qwertyuiopasdfghjklzxcvbnmqwertyu iopasdfghjklzxcvbnmqwertyuiopasdfg hjklzxcvbnmqwertyuiopasdfghjklzxcv bnmqwertyuiopasdfghjklzxcvbnmqwe rtyuiopasdfghjklzxcvbnmqwertyuiopa sdfghjklzxcvbnmqwertyuiopasdfghjkl zxcvbnmqwertyuiopasdfghjklzxcvbnm qwertyuiopasdfghjklzxcvbnmrtyuiopa sdfghjklzxcvbnmqwertyuiopasdfghjkl zxcvbnmqwertyuiopasdfghjklzxcvbnm qwertyuiopasdfghjklzxcvbnmqwertyu iopasdfghjklzxcvbnmqwertyuiopasdfg Departamentul de nvmnt la hjklzxcvbnmqwertyuiopasdfghjklzxcv

Distan i Formare Continu bnmqwertyuiopasdfghjklzxcvbnmqwe Facultatea de tiine Economice rtyuiopasdfghjklzxcvbnmqwertyuiopa sdfghjklzxcvbnmqwertyuiopasdfghjkl zxcvbnmqwertyuiopasdfghjklzxcvbnm qwertyuiopasdfghjklzxcvbnmrtyuiopa
Coordonator de disciplin: Lect. univ. dr. Mariana RADU
1

UVT
CONTABILITATE DE GESTIUNE

Suport de curs nvmnt la distan Management, Anul II, Semestrul II

Prezentul curs este protejat potrivit legii dreptului de autor i orice folosire alta dect n scopuri personale este interzis de lege sub sanciune penal

SEMNIFICAIA PICTOGRAMELOR

= INFORMAII DE REFERIN/CUVINTE CHEIE

= TEST DE AUTOEVALUARE

= BIBLIOGRAFIE

= TIMPUL NECESAR PENTRU STUDIUL UNEI UNITI DE NVARE

= INFORMAII PLATFORMA ID

SUPLIMENTARE

PUTEI

GSI

PE

CUPRINS - Studiu individual (S.I.)

Modul I. Introducere n contabilitatea de gestiune / pag. 6
Obiective / pag. 6 UI 1. Definiia i obiectivele contabilitii de gestiune, legtura contabilitii de gestiune cu alte discipline tiinifice/ pag. 7 1.1. Definiia i obiectivele contabilitii de gestiune/pag. 7 1.2. Legturile contabilitii de gestiune cu alte discipline tiinifice/pag. 8 UI 2. Concepte privind costurile/pag. 11 2.1. Noiunea i coninutul costului/pag. 11 2.2. Clasificarea costurilor i cheltuielilor/pag. 11 Bibliografie / pag. 21

Modul II. Bazele organizrii contabilitii de gestiune/pag. 22

Obiective / pag. 22 UI 3. Factorii, principiile de organizare a contabilitii de gestiune i a calculaiei costurilor, conturile utilizate de contabilitatea de gestiune/pag. 23 3.1. Factorii care determin organizarea contabilitii de gestiune/pag. 23 3.2. Principii de organizare a contabilitii de gestiune /pag. 25 3.3. Sistemul de conturi utilizat de contabilitatea de gestiune/pag. 26 Bibliografie / pag. 30

Modul III. Procedeele calculaiei costurilor/pag. 31

Obiective / pag. 31 UI 4. Procedee de delimitare a costurilor pe locuri de cheltuieli i purttori de costuri, procedee de delimitare a cheltuielilor n fixe i variabile/pag. 32 4.1. Procedee de delimitare a costurilor pe locuri de cheltuieli i purttori de costuri/pag. 32 4.2. Procedee de delimitare a cheltuielilor n fixe i variabile/pag.34 UI 5. Procedee de determinare a costului produciei seciilor cu activitate Interdependent/pag. 38 5.1. Procedeul nelurii n calcul a prestaiilor reciproce/pag. 38 5.2. Procedeul evalurii prestaiilor reciproce la cost prestabilit/pag. 39 5.3. Procedeul calculelor iterative (procedeul reiterrii) /pag. 40 5.4. Procedeul calculului algebric/pag. 42 UI 6. Procedee de repartizare a cheltuielilor indirecte/pag. 44

6.1. Forma clasic a procedeului suplimentrii/pag. 44 6.2. Forma cifrelor relative de structur/pag. 45 UI 7. Procedee de determinare a costului unitar al produciei finite/pag. 48 7.1. Procedeul diviziunii simple/pag. 48 7.2. Procedeul cifrelor (indicilor) de echivalen/pag. 49 7.3. Procedeul echivalrii cantitative a produsului secundar cu produsul principal/pag. 57 7.4. Procedeul valorii rmase (procedeul deducerii valorii produselor secundare) /pag. 59 7.5. Procedeul cantitativ (procedeul costului mediu al produciei simultane)/ pag. 60 Bibliografie / pag. 63

Modul IV. Metode de calculaie a costurilor/pag. 64

Obiective / pag. 64 UI 8. Noiunea, clasificarea i etapele metodelor de calculaie a costurilor 8.1. Definiie i clasificare/pag. 65 8.2. Etapele metodologice privind contabilitatea de gestiune i calculaia costurilor potrivit metodelor de tip total/pag. 66 UI 9. Metoda global/pag. 73 UI 10. Metoda pe faze/pag. 78 UI 11. Metoda pe comenzi/pag. 86 UI 12. Metoda standard cost/pag. 95 12.1. Determinarea costului unitar standard/pag. 95 12.2. Calculul, urmrirea i evidena abaterilor de la costurile standard/pag. 103 12.3. Organizarea contabilitii costurilor standard/pag. 106 UI 13. Metode de calculaie a costurilor pariale/pag. 109 13.1. Metoda direct costing/pag. 109 13.2. Metoda costurilor directe/pag. 114 UI 14. Direcii de perfecionare a contabilitii de gestiune/pag. 116 14.1. Metoda ABC/pag. 116 14.2. Metoda target costing/pag. 118 Bibliografie / pag. 120

MODUL I Introducere n contabilitatea de gestiune

1. 2. 3. 4. 5.

Cuprins Obiectiv general Obiective operaionale Dezvoltarea temei Bibliografie selectiv

Cuprins UI 1. Definiia i obiectivele contabilitii de gestiune, legtura contabilitii de gestiune cu alte discipline tiinifice = 1,5 ore UI 2. Concepte privind costurile

= 2,5 ore

Obiectiv general: Dobndirea de cunotine privind costurile i rolul contabilitii de gestiune n sistemul informaional al ntreprinderii. Obiective operaionale: nsuirea obiectivelor contabilitii de gestiune i a legturii acesteia cu alte discipline tiinifice, nsuirea criteriilor de clasificare a costurilor i a cheltuielilor, calculul diverselor categorii de costuri.

UNITATEA DE NVARE 1 DEFINIIA I OBIECTIVELE CONTABILITII DE GESTIUNE, LEGTURA CONTABILITII DE GESTIUNE CU ALTE DISCIPLINE TIINIFICE 1.1. Definiia i obiectivele contabilitii de gestiune Alturi de contabilitatea financiar, contabilitatea de gestiune reprezint o prim surs de informare a ntreprinderii care permite fundamentarea deciziilor n scopul atingerii obiectivelor fixate. Diversificarea volumului informa iilor interne i utilizarea acestora n rezolvarea diverselor probleme cu care se confrunt ntreprinderile, fac din contabilitatea de gestiune unul din instrumentele de baz ale echipei manageriale, indiferent de gradul delegrii responsabilitilor. Conform art. 1 din Legea contabilitii nr. 82/1991 republicat, Societile comerciale, societile/companiile naionale, regiile autonome, institutele naionale de cercetare dezvoltare, societile cooperatiste i celelalte persoane juridice cu scop lucrativ au obligaia s organizeze i s conduc contabilitatea proprie, respectiv contabilitatea financiar, potrivit legii, i contabilitatea de gestiune adaptat la specificul activit ii.Cadrul legislativ extrem de srac n domeniul Contabilit ii de gestiune a fost completat n decembrie 2003 de Ordinul 1826 al ministrului finanelor publice, care aprob precizrile privind unele msuri referitoare la organizarea i conducerea contabilitii de gestiune. Potrivit acestui ordin, prin contabilitatea de gestiune persoanele juridice pot obine informaii care s asigure o gestionare eficient a patrimoniului, respectiv: - informaii legate de costul bunurilor, lucrrilor, serviciilor, pentru persoanele juridice care desfoar activiti de producie, prestri de servicii, precum i de costul bunurilor vndute pentru persoanele juridice care desfoar activitate de comer; - informaii care stau la baza bugetarii i controlului activitii de exploatare; - informaii necesare analizelor financiare n vederea fundament rii deciziilor manageriale privind conducerea activitii interne; - alte informaii impuse de realizarea unui management performant. Contabilitatea de gestiune se organizeaz de administratorul persoanei juridice fie utiliznd conturi specifice, fie prin dezvoltarea conturilor din contabilitatea financiar, fie cu ajutorul evidentei tehnico-operative proprii. 7

F
Ordinul 1826/2003

Locul contabilitii de gestiune n structura informaional a ntreprinderii este dat de aptitudinea de a oferi informaii despre procesele interne care se desfoar exclusiv sub autoritatea firmei. Obiectivele contabilitii de gestiune constau n: c calculul costurilor diferitelor funcii ale ntreprinderii (de producie, comercial, administrativ etc.), ale produselor executate, lucrrilor executate i serviciilor prestate; c stabilirea bazelor de evaluare a unor elemente patrimoniale (stocuri i producie imobilizat) obinute din producie proprie i nregistrate n contabilitatea financiar la cost de producie; c determinarea rezultatelor analitice prin compararea costurilor efective de fabricaie cu veniturile obinute; c elaborarea previziunilor privind cheltuielile i veniturile curente, n principal prin ntocmirea de bugete; c controlul costurilor prin intermediul abaterilor de la valorile previzionate. Care este n opinia dvs. rolul contabilit ii de gestiune n sistemul informaional al ntreprinderii? (vezi pag. 7 - 8)

F
Obiectivele contabilitii de gestiune

F
Legtura contabilitii de gestiune cu alte discipline

1.2. Legturile contabilitii de gestiune cu alte discipline tiinifice Disciplina contabilitate de gestiune are legturi cu o serie de alte discipline. Contabilitatea de gestiune este legat, n primul rnd, de economia politic. Ea constituie baza teoretic de plecare pentru dezvoltarea teoriei privind costurile care formeaz obiect de studiu pentru contabilitatea de gestiune. 8

Contabilitatea de gestiune are de asemenea legturi cu tehnologia de ramur care i asigur cunoaterea bazei tehnice pe care se bazeaz ea sub aspect organizatoric i funcional n cadrul ntreprinderilor productive. Contabilitatea de gestiune are legtur cu matematica de la care a mprumutat calculele aritmetice elementare, calculele algebrice, calculele matriciale etc. Deosebit de importante sunt legturile contabilitii de gestiune cu informatica. Astfel, pentru partea sa aplicativ, studiul contabilitii de gestiune i calculaiei costurilor trebuie s tind spre folosirea prelucrrii automate a datelor. Contabilitatea de gestiune i calculaia costurilor se afl, de asemenea, n raporturi de interdependen cu discipline tiinifice din cadrul crora s-a desprins ea i anume: economia ntreprinderii i contabilitatea general. Diferenele dintre contabilitatea de gestiune i contabilitatea financiar Cheltuielile efectuate de ntreprindere pentru obinerea i desfacerea produciei sale i cantitatea de bunuri materiale, lucrri i servicii din care este format aceast producie, constituie obiectul contabilit ii de gestiune i calculaiei costurilor, dar fac parte i din obiectul contabilit ii financiare. Poziia contabilit ii de gestiune fa de contabilitatea financiar poate fi relevat prin urmtoarele diferene: Natura fluxurilor - contabilitatea financiar se ocup de analiza fluxurilor de resurse existente ntre ntreprindere i exterior; - contabilitatea de gestiune se ocup de analiza fluxurilor interne a resurselor din ntreprindere. Destinaia informaiilor - n contabilitatea financiar n principal informaiile sunt destinate utilizatorilor externi (organe financiare, bancare, proprietari, camera de comer etc.); - n contabilitatea de gestiune informaiile sunt destinate integral beneficiarilor interni pe structurile de competen i decizie. Coninutul i scopul informaiilor - contabilitatea financiar este o contabilitate global, prezentnd situaia patrimoniului, situaia financiar i rezultatele obinute, prin elaborarea de documente de sintez contabil periodice;

F
Diferene dintre contabilitatea financiar i contabilitatea de gestiune

- contabilitatea de gestiune este o contabilitate de detalii, oferind informa ii necesare aprecierii modului de utilizare a factorilor de producie n cadrul structurilor tehnico organizatorice interne, servind la nregistrarea i oferirea de informaii cu privire la nivelul cheltuielilor comparativ cu bugetele de cheltuieli i la nivelul costurilor produselor, lucrrilor sau serviciilor obinute. Gradul de normalizare - contabilitatea financiar este organizat pe baza unor norme i reguli obligatorii pentru to i agenii economici indiferent de mrimea i specificul activit ii lor. Este deci o contabilitate normalizat (formalizat ); - contabilitatea de gestiune modul de organizare al acesteia este facultativ (la alegere) neexistnd reguli i norme cu caracter obligatoriu. Este deci neformalizat . Frecvena informaiilor - contabilitatea financiar ofer informaii n mod periodic (lunar, semestrial, anual) ctre beneficiari, existnd obligativitatea exactit ii i preciziei informaiilor; - contabilitatea de gestiune ofer informaii operative (chiar zilnic) pentru aprecierea activitii interne a unui agent economic existnd prioritatea operativit ii informaiilor fa de precizia i exactitatea lor. Precizai care sunt diferenele dintre contabilitatea financiar i contabilitatea de gestiune. (vezi pag. 9 - 10)

10

UNITATEA DE NVARE 2 CONCEPTE PRIVIND COSTURILE 2.1. Noiunea i coninutul costului Unul din obiectivele contabilitii de gestiune este oferirea de informaii privind costurile. Activitatea desfurat de ctre o ntreprindere este consumatoare de resurse. n condiiile n care consumurile de resurse sunt evaluate i exprimate n uniti monetare, acestea capt expresia generic de cheltuieli.

F
Definiie

Totalitatea cheltuielilor (consumurilor) n expresie bneasc ocazionate de obinerea i desfacerea unui produs, serviciu, lucrare etc., constituie costul acestuia (O. Clin, Gh. Crstea, 2002).

F
Clasificare

2.2. Clasificarea costurilor i cheltuielilor n funcie de caracteristicile lor, costurile i cheltuielile sunt grupate dup diverse criterii. A. Coninutul economic n raport cu acest criteriu cheltuielile sunt:

F
Coninut economic

c cheltuieli materiale care se concretizeaz n cheltuieli cu materii prime,

materiale consumabile, amortizare, combustibilul, energia etc.;

c cheltuieli financiare (exemplu: dobnda la credite); c cheltuieli de personal care sunt cheltuieli legate de fora de munc
(salariile i contribuiile aferente acestora).

F
Modul de cuprindere n costuri

B. Modul de cuprindere n costuri n funcie de modul de cuprindere n costuri, cheltuielile pot fi: c ncorporabile n costuri; c nencorporabile n costuri; c supletive. Cea mai mare parte a cheltuielilor sunt ncorporabile n costuri i pot fi: ncorporabile total n cazul n care se regsesc n sum identic att n contabilitatea financiar ct i n contabilitatea de gestiune; ncorporabile parial cnd suma nregistrat n contabilitatea financiar difer de suma ncorporat n costuri. De exemplu, amortizarea mijloacelor fixe poate fi nregistrat n clasa 6 la valoarea admis fiscal, iar n costuri s fie repartizat ntr-o 11

F
Cheltuieli ncorporabile n costuri

optic economic ce reflect ritmul de consumare a avantajelor economice ateptate ca urmare a amortizrii imobilizrilor. Diferenele dintre cheltuielile nregistrate n contabilitatea financiar i cheltuielile ncorporate n costuri sunt cunoscute sub denumirea de diferene de ncorporare. Ele pot proveni i din cheltuielile nregistrate n avans ce se vor include n costul produciei viitoare. Cheltuielile supletive (fictive) sunt cheltuieli nenregistrate n contabilitatea financiar dup natura lor economic, dar care se includ n costuri. Reprezint acele cheltuieli nregistrate ca urmare a folosirii gratuite a unor factori de producie. Cheltuielile neregsite n costuri sunt cheltuieli nencorporabile. Sunt excluse din costuri cheltuielile care nu sunt legate de fabricarea produselor (cheltuieli din cedarea activelor imobilizate, cheltuieli privind ajust rile pentru deprecierea titlurilor de plasament, pierderi din creane, cheltuieli privind cedarea investiiilor financiare), costul subactivitii, regii generale de administraie care nu particip la aducerea stocurilor n forma i n locul n care se gsesc n prezent i costurile de desfacere. Tot cheltuieli nencorporabile sunt i: pierderile de materiale, manoper sau alte costuri de producie nregistrate peste limitele normal admise, cheltuielile de depozitare cu excepia cazurilor n care acestea sunt necesare n procesul de producie, anterior trecerii ntr-o nou faz de fabricaie. Acestea se recunosc drept cheltuieli ale perioadei n care au survenit. 1. Cum se clasific cheltuielile dup coninutul economic? (vezi pag. 11) 2. Ce reprezint cheltuielile supletive? (vezi pag. 12)

F
Cheltuieli supletive

F
Cheltuieli nencorporabile n costuri

F
Calculul costurilor

C. Calculul costurilor Pentru calculul costurilor bunurilor, lucrrilor, serviciilor i al costurilor perioadei, cheltuielile nregistrate n contabilitatea financiar dup natura lor se grupeaz n contabilitatea de gestiune n: 12

c cheltuieli directe; c cheltuieli indirecte. Cheltuielile directe sunt acele cheltuieli care se identific pe un anumit obiect de calculaie (produs, serviciu, lucrare, comand, faz, activitate, funcie, centru etc.) nc din momentul efecturii lor i ca atare se includ direct n costul obiectelor respective. Cheltuielile indirecte sunt acele cheltuieli care nu se pot identifica i atribui direct pe un anumit obiect de calculaie, ci privesc ntreaga producie a unei secii sau a persoanei juridice n ansamblul ei, motiv pentru care se mai numesc i cheltuieli comune. Cheltuielile indirecte pot fi: simplu indirecte i dublu indirecte. Cheltuielile simplu indirecte sunt acele cheltuieli care sunt directe n raport cu locul de cheltuieli (identificate pe secie, sector, atelier), dar indirecte n raport cu purt torul de costuri. Acestea sunt cheltuielile indirecte de secie: cheltuieli cu ntreinerea i funcionarea utilajelor i cheltuieli generale de secie. Cheltuielile dublu indirecte sunt acele cheltuieli care nu se identific n momentul efecturii lor nici pe locuri de cheltuieli i nici pe purttorii de costuri deoarece privesc ntreaga producie a ntreprinderii: c cheltuieli generale de administraie, c cheltuieli de desfacere. Pentru calculul costurilor n form absorbant este necesar ca aceste cheltuieli indirecte s se repartizeze n costul produselor, lucrrilor i serviciilor. Cheltuielile indirecte de producie cuprind: c regia fix de producie, format din cheltuielile indirecte de producie care rmn relativ constante indiferent de volumul produciei, cum ar fi: amortizarea utilajelor i echipamentelor, ntreinerea seciilor i utilajelor, precum i cheltuielile cu conducerea i administrarea seciilor; c regia variabil de producie, care const n cheltuielile indirecte de producie, care variaz n raport cu volumul produciei, cum ar fi: cheltuielile indirecte cu consumul de materiale i for de munc. Alocarea regiei fixe asupra costurilor se face pe baza capacit ii normale de producie. Capacitatea normal de producie reprezint producia estimat a fi obinut, n medie, de-a lungul unui anumit numr de perioade, n condiii normale,

F
Cheltuieli directe

F
Cheltuieli indirecte

13

avnd n vedere i pierderea de capacitate rezultat din ntreinerea planificat a echipamentului.

F
Costul subactivitii

Regia fix care se recunoate ca o cheltuial a perioadei (Costul subactivitii) = = regia fixa x (1 - nivelul real al activit ii/nivelul normal al activit ii) Raportul nivelul real al activitii/nivelul normal al activitii este cunoscut n literatura de specialitate sub denumirea de coeficient de imputare raional a cheltuielilor fixe. Gruparea cheltuielilor ncorporabile n cheltuieli directe i indirecte conduce la utilizarea urmtoarelor categorii de costuri:

F
Cost de producie

c costuri de producie (de secie), reprezint costurile directe, de fabricaie,

la care se adaug cheltuielile de ntreinere i funcionare a utilajelor i cele comune seciilor de producie;

F
Cost complet

c costul complet (comercial) este format din costul de secie (de producie)
la care se adaug cheltuieli generale de administraie i cele de desfacere, repartizate raional. 1. Ce reprezint costul subactivitii i cum se calculeaz? (vezi pag. 13 - 14) 2. Precizai care este diferena dintre cheltuielile directe i cheltuielile indirecte. (vezi pag. 12 - 13) 3. Ce reprezint costul de secie i costul complet? (vezi pag. 14)

F
Aplicaie

Aplicaie: Producia normal a unei secii de producie este de 1.000 buci produs. Cheltuielile variabile unitare sunt de 500 lei/buc. Cheltuielile fixe ale seciei sunt de 100.000 lei. n luna martie a exerciiului N, n cadrul seciei s-au realizat 900 buci produs. S se calculeze costul de producie unitar.

14

Rezolvare Costul de producie cuprinde cheltuielile variabile de producie i cota parte din cheltuielile fixe corespunztoare coeficientului de imputare raional. Tabelul nr. 1.1
Indicatori Volumul produciei Cheltuieli variabile Nivel normal de activitate Martie - nivel real de activitate 1.000 buc. 900 buc. 1.000 buc. x 500 lei/buc. = 900 buc. x 500 lei/buc. = 500.000 lei 450.000 lei Coeficient de imputare raional 1.000 buc./1.000 buc.= 1 900 buc./1.000 buc.= 0,9 Cheltuieli fixe incluse n cost 100.000 lei x 1 100.000 lei x 0,9 = 100.000 lei = 90.000 lei Cheltuieli totale de producie 500.000 lei + 100.000 lei = 450.000 lei + 90.000 lei = 600.000 lei 540.000 lei Cost de producie unitar 600.000 lei/1.000 buc. 540.000 lei/900 buc. = 600 lei/buc. = 600 lei/buc.

