau de statut pot fi constituite facultativ pe
seama profitului net şi din alte surse, cum sunt primele legate de capital, fiind destinate
acoperirii pierderilor, creşterii capitalului social, acordării de dividende şi în anii de
exerciţiu financiar care se încheie cu pierderi, pentru răscumpărarea propriilor acţiuni de
către societate şi alte destinaţii stabilite prin hotărârea generală a asociaţilor.
Evidenţa rezervelor se realizează prin contul de pasiv 106 “Rezerve”, dezvoltat pe
conturi sintetice de gradul II,
1061 “Rezerve legale”,
1063 “Rezerve statutare sau contractuale”
1065 „Rezerve reprezentând surplusul realizat din rezerve din reevaluare”i
1068 “Alte rezerve”

Exemplu (1) privind constituirea rezervei legale

O societate comercială pe acţiuni prezintă la 31.12.N următoarea situaţie în conturile:
1061”Rezerve legale” – sold creditor ……………………………….… 2.500 RON
1012 „Capital social subscris si vărsat” – sold creditor…..…………..50.000 RON
121 „Profit sau pierdere” – sold creditor înainte de
înregistrarea cheltuielilor cu impozitul pe profit……..........………….10.000 RON.
Calculaţi şi să înregistraţi constituirea rezervei legale.

Se observă că rezerva legală constituită în exerciţiile financiare precedente este mai

mică de 20% din capitalul social (2.500 <50.000 x 20% = 10.000). În consecinţă se

18
 Contabilitate financiară

impune constituirea, în exerciţiul financiar N, a unei rezerve legale de 500 lei ( 10.000
x 5% = 500 RON), care se va înregistra prin următoarea formulă contabilă:

129 = 1061 500

Exemplu (2) privind acoperirea pierderilor din rezerve legale:

Societatea comercială pe acţiuni prezintă la 31.12.N+1 următoarea situaţie în conturile:
1061 „Rezerve legale” – sold creditor ……………………………. 3.000 RON
121 „Profit sau pierdere” – sold debitor…………………………….700 RON

Adunarea Generală a Acţionarilor întrunită în şedinţă ordinară la 15.03.N+2 hotărăşte

acoperirea pierderii din exerciţiul financiar încheiat din rezerva legală.

1061 = 121 700

2.6. CONTABILITATEA REZULTATULUI EXERCIŢIULUI

Rezultatul exerciţiului financiar reprezintă diferenţa dintre venituri (V) şi cheltuieli

(Ch), care poate fi:
- profit, dacă V > Ch
- pierdere, dacă Ch > V
Profitul sau piederea se stabileşte cumulat de la începutul exerciţiului financiar. La
sfârşitul perioadei se închid conturile de venituri şi cheltuieli utilizate pe parcursul
perioadei de gestiune, când veniturile se transferă în creditul contului 121 „Profit sau
pierdere”, iar cheltuielile în debitul contului 121 „Profit sau pierdere”.
Rezultatul definitiv al exerciţiului financiar se stabileşte la închiderea contului 121
„Profit sau pierdere” reprezentată de soldul final debitor sau creditor al contului.

D 121 „Profit sau pierdere” (P) C

Cheltuieli Venituri

SFD: Ch > V SFC: V > Ch

Pierdere Profit impozabil
(brut)
Profitul contabil net se repartizează, de regulă la sfârşitul exerciţiului financiar, pe
următoarele destinaţii:
- destinaţii prevăzute obligatoriu prin lege: rezerve legale, acoperirea pierderilor
contabile din anii precedenţi, vărsăminte la bugetul statului, surse proprii de finanţare
aferente profitului rezultat din vânzări de active;
- destinaţii stabilite prin actul constitutiv al societăţii: rezerve statutare;
- destinaţii stabilite de către Adunarea Generală a Acţionarilor/Asociaţilor (AGA):
surse priprii de finanţare, alte rezerve, participarea salariaţilor la profit, dividende, capital
social.

19
 Contabilitate financiară

Profitul nerepartizat va figura ca rezultat reportat până în momentul distribuirii

definitive a acestuia de către AGA. Repartizarea definitivă a profitului se înregistrează în
contabilitate, după aprobarea situaţiilor financiare anuale.
Repartizarea profitului obţinut în exerciţiul financiar curent se înregistrează în
contabilitate cu ajutorul contului de regularizare 129 „Repartizarea profitului”.

