Standardul Internaional de Contabilitate 29

Raportarea financiar n economiile hiperinflaioniste

n aprilie 2001, Consiliul pentru Standarde Internaionale de Contabilitate (IASB) a adoptat IAS 29 Raportarea financiar n economiile
hiperinflaioniste, care a fost iniial emis de Comitetul pentru Standarde Internaionale de Contabilitate n iulie 1989.
Din alte IFRS-uri au rezultat modificri minore la IAS 29. Acestea includ IAS 21 Efectele variaiei cursurilor de schimb valutar (aa cum a fost
revizuit n decembrie 2003), IAS 1 Prezentarea situaiilor financiare (aa cum a fost revizuit n septembrie 2007) i documentul mbuntiri la
IFRS-uri (emis n mai 2008).
Cuprins
de la punctu
STANDARDUL INTERNAIONAL DE CONTABILITATE 29 RAPORTAREA FINANCIAR N ECONOMIILE
HIPERINFLA IONISTE
DOMENIU DE APLICARE 1
RETRATAREA SITUAIILOR FINANCIARE 5
Situaii financiare la cost istoric 11
Situaia poziiei financiare 11
Situaia rezultatului global 26
Ctig sau pierdere din poziia monetar net 27
Situaii financiare la cost curent 29
Situaia poziiei financiare 29
Situaia rezultatului global 30
Ctig sau pierdere din poziia monetar net 31
Impozite 32
Situaia fluxurilor de trezorerie 33
Sume corespondente 34
Situaii financiare consolidate 35
Alegerea i folosirea indicelui general al preurilor 37
ECONOMII CARE NCETEAZ S MAI FIE HIPERINFLAIONISTE 38
PREZENTAREA INFORMAIILOR 39
DATA INTRRII N VIGOARE 41
PENTRU DOCUMENTUL NSOITOR PREZENTAT MAI JOS, A SE VEDEA PARTEA B A ACESTEI EDIII
BAZ PENTRU CONCLUZII
Standardul Internaional de Contabilitate 29 Raportarea financiar n economiile hiperinflaioniste (IAS 29) este prezentat la punctele 1-41. Toate
punctele au autoritate egal, dar pstreaz formatul IASC al standardului la momentul adoptrii acestuia de ctre IASB. IAS 29 trebuie citit n
contextul Bazei pentru concluzii, al Prefeei la Standardele Internaionale de Raportare Financiar i al Cadrului general conceptual de raportare
financiar. IAS 8 Politici contabile, modificri ale estimrilor contabile i erori ofer o baz pentru selectarea i aplicarea politicilor contabile n
absena unor ndrumri explicite.
Standardul Internaional de Contabilitate 29 Raportarea financiar n economiile
hiperinflaioniste
Domeniu de aplicare
Prezentul standard trebuie aplicat situaiilor financiare, inclusiv situaiilor financiare consolidate, ale oricrei entiti a crei moned
funcional este moneda unei economii hiperinflaioniste.
Intr-o economie hiperinflaionist nu este util raportarea fr retratare a rezultatelor din exploatare i a poziiei financiare n moneda local.
Banii i pierd puterea de cumprare ntr-o asemenea msur nct compararea sumelor ce rezult din tranzacii i alte evenimente care au
avut loc la momente diferite, chiar n timpul aceleiai perioade contabile, induce n eroare.
Prezentul standard nu stabilete o rat absolut de la care se consider c exist hiperinflaie. Momentul n care retratarea situaiilor financiare
devine necesar, n conformitate cu prezentul standard, este o problem de raionament profesional. Hiperinflaia este indicat de
caracteristici ale mediului economic al unei ri, care includ, fr a se limita la acestea, urmtoarele:
majoritatea populaiei prefer s i pstreze patrimoniul n active nemonetare sau ntr-o valut relativ stabil. Sumele deinute n
moneda local sunt imediat investite pentru a pstra puterea de cumprare;
majoritatea populaiei apreciaz valorile monetare n raport cu o valut relativ stabil, i nu n raport cu moneda local. Preurile pot fi
1
exprimate n acea valut;
vnzrile i cumprrile pe credit au loc la preuri care compenseaz pierderea estimat a puterii de cumprare n timpul perioadei de
creditare, chiar dac perioada este scurt;
ratele dobnzilor, salariile i preurile sunt legate de un indice de preuri; i
rata cumulat a inflaiei pe trei ani se apropie de sau depete 100%.