Tema de autoevaluare nr. 1 Pentru realizarea unui produs, ntr-o secie de producie s-au efectuat ntr-o perioad de gestiune urmtoarele cheltuieli: - cheltuieli directe 200.000 lei; 20.000 lei; - cheltuieli indirecte de producie 80.000 lei din care: cheltuieli variabile 60.000 lei i cheltuieli fixe - cheltuieli cu cedarea activelor fixe 10.000 lei. Capacitatea de producie a fost utilizat n proporie de 60% din nivelul de activitate normal. S se determine costul de producie al produsului. Rezolvare (vezi pag. 21)

F
Destinaia economic

D. Destinaia economic Un alt criteriu de clasificare este acela prin care cheltuielile i costurile sunt delimitate pe principale destinaii economice (aprovizionare, producie, administraie, desfacere). Cheltuielile de aprovizionare sunt determinate de aprovizionarea cu materii prime i materiale pentru producie. Costul de achiziie al bunurilor cuprinde preul de cumprare i cheltuielile de aprovizionare: taxele de import i alte taxe (cu 15

F
Cheltuieli de aprovizionare

Cost de achiziie

excepia acelora pe care persoana juridic le poate recupera de la autoritile fiscale), cheltuielile de transport, manipulare i alte cheltuieli care pot fi atribuibile direct achiziiei bunurilor respective. Reducerile comerciale, rabaturile i alte elemente similare nu se includ n costul de achiziie. Cheltuielile de fabricaie (de producie) constau n ansamblul cheltuielilor generate de consumul de capital fix i de capital circulant destinat obinerii unei anumite producii de bunuri finite, semifabricate, servicii i lucrri. Pot fi att cheltuieli directe ct i cheltuieli indirecte. Costul de producie al bunurilor obinute cuprinde materiale directe, energie consumat n scopuri tehnologice, manoper direct i alte cheltuieli directe de producie, precum i cota cheltuielilor indirecte de producie alocat n mod raional ca fiind legat de fabricaia acestora. Costul stocurilor unui prestator de servicii cuprinde manopera i alte cheltuieli legate de personalul direct angajat n furnizarea serviciilor, inclusiv personalul nsrcinat cu supravegherea, precum i regiile corespunztoare. Cheltuielile care nu aparin produciei formeaz costul perioadei. Sunt definite cheltuielile perioadei acele cheltuieli reprezentate de consumurile de bunuri i servicii aferente perioadei curente, care nu se pot identifica pe obiectele de calculaie stabilite, deoarece nu particip efectiv la obinerea stocurilor, fiind necesare la realizarea activit ii n ansamblul ei. Cheltuielile generale de administraie sunt determinate de conducerea i

F
Cheltuieli de producie

F
Cost de producie

F
Costul perioadei

F F
Cheltuieli de desfacere

Cheltuieli generale de administrarea societ ii comerciale n ansamblu ei. administraie

Cheltuielile de desfacere reprezint ntregul consum de munc vie i materializat care rezult din activitatea de livrare, respectiv de transmitere a bunurilor de ctre deintorul lor ctre beneficiari. Cheltuielile de desfacere pot fi ocazionate de desfacerea pe piaa intern i/sau piaa extern a produselor i a mrfurilor. Prin nsumarea tuturor cheltuielilor generate de activit ile necesare pentru ajungerea produsului la client, evideniate din momentul terminrii produciei se obine costul de distribuie (de desfacere). Aplicaie: Societatea comercial X i-a nceput activitatea la 1 ianuarie exerciiul N. Producia este organizat n felul urmtor: n secia de producie nr. 1 se obine un semifabricat, care se consum n secia de producie nr. 2 unde se obine un produs finit. n cursul lunii ianuarie au avut loc urmtoarele operaii: 16

F
Cost de distribuie

F
Aplicaie

S-au cumprat: 15.000 kg materie prim A la preul de 4 lei/kg i 10.000 kg materie prim B la preul de 3 lei/kg. Cheltuielile de achiziii diverse s-au ridicat la 0,1 lei/kg. n cadrul seciei de producie nr. 1 s-au fabricat 5.500 buci semifabricat pentru care s-au consumat 11.200 kg materie prim A i 9.000 kg materie prim B. Cheltuielile de fabricaie totale au fost de 19.680 lei. n cadrul seciei de producie nr. 2 s-au obinut 5.400 buci produs finit pentru care s-au consumat tot attea buci de semifabricat. Cheltuielile de fabricaie au fost de 8.856 lei. S-au vndut 5.000 buci produs finit la preul de vnzare de 22 lei/buc. Cheltuielile de desfacere au fost 3.200 de lei. S se calculeze: 1) costul de achiziie pentru cele dou materii prime; 2) costul de producie pentru semifabricat i pentru produsul finit; 3) costul complet i rezultatul aferent produciei vndute. Rezolvare: 1) Calculul costului de achiziie Tabelul nr. 1.2
Materia prim A Materia prim B Cantitate Cost unitar ValoareCantitate Cost unitar Valoare (kg) (lei/kg) (lei) (kg) (lei/kg) (lei) Pre de cumprare 15.000 4,0 60.000 10.000 3,0 30.000 Cheltuieli de achiziie 15.000 0,1 1.500 10.000 0,1 1.000 Cost de achiziie 15.000 4,1 61.500 10.000 3,1 31.000 Explicaie

2) Calculul costului de producie c pentru semifabricat Tabelul nr. 1.3

Explicaie Consum materie prim A Consum materie prim B Cheltuieli de fabricaie secia 1 Cost de producie Cantitate 11.200 kg 9.000 kg 5.500 buc Cost unitar 4,1 lei/kg 3,1 lei/kg 17,0 lei/buc Valoare 45.920 lei 27.900 lei 19.680 lei 93.500 lei

c pentru produsul finit Tabelul nr. 1.4

Explicaie Consum semifabricat Cheltuieli de fabricaie secia 2 Cost de producie Cantitate 5.400 buc 5.400 buc Cost unitar 17,0 lei/buc 18,64 lei/buc Valoare 91.800 lei 8.856 lei 100.656 lei

17

3) Calculul costului complet i al rezultatului produciei vndute Tabelul nr. 1.5

Explicaie Cost de producie aferent cantitii vndute Cheltuieli de administraie Cheltuieli de desfacere Cost complet Vnzri Rezultat Cantitate (buc) 5.000 Cost unitar (lei/buc) 18,64 Valoare (lei) 93.200 3.200 96.400 110.000 13.600

5.000 5.000 5.000

19,28 22 2,72

Ce reprezint costul de producie? Dar costul de distribuie? (vezi pag. 16)

F
Comportamentul fa de evoluia volumului fizic al produciei

E. Comportamentul fa de evoluia volumului fizic al produciei Variaia costurilor fa de volumul produciei conduce la gruparea costurilor n fixe i variabile. Costurile fixe reprezint acele costuri care rmn constante indiferent de volumul produciei. Ele sunt suportate de ntreprindere oricare ar fi nivelul su de activitate. Costurile fixe sunt adesea denumite costuri de structur sau costuri de capacitate. Costurile variabile reprezint acele costuri al cror volum total depinde de nivelul produciei. Modificarea volumului produciei conduce la modificarea costurilor. Variaia cheltuielilor ca reacie la modificarea produciei se exprim cu ajutorul coeficientului de elasticitate a cheltuielilor (E) astfel:

F
Costuri fixe

F
Costuri variabile

F
Coeficient de elasticitate a cheltuielilor

E=

DCT CT0 CT1 - CT0 CT0 = : : DQ Q 0 Q 1 -Q 0 Q0

- cheltuieli progresive; - cheltuieli degresive; - cheltuieli regresive; 18

Cheltuielile variabile pot fi: - cheltuieli proporionale;

- cheltuieli flexibile. Cheltuielile proporionale se modific direct proporional cu volumul fizic al produciei. Exemplul cel mai concludent l constituie consumul de materii prime. Elasticitate cheltuielilor este egal cu 1 (E = 1). Cheltuielile progresive sunt cheltuieli al cror ritm de cretere este superior ritmului de cretere al volumului fizic care le-a ocazionat. Elasticitatea este mai mare dect 1 (E > 1). Cheltuielile degresive sunt cheltuieli care cresc odat cu volumul fizic al produciei, dar ntr-un ritm mai mic. Elasticitatea este mai mic dect 1 (E < 1). Cheltuielile regresive sunt acele cheltuieli care scad atunci cnd producia crete. Elasticitatea este negativ (E < 0). Cheltuielile flexibile evolueaz neregulat n raport cu volumul fizic al produciei. ntre cheltuielile fixe i cele variabile se afl cheltuielile semivariabile i cele mixte.

F
Cheltuieli semivariabile

Cheltuielile semivariabile au o parte care se modific odat cu volumul de producie i o parte care rmne fix pe o perioad de timp (exemplu: costul serviciilor de telecomunicaii conine o parte fix reprezentat de abonament i o parte variabil reprezentat de tarifele pentru convorbiri). Cheltuielile mixte apar atunci cnd ambele componente (fixe i variabile) sunt nregistrate n acelai cont (exemplu: Reparaii capitale curente). 1. Cum se clasific cheltuielile i costurile dup destinaia economic? (vezi pag. 15 16) 2. Precizai care este diferena dintre costurile fixe i costurile variabile. Care sunt tipurile de cheltuieli variabile? (vezi pag. 18 - 19)

F
Cheltuieli mixte

19

F
Aplicaie

Aplicaie: n cadrul unei societi comerciale s-au obinut n luna ianuarie 100 buc i produs, iar n luna februarie 125 buci produs. Printre cheltuielile efectuate pentru realizarea produciei se numr i: Cheltuieli (lei) - consum de materii prime - cheltuieli cu combustibilul tehnologic - amortizare i s se specifice felul cheltuielilor (fixe sau variabile). Rezolvare - Consumul de materii prime Ianuarie Februarie 480.000 600.000 50.000 5.000 70.000 5.000

S se calculeze indicele de variabilitate (elasticitate) al cheltuielilor enumerate

E=

100 DCT CT0 600.000 - 480.000 480.000 120.000 : : = = =1 125 - 100 100 25 480.000 DQ Q Cheltuieli proporionale
70.000 - 50.000 50.000 : = 1,6 cheltuieli progresive 125 - 100 100 5.000 - 5.000 5.000 : = 0 cheltuieli fixe 125 - 100 100

- Cheltuieli cu combustibilul tehnologic

E=

- Amortizare
E=

F
Coninutul costului

F. Coninutul costului n funcie de coninutul lor costurile pot fi: complete i pariale. Costurile complete regrupeaz totalitatea cheltuielilor generate de consumul factorilor de producie. Costurile pariale ncorporeaz numai o anumit parte din cheltuieli. Ca i costuri pariale menionez: Costul variabil cuprinde cheltuieli dependente de creterea sau de descreterea produciei sau a vnzrilor. Cheltuielile fixe nu se iau n calculul costului variabil. Costul direct cuprinde cheltuielile variabile i fixe proprii produsului calculate n mod direct, cheltuielile indirecte fiind cele care nu se iau n calculul costului produselor.

F
Costuri complete

F
Costuri pariale

20

F
Momentul calculrii

G. Momentul calculrii Momentul calculrii permite diferenierea a dou tipuri de costuri: c Costuri constatate sau postcalculate, sunt acele costuri determinate dup terminarea proceselor de producie a produselor, lucrrilor sau serviciilor la care se refer. Denumite i costuri istorice sau costuri reale, costurile constatate servesc pentru stabilirea indicatorilor efectivi privind costurile de producie. c Costuri prestabilite sau antecalculate, sunt acele costuri elaborate nainte

F
Costuri postcalculate

Costuri antecalculate de nceperea produciei la care se refer.

1. Precizai care este diferena dintre costurile complete i costurile pariale. (vezi pag. 20 - 21) 2. Cum se clasific costurile dup momentul calculrii lor? (vezi pag. 21)

Rezolvare Tema de autoevaluare nr. 1 Cheltuieli fixe incluse n cost = 20.000 x 60% = 12.000 lei Cost de producie = 200.000 + 60.000 + 12.000 = 272.000 lei (cheltuielile cu cedarea activelor fixe nu se includ n costul de producie).

BIBLIOGRAFIE SELECTIV 1. Clin Oprea, Crstea Gheorghe, Contabilitatea de gestiune i calculaia costurilor, Ed. Genicod, Bucureti 2002 (pag. 5 - 65) 2. Cucui Ion, Horga Vasile, Radu Mariana, Contabilitate de gestiune, Ed. Niculescu, Bucureti, 2003 (pag. 5 - 30) 3. Radu Mariana, Contabilitate de gestiune, Ed Bibliotheca, Trgovite, 2010 (pag. 11 - 43) 4. OMFP nr. 1826/2003 pentru aprobarea Precizrilor privind unele msuri referitoare la organizarea i conducerea contabilitii de gestiune 21

MODUL II Bazele organizrii contabilitii de gestiune

1. 2. 3. 4. 5.

Cuprins Obiectiv general Obiective operaionale Dezvoltarea temei Bibliografie selectiv

Cuprins UI 3. Factorii, principiile de organizare a contabilitii de gestiune i a calculaiei costurilor, conturile utilizate de contabilitatea de gestiune

= 2 ore

Obiectiv general: Dobndirea de cunotine privind bazele organizrii contabilitii de gestiune n ntreprinderi Obiective operaionale: nsuirea factorilor i principiilor de organizare a contabilitii de gestiune, cunoaterea conturilor utilizate de contabilitatea de gestiune

22

UNITATEA DE NVARE 3 FACTORII, PRINCIPIILE DE ORGANIZARE A CONTABILITII DE GESTIUNE, CONTURILE UTILIZATE DE CONTABILITATEA DE GESTIUNE

F
Factori

3.1. Factorii care determin organizarea contabilitii de gestiune Contabilitatea de gestiune este n mare msur determinat de condiiile concrete n care i desfoar activitatea ntreprinderile. Aceste condiii concrete se prefigureaz n tot atia factori determinani, de care depinde organizarea contabilitii de gestiune: profilul ntreprinderii; tehnologia ntreprinderii; tipul de producie i modul de organizarea al acesteia; structura organizatoric a ntreprinderii; mrimea ntreprinderii; gradul de mecanizare i automatizare a procesului de producie; managementul ntreprinderii. Profilul ntreprinderii. n funcie de obiectul de activitate al ntreprinderii i de orientarea activitii n scopul obinerii rezultatelor prevzute, obiectele de calculaie sau purttorii de costuri (produse, lucrri, servicii) sunt diferii. Astfel, contabilitatea de gestiune se organizeaz ntr-o manier diferit n ntreprinderile industriale, comerciale, agricole, de turism, transport sau prestri de servicii.

F
Profilul ntreprinderii

F
Tehnologia produciei

Tehnologia produciei.

Particularit ile tehnologiei produciei determin

stabilirea obiectelor de calculaie i, mai departe, metoda de calculaie a costurilor corespunztoare. n unitile cu producie simpl costul produselor se obine nsumnd cheltuielile delimitate pe stadiile de fabrica ie a acestora. n unit ile industriale cu producie complex, costul unitar se calculeaz mai nti pe grupe de piese, subansamble ori semifabricate, iar apoi i pentru produsul finit, cuprinznd n ultim instan pe lng costul pieselor care-l compun i cheltuielile de montaj. Tipul de producie i modul de organizarea al acesteia (producie de mas, de serie, individual) implic utilizarea unei anumite metode de contabilitate i calculaie a costurilor. Astfel, n cazul produciei de mas (cantitate mare) se utilizeaz de regul metoda pe faze, produciei de serie i este specific metoda pe comenzi, iar produciei individuale metoda pe produs sau pe grupe de produse, uneori i metoda pe comenzi dac respectiva producie este organizat i condus potrivit unui astfel de criteriu. Dac se dorete cunoaterea abaterilor de la costurile prestabilite se pot aplica i metodele standard cost sau metoda normativ.

F
Tipul de producie

23

F
Structura organizatoric a ntreprinderii

Structura organizatoric a ntreprinderii. Cu ct structura organizatoric a ntreprinderii este mai complex, cu att mai numeroase vor fi delimit rile de cheltuieli la nivel de fabric, secie, atelier, sector, i deci cu att mai mare va fi numrul calculaiilor de costuri necesare pentru informarea factorilor de decizie. De asemenea, destinaia produciei diferitelor secii determin ordinea de efectuare a calculaiilor, n sensul c seciile furnizoare au prioritate fa de seciile beneficiare. Mrimea ntreprinderii. n ntreprinderile mici i mijlocii, n care numrul seciilor de fabricaie este redus, are loc organizarea contabilit ii de gestiune sub form centralizat. n ntreprinderile mari, cu secii de fabricaie numeroase, gestiunea economic nu se aplic numai la nivelul ntregii unit i, ci i pe secii, ateliere etc. Organizarea contabilit ii are loc sub form descentralizat. Gradul de mecanizare i automatizare a procesului de producie. Prin mecanizarea i automatizarea produciei are loc schimbarea nomenclaturii cheltuielilor de producie. Astfel, o parte din cheltuielile indirecte, n special din cadrul celor cu ntreinerea i funcionarea utilajelor, devin directe. Se modific de asemenea i ponderea cheltuielilor, n sensul creterii celor legate de ntreinerea i funcionarea utilajelor n detrimentul celor cu manopera. Managementul ntreprinderii. Contabilitatea de gestiune este organizat la nivelul ntreprinderii sub patronajul direct al echipei manageriale. Op iunea pentru o metod sau alta de calculaie a costurilor de tip total sau parial, este ntotdeauna luat de conducerea ntreprinderii. Enumerai factorii care determin organizarea contabilitii de gestiune. (vezi pag. 23 - 24)

F
Mrimea ntreprinderii

F
Gradul de mecanizare i automatizare a procesului de producie

F
Managementul ntreprinderii

24

F
Principii

3.2. Principii de organizare a contabilitii de gestiune n organizarea contabilit ii de gestiune i a calculaiei costurilor trebuie s se in seama de anumite principii: Determinarea obiectului calculaiei costurilor este punctul de plecare n organizarea calculaiei costurilor. Acesta difer n raport de particularitile tehnologiei i organizrii procesului de producie sau a activitii care necesit calculaia respectiv. Astfel, obiectul calculaiei poate fi un produs sau o grup de produse, o lucrare, un serviciu, o comand, un loc de cheltuieli etc. Alegerea metodei de calculaie a costurilor, innd cont de factorii prezentai n paragrafele anterioare. Organizarea calculaiei contabile n concordan cu celelalte forme de calculaie economic (previzional i statistic) este un principiu de o deosebit importan pentru analiza i controlul diferiilor indicatori economico financiari. Prin respectarea acestui principiu se asigur comparabilitatea datelor previzionale cu cele furnizate de contabilitate, asigurndu-se contabilit ii rolul de principal instrument de efectuare a controlului cu privire la modul de ndeplinire a indicatorilor programai. Delimitarea cheltuielilor care privesc producia de restul cheltuielilor care nu sunt ocazionate de activitatea de exploatare se refer la necesitatea ca n costul de producie s se includ numai cheltuielile de exploatare nu i cheltuielile care nu privesc aceast activitate. Cheltuielile care nu aparin produciei formeaz costul perioadei (cheltuieli de desfacere, cheltuieli generale de administraie). Principiul delimitrii n timp a cheltuielilor de producie Potrivit acestui principiu, includerea cheltuielilor de producie n costuri trebuie efectuat n perioada de gestiune cnd are lor fabricarea produselor de care sunt legate, indiferent de perioada n care s-au efectuat cheltuielile n cauz. Principiul delimitrii cheltuielilor n spaiu Presupune localizarea i delimitarea cheltuielilor de exploatare pe sfere de activitate, respectiv cheltuieli de aprovizionare, de fabricaie propriu-zise, cheltuieli de administraie i cheltuieli de desfacere. n cadrul cheltuielilor de fabricaie, delimitarea n spaiu se adnce te la nivelul seciilor, fcndu-se distincie ntre seciile de baz i seciile auxiliare. n cadrul seciilor, delimitarea cheltuielilor dup criteriul spaial se poate adnci pe ateliere, linii tehnologice, centre de producie.

25

Principiul separrii cheltuielilor productive de cele cu caracter neproductiv. Este util n vederea cunoaterii mrimii i a structurii cheltuielilor neproductive care mresc nejustificat costul produciei, diminund astfel rezultatele finale ale ntreprinderii. Cheltuielile cu caracter neproductiv apar datorit existenei unor lipsuri n organizarea i conducerea produciei care duc la depirea consumurilor specifice la materiile prime i materialele consumabile, la pierderi din ntreruperi, la utilizarea unor materiale de calitate inferioar dect cele prevzute n standarde, la salarii suplimentare etc. Principiul delimitrii cheltuielilor aferente produciei finite de cele aferente produciei n curs de execuie necesit determinarea cu exactitate a produciei neterminate, pentru asigurarea unei corecte calculaii a costurilor efective ale produciei finite. Subevaluarea produciei n curs majoreaz n mod nereal costul produciei finite i diminueaz profitul ntreprinderii pe respectiva perioad de gestiune, dup cum supraevaluarea produciei n curs de execuie are ca efect micorarea artificial a costului i majorarea profitului obinut de ntreprindere. Principiul delimitrii costului subactivitii n concordan cu care cheltuielile fixe corespunztoare gradului de inactivitate, de nefolosirea capacit ii de producie, nu trebuie s se includ n costul produselor, ci s afecteze direct rezultatul exerciiului. Enumerai principiile organizrii contabilitii de gestiune. (vezi pag. 25 - 26)

3.3. Sistemul de conturi utilizat de contabilitatea de gestiune

F
Clasa 9 Conturi de gestiune

n planul de conturi general s-a rezervat pentru contabilitatea de gestiune o clas de conturi anume, respectiv clasa 9 Conturi de gestiune. Caracteristic acestei 26

clase de conturi este faptul c ea se constituie ntr-un sistem autonom, n sensul c aceste conturi nu intr n coresponden cu conturile din celelalte clase. n raport cu rolul pe care l ndeplinesc, conturile de gestiune sunt mprite n trei grupe: - grupa 90 Decontri interne; - grupa 92 Conturi de calculaie; - grupa 93 Costul produciei.

F
Grupa 90

Grupa 90 Decontri interne cuprinde conturile : - 901 Decontri interne privind cheltuielile; - 902 Decontri interne privind producia obinut; - 903 Decontri interne privind diferenele de pre. Conturile din aceast grup au rolul de a asigura independena contabilitii de gestiune n raport cu contabilitatea financiar n procesul de reflectare a operaiunilor de colectare a cheltuielilor i a celor privind obinerea produciei. Contul 901 Decontri interne privind cheltuielile este un cont bifuncional. Evideniaz toate cheltuielile care fac obiectul contabilit ii de gestiune. Face leg tura din punct de vedere al nivelului cheltuielilor ncorporabile ntre contabilitatea financiar i contabilitatea de gestiune. n credit vom avea colectarea cheltuielilor n cursul lunii i la nceputul lunii, att pentru producia neterminat ct i pentru cea care poate deveni producie terminat n cursul lunii, n coresponden cu debitul conturilor de cheltuieli. Se debiteaz la sfritul lunii prin creditul urmtoarelor conturi: 931 Costul produciei obinute cu costul produciei terminate, i prin creditul contului 903 Decontri interne privind diferenele de precu diferenele dintre costul prestabilit i cel efectiv (pentru producia terminat). n acest caz prezint sold la sfritul perioadei de gestiune, care reflect valoarea produciei n curs de execuie de la sfritul perioadei de gestiune. Contul 901 se poate debita i cu contul 933 Costul produciei n curs de execuie cu valoarea produciei neterminate de la sfritul perioadei, caz n care nu prezint sold. Contul 902 Decontri interne privind producia obinut este un cont bifuncional. Evideniaz att costul prestabilit ct i cel efectiv, i implicit diferenele de pre aferente produciei terminate. Se crediteaz cu costul prestabilit al produciei terminate (debitul contului 931 Costul produciei obinute) i cu diferenele dintre costul prestabilit i cel efectiv (debitul contului 903 Decont ri interne privind

27

diferenele de pre). Se debiteaz cu costul efectiv al produciei terminate (creditul contului 921 Cheltuielile activitii de baz). Contul 903 Decontri interne privind diferenele de pre este un cont de activ. Evideniaz diferenele dintre costul prestabilit i costul efectiv. n debit se nregistreaz diferenele produciei terminate (n negru diferenele nefavorabile i n rou diferenele favorabile) prin creditul contului 902 Decontri interne privind producia obinut. Se crediteaz la sfritul lunii prin debitul contului 901 Decontri interne privind cheltuielile. Nu prezint sold. Grupa 92 Conturi de calculaie cuprinde conturile: - 921 Cheltuielile activitii de baz; - 922 Cheltuielile activitilor auxiliare; - 923 Cheltuieli indirecte de producie; - 924 Cheltuieli generale de administraie; - 925 Cheltuieli de desfacere. Contul 921 Cheltuielile activitii de baz- este un cont de activ. Evideniaz toate cheltuielile directe, identificabile de purt torul de cost n momentul efecturii (colectrii). La sfritul lunii primete prin repartizare cotele de cheltuieli indirecte, astfel nct cu ajutorul acestui cont se calculeaz costul produsului. n debitul contului se nregistreaz: colectarea cheltuielilor directe prin creditul contului 901 sau a contului 922 (dac cheltuielile provin de la o secie auxiliar din ntreprindere i au caracter de cheltuieli directe n raport cu purt torul de costuri); primirea, prin repartizare la sfritul lunii, a cheltuielilor indirecte de producie prin creditul contului 923, a cheltuielilor generale de administraie prin creditul contului 924 i a cheltuielilor de desfacere prin creditul contului 925. n creditul contului se nregistreaz, la sfritul lunii, costul efectiv al produciei terminate prin debitul contului 902 i costul efectiv al produciei neterminate prin debitul contului 933. Contul 922 Cheltuielile activitii auxiliare, cont de activ, se folosete pentru evidena cheltuielilor activitilor auxiliare ale unitii. Se dezvolt pe analitice corespunztoare diferitelor asemenea activit i, n calitatea lor de zone de cheltuieli. n debitul contului se nregistreaz colectarea cheltuielilor prin creditul contului 901. n creditul contului se nregistreaz decontarea cheltuielilor pe sectoare sau produse beneficiare prin debitul contului 921, 923, 924, 925. Nu prezint sold. 28

F
Grupa 92

Contul 923 Cheltuieli indirecte de producie, cont de activ, se folosete pentru evidena cheltuielilor indirecte ale fiecrei secii de producie. Se debiteaz pe msur ce se efectueaz asemenea cheltuieli prin creditul contului 901 Decontri interne privind cheltuielile i se crediteaz la sfritul lunii prin debitul conturilor 921 Cheltuielile activitii de baz i prin debitul contului 902 Decontri interne privind producia obinut cu cheltuielile indirecte repartizate asupra producie obinute, respectiv asupra costului subactivitii. Nu prezint sold. Contul 924 Cheltuieli generale de administraie, cont de activ, se folosete pentru evidena cheltuielilor de administraie i conducere ale unitii. Se debiteaz n cursul lunii cu cheltuielile efectuate prin creditul contului 901 Decontri interne privind cheltuielile i se crediteaz la sfritul lunii prin debitul conturilor 921 Cheltuielile activitii de baz i contului 902 Decontri interne privind producia obinut cu cheltuielile generale de administraie repartizate asupra produciei livrate, respectiv asupra subactivitii. Evidena analitic a acestor cheltuieli se ine pe feluri de cheltuieli. Nu prezint sold la sfritul perioadei. Contul 925 Cheltuieli de desfacere ine evidena cheltuielilor pentru desfacerea produselor fabricate. Este cont cu funcie contabil de activ. Se debiteaz n cursul lunii cu cheltuielile efectuate prin creditul contului 901 Decontri interne privind cheltuielile i se crediteaz la sfritul lunii prin debitul contului 921 Cheltuielile activitii de baz cu cheltuielile de desfacere incluse sfritul perioadei de gestiune nu prezint sold. n costul complet al acestei producii. Evidena analitic se poate ine pe feluri de cheltuieli. La Grupa 93 Costul produciei cuprinde conturile: - 931 Costul produciei obinute; - 933 Costul produciei n curs de execuie. Sunt conturi care au rol de a evidenia producia obinut finit i nefinit n lipsa, din cadrul acestei clase, a conturilor de stocuri. Sunt conturi cu funcie contabil de activ. Contul 931 Costul produciei obinute se folosete pentru evidena produciei finite obinute constnd n produse finite, semifabricate destinate vnzrii, lucrri executate i servicii prestate inclusiv prin investiii proprii sau pentru alte activiti. Se debiteaz n cursul lunii prin creditul contului 902 Decontri interne