2.7. CONTABILITATEA REZULTATULUI REPORTAT

Rezultatul reportat reprezintă profitul nerepartizat, respectiv pierderea neacoperită

din exerciţiile financiare precedente. Profitul reportat urmează a se repartiza pe destinaţii
în exerciţiile financiare următoare, iar pierderea reportată urmează a se acoperi din
profitul exerciţiilor financiare următoare, din rezerve, sau din capitalul social, potrivit
hotărârii AGA.
Contabilitatea rezultatului reportat se realizează cu ajutorul contului sintetic de
gradul I 117”Rezultatul reportat”, care se detaliază pe următoarele conturi sintetice de
gredul II:
1171 „Rezultatul reportat reprezentând profitul nerepartizat sau pierderea
neacoperită”
1172 „Rezultatul reportat provenit din adoptarea pentru prima dată a IAS mai
puţin IAS 29”3
1174 „Rezultatul reportat provenit din corectarea erorilor contabile”
1176 „Rezultatul reportat provenit din trecerea la aplicarea Reglementărilor
contabile conforme cu Directiva a IV a Comunitărţilor Economice Europene”

Înrgistrările care se efectuează:

a.) în cazul profitului:
121 = 117 profitul nerepartizat
b.) în cazul pierderilor:
117 pierderea neacoperită = 121

Pe măsură ce se ia decizia de repartizare se fac înregistrările:

c.) în cazul în care profitul este distribuit:
117 profitul nerepartizat = %
1012
106
457
d.) în cazul în care pierderile sunt acoperite, în ordine:
- din profitul net al exerciţiului curent

129 = 117 pierderea neacoperită

3
Acest cont apare doar la agenţii economici care au aplicat Reglementările contabile aprobate prin OMFP nr.
94/2001 şi până la închiderea soldului acestui cont.

20
 Contabilitate financiară

- din rezervele legale constituite

1061 = 117 pierderea neacoperită
- din capitalul social
1012 = 117 pierderea neacoperită

2.8. CONTABILITATEA PROVIZIOANELOR

Provizioanele sunt datorii cu exigibilitate sau cu valoare incertă. Ele sunt destinate
finanţării riscurilor şi cheltuielilor pe care evenimentele trecute sau actuale le fac
probabile.
Un provizion va fi înregsitrat în contabilitate numai dacă îndeplineşte cumulativ
următoarele condiţii:
- există o obligaţie curentă generată de un eveniment anterior;
- este probabilă efectuarea unor plăţi pentru onorarea obligaţiei respective;
- valoarea obligaţiei poate fi estimată în mod credibil.
Cazurile cele mai tipice:
1. Provizioanele pentru litigii: se pot constitui la sfârşitul exerciţiului pentru
litigiile aflate în curs la nivelul sumelor aflate în litigiu, deoarece există riscul ca acestea să
se finalizeze în defavoarea unităţii respective.
2. Provizioane pentru garanţii acordate clienţilor: se constituie numai pentru
bunurile livrate, lucrările executate şi serviciile prestate pentru care se acordă garanţii în
perioadele următoare, la nivelul cotelor prevăzute în contractele încheiate sau la nivelul
procentelor de garantare prevăzut în tariful lucrărilor executate ori a serviciilor prestate.
Înregistrarea la venituri a provizioanelor constituite pentru garanţii acordate clienţilor se
face pe măsura efectuării cheltuielilor cu remedierile sau la expirarea perioadei de
garanţie înscrisă în contract.
3. Provizioane pentru restructurare: se constituie pentru vânzarea sau încetarea
activităţii unei părţi a afacerii; închiderea unor sedii; modificări în structura conducerii (de
ex. eliminarea unui nivel de conducere); reorganizări fundamentale.
4. Provizioane pentru pensii şi obligaţii similare: se constituie la viitoarele entităţi
care vor administra pensii private.
5. Provizioane pentru impozite: se constituie pentru impozite, amenzi, majorări
viitoare de plată datorate bugetului de stat.

Provizioanele se constituie pe seama cheltuielilor de exploatere. Ele trebuie

revizuite la data fiecărui bilanţ şi ajustate prin majorare sau diminuare, pentru a reflecta
cea mai bună estimare curentă.
Dacă riscul aşteptat se produce sau cheltuiala are loc, precum şi în cazul în care
cauzele pentru care au fot constituite au dispărut, provizioanele se anulează.
Anularea sau diminuarea provizioanelor se face prin majorarea corespunzătoare a
veniturilor din provizioane.

21
 Contabilitate financiară

2.9. CONTABILITATEA SUBVENŢIILOR

Subvenţiile sunt sume primite cu titlu gratuit (nerambursabile şi nepurtătoa

dobânzi) care se pot clasifica astfel:
♦ subvenţii aferente activelor;
♦ subvenţii aferente veniturilor.
în cadrul subvenţiilor, se reflectă distinct:
♦ subvenţii guvernamentale
♦ împrumuturi nerambursabile cu caracter de subvenţii
♦ alte sume primte cu caracter de subvenţii

