Contabilitate de Gestiune Si Calculatia Costurilor

Contabilitate de gestiune si calculatia costurilor
CONTABILITATE DE GESTIUNE
SI CALCULATIA COSTURILOR
- NOTE DE CURS -
0
STRUCTURA CURSULUI
1. ELEMENTE CONCEPTUALE
a. Obiect
b. Structuri de conturi
c. Functii
d. Costuri medii, costuri marginale
2. ORGANIZAREA CONTABILITATII DE GESTIUNE
a. Factori si principii de organizare
b. Centre de responsabilitate
c. Conturile de gestiune si metodologia de lucru
3. PROCEDEE DE CALCULATIE A COSTURILOR
a. Procedee de detreminare a costului unitar
b. Procedee de repartizare a cheltuielilor indirecte
c. Procedee de delimitare a cheltuielilor pe purtator si de sectoare
d. Procedee de separare a cheltuielilor in cheltuieli variabile si cheltuieli
fixe
4. METODE DE CALCULATIE A COSTURILOR
a. Metoda globala
b. Metoda pe faze
c. Metoda pe comenzi
d. Metoda standard cost
e. Metoda direct costing
f. Metoda target costing
5. BUGETELE
a. Aspecte teoretice ale planificarii pe termen lung si ale bugetarii pe
termen scurt
b. Reteaua de bugete
c. Studie de caz in reteaua de bugete
1
BIBLIOGRAFIE
CURSUL CONTABILITATE DE GESTIUNE SI CALCULATIA
COSTURILOR OPREA CALIN
CURSUL MANAGEMENTUL SI CALCULATIA COSTURILOR PROF.
LADISLAU POSTLER , MIHAI RISTEA
CAPITOLUL I. ELEMENTE CONCEPTUALE
1.1. OBIECTUL CONTABILITATII DE GESTIUNE
Obiectul contabilitatii de gestiune il constituie realizarea unei legaturi intre

cheltuielile efectuate si productia obtinuta, legatura concretizata in determinarea
costului pe purtatorul de cost ( produs, lucrare, serviciu, etc).
Costurile se determina atat standard cat si efectiv. Totodata, prin
contabilitatea de gestiune se realizeaza o comparatie intre costurile prestabilite
(antecalculate) si cele efective, determinand si interpretand abaterile rezultate.
Contabilitatea de gestiune mai da posibilitatea obtinerii de rezultate
analitice pe fiecare purtator de cost.
Contabilitatea de gestiune determina costurile si rezultatele analitice in faza
de obtinere ( fabricatie) a productiei. Totusi, rezultatele analitice pot fi corelate si
in faza de vanzare a produselor.
Contabilitatea de gestiune mai are si urmatoarele denumiri:
- contabilitate analitica pentru ca ofera informatii analitice prin cost si
rezultat;
- contabilitate interna pentru ca informatiile sunt destinate numai pentru
interiorul firmeo ( dar si organelor de control conform legii);
- contabilitate manageriale pentru ca furnizeaza informatii prin cost si
rezultat managementului societatii. In fapt este partea cea mai importanta a
contabilitatii manageriale.
Organizarea contabilitatii de gestiune este obligatorie si cade in sarcina
conducatorului, administratorului unitatii patrimoniale.
2
1.2. ROLUL CONTABILITATII DE GESTIUNE
Rolul contabilitatii de gestiune reiese din obiect si este:

- de a determina structurile de costuri pe articole de calculatie;
- de a da posibilitatea formarii pretului de vanzare;
- de a sta la baza negocierii pretului de vanzare;
- de a sa posibilitatea unei comparabilitati in dinamica a costurilor pentru
produse similare;
- de a determina costul si rezultatul in mod analitic pe fiecare purtator de
cost.
1.3. FUNCTIILE CONTABILITATII DE GESTIUNE
1. Determinarea, calculul costurilor standard prestabilite, bugetate aceste

costuri trebuie stabilite inainte de lansarea in fabricatie a unui produs.
2. Inregistrarea efectiva analitica ci curenta a costurilor efectuate. Se face pe
baza de documente justificative si se da posibilitatea compararii
informatiilor cu cele din contabilitatea financiara. Reprezinta inregistrari
propriu-zise de costuri pe elemente de cheltuieli.
3. Functia de analiza, comparare si determinare de rezultate analitice. Se
compara costurile prestabilite cu cele efective, obtinand astfel rezultatele
analitice. Functia poate fi realizata numai cu conditia existentei celorlalte
doua.
Corelatia dintre contabilitatea financiara si contabilitatea de