F
Grupa 93

29

privind producia obinut i se crediteaz la sfritul lunii prin debitul contului 901 Decontri interne privind cheltuielile. Nu prezint sold. Contul 933 Costul produciei n curs de execuie se folosete pentru a ine evidena costului efectiv al produciei n curs de execuie. Se debiteaz la sfritul lunii cu valoarea produciei neterminate, prin creditul conturilor 921 Cheltuielile activitii de baz i 922 Cheltuielile activitilor auxiliare. Se poate nchide (credita) prin debitul contului 901 Decontri interne privind cheltuielile, caz n care se soldeaz. Unitile economice pot alege i varianta rmnerii cu sold la sfritul perioadei de gestiune a acestui cont, valoarea produciei n curs de execuie urmnd a fi repus pe cheltuieli n perioada de gestiune urmtoare, cnd contul 933 se va credita prin debitul contului 921 Cheltuielile activit ii de baz (n acest caz va rmne cu sold la sfritul perioadei de gestiune i contul 901 Decontri interne privind cheltuielile). Specificai care sunt conturile utilizate de contabilitatea de gestiune. (vezi pag. 26 30)

BIBLIOGRAFIE SELECTIV 1. Clin Oprea, Man Mariana, Nedelcu Monica Viorica, Contabilitate managerial, Ed. Didactic i Pedagogic, R.A., Bucureti 2008 (pag. 31 - 39) 2. Cucui Ion, Horga Vasile, Radu Mariana, Contabilitate de gestiune, Ed. Niculescu, Bucureti, 2003 (pag. 31 - 40) 3. Radu Mariana, Contabilitate de gestiune, Ed Bibliotheca, Trgovite, 2010 (pag. 49 - 62) 4. OMFP nr. 1826/2003 pentru aprobarea Precizrilor privind unele msuri referitoare la organizarea i conducerea contabilitii de gestiune 30

MODUL III Procedeele calculaiei costurilor

1. Cuprins 2. Obiectiv general 3. Obiective operaionale 4. Dezvoltarea temei 5. Bibliografie selectiv

Cuprins UI 4. Procedee de delimitare a costurilor pe locuri de cheltuieli i purttori de costuri, procedee de delimitare a cheltuielilor n fixe i variabile = 2 ore UI 5. Procedee de determinare a costului produciei seciilor cu activitate interdependent = 2 ore UI 6. Procedee de repartizare a cheltuielilor indirecte = 1,5 ore UI 7. Procedee de determinare a costului unitar al produciei finite = 2,5 ore

Obiectiv general: procedeele calculaiei costurilor

Dobndirea

de

cunotine

privind

Obiective operaionale: nsuirea caracteristicilor i etapelor procedeelor specifice calculaiei costurilor n scopul utilizrii adecvate a acestora n activitatea practic a ntreprinderilor

31

UNITATEA DE NVARE 4 PROCEDEE DE DELIMITARE A COSTURILOR PE LOCURI DE CHELTUIELI I PURT TORI DE COSTURI, PROCEDEE DE DELIMITARE A CHELTUIELILOR N FIXE I VARIABILE Pentru calculul costului produselor, lucrrilor sau serviciilor, este necesar utilizarea unor procedee de lucru specifice metodei calculaiei costurilor: c procedee de determinare i delimitare a costurilor pe purttori de costuri i pe locuri de cheltuieli; c procedee de delimitare a cheltuielilor n fixe i variabile; c procedee de repartizare a cheltuielilor indirecte de producie; c procedee de evaluare i calcul a costurilor produciei seciilor cu activitate interdependent ; c procedee de determinare a costului unitar al produciei finite. 4.1. Procedee de delimitare a costurilor pe locuri de cheltuieli i purttori de costuri Se mai numesc i procedee de colectare a cheltuielilor. Sunt folosite pentru stabilirea cheltuielilor n expresie bneasc pe purttori i pe locuri de cheltuieli: c procedeul ponderrii cantitilor cu preurile i tarifele; c procedeul aplicrii de cote procentuale asupra unor valori absolute; c procedeul defalcrii unor cote de cheltuieli n raport cu perioada de gestiune; c procedeul statistico experimental.

F
Procedeul ponderrii cantitilor cu preurile i tarifele

4.1.1. Procedeul ponderrii cantitilor cu preurile i tarifele Se folosete pentru determinarea pe purt tori sau pe locuri a cheltuielilor care au la baz consumuri cantitative. Formula de calcul este:
Ch j = c ij p i

unde:

c - cantitatea consumat; i - felul materialului consumat; j - purttorul de cheltuieli; p - preul unitar al materialului consumat; Ch - cheltuiala exprimat n expresie bneasc. 32

Dac pentru realizarea unui produs se utilizeaz mai multe materii prime, iar din fabricaie rezult materiale recuperabile, formula de calcul devine:
Ch j = (c ij p i ) - R

unde:

R materiale recuperabile Procedeul este folosit i la determinarea cheltuielilor cu salariile personalului ce revin pe purt tori sau locuri de cheltuieli:
Ch j = (t ij s i )

n care:

Ch cheltuieli identificate pe purttori sau locuri de cheltuieli; j purttor sau sector de cheltuieli; i profesiile muncitorilor, categoriile de calificare; t timpul de munc exprimat n uniti de timp sau n cantiti de produse; s tariful de retribuire pe unitatea de timp sau pe produse (lucrri). 4.1.2. Procedeul aplicrii de cote procentuale asupra unor valori absolute Se utilizeaz pentru determinarea unor cheltuieli a cror expresie valoric este dependent de o cot procentual (exemplu: amortizarea mijloacelor fixe, contribuia la asigurri sociale, la fondul de sntate i omaj datorate de ntreprindere etc.).
Ch = VK 100

F
Procedeul aplicrii de cote procentuale asupra unor valori absolute

n care:

V baza de aplicare a cotei procentuale; K cota procentual; Ch cheltuieli n expresie valoric.

F
Procedeul defalcrii unor cote de cheltuieli n raport cu perioada de gestiune

4.1.3. Procedeul defalcrii unor cote de cheltuieli n raport cu perioada de gestiune Acest procedeu se utilizeaz n scopul repartizrii unor cheltuieli pe purt tori sau locuri cu ajutorul unor cote pri stabilite prin raportarea cheltuielilor totale (Cht) la numrul perioadelor de gestiune (N): Ch = Cht/N.

F
Procedeul statistico experimental

4.1.4. Procedeul statistico experimental Este un procedeu specific lucrrilor de estimare a costurilor. Se bazeaz pe luarea n considerare a datelor din anul de baz la unele categorii de cheltuieli cum ar fi: cheltuieli de ntreinere i reparaii curente ale sculelor, dispozitivelor, verificatoarelor etc. 33

Enumerai procedeele de delimitare a cheltuielilor pe locuri de cheltuieli i purttori de costuri. (vezi pag. 32 - 34)

4.2. Procedee de delimitare a cheltuielilor n fixe i variabile Cele mai utilizate procedee pentru delimitarea cheltuielilor n fixe i variabile sunt: c procedeul celor mai mici ptrate; c procedeul punctelor de maxim i minim; c procedeul analitic. 4.2.1. Procedeul celor mai mici ptrate Presupune parcurgerea urmtoarelor etape de lucru: a) determinarea volumului mediu al produciei obinute pentru perioada luat n calcul, pe baza relaiei:
t =1 n

F
Procedeul celor mai mici ptrate

Q=

Qt

n care: n Q - volumul mediu al produciei;

Q - volumul produciei dintr-o perioad de gestiune; t - perioada de gestiune (lun, trimestru, semestru); n - numrul perioadelor de gestiune luate n calcul. b) determinarea cheltuielilor medii aferente produciei obinute, dup relaia:
t =1 n

n care: n Ch - cheltuielile medii; Ch - cheltuielile dintr-o perioad de gestiune; c) determinarea abaterii volumului fizic al produciei din fiecare perioad de gestiune luat n calcul fa de volumul fizic al acesteia:
x t = Qt - Q

Ch =

Ch t

n care: 34

xt abaterea volumului fizic al produciei din perioada de gestiune t fa de volumul mediu al acesteia. d) determinarea abaterii cheltuielilor de producie din fiecare perioad de gestiune luat n calcul fa de media acestora:
y t = Ch t - Ch

n care:

yt abaterea cheltuielilor de producie din perioada de gestiune t fa de media cheltuielilor. e) determinarea cheltuielilor variabile unitare pe baza urmtoarei relaii:
t =1 n

Cv u =

(x t y t )
t =1

xt

n care.

Cvu cheltuieli variabile unitare. f) determinarea cheltuielilor variabile totale dintr-o anumit perioad:

CVt = Cv u Q t

n care:

CVt cheltuieli variabile totale din perioada t; Qt producia fizic obinut n perioada t. g) determinarea cheltuielilor fixe dintr-o anumit perioad de gestiune CFt = Ch t - CVt Aplicaie: Producia realizat i cheltuielile de producie aferente efectuate de o societate comercial n primele ase luni ale unui exerciiu financiar sunt: Tabelul nr. 3.1
Lunile anului 1 2 3 4 5 6 Total Volumul fizic al produciei (buc) Qt 15.000 14.800 15.100 14.900 15.000 15.200 90.000 Cheltuieli de producie (lei) Cht 950.000 940.000 955.000 945.000 950.000 960.000 5.700.000

n care:

CFt cheltuielile fixe din perioada de gestiune t.

F
Aplicaie

S se determine mrimea cheltuielilor variabile i a cheltuielilor fixe din fiecare lun. Dac pentru luna iulie s-ar programa un volum al produciei de 15.300 buci, s se determine cheltuielile totale aferente acestei luni. 35

Rezolvare: Calculul volumului fizic mediu al produciei:

n

90.000 = 15.000 buc. n 6 Calculul cheltuielilor medii aferente produciei obinute: Q=

t =1

Qt

5.700.000 = 950.000 lei. n 6 Determinarea abaterii volumului fizic al produciei din fiecare perioad fa de Ch =
t =1

Ch t

volumul mediu al acesteia, a abaterii cheltuielilor de produc ie din fiecare perioad fa de media acestora, a produsului celor dou abateri, precum i determinarea abaterii medii ptratice a volumului de producie sunt efectuate n tabelul nr. 3.2. Tabelul nr. 3.2
Lunile anului 1 2 3 4 5 6 Total Producia obinut Qt 15.000 14.800 15.100 14.900 15.000 15.200 90.000 Cheltuieli de producie Cht 950.000 940.000 955.000 945.000 950.000 960.000 5.700.000 Abaterea volumului produciei xt 0 -200 +100 -100 0 +200 0 Abaterea cheltuielilor yt 0 -10.000 +5.000 -5.000 0 +10.000 0 Produsul abaterilor xt yt 0 2.000.000 500.000 500.000 0 2.000.000 5.000.000 Abaterea medie ptratic a volum de prod. xt2 0 40.000 10.000 10.000 0 40.000 100.000

Calculul cheltuielilor variabile unitare: Cv u = t =1

(x t y t )
n t =1

xt

5.000.000 = 50 lei/buc 100.000

Aflarea cheltuielilor variabile totale i a cheltuielilor fixe din fiecare lun: Tabelul nr. 3.3
Lunile anului 1 2 3 4 5 6 Total Volumul fizic al produciei (buc) Qt 15.000 14.800 15.100 14.900 15.000 15.200 90.000 Cheltuieli de producie (lei) Cht 950.000 940.000 955.000 945.000 950.000 960.000 5.700.000 Cheltuieli variabile (lei) CVt=Cvu x Qt 750.000 740.000 755.000 745.000 750.000 760.000 4.500.000 Cheltuieli fixe (lei) CFt=Cht-CVt 200.000 200.000 200.000 200.000 200.000 200.000 1.200.000

Determinarea cheltuielilor variabile, fixe i totale pentru luna iulie: Cheltuieli variabile totale: CV7 = Cvu x Q7 = 50 x 15.300 = 765.000 lei.

36

Cheltuielile fixe rmn n aceeai sum indiferent de volumul fizic al produciei: CF7 = 200.000 lei. Cheltuieli totale Ch7 = CV7 + CF7 = 765.000 + 200.000 = 965.000 lei.

F
Procedeul punctelor de maxim i minim

4.2.2. Procedeul punctelor de maxim i minim Potrivit acestui procedeu cheltuielile variabile unitare se determin pe baza urmtoarei relaii de calcul: Cv u =

Ch tmax - Ch tmin Q tmax - Q tmin

n care:

Chtmax, Chtmin valorile maxime i minime ale cheltuielilor n intervalul de timp 1, n ; Qtmax, Qtmin valorile maxime i minime ale volumului de producie n intervalul 1, n . Exemplificnd pe problema anterioar, cheltuielile variabile unitare sunt:
Cv u = 960.000 - 940.000 20.000 = = 50 lei/buc. 15.200 - 14.800 400

Determinarea cheltuielilor variabile totale i a cheltuielilor fixe pentru fiecare perioad de gestiune luat n calcul (lunile ianuarie - iunie), precum i pentru luna iulie, se face similar ca la procedeul anterior. Trebuie subliniat faptul c procedeul celor mai mici ptrate i procedeul punctelor de maxim i minim se utilizeaz cnd datele existente reflect o evoluie linear a costurilor.

F
Procedeul analitic

4.2.3. Procedeul analitic. Se utilizeaz cnd nu exist informaii referitoare la perioadele anterioare de gestiune, sau cnd datele existente nu reflect o evoluie linear a costurilor. Procedeul const n analiza, din punct de vedere tehnic i economic, a fiecrui element de cheltuial i ncadrarea lui, n funcie de comportamentul fa de volumul fizic al produciei, n categoria cheltuielilor variabile sau fixe. Enumerai etapele procedeului celor mai mici ptrate. (vezi pag. 34 - 35)

37

UNITATEA DE NVARE 5 PROCEDEE DE DETERMINARE A COSTULUI PRODUC IEI SECIILOR CU ACTIVITATE INTERDEPENDENT n cadrul ntreprinderile se ivesc cazuri cnd o secie furnizeaz bunuri, execut lucrri sau presteaz servicii altor secii din interiorul ntreprinderii, costul acestora urmnd a se regsi n costul bunurilor obinute de seciile beneficiare. De asemenea, exist situaii n care aceeai secie apare att n calitate de secie furnizoare ct i n calitate de secie beneficiar de bunuri, lucrri sau servicii. Apar astfel relaii reciproce ntre seciile din aceeai ntreprindere, lucru des ntlnit ntre seciile auxiliare. Producia unor astfel de secii se numete producie de fabricaie interdependent. n funcie de obiectivele urmrite de ntreprindere, pentru evaluarea cesiunilor interne se pot folosi att procedee bazate pe cost, ct i procedee bazate pe pre, n continuare prezentndu-se cele mai utilizate procedee bazate pe cost: c procedeul nelurii n calcul a prestaiilor reciproce; c procedeul evalurii prestaiilor reciproce la cost prestabilit; c procedeul calculelor iterative; c procedeul calculului algebric.

F
Procedeul nelurii n calcul a prestaiilor reciproce

5.1. Procedeul nelurii n calcul a prestaiilor reciproce Este folosit n antecalculaii. Se face complet abstracie de prestaiile reciproce dintre seciile cu producie interdependent. Costul unitar se calculeaz prin raportarea cheltuielilor fiecrei secii la producia livrat seciilor cu care nu intr n relaie de interdependen. Acest procedeu este folosit cnd volumul i respectiv valoarea prestaiilor reciproce sunt nemsemnate, iar producia obinut de la seciile care au intrat n sistemul prestaiilor reciproce este utilizat numai n interiorul ntreprinderii.

F
Aplicaie

Aplicaie: O ntreprindere are trei secii auxiliare cu producie interdependent (o secie de transport ST, un atelier mecanic AM i o central de ap CA) i o secie principal de producie SP. Cheltuielile de producie, producia i destinaia acesteia sunt prezentate n tabelul nr. 3.4. S se calculeze costul unitar al produciei seciilor auxiliare livrate seciei principale de producie. 38

Tabelul nr. 3.4

Secii auxiliare (furnizoare) Secia de transport ST Atelier mecanic AM Centrala de ap CA Cheltuieli de producie (lei) 7.000 50.000 20.000 Producia obinut Cantitate 8.000 5.000 10.000 u.m. km h m3 Destinaia produciei (secii beneficiare) (lei) ST AM CA 800 400 500 250 400 300 -

SP 6.800 4.250 9.300

Rezolvare: Calculul costului unitar al produciei seciilor auxiliare se face fr a lua n calcul prestaiile reciproce dintre secii, raportndu-se cheltuielile totale de producie ale fiecrei secii auxiliare la cantitatea de producie livrat seciei principale de producie (tabelul nr. 3.5). Tabelul nr. 3.5
Secii furnizoare ST AM CA Cheltuieli de producie (lei) 7.000 50.000 20.000 Producia furnizat seciei principale Cantitate Cost unitar 6.800 km 7.000 lei/6.800 km = 1,03 lei/km 4.250 h 50.000 lei/4.250 h = 11,76 lei/h 9.300 m3 20.000 lei/9.300 m3 = 2,15 lei/m3

F
Procedeul evalurii prestaiilor reciproce la cost prestabilit

5.2. Procedeul evalurii prestaiilor reciproce la cost prestabilit Acest cost poate fi costul efectiv al perioadei anterioare, costul mediu calculat n funcie de costul efectiv al mai multor perioade anterioare, costul planificat, standard, ori preul cu care produsele sau serviciile s-ar procura de la teri. Cheltuielile fiecrei secii vor fi diminuate cu valoarea prestaiilor cedate ctre toate seciile beneficiare i vor fi majorate cu valoarea prestaiilor primite de la seciile furnizoare, prestaii evaluate la costuri prestabilite. Cheltuielile finale aferente seciilor cu activitate interdependent devin: Chf = Chi + Chp - Chc Chi valoarea cheltuielilor iniiale; Chf valoarea cheltuielilor finale; Chp cheltuieli primite prin decontare de la celelalte sec ii auxiliare; Chc cheltuieli cedate celorlalte secii auxiliare. Costul unitar al produciei unei secii auxiliare cu producie interdependent se calculeaz prin raportarea cheltuielilor finale ale seciei la cantitatea de bunuri livrate seciilor cu care nu intr n relaie de interdependen. Tema de autoevaluare nr. 1 Utiliznd procedeul evalurii prestaiilor reciproce la cost prestabilit, pe baza datelor din problema precedent i cunoscnd costurile unitare antecalculate ca 39 n care:

fiind:- transport: 1,2 lei/km; - atelier mecanic: 11 lei/h; - ap: 2 lei/m3, s se calculeze costurile unitare ale produciei celor trei secii auxiliare. Rezolvare (vezi pag. 43)

F
Procedeul calculelor iterative

5.3. Procedeul calculelor iterative (procedeul reiterrii) Const n evaluarea i decontarea produciei de fabricaie interdependent la costuri efective. Procedeul presupune: c Determinarea coeficienilor de reiterare ca raport ntre cantit ile de producie interdependent livrate fiecrei secii beneficiare i totalul produciei seciei furnizoare. c Efectuarea calculelor iterative prin ponderarea cheltuielilor fiecrei secii cu coeficienii de reiterare corespunztori, determinndu-se astfel cotele pr i din cheltuielile cedate de seciile furnizoare, respectiv, primite de seciile beneficiare. Reiterarea se sisteaz cnd sumele obinute reprezint valori mici, neglijabile. c Calculul costului unitar efectiv al produciei destinat celorlalte sectoare de activitate (seciilor cu care nu intr n relaie de interdependen):

Cu =

Chi + Chp - Chc Ql

Chi - cheltuielile iniiale ale seciei; Chp - costul produciei primite de la celelalte secii; Chl - costul produciei cedate (livrate) celorlalte secii; 40

Ql - producia livrat seciilor cu care nu intr n relaii de interdependen.

F
Aplicaie

Aplicaie: Pentru exemplul propus, calculele sunt: - determinarea coeficienilor de reiterare: Tabelul nr. 3.6
Secii furnizoare ST AM CA Total producie 8.000 5.000 10.000 Q 500 400 ST Pondere 500/5.000 = 0,1 400/10.000 = 0,04 Q 800 300 Secii beneficiare AM Pondere 800/8.000 = 0,1 300/10.000 = 0,03 Q 400 250 CA Pondere 400/8.000 = 0,05 250/5.000 = 0,05 -

- efectuarea calculelor iterative: Tabelul nr. 3.7

Secii Baza de furnizoare reiterare Reiterarea 1 ST 7.000 AM 50.000 CA 20.000 Total reiterarea 1 Reiterarea 2 ST 5.800 AM 1.300 CA 2.850 Total reiterarea 2 Reiterarea 3 ST 244 AM 665,5 CA 355 Total reiterarea 3 Reiterarea 4 ST 80,75 AM 35,05 CA 45,47 Total reiterarea 4 ST 50.000 x 0,1=5.000 20.000 x 0,04=800 5.800 1.300 x 0,1 = 130 2.850 x 0,04 = 114 244 665,5 x 0,1 = 66,55 355 x 0,04 = 14,2 80,75 35,05 x 0,1 = 3,50 45,47 x 0,04 = 1,82 5,32 Secii beneficiare AM 7.000 x 0,1 = 700 20.000 x 0,03=600 1.300 5.800 x 0,1 = 580 2.850 x 0,03 =85,5 665,5 244 x 0,1 = 24,4 355 x 0,03 = 10,65 35,05 80,75 x 0,1 = 8,07 45,47 x 0,03 =1,36 9,43 CA Total 1.050 7.500 1.400 9.950 870 195 199,5 1.264,5 36,6 99,82 24,85 161,27 12,11 5,22 3,18 20,51

7.000 x 0,05 = 350 50.000 x 0,05=2.500 2.850 5.800 x 0,05 = 290 1.300 x 0,05 = 65 355 244 x 0,05 = 12,2 665,5 x 0,05 = 33,27 45,47 80,75 x 0,05 = 4,04 35,05 x 0,05 = 1,72 5,76

- calculul costului unitar efectiv al produciei de fabricaie interdependent: Tabelul nr. 3.8 Costul produciei primite de seciile cu producie interdependent
Secii auxiliare ST AM CA Total Reiterare 1 5.800 1.300 2.850 9.950 Reiterare 2 244 665,5 355 1.264,50 Reiterare 3 80,75 35,05 45,47 161,27 Reiterare 4 5,32 9,43 5,76 20,51 Total 6.130,07 2.009,98 3.256,23 11.396,28

41

Tabelul nr. 3.9 Costul produciei livrate de seciile cu producie interdependent

Secii auxiliare ST AM CA Total Reiterare 1 1.050 7.500 1.400 9.950 Reiterare 2 870 195 199,5 1.264,5 Reiterare 3 36,6 99,82 24,85 161,27 Reiterare 4 12,11 5,22 3,18 20,51 Total 1.968,71 7.800,04 1.627,53 11.396,28

- costul unitar efectiv al produciei seciilor auxiliare este: - pentru secia de transport: cu ST = - pentru atelierul mecanic: - pentru centrala de ap:
7.000 + 6.130,07 - 1.968,71 = 1,64 lei/km 6.800 50.000 + 2.009,98 - 7.800,04 = 10,40 lei/h 4.250 20.000 + 3.256,23 - 1.627,53 = 2,33 lei/m3 9.300

cu AM = cu CA =

F
Procedeul calculului algebric

5.4. Procedeul calculului algebric Acest procedeu presupune determinarea costului efectiv al produciei de fabricaie interdependent cu ajutorul unui sistem de ecuaii lineare. Ecuaiile se formeaz pe baza urmtorului raionament: producia fiecrei secii evaluat n funcie de costul su unitar este egal cu cheltuielile iniiale ale seciei, la care se adaug prestaiile primite de la celelalte secii evaluate n funcie de costul lor unitar. Notm cu: x costul unitar al prestaiei seciei de transport; y - costul unitar al produciei atelierului mecanic; z costul unitar al produciei centralei de ap. Se formeaz urmtorul sistem de ecuaii: 8.000x = 7.000 + 500y + 400 z 5.000y = 50.000 + 800x + 300z 10.000z = 20.000 + 400x + 250y Prin rezolvarea sistemului se obin valorile: x = cuST = 1,64 lei/km y = cuAM = 10,40 lei/h z = cuCA = 2,33 lei/m3

42

Care sunt diferenele dintre cele 4 procedee de determinare a costului unitar al produciei de fabricaie interdependent? (vezi pag. 38 - 43)

Rezolvare Tema de autoevaluare nr. 1 - Valoarea serviciilor primite de seciile cu activitate interdependent (cheltuieli primite) este: ChpST = 500 x 11 + 400 x 2 = 6.300 lei ChpAM = 800 x 1,2 + 300 x 2 = 1.560 lei ChpCA = 400 x 1,2 + 250 x 11= 3.230 lei - Valoarea serviciilor furnizate de seciile cu activitate interdependent (cheltuieli cedate) este: ChcST = (800 + 400) x 1,2 = 1.440 lei ChcAM = (500 + 250) x 11 = 8.250 lei ChcCA = (400 + 300) x 2 = 1.400 lei - Cheltuielile finale ale seciilor cu producie interdependent: ChfST = 7.000 + 6.300 1.440 = 11.860 lei ChfAM = 50.000 + 1.560 8.250 = 43.310 lei ChfCA = 20.000 + 3.230 1.400 = 21.830 lei - Costul unitar al produciei de fabricaie interdependent: 11.860 lei cuST = = 1,74 lei/km 6.800 km 43.310 lei cuAM = = 10,19 lei/h 4.250 h 21.830 lei = 2,35 lei/m3 cuCA = 3 9.300 m

43

UNITATEA DE NVARE 6 PROCEDEE DE REPARTIZARE A CHELTUIELILOR INDIRECTE Procedeul utilizat pentru repartizarea cheltuielilor indirecte pe locuri de cheltuieli i pe purttori de costuri este procedeul suplimentrii. Procedeul mbrac dou forme: c forma clasic; c forma cifrelor relative de structur.