Subvenţiile aferente activelor sunt sume primite gratuit, cu îndeplinirea

principale ca entitatea beneficiară să cumpere, să construiască sau să achiziţi active
imobilizate. În categoria subvenţiilor pentru active intră şi donaţiile pentru
invenstiţii, şi plusurile constatate la inventar de natura imobilizărilor corporale şi
necorporale. Subvenţiile pentru active se înregistrează în contabilitate ca subvenţii
pentru investiţii şi se recunosc în bilanţ ca venit amânat. Venitul amânat se
înregistrează în contul de "Profit sau pierdere" pe măsura recunoaşterii cheltuielilor
cu amortizarea sau casarea ori cedarea activelor.
Subvenţiile aferente veniturilor cuprind toate subvenţiile, altele decât cele
active. Se includ în această categorie:
♦ subvenţii pentru acoprerirea diferenţelor de preţ la anumite bunuri şi;
♦ subvenţionarea locurilor de muncă în cazul angajării de absolvenţi
şomeri.
Contabilitatea sintetică a subvenţiilor pentru investiţii se realizează cu
următotarelor conturi sintetice de gradul I:
131 "Subvenţii guvernamentale pentru investiţii"
445 "Subvenţii"

Exemplu: O societate comercială primeşte în contul bancar o subvenţie guvernamentală de

30.000 lei pentru procurarea unui utilaj. După achiziţionarea utilajului în valoare de 50.000 lei
plus TVA, se achită factura prin bancă. Durata normală de utilizare a utilajului este de 5 ani.
a.) Înregistrarea subvenţiei de primit:
4551 = 131 30.000

b.) Primirea subvenţiei

5121 = 4551 30.000

c.) Achiziţionarea utilajului

% = 404 59.500
2131 50.000
4426 9.500

22
 Contabilitate financiară

d.) Plata datoriei faţă de furnizorul de imobilizări

404 = 5121 59.500

e.) Amortizarea lunară a utilajului (50.000/60 luni = 833,33)

6811 = 2813 833,33

f.) Trecerea lunară la venituri a părţii de subvenţie amortizată (30.000/60 luni =

500)
131 = 7583 500

REFERINȚE BIBLIOGRAFICE OBLIGATORIE:

1. Iacob Petru Pântea, Atanasiu Pop, Contabilitatea financiară a întreprinderii, Ed.

Dacia, Cluj-Napoca, 2004, pag. 39-60, 342-370

2. Iacob Petru Pântea, Gheorghe Bodea, Contabilitatea financiară românească, Ed.

Intelcredo, Deva, 2006, pag. 60-67, 371-407

23
 Contabilitate financiară

III. CONTABILITATEA ACTIVELOR IMOBILIZATE

REZUMAT

Activele imobilizate sau fixe, denumite şi active pe termen lung, imobilizări sau
bunuri imobile, cuprind toate acele valori economice de investiţie a căror perioadă de
utilitate şi lichiditate este mai mare de un an.
În funcţie de natura lor, activele imobilizate pot fi: imobilizări necorporale,
imobilizări corporale şi imobilizări financiare.
Imobilizările necorporale sunt active identificabile, nemonetare şi fără suport
material, concretizate în cheltuieli de constituire, cheltuieli de dezvoltare, con cesiuni,
brevete licenţe, mărci de fabricaţie, programe informatice etc;
Imobilizările corporale sunt bunurile tangibile de folosinţă îndelungată,
reprezentate de terenuri, construcţii, instalaţii, maşini, utilaje, mobilier, aparatură birotică
etc;
Imobilizările financiare sunt investiţii financiare care cuprind acţiuni şi alte titluri
cumpărate şi deţinute pe termen lung, precum şi creanţe imobilizate, cum ar fi
împrumuturile şi garanţiile acordate pe termen lung.
O categorie distinctă în cadrul activelor imobilizate o formează imobilizările
necorporale şi corporale în curs de execuţie.

Datorită faptului că activele imobilizate deservesc în mod durabil activitatea

entităţii economice, acestea suferă în timp anumite deprecieri cauzate de uzura fizică sau
morală, de factori economici, sociali, politici etc. La întocmirea bilanţului trebuie să se ţină
seama de aceste reduceri de valoare ale activelor imobilizate, efectuându-se anumite
corecţii. În funcţie de natura deprecierilor, se mai numesc ajustări şi se pot grupa astfel:

a.) Ajustări permanente, denumite amortizări, reflectă deprecierile ireversibile

aferente uzurii fizice şi morale ale imobilizărilor necorporale şi corporale. Amortizarea are
atât o funcţie juridică (de depreciere a activelor imobilizate), cât şi una economică (de
eşalonare în timp a consumului activelor imobilizate).
Întreprinderile sunt obligate să amortizeze imobilizările corporale şi necorporale
potrivit Legii privind amortizarea capitalului imobilizat în active corporale şi necorporale,
utilizând unul din regimurile: amortizarea liniară, amortizarea degresivă şi amortizarea
accelerată.
Concepţia şi calculul amortizării reprezintă o problemă cu implicaţii fiscale.
Termenii în care este rezolvată îşi găsesc expresie în duratele normale de utilizare, în
regimurile de amortizare opozabile agenţilor economici, implicit în gradul de
deductibilitate al amortizării la determinarea profitului impozabil şi valoarea luată în
calculul amortizării.

b.) Ajustări provizorii, denumite ajustări pentru depreciere, reflectă

24
 Contabilitate financiară

deprecierile reversibile ale activelor imobilizate datorate unor factori conjuncturali,

precum: diminuarea preţurilor, scăderea cursului valutar, diminuarea cotaţiilor la bursă a
titlurilor imobilizate etc.