gestiune:
- sunt elemente ale dualismului contabil;
- contabilitatea financiara se realizeaza pe legi precise in timp ce
contabilitatea de gestiune se realizeaza pe legi dar in corelatie cu
particularitatile firmei: obiectul de activitate, factori, procedee de
calculatie;
- ambele contabilitati sunt obligatorii;
- ambele conduc la obtinerea de informatii despre activitatea desfasurata
de firma;
- contabilitatea financiara ofera informatii istorice, de cele mai multe ori, in
timp ce contabilitatea de gestiune ofera informatii curente, operative dar
si istorice;
- contabilitatea financiara ofera informatii despre cheltuieli totale si
rezultate totale, in timp ce contabilitatea de gestiune ofera informatii
despre costuri pe produs si rezultate analitice ( pe produs);
- ambele contabilitati vin in sprijinul managementului firmei.
1.4. COSTUL SI CLASIFICAREA CHELTUIELILOR CARE INTRA IN

STRUCTURA COSTULUI
3
Costul reprezinta acea parte a cheltuielilor materiale, de personal si alte

cheltuieli care intr-un fel sau altul, direct sau indirect concura la realizarea unui
produs si se regasesc in structura produsului respectiv.
In costul unui produs se cuprind direct sau indirect cheltuieli generate de
materii prime, salarii si contributiile aferente, energie, amortizari, cheltuieli
efectuate de terti.
CLASIFICAREA CHELTUIELILOR
1. Dupa posibilitatea identificarii pe purtatorul de cost in momentul

efectuarii cheltuielilor, de impart in:
a. Cheltuieli directe
b. Cheltuieli indirecte
a. Cheltuielile directe se identifica pe purtatorul de cost in momentul

efectuarii. Se cuprind aici cheltuielile generate de materii prime si alte materiale
directe, salariile personalului direct productiv si contributiile aferente si alte
cheltuieli directe;
b. Cheltuielile indirecte care in momentu; efectuarii se regasesc pe

sectorul de activitate (locul de activitate). Ele ajung insa pe purtatorul de cost la
sfarsitul lunii, dar indirect prin repartizare. Se impart in :
cheltuieli indirecte de productie care se regasesc la nivelul centului de
responsabilitate si de impart in:
- cheltuieli comune ale centrului de responsabilitate sau
sectorului de activitate
- cheltuieli generale ale centrului de responsabilitate
cheltuieli indirecte generale si de admnistratie care se regasesc la
nivelul administratiei firmei.
CR - centru de responsabilitate
P produs
Cheltuieli FIRMA
administrative
Cheltuieli CR1 CR2 CR3

industriale
Cheltuieli P1 P2 P3 P1 P4 P2 P6
directe 4
2. Dupa destinatie ( structura specifica pentru conturile de calculatie si

implicit pentru contabilitatea de gestiune):
- cheltuielile activitatii de baza;
- cheltuieli indirecte de productie sau comune ale sectiei ( cheltuieli de
intretinere si functionare);
- cheltuielile activitatii auxiliare;
- cheltuieli generale si de administratie
- cheltuieli de desfacere
3. Dupa legatura dintre contabilitatea financiara si contabilitatea de

gestiune si dpdv al regasirii cheltuielilor in cost:
- cheltuieli incorporabile ( regasite) in cost ce fac obiectul contabilitatii
financiare si contabilitatii de gestiune. Se impart in :
o cheltuieli din activitatea de exploatare, cu unele exceptii:
pierderile din creante;
unele provizionane
o cheltuieli cu dobanzile aferente creditelor luate pentru realizarea
sau obtinerea produselor cu ciclu lung de fabricatie
- cheltuieli neincorporabile in costuri ce fac obiectul contabilitatii
financiare dar nu sunt recunoscute de contabilitatea de gestiune. Se
impart in :
o cheltuieli extraordinare;
o celelalte cheltuieli financiare;
- cheltuieli supletive sau adaugate care fac obiectul contabilitatii de
gestiune dar nu sunt recunoscute de contabilitatea financiara si implicit
de legislatie.
4. Dupa natura sau felul de cheltuiala (structura specifica in

contabilitatea financiara):
- cheltuieli cu materiile prime si materialele;
- cheltuieli cu conbustibil, energie;
- cheltuieli cu tertii;
- cheltuieli cu personalul;
- cheltuieli cu contributiile eferente;
- cheltuieli cu amortizarile, etc.
5. Gruparea cheltuielilor pe articole de calculatie, pentru nevoi de

analiza si constructie, structuri de cost :
1. Cheltuieli cu materii prime si materiale directe

