Standardul Internaional de Contabilitate 27

Situatii financiare individuale

>
n aprilie 2001, Consiliul pentru Standarde Internaionale de Contabilitate (IASB) a adoptat IAS 27 Situaii financiare consolidate i contabilitatea
investiiilor n filiale, care a fost iniial emis de Comitetul pentru Standarde Internaionale de Contabilitate n aprilie 1989. Acel standard a nlocuit
IAS 3 Situaii financiare consolidate (emis n iunie 1976), cu excepia aspectelor care tratau contabilizarea investiiilor n entiti asociate.
In decembrie 2003, IASB a emis un IAS 27 revizuit cu un nou titlu - Situaii financiare consolidate i individuale. Acest IAS 27 revizuit a fcut
parte din agenda iniial de proiecte tehnice a IASB. IAS 27 revizuit a ncorporat i ndrumrile cuprinse n dou interpretri conexe (SIC-12
Consolidare - Entiti cu scop special i SIC-33 Consolidarea i metoda punerii, n echivalen - Drepturi de vot poteniale i alocarea
participaiilor n capitalurile proprii).
IASB a modificat IAS 27 n ianuarie 2008 pentru a trata contabilitatea pentru interesele care nu controleaz i pierderea controlului unei filiale, ca
parte a proiectului su privind combinrile de ntreprinderi.
In mai 2011, IASB a emis un IAS 27 revizuit cu un titlu modificat - Situaii financiare individuale. IFRS 10 Situaii financiare consolidate trateaz
principiul de control i dispoziiile privind ntocmirea situaiilor financiare consolidate.
Din alte IFRS-uri au rezultat modificri minore la IAS 27. Acestea includ IFRS 5 Active imobilizate deinute n vederea vnzrii i activiti
ntrerupte (emis n martie 2004), IAS 1 Prezentarea situaiilor financiare (revizuit n septembrie 2007), documentul mbuntiri la IFRS-uri (emis
n mai 2008) i IFRS 9 Instrumente financiare (emis n noiembrie 2009 i n octombrie 2010).
Cuprins
de la punctul
INTRODUCERE IN1
STANDARDUL INTERNAIONAL DE CONTABILITATE 27 SITUAII FINANCIARE INDIVIDUALE
OBIECTIV 1
DOMENIU DE APLICARE 2
DEFINIII 4
NTOCMIREA SITUAIILOR FINANCIARE INDIVIDUALE 9
PREZENTAREA INFORMAIILOR 15
DATA INTRRII N VIGOARE l TRANZIIA 18
Referine la IFRS 9 19
RETRAGEREA IAS 27 (2008) 20
PENTRU DOCUMENTELE NSOITOARE PREZENTATE MAI JOS, A SE VEDEA PARTEA B A ACESTEI EDIII
APROBAREA DE CTRE CONSILIU A IAS 27 EMIS N DECEMBRIE 2003
APROBAREA DE CTRE CONSILIU A DOCUMENTULUI COSTUL UNEI INVESTIII NTR-O FILIAL, ENTITATE CONTROLAT N
COMUN SAU ENTITATE ASOCIAT (MODIFICRI LA IFRS 1 l IAS 27) EMIS N MAI 2008
BAZ PENTRU CONCLUZII
OPINII CONTRARE
TABEL DE CONCORDAN
Standardul Internaional de Contabilitate 27 Situaii financiare individuale (IAS 27) este prezentat la punctele 1-20. Toate punctele au autoritate
egal, dar pstreaz formatul IASC al standardului la momentul adoptrii acestuia de ctre IASB. IAS 27 trebuie citit n contextul obiectivului su i
al Bazei pentru concluzii, al Prefeei la Standardele Internaionale de Raportare Financiar i al Cadrului general conceptual de raportare
financiar. IAS 8 Politici contabile, modificri ale estimrilor contabile i erori ofer o baz pentru selectarea i aplicarea politicilor contabile n
absena unor ndrumri explicite.
Introducere
INI IAS 27 Situaii financiare individuale conine dispoziii privind contabilitatea i prezentrile de informaii pentru investiiile n filiale, asocieri
n participaie i entiti asociate atunci cnd o entitate ntocmete situaii financiare individuale. Prezentul standard impune unei entiti
s ntocmeasc situaii financiare individuale pentru a contabiliza acele investiii la cost sau n conformitate cu IFRS 9 Instrumente
financiare.
IN2 Standardul intr n vigoare pentru perioadele anuale care ncep la 1 ianuarie 2013 sau ulterior acestei date. Se permite aplicarea anterior acestei
date.