Un activ imobilizat trebuie scos din evidenţă la cedare sau la casare, atunci când
din utilizarea sa ulterioară nu se mai aşteaptă nici un beneficiu economic.

Activele imobilizate sunt reflectate în contabilitate cu ajutorul clasei 2 "Conturi de

imobilizări", care cuprinde următoarele grupe de conturi care ţin evidenţa activelor
imobilizate:
♦ 20 "Imobilizări necorporale"
♦ 21 "Imobilizări corporale"
♦ 23 "Imobilizări în curs de execuţie şi avansuri pentru imobilizări"
♦ 26 "Imobilizărifinanciare".

Aceste grupe cuprind:

Conturi de activ, care:
Se debitează cu valoarea activelor imobilizate intrate.
Se creditează cu ocazia ieşirii acestora din entitate.
Soldul debitor exprimă activele imobilizate existente în entitate.
Fac excepţie:
► Contul 269 "Vărsăminte de efectuat pentru imobilizări financiare"
Este un cont de pasiv, care: Se creditează cu valoarea titlurilor imobilizate achiziţionate pe
credit. Se debitează cu ocazia achitării acestora. Soldul creditor exprimă imobilizările
financiare achiziţionate şi neplătite.
► Conturi care evidenţiază amortizarea aferentă deprecierilor ireversibile ale activelor
imobilizate: 28 "Amortizăriprivind imobilizările". Conturile de amortizări au funcţia contabilă
de pasiv. Se creditează cu amortizarea inclusă în cheltuieli. Se debitează cu amortizarea
aferentă activelor imobilizate ieşite. Soldul creditor exprimă amortizarea aferentă activelor
imobilizate existente.
► Conturi care reflectă ajustările aferente deprecierilor reversibile ale activelor
imobilizate: 29 "Ajustări pentru deprecierea sau pierderea de valoare a imobilizărilor".
Conturile de ajustări pentru deprecieri Au funcţia contabilă de pasiv. Se creditează cu
valoarea ajustărilor constituite sau majorate. Se debitează cu valoarea ajustărilor anulate
sau diminuate. Soldul creditor exprimă valoarea ajustărilor existente la un moment dat.

REFERINȚE BIBLIOGRAFICE OBLIGATORIE:

1. Iacob Petru Pântea, Gheorghe Bodea, Contabilitatea financiară

românească, Ed. Intelcredo, Deva, 2006, pag. 32-101
2. Iacob Petru Pântea, Atanasiu Pop, Contabilitatea financiară a
întreprinderii, Ed. Dacia, Cluj-Napoca, 2004, pag. 79-133,

25
 Contabilitate financiară

IV. CONTABILITATEA STOCURILOR ŞI A PRODUCŢIEI ÎN

CURS DE EXECUŢIE

REZUMAT

Stocurile şi producţia în curs de execuţie reprezintă, după caz, bunurile materiale,

lucrările şi serviciile destinate să fie consumate la prima lor utilizare, să fie vândute în
situaţia în care au starea de marfă sau produse rezultate din prelucrare, precum şi
producţia în curs de execuţie aflată sub forma producţiei neterminate.
În contabilitatea financiară a întreprinderii după forma fizică şi destinaţie sunt
individualizate următoarele structuri:
a) materiile prime, care participă direct la fabricarea produselor, regăsindu-se în
componenţa lor integral sau parţial, în starea iniţială sau transformată ;
b) materialele consumabile sau furniturile cuprind materialele auxiliare,
combustibilii, materiale pentru ambalat, piesele de schimb, seminţele şi materialul de
plantat, furajele şi alte materiale consumabile care participă indirect sau ajută activitatea
de exploatare fără a se regăsi, de regulă, în produsul rezultat;
c) produsele sub forma semifabricatelor (produse în curs de fabricaţie),
produselor finite (produse care au parcurs întregul proces de fabricaţie) şi produselor
reziduale (rebuturi, materiale recuperabile şi deşeuri);
d) animalele şi păsările sunt reprezentate de: animale născute şi cele tinere de
orice fel crescute şi folosite pentru reărpducţie, animalele şi păsările la îngrăşat pentru a fi
valorificate, animale pentru producţie (lână, blană. Ouă, lapte) şi coloniile de albine;
e) producţia în curs de fabricaţie/execuţie reprezintă materiile prime care nu au
trecut prin toate stadiile de fabricaţie, produsele nesupuse probelor şi recepţiei tehnice sau
necompletate în întregime, precum şi lucrările şi serviciile în curs de execuţie sau
neterminate;
f) mărfurile, respectiv bunurile pe care întreprinderea le cumpără în vederea
vânzării ;
g) ambalajele (cu excepţia ambalajelor de natura obiectelor de inventar şi
mijloacelor fixe) de transport refolosibile care însoţesc bunurile în procesul circulaţiei lor
(recuperabile facturate consemnate distinct care circulă prin restituire sau incluse în preţul
mărfii şi care se pot valorifica sau nu după utilizare) .
În contabilitatea din ţara noastră, în sfera stocurilor se includ şi materialele de
natura obiectelor de inventar. Acestea sunt bunuri cu o valoare mai mică decât limita
prevăzută de lege pentru a fi considerate mijloace fixe, indiferent de durata lor de serviciu,
sau cu durata mai mică de un an, indiferent de valoarea lor, precum şi bunurile asimilate
acestora (echipamentul de protecţie, echipamentul de lucru, îmbrăcămintea specială,
sculele, instrumentele, mecanismele, dispozitivele şi verificatoarele cu destinaţie specială,
modelele, ştanţele, matriţele şi alte obiecte asimilate).