2. Cheltuieli cu manopera directa si protectia sociala eferenta
3. Alte cheltuieli directe
5
I. = ( 1+2+3) Total cheltuieli directe
4. Cheltuieli cu intretinerea si functionarea masinilor, utilajelor;
5. Cheltuieli generale ale centrului de responsabilitate (sectie, sector);
II. = ( 4+5) Cheltuieli indirecte de productie
III. = ( I+II) Costul de productie
6.Cheltuieli generale si de administratie - au caracter indirect
IV. = ( III + 6) COSTUL COMPLET
7.Cheltuieli de desfacere - au caracter indirect
V. = ( IV +7 ) COSTUL COMPLET COMERCIAL
Ministerul finantelor recomanda efectuarea inregistrarilor la cost de

productie.
6. Dpdv al controlabilitatii si a deciziei asupra unor costuri, intalnim:

- cheltuieli controlabile
- cheltuieli necontrolabile
Cheltuielile controlabile sunt cele care se formeaza in cadrul unui centru
de responsabilitate si pentru care exista responsabilitate.
Cheltuielile necontrolabile sunt cele decise de ierarhia firmei si pentru care
nu se poate decide in cadrul centrului de responsabilitate. Pentru conducerea de
varf a firmei toate cheltuielile decin sau sunt controlabile.
7. Dupa raportul dintre evolutia nivelului cheltuielilor si nivelul

productiei (dupa dependenta dintre cheltuieli si produs) :
- cheltuieli variabile;
- cheltuieli fixe.
A. Cheltuielile variabile sunt acele cheltuieli dependente si in corelatie cu

volumul productiei.
Variabilitatea cheltuielilor fata de volumul fizic al productiei se calculeaza cu
ajutorul indicelui de variabilitate.
Ch1
*100 100
Ch0
Iv
Q1
* 100 100
Q0
CHv = f (Q) sunt in functie de productie
Cheltuielile variabile se impart in:

- cheltuieli varibile proportionale
- cheltuieli varibile degresive
- cheltuieli varibile regresive
- cheltuieli varibile progresive
- cheltuieli varibile flexibile
6
a. Cheltuieli variabile proportionale se modifica in acelasi sens si ritm cu

volumul fizic al productiei.
Indicele de variabilitate este egal cu 1.
Iv = 1
Se impart in :
- cheltuieli cu materiile prime si materiale directe
- cheltuieli cu manopera directa si protectia sociala aferenta
Ch Ch
0 Chelt. totale Q 0 Chelt. unitare Q
b. Cheltuieli variabile degresive sunt acele cheltuieli care cresc odata cu

cresterea volumului fizic al productiei dar intr-un ritm mai lent decat acesta.
Indicele de varicbilitate este mai mic decat 1.
Iv < 1 sau 0 < Iv < 1 ( teoretic )
Se impart in:
- cheltuieli cu intretinerea si functionarea utilajelor;
- cheltuieli cu personalul auxiliar si de deservire
Ch Ch
c. Cheltuieli variabile regresive sunt acele cheltuieli care scad sensibil

odata ce procesul de fabricatie a fost declansat. Scad sensibil dupa obtinerea
primei sau unei unitati de produs.
Iv < 1 sau 0 < Iv < 1
Se impart in:
- cheltuieli cu incalzirea cuptoarelor, cazanelor, furnalelor, aparatelor pana
la obtinerea primei unitati de produs.
Aceste cheltuieli se gasesc numai la anumite categorii de intreprinderi, in
timp ce cheltuielile degresive se regasesc la toate intreprinderile , indiferent de
profulul de activitate.
7
Ch Ch
d. Cheltuieli variabile progresive sunt acele cheltuieli care cresc in acelasi

timp cu volumul fizic al productiei, dar intr-un ritm superior fata de volumul fizic
al productiei.
Iv > 1
Aici sunt cuprinse acele cheltuieli variabile generate de suprasolicitarea
capacitatii de productie:
- cheltuieli cu salariile pentru lucrul de noapte sau sarbatori legale;
- cheltuieli cu repararea utilajelor sau in cazul folosirii peste parametrii
normali.
Ch Ch
f. Cheltuieli variabile flexibile sunt acele cheltuieli care urmeaza ritmul

de crestere al productiei dar cu anumite alternante. Aceste cheltuieli la un anumit
timp au un anumit comportament.
Ch Ch
B. Cheltuieli fixe , denumite si cheltuieli de structura sau de capacitate,