IN3 Documentul Entiti de investiii (Modificri la IFRS 10, IFRS 12 i IAS 27), emis n octombrie 2012, a introdus o excepie de la principiul din
IFRS 10 Situaii financiare consolidate conform cruia toate filialele trebuie s fie consolidate. Modificrile definesc o entitate de
investiii i impun unei societi-mam care este o entitate de investiii s i evalueze investiiile n anumite filiale la valoarea just prin
profit sau pierdere, n conformitate cu IFRS 9 (sau cu IAS 39 Instrumente financiare: recunoatere i evaluare, dac IFRS 9 nu a fost
nc adoptat), n locul consolidrii acestor filiale n situaiile sale consolidate i individuale. Prin urmare, modificrile au introdus, de
1
asemenea, noi dispoziii de prezentare a informaiilor pentru entitile de investiii n IFRS 12 Prezentarea intereselor existente n alte
entiti, introducnd prezentri de informaii conexe n prezentul IFRS.
Standardul Internaional de Contabilitate 27 Situaii financiare individuale
Obiectiv ___________________________________________
1 Obiectivul prezentului standard este de a prescrie dispoziiile privind contabilitatea i prezentrile de informaii pentru investiiile n filiale,
asocieri n participaie i entiti asociate atunci cnd o entitate ntocmete situaii financiare individuale.
Domeniu de aplicare
1 Prezentul standard trebuie aplicat pentru contabilizarea investiiilor n filiale, asocieri n participaie i entiti asociate atunci cnd o
entitate alege, sau i se impune prin reglementri locale, s prezinte situaii financiare individuale.
2 Prezentul standard nu impune care entiti trebuie s ntocmeasc situaii financiare individuale. Acesta se aplic atunci cnd o entitate
ntocmete situaii financiare individuale care sunt n conformitate cu Standardele Internaionale de Raportare Financiar.
Definiii
1 Urmtorii termeni sunt utilizai n prezentul standard cu nelesul specificat n continuare:
Situaiile financiare consolidate sunt situaiile financiare ale unui grup n cadrul cruia activele, datoriile, capitalurile proprii,
veniturile, cheltuielile i fluxurile de trezorerie ale societii-mam i ale filialelor sale sunt prezentate ca ale unei singure entiti
economice.
Situaiile financiare individuale sunt acele situaii prezentate de o socictate-mam (adic un investitor care are control asupra unei
filiale) sau de un investitor care are un control comun sau exercit o influen semnificativ asupra unei entiti n care s-a
investit, n care investiiile sunt contabilizate Ia cost sau n conformitate cu IFRS 9 Instrumente financiare.
1 Urmtorii termeni sunt definii n Anexa A la IFRS 10 Situaii financiare consolidate, Anexa A la IFRS 11 Angajamente comune i punctul 3
din IAS 28 Investiii n entitile asociate i n asocierile n participaie:
entitate asociat
control asupra unei entiti n care s-a investit
grup
entitate de investiii
control comun
asociere n participaie
asociat ntr-o asociere n participaie
societate-mam
influen semnificativ
filial.
Situaiile financiare individuale sunt cele prezentate n plus fa de situaiile financiare consolidate sau n plus fa de situaiile financiare n
care investiiile n entiti asociate sau n asocieri n participaie sunt contabilizate prin metoda punerii n echivalen, n alte condiii dect
cele stabilite la punctele 8-8A. Situaiile financiare individuale nu trebuie s fie anexate la sau s nsoeasc situaiile respective.
Situaiile financiare n care se aplic metoda punerii n echivalen nu sunt situaii financiare individuale. n mod similar, situaiile financiare
ale unei entiti care nu are o filial, o entitate asociat sau un interes al unui asociat ntr-o asociere n participaie nu sunt situaii financiare
individuale.
O entitate care este derogat de la consolidare n conformitate cu punctul 4 litera (a) din IFRS 10 sau de la aplicarea metodei punerii n
echivalen n conformitate cu punctul 17 din IAS 28 (modificat n 2011) poate prezenta situaii financiare individuale drept singurele sale
situaii financiare.
A O entitate de investiii creia i se impune s aplice, pe parcursul perioadei curente i al tu
turor perioadelor comparative prezentate, derogarea de la consolidare pentru toate filialele sale, n conformitate cu punctul 31 din IFRS 10,
prezint situaii financiare individuale drept singurele sale situaii financiare.
ntocmirea situaiilor financiare individuale
Situaiile financiare individuale trebuie ntocmite n conformitate cu toate IFRS-urile aplicabile, cu excepia situaiilor prevzute la
punctul 10.