Este de preferat ca toate entitile care raporteaz n moneda aceleiai economii hiperinflaioniste s aplice prezentul standard de la aceeai
dat. Cu toate acestea, prezentul standard se aplic situaiilor financiare ale oricrei entiti de la nceputul perioadei de raportare n care s-
a identificat existena hiperinflaiei n ara n a crei moned se raporteaz.
Retratarea situaiilor financiare
Preurile variaz n timp ca rezultat al unor factori diveri, specifici sau generali, de natur politic, economic i social. Factorii
specifici, cum ar fi modificri ale cererii i ofertei i schimbrile tehnologice, pot cauza creterea sau descreterea semnificativ a
preurilor individuale, independent unele de celelalte. n plus, factorii generali pot avea drept rezultat modificri ale nivelului general al
preurilor i deci ale puterii generale de cumprare a banilor.
Entitile care ntocmesc situaii financiare pe baza costului istoric nu in seama nici de modificrile nivelului general al preurilor, nici de
creterile preurilor specifice ale unor active sau datorii recunoscute. Activele i datoriile a cror evaluare la valoarea just este impus
entitii, sau pentru care entitatea alege evaluarea la valoarea just, constituie excepii. De exemplu, imobilizrile corporale pot fi
reevaluate la valoarea just, iar n cazul activelor biologice, evaluarea la valoarea just este, n general, impus. Unele entiti prezint
totui situaii financiare bazate pe abordarea costului curent, care reflect efectele modificrilor preurilor specifice ale activelor deinute.
ntr-o economie hiperinflaionist, situaiile financiare bazate fie pe modelul costului istoric, fie pe cel al costului curent sunt utile doar dac
sunt exprimate n raport cu unitatea de msur existent la finalul perioadei de raportare. n consecin, prezentul standard se aplic
situaiilor financiare ale entitilor care raporteaz n moneda unei economii hiperinflaioniste. Prezentarea informaiilor impuse de
prezentul standard ca anex la situaiile financiare neretratate nu este permis. Mai mult, nu este recomandat prezentarea separat a
situaiilor financiare nainte de retratare.
Situaiile financiare ale unei entiti a crei moned funcional este moneda unei economii hiperinflaioniste, bazate fie pe abordarea
costului istoric, fie pe cea a costului curent, trebuie exprimate n raport cu unitatea de msur existent la finalul perioadei de
raportare. Sumele corespondente perioadei anterioare prevzute de IAS I Prezentarea situaiilor financiare (revizuit n 2007) i
orice informaii referitoare la perioadele precedente trebuie, de asemenea, exprimate n raport cu unitatea de msur existent la
finalul perioadei de raportare. n scopul prezentrii unor valori comparative ntr-o moned de prezentare diferit, se aplic
punctele 42 litera (b) i 43 din IAS 21 Efectele variaiei cursurilor de schimb valutar.
Ctigul sau pierderea din poziia monetar net trebuie inclus() n profit sau pierdere i prezentat() separat.
Retratarea situaiilor financiare n conformitate cu prezentul standard impune aplicarea anumitor proceduri, precum i a raionamentului
profesional. Aplicarea consecvent a acestor proceduri i raionamente de la o perioad la alta este mult mai important dect acurateea
absolut a valorilor rezultate incluse n situaiile financiare retratate.
Situaii financiare la cost istoric Situaia poziiei financiare
Valorile din situaia poziiei financiare care nu sunt deja exprimate n raport cu unitatea de msur existent la finalul perioadei de raportare
sunt retratate prin aplicarea unui indice general al preurilor.