F
Forma clasic a procedeului suplimentrii

6.1. Forma clasic a procedeului suplimentrii Aceast variant a procedeului suplimentrii presupune:

Alegerea unui criteriu sau a unei baze de repartizare care poate fi o

caracteristic tehnic sau economic comun tuturor purttorilor de cheltuieli;

Calculul coeficientului de suplimentare, ca raport ntre cheltuielile de

repartizat i suma bazelor de repartizare:
Ks = Ch r
i =1 n

n care:

Bri

Ks - coeficient de suplimentare; Chr - cheltuielile indirecte ce urmeaz a fi repartizate; Br - baza de repartizare aleas; i , n - purttorii de cheltuieli.

Calculul cotei de cheltuieli indirecte ce revine fiecrui purttor de

cheltuieli prin nmulirea coeficientului de suplimentare cu baza de repartizare a fiecrui purt tor de cheltuieli. chri = Ks x Bri Aplicaie: Presupunem c o ntreprindere fabric patru produse A, B, C i D i efectueaz cheltuieli indirecte de producie de 65.000 lei. Pentru repartizarea lor pe purt tori de costuri se alege ca baz de repartizare cheltuielile directe identificate pe cele patru produse ca fiind: pentru produsul A 15.000 lei; pentru produsul B 20.000 lei; pentru produsul C 5.000 lei; pentru produsul D 10.000 lei. S se repartizeze cheltuielile indirecte de producie asupra celor patru produse. Rezolvare 44 n care: chri - cheltuielile indirecte repartizate asupra purttorului de cheltuieli i.

F
Aplicaie

Se determin coeficientul de suplimentare:

Ks = Ch r
i =1 n

Bri

65.000 = 1,3 15.000 + 20.000 + 5.000 + 10.000

Se determin cota de cheltuieli indirecte ce revine fiecrui produs: chrA = 1,3 x 15.000 = 19.500 lei chrB = 1,3 x 20.000 = 26.000 lei chrC = 1,3 x 5.000 = 6.500 lei chrD = 1,3 x 10.000 = 13.000 lei 65.000 lei Tema de autoevaluare nr. 1 O ntreprindere fabric patru produse A, B, C i D, iar cheltuielile indirecte de producie sunt n sum de 32.500 lei. Pentru repartizarea lor asupra produselor se alege ca baz de repartizare cheltuielile directe cu valorile: - pentru produsul A 7.500 lei; - pentru produsul B 10.000 lei; - pentru produsul C 2.500 lei; - pentru produsul D 5.000 lei. S se repartizeze cheltuielile indirecte de producie asupra celor patru produse folosind forma clasic a procedeului suplimentrii. Rezolvare (vezi pag. 47)

F
Forma cifrelor relative de structur

6.2. Forma cifrelor relative de structur Aceast variant a procedeului suplimentrii presupune:

Determinarea ponderii bazei de repartizat a fiecrui loc sau purttor de

costuri n suma bazelor de repartizat: g i = Bri
i =1

Bri

Determinarea cotei pr i din cheltuielile indirecte de repartizat ce revine fiecrui loc sau purttor de costuri prin aplicarea procentelor obinute n prima etap 45

asupra totalului cheltuielilor indirecte ce fac obiectul repartizrii, potrivit urmtoarei formule: chri = gi x Chr n care: chr cheltuielile indirecte repartizate pe locuri i purttori de costuri; Chr totalul cheltuielilor indirecte ce trebuie repartizate. Aplicaie: Pentru exemplificare considerm aceeai problem ca la procedeul suplimentrii n forma clasic. Se cere repartizarea cheltuielilor indirecte de producie asupra celor patru produse, folosind procedeul cifrelor relative de structur. Rezolvare - Determinarea ponderii bazei de repartizat a fiecrui purt tor de costuri n suma bazelor de repartizat: gi = Bri
i =1 4

F
Aplicaie

Bri

i =1

Bri = 15.000 + 20.000 + 5.000 + 10.000 = 50.000 lei

15.000 = 0,3 50.000 20.000 gB = = 0,4 50.000 gA =

gC = gD

5.000 = 0,1 50.000 10.000 = = 0,2 50.000

- Determinarea cotei pr i de cheltuieli indirecte de secie repartizate asupra fiecrui produs: chri = gi x Chr chrA = 0,3 x 65.000 = 19.500 lei chrB = 0,4 x 65.000 = 26.000 lei chrC = 0,1 x 65.000 = 6.500 lei chrD = 0,2 x 65.000 = 13.000 lei 65.000 lei Indiferent de forma n care este utilizat procedeul supliment rii, o atenie deosebit trebuie acordat alegerii bazei de repartizare. ntre baza de repartizare i cheltuielile de repartizat trebuie s existe un raport de cauzalitate. Cu ct cheltuielile au ns un coninut mai eterogen, cu att este mai dificil de gsit baza de repartizare care s asigure o repartizare judicioas a acestora. n acest caz se recomand utilizarea coeficienilor de suplimentare difereniai de la un fel de cheltuial la altul.

46

Tema de autoevaluare nr. 2 S se rezolve aceeai problem de la tema de autoevaluare nr 1, dar utiliznd forma cifrelor relative de structur. Rezolvare (vezi pag. 47)

Rezolvare Tema de autoevaluare nr. 1 - se determin coeficientul de suplimentare:

Ks = Ch j
i =1

Bri

32.500 = 1,3 7.500 + 10.000 + 2.500 + 5.000

- se determin cota de cheltuieli indirecte ce revine fiecrui produs: chiA = kS x BrA = 1,3 x 7.500 = 9.750 lei chiB = kS x BrB = 1,3 x 10.000 = 13.000 lei chiC = kS x BrC = 1,3 x 2.500 = 3.250 lei chiD = kS x BrD = 1,3 x 5.000 = 6.500 lei Total 32.500 lei Rezolvare Tema de autoevaluare nr. 2 Repartizarea cheltuielilor indirecte de producie asupra celor patru produse obinute se face efectund urmtoarele calcule: Br j = 7.500 + 10.000 + 2.500 + 5.000 = 25.000 lei
j=1 4

- calculul ponderii bazei de repartizare n total baz:

gA = BrA

Br j
j=1

7.500 = 0,3 25.000 2.500 = 0,1 25.000

gB =

BrB

Br j
j=1

10.000 = 0, 4 25.000 5.000 = 0, 2 25.000

gC =

BrC

Br j
j=1

gD =

BrD

Br j
j=1

- calculul cheltuielilor indirecte repartizate asupra fiecrui produs: chiA = 0,3 x 32.500 = 9.750 lei chiB = 0,4 x 32.500 = 13.000 lei chiC = 0,1 x 32.500 = 3.250 lei chiD = 0,2 x 32.500 = 6.500 lei Total 32.500 lei 47

UNITATEA DE NVARE 7 PROCEDEE DE DETERMINARE A COSTULUI UNITAR AL PRODUCIEI FINITE Pentru calculul costului unitar pe purt tori de costuri se folosesc procedee diferite, n funcie de numrul produselor fabricate, de legtura (corelaia) care exist ntre aceste produse i cheltuielile de producie, ca de exemplu: c procedeul diviziunii simple; c procedeul cifrelor de echivalen; c procedeul echivalrii cantitative a produsului secundar cu produsul principal; c procedeul valorii rmase; c procedeul cantitativ (costului mediu al produciei simultane).

F
Procedeul diviziunii simple

7.1. Procedeul diviziunii simple Const n colectarea tuturor costurilor ocazionate de obinerea produciei, n mod global, la nivelul ntreprinderii, i raportarea lor, la finele perioadei, la cantitatea de produse fabricate.

c=

Ct Q

n care:

c cost pe unitatea de produs; Ct costuri totale de producie; Q cantitatea total de produse finite obinute. sau:

c=

Cd + Ci Q

n care:

Cd cheltuieli directe; Ci cheltuieli indirecte de producie. Procedeul diviziunii simple se folosete de ctre ntreprinderile care obin din procesul de producie un singur fel de produs. Aplicaie: Pentru a realiza n cursul unei perioade de gestiune 1.500 kg produs finit, o ntreprindere a efectuat cheltuieli totale n sum de 187.500 lei, din care cheltuieli

F
Aplicaie

48

directe 150.000 lei i cheltuieli indirecte 37.500 lei. S se determine costul unui kilogram de produs finit. Rezolvare

c=

C t 187.500 = = 125 lei/kg Q 1.500

sau:

c=

Cd + Ci 150.000 + 37.500 = = 125 lei/kg Q 1.500

F
Procedeul cifrelor de echivalen

7.2. Procedeul cifrelor (indicilor) de echivalen Se folosete de unitile economice care obin din procesul de producie mai multe produse principale, fr a obine produse secundare. Const n omogenizarea produciei (prin alegerea unui produs drept produs etalon) n funcie de unul sau mai muli parametrii de echivalare. Parametrul de echivalare poate fi o caracteristic tehnic sau economic comun tuturor produselor ce urmeaz a fi echivalate. Procedeul indicilor de echivalen poate utiliza: 1. indici de echivalen calculai ca raport direct; 2. indici de echivalen inversai. n funcie de numrul parametrilor de echivalare care se pot utiliza, procedeul indicilor de echivalen mbrac trei variante: c varianta indicilor de echivalen simpli; c varianta indicilor de echivalen compleci; c varianta indicilor de echivalen agregai.

F
Indici de echivalen calculai ca raport direct

1. Indici de echivalen calculai ca raport direct Se utilizeaz n ntreprinderile n care exist o relaie direct proporional ntre parametrii de echivalare utilizai i cheltuielile de producie efectuate. Varianta indicilor de echivalen simpli presupune utilizarea unui singur parametru de echivalare. Etape:

F
Indici de echivalen simpli

Determinarea coeficienilor (indicilor) de echivalen pentru fiecare

produs n parte prin raportarea mrimii parametrului de echivalare al fiecrui produs la mrimea parametrului de echivalare al produsului etalon:

49

ki =

pi pe

n care:

ki coeficientul de echivalen al produsului i; pi parametrul de echivalare al produsului i; pe parametrul de echivalare al produsului etalon.

Transformarea produciei obinute din fiecare produs n unit i

convenionale (cantit i de produse echivalente), prin nmulirea cantit ii obinute din fiecare produs cu coeficientul de echivalen calculat pentru produsul respectiv:
n

Q e = (Q i k i )
i =1

n care:

Qe cantitatea de produse echivalente; Qi cantitatea obinut din fiecare produs i.

Determinarea costului unitar pe produs echivalent prin raportarea

cheltuielilor totale la cantitatea de produse echivalente:

cu e =

Ch t Qe

n care:

cue cost unitar pe produs echivalent; Cht cheltuieli totale.

Determinarea costului unitar al fiecrui produs prin ponderarea costului

unitar pe produs echivalent cu coeficientul de echivalen calculat pentru produsul respectiv: cu i = cu e k i cui costul unitar al produsului i. Care sunt etapele care se parcurg pentru determinarea costului unitar al produselor potrivit procedeului indicilor de echivalen simpli? (vezi pag. 49 - 50)

50

F
Aplicaie

Aplicaie: O ntreprindere realizeaz n cursul unei perioade de gestiune patru produse: A, B, C i D n urmtoarele cantiti: A 50 buci, B 100 buci, C 100 buci i D 200 buci. Parametrul de echivalare utilizat este consumul normat de materii prime, astfel: pentru produsul A 405 g, pentru produsul B 450 g, pentru produsul C 270 g, pentru produsul D 315 g. S se calculeze costul unitar al fiecrui produs tiind c nivelul cheltuielilor totale de producie este de 39.537 lei, iar produsul etalon este produsul B. Rezolvare - Calculul coeficienilor (indicilor) de echivalen:

ki =
kA = kC =

pi pe
405 = 0,9 450 270 = 0,6 450 kB = kD = 450 =1 450 315 = 0,7 450

- Transformarea produciei obinute n uniti convenionale (echivalente):

Qe = Qi k i Q eA = 50 0,9 = 45 Q eB = 100 1 = 100 140 345 Q eC = 100 0,6 = 60 Q eD = 200 0,7 =

- Determinarea costului unitar pe produs echivalent:

cu e =

Ch t 39.537 = = 114,6 lei / buc Qe 345

- Determinarea costului unitar al fiecrui produs:

cu i = cu e k i
cu A = 114,6 0,9 = 103,14 lei/buc cu B = 114,6 1 = 114,60 lei/buc cu C = 114,6 0,6 = 68,76 lei/buc cu D = 114,6 0,7 = 80,22 lei/buc Verificare: Ch t = (Q i cu i ) 51 n care:

Cht cheltuieli totale; Qi cantitatea obinut din fiecare produs; cui costul unitar al produsului i. 50 x 103,14 + 100 x 114,60 + 100 x 68,76 + 200 x 80,22 = 39.537 lei.

F
Indici de echivalen compleci

Varianta indicilor de echivalen compleci, presupune utilizarea mai multor parametrii de echivalare. Utilizndu-se mai muli parametrii de echivalare, coeficienii de echivalen se vor calcula conform formulei urmtoare:

ki =

pi pe

n care:

ki coeficientul de echivalen al produsului i; pi parametrul de echivalare al produsului i; pe parametrul de echivalare al produsului etalon. Tema de autoevaluare nr. 1 Aceeai ntreprindere de la aplicaia anterioar utilizeaz doi parametrii de echivalare: consumul normat de materii prime i ore main pe unitatea de produs. Astfel, datele problemei devin: Tabelul nr. 3.10
Indicatori Cantitatea de produse fabricat (buc.) Consum normat de materii prime (g/buc.) Ore main pe unitatea de produs (h/buc.) Produs A 40 405 9,9 B 100 450 11 C 100 270 8,8 D 200 315 7,7

S se calculeze costul unitar al fiec rui produs, tiind c nivelul cheltuielilor totale de producie este de 39.537 lei, iar produsul etalon este produsul B. Rezolvare (vezi pag. 62)

52

F
Indici de echivalen agregai

Varianta indicilor de echivalen agregai n cadrul acestui procedeu cheltuielile sunt defalcate pe elemente primare de cheltuieli sau articole de calculaie. Se utilizeaz mai muli parametrii de echivalare. Procedeul presupune:

Determinarea seriilor de coeficieni de echivalen simpli pentru fiecare fel

de cheltuial sau articol de calculaie i pentru fiecare produs;

Determinarea ponderii fiecrui fel de cheltuial sau articol de calculaie n

totalul cheltuielilor;

Determinarea coeficienilor (indicilor) de echivalen agregai pentru

fiecare produs dup urmtoarea formul:

k a = k s p,

n care:

ka coeficient de echivalen agregat; ks coeficient de echivalen simplu; p, - ponderea fiecrui fel de cheltuial n total cheltuieli.

F
Aplicaie

Aplicaie: O secie principal de producie nregistreaz n cursul unei perioade de gestiune cheltuieli totale n sum de 41.000 lei. n cadrul seciei se realizeaz patru produse A, B, C i D. Cheltuielile defalcate pe articole de calculaie precum i parametrii de echivalare ataai fiecrui articol sunt: Tabelul nr. 3.11
Articol de calculaie Denumire Cheltuieli cu materiale directe Alte cheltuieli directe Cheltuieli cu ntreinerea i funcionarea utilajelor Cheltuieli generale de secie Sum (lei) 20.500 8.200 8.200 4.100 Parametrii de echivalare Valoare pe produs Denumire A B C Consum specific de 405 450 270 materii prime (g/buc.) Consum specific de 200 100 90 manoper (h/buc.) Ore main pe unitatea 9,9 11 8,8 de produs (h/buc.) Consum specific de 200 100 90 manoper (h/buc.) D 315 300 7,7 300

S se calculeze costul unitar al fiecrui produs, tiind c produsul etalon este produsul B, iar cantitile realizate din fiecare produs sunt: produsul A 50 buci, produsul B 100 buci, produsul C 100 buci, produsul D 200 buci. Rezolvare

53

- Determinarea seriilor de coeficieni de echivalen simpli pentru fiecare articol de calculaie i pentru fiecare produs:
ks = p ij p ej

n care:

ks coeficient de echivalen simplu; p parametru de echivalare; i produsul pentru care se calculeaz indicele de echivalen; e produsul etalon; j articolul de calculaie sau elementul de cheltuial. Exemplificm pentru cheltuielile cu materiale directe. kA = kC = 405 = 0,9 450 270 = 0,6 450 kB = kD = 450 =1 450 315 = 0,7 450

n mod similar se calculeaz coeficienii de echivalen simpli i pentru celelalte cheltuieli. Tabelul nr. 3.12
Articol de calculaie Cheltuieli cu materiale directe Alte cheltuieli directe Cheltuieli cu ntreinerea i funcionarea utilajelor Cheltuieli generale de secie Coeficieni de echivalen simpli A B C D 0,7 0,6 1 0,9 3 0,9 1 2 0,7 0,8 1 0,9 3 0,9 1 2

- Determinarea ponderii fiecrui articol de calculaie n totalul cheltuielilor: p j, = Ch j

j=1 n

n care:

Ch

pj, - ponderea articolului de calculaie j n total cheltuieli; Chj valoarea n uniti monetare a articolului de calculaie j; Ch totalul cheltuielilor. Tabelul nr. 3.13
Articol de calculaie Cheltuieli cu materiale directe Alte cheltuieli directe Cheltuieli cu ntreinerea i funcionarea utilajelor Cheltuieli generale de secie Total Suma 20.500 8.200 8.200 4.100 41.000 Pondere n total cheltuieli 0,5 0,2 0,2 0,1 1

54

- Determinarea coeficienilor (indicilor) de echivalen agregai pentru fiecare produs n parte:

k a = k s p,

kaA = 0,9 x 0,5 + 2 x 0,2 + 0,9 x 0,2 + 2 x 0,1 = 1,23 kaB = 1 x 0,5 + 1 x 0,2 + 1 x 0,2 + 1 x 0,1 = 1 kaC = 0,6 x 0,5 + 0,9 x 0,2 + 0,8 x 0,2 + 0,9 x 0,1 = 0,73 kaD = 0,7 x 0,5 + 3 x 0,2 + 0,7 x 0,2 + 3 x 0,1 = 1,39 - Transformarea produciei obinute n uniti convenionale (echivalente): Qe i = (Q i k ai ) n care:

Qei cantitatea de produse echivalente din produsul i; Qi cantitatea realizat din produsul i; kai coeficientul de echivalen agregat aferent produsului i. Tabelul nr. 3.14
Produs A B C D Total Cantitate obinut 50 100 100 200 450 Coeficient de echivalen agregat 1,23 1 0,73 1,39 Cantitate de produse echivalente 61,5 100 73 278 512,5

- Determinarea costului unitar pe produs echivalent:

cu e =

Ch t 41.000 = = 80 lei/buc. Qe 512,5

- Determinarea costului unitar al fiecrui produs: cu i = cu e k ai Tabelul nr. 3.15

Produs A B C D Cost unitar pe produs echivalent 80 80 80 80 Coeficient de echivalen 1,23 1 0,73 1,39 Cost unitar 98,4 80,0 58,4 111,2

Verificare: Ch t = (Q i cu i )

50 x 98,4 + 100 x 80 + 100 x 58,4 + 200 x 111,2 = 41.000 lei Care sunt formulele de calcul ale indicilor de echivalen calculai ca raport direct n cadrul celor trei variante: varianta indicilor de echivalen simpli; varianta indicilor de echivalen compleci i varianta indicilor de echivalen agregai? (vezi pag. 49 - 53) 55

F
Indici de echivalen inversai

2. Indicii de echivalen inversai se utilizeaz de regul cnd o parte din cheltuielile de producie (de regul cele de prelucrare) se afl n raport invers proporional fa de mrimea unui anumit parametru. Indicii de echivalen se calculeaz astfel:

ki =

pe pi

n care:

ki coeficientul (indicele) de echivalen aferent produsului i; pe - parametrul de echivalare al produsului etalon; pi - parametrul de echivalare al produsului i. Indicii de echivalen inversai se pot aplica n varianta indicilor de echivalen simpli, compleci sau agregai. Tema de autoevaluare nr. 2 n cadrul unei secii de producie se efectueaz ntr-o perioad de gestiune cheltuieli de prelucrare n sum de 21.000 lei pentru realizarea a trei produse A, B i C n urmtoarele cantiti: A - 500 buc, B - 550 buc, C - 400 buc. Greutatea, n grame, a unui produs este: A - 500g, B - 250g, C- 400g. S se calculeze costul unitar al celor 3 produse, utilizndu-se ca etalon produsul A. Rezolvare (vezi pag. 62 )

56

7.3. Procedeul echivalrii cantitative a produsului secundar cu produsul principal

Procedeul echivalrii cantitative a Este un procedeu folosit n ntreprinderile care obin din procesul de producie produsului secundar cu produsul principal un produs principal i un produs secundar. Procedeul const n transformarea

produsului secundar n produs principal, n baza unei anumite relaii. n acest caz, teoretic, ntreaga producie devine produs principal. Procedeul presupune: Determinarea cheltuielilor ce revin produciei secundare: Ch s = Ch i Q sp Qt p n care:

Chs cheltuielile aferente produciei secundare; Ch suma tuturor cheltuielilor efectuate de ntreprindere; Qtp cantitatea total de produse principale (producia principal iniial plus producia principal rezultat prin transformarea produciei secundare); Qsp cantitatea de produs principal obinut prin transformarea produsului secundar n baza relaiei adoptate; i numrul articolelor de calculaie. Determinarea cheltuielilor ce revin produciei principale:
Ch p = Ch i - Ch s

n care:

Chp cheltuieli aferente produciei principale. Calculul costului unitar pe produs secundar:

cs =

Ch s Qs

n care:

cs cost unitar pe produs secundar; Qs cantitatea de produse secundare obinute. Calculul costului unitar pe produs principal:
Ch p Qp

cp =

n care:

cp cost unitar pe produs principal; Qp cantitatea de produse principale obinute. Aplicaie:

F
Aplicaie

O societate comercial a realizat n cursul unei perioade de gestiune cantitatea de 15 t iei i 4.000 m3 gaz de sond. Cheltuielile totale au fost n sum de 23.750 lei. 57

S se determine costul pe o ton de iei i pe 1 m3 gaz de sond, tiind c producia secundar se echivaleaz n producie principal pe baza relaiei: 1.000 m3 gaz de sond = 1 t iei Rezolvare - Transformm ntreaga producie obinut n produs principal pe baza relaiei: 1.000 m3 gaz de sond = 1 t iei => 4.000 m3 gaz de sond = 4 t iei = Qsp Deci, cantitatea total de iei (producia principal iniial plus producia principal rezultat prin transformarea produciei secundare) este: 15 t + 4 t = 19 t; Qtp = 19 t - Determinm cheltuielile aferente produciei secundare (gazului de sond):

Ch s = Ch s =

Ch i Q sp Qt p 23.750 x 4 = 5.000 lei 19

- Determinm cheltuielile ce revin produciei principale (iei):

Ch p = Ch i - Ch s = 23.750 - 5.000 = 18.750 lei

- Calculm costul unitar pe produs secundar (pe 1 m3 gaz de sond):

cs =

Ch s 5.000 = = 1,250 lei/m 3 Qs 4.000

- Calculm costul unitar pe produs principal:

cp =

Ch p Qp

18.750 = 1.250 lei/t 15

Care sunt etapele care se parcurg pentru determinarea costului unitar al produselor potrivit procedeului echivalrii cantitative a produsului secundar cu produsul principal? (vezi pag. 57)

58

F
Procedeul valorii rmase

7.4. Procedeul valorii rmase (procedeul deducerii valorii produselor secundare) Este un procedeu folosit de unit ile economice care obin din procesul de producie un produs principal i unul sau mai multe produse secundare i nu exist posibilitatea separrii cheltuielilor pe produse cu ajutorul unui raport de transformare. Procedeul presupune parcurgerea urmtoarelor etape de lucru: - determinarea costului fiecrui produs secundar pornind de la preul posibil de valorificare al acestor: cusi = PVi pi - cdesfi n care: PVi preul de valorificare al produsului i; cusi costul unitar al produsului secundar i; pi profitul aferent produsului i; cdesfi cheltuieli de desfacere aferente produsului i. Dac preul de valorificare al produselor secundare este preul de vnzare cu amnuntul, atunci din acest pre se va scdea i taxa pe valoarea adugat aferent. - stabilirea cheltuielilor totale cu producia secundar, prin nmulirea cantitilor de produse secundare cu costul unitar al acestora:
n

Ch s = (Q si cu si )
i =1

n care:

Chs cheltuieli totale aferente produselor secundare; Qsi cantitatea obinut din fiecare produs secundar i. - determinarea cheltuielilor totale aferente produciei principale:
Ch p = Ch t - Ch s

n care:

Chp cheltuieli totale aferente produselor principale; Cht cheltuieli totale de producie efectuate. - determinarea costului unitar al produsului principal:
cu p = Ch p Qp

n care:

cup costul unitar al produsului principal; Qp cantitatea de produse principale obinute.