2
Atunci cnd o entitate ntocmete situaii financiare individuale, investiiile n filiale, asocieri n participaie i entiti asociate trebuie
contabilizate fie:
la cost, fie
n conformitate cu IFRS 9.
Entitatea trebuie s aplice aceeai metod contabil pentru fiecare categorie de investiii. Investiiile contabilizate la cost trebuie
contabilizate n conformitate eu IFRS 5 Active imobilizate deinute n vederea vnzrii i activiti ntrerupte atunci cnd sunt
clasificate drept deinute n vederea vnzrii (sau incluse ntr-un grup destinat cedrii care este clasificat drept deinut n vederea
vnzrii). Evaluarea investiiilor contabilizate n conformitate cu IFRS 9 nu se modific n aceste circumstane.
Dac o entitate alege, n conformitate cu punctul 18 din IAS 28 (modificat n 2011), s i evalueze investiiile n entiti asociate sau n
asocieri n participaie la valoarea just prin profit sau pierdere n conformitate cu IFRS 9, aceasta trebuie s contabilizeze i respectivele
investiii n acelai mod n situaiile sale financiare individuale.
1 IA Dac unei societi-mam i se impune, n conformitate cu punctul 31 din IFRS 10, s i evalueze investiia ntr-o filial la valoarea just prin
profit sau pierdere n conformitate cu IFRS 9, aceasta trebuie, de asemenea, s contabilizeze investiia n filial n acelai mod n situaiile
sale financiare individuale.
11B Atunci cnd o societate-mam nceteaz s mai fie o entitate de investiii sau devine o entitate de investiii, ea trebuie s contabilizeze
modificarea statutului de la data la care aceasta a avut loc, dup cum urmeaz:
atunci cnd entitatea nu mai este o entitate de investiii, entitatea trebuie, n conformitate cu punctul 10:
s contabilizeze la cost o investiie ntr-o filial. Valoarea just a filialei la data modificrii statutului trebuie s fie folosit drept
cost presupus la acea dat; sau
s continue s contabilizeze o investiie ntr-o filial n conformitate cu IFRS 9.
atunci cnd o entitate devine entitate de investiii, entitatea trebuie s contabilizeze o investiie ntr-o filial la valoarea just prin
profit sau pierdere n conformitate cu IFRS 9. Diferena dintre valoarea contabil anterioar a filialei i valoarea sa just la data
modificrii statutului investitorului trebuie recunoscut ca un ctig sau ca o pierdere n profit sau pierdere. Valoarea cumulativ a
oricrei ajustri a valorii juste recunoscute anterior n alte elemente ale rezultatului global pentru acele filiale trebuie tratat ca i cnd
entitatea de investiii ar fi cedat acele filiale la data modificrii statutului.
O entitate trebuie s recunoasc n situaiile sale financiare individuale un dividend de la o filial, o asociere n participare sau o
entitate asociat atunci cnd este stabilit dreptul entitii de a primi dividendul.
Atunci cnd o societate-mam reorganizeaz structura grupului su prin stabilirea unei noi entiti drept societatea sa mam printr-o modalitate
care ndeplinete urmtoarele condiii:
noua societate-mam obine controlul asupra societii-mam iniiale prin emiterea de instrumente de capitaluri proprii n schimbul
instrumentelor de capitaluri proprii existente ale societii-mam iniiale;
activele i datoriile noului grup i ale grupului iniial sunt aceleai imediat nainte i dup reorganizare; i
proprietarii societii-mam iniiale nainte de reorganizare au aceleai interese absolute i relative n activele nete ale grupului iniial
i ale noului grup imediat nainte i dup reorganizare,
i noua societate-mam contabilizeaz investiia sa n societatea-mam iniial n conformitate cu punctul 10 litera (a) n situaiile sale
financiare individuale, noua societate-mam trebuie s evalueze costul la valoarea contabil a prii sale din elementele de capitaluri proprii
prezentate n situaiile financiare individuale ale societii-mam iniiale la data reorganizrii.
n mod similar, o entitate care nu este o societate-mam poate stabili o nou entitate ca fiind societatea sa mam printr-o metod care
ndeplinete criteriile de la punctul 13. Dispoziiile de la punctul 13 se aplic n aceeai msur unor astfel de reorganizri. In astfel de
cazuri, referirile la societatea-mam iniial" i la grupul iniial" se aplic entitii iniiale".
Prezentarea informaiilor
O entitate trebuie s aplice toate IFRS-urile aplicabile atunci cnd prezint informaii n situaiile sale financiare individuale, inclusiv
dispoziiile de la punctele 16 i 17.