26
 Contabilitate financiară

Valoarea contabilă de intrare a stocurilor şi producţiei în curs de execuţie este egală

cu costul de achiziţie, pentru bunurile procurate din afară şi costul de producţie pentru
bunurile obţinute din producţia proprie.
Conturile de stocuri se debitează cu valoarea stocurilor intrate în gestiunea unităţii
prin achiziţie, aport de la asociaţi, realizate din producţia proprie şi din alte surse. Ele se
creditează cu valoarea stocurilor ieşite din gestiune prin consum, vânzare şi alte destinaţii.
În ceea ce priveşte mişcarea stocurilor, societăţile pot utiliza metoda inventarului
permanent sau metoda inventarului intermitent.
În cazul folosirii metodei inventarului permanent, conturile de stocuri se debitează cu
intrările de valori materiale şi se creditează cu ieşirile de valori materiale.
În cazul utilizării metodei inventarului intermitent, conturile înregistrează numai
stocurile de valori materiale. Astfel, la închiderea exerciţiului financiar, în debitul
conturilor se înregistrează stocurile de la sfârşitul perioadei, determinate prin
inventariere, iar la deschiderea exerciţiului, în credit, stocurile de la începutul perioadei
preluate în categoria cheltuielilor, pentru perioada următoare de gestiune, în cazul
materialelor şi mărfurilor, şi ca venituri, în cazul produselor. Intrările se înregistrează
direct în debitul conturilor de cheltuieli în cazul materialelor şi mărfurilor şi de venituri, în
cazul produselor, lucrărilor şi serviciilor.
Contabilitatea stocurilor și producției în curs de execuție se organizează cu ajutorul
clasei a 3-a, "Conturi de stocuri şi producţie în curs de execuţie", în cadrul căreia sunt
organizate 9 grupe de conturi:
- grupa 30, "Stocuri de materii şi materiale";
- grupa 33, "Producţia în curs de execuţie";
- grupa 34, "Produse";
- grupa 35, "Stocuri aflate la terţi";
- grupa 36, "Animale";
- grupa 37, "Mărfuri";
- grupa 38, "Ambalaje";
- grupa 39, "Ajustări pentru deprecierea stocurilor şi a producţiei în curs de
execuţie".

REFERINȚE BIBLIOGRAFICE DE PARCURS:

1. Iacob Petru Pântea, Gheorghe Bodea, Contabilitatea financiară românească, Ed.

Intelcredo, Deva, 2006, pag. 106-177

2. Iacob Petru Pântea, Atanasiu Pop, Contabilitatea financiară a întreprinderii, Ed.

Dacia, Cluj-Napoca, 2004, pag. 143-209

27
 Contabilitate financiară

V. CONTABILITATEA TERŢILOR

REZUMAT

Contabilitatea terţilor asigură informaţia necesară pentru evidenţa datoriilor şi