59

F
Aplicaie

Aplicaie: O societate comercial a obinut din procesul de producie un produs principal A i trei produse secundare B, C i D, n urmtoarele cantiti: A - 500 kg; B - 10 kg; C 40 kg; D 5 kg. Preurile de vnzare ale produselor secundare sunt: B - 6 lei/kg; C 10 lei/kg; D 15 lei/kg, cheltuielile de desfacere sunt de 0,3 lei/kg, iar cota de profit cuprins n pre este de 10%. Cheltuielile totale efectuate de societate sunt de 25.465 lei. S se determine costul unitar al celor patru produse. Rezolvare - costul unitar al produselor secundare: cuB = 6 - 6 x 10% - 0,3 = 5,1 lei/kg cuC = 10 - 10 x 10% - 0,3 = 8,7 lei/kg cuD = 15 - 15 x 10% - 0,3 = 13,2 lei/kg. - cheltuielile totale ale produselor secundare Chs = 10 x 5,1 + 40 x 8,7 + 5 x 13,2 = 465 lei - cheltuielile totale aferente produciei principale: Chp = 25.465 465 = 25.000 lei - determinarea costului unitar al produsului principal
cu p = 25.000 = 50 lei/kg 500

F
Procedeul cantitativ

7.5. Procedeul cantitativ (procedeul costului mediu al produciei simultane) Este un procedeu utilizat n cazul n care din procesul de producie se obin produse simultane care au aproximativ aceeai valoare de utilitate sau de ntrebuinare

(fabricaia semicocsului, a sodei caustice etc.). Presupune:

Determinarea costului mediu unitar pe produs simultan prin raportarea cheltuielilor totale la totalul cantit ilor de produse obinute:
c mu = Ch t
i =1 n

n care:

Qi

cmu cost mediu unitar pe produs simultan; Cht cheltuieli totale; Qi cantitatea de produse simultane obinute din fiecare produs i. 60

 Determinarea cheltuielilor efective aferente cantit ilor obinute din fiecare produs simultan, prin nmulirea cantitilor obinute cu costul mediu unitar pe produs simultan: Ch i = Q i c mu n care:

Chi cheltuielile efective aferente cantit ilor obinute din fiecare produs. Determinarea costului unitar al fiecrui produs efectiv valorificat, prin raportarea cheltuielilor efective aferente cantit ilor obinute din fiecare produs la cantitatea de produse valorificate:

cu i =

Ch i Q vi

n care:

cui - costul unitar al produsului i; Qvi cantitatea de produse i valorificate. Tema de autoevaluare nr. 3 Un agent economic a efectuat ntr-o perioad de gestiune cheltuieli n sum de 540.000 lei pentru realizarea a patru produse: P1, P2, P3 i P4. Cantitile obinute, respectiv valorificate din fiecare produs sunt: Tabelul nr. 3.16
Produs P1 P2 P3 P4 Total Cantiti obinute (buc) 1.000 1.500 900 2.000 5.400 Cantiti valorificate (buc) 800 1.000 800 1.600 4.200

S se determine costul unitar al fiecrui produs. Rezolvare (vezi pag. 63)

61

Rezolvare Tema de autoevaluare nr. 1 - Calculul coeficienilor (indicilor) de echivalen 405 9,9 450 11 kA = kB = =1 = 0,81 450 11 450 11 kC = 270 8,8 = 0,48 450 11 kD = 315 7,7 = 0,49 450 11

- Transformarea produciei obinute n uniti convenionale (echivalente): Q eA = 50 0,81 = 40,5

Q eB = 100 1 = 100 Q eC = 100 0,48 = 48 Q eD = 200 0,49 = 98 286,5

- Determinarea costului unitar pe produs echivalent: Ch t 39.537 cu e = = = 138 lei / buc Qe 286,5 - Determinarea costului unitar al fiecrui produs: cu A = 138 0,81 = 111,78 lei/buc cu B = 138 1 = 138,00 lei/buc cu C = 138 0,48 = 66,24 lei/buc cu D = 138 0,49 = 67,62 lei/buc Verificare: Ch t = (Q i cu i ) 50 x 111,78 + 100 x 138 + 100 x 66,24 + 200 x 67,62 = 39.537 lei. Rezolvare Tema de autoevaluare nr. 2 - Determinarea indicilor de echivalen: 500 500 500 kA = =1 kB = = 2 kC = = 1,25 500 250 400 - Transformarea produciei obinute n uniti convenionale (echivalente): QeA = 500 x 1 = 500 QeB = 550 x 2 = 1.100 QeC = 400 x 1,25 = 500 Total = 2.100 buci - Calculul costului unitar pe produs echivalent: Ch t 21.000 = = 10 lei / buc cu e = Qe 2.100 - Determinarea costului unitar al fiecrui produs: cu i = cu e k i 62

cu A = 10 1 cu B = 10 2

= 10 lei/buc = 20 lei/buc

cu C = 10 1,25 = 12,5 lei/buc Verificare: Ch t = (Q i cu i ) 500 x 10 + 550 x 20 + 400 x 12,5 = 21.000 lei Rezolvare Tema de autoevaluare nr. 3 - Determinarea costului mediu unitar pe produs simultan: Ch t 540.000 c mu = = = 100 lei/buc n 5.400 Qi
i =1

- Determinarea cheltuielilor efective aferente cantit ilor obinute din fiecare produs simultan: Ch i = Q i c mu ChP1 = 1.000 x 100 = 100.000 lei ChP2 = 1.500 x 100 = 150.000 lei ChP3 = 900 x 100 = 90.000 lei ChP4 = 2.000 x 100 = 200.000 lei - Determinarea costului unitar al fiecrui produs: Ch i cu i = Q vi 90.000 cu P 3 = = 112,5 lei/buc 100.000 800 cu P1 = = 125 lei/buc 200.000 800 cu P 4 = = 125 lei/buc 150.000 1.600 cu P 2 = = 150 lei/buc 1.000

BIBLIOGRAFIE SELECTIV 1. Clin Oprea, Man Mariana, Nedelcu Monica Viorica, Contabilitate managerial, Ed. Didactic i Pedagogic, R.A., Bucureti 2008 (pag. 42 - 76) 2. Cucui Ion, Horga Vasile, Radu Mariana, Contabilitate de gestiune, Ed. Niculescu, Bucureti, 2003 (pag. 41 - 92) 3. Epuran Mihail, Bbi Valeria, Grosu Corina, Contabilitate i control de gestiune, Ed. Economic, Bucureti, 1999 (pag. 180 - 226) 4. Radu Mariana, Contabilitate de gestiune, Ed Bibliotheca, Trgovite, 2010 (pag. 63 - 114)

63

MODUL IV Metode de calculaie a costurilor

1. 2. 3. 4. 5. Cuprins Obiectiv general Obiective operaionale Dezvoltarea temei Bibliografie selectiv

Cuprins UI 8. Noiunea, clasificarea i etapele metodelor de calculaie a costurilor = 2 ore UI 9. Metoda global = 1,5 ore UI 10. Metoda pe faze

= 1,5 ore UI 11. Metoda pe comenzi = 2 ore UI 12. Metoda standard cost

= 3 ore UI 13. Metode de calculaie a costurilor pariale = 2ore UI 14. Direcii de perfecionare a contabilitii de gestiune = 2 ore Obiectiv general: Dobndirea de cunotine privind modul de organizare a contabilitii de gestiune Obiective operaionale: Cunoaterea etapelor de calculaie a costurilor innd cont de caracteristicile fiecrei metode n parte, a avantajelor i limitelor fiecrei metode 64

UNITATEA DE NVARE 8 NOIUNEA, CLASIFICAREA I ETAPELE METODELOR DE CALCULAIE A COSTURILOR 8.1. Definiie i clasificare

F
Definiie

Se numete metod de calculaie a costurilor totalitatea proceselor i procedeelor utilizate pentru cuantificarea numeric a corelaiei dintre cheltuielile de producie i de desfacere i producia care le-a ocazionat, n calitatea lor de mrimi determinabile prin msurare i calcul. Dup entitile n raport cu care se calculeaz costurile deosebim: - metode de calculaie pe purt tori; - metode de calculaie pe sectoare (zone) de cheltuieli; - metode de calculaie cu caracter mixt. Metodele de calculaie pe purttori sunt acelea care servesc la determinarea costurilor pe purt tori de costuri care pot fi: un produs, o comand, o lucrare, un serviciu, o activitate concret . Metodele de calculaie pe sectoare de cheltuieli sunt acelea care se folosesc n anumite perioade de gestiune pentru a determina cheltuieli privind producia n raport cu sectoarele de cheltuieli special constituite prin reunirea locurilor de munc dup anumite criterii. Se mai numesc i metode de calculaie pe centre de responsabilitate. Metodele de calculaie cu caracter mixt sunt cele utilizate pentru calculul costurilor n raport cu entiti care ntrunesc att trsturi de purttor, ct i trsturi de sector de cheltuieli: metoda pe faze (fazele au caracterul de sectoare de cheltuieli, iar semifabricatele sau produsele finite sunt purttori de costuri). Din punct de vedere al sferei de cuprindere a cheltuielilor n costul unitar, metodele de calculaie se clasific n: - metode de calculaie absorbante; - metode de calculaie limitative. Metodele de calculaie absorbante sau totale sunt acelea care iau n considerare pentru calculul costului unitar toate cheltuielile ocazionate de procesul de producie i desfacere al produselor: metoda global, metoda pe comenzi, metoda tarif or main (THM), metoda standard-cost, metoda Georges Perrin (GP).

F
Clasificare

65

 Metodele de calculaie limitative, denumite i metode pariale, sunt acelea care iau n considerare pentru determinarea costului unitar numai anumite cheltuieli ocazionate de procesul de producie i de desfacere a produselor, lucrrilor, activitilor, serviciilor: metoda direct costing, metoda costurilor directe. Cum se clasific metodele de calculaie a costurilor? (vezi pag. 65 - 66)

F
Etape

8.2. Etapele metodologice privind contabilitatea de gestiune i calculaia costurilor potrivit metodelor de tip total Prin intermediul metodelor de calculaie de tip total (absorbant) se calculeaz la nivel de purttori de costuri, costul total (complet), lund n calcul att cheltuielile directe, identificate direct pe produs, lucrare sau serviciu ct i cheltuielile indirecte afectate purttorilor de costuri prin repartizare, folosindu-se diverse criterii sau procedee de repartizare. Cele mai utilizate metode de calculaie a costurilor complete sunt: metoda global; metode pe comenzi; metoda pe faze. Lucrrile de contabilitate de gestiune i calculaie a costurilor se desfoar ntr-o anumit succesiune logic, strict determinat, ale crei etape se prezint n continuare: 1. Prima etap o reprezint colectarea cheltuielilor. n aceast etap are loc colectarea cheltuielilor directe pe purt torii de costuri (produse, lucrri, servicii, comenzi) i a cheltuielilor indirecte pe secii i sectoare de activitate, n funcie de posibilitile de identificare i localizare a lor pe destinaii. Aceast etap se realizeaz cu ajutorul conturilor de calculaie (grupa 92 a planului de conturi), prin preluarea cheltuielilor de exploatare din contabilitatea financiar i ordonarea lor dup destinaie, debitndu-se conturile de calculaie pe analiticele corespunztoare 66

F
Colectarea cheltuielilor

fiecrui cont n parte i creditndu-se contul 901 Decont ri interne privind cheltuielile. Se ntocmete urmtoarea formul contabil:
% 921 Cheltuielile activit ii de baz - secia 1 - produs A - produs B .. - secia 2 .. 922 Cheltuielile activitilor auxiliare - secia auxiliar 1 - secia auxiliar 2 .. 923 Cheltuieli indirecte de producie - secia de baz 1 - secia de baz 2 .. 924 Cheltuieli generale de administraie 925 Cheltuieli de desfacere = 901 Decontri interne privind cheltuielile

F
Obinerea produselor finite

2. n cursul perioadei de gestiune, pe msura obinerii produselor finite, acestea se nregistreaz de regul la cost prestabilit sau antecalculat. Operaia presupune debitarea contului 931 i creditarea contului 902.
931 Costul produciei obinute - produs A - produs B .. = 902 Decontri interne privind producia obinut - cost prestabilit - produs A - produs B ..

F
Calculul costului efectiv al produciei auxiliare

3. Calculul costului efectiv al produciei auxiliare Calculaia costului produciei de baz ncepe cu calculul costului seciilor auxiliare, lucru determinat de faptul c aceste cheltuieli se regsesc ca elemente de cheltuieli fie la nivelul seciilor de baz, fie la nivelul sectorului de administrare i conducere sau de desfacere. O parte din producia obinut n cadrul seciilor auxiliare se consum pentru nevoile proprii ale seciei respective. Autoconsumul nu este evaluat, motiv pentru care nu se nregistreaz n contabilitatea de gestiune ci numai n evidena tehnic-operativ. Costurile aferente produciei auxiliare consumate intern se repartizeaz mpreun cu costurile aferente pentru restul produciei ctre celelalte sectoare consumatoare, majorndu-se astfel costul producie n cauz. Dup decontarea consumurilor proprii ale seciilor auxiliare urmeaz decontarea consumurilor reciproce dintre acestea. nregistrarea se face n analiticele 67

deschise pe secii auxiliare ale contului sintetic 922. Se debiteaz conturile analitice care reprezint seciile consumatoare i se crediteaz conturile analitice care reprezint seciile furnizoare de produse, lucrri i servicii n cadrul deservirilor reciproce.
922 Cheltuielile activitii auxiliare secie beneficiar = 922 Cheltuielile activitii auxiliare secie furnizoare

Dup stabilirea cheltuielilor aferente produciei furnizate de seciile auxiliare furnizoare ctre seciile auxiliare beneficiare, se procedeaz la decontarea contravalorii produciei seciilor auxiliare livrat celorlalte sectoare de activitate. Pentru aceasta, se ntocmete o situaie de repartizare a produselor, lucrrilor i serviciilor furnizate de ctre fiecare secie auxiliar. Un model este prezentat n tabelul nr. 4.1. Societatea comercial X Tabelul nr. 4.1 Secia auxiliar Y Situaia de repartizare a cheltuielilor Seciei auxiliare Y
Secia beneficiar Secia 1 Secia 2 . Administraie i conducere Desfacere TOTAL Simbol cont 923.1 923.2 924 925 Cantitate consumat Cost unitar Valoarea produciei auxiliare consumate

Decontarea produciei seciilor auxiliare asupra altor sectoare de activitate, altele dect seciile auxiliare, se reflect n contabilitatea de gestiune prin debitarea conturilor care reprezint sectoarele consumatoare i anume 923, analitic secia de baz, 924 - atunci cnd se consum de ctre sectorul administrativ i de conducere al ntreprinderii, 925 - atunci cnd se consum de ctre departamentul desfacere, i creditarea contului 922, analitic secia auxiliar furnizoare.
% 923 Cheltuieli indirecte de producie - secia 1 - secia 2 ..... 924 Cheltuieli generale de administraie 925 Cheltuieli de desfacere = 922 Cheltuielile activitilor auxiliare secia auxiliar furnizoare

68

n urma acestor operaii toate conturile aferente seciilor auxiliare se soldeaz. Care este formula contabil de colectare a cheltuielilor? Dar cea de nregistrare a obinerii produciei finite? (vezi pag. 66 - 68)

F
Repartizarea cheltuielilor indirecte de producie

4. O alt etap a calculaiei costului o reprezint repartizarea cheltuielilor indirecte de producie asupra costului produselor fabricate n cadrul activitii de baz. Reflectarea n contabilitate se face pentru fiecare secie principal de producie n parte, prin debitarea contului 921 i creditarea contului 923.
921 Cheltuielile activit ii de baz - secia 1 - produs A - produs B .. = 923 Cheltuieli indirecte de producie secia 1

Cota de cheltuieli indirecte de producie se adaug la cheltuielile directe ale produsului respectiv ce se gsete deja n debitul contului 921 i se obine costul de producie al acestuia. 5. Repartizarea cheltuielilor generale de administraie asupra costului produselor fabricate constituie o alt etap de calculaie a costului efectiv. Se face pe baz de coeficient unic sau global. Reflectarea n contabilitate a operaiei presupune debitarea contului 921 i creditarea contului 924.
921 Cheltuielile activit ii de baz - secia 1 - produs A - produs B .. - secia 2 .. = 924 Cheltuieli generale de administraie

F
Repartizarea CGA

F
Repartizarea cheltuielilor de desfacere

6. Repartizarea cheltuielilor de desfacere asupra costului produselor fabricate. Aceast etap presupune adugarea la costul produselor, a cheltuielilor de

69

desfacere pe care le-au ocazionat. Operaia presupune debitarea contului 921 Cheltuielile activitii de baz i creditarea contului 925 Cheltuieli de desfacere.
921 Cheltuielile activit ii de baz - secia 1 - produs A - produs B .. - secia 2 .. = 925 Cheltuieli de desfacere

Prin adugarea la costul de producia a cotelor de cheltuieli generale de administraie i de cheltuieli de desfacere, se obine costul complet al produciei. Dup repartizare cheltuielilor indirecte de producie, a cheltuielilor generale de administraie i a cheltuielilor de desfacere, n debitul contului 921 sunt colectate la sfritul lunii toate cheltuielile ocazionate de fabricarea produciei. Aceste cheltuieli reprezint costul efectiv total al produciei ntreprinderii (al produciei finite i al produciei n curs de execuie). 7. Urmtoarea etap necesar pentru determinarea costului efectiv al produciei finite este determinarea cantitativ i valoric a produciei n curs de execuie. Sub aspect cantitativ, producia n curs se stabilete pe calea inventarierii la locurile de munc, iar sub aspect valoric, prin evaluare, operaie care se face de regul innd seama de gradul de finisare tehnic n care se afl. nregistrarea produciei n curs de execuie se face prin debitarea contului 933 i creditarea contului 921, dac producia n curs rezult din activitatea de baz.
933 Costul produciei n curs de execuie - produs A - produs B .. = 921 Cheltuielile activit ii de baz - produs A - produs B ..

F
Determinarea cantitativ i valoric a produciei n curs de execuie

F
Calculul costului efectiv al produciei finite

8. Calculul costului efectiv al produciei finite obinute Prin scderea cheltuielilor efective aferente produciei n curs de execuie din totalul cheltuielilor efective aflate n debitul conturilor 921, se obine suma cheltuielilor efective aferente produciei finite, respectiv costul efectiv al acestei producii. Determinarea corect a costului produciei n curs de execuie prezint o importan deosebit pentru calcularea cu exactitate a costului produselor finite.

70

Etapele de calculaie a costului efectiv se ncheie cu stabilirea acestuia pe unitatea de produs. Pe baza costului efectiv astfel calculat, la sfritul lunii se face decontarea produciei finite obinute i depozitate pe parcursul lunii, prin debitarea contului 902 i creditarea contului 921 care se nchide.
902 Decontri interne producia obinut - produs A - produs B .. privind = 921 Cheltuielile activitii de baz - costul efectiv al produselor finite - produs A - produs B ..

n urma acestei nregistrri se poate determina cu ajutorul contului 902 Decontri interne privind producia obinut, diferena dintre preul de nregistrare i costul efectiv al produselor finite, care se trece asupra contului 903 Decont ri interne privind diferenele de pre.
903 Decontri interne privind diferenele de pre - produs A - produs B .. = 902 Decontri interne privind producia obinut - produs A - produs B ..

F
nchiderea conturilor de rezultate

9. nchiderea conturilor de rezultate n contabilitatea de gestiune, dup parcurgerea tuturor lucrrilor de calculaie a costurilor, rmn trei conturi cu solduri debitoare, respectiv: 931, 903 i 933. La sfritul perioadei de gestiune are loc nchiderea contului 931 i a contului 903, prin debitul contului 901, fcndu-se formula contabil:
901 Decontri interne privind cheltuielile = % 931 Costul produciei obinute - produs A - produs B .. 903 Decontri interne privind diferenele de pre - produs A - produs B ..

n ceea ce privete contul 933 Costul produciei n curs de execuie, acesta se poate nchide prin creditul contului 901, n acest fel nchizndu-se toate conturile din contabilitatea de gestiune.

71

901 Decontri interne privind cheltuielile

933 Costul produciei n curs de execuie - produs A - produs B ..

Agenii economici pot adopta ns i varianta rmnerii cu sold a contului 933. La nceputul perioadei de gestiune urmtoare se preia costul produciei n curs de execuie n costul produselor obinute, prin formula contabil:
921 Cheltuielile activitii de baz - produs A - produs B .. = 933 Costul produciei n curs de execuie - produs A - produs B ..

Care este formula contabil de repartizare a cheltuielilor indirecte de producie? Dar cea de nregistrare a produciei n curs de execuie? (vezi pag. 69 - 71)

Enumerai etapele metodologice privind contabilitatea de gestiune i calculaia costurilor n cadrul metodelor de tip absorbant. (vezi pag. 66 - 72)

72

UNITATEA DE NVARE 9 METODA GLOBAL Numit i metoda diviziunii simple, metoda global se aplic:

F
Domeniul de aplicare

- n ntreprinderile cu producie omogen, respectiv ntreprinderile care obin din procesul de producie un singur fel de produs, lucrare sau serviciu, ca de exemplu: centralele hidroelectrice, fabricile de oxigen, n transporturi, n carierele pentru extracia de substane minerale utile (talc, bentonit , caolin, nisip, pietri etc.) organizate independent; - n ntreprinderile cu producie sortotipodimensional i cea cuplat, unde din aceeai materie prim, aceleai utilaje, aceeai manoper, se obin produse simultane; - n cazul unor secii auxiliare care produc un singur fel de produs omogen i sunt organizate n mod independent, cum ar fi: centralele (staiile) de ap, centralele electrice, centralele termice, centralele de frig etc. Procesul de producie nu genereaz semifabricate i nici producie neterminat, sau, dac aceasta exist, se menine constant. Metoda global se caracterizeaz n special prin faptul c toate cheltuielile de producie se identific cu produsul care le-a ocazionat, deci au caracter de cheltuieli directe. Cu toate acestea, cheltuielile indirecte de producie, cheltuielile generale de administraie i cheltuielile de desfacere se evideniaz n mod distinct n vederea calculrii costului unitar pe articole de calculaie i a efecturii controlului gestionar, prin urmrirea pe sectoare de activitate a cheltuielilor efectuate. La sfritul lunii, soldurile conturilor de cheltuieli indirecte se repartizeaz global asupra conturilor n care s-au nregistrat cheltuielile directe pentru produsul singular sau pentru producia cuplat. Costul unitar se calculeaz, n ntreprinderile care obin un singur produs, prin nsumarea tuturor cheltuielilor ocazionate de realizarea produciei i raportarea lor la cantitatea de produse obinute (lucrri executate, servicii prestate). n ntreprinderile cu producie cuplat i sortotipodimensional, costul efectiv pe produs se calculeaz cu ajutorul coeficienilor de echivalen. Aplicaie: Un agent economic fabric un singur produs ntr-o secie principal de producie SP. ntreprinderea mai dispune de dou secii auxiliare (atelierul mecanic AM i centrala termic CT) i de un sector administrativ i de conducere. n cursul 73

F
Aplicaie

perioadei de gestiune pentru care se efectueaz calculaia costului, au loc urmtoarele operaiuni: - Se nregistreaz consumul de materii prime i materiale consumabile conform bonurilor de consum, astfel: Tabelul nr. 4.2
Secie Secia de producie Atelierul mecanic Centrala termic Sectorul administrativ Materii prime (lei) 30.000 Materiale consumabile (lei) 8.000 1.000 2.000 2.000

- Cheltuielile cu salariile, pe baza tatelor de plat, se prezint astfel: Tabelul nr. 4.3
Explicaii Salariile muncitorilor direct productivi Salariile muncitorilor din seciile auxiliare - Atelierul mecanic - Centrala termic Salariile personalului auxiliar din secia de producie Salariile personalului din sectorul administrativ Sum (lei) 14.200 4.118 2.272 1.846 4.260 2.840

- Amortizarea mijloacelor fixe se prezint astfel: Tabelul nr. 4.4

Secie Secia de producie Atelierul mecanic Sectorul administrativ Sum (lei) 500 200 300

- Situaia altor cheltuieli indirecte de producie este: Tabelul nr. 4.5

Secie Secia de producie Atelierul mecanic Centrala termic Sectorul administrativ Sum (lei) 200 50 100 100

- Se deconteaz consumurile reciproce dintre seciile auxiliare: atelierul mecanic a prestat servicii centralei termice n sum de 870 lei, iar centrala termic a livrat energie termic atelierului mecanic n valoare de 500 lei. - Se deconteaz cheltuielile atelierului mecanic i centralei termice, astfel: Tabelul nr. 4.6
Secii furnizoare Atelier mecanic Centrala termic Secii beneficiare Secia principal de producie Sector administrativ 3.000 152 3.500 816

74

- Din procesul de producie se obin 10 buci produs la 6.000 lei/bucat cost prestabilit. S se nregistreze n contabilitatea de gestiune toate operaiunile care au loc n cursul perioadei pentru care se efectueaz calculaia costului. Rezolvare. Pentru delimitarea i colectarea cheltuielilor din timpul perioadei de gestiune se utilizeaz urmtoarele conturi de calculaie: 921 Cheltuielile activitii de baz pentru cheltuielile directe; 922 Cheltuielile activitilor auxiliare pentru cheltuielile efectuate de cele dou secii auxiliare, atelierul mecanic i centrala termic, ceea ce impune defalcarea lui n dou analitice: 922AM i 922CT; 923 Cheltuieli indirecte de producie pentru cheltuielile simplu indirecte; 924 Cheltuieli generale de administraie pentru cheltuielile dublu indirecte. Sunt dou soluii posibile care se pot utiliza pentru preluarea cheltuielilor din contabilitatea financiar: a) nregistrarea concomitent a cheltuielilor att n contabilitatea financiar (n conturile din clasa 6) ct i n contabilitatea de gestiune (n conturile din clasa 9); b) nregistrarea separat a cheltuielilor, n contabilitatea financiar, pe msura efecturii acestora, iar n contabilitatea de gestiune o singur dat, de regul la sfritul perioadei de gestiune. n lucrarea de fa optm pentru a doua soluie, preluarea cheltuielilor n contabilitatea de gestiune din contabilitatea financiar fcndu-se prin intermediul unui tablou de conversie cunoscut i sub denumirea de tablou de jonciune. Tablou de conversie (de jonciune) Tabelul nr. 4.7
923 924 Total 30.000 1.000 14.200 2.272 200 44.200 50 3.522 100 3.946 2.000 1.846 8.000 4.260 500 200 12.960 2.000 2.840 300 100 5.240 13.000 25.418 1.000 450 69.868

F
Tablou de conversie

Contabilitatea de gestiune Contabilitatea financiar 601 Cheltuieli cu materii prime 602 Cheltuieli cu materiale consumabile 641+645 Cheltuieli cu salariile personalului 6811 Cheltuieli de exploatare privind amortizarea 658 Alte cheltuieli de exploatare TOTAL

921 30.000

922AM

922CT

75

1) Preluarea cheltuielilor de exploatare din contabilitatea financiar n cea de gestiune se face prin urmtoarea formul contabil:
% 921 922AM 922CT 923 924 = 901 Decontri interne privind cheltuielile 69.868 44.200 3.522 3.946 12.960 5.240

2) Decontarea consumurilor reciproce dintre seciile auxiliare:

922CT 922AM = = 922AM 922CT 870 500

3) Decontarea cheltuielilor seciilor auxiliare asupra celorlalte sectoare de activitate:

Decontarea cheltuielilor atelierului mecanic:

% 923 924 = 922AM 3.152 3.000 152

Decontarea cheltuielilor centralei termice:

% 923 924 = 922CT 4.316 3.500 816

n urma acestor nregistrri, conturile 922AM i 922 CT se soldeaz.