Elementele monetare nu sunt retratate, deoarece ele sunt deja exprimate n raport cu unitatea monetar existent la finalul perioadei de
raportare. Elementele monetare sunt disponibilitile bneti i elementele de ncasat sau de pltit n bani.
Activele i datoriile legate prin contract de modificrile preurilor, cum sunt obligaiunile i mprumuturile care se indexeaz, sunt ajustate n
conformitate cu contractul pentru a stabili valorile rmase la fmalul perioadei de raportare. Aceste elemente sunt contabilizate n situaia
retratat a poziiei financiare la aceast valoare ajustat.
Toate celelalte active i datorii sunt nemonetare. Unele elemente nemonetare sunt contabilizate la valori curente la finalul perioadei de
raportare, cum ar fi valoarea realizabil net i valoarea just, deci ele nu sunt retratate. Toate celelalte active i datorii nemonetare sunt
retratate.
Cele mai multe elemente nemonetare sunt contabilizate la cost sau la cost minus amortizarea; prin urmare, ele sunt exprimate la valori curente
la data achiziiei. Costul retratat sau costul minus amortizarea pentru fiecare element este determinat prin aplicarea la costul su istoric i la
amortizarea acumulat a variaiei unui indice general al preurilor de la data achiziiei pn la finalul perioadei de raportare. De exemplu,
imobilizrile corporale, stocurile de materii prime i mrfuri, fondul comercial, brevetele, mrcile nregistrate i activele similare sunt
retratate de la data cumprrii lor. Stocurile de produse n curs de execuie i cele de produse finite sunt retratate de la data suportrii
costurilor de cumprare i de conversie.
Se poate ntmpla ca nregistrrile detaliate ale datelor de achiziie ale imobilizrilor corporale s nu fie disponibile sau s nu poat fi estimate.
In aceste circumstane rare poate fi necesar, n prima perioad de aplicare a prezentului standard, folosirea unei evaluri profesionale
independente a valorii elementelor ca baz pentru retratare.
2
Se poate ntmpla s nu fie disponibil un indice general al preurilor pentru perioadele pentru care retratarea imobilizrilor corporale este
prevzut de prezentul standard. n aceste cazuri, poate fi necesar utilizarea unei estimri bazate, de exemplu, pe variaiile cursului de
schimb valutar dintre moneda funcional i o valut relativ stabil.
Unele elemente nemonetare sunt contabilizate la valori curente la alte date dect cea a achiziiei sau cea a situaiei poziiei financiare, de
exemplu, imobilizrile corporale care au fost reevaluate la o dat anterioar. In aceste cazuri, valorile contabile sunt retratate de la data
reevalurii.
Valoarea retratat a unui element nemonetar este redus, n conformitate cu IFRS-urile adecvate, atunci cnd depete valoarea sa
recuperabil. De exemplu, valorile retratate ale imobilizrilor corporale, ale fondului comercial, ale brevetelor i mrcilor nregistrate sunt
diminuate la valoarea recuperabil, iar valorile retratate ale stocurilor sunt diminuate la valoarea realizabil net.
Este posibil ca o entitate n care s-a efectuat o investiie, contabilizat prin metoda punerii n echivalen, s raporteze n moneda unei economii
hiperinflaioniste. Situaia poziiei financiare i situaia rezultatului global ale unei astfel de entiti n care s-a investit sunt retratate n
conformitate cu prezentul standard pentru a determina cota-parte a investitorului din activele nete i din profitul sau pierderea acesteia.
Atunci cnd situaiile financiare retratate ale entitii n care s-a investit sunt exprimate n valut, ele vor fi convertite la cursurile de
nchidere.
Impactul inflaiei este, de obicei, recunoscut n costurile ndatorrii. Este inadecvat efectuarea simultan att a retratrii cheltuielilor
de capital finanate prin mprumuturi, ct i a capitalizrii acelei pri din costurile ndatorrii care compenseaz inflaia n cursul aceleiai
perioade. Aceast parte a costurilor ndatorrii este recunoscut ca o cheltuial n perioada n care costurile au fost suportate.