creanţelor întreprinderii în relaţiile cu furnizorii, clienţii, personalul, asigurările şi
protecţia socială, bugetul statului, unităţile în cadrul grupului, asociaţii respectiv
acţionarii, debitorii şi creditorii diverşi. Informaţiile legate de scadenţa activelor şi
datoriilor sunt utile pentru evaluarea lichidităţii şi solvabilităţii întreprinderii.
Creanţele curente, componente ale activelor curente şi datoriile curente formează
categoria generică de terţi.
Activele curente cuprind: stocurile şi creanţele comerciale care sunt vândute,
consumate sau realizate ca parte a ciclului normal de exploatare, chiar şi atunci când nu se
aşteaptă să fie realizate în 12 luni de la data bilanţului. Datoriile curente cuprind datoriile
comerciale, datoriile către angajaţi şi alte elemente de natura costurilor de exploatare care
sunt în totalitatea lor componente ale fondului de rulment utilizat în ciclul normal de
exploatare al întreprinderii.
1. Creanţele şi datoriile comerciale reflectă relaţiile întreprinderii cu alte
întreprinderi legate de aprovizionarea şi desfacerea de bunuri şi servicii.
Creanţele comerciale reflectă drepturile întreprinderii faţă de alte persoane fizice
sau juridice, determinate de vânzări de bunuri, executări de lucrări şi prestări de servicii,
pentru care aceasta trebuie să primească un echivalent valoric sau contraprestaţie.
Din categorii creanţelor comerciale fac parte: creanţe rezultate din vânzarea de
bunuri, prestarea de lucrări sau servicii ce fac obiectul de activitate al întreprinderii,
creanţe pentru efectele de credit (comerciale), creanţele legate de lipsurile de bunuri, de
natura stocurilor sau de altă natură, descoperite la efectuarea recepţiei acestora şi care se
impută.
Aceste creanţe sunt evidenţiate în contabilitate cu ajutorul contului 411 ”Clienţi”.
În categoria creanţelor comerciale intră şi efectele comerciale . Acestea sunt titluri
de credit de forma cambiei, biletului la ordin sau cecului care circulă între întreprinderi şi
atestă angajamentul debitorului de a efectua o plată, la o dată ulterioară, numită scadenţă,
înscrisă pe efect.
Tot în categoria creanţelor comerciale poate fi inclus şi contul Furnizori-debitori,
cont de activ care înregistrează avansurile acordate de întreprindere furnizorilor săi.
Aceste avansuri constituie creanţe din momentul acordării lor şi până în momentul
apariţiei documentelor justificative ce atestă transferul dreptului de proprietate al
bunului, lucrării sau serviciului.
Datoriile comerciale se referă la obligaţiile întreprinderii faţă de terţe persoane
fizice sau juridice, rezultate din achiziţia de bunuri sau utilizarea serviciilor . Datoriile
comerciale se împart în mai multe categorii, astfel: datorii faţă de furnizorii de stocuri,
lucrări şi servicii; datorii faţă de furnizorii de imobilizări corporale şi necorporale, datorii
pentru efectele comerciale.

28
 Contabilitate financiară

Aceste datorii se referă la bunurile, lucrările şi serviciile achiziţionate de

întreprindere, ca exemplu, materii prime, materiale, mărfuri, reparaţii la bunurile de
folosinţă îndelungată, servicii telefonice etc.
Evidenţa acestor datorii se ţine cu ajutorul contului 401 ”Furnizori”, care este un
cont de pasiv, de datorii comerciale pe termen scurt. Se creditează cu valoarea nominală a
datoriei întreprinderii faţă de furnizori, valoare ce cuprinde costul de achiziţie al bunului,
lucrării sau serviciului la care se adaugă TVA aferentă , şi se debitează cu decontarea
contravalorii bunurilor, lucrărilor şi serviciilor. Soldul contului este creditor şi reflectă
valoarea bunurilor, lucrărilor şi serviciilor nedecontate. Contul Furnizori se dezvoltă în
analitice pe fiecare furnizor.
2. Creanţe şi datorii salariale
Pentru realizarea obiectului de activitate al întreprinderii, alături de factorii
materiali: mijloace fixe, stocuri şi bani, este necesar şi factorul muncă. Munca nu este o
resursă stocabilă, ci se manifestă ca factor de producţie. Pentru reflectarea creanţelor şi
datoriilor referitoare la utilizarea forţei de muncă, în contabilitate se utilizează grupa de
conturi 42 ”Personal şi conturi asimilate”.
3. Creanţe şi datorii fiscale
Creanţele fiscale reprezintă drepturi ale întreprinderii faţă de bugetul de stat
referitoare la decontările în sumă mai mare decât valoarea reală a datoriilor sau datorii pe
care statul, conform legislaţiei în vigoare trebuie să le restituie întreprinderii.
Datoriile fiscale reprezintă sume datorate de către întreprindere bugetului de stat,
datorii pentru care statul nu oferă o altă contraprestaţie sau o contravaloare.
Din categoria datoriilor fiscale fac parte: impozitul pe profit, taxa pe valoarea
adăugată datorată, impozitul pe venit, alte datorii faţă de bugetul de stat
Contabilitatea creanțelor și datoriilor fiscale se realizează cu ajutorul grupei 44
”Bugetul statului, fonduri speciale și conturi asimilate”
4. Creanţe şi datorii diverse
În practica economică a unităților pot apărea creanțe și datorii foarte diverse, care
nu se pot încadra în categoriile pentru care există grupe de conturi distincte. De regulă,
aceste creanțe și datorii intervin forțat în viața economică a unei unități, neavând legătură
cu obiectul de bază al acivității acesteia. Principalele operațiuni din care rezultă creanțe și
datorii diverse sunt: imputații, despăgubiri și penalități de primit de la terți sau datorate
terților, vânzarea imobilizărilor și a titlurilor de plasament, împrumuturi din emisiuni de
obligațiuni, sume cuvenite pentru concesiuni, locații de gestiune, chirii, dividende și
dobânzi de încasat pentri titluri imobilizate sau de plasament, reactivarea unir debite.
Conturile folosite: 461 ”Debitori diverşi”, 462 ”Creditori diverşi.”