D 1) 3.522 2) 500 TD 4.022 922AM 2) 3) TC C 870 3.152 4.022 D 1) 3.946 2) 870 TD 4.816 922CT 2) 3) TC C 500 4.316 4.816

4) nregistrarea produciei obinute la cost prestabilit: 10 buci x 6.000 lei/bucat = 60.000 lei
931 = 902 60.000

5) Decontarea cheltuielilor efective aferente produciei obinute:

902 = % 921 923 924 69.868 44.200 19.460 6.208

76

Dup aceast formul contabil, conturile 921, 923 i 924 se soldeaz. 6) Calculul i nregistrarea diferenelor de pre aferente produciei obinute: Diferene pre = Cost efectiv Cost prestabilit = Rulaj debitor cont 902 Rulaj creditor cont 902 = 69.868 60.000 = 9.868 lei (diferene nefavorabile)
903 D 5) 69.868 RD 69.868 SD 9.868 = 902 4) RC 6) 902 C 60.000 60.000 9.868 9.868

7) n acest moment conturile rmase nenchise sunt: 901, 931 i 903. nchiderea acestora se face prin urmtoarea formul contabil:
901 = % 931 903 69.868 60.000 9.868

F
Fia de postcalcul

Calculul costului unitar precum i contribuia fiecrui articol de calculaie la formarea acestuia presupune ntocmirea fiei de postcalcul, care poate avea urmtoarea form: Tabelul nr. 4.8
Explicaii Materii prime i mat consumabile Cheltuieli salariale Amortizare Alte cheltuieli Energie termic repartizat Prestaii atelier mecanic repartizate TOTAL Producia obinut (buc.) Cost efectiv unitar (lei/buc.) Cheltuieli directe 30.000 14.200 Cheltuieli indirecte de secie 8.000 4.260 500 200 3.500 3.000 19.460 10 1.946 Cheltuieli generale de administraie 2.000 2.840 300 100 816 152 6.208 10 620,8 Total 40.000 21.300 800 300 4.316 3.152 69.868 10 6.986,8

44.200 10 4.420

Care este domeniul de aplicare al metodei globale? (vezi pag. 73)

77

UNITATEA DE NVARE 10 METODA PE FAZE

F
Domeniul de aplicare

Calculaia costurilor potrivit metodei pe faze se utilizeaz n ntreprinderi cu producie de mas, caracterizate printr-un proces tehnologic simplu, desfurat n stadii succesive de prelucrare a materiilor prime i materialelor, n urma crora rezult produsul finit. Exemplu: producia schelelor de iei i gaze naturale; producia rafinriilor de petrol; producia centralelor termo-electrice; industria petrochimic; producia fabricilor de zahr, ulei, bere; producia fabricilor de sticl; producia ntreprinderilor siderurgice etc. Aplicarea metodei pe faze, presupune rezolvarea urmtoarelor probleme: - stabilirea fazelor de calculaiei a costurilor; - reflectarea costurilor de producie pe faze de calculaie; - repartizarea cheltuielilor de producie ntre produsele obinute n aceeai faz. Stabilirea fazelor de calculaie a costurilor

F
Etape

F
Stabilirea fazelor de calculaie

Fazele de calculaie se stabilesc prin secionarea procesului tehnologic n punctele sale cheie; condiia esenial este aceea de a putea determina cheltuielile pe fazele create, iar la finele respectivelor faze, producia obinut sub form de semifabricate ori produse finite s poat fi msurat i exprimat cantitativ. Cheltuielile directe de producie se determin i se delimiteaz pe semifabricatele sau produsele obinute n cadrul fazelor, iar cele indirecte se colecteaz la nivel de faz sau unitate, dup care sunt supuse repartizrii prin procedeul suplimentrii.

F
Reflectarea costurilor pe faze de calculaie

Reflectarea costurilor de producie pe faze de calculaie Metoda de calculaie a costurilor pe faze cunoate dou variante: c cu semifabricate; c fr semifabricate. Metoda de calculaie a costurilor pe faze de fabricaie cu semifabricate Caracteristic pentru aceast variant este faptul c are loc translocarea cheltuielilor de la o faz la alta, pretndu-se ndeosebi n cazul unit ilor care fabric un numr relativ redus de produse n cadrul unor procese tehnologice mai ndelungate. n cazul aplicrii acestei variante apar mai multe probleme cum ar fi de exemplu:

F
Cu semifabricate

78

c semifabricatele obinute din principalele faze de fabricaie se depoziteaz pentru o perioad, dup care sunt consumate n procesul de prelucrare al fazelor urmtoare sau sunt livrate n starea n care se gsesc, diverilor beneficiari. Urmare a depozitrii semifabricatelor ntre faze se impune calculul costului acestora; c calculul costului semifabricatelor se face innd cont de costul materiilor prime sau al semifabricatelor primite din fazele anterioare, ct i de cheltuielile directe i indirecte din faza respectiv; c calculul costului semifabricatului obinut ntr-o anumit faz de calculaie, se transfer n faza de calculaie urmtoare. n acest mod, costul calculat pentru producia ultimei faze reprezint costul produsului finit. Principalul neajuns al acestei metode de calculaie a costurilor const n faptul c pune n dependen calculul costului produciei obinute ntr-un anumit stadiu de fabricaie, de calculaia costului produciei din stadiul anterior. Metoda de calculaie a costurilor pe faze de fabricaie fr semifabricate Aceast varianta a metodei de calculaie pe faze de fabricaie este cunoscut i sub denumirea de variant fr translocarea cheltuielilor de la o faz de calculaie la alta. n cazul aplicrii acestei variante nu se determin costul dup fiecare faz, ci numai pentru produsul finit care rezult dup ultima faz sau etap de prelucrare. Aceasta pe considerentul c toate fazele de calculaie parcurg un traseu fr depozitare intermediar, sau dac aceasta are loc, ea se face pentru o perioad scurt de timp i nu reclam calculul costurilor intermediare. Nici cheltuielile de producie nu se transloc n contabilitatea de gestiune de la o faz la alta, ele se nsumeaz extracontabil, la sfritul perioadei de calculaie a costurilor pentru producia ce a parcurs i ultima faz de fabricaie, concretizndu-se n produs finit. Costul pe unitatea de produs finit se determin n final, centraliznd cheltuielile calculate n prealabil pe faze, ncepnd cu stadiul introducerii materiei prime n fabricaie i terminnd cu cel al obinerii produsului finit.

F
Fr semifabricate

F
Repartizare cheltuieli pe produse

Repartizarea cheltuielilor de producie ntre produsele obinute n aceeai faz Multe ntreprinderi cu producie de mas (schelele de extracie a ieiului, uzinele cocso chimice, rafinriile de iei, unit ile industriei chimice etc.) obin simultan n anumite faze de fabricaie, dou sau mai multe produse, numite produse simultane. Pentru a calcula costul acestora, este necesar s se tie dac acestea sunt 79

produse principale sau secundare. Calculul costului unitar se efectueaz apoi folosind procedeele cunoscute: procedeul cantitativ, procedeul indicilor de echivalen, procedeul echivalrii cantitative a produsului secundar cu produsul principal, procedeul deducerii valorii produselor secundare. Dac n faza respectiv se obine o cantitate omogen de semifabricat sau produs finit, procedeul utilizat pentru determinarea costului semifabricatului sau produsului finit este procedeul diviziunii simple. Care este domeniul de aplicare al metodei pe faze? (vezi pag. 78)

Care sunt diferenele dintre cele dou variante ale metodei pe faze? (vezi pag. 78 79)

Tema de autoevaluare nr. 1 O societate comercial are urmtoarea structur organizatoric: o secie principal de producie, o secie auxiliar, un sector administrativ i de conducere i un departament de desfacere. Pentru calculaia costului s-au delimitate n secia de producie dou faze de fabricaie F1 i F2. La nceputul perioadei de gestiune valoarea produciei n curs de execuie era de 15.000 lei n prima faz i de 24.000 lei n cea de a doua faz. Din prima faz s-au obinut 1.000 kg semifabricat S, costul prestabilit fiind de 240 lei/kg. Acestea sau consumat integral n faza a doua unde s-au obinut 1.000 kg produs finit P, costul prestabilit 440 lei/kg. 80

Cheltuielile directe i indirecte ocazionate cu producia n cursul perioadei de gestiune au fost: - cheltuieli directe: - pentru semifabricatul S - pentru produsul finit P - cheltuieli indirecte de producie: - n F1 - n F2 - cheltuielile seciei auxiliare 30.000 lei - cheltuieli efectuate de sectorul administrativ i de conducere 25.000 lei - cheltuieli efectuate de departamentul desfacere 10.000 lei. Cheltuielile seciei auxiliare s-au repartizat astfel: - asupra fazei 1 - asupra fazei 2 12.000 lei 13.000 lei 4.000 lei 170.000 lei 85.000 lei 60.000 lei 50.000 lei

- asupra sectorului administrativ

- asupra departamentului desfacere 1.000 lei. Valoarea produciei n curs de execuie de la sfritul perioadei de gestiune a fost: - n faza 1 12.000 lei, - n faza 2 20.000 lei. S se nregistreze n contabilitatea de gestiune toate operaiunile economice care au loc n cursul perioadei pentru care se efectueaz calculaia costului, att n varianta cu semifabricate, ct i n varianta fr semifabricate. Rezolvare (vezi pag. 82)

81

Rezolvare Tema de autoevaluare nr. 1 Varianta cu semifabricate 1) Preluarea valorii produciei n curs de execuie de la nceputul perioadei la cheltuielile produciei obinute:
921/S 921/P = = 933/S 933/P 15.000 24.000

2) nregistrarea cheltuielilor n contabilitatea de gestiune.

% 921/S 921/P 922 923/F1 923/F2 924 925 = 901 430.000 170.000 85.000 30.000 60.000 50.000 25.000 10.000

3) Decontarea cheltuielilor ocazionate cu producia seciei auxiliare ctre beneficiari:

82

% 923/F1 923/F2 924 925

922

30.000 12.000 13.000 4.000 1.000

nregistrarea operaiunilor din faza 1 4) nregistrarea obinerii semifabricatelor la cost prestabilit de 240 lei/kg.
931/S = 902/S 240.000

5) Repartizarea cheltuielilor indirecte de producie din faza 1 n costul semifabricatelor obinute.

921/S D 2) 60.000 3) 12.000 TD 72.000 = 923/F1 5) C 72.000 923/F1 72.000

TC 72.000

6) nregistrarea semifabricatelor n curs de execuie de la sfritul perioadei.

933/S = 921/S 12.000

7) nregistrarea cheltuielilor efective aferente semifabricatelor obinute. Valoarea produciei n curs de execuie de la nceputul perioadei 15.000 lei + Cheltuielile perioadei curente 242.000 lei (cheltuieli directe 170.000 lei + cheltuieli indirecte de producie 72.000 lei) - Valoarea produciei n curs de execuie de la sfritul perioadei 12.000 lei = Cheltuielile efective aferente semifabricatelor obinute 245.000 lei
902/S D 1) 15.000 2) 170.000 5) 72.000 TD 257.000 = 921/S 6) 7) C 12.000 245.000 921/S 245.000

TC 257.000

8) nregistrarea diferenelor de pre aferente semifabricatelor obinute

903/S = 902/S 5.000

(cheltuieli efective 245.000 lei cheltuieli prestabilite 240.000 lei) 9) Decontarea cheltuielilor efective aferente semifabricatelor obinute:
901 = % 931/S 903/S 245.000 240.000 5.000

83

nregistrarea operaiunilor din faza 2 10) Preluarea consumului semifabricatului n faza a 2-a
921/P = 901 245.000

11) nregistrarea obinerii produselor finite la cost prestabilit de 440 lei/kg.

931/P = 902/P 440.000

12) Repartizarea cheltuielilor indirecte de producie din faza 2 n costul produselor finite obinute.
921/P D 2) 50.000 3) 13.000 TD 63.000 = 923/F2 12) C 63.000 923/F2 63.000

TC 63.000

13) Repartizarea cheltuielilor generale de administraie i a cheltuielilor de desfacere n costul produselor finite obinute.
921/P = % 924 925 D 2) 10.000 3) 1.000 TD 11.000 925 C 13) 11.000 TC 11.000 40.000 29.000 11.000

D 2) 3) TD

924 25.000 4.000 29.000 13) TC

C 29.000 29.000

14) nregistrarea produciei n curs de execuie de la sfritul perioadei de gestiune.

933/P = 921/P 20.000

15) nregistrarea cheltuielilor efective aferente produselor finite obinute.

902/P D 1) 2) 10) 12) 13) TD = 921/P 14) 15) C 20.000 437.000 921/P 437.000

24.000 85.000 245.000 63.000 40.000 457.000

TC 457.000

84

16) nregistrare diferene de pre aferente produselor finite obinute

903/P D 15) 437.000 TD 437.000 = 902/P 11) 16) TC C 440.000 3.000 437.000 902/P 3.000

17) Decontarea cheltuielilor efective aferente produselor finite obinute:

901 = % 931/P 903/P 437.000 440.000 3.000

Varianta fr semifabricate Fr a relua irul de nregistrri contabile, prezentm n continuare, modificrile care apar n cadrul metodei pe faz fr semifabricate, comparativ cu varianta cu semifabricate. Aceste modificri sunt: - nregistrrile 1,2,3 rmn neschimbate - deoarece aplicm metoda pe faze, varianta fr semifabricate, obinerea semifabricatelor din prima faz nu se nregistreaz n contabilitatea de gestiune, deci operaia 4 nu se face. - nregistrarea 5 rmne neschimbat - nregistrrile 6, 7, 8, 9, 10 nu se fac - nregistrrile 11, 12, 13 rmn neschimbate - nregistrarea nr. 14 se modific astfel: Se nregistreaz producia n curs de execuie de la sfritul perioadei de gestiune, cumulat F1 i F2
933/P = % 921/S 921/P 32.000 12.000 20.000

- nregistrarea nr. 15 se modific astfel: Se deconteaz cheltuielile aferente produselor finite

902/P = % 921/S 921/P 437.000 245.000 192.000

- nregistrrile nr. 16, 17 rmn neschimbate.

85

UNITATEA DE NVARE 11 METODA PE COMENZI Metoda pe comenzi se aplic n ntreprinderile cu producie individual i de serie mic (ntreprinderile constructoare de maini, construcii montaj, fabrici de mobil, ntreprinderile industriei electronice, reparaii de maini i utilaje etc.). Este o metod a costurilor complete. Metoda de calculaie a costurilor pe comenzi are anumite particularit i. n primul rnd purttorul de costuri folosit n planificare este produsul, iar cel utilizat pentru urmrirea i nregistrarea costurilor este comanda. n al doilea rnd implic determinarea i evaluarea produciei neterminate datorit variaiei pe care o are de la o perioad la alta, n etapa de postcalcul. O comand reprezint un anumit numr sau lot de bunuri. n cazul produciei individuale, comenzile de produse primite de la clieni se lanseaz ca atare n fabricaie, dup nsuirea i precizarea detaliilor tehnice de execuie. Pentru produsele fabricate n serie, se lanseaz comenzi a cror mrime se bazeaz pe centralizarea solicitrilor primite de la clieni pentru exemplare de acelai fel (identice). Metoda poate fi organizat fie n varianta fr semifabricate, fie n varianta cu semifabricate. Dac producia este organizat n varianta fr semifabricate, comanda are ca obiect un produs sau un lot de produse. n acest caz nu se face o separare a cheltuielilor pe prile componente ale produsului. Costul unitar al produselor se calculeaz n acest caz, dup formula: cu =
d =1 n m

F
Domeniul de aplicare

F
Comand

F
Fr semifabricate

Cd c + Ci c
i =1

Qc

cu costul unitar al produselor din lot, Cdc cheltuielile directe ale comenzii, Cic cheltuielile indirecte ale comenzii, Qc numrul de produse din lot. Dac producia are caracter complex (produsele finite sunt rezultatul asamblrii mecanice de piese fabricate sau cumprate de la teri), obiectul unei comenzi nu cuprinde produsul complet, ci o parte absorbabil a acestuia, 86

F
Cu semifabricate

reprezentnd un obiect parial de calculaie a costurilor. n acest caz, determinarea costului unitar pentru produsul finit presupune mai nti determinarea costului semifabricatelor proprii i a pieselor care l compun, iar n final se elaboreaz calculaiile privind costul produsului finit (cost care va include pe lng costul semifabricatelor i pieselor finisate i cheltuielile cu asamblarea, mbinarea, i finisarea produsului finit). Costul produselor finite se determin astfel: cu = c1 + c2 + + cn +
d =1 n m

Cd a + Ci a
i=1

c1, c2, , cn costurile prilor componente, Cda cheltuielile directe de asamblare i ambalare ale comenzii, Cia cheltuielile indirecte de asamblare i ambalare ale comenzii, Q cantitatea obinut. Fiecare comand lansat n producie primete un simbol cifric. Pentru colectarea corect a cheltuielilor, toate documentele primare referitoare la o comand, respectiv documentele de lansare i urmrire a cheltuielilor de producie, trebuie s aib nscris pe ele simbolul comenzii la care se refer. Cheltuielile directe se colecteaz pe comenzi, iar cele indirecte pe sectoare de activitate. Care este domeniul de aplicare al metodei pe comenzi? (vezi pag. 86)

Aplicaie:

F
Aplicaie

O societate comercial cu activitate industrial dispune de dou secii de baz (S1 i S2), dou secii auxiliare (o central electric i o central de ap) i un sector administrativ i de conducere. n cadrul seciilor de baz se execut 2 comenzi (cd. 100 i cd. 101). Cheltuielile directe i indirecte ocazionate cu producia de baz n cursul unei perioade de gestiune sunt: - cheltuieli cu materii prime i materiale consumabile:

87

Tabelul nr. 4.9

Secia 1 Cd.100 Cd.101 Secia 2 cd.100 cd.101 Secii auxiliare CE CA Sector administrativ Materii prime (u.m.) 200.000 125.000 75.000 100.000 75.000 25.000 Materiale consumabile (u.m.) 60.000 40.000 80.000 50.000 30.000 90.000

- cheltuieli cu salariile, inclusiv cheltuielile cu asigur rile i protecia social aferente acestora: Tabelul nr. 4.10
Salariile personalului direct productiv din seciile de baz secia 1 cd.100 cd.101 secia 2 cd.100 cd.101 Salariile personalului auxiliar din seciile principale, seciile auxiliare i sectorul administrativ Secia 1 Secia 2 Centrala electric Centrala de ap Sector administrativ 284.000 170.400 127.800 42.600 113.600 42.600 71.000 113.600 99.400 85.200 56.800 71.000

- amortizarea mijloacelor fixe i alte cheltuieli indirecte, astfel: Tabelul nr. 4.11
La seciile auxiliare Centrala electric Centrala de ap La seciile principale Secia 1 Secia 2 La sectorul administrativ 50.000 30.000 20.000 80.680 50.160 30.520 36.420

Pe baza Centralizatorului notelor de predare produse se nregistreaz producia finit obinut pe parcursul lunii, tiind c din cd.100 s-au obinut 10 buci la costul unitar prestabilit de 60.000 u.m. pe bucat , iar din cd.101 s-au obinut 9 buci la costul unitar prestabilit de 45.000 u.m. pe bucat. Se deconteaz consumurile reciproce dintre seciile auxiliare astfel: energie electric furnizat de centrala electric pentru centrala de ap n valoare de 8.000 u.m. i ap furnizat de centrala de ap pentru centrala electric n valoare de 2.000 u.m. 88

Operaiile de calcul a costului unitar pentru comenzile 100 i 101 se reflect n contabilitate n urmtoarele etape: a) decontarea cheltuielile ocazionate cu producia seciilor auxiliare ctre beneficiari astfel: Tabelul nr. 4.12
Explicaii Asupra seciilor de producie S1 S2 Asupra sectorului administrativ Centrala electric 110.000 60.000 50.000 49.200 Centrala de ap 70.000 40.000 30.000 42.800

b) repartizarea cheltuielilor indirecte din secia 1 i secia 2 asupra celor dou comenzi, folosind ca baz de repartizare salariile directe; c) repartizarea cheltuielilor generale de administraie n costul comenzilor obinute, lundu-se ca baz de repartizare costul de secie aferent comenzilor 100 i 101; d) pe baza Situaiei de inventariere a produciei n curs de execuie se nregistreaz costul acesteia dup cum urmeaz: Tabelul 4.13
Indicatori Comanda 100 Materii prime Salarii directe Total cd. 100 Comanda 101 Materii prime Salarii directe Total cd. 101 S1 50.000 19.525 69.525 30.000 18.175 48.175 S2 14.150 14.150 50.000 15.250 65.250

e) calculul costului efectiv unitar pentru cd.100 i cd.101; f) determinarea i nregistrarea diferenelor de pre. Se cere: s se ntocmeasc tabloul de conversie; s se nregistreze n contabilitatea de gestiune toate operaiunile economice care au loc n cursul perioadei pentru care se efectueaz calculaia costului; s se ntocmeasc fia de postcalcul pentru una din cele dou comenzi. Rezolvare 1. Se colecteaz cheltuielile din contabilitatea financiar. Pentru aceasta se ntocmete tabloul de conversie. 89

Tabelul nr. 4.14 Tabloul de conversie (de jonciune)

Conturi 601 Cheltuieli cu materii prime 125.000 75.000 75.000 25.000 50.000 30.000 60.000 40.000 90.000 270.000 = 602 Cheltuieli cu materiale consumabile 641 + 645 Cheltuieli cu salariile 127.800 42.600 42.600 71.000 85.200 56.800 113.600 99.400 71.000 710.000 901 681 Amortizare mijloace fixe

Total 252.800 117.600 117.600 96.000 165.200 106.800 223.760 169.920 197.420 1.447.100

921S1.100 921S1.101 921S2.100 921S2.101 922CE 922CA 923S1 923S2 924 Total

300.000 % 921S1.100 921S1.101 921S2.100 921S2.101 922CE 922CA 923S1 923S2 924

30.000 20.000 50.160 30.520 36.420 167.100 1.447.100 252.800 117.600 117.600 96.000 165.200 106.800 223.760 169.920 197.420

2. Se nregistreaz producia obinut la cost prestabilit:

931100 931101 = = 902100 902101 600.000 (10 buc. x 60.000 u.m./buc.) 405.000 (9 buc. x 45.000 u.m./buc.)