O entitate poate dobndi active printr-un angajament care i permite s amne plata fr a suporta o cheltuial explicit cu dobnda. Atunci
cnd nu se poate determina valoarea dobnzii, astfel de active sunt retratate de la data plii, i nu de la data cumprrii.
[Eliminat]
La nceputul primei perioade de aplicare a prezentului standard, componentele capitalurilor proprii ale proprietarilor, cu excepia rezultatului
reportat i a oricrui surplus din reevaluare, sunt retratate prin aplicarea unui indice general al preurilor de la datele la care componentele
au fost aduse drept contribuie sau au aprut n alt fel. Orice surplus din reevaluare care a aprut n perioadele anterioare este eliminat.
Rezultatul reportat retratat deriv din toate celelalte valori ale situaiei retratate a poziiei financiare.
La sfritul primei perioade i n perioadele ulterioare, toate componentele capitalurilor proprii ale proprietarilor sunt retratate prin aplicarea
unui indice general al preurilor de la nceputul perioadei sau de la data contribuiei, dac aceasta a fost ulterioar. Modificrile
capitalurilor proprii ale proprietarilor n cursul perioadei sunt prezentate n conformitate cu IAS 1.
Situaia rezultatului global
Prezentul standard prevede ca toate elementele din situaia rezultatului global s fie exprimate n raport cu unitatea de msur existent la
finalul perioadei de raportare. De aceea, toate valorile trebuie s: fie retratate prin aplicarea variaiei indicelui general al preurilor de la
datele la care elementele de venituri i cheltuieli au fost iniial nregistrate n situaiile financiare.
Ctig sau pierdere din poziia monetar net
ntr-o perioad de inflaie, o entitate care deine mai multe active monetare dect datorii monetare pierde putere de cumprare, iar o entitate
care deine mai multe datorii monetare dect active monetare ctig putere de cumprare, n msura n care activele i datoriile nu sunt
legate de un nivel al preurilor. Ctigul sau pierderea din poziia monetar net poate fi obinut() ca diferena rezultat din retratarea
activelor nemonetare, a capitalurilor proprii ale proprietarilor i a elementelor din situaia rezultatului global, i din ajustarea activelor i
datoriilor indexate. Ctigul sau pierderea poate fi estimat() prin aplicarea variaiei unui indice general al preurilor la media ponderat a
diferenei dintre activele i datoriile monetare ale perioadei respective.
Ctigul sau pierderea din poziia monetar net este inclus() n profit sau pierdere. Ajustarea activelor i datoriilor respective legate prin
contract de variaia preurilor n conformitate cu punctul 13 se compenseaz cu ctigul sau pierderea din poziia monetar net. Alte
elemente de venituri i cheltuieli, cum sunt veniturile din dobnzi i cheltuielile cu dobnzile i diferenele de curs valutar aferente
fondurilor investite sau mprumutate, sunt, de asemenea, asociate cu poziia monetar net. Dei astfel de elemente sunt prezentate separat,
poate fi util prezentarea lor n situaia rezultatului global mpreun cu ctigul sau pierderea din poziia monetar net.
Situaii financiare la cost curent Situaia poziiei financiare
Elementele nregistrate la costul curent nu sunt retratate, pentru c sunt deja exprimate n raport cu unitatea de msur existent la finalul
perioadei de raportare. Alte elemente din situaia poziiei financiare sunt retratate n conformitate cu punctele 11-25.
Situaia rezultatului global
Situaia rezultatului global la costul curent, nainte de retratare, raporteaz n general costuri curente la data la care au avut loc tranzaciile sau
evenimentele care l-au generat. Costul vnzrilor i amortizarea sunt nregistrate la costuri curente la momentul consumului; vnzrile i
cheltuielile sunt nregistrate la valoarea banilor din momentul respectiv. De aceea, toate valorile trebuie s fie retratate n unitatea de
msur existent la finalul perioadei de raportare, prin aplicarea unui indice general al preurilor.
Ctig sau pierdere din poziia monetar net
Ctigul sau pierderea din poziia monetar net este contabilizat() n conformitate cu punctele 27 i 28.