Atunci cnd o societate-mam, n conformitate cu punctul 4 litera (a) din IFRS 10, alege s nu ntocmeasc situaii financiare
consolidate i, n schimb, ntocmete situaii financiare individuale, aceasta trebuie s prezinte n respectivele situaii financiare
individuale:
faptul c situaiile financiare sunt situaii financiare individuale; faptul c a fost utilizat derogarea de la consolidare; numele
i sediul principal de activitate (i ara de nregistrare, dac aceasta este diferit) ale entitii ale crei situaii financiare
consolidate conforme cu Standardele Internaionale de Raportare Financiar au fost ntocmite pentru utilizare public; i
adresa de la care se pot obine acele situaii financiare consolidate.
o list cu investiiile semnificative n filiale, entiti asociate i asocieri n participaie, care conine:
denumirea acelor entiti n care s-a investit.
sediul principal de activitate (i ara de nregistrare, dac aceasta este diferit) al respectivelor entiti n care s-a
investit.
procentul su din participaiile n capitalurile proprii (i procentul din drepturile de vot, dac este diferit) deinute n
acele entiti n care s-a investit.
3
o descriere a metodei folosite pentru a contabiliza investiiile enumerate la litera (b).
16A Atunci cnd o entitate de investiii care este o societate-mam (de alt tip dect o societate-mam care intr sub incidena punctului 16)
ntocmete, n conformitate cu punctul 8A, situaii financiare individuale drept singurele sale situaii financiare, ea trebuie s
prezinte informaii referitoare la acest fapt. Entitatea de investiii trebuie s prezinte i informaiile referitoare Ia entitile de
investiii prevzute de IFRS 12 Prezentarea intereselor existente n alte entiti.
Atunci cnd o societate-mam (de alt tip dect o societate-mam care intr sub incidena punctelor 16-16A) sau un investitor cu
control comun sau influen semnificativ asupra unei entiti n care s-a investit ntocmete situaii financiare individuale,
societatea-mam sau investitorul trebuie s identifice situaiile financiare ntocmite n conformitate cu IFRS 10, IFRS 11 sau IAS
28 (modificat n 2011) la care se raporteaz acestea. Societatea-mam sau investitorul trebuie s prezinte, de asemenea, n
situaiile sale financiare individuale:
faptul c situaiile sunt situaii financiare individuale i motivele pentru care sunt ntocmite acele situaii, dac acest lucru nu
este prevzut de lege.
o list cu investiiile semnificative n filiale, entiti asociate i asocieri n par- ticipaie, care conine:
denumirea acelor entiti n care s-a investit.
sediul principal de activitate (i ara de nregistrare, dac aceasta este diferit) al respectivelor entiti n care s-a
investit.
procentul su din participaiile n capitalurile proprii (i procentul din drepturile de vot, dac este diferit) deinute n
acele entiti n care s-a investit.
o descriere a metodei folosite pentru a contabiliza investiiile enumerate la litera (b).
Data intrrii n vigoare i tranziia
18 O entitate trebuie s aplice prezentul standard pentru perioadele anuale care ncep la 1 ianuarie 2013 sau ulterior acestei date. Se permite
aplicarea anterior acestei date. Dac o entitate aplic prezentul standard mai devreme, entitatea trebuie s prezinte acest fapt i s aplice
simultan IFRS 10, IFRS 11, IFRS 12 i IAS 28 (modificat n 2011).
18A Documentul Entiti de investiii (Modificri la IFRS 10, IFRS 12 i IAS 27), emis n octombrie 2012, a modificat punctele 5, 6, 17 i 18 i a
adugat punctele 8A, 11 A-l 1B, 16A i 18B-18I. O entitate trebuie s aplice aceste modificri pentru perioade anuale care ncep la 1
ianuarie 2014 sau ulterior acestei date. Se permite aplicarea anterior acestei date. Dac o entitate aplic aceste modificri mai devreme,
entitatea trebuie s prezinte acest fapt i s aplice simultan toate modificrile incluse n documentul Entiti de investiii.
18B Dac, la data aplicrii iniiale a modificrilor din documentul Entiti de investiii (care, n sensul prezentului IFRS, este nceputul perioadei
anuale de raportare pentru care se aplic acele modificri pentru prima dat), o societate-mam concluzioneaz c este o entitate de
investiii, aceast entitate trebuie s aplice punctele 18C-18I pentru investiia sa ntr-o filial.