REFERINȚE BIBLIOGRAFICE DE PARCURS:

1. Iacob Petru Pântea, Gheorghe Bodea, Contabilitatea financiară românească, Ed.

Intelcredo, Deva, 2006, pag. 106-177

2. Iacob Petru Pântea, Atanasiu Pop, Contabilitatea financiară a întreprinderii, Ed.

Dacia, Cluj-Napoca, 2004, pag. 143-209

29
 Contabilitate financiară

VI. CONTABILITATEA TREZORERIEI

REZUMAT

Trezoreria unei întreprinderi însumează resursele lichide compuse din: numerar

în casierie, disponibil la bănci, titluri de plasament, credite bancare contractate pe termen
scurt şi alte valori de trezorerie. Astfel, contabilitatea trezoreriei asigură evidenţa
existenţei şi mişcării acţiunilor deţinute la entităţile afiliate, altor investiţii pe termen scurt,
disponibilităţilor în conturi la bănci/casierie, creditelor bancare pe termen scurt şi a altor
valori de trezorerie.
În structura trezoreriei se includ: investiţii financiare pe termen scurt, conturi la
bănci, casa, acreditive, viramente interne.
 Investiţiile financiare pe termen scurt constau în: acţiuni proprii, acţiuni,
obligaţiuni emise şi răscumpărate, obligaţiuni, alte investiţii financiare pe termen scurt şi
creanţe asimilate şi vărsăminte efectuate pentru investiţii financiare pe termen scurt.
 Conturile la bănci sunt reprezentate de: valori de încasat (cecuri şi efecte de
încasat, efecte remise spre scontare); conturi curente la bănci (conturi la bănci în lei şi în
valută, sume în curs de decontare); dobânzi (de plătit, de încasat), credite bancare pe
termen scurt şi dobânzi aferente .
 Casa include: casa (în lei, în valută); alte valori (timbre fiscale şi poştale,
bilete de tratament şi odihnă, tichete şi bilete de călătorie , alte valori)
 Acreditivele sunt disponibilităţile în lei sau în valută, păstrate într-un cont
bancar distinct, la dispoziţia furnizorului. Din acest cont urmează a se efectua plăţi către
furnizor, pe măsura livrării de mărfuri, executării de lucrări sau prestării de servicii
(garanţia plăţii). Se utilizează în special în comerţul internaţional.
 Viramente interne reprezintă transferurile disponibilităţilor între conturile
de trezorerie
Contabilitatea sintetică a trezoreriei se organizează cu ajutorul conturilor din clasa
5 ”Conturi de trezorerie”, care cuprinde următoarele grupe de conturi:
50 ”Investiții pe termen scurt”
51 ”Conturi la bănci”
53 ”Casa”
54 ”Acreditive”
58 ”Viramente interne”
59 ”Ajustări pentri pierderea de valoare a conturilor de trezorerie”

REFERINȚE BIBLIOGRAFICE DE PARCURS:

1. Iacob Petru Pântea, Gheorghe Bodea, Contabilitatea financiară românească, Ed.

Intelcredo, Deva, 2006, pag. 183-358

2. Iacob Petru Pântea, Atanasiu Pop, Contabilitatea financiară a întreprinderii, Ed.

Dacia, Cluj-Napoca, 2004, pag. 315-340

30
 Contabilitate financiară

VII. CONTABILITATEA FINANCIARĂ A CHELTUIELILOR ŞI

VENITURILOR

REZUMAT

Cheltuielile unei unităţi patrimoniale reprezintă potrivit Legii contabilităţii

sumele sau valorile plătite sau de plătit pentru:
• consumurile materiale, lucrările executate, serviciile prestate şi pentru avantajele
de care beneficiază unitatea patrimonială;
• cheltuielile cu personalul;
• executarea unor obligaţii legale sau contractuale de către unitatea patrimonială;
• cheltuieli excepţionale.
În cadrul cheltuielilor pentru determinarea rezultatului exerciţiului se cuprind şi
amortizările şi ajustările pentru depreciere sau pierdere de valoare a elementelor
patrimoniale.
Contabilitatea financiară reflectă cheltuielile în raport cu natural or economică prin
gruparea acestora în cheltuieli de exploatare, financiare și extraordinare.
Activitatea de exploatare cuprinde toate operaţiile economice şi comerciale privind
aprovizionarea, producţia şi desfacerea bunurilor, lucrărilor şi serviciilor. De asemenea
sunt incluse şi operaţiile privind investiţiile, prin care se realizează producţia şi
construcţia proprie de mijloace fixe.
În structura cheltuielilor financiare se cuprind toate cheltuielile privind pierderile
din creanţe legate de participaţii, pierderile din vânzarea titlurilor de plasament,
diferenţele de curs valutar din operaţiile curente şi disponibilităşile în devize la închiderea
exerciţiului financiar; dobânzile curente aferente împrumuturilor primite şi altor datorii
privind exerciţiul în curs; sconturile acordate clienţilor; alte cheltuieli financiare.
Cheltuielile extraordinare sunt acelea care apar ca urmare a evenimentelor
extraordinar, cum sunt: calamităţile naturale şi exproprierile unor active. Se poate pune în
discuţie dacă o întreprindere care se află într-o zonă supusă frecvent calamităţilor
naturale (de exemplu, lângă albia unui râu cu risc de inundaţii în fiecare primăvară) poate
considera valoarea pierderilor de stocuri şi la producţia în curs de execuţie în categoria
cheltuielilor extraordinare. Reamintim că în activitatea extraordinară sunt cuprinse acele
evenimente sau tranzacţii distincte de activităţile curente ale întreprinderii care apar
neregulat şi cu frecvenţă redusă.
Venitul este fluxul brut de beneficii economice primite de o societate în cursul
activităţilor obişnuite ale acesteia, atunci când acest flux se materializează în creşteri ale
capitalului propriu, altele decât creşterile datorate contribuţiilor din partea participanţilor
la acest capital propriu.
Sunt excluse din venituri sumele colectate în numele unor terţe părţi, cum ar fi
taxele pentru bunuri şi servicii, TVA, care nu sunt beneficii economice de primit de către
întreprindere şi nu au ca rezu1tat creşteri ale capitalului propriu.
Contabilitatea financiară reflectă veniturile în raport cu natura lor economică,
prin gruparea acestora în venituri de exploatare, financiare și extraordinare.