3. Se deconteaz consumurile reciproce ntre seciile auxiliare:

922CA 922CE = = 922CE 922CA 8.000 2.000

n acest moment situaia conturilor 922 este:

D 922CE C 1) 165.200 3) 8 .000 3) 2.000 RD 167.200 RC 8.000 SD 159.200 D 922CA 1) 106.800 3) 3) 8.000 RD 114.800 RC SD 112.800 C 2.000 2.000

4. Se deconteaz cheltuielile ocazionate cu producie centralei electrice ctre beneficiari: 90

% 923S1 923S2 924

922CE

159.200 60.000 50.000 49.200

5. Se deconteaz cheltuielile ocazionate cu producia centralei de ap ctre beneficiari:

% 923S1 923S2 924 = 922CA 112.800 40.000 30.000 42.800

n urma nregistrrilor 4 i 5, conturile 922CE i 922CA se soldeaz. 6. Se repartizeaz cheltuielile indirecte ale celor dou secii asupra comenzilor, folosind ca baz de repartizare salariile directe i protecia social aferent acestora.
D 923S1 C 6) 323.760 1) 223.760 4) 60.000 5) 40.000 TD 323.760 TC 323.760 D 923S2 C 6) 249.920 1) 169.920 4) 50.000 5) 30.000 TD 249.920 TC 249.920

- Repartizarea cheltuielilor indirecte din S1:

k S1 = 323.760 = 1,9 170.400

CI100 = 1,9 x 127.800 = 242.820 CI101 = 1,9 x 42.600 = 80.940

% 921S1.100 921S1.101 = 923S1 323.760 242.820 80.940

- Repartizarea cheltuielilor indirecte din S2:

k S2 = 249.920 = 2,2 113.600

CI100 = 2,2 x 42.600 = 93.720 CI101 = 2,2 x 71.000 = 156.200

% 921S2.100 921S2.101 = 923S2 249.920 93.720 156.200

91

n acest moment sunt nchise i conturilor 923S1 i 923S2 7. Se repartizeaz cheltuielile generale de administraie asupra celor dou comenzi, folosind ca baz de repartizare costul de secie.
D 1) 197.420 4) 49.200 5) 42.800 TD 289.420 924 7) C 289.420

TC 289.420

Situaia de repartizare a cheltuielilor generale de administraie: Tabelul nr. 4.15

Secie/ comand 0 S1. 100 S1. 101 S2. 100 S2. 101 Total Baza de repartizare Cheltuieli Cheltuieli Cost de directe indirecte secie 1 2 3=1+2 495.620 242.820 252.800 198.540 80.940 117.600 211.320 93.720 117.600 252.200 156.200 96.000 584.000 573.680 1.157.680 Coeficient de repartizare 4 0,25 0,25 0,25 0,25 0,25 Cheltuieli generale de administraie repartizate 5=3x4 123.905 49.635 52.830 63.050 289.420

K CGA =

289.420 = 0,25 1.157.680

% 921S1.100 921S1.101 921S2.100 921S2.101 = 924 289.420 123.905 49.635 52.830 63.050

Dup aceast formul contabil contul 924 se soldeaz. 8. nregistrarea produciei n curs de execuie:
933100 = % 921S1.100 921S2.100 % 921S1.101 921S2.101 83.675 69.525 14.150 113.425 48.175 65.250

933101

9. Se deconteaz costul efectiv al produciei finite obinute:

92

921S1.100 C 8) 69.525 1) 252.800 6) 242.820 7) 123.905 RD 619.525 RC 69.525 SD 550.000 9) 550.000

921S1.101 C 8) 48.175 1) 117.600 6) 80.940 7) 49.635 RD 248.175 RC 48.175 SD 200.000 9) 200.000

921S2.100 C 8) 14.150 1) 117.600 6) 93.720 7) 52.830 RD 264.150 RC 14.150 SD 250.000 9) 250.000

921S2.101 C 8) 65.250 1) 96.000 6) 156.200 7) 63.050 RD 315.250 RC 65.250 SD 250.000 9) 250.000

902100

% 921S1.100 921S2.100 % 921S1.101 921S2.101

800.000 550.000 250.000 450.000 200.000 250.000

902101

10. Se calculeaz i nregistreaz diferenele de pre aferente produciei finite obinute:

D 902100 C 9) Cost efectiv 2) Cost prestabilit 800.000 600.000 200.000 SD - Diferene de 10) pre nefavorabile 200.000 D 902101 C 9) Cost efectiv 2) Cost prestabilit 450.000 405.000 45.000 SD - Diferene de 10) pre nefavorabile 45.000

903100 903101

= =

902100 902101

200.000 45.000

11. Decontarea costului prestabilit al produciei finite, a diferenelor de pre aferente acesteia i a produciei n curs de execuie:
901 = % 931100 931101 903100 903101 933100 933101 1.447.100 600.000 405.000 200.000 45.000 83.675 113.425

93

n acest moment toate conturile sunt nchise. Fia de postcalcul pentru comanda 100 Tabelul nr. 4.16
Cheltuieli Explicaii Colectare cheltuieli S1 S2 Repartizare cheltuieli indirecte S1 S2 Repartizare CGA S1 S2 Producie neterminat S1 S2 TOTAL Cantitate obinut Cost unitar Materii prime 200.000 125.000 75.000 Salarii directe 170.400 127.800 42.600 336.540 242.820 93.720 176.735 123.905 52.830 50.000 50.000 150.000 10 15.000 33.675 19.525 14.150 136.725 10 13.672,5 Cheltuieli indirecte Cheltuieli generale de administraie Total 370.400 252.800 117.600 336.540 242.820 93.720 176.735 123.905 52.830 83.675 69.525 14.150 800.000 10 80.000

336.540 10 33.654

176.735 10 17.673,5

Ce reprezint o comand? (vezi pag. 86)

94

UNITATEA DE NVARE 12 METODA STANDARD COST Este o metod de tip absorbant bazat pe concepia costurilor previzionate

F
Cost standard

(programate). Costurile standard sunt costuri de producie antecalculate, pe baze tiinifice riguroase, n condiiile impuse de procesele tehnologice utilizate pentru obinerea produselor. La stabilirea costurilor standard se iau n considerare condiiile tehnico-economice normale de desfurare a produciei unei societi comerciale. Pentru produsele obinute nu se mai calculeaz costuri efective unitare dup procedeele clasice. Costurile standard fiind determinate n mod tiinific sunt considerate n acelai timp i costuri reale. Pe parcursul activitii care ocazioneaz consumuri sau utilizri de resurse ce se exprim n contabilitate sub form de cheltuieli, apare necesitatea determinrii (calculrii) abaterilor fa de nivelurile standard, denumite abateri de la normal. Structura costului n condiiile metodei standard cost se bazeaz pe trei elemente: materii prime i materiale directe, manoper direct i cheltuieli de regie. Aplicarea metodei standard cost presupune parcurgerea urmtoarelor etape: 1. determinarea costului standard al produselor ce urmeaz a se fabrica; 2. calculul, urmrirea i evidena abaterilor de la costurile standard; 3. organizarea contabilitii costurilor standard. 12.1. Determinarea costului unitar standard Determinarea costului standard unitar implic mai multe etape: a) stabilirea volumului standard al activit ii; b) stabilirea costurilor standard pentru materii prime, materiale directe i manoper direct, pe baza fielor tehnologice; c) stabilirea standardelor cheltuielile de regie; d) stabilirea costurilor standard pe purttori de costuri.

F
Structura costului standard

F
Etape

F
Volum standard al activitii

a) Stabilirea volumului standard al activitii se face pe baza relaiei: Qp = Qv - Si + Sf n care: Qp cantitatea de produse prevzut a se obine; Qv cantitatea de produse prevzut a se vinde; Si stocurile iniiale de produse finite; 95

Sf stocurile finale de produse finite. b) Stabilirea costurilor standard pentru materii prime, materiale directe i manoper direct Costurile standard pentru materii prime i materiale directe se calculeaz pentru fiecare material n parte pe baza standardelor cantitative stabilite separat pentru fiecare produs ce urmeaz a fi fabricat i a preurilor standard de aprovizionare. Relaia de calcul este urmtoarea: CMDprodus j= (N cij x p i )
n i =1

F
Costuri standard pentru materii prime i materiale directe

n care:

CMDprodus j costuri standard pentru materiale directe pentru o bucat produs; Ncij norma de consum a materialului i pentru produsul j; pi preul de aprovizionare standard al materialului i; i felul materialului; j felul produsului.

F
Costuri standard pentru manopera direct

Determinarea costurilor standard pentru salarii directe are la baz timpul standard necesar execut rii diferitelor operaii i tarifele de retribuire standard. CSDprodus j= (t ij x s i )
n i =1

n care:

CSDprodus j costuri standard pentru salariile directe pentru o bucat produs j; tij timp de execuie a operaiei i pentru produsul j; si salariul standard pentru operaia i; i tipul operaiei; j felul produsului. Care este structura costului standard? (vezi pag. 95)

Care sunt etapele aplicrii metodei standard cost? (vezi pag. 95)

96

F
Costuri standard pentru cheltuieli de regie

c) Stabilirea standardelor cheltuielilor de regie Se pot folosi dou procedee: - procedeul global; - procedeul analitic. Procedeul global const n calculul cheltuielilor de regie standard ntr-o manier global pe fiecare categorie de cheltuieli din structura costurilor de regie (cheltuieli indirecte de producie, cheltuieli generale de administraie i cheltuieli de desfacere). Calculul acestor cheltuieli ca un nivel standard are ca punct de pornire cheltuielile medii efective pentru perioadele anterioare de timp (un an sau mai mul i ani), precum i volumul produciei standard propus cantitativ sau valoric. Presupune: - determinarea creterii procentuale a produciei prevzute fa de perioada de referin, dup urmtoarea relaie: P= Q s 100 Qe - 100

F
Procedeul global

P creterea procentual a produciei; Qs volumul standard al produciei;

Q e - volumul mediu efectiv din perioada precedent

- pentru determinarea nivelului de regie standard se coreleaz media cheltuielilor efective din perioada de referin cu procentul de cretere a volumului produciei standard:

ch s = ch +

ch P 100

chs nivelul cheltuielilor de regie standard;

ch - cheltuielile medii efective din perioada de referin

F
Aplicaie

Aplicaie: La o societate comercial valoarea produciei medii din perioada de referin (anterioar) este de 5.000 u.m., valoarea produciei standard de 5.500 u.m., nivelul mediu efectiv al cheltuielilor indirecte de producie din perioada de referin 25.500 u.m. S se determine cheltuielile indirecte standard. Rezolvare - Determinm creterea de producie prevzut fa de perioada de referin: P= Q s 100 Qe - 100 = 5.500 x 100 - 100 = + 10% 5.000 97

- Determinm nivelul cheltuielilor indirecte de producie standard:

ch s = ch +

ch P 25.500 x 10 = 25.500 + = 28.050 u.m. 100 100

F
Procedeul analitic

Procedeul analitic (procedeul standardelor individuale) const n stabilirea nivelului cheltuielilor de regie standard pentru locurile i sectoarele generatoare de costuri i n acest cadru pe feluri de cheltuieli. n funcie de modificarea volumului produciei standard fa de producia medie efectiv din perioada de referin, distingem: a) Dac Q standard = Q efectiv (se menine acelai nivel al produciei) se adopt drept standarde de cheltuieli de regie chiar nivelul mediu efectiv al cheltuielilor respective din perioada de referin. n practic acest nivel se poate corecta (diminua) prin luarea n considerare a unui factor stimulativ. Tema de autoevaluare nr. 1 Se dispune de urmtoarea situaie a cheltuielilor de regie: Tabelul nr. 4.17
Indicatori Volum de activitate (mii uf) Salariile personalului de conducere Cheltuieli cu apa, energie i ntreinere Materiale auxiliare Uzura obiectelor de inventar Cheltuieli cu rechizite de birou 2009 45 9.000 1.500 600 400 450 2010 55 11.000 2.500 400 600 650

Cunoscnd c volumul fizic al produciei pentru anul 2011 este de 50 mii uf, iar AGA hotrte luarea n considerare a unui factor stimulativ de 5%, s se determine nivelul cheltuielilor de regie standard. Rezolvare (vezi pag. 108)

b) Dac Q standard Q efectiv standardele individuale se stabilesc prin luarea n considerare a comportamentului diferitelor cheltuieli dup natur fa de volumul fizic al produciei: 98

- pentru cheltuielile de regie fixe se consider drept standarde de cheltuieli de regie chiar nivelul mediu efectiv din perioada de referin; - pentru cheltuielile de regie variabile, determinarea nivelului standard presupune corelarea cheltuielilor medii efective din perioada de referin cu volumul produciei standard propus. Astfel, etapele de calcul sunt: determinarea cheltuielilor medii variabile unitare: ch v = Ch v Q

ch v - cheltuieli medii variabile pe produs;

Ch v - cheltuieli variabile totale medii din perioada de referin;

Q - volumul mediu al produciei.

determinarea cheltuielilor variabile corelate cu producia standard:

Ch c = ch v Q s

Chc cheltuieli variabile corelate; Qs volumul standard al produciei. luarea n considerare a factorului stimulativ:
Ch s = Ch c Ch c F 100

Chs cheltuieli variabile standard F factorul stimulativ - pentru cheltuielile semivariabile este necesar s se identifice i s se separe pr ile de cheltuieli cu caracter fix de cele cu caracter variabil. Dup aceast delimitare se trece la stabilirea nivelurilor standard dup metodologia prezentat n cazul cheltuielilor fixe i a cheltuielilor variabile. Lucrrile de stabilire a standardelor pentru cheltuielile de regie se concretizeaz n bugete pentru cheltuieli indirecte ntocmite pentru fiecare sector de activitate din cadrul ntreprinderii. Cum se determin standardele prin procedeul analitic n situaia n care producia standard este diferit de producia medie efectiv din perioada anterioar? (vezi pag. 98 - 99)

99

F
Aplicaie

Aplicaie: Se dispune de urmtoarea situaie a cheltuielilor de regie: Tabelul nr. 4.18

Indicatori Volum de activitate (mii uf) Cheltuieli fixe Amortizarea mijloacelor fixe Salariile personalului de conducere Protecie social aferent salariilor Cheltuieli variabile Cheltuieli cu energia i apa Cheltuieli cu ntreinerea utilajelor Alte cheltuieli variabile Cheltuieli semivariabile Salariile lucrtorilor auxiliari Protecia social aferent salariilor Rechizite birou Materiale auxiliare Perioada de referin 2008 2009 2010 45 50 55 33.400 33.400 33.400 5.000 5.000 5.000 20.000 20.000 20.000 8.400 8.400 8.400 7.000 1.500 2.300 3.200 5.960 3.000 1.260 900 800 7.400 2.000 2.500 2.900 5.960 3.000 1.260 800 900 7.500 2.100 2.100 3.300 6.570 3.500 1.470 800 800

Dac pentru anul 2011 se prevede un volum al produciei de 60 mii uf, s se stabileasc nivelul cheltuielilor de regie standard prin luarea n considerare a factorului stimulativ de 5%. Rezolvare - Determinm nivelul mediu efectiv al cheltuielilor de regie: Tabelul nr. 4.19
Indicatori Volum de activitate Cheltuieli fixe Amortizarea mijloacelor fixe Salariile personalului de conducere Protecia social aferent salariilor Cheltuieli variabile Cheltuieli cu energia i apa Cheltuieli cu ntreinerea utilajelor Alte cheltuieli variabile Cheltuieli semivariabile 2008 45 33.400 5.000 20.000 8.400 7.000 1.500 2.300 3.200 5.960 Perioada de referin 2009 2010 Total 50 55 150 100.200 33.400 33.400 15.000 5.000 5.000 60.000 20.000 20.000 25.200 8.400 8.400 7.400 2.000 2.500 2.900 5.960 7.500 2.100 2.100 3.300 6.570 21.900 5.600 6.900 9.400 18.490 Medie 50 33.400 5.000 20.000 8.400 7.300 1.867 2.300 3.133 6.163

100

Salariile lucrtorilor auxiliari Protecia social aferent salariilor Rechizite birou Materiale auxiliare

3.000 1.260 900 800

3.000 1.260 800 900

3.500 1.470 800 800

9.500 3.990 2.500 2.500

3.167 1.330 833 833

- Cheltuielile de regie fixe standard sunt identice cu nivelul mediu efectiv al lor din perioada de referin. Tabelul nr. 4.20
Indicatori Cheltuieli fixe Amortizarea mijloacelor fixe Salariile personalului de conducere Protecie social aferent salariilor Cheltuieli fixe de regie standard 33.400 5.000 20.000 8.400

- Cheltuielile de regie variabile: Tabelul nr. 4.21

Explicaii Cheltuieli medii efective Producie medie Cheltuieli medii variabile pe produs Producia standard Cheltuieli variabile corelate Factor stimulativ 5% Cheltuieli variabile totale standard Cheltuieli de regie variabile Alte Cheltuieli cu Cheltuieli cu cheltuieli ntreinerea energia i apa variabile utilajelor 1.867 2.300 3.133 50 50 50 37,34 46 62,66 60 60 60 2.240,4 2.760 3.759,6 112,02 138 187,98 2.128,38 2.622 3.571,62 Total 7.300 50 146 60 8.760 438 8.322

- Cheltuielile de regie semivariabile. Pentru delimitarea cheltuielilor n variabile i fixe se folosete procedeul punctelor de maxim i minim. Tabelul nr. 4.22
Explicaii Cheltuieli Valoare maxim Valoare minim Diferen Producie Valoare maxim Valoare minim Diferen Cost variabil unitar
Ch max- Ch min Q max- Q min

Cheltuieli semivariabile de regie Salariile Protecie Rechizite Materiale lucrtorilor social birou auxiliare auxiliari 3.500 3.000 500 55 45 10 50 50 2.500 3.167 667 60x50 =3.000 1.470 1.260 210 55 45 10 21 50 1.050 1.330 280 60x21 =1.260 900 800 100 55 45 10 10 50 500 833 333 60x10 =600 900 800 100 55 45 10 10 50 500 833 333 60x10 =600

Producie medie din per. de referin Q e Chel. variabile medii din per. de referin Ch v Cheltuieli totale medii din perioada de referin Cheltuieli fixe medii din perioada de referin (C totale C variabile) Cheltuieli variabile totale standard (producia standard x cost variabil unitar)

101

Factor stimulativ 5% Cheltuieli variabile standard Cheltuieli fixe standard Cheltuieli de regie semivariabile standard (C. fixe standard + C. variabile standard)

150 2.850 667 3.517

63 1.197 280 1.477

30 570 333 903

30 570 333 903

Situaia cheltuielilor de regie standard devine: Tabelul nr. 4.23

Indicatori Volumul de activitate Total cheltuieli de regie din care Cheltuieli fixe Amortizarea mijloacelor fixe Salariile personalului de conducere Protecie social aferent salariilor Cheltuieli variabile Cheltuieli cu energia i apa Cheltuieli cu ntreinerea utilajelor Alte cheltuieli variabile Cheltuieli semivariabile Salariile lucrtorilor auxiliari Protecia social aferent salariilor Rechizite birou Materiale auxiliare Cheltuieli din anul precedent 55 47.870 33.400 5.000 20.000 8.400 7.500 2.100 2.100 3.300 6.570 3.500 1.470 800 800 Cheltuieli standard 2011 60 48.566,75 33.400 5.000 20.000 8.400 8.322 2.128,38 2.622 3.571,62 6.800 3.517 1.477 903 903

Care este diferena dintre procedeul global i procedeul analitic (vezi pag. 97 - 99)

d) Stabilirea costurilor standard pe purttori de costuri. Activitatea de elaborare a standardelor se ncheie cu ntocmirea Fiei de cost standard pentru fiecare produs. Societatea Comercial X Fia de cost standard pentru produsul x
Articole de calculaie 0 1. Materii prime i materiale directe : 2. Manoper direct : 3. Cheltuieli de regie Cost standard (1+2+3) Cantitate (timp) 1 Pre (tarif) 2

Tabelul nr. 4.24

Valoare 3=1x2

F
Fia costului standard

102

12.2. Calculul, urmrirea i evidena abaterilor de la costurile standard Se determin pentru fiecare articol de calculaie n parte. Abaterile calculate se consemneaz n rapoarte privind abaterile de la costurile standard. - abateri de cantitate Ac Abateri de la costurile standard Ac = (ce cs) x Q x ps pentru materii prime i materiale directe

Abaterile de la costurile standard pentru materii prime i materiale directe:

ce consum cantitativ efectiv pe unitatea de produs; cs consum cantitativ standard pe unitatea de produs;

Q cantitatea de produse fabricat; ps pre unitar standard al materialului. - abateri din diferene de pre Ap Ap = (pe ps) x Q x ce pe pre unitar efectiv de aprovizionare; - abateri globale A A = Ac + Ap

F
Aplicaie

Aplicaie: Se dau urmtoarele: consumul specific standard de materie prim pentru piesa A este 0,100 kg, iar consumul efectiv 0,110 kg; preul standard al materiei prime 20 u.m./kg., iar cel efectiv 19 u.m./kg; producia efectiv de pies A este de 2.316 buci. Care sunt abaterile de cantitate, cele din diferenele de pre i abaterea global? Rezolvare - Abaterea de cantitate Ac Ac = (ce cs) x Q x ps = (0,110 0,100) x 20 x 2.316 = + 463,20 u.m. - Abaterea din diferene de pre Ap Ap = (pe ps) x Q x ce = (19 - 20) x 0,110 x 2.316 = -254,76 u.m. - Abaterea global A A = Ac + Ap = 463,200 254,76 = +208,44 u.m.