sunt acele cheltuieli care nu depind de productie dar sunt dependente de timp.
8
Iv = 0
CHf = f ( t) - sunt in functie de factorul timp
Se impart in:
- cheltuieli fixe propriu-zise
- cheltuieli relativ fixe
a. Cheltuieli fixe propriu- zise se impart in :
- cheltuieli cu amortizarea
- alte cheltuieli legate de pastrarea, conservarea capacitatii de productie;
b. Cheltuieli relativ fixe se impart in:
- cheltuieli de personal
- cheltuieli de functionare pentru personalul din administratia
intreprinderii.
Cheltuielile generale si de administratie sunt cheltuieli fixe in

totalitate.
Ch Ch
COST - PRODUS , COST - PERIOADA
Costul produsuui se formeaza din toate cheltuielile care intr-un fel sau altul,
direct sau indirect contribuie la realizarea produsului respectiv.
Costul perioadei cuprinde toate cheltuielile nerecunoscute de costul
produsului dar recunoscute de contul de rezultate. Se cuprind:
- cheltuielile fixe afarente gradului de neutilizare de activitate (capacitatea
de activitate);
- cheltuieli generale si de administratie, atunci cand evidenta productiei se
tine la nivelul costului de productie.
COSTUL SUBACTIVITATII
9
Nivel .real .de.activitate
Cost subactiv Ch fixe 1
Nivel.normal.de.activitate
Costul subactivitatii reprezinta acea parte a cheltuielilor fixe aferenta

nivelului de subactivitate.
Cost produs Cost perioada
Contabilitatea financiara Contabilitate de gestiune
- ch. de exploatare INCORPORABILE INCORPORABILE DIRECTE VARIABILE

*
- ch. financiare
Niv.real. activ
- ch. extraordinare NEINCORPORABILE INDIRECTE FIXE
*
SUPLETIVE Niv.subactiv.
= = = 1 + 2
ZONELE DE EVOLUTIE A CHELTUIELILOR
Pornind de la structurarea cheltuielilor in cheltuieli variabile si cheltuieli

fixe, comportamentul cheltuielilor pe total cheltuieli se prezinta grafic astfel:
Ch
ch regos
ch degr.
ch fixe
0 Q
Pornind de la graficul de mai sus, in evolutia volumului fizic al productiei se

pot identifica urmatoarele zone:
1. Zona 1 sau zona degresiva. Odata ce procesul de fabricatie a fost
declansat se regasesc urmatoarele cheltuieli:
- cheltuieli fixe
10
- cheltuieli variabile proportionale
- cheltuieli variabile regresive
Pe masura obtinerii mai multor unitati de produs, cheltuielile fixe incep sa
scada pe unitatea de produs, cheltuielile variabile proportionale se mentin,
cheltuielile regresive scad sensibil si incep sa spara cheltuieli variabile degresive.
2. Zona 2 sau zona proportionalitate sau zona de optim.

Cheltuielile prezentate mai sus isi pastreaza comportamentul pana la un
anumit nivel de activitate la care incep sa apara cheltuieli variabile progresive care
prin efectul lor ascedent, respectiv prin suprasolicitarea capacitatii de productie
anuleaza efectul pozitiv creat de cheltuieli fixe raportate la mau multe produse si
de cheltuieli degresive si regresive.
Este zona in care cheltuielile unitare nu mai pot scade, ba mai mult apare o
crestere a costului unitar.
3. Zona 3 sau zona de progresinitate

Cheltuielile profresive cresc foarte mult, anuleaza celelalte efecte si
genereaza o crestere progresiva a costului unitar.
Ch
zona zona zona
degres. optima 3
0 1 2 80 100 Q
COSTURI MEDII SI COSTURI MARGINALE
Costurile medii se obtin prin raportarea cheltuielilor totale la volumul total

de activitate.
ch
ct.mediu
Q
Se condidera ca in medie pentru realizarea unui produs se efectueaza
aceleasi cheltuieli. Totodata costurile medii stau la baza determinarii pretului de
vanzare dar si la baza inregistrarilor din contabilitate.
Costurile marginale sunt costurile aferente ultimului lot de produse
adaugat. Mai sunt denumite si costuri diferentiale.
Se pleaca de la premisa ca pentru obtinerea aditionala a unui nou produs
sau unui lot de produse este nevoie doar de cheltuieli variabile (dependente de
11
volumul fizic al produsului) si nu de cheltuielile fixe care sunt cheltuieli de
capaciate, de structua si care oricum erau efectuate.
In corelarea dintre costurile medii si costurile marginale se disting aceleasi 3
zone de evolutie:
- zona 1 degresiva este zona in care atat costurile medii cat si cele
marginale scad;
- zona 2 de proportionalitate este zona in care costurile marginale se
aproprie cel mai mult de costurile medii, rezultand chiar o intersectare
grafica;
- zona 3 progresiva este zona in care atat costurile medii cat si cele
marginale cresc, dar costurile marginale au o crestere accentuata.
Costul diferentiat total