31
 Contabilitate financiară

Veniturile din exploatare sunt sumele încasate sau de încasat, care provin din
următoarele activități: vânzarea produselor, mărfurilor, lucrărilor executate și serviciilor
prestate; variația (creșterea/scăderea) soldului producției stocate la sfârșitul perioadei de
soldul existent la începutul perioadei; producția de imobilizări din producție proprie,
evaluată la cost de producție; subvenții de exploatare pentru acoperirea diferențelor de
preț, pentru acoperirea pierderilor, etc, venituri din despăgubiri, amenzi, penalități,
donații, active cedate, etc.
În categoria veniturilor financiare sunt incluse veniturile din: participaţii, titluri de
plasament, imobilizările financiare cedate, creanţele imobilizate, titlurile de plasament
cedate, diferenţele favorabile de curs valutar, dobânzile cuvenite, sconturile obţinute şi
alte venituri financiare.
Veniturile extraordinare pot apărea ca urmare a subvenţiilor primite pentru
eliminarea efectelor calamităţilor, pentru reamplasarea activităţilor productive în zone
defavorizate sau pentru descongestionarea zonelor urbane aglomerate dar şi din
despăgubirile care însoţesc exproprierea unor active pentru cauză de utilitate publică.

Structurile de cheltuieli şi de venituri delimitate în contabilitatea financiară

potrivit naturii lor definesc conţintul claselor 6 “Conturi de cheltuieli” şi 7 “Conturi de
venituri”.
Conturile de cheltuieli (Clasa a 6-a) au funcţie contabilă de activ. Se debitează cu
cheltuielile efectuate în cursul anului ca exerciţiu financiar şi se creditează la decontarea
(repartizarea) cheltuielilor asupra rezultatelor.
Conturile de venituri (Clasa a 7-a) sunt asimilate conturilor de pasiv. Se
creditează cu veniturile realizate în cursul anului ca exerciţiu financiar, se debitează cu
încorporarea veniturilor în rezultate.
Conturile de cheltuieli şi de venituri se închid, după caz, lunar sau la sfârşitul anului
ca exerciţiu financiar prin contul 121 “Profit sau pierdere”. Cheltuielile se repartizează
asupra rezultatului, iar veniturile se încorporează în rezultate.
La rândul său contul 121 “Profit sau pierdere” este un cont de bilanţ fiind inclus
în categoria conturilor de capitaluri proprii. Soldul creditor al contului evidenţiază
rezultatul sub formă de profit, iar soldul debitor - rezultatul sub formă de pierdere.
În felul acesta contul 121 “Profit sau pierdere “ realizează legătura dintre
conturile de cheltuieli şi de venituri, pe de o parte, şi conturile de bilanţ pe de altă parte.

REFERINȚE BIBLIOGRAFICE OBLIGATORII DE PARCURS:

1. Iacob Petru Pântea, Gheorghe Bodea, Contabilitatea financiară românească, Ed.

Intelcredo, Deva, 2006, pag. 409-435

2. Iacob Petru Pântea, Atanasiu Pop, Contabilitatea financiară a întreprinderii, Ed.

Dacia, Cluj-Napoca, 2004, pag. 341-371

32
 Contabilitate financiară

BIBLIOGRAFIE OPŢIONALĂ

Nr. Autor Titlul lucrării

Crt.
1 Feleagă Niculae, Contabilitate financiară, vol. 1-II, Ed. Economică, Bucureşti,
Ionaşcu Ionaşcu 1998
2 MFP Ghid practic- reglementări contabile conforme cu
directivele europene
3 IASB, CECCAR Standardele Internaţionale de Raportare Financiară,
Editura CECCAR, Bucureşti, 2005

33