Impozite
3
Retratarea situaiilor financiare n conformitate cu prezentul standard poate genera diferene ntre valoarea contabil a activelor i datoriilor
individuale din situaia poziiei financiare i baza lor fiscal. Aceste diferene sunt contabilizate n conformitate cu IAS 12 Impozitul pe
profit.
Situaia fluxurilor de trezorerie
Prezentul standard prevede ca toate elementele din situaia fluxurilor de trezorerie s fie exprimate n raport cu unitatea de msur existent la
finalul perioadei de raportare.
Sume corespondente
Sumele corespondente pentru perioada de raportare precedent, bazate fie pe modelul costului istoric, fie pe cel al costului curent, sunt retratate
prin aplicarea unui indice general al preurilor astfel nct situaiile financiare comparative s fie prezentate n raport cu unitatea de msur
existent la finalul perioadei de raportare. Informaiile aferente perioadelor anterioare sunt, de asemenea, exprimate n raport cu unitatea de
msur existent la finalul perioadei de raportare. n scopul prezentrii de sume comparative ntr-o moned de prezentare diferit, se aplic
punctele 42 litera (b) i 43 din IAS 21.
Situaii financiare consolidate
O societate-mam care raporteaz n moneda unei economii hiperinflaioniste poate avea filiale care raporteaz, de asemenea, n monedele unor
economii hiperinflaioniste. Situaiile financiare ale oricrei astfel de filiale trebuie s fie retratate prin aplicarea unui indice general al
preurilor din ara n a crei moned se raporteaz nainte de a fi incluse n situaiile financiare consolidate emise de societatea-mam. n
cazul n care o astfel de filial este o filial din strintate, situaiile sale financiare retratate sunt convertite la
cursurile de nchidere. Situaiile financiare ale filialelor care nu raporteaz n monedele economiilor hiperinflaioniste sunt tratate n
conformitate cu IAS 21.
Dac se consolideaz situaii financiare cu finaluri diferite ale perioadei de raportare, toate elementele, fie monetare, fie nemonetare, trebuie s
fie retratate n raport cu unitatea de msur existent la data ntocmirii situaiilor financiare consolidate.
Alegerea i folosirea indicelui general al preurilor
Retratarea situaiilor financiare n conformitate cu prezentul standard impune folosirea unui indice general al preurilor care s reflecte
modificrile puterii generale de cumprare. Este de preferat ca toate entitile care raporteaz n moneda aceleiai economii s foloseasc
acelai indice.
Economii care nceteaz s mai fie hiperinflaioniste
Atunci cnd o economie nceteaz s mai fie h iperi nflaionis t i o entitate ntrerupe ntocmirea i prezentarea situaiilor financiare
n conformitate cu prezentul standard, aceasta trebuie s trateze valorile exprimate n unitatea de msur existent la finalul
perioadei de raportare anterioare ca baz pentru valorile contabile ale situaiilor financiare ulterioare.
Prezentarea informaiilor
Trebuie prezentate urmtoarele informaii:
faptul c situaiile financiare i sumele corespondente ale perioadelor anterioare au fost retratate pentru a reflecta
modificarea puterii generale de cumprare a monedei funcionale i, n consecin, sunt exprimate n raport cu unitatea de
msur existent la finalul perioadei de raportare;
dac situaiile financiare au la baz modelul costului istoric sau pe cel al costului curent; i
identitatea i nivelul indicelui preurilor Ia finalul perioadei de raportare, precum i variaia acestui indice n timpul
perioadei curente i al celei anterioare de raportare.
Prezentrile de informaii impuse de prezentul standard sunt necesare pentru a clarifica baza tratrii efectelor inflaiei n cadrul situaiilor
financiare. Ele au i scopul de a oferi alte informaii necesare pentru nelegerea acestei baze i a valorilor rezultate.
Data intrrii n vigoare
Prezentul standard intr n vigoare pentru situaiile financiare aferente perioadelor care ncep la 1 ianuarie 1990 sau ulterior acestei date.
4