CTD = Ct1 - Ct0
Costul diferentiat unitar sau marginal
Ct1 Ct 0
Ct d ( m arg)
Q1 Q0
Ct1 costul total dupa adaugarea ultimul produs sau lot

Ct0 costul total inainte de adaugarea ultimul produs sau lot
Q1 productia dupa adaugarea ultimului produs sau lot
Q0 productia inainte de adaugarea ultimului produs sau lot.
cost marginal
Ch
zona zona zona
degres. optima prog.
cost
mediu
0 Q
Cost produs Cost perioada
Contabilitatea financiara Contabilitate de gestiune
- ch. de exploatare 50.000 Incorporabile Incorporabile 51.500 DIRECTE Variabile 46.000 46.000
1.500 40.000
- ch. financiare 2.000
Niv.real. activ 3.660
60%F
- ch. extraordinare 800 Neincorporabile INDIRECTE Fixe
1.300 12.100 6.100
Supletive 600 Niv.subactiv. S ubactivitate 40% Fixe = 2440
CF = 52.800 CF = 52.100 = = 52.100 =52.100 = Cost produs +Cost perioada =52100

12 49.660 2.440
Nivel de activitate = 60% = 6100*060% = 3.660
ChCG + ChNrinc. - Chsupletive = ChCF
52.100 +1.300 600 = 52.800
CAPITOLUL II
13
ORGANIZAREA CONTABILITATII DE GESTIUNE
1. FACTORII DE ORGANIZARE
2. PRINCIPII DE ORGANIZARE
3. PURTATORUL DE COST SI SECTOARELE DE ACTIVITATE
(CENTRELE DE RESPONSABILITATE)
4. CONTURI DE GESTIUNE SAU CLASA 9 DE CONTURI
2.1. FACTORII DE ORGANIZARE A CONTABILITATII DE GESTIUNE
Organizarea contabilitatii de gestiune se face diferentiat in cadrul unei

entitati patrimoniale, in functie de conditiile de desfasurare a activitatii, de
particularitatile specifice activitatii, particularitati regasite in factorii de
organizare.
Acesti factori sunt:
a. Marimea intreprinderii.
In functie de marime se stabileste si structura organizatorica pe fabrici,
sectii, ateliere, etc., dar se organizeaza si activitatea financiara contabila in
sistem centralizat ( pentru firme mai mici), si/sau in sistem descentralizat pentru
intreprinderi mai mari. In functie de acesta organizare are loc atat fluxul
informational cat si o delimitare si o structurare a costurilor.
b. Caracterul productiei care poate fi permanent sau sezonier.
In functie de perioada in care se desfasoara activitatea si implicit se obtin
produse, se repartizeaza si cheltuielile. Cheltuielile variabile se regasesc numai in
perioada de activitate, in timp ce cheltuielile fixe se regasesc in tot timpul anului
(chiar daca avem activitate sezoniera).
d. Tipul productiei , productie care poate fi :
- productie de masa
- productie de serie
- productie unicat.
In functie de aceasta se aplica metoda de calculatie, respectiv metoda
globala, metoda pe faze si metoda pe comenzi. Totodata pentru a determina costul
prestabilit se aplica metoda standard-cost.
e. Tehnologia de fabricatie si gradul de automatizare al productiei.
In functie de acestea sunt stabilite tehnic etapele parcurse de la intrarea
materiei prime si pana la obtinerea produsului finit. In functie de aceste etape se
stabilesc si etapele de calculatie si implicit structurile pe posturi, procedeele de
calculatie si modul de determinare a costului unitar.
14
2.2. PRINCIPIILE DE ORGANIZARE A CONTABILITATII DE GESTIUNE
a. Principiul separarii cheltuielilor care privesc productia de cele care

nu privesc productia. Acest principiu spune ca se impune o sepaare a evidentei
cheltuielilor care privesc productia ( se refera la obiectul de activitate ) de cele care
nu privesc productia (se refera al cheltuielile cu caracter cultural, social, sportiv).
b. Principiul separarii cheltuielilor cu caracter productiv de cele cu