18C La data aplicrii iniiale, o entitate de investiii care i-a evaluat anterior la cost investiia ntr-o filial trebuie s evalueze, n schimb, acea
investiie la valoarea just prin profit sau pierdere, ca i cnd dispoziiile din prezentul IFRS ar fi fost ntotdeauna n vigoare. Entitatea de
investiii trebuie s ajusteze retroactiv perioada anual imediat anterioar datei aplicrii iniiale i trebuie s ajusteze rezultatele reportate la
nceputul perioadei imediat anterioare pentru orice diferen dintre:
valoarea contabil anterioar a investiiei; i
valoarea just a investiiei investitorului n filiala respectiv.
18D La data aplicrii iniiale, o entitate de investiii care i-a evaluat anterior investiia ntr- o filial la valoarea just prin alte elemente ale
rezultatului global trebuie s continue s evalueze acea investiie la valoarea just. Valoarea cumulativ a oricror ajustri la valoarea just
recunoscute anterior la alte elemente ale rezultatului global trebuie s fie transferat n rezultatul reportat la nceputul perioadei anuale
imediat anterioare datei aplicrii iniiale.
18E La data aplicrii iniiale, o entitate de investiii nu trebuie s fac nicio ajustare a contabilizrii anterioare a unui interes ntr-o filial pe care a
ales anterior s o evalueze la valoarea just prin profit sau pierdere n conformitate cu IFRS 9, aa cum permite punctul 10.
18F nainte de data adoptrii IFRS 13 Evaluarea la valoarea just, o entitate de investiii trebuie s utilizeze valorile la valoarea just care au fost
raportate anterior investitorilor sau conducerii, dac acele valori reprezint valoarea pentru care ar fi putut fi tranzacio- nat investiia
respectiv, ntre pri interesate i n cunotin de cauz, ntr-o tranzacie desfurat n condiii obiective la data evalurii.
18G Dac evaluarea unei investiii ntr-o filial n conformitate cu punctele 18C-18F este imposibil (conform definiiei din IAS 8 Politici
contabile, modificri ale estimrilor contabile i erori), o entitate de investiii trebuie s aplice dispoziiile din prezentul IFRS la nceputul
primei perioade pentru care este posibil aplicarea punctelor 18C-18F, care ar putea fi perioada curent. Investitorul trebuie s ajusteze
retroactiv perioada anual imediat anterioar datei aplicrii iniiale, cu excepia cazului n care nceputul primei perioade pentru care este
posibil aplicarea acestui punct este perioada curent. Atunci cnd data la care entitatea de investiii poate evalua valoarea just a filialei
este nainte de nceputul perioadei imediat anterioare, investitorul trebuie s ajusteze capitalurile proprii la nceputul perioadei imediat
anterioare pentru orice diferen dintre:
4
valoarea contabil anterioar a investiiei; i
valoarea just a investiiei investitorului n filiala respectiv.
Dac prima perioad pentru care este posibil aplicarea acestui punct este perioada curent, ajustarea la capitalurile proprii trebuie
recunoscut la nceputul perioadei curente.
18H Dac o entitate de investiii a cedat sau a pierdut controlul asupra unei investiii ntr-o filial nainte de data aplicrii iniiale a modificrilor din
documentul Entiti de investiii, nu i se impune entitii de investiii s fac ajustri la contabilizarea anterioar a investiiei respective.
181 Fr a aduce atingere referinelor la perioada anual imediat anterioar datei aplicrii iniiale (perioada imediat anterioar") de la punctele
18C-18G, o entitate poate prezenta, de asemenea, informaii comparative ajustate pentru orice perioade anterioare prezentate, ns nu i se
impune s fac acest lucru. Dac o entitate prezint informaii comparative ajustate pentru orice perioade anterioare, toate referinele la
perioada imediat anterioar" de la punctele 18C-18G trebuie interpretate ca prima perioad comparativ ajustat prezentat". Dac o
entitate prezint informaii comparative neajustate pentru orice perioade anterioare, aceasta trebuie s identifice clar informaiile care nu au
fost ajustate, s menioneze c au fost ntocmite pe o baz diferit i s explice baza respectiv.
Referine la IFRS 9
Dac o entitate aplic prezentul standard, dar nu aplic nc IFRS 9, orice referin la IFRS 9 trebuie interpretat ca o referin la IAS 39
Instrumente financiare: recunoatere i evaluare.
Retragerea IAS 27 (2008) _____________________________
Prezentul standard este emis concomitent cu IFRS 10. mpreun, cele dou IFRS-uri nlocuiesc IAS 27 Situaii financiare consolidate i
individuale (modificat n 2008).
5