F
Abateri de la costurile standard pentru manopera direct

Abaterile de la costurile standard pentru manopera direct pot fi: - abateri de la timpul standard (abateri de la eficiena muncii) Aw Aw = (te - ts) x Q x ss te timpul de munc efectiv pe unitatea de produs; ts timpul de munc standard pe unitatea de produs; 103

Q cantitatea de produse fabricat; ss tariful de retribuire (salariul) standard. - abateri din variaia tarifului de retribuire AT As = (te - ts) x Q x se se tariful de retribuire (salariul) efectiv - abateri globale A A = Aw + As Tema de autoevaluare nr. 2 La fabricarea a 2.316 buci produs timpul de prelucrare efectiv a fost de 0,15 ore/buc., iar timpul standard 0,20 ore/buc., tariful de retribuire standard este de 87,5 u.m./or, iar tariful de retribuire efectiv pentru o or de manoper a fost de 90 u.m.. S se determine abaterea de la eficiena muncii, abaterea din variaia tarifului de retribuire i abaterea global. Rezolvare (vezi pag. 108)

Care sunt abaterile de la costurile standard pentru materii prime i materiale directe i cum se calculeaz? Dar cele de la manopera direct ? (vezi pag. 103-104)

F
Abateri de la costurile de regie standard

Abaterile de la costurile de regie standard. Sunt: c abateri de la bugetul de cheltuieli; c abateri datorate modificrii gradului de utilizare a capacitii de producie; 104

c abateri de randament. Abaterile de la bugetul de cheltuieli denumite i abateri de volum se pot stabili n dou variante: - abateri de la bugetul propriu zis: A = Ch ef Ch st - abateri de la bugetul recalculat se determin dac activitatea efectiv desfurat se abate de la cea standard. Prin recalculare, cheltuielile din bugetul recalculat se pun de acord cu volumul activitii efective. A = Ch ef Ch recalculate Abatere din modificarea gradului de utilizare a capacitii de producie (abatere de capacitate) reprezint cheltuielile de regie standard corespunztoare orelor cu care programul de activitate a fost depit sau n-a fost ndeplinit.
Ac = Chs xHe - Chs Hs

H volumul activitii exprimat n ore Chs cheltuieli conform bugetului iniial Abaterea de randament reprezint diferena dintre cheltuielile de regie standard aferente orelor efective i cheltuielile de regie standard aferente produciei efective: Ar =

Chs Chs xHe xQe Hs Qs

F
Aplicaie

Aplicaie: Pentru o societate comercial bugetul cheltuielilor de regie standard pentru anul 2010 i cheltuielile de regie efective la sfritul aceluiai an au fost: Tabelul nr. 4.25
Indicatori 1. Producie (buc) 2. Numr ore 3. Total cheltuieli de regie 3.1. Cheltuieli fixe 3.2. Cheltuieli variabile 3.3. Cheltuieli semivariabile Standard 1300 5200 87805,12 35000,00 35804,37 17000,75 Efectiv 1250 5300 86840 34100 35800 16940

S se calculeze abaterile de la costurile de regie. Rezolvare Abaterile de la bugetul de cheltuieli

105

Tabelul nr. 4.26

Abateri de la Buget recalculat * Abateri de la bugetul bugetul propriu zis recalculat 3. Total cheltuieli de regie -965,12 86149,15 690,85 3.1. Cheltuieli fixe -900 35000 -900 3.2. Cheltuieli variabile -4,37 34427,28 1372,72 3.3. Cheltuieli semivariabile -60,75 16721,87 218,13 * - se recalculeaz cheltuielile standard pentru volumul de producie efectiv (1250 buci). Calculul se efectueaz similar cu determinarea cheltuielilor de regie standard prin procedeul analitic. Cheltuieli

Abatere din modificarea gradului de utilizare a capacitii de producie (abatere de capacitate):

Ac = Chs 87805,12 xHe - Chs = x 5300 - 87805,12 = +1688,56 Hs 5200

Depirea numrului de ore cu 100 (5300 ore 5200 ore) a condus la creterea cheltuielilor de regie efective fa de cele standard cu suma de 1688,56 lei. Abaterea de randament

Ar =

Chs Chs 87805,12 87805,12 xHe xQe = x 5300 x1250 = +5065,68lei Hs Qs 5200 1300

Scderea randamentului s-a materializat ntr-o depire a costurilor de regie cu 5065,68 lei. Care sunt abaterile de la costurile de regie standard i cum se calculeaz? (vezi pag. 104 - 106)

12.3. Organizarea contabilitii costurilor standard Exist trei variante ale metodei standard cost: standard cost parial; standard cost unic; standard cost dublu. Deoarece costul, potrivit metodei standard cost, cuprinde trei elemente (materiale directe, manoper direct i cheltuieli de regie), contul 921 Cheltuielile activit ii de baz se dezvolt n trei analitice: 106

- 921.1 Cheltuielile activit ii de baz materiale - 921.2 Cheltuielile activitii de baz manoper - 921.3 Cheltuielile activitii de baz regie Standard cost parial Colectarea cheltuielilor se realizeaz cu ajutorul contului 921 Cheltuielile activitii de baz. Schematic, funciunea acestui cont este urmtoarea:
D 921 C Costul efectiv al ntregii producii, Costul standard al produselor finite i al inclusiv al produciei n curs produciei n curs Sold debitor sau creditor reprezint abaterile de la costul standard

F
Standard cost parial

Diferenele dintre costurile efective i cele standard se nregistreaz cu ajutorul contului 903 Abateri de la costurile standard care funcioneaz n aceeai structur ca i contul 921. Determinarea abaterilor pe cale contabil numai la sfritul perioadei de gestiune are drept consecine: necunoaterea abaterilor pe parcursul procesului de fabricaie precum i stabilirea abaterilor n mod global numai la nivelul articolelor de calculaie, defalcarea lor pe cauze implicnd calcule suplimentare. De asemenea, producia n curs de execuie se determin la sfrit de lun pe baza inventarierii, fapt ce implic un volum mare de munc. Standard cost unic Funciunea contului 921 Cheltuielile activit ii de baz este urmtoarea:
D 921 C Costurile standard aferente ntregii Costurile standard aferente produciei producii finite obinute SD Producia n curs de execuie la cost standard

F
Standard cost unic

Abaterile se calculeaz pe cauze. Pentru materiale abaterile din diferene de pre se pot stabili cu ocazia aprovizionrii i depozitrii acestora sau cu ocazia consumrii lor n producie. Celelalte abateri se determin cu ocazia desfurrii procesului de fabricaie sau, pentru cheltuielile de regie, dup ce procesul de fabricaie s-a terminat. Efortul suplimentar impus de determinarea i raportarea operativ a abaterilor este compensat prin faptul c, n metoda standard cost unic nu este obligatorie inventarierea produciei n curs de execuie. Metoda standard cost dublu Funciunea contului 921 Cheltuielile activit ii de baz este urmtoarea:

F
Standard cost dublu

107

D 921 C Cost efectiv al ntregii producii Producia finit obinut la cost efectiv Cost standard al ntregii producii Producia obinut la cost standard SD Producia n curs de execuie la cost efectiv Producia n curs de execuie la cost standard

Pentru preluarea cheltuielilor standard se folosete drept cont corespondent contul 906 Cont de compensare standard. Abaterile nu se exprim prin intermediul sumelor absolute, ci cu ajutorul unor indici de eficien:
Ie = Cheltuieli efective . Cheltuieli standard

Principalul dezavantaj al metodei l constituie volumul mare de munc determinat de nregistrarea cheltuielilor i a produciei att la nivel standard ct i la nivel efectiv. Care sunt diferenele dintre cele trei variante ale metodei standard cost? (vezi pag. 106 - 108)

Rezolvare Tema de autoevaluare nr. 1 Tabelul nr. 4.27

Perioada de referin Indicatori 0 Volum de activitate (mii uf) Salarii personal de conducere Chelt. cu apa, energie, ntre. Materiale auxiliare Uzura obiectelor de inventar Cheltuieli cu rechizite de birou Total 2009 1 45 9.000 1.500 600 400 450 11.950 2010 2 55 11.000 2.500 400 600 650 15.150 Total 3=1+2 100 20.000 4.000 1.000 1.000 1.100 27.100 Medie 4=3/2 50 10.000 2.000 500 500 550 13.550 2011 Chelt de Factor regie stimustandard lativ 5=4x5% 6=4-5 9.500 500 1.900 100 475 25 475 25 522,5 27,5 677,5 12.872,5

Rezolvare Tema de autoevaluare nr. 2 - Abaterea de la eficiena muncii Aw Aw = (te - ts) x Q x ss =(0,15 0,20) x 2.316 x 87,5 = -10.132,5 u.m. - Abaterea din variaia tarifului de retribuire AS AS = (se - ss) x Q x te = (90 87,5) x 2.316 x 0,15 = +868,5 u.m. - Abaterea global A A = Aw + AS = -10.132,5 + 868,5 = -9.264 u.m. 108

UNITATEA DE NVARE 13 METODE DE CALCULAIE A COSTURILOR PARIALE Dac n cadrul sistemului costurilor complete scopul principal urmrit era determinarea costurilor complete ale produselor, lucrrilor i serviciilor, n cadrul sistemului costurilor pariale scopul urmrit este determinarea operativ a rentabilit ii subdiviziunilor tehnico-productive ale ntreprinderii, precum i a produselor fabricate i/sau comercializate, lucrrilor executate, serviciilor prestate. n cadrul metodelor de calculaie a costurilor de tip parial se cuprind: metoda costurilor variabile (direct costing) i metoda costurilor directe.

F
Metoda direct costing

13.1. Metoda direct costing Este o metod de calculaie a costurilor de tip parial. Concepia de baz a metodei direct-costing o constituie determinarea costului produciei numai pe baza costurilor variabile, motiv pentru care mai este cunoscut i sub denumirea de metoda costurilor variabile. Costul unitar se calculeaz prin raportarea cheltuielilor variabile (CV) la cantitatea de producie rezultat (Q):

cu =

CV Q

F
Indicatori

Indicatori specifici metodei direct costing i rolul lor n conducerea activitii ntreprinderii Scopul metodei direct-costing nu este determinarea costului pe fiecare produs n parte, ci analiza rentabilit ii totale, la nivelul ntregii ntreprinderi, prin intermediul unor indicatori ca: marja brut a costurilor variabile; punctul de echilibru (pragul de rentabilitate sau punctul mort); factorul de acoperire; intervalul de siguran; coeficientul de siguran dinamic. Pe fiecare produs n parte se calculeaz contribuia brut la beneficiu sau marja brut unitar a costului variabil. mu = pv - cu mu marja brut unitar; pv pre de vnzare unitar; cu costul unitar calculat n funcie de cheltuielile variabile. n care:

F
Marj brut

109

 La nivelul ntreprinderii se poate calcula marja brut total a costului variabil.

M = (Qv i m ui )
n i= 1

n care:

M marja brut total; Qvi cantitatea vndut din produsul i; mui marja brut unitar a produsului i. Marja brut total se mai poate calcula i potrivit relaiei:
M = CA - CV

n care:

CA volumul total al desfacerilor n pre de vnzare (cifra de afaceri); CV cheltuieli variabile totale. Pornind de la aceast formul se poate determina rezultatul economicofinanciar al ntreprinderii (R). CT = CV + CF CT cheltuieli totale; CF cheltuieli fixe R = CA CT = CA (CV + CF) = CA CV - CF R = M CF Schema de calculaie a rezultatului potrivit metodei direct costing, este urmtoarea: Tabelul nr. 4.28 Indicatori Sum ncasri din vnzri (pe purttori de cheltuieli) X Cheltuieli variabile (pe purttori de cheltuieli) X X Contribuia brut la beneficiu sau marja brut a costului variabil (pe purt tori de cheltuieli) Total cheltuieli fixe ale perioadei X Rezultat economico financiar X Foarte important pentru conducerea ntreprinderii este analiza punctului de n care:

F
Punct de echilibru

echilibru. Acesta reprezint punctul n care producia vndut acoper n ntregime cheltuielile variabile i fixe, astfel nct rezultatul economico-financiar este nul. Volumul fizic al produciei n punctul de echilibru (Q*) va fi raportul dintre cheltuielile fixe efectuate de unitate i marja brut unitar a costului variabil.

Q* =

CF mu
110

Dac unitatea patrimonial fabric mai multe produse, volumul produciei n punctul de echilibru se poate determina pe baza marjei brute medii unitare, calculat astfel: mu = M
i =1 n

n care:

Qi

m u - marja brut medie unitar;

M marja brut total; Qi cantitatea vndut din produsul i. Nivelul cifrei de afaceri pentru care rezultatul economico-financiar este nul se numete cifr de afaceri critic, iar punctul grafic n care se realizeaz un rezultat nul se numete punct mort. CA* = CV* + CF* = Q*x p v CA* - cifra de afaceri critic. Momentul t ntr-un anumit interval de timp n care poate fi atins punctul de echilibru se determin astfel:

n care.

T CA * t= CA

n care:

T numrul perioadelor de gestiune;

F
Factor de acoperire

Un indicator foarte util specific metodei direct costing este factorul de acoperire Fa.

Fa =

M 100 CA

sau

Fa =

mu 100 pv

Arat cte procente din volumul vnzrilor sunt necesare pentru acoperirea cheltuielilor fixe i obinerea unui profit

F
Interval de siguran

Intervalul de siguran (Is) - arat cu ct pot s scad vnzrile, n cifre

absolute, pentru ca ntreprinderea s ajung la punctul de echilibru. Is = CA CA* Coeficientul de siguran dinamic (Ks) arat cu ct pot s scad vnzrile, n mod relativ, pentru ca ntreprinderea s ajung la punctul de echilibru.

F
Coeficient de siguran dinamic

Ks =

CA - CA * 100 CA
111

Care sunt indicatorii specifici metodei direct costing i formulele de calcul ale acestora? (vezi pag. 109 - 112)

Perfecionri ale metodei direct costing

F
Metoda costurilor specifice

A) Direct-costing evoluat (metoda costurilor specifice) Contribuia brut total la profit calculat pentru fiecare produs n parte are o putere informativ limitat deoarece nu se tie ct din aceasta reprezint cheltuieli fixe i ct profit. Acest lucru a determinat adepii metodei direct costing s-i aduc o serie de mbuntiri. A aprut astfel metoda direct costing evoluat cunoscut i sub denumirea de metoda costurilor specifice. Principiul metodei const n ncorporarea n costul produselor a cheltuielilor variabile i a cheltuielilor de structur directe i eliminarea cheltuielilor de structur indirecte. n cadrul acestei metode cheltuielile fixe se scindeaz n dou grupe: c cheltuieli fixe specifice, imputabile produselor; c cheltuieli fixe indirecte, comune mai multor produse sau ntreprinderii n ansamblul ei. Se pot calcula astfel dou categorii de contribuii (marje): c marja brut a costului variabil, ca diferen ntre cifra de afaceri i cheltuielile variabile: M = CA CV c marja costurilor specifice, ca diferen ntre marja brut a costului variabil i cheltuielile fixe specifice. Ms = M - CFs Modelul de calcul al rezultatului este urmtorul: 112

R = Ms CFi CFi = costurile fixe indirecte.

n care:

Ms = marja pe costurile specifice; Tabelul nr. 4.29

Nr. crt.
0

Indicatori
1

Produs A
2

Produs B
3

Total
4

1 2 3 4 5 6 7

Cifra de afaceri Cheltuieli variabile Contribuia brut la profit (1-2) Cheltuieli fixe specifice Contribuie specific la profit (3-4) Cheltuieli fixe comune Rezultat (5-6)

X X X X X

X X X X X

X X X X X X X

F
Calculaia de acoperire a cheltuielilor fixe

B) Calculaia de acoperire a cheltuielilor fixe Este o variant a metodei direct-costing care const n repartizarea pe purt tori a cheltuielilor fixe indirecte sub form de cote procentuale, fie n raport de contribuia brut la beneficiu, fie n raport de cheltuielile variabile. Se poate calcula n acest fel rezultatul pe fiecare purt tor de costuri. Tema de autoevaluare nr. 1 O societate comercial care realizeaz un singur produs obine n 12 luni o cifr de afaceri din vnzarea produselor de 80.000 lei (40.000 buci x 2 lei/bucat). Cheltuielile totale efectuate de societate sunt de 72.000 lei din care cheltuieli variabile 60.000 lei i cheltuieli fixe 12.000 lei. Calculai indicatorii specifici metodei direct costing. Rezolvare (vezi pag. 115)

113

Care sunt perfecionrile aduse metodei direct costing? n ce const metoda costurilor specifice? (vezi pag. 112 - 113)

F
Metoda costurilor directe

13.2. Metoda costurilor directe Este o metod de tip parial i se bazeaz pe mpr irea cheltuielilor de producie dup modul de identificare a lor, n momentul efecturii, pe produs, lucrare sau serviciu, n directe sau indirecte. Metoda const n determinarea costului produsului numai pe baza costurilor directe (fixe i variabile), urmnd ca rezultatul final s fie afectat cu cheltuielile indirecte. Schema de calculaie a rezultatului este urmtoarea: Tabelul nr. 4.30 Indicatori Sum ncasri din vnzri (pe purttori de cheltuieli) X Cheltuieli directe (pe purt tori de cheltuieli) X X Contribuia brut la beneficiu sau marja brut a costului direct (pe purttori de cheltuieli) Total cheltuieli indirecte ale perioadei X Rezultat economico financiar X Ca i n metoda direct-costing, nu se urmrete determinarea costului pe fiecare produs n parte, ci analiza rentabilit ii la nivelul ntreprinderii. Indicatorii care se calculeaz n cadrul metodei costurilor directe sunt aceeai ca n cadrul

114

metodei direct-costing, doar c n loc de cheltuieli variabile i fixe avem de-a face cu cheltuieli directe i indirecte. Rezolvare tema de autoevaluare nr. 1 1) Marja brut unitar CV 60.000 cu = = = 1,5 lei/buc. mu = p v - cu Q 40.000 mu = 2 1,5 = 0,5 lei/buc 2) Marja brut total M = Qv x mu = 40.000 x 0,5 = 20.000 lei sau M = CA CV = 80.000 60.000 = 20.000 lei 3) Rezultatul economico-financiar R = CA CT = 80.000 72.000 = 8.000 lei sau: R = M CF = 20.000 12.000 = 8.000 lei 4) Volumul produciei n punctul de echilibru Q* CF 12.000 Q* = = = 24.000 buc. mu 0,5 5) Cifra de afaceri critic CA* = CV* + CF* = 24.000 x 1,5 + 12.000 = 48.000 lei Sau: CA* = Q * x p v = 24.000 x 2 = 48.000 lei La un volum al produciei de 24.000 buci produs, ntreprinderea obine o cifr de afaceri de 48.000 lei. n acest punct, cheltuielile sunt egale cu veniturile, iar rezultatul ntreprinderii este nul. 6) Momentul t n care este atins pragul de rentabilitate T CA * 12 48.000 t= = = 7,2 adic 7 luni i 6 zile CA 80.000 Punctul de echilibru va fi atins pe 6 august. 7) Factorul de acoperire Fa m M 20.000 0,5 Fa = x 100 = 25% 100 = 100 = 25% sau Fa = u 100 = CA 80.000 pv 2 25% din volumul vnzrilor sunt necesare pentru acoperirea cheltuielilor fixe i obinerea de profit. 8) Intervalul de siguran Is Is = CA CA* = 80.000 48.000 = 32.000 lei 9) Coeficientul de siguran dinamic Ks CA - CA * 80.000 - 48.000 Ks = 100 = x100 = 40% CA 80.000 Orice scdere a vnzrilor mai mare de 32.000 lei (40% din vnzri) aduce ntreprinderea n zona de pierdere.

115

UNITATEA DE NVARE 14 DIRECII DE PERFECIONARE A CONTABILITII DE GESTIUNE n ultimele decenii au aprut numeroase metode de calculaie a costurilor care ncearc s rspund exigenelor economice. Punem aminti n acest sens: metoda ABC (Activity Based Costing) i metoda Target Costing, care vor fi tratate n continuare.

F
Activity Based Costing

14.1. Metoda ABC Metoda ABC este o metod de tip absorbant deoarece deconteaz asupra produselor toate cheltuielile ntreprinderii, att pe cele directe ct i pe cele indirecte. Metoda presupune repartizarea cheltuielilor indirecte asupra produselor, lucrrilor, serviciilor fcnd apel la activit ile ntreprinderii. Calculaia costurilor prin metoda ABC presupune parcurgerea urmtoarelor etape:

F
Etapele metodei ABC

1. Identificarea activitilor. Metoda i propune s decupeze cheltuielile pe activitile societii. n acest sens este necesar ntocmirea unei hr i a activitilor. Trebuie avut n vedere simplificarea acestei hr i a activitilor deoarece la nivel de societate ele sunt foarte numeroase pentru a putea fi menionate ntr-un model de calcul al costurilor. Pot fi activiti legate de existena unei capaciti de producie (activitatea de cercetare, dezvoltare), de producia propriu-zis (pregtirea fabricaiei, executarea produciei, controlul calitii produciei, stocajul produciei n curs de execuie, stocajul produselor finite), pot fi activiti legate de distribuie (prospectarea pieei, expediere, facturare) etc. 2. Identificarea inductorilor de costuri pentru fiecare tip de activitate. Inductorul de cost este factorul explicativ al variaiei costurilor, este mrimea de referin pentru repartizarea cheltuielilor indirecte. Se mai utilizeaz i noiunea de stimulator de costuri. Ei sunt exprimai cu precdere n uniti cantitative, dar pot fi utilizate i uniti valorice sau de timp. Metoda ABC pornete de la urmtoarea premis: controlul consumurilor resurselor nu poate fi eficace dect dac este realizat n acelai loc al consumurilor i cum toate resursele ntreprinderii sunt angajate n interiorul activit ilor este necesar de a se identifica la nivelul activit ilor factorii de cauzalitate ai consumurilor resurselor. 116

F
Inductor de cost

Cu ct numrul de inductori de costuri este mai mare, cu att calitatea informaiei obinute, exactitatea costurilor calculate este mai mare. Totui, trebuie avut n vedere c utilizarea unui numr prea mare de inductori conduce la creterea costurilor pentru evidena i calculul acestora. 3. Regruparea activitilor care au acelai inductor de cost n centre de regrupare. Dup terminarea fazei de analiz a activitilor, ntreprinderea de afl mpr it ntr-un numr foarte mare de uniti de baz. Acest lucru este benefic pentru o mai bun supraveghere a gestiunii resurselor, dar mprirea societ ii comerciale n foarte multe activiti ngreuneaz munca celui ce calculeaz costurile. Pot exista activiti pentru care se identific aceeai factori de cauzalitate, activiti ntre care exist diverse relaii. Dup identificarea inductorilor de costuri, pentru simplificarea modelului, urmeaz regruparea activitilor cu acelai inductor de cost ntr-un centru de regrupare. 4. Urmtoarea etap n calculul costurilor potrivit metodei ABC este determinarea costului unitar pe inductor. Pentru aceasta este necesar s se identifice cheltuielile aferente fiecrui centru de regrupare. Cheltuielile specifice unui anumit centru sunt imputate centrului respectiv, iar cheltuielile efectuate n comun de mai multe centre de regrupare vor fi repartizate asupra acestora folosind inductorii de cost ai cheltuielilor. Determinarea costului unitar pe inductor se face raportndu-se cheltuielile fiecrui centru de regrupare la numrul de inductori de costuri aferent centrului respectiv. 5. Odat calculat costul unitar pe inductorul din cadrul fiecrui centru de regrupare se poate trece la determinarea costului unitar al produselor. Fa de metoda tradiional de calcul a costurilor care avea ca ipotez faptul c produsele consum resursele, metoda ABC pornete de la ipoteza c activitatea consum resursele, iar produsele consum activitile. Se determin, pentru fiecare produs, activitile la care s-a recurs pentru realizarea lor i inductorii de costuri ai acestor activit i. n cazul n care activitile sunt specifice unui anumit produs, costurile acestora pot fi atribuite produsului respectiv. Dac activit ile corespund mai multor produse, costurile lor trebuie repartizate folosindu-se inductorii de cost.

F
Centru de regrupare

117

Metoda ABC permite calculul costului complet nu numai pentru produse ci i pentru servicii, lucrri, comenzi, clientel, linii de produse etc. Costul obinut este compus din totalul costurilor directe la care se adaug costurile activitilor consumate de produsele respective, (obinute pe baza costului unitar pe inductor pentru fiecare activitate i a volumului inductorilor de costuri asociat produsului respectiv). Care sunt etapele care se parcurg pentru determinarea costului bunurilor obinute de ntreprindere prin metoda ABC? (vezi pag. 116 - 118)

F
Terget Costing

14.2. Metoda target costing Metoda costurilor int (target costing) a nceput s se fac prezent nc din anii 70 n Japonia, n industria de automobile. Scopul principal al metodei costului int l constituie reducerea costului unui produs nou, asigurarea unei marje suficiente pstrnd n acelai timp echilibrul cu calitatea acestuia. Target costing reprezint costul maxim pentru viitorul produs, date fiind cerinele privind calitatea i obiectivul de flexibilitate cerute. Acest cost int este un cost previzional care se determin nc din faza de concepie a produsului, pentru a motiva inginerii proiectani s realizeze un management de cost din avalul produciei produselor viitoare n scopul asigurrii rentabilitii acestora. Pentru stabilirea lui se pleac de la specificaiile funcionale ale produsului i de la o analiz a pieei. Urmrirea i analiza costurilor se realizeaz ns pe ntreaga durat a ciclului de via a produsului. Aplicarea metodei presupune parcurgerea urmtoarelor etape: 118

F
Etapele metodei target costing

1) Fixarea preului int. Pentru un produs oarecare, preul de vnzare int este determinat prin tehnici variate de previziune a viitoarelor vnzri. Un aspect critic al determinrii preului int l constituie specificaiile de design (funcionalitatea i calitatea) ale noului produs, care la rndul lor sunt determinate de cerinele i ateptrile clienilor, i sunt influenate adesea de ofertele concurenei. Se ajunge astfel la concluzia c preul int se determin pe pia i ar trebui s reflecte mediul competitiv. 2) Fixarea profitului int, care se determin tot n timpul planific rii produsului, decurge din planul strategic al ntreprinderii. 3) Stabilirea costului int. innd cont de preul int i de obiectivele ntreprinderii, acesta se determin astfel: Cost int = Pre int Marja de profit Marja de profit ateptat este sczut din preul de vnzare int pentru a obine costul int al produsului. Acesta este costul care trebuie obinut de ntreprindere. Evaluarea acestuia nu se face la nivel global, ci n mod analitic, pe componentele, reperele i subansamblele produsului. 4) Compararea costul int cu costul estimat. Luarea deciziei de lansare pe pia a unui nou produs se realizeaz prin compararea a dou costuri: costul int i costul estimat. Compararea se realizeaz la nivelul fiecrei componente a produsului. Costul estimat este determinat n funcie de mijloacele de producie, de complexitatea produsului, de tehnologiile utilizate, de modul de distribuie etc. El trebuie s fie un cost complet, adic s includ toate cheltuielile atribuibile produsului: Cheltuieli directe + Cheltuieli indirecte de producie + Cheltuieli generale de administraie + Cheltuieli de desfacere = Costul estimat Esena metodei const ca nainte de lansarea pe pia a unui produs, s se compare costurile estimate cu costul int, cutnd soluii de apropriere a acestora. 5) n condiiile n care costul estimat este mai mare dect costul int, trebuie gsite soluii de reducere a costului. Reducerea costurilor trebuie s priveasc toat 119

F
Cost estimat

ntreprinderea. La aceast aciune particip ingineri de proces, vnzare, fabricaie, marketing, reprezentani de design etc. Un rol important n reducerea costurilor l are analiza valorii. Prin intermediul acesteia se elimin funciile care nu sunt necesare i care cresc costul produsului i n acelai timp se identific mbuntiri pentru design care reduc costul de producie fr a renuna la funcionalitate. Reducerea costurilor se poate realiza i prin ameliorarea continu a tehnologiilor i a proceselor de fabricaie. Care sunt etapele care se parcurg pentru determinarea costului bunurilor obinute de ntreprindere prin metoda target costing? (vezi pag. 118 - 120)

BIBLIOGRAFIE SELECTIV 1. Clin Oprea, Man Mariana, Nedelcu Monica Viorica, Contabilitate managerial, Ed. Didactic i Pedagogic, R.A., Bucureti 2008 (pag. 128 220, 281 - 324) 2. Cucui Ion, Horga Vasile, Radu Mariana, Contabilitate de gestiune, Ed. Niculescu, Bucureti, 2003 (pag. 93 - 203) 3. Briciu Sorin, Contabilitate managerial. Aspecte teoretice i practice, Ed. Economic, Bucureti, 2006 (pag. 105 247, 421 - 433) 4. Epuran Mihail, Bbi Valeria, Grosu Corina, Contabilitate i control de gestiune, Ed. Economic, Bucureti, 1999 (pag. 227 - 367) 5. Radu Mariana, Contabilitate de gestiune, Ed. Bibliotheca, Trgovite, 2010 (pag. 115 - 332) 120