caracter neproductiv. Obiectul contabilitatii de gestiune il reprezinta cheltuielile
care privesc productia. Acestea, la randul lor, vor fi separate in cheltuieli cu
caracter productiv si cheltuieli cu caracter neproductiv (nrebuturi, pierderi,
depasiri de costuri). Cheltuielile cu caracter productiv se includ in codtul
produsului, in timp ce cheltuielile cu caracter neproductiv vor fi incluse in costul
perioadei.
c. Pricipiul separarii cheltueililor in spatiu. Potrivit acestui principiu,

orice cheltuiala este atasabila unui anumit centru de responsabilitate ( loc de
desfasurare a activitatii). In functei de locul care a generat cheltuiala se stabileste
si responsabilitatea.
d. Principiul separarii cheltuielilor in timp. Acst principiu presupune

stabilirea unei legaturi intre momentul efectuarii cheltuielilor si momentul
realizarii productiei.
Astfel cheltuielile se impart in:
- cheltuieli anticipate care se efectueaza inainte de desfasurarea activitatii si
se includ esalonat in costul produsului;
- cheltuieli curente care se efectueaza in momentul desfasurarii activitatii;
- cheltuieli previzionate sau cheltuieli cu provizioanele care au loc dupa
efectuarea activitatii.
e. Principiul documentarii conform caruia orixe cheltuiala inregistrata in

contabilitatea financiara trebuie sa fie consemnata intr-un document justificativ.
2.3. CENTRE DE RESPONSABILITATE ( sectoare de activitate).

PURTATORI DE COST
Purtatorul de cost este reprezentat de obiectul de calculatie si consta in

produs, comanda, lucrare sau serviciu. Purtatorul de cost este individualizat in
functie de specificul activitatii.
15
Centrele de responsabilitate ( sectoarele de cheltuieli )
Centrul de responsabilitate reprezinta o subdiviziune din structura

organizatorica a unei intreprinderi fara personalitate juridica si in care se
desfasoara anumite activitati, se genereaza costuri, se obtin produse pentru care
se stabilesc responsabilitati precise. Centrele de responsabilitate se regasesc in
diferite denumiri, respectiv: fabrici, sectii, sectoare, ateliere, etc.
Centrele de responsabilitate se impart in:

- centre de profit;
- centre de costuri;
- centre de cifra de afaceri;
- centre de investitii;
- centre de cheltuieli.
a. Centrul de profit este acel centru de responsabilitate care dispune de

resurse materiale, financiare si umane pentru desfasurarea activitatii, obtine
produse, le vinde si inregistreaza cheltuieli, venituri, rezultate, incasari si plati.
Are conturi la banca, relatii cu furnizorii, creditorii, bugete ( cu exceptia TVA si
impozit pe profit ) si organizeaza contabilitate proprie.
Obiectivul principal este obtinerea de profit. Nu dispune de capitaluri proprii
si nu ia decizii investitionale si de repartizare a profitului.
Cheltuieli FIRMA
administrative
Cheltuieli CR1 CR2 CR3

industriale
Cheltuieli P1 P2 P3 P1 P4 P2 P6
directe
b. Centrele de costuri au ca obiect primordial desfasurarea unei activitati

ori realizarea unor produse cu incadrarea intr-o anumita limita de costuri.
Produsele di subansablele obtinute nu sunt destinate vanzarii ci trec spre un alt
centru de responsabilitate pentru a fi vandute sau finalizate.
Centrul prin care se realizeaza vanzarea este denumit centru de cifra de

afaceri.
16
Un centru de cost dispune de resurse financiare, materiale si umane
pentru desfasurarea activitatii, are contabilitate proprie sau poate avea, nu are
relatii cu statul, tertii si nu are conturi bancare.
FIRMA
Materie prima CR1 CR2 CR3 CCA

Cheltuieli Venituri
Rezultate/ profit sau pierdere
c. Centrul de cifra de afaceri are obiectiv principal maximizarea cifrei de

afaceri. Genereaza doar cheltuieli specifice vanzarilor, desfacerii.
d. Centrul de investitii este in fapt un centre de profit dar care are putere
decizionala si asupra investitiilor care urmeaza a fi efectuate.
e. Centrul de cheltuieli este reprezentat de servicii functionale din cadrul

intreprinderii cum ar fi serivicul financiar-contabil, tehnic, administratic etc care
primeste anumite resurse pentru derularea activitatii specifice.
2.4. CONTURI DE GESTIUNE CLASA 9
Conturile din cala 9 respecta principiile dublei inregistrari, iar

corespondenta conturilor se realizeaza numai intre conturile din clasa 9.
Grupele de conturi sunt:
- grupa 90 conturi de deconturi
- grupa 92 conturi de calculatie
- grupa 93 conturi de productie ( costul productiei )
2.4.1. GRUPA 90 CONTURI DE DECONTARI
Contul 901 decontari interne privind cheltuielile :

- este un cont bifunctional ;
- evidentiaza toate cheltueilile care fac obiectul contabilitatii de gestiune;
17
- face legatura dpdv al nivelului cheltuielilor incorporabile intre
contabilitatea financiara si contabilitatea de gestiune;
- functioneaza in realitate ca un cont de pasiv;
- evidentiaza toate cheltuielile, respectiv atat cele aferente productiei
terminate cat si aferente productiei neterminate;
- in credit vom avea colectarea cheltuielilor in cursul lunii si la inceputul
lunii, atat pentru productia neterminata cat si pentru cea care poate
devenii productie terminata in cursul lunii in corespondenta cu debitul
conturilor de cheltuieli, respectiv 921, 922, 923, 924, 925;
- se debiteaza la sfarsit lunii prin creditul urmatoarelor conturi: 931 cu
costul productiei terminate, 933 cu costul efectiv al productiei
neterminate, 903 cu diferentele dintre costul prestabilit si cel efectiv
(pentru productia terminata);
- de regula nu prezinta sold.
Contul 902 decontari interne privind productia obtinuta ( productia

terminata):
- este un cont bifunctional;
- functioneaza ca un cont de pasiv;
- evidentiaza atat costul prestabilit cat si cel efectiv , si implict diferentele
de pret aferente productiei terminate;
- se crediteaza cu costul prestabilit al productiei terminate ( debitul
contului 931) si cu diferentele dintre costul prestabilit si cel efectiv ( debit
cont 903)
- se debiteaza cu costul efectiv al productiei terminate (creditul conturlui
921).
Contul 903 decontari interne privind diferentele de pret :

- este un cont de activ;
- evidentiaza diferentele dintre costul prestabilit si costul efectiv;
- in debit se inregistreaza diferentele productiei terminate ( in negru
diferentele nefovorabile si in rosu diferentele favorabile ) prin creditul
contului 902;
- se crediteaza cu inchiderea contului de diferente la sfarsitul lunii prin
debitul contului 901;
- nu prezinta sold.
2.4.2. GRUPA 92 CONTURI DE CALCULATIE
Cu ajutorul acestor conturi se realizeaza calculatia costurilor obtinand

costul de productie si costul complet comercial. Sunt structurate in concordanta
cu criteriul de clasificare al cheltuielilor dupa destinatie.
Contul 921- cheltuielile activitatii de baza :

18
- evidentiaza toate cheltuielile directe, identificabile de purtatorul de cost
in momentul efectuarii ( colectare de cheltuilei);
- la safrsitul lunii primeste prin repartizare cotele de cheltuieli indirecte
astfel incat cu ajutorul acestui cont se realizeaza costul produsului;
- in debitul contului se inregistreaza :
colectarea cheltuielilor directe prin creditul contului 901;
primirea prin repartizare la sfarsitul lunii a cheltuielilor
indirecte de productie prin creditul contului 923 si a
cheltuielilor generale si de administratie prin creditul
contului 924;
primirea pe baza de decont a cheltuielilor auxiliare prin
creditul contului 922;
- in creditul contului se inregistreaza la sfarsitul lunii costul efectiv al
productiei terminate prin debitul contului 902 si costul efectiv al
productiei neterminate prin debitul contului 933.
Contul 922 cheltuielile activitatii auxiliare:

- evidentiaza toate cheltuielile aferente activitatii auxiliare;
- in debitul contului se inregsitreaza colectarea cheltuielilor prin creditul
contului 901;
- in creditul contului se inregistreaza decontarea cheltuielilor pe sectoare
sau produse beneficiare prin debitul contului 921, 923, 924, 925;
- nu prezinta sold.
Contul 923 cheltuieli indirecte de productie :

- evidentiaza toate cheltuielile indirecte de productie;
- in debit se inregistreaza colectarea cheltuielilor prin creditul contului 901
si 92;
- in credit se inregistreaza repartizarea cheltueililor indirecte la sfarsitul
lunii prin debitul contului 921;
- nu prezinta sold.
Contul 924 cheltuieli generale si de administratie:

- evidentiaza toate cheltuielile generale si de administratie;
si 922;
- in credit se inregistreaza la sfarsitul lunii repartizarea cheltueililor
indirecte prin debitul contului 921;
- nu prezinta sold.
Contul 925 cheltueili de desfacere:

19
- evidentiaza toate cheltuielile de desfacere;
si 922;
- in credit se inregistreaza la sfarsitul lunii repartizarea cheltuielilor
indirecte prin debitul contului 921;
- nu prezinta sold.
2.4.3. GRUPA 93- COSTUL PRODUCTIEI
Contul 931 costul productiei fabricate:

- evidentiaza la cost prestabilit ( standard) productia obtinuta;
- in debit de inregistreaza productia obtinuta evidentiata la cost standard
prin creditul contului 902;
- se crediteaza la sfarsitul lunii prin interfata dintre costuri evidentiate pe
produse ( ct. 931) si cheltueilile ocazionate ( debitul contului 901 );
- nu prezinta sold.
Contul 933 cotul productiei neterminate :

- evidentiaza la cost efectiv productia netreminata;
- se debiteaza cu productia neterminata la sfarsitul lunii prin creditul
contului 921;
- se crediteaza la sfarsitul lunii prin inchiderea contului, prin debitul
contului 901;
- nu prezinta sold.
Nota:
In cazul in care contul 933 ramane cu sold la sfarsitul linii, acesta va
fi repus pe cheltuieli la inceptul lunii urmatoare ( destocaj). In aceasta
situatie va ramane la sfarsitul lunii cu sold creditor 901.
FILIERA LOGICA A INREGISTRARILOR CONTABILE
20
1. Inregistrarea productiei neterminate la inceputul lunii ( repunea se
cheltueili a productiei neterminate) cunoscuta sub denumirea de destocaj in
contabilitatea financiara.
921 = 901
Nota: In cazul in care productia neterminata la sfarsitul lunii precedente

ramane cu sold ( nu se inchide contul 933), articolul contabil va fii:
921 = 933
Inregistrarea din contabilitatea financiara este:
711 = 331 sau 332
921 cheltuielile activitatii de baza

933 costul productiei in curs de executie
2. Colectarea cheltuielilor ocazionate in cursul lunii (criteriul de

colectare este destinatia cheltuieilor)
% = 901
921
922
923
924
925
Inregistrarea din contabilitatea financiara dupa natura este:
601 = 301
605 = 401
........................
641 = 421
3. Decontarea prestatiilor reciproce intre sectoarele auxiliare.

Secontarea se face pe baza de documente justificative in functie de prestatiile
reciproce:
922/ sectia beneficiara = 922/ sectia furnizoare
In contabilitatea financiara nu avem operatie corespondenta.
21
4. Decontarea cheltuielilor auxiliare catre sectiile sau sectoarele

beneficiare sau produsele beneficiare.
% = 922
921 - prestatia se identifica pe produs
923 - prestatia se identifica pe sector
924 de activitate sau centru de
925 responsabilitate
Dupa aceasta operatiune contul 922 se inchide.
5. Repartizarea cheltuielilor indirecte de productie se face cu ajutorul

procedeului suplimentarii, iar baza de repartizare o reprezinta cheltuielile cu
materiile directe sau manopera directa sau total cheltuieli directe sau pot fi baze
diferentiate pentru fiecare fel sau categorie de cheltuiala directa.
921 = 923
Dupa aceasta operatiune de realizeaza:

- se obtine costul de productie;
- se inchide contul 923.
6. Repartizarea cheltuielilor generale si de administratie se aplica

procedeul suplimentarii, iar baza de repartizare o reprezinta, de regula, costul de
productie.
921 = 924

Dupa aveasta operatiune se realizeaza:
- se obtine costul complet;
7. Repartizarea cheltuielilor de desfacere baza de repatizare o

reprezinta costul complet sau costul de productie sau poate fi alt criteriu de
repartizare (cantitatea). Procedeul utilizat este procedeul suplimentarii.
22
921 = 925

Dupa aceasta operatiune se realizeaza :
- se obtine costul complet comercial;
8. Inregistrarea la cost prestabilit a productiei terminate, finite,

fabricate, obtinute.
931 = 902
Costul prestabiliat se determina prin metoda standard-cost.
Inregistrarea productiei terminate se face in momentul efectiv al obtinerii
acesteia.
In contabilitatea financiara se inregistreaza :
345 = 711 costul perstabilit

9. Inregistrarea la cost efectiv a productiei terminate (decontarea
costului efectiv al productiei terminate).
902 = 921
10. Inregistrarea diferentelor dintre costul prestabilit si cel efectiv.
+ sau - 903= 902
- cu plus se inregistreaza diferentele nefavorabile

- cu minus se inregistreaza diferentele favorabile
902
Costul efectiv al Costul prestabilit al productiei

productiei terminate terminate 931
921 Diferente pentru productia terminate +
sau 903
Contul 902 se inchide dupa aceasta operatiune.

348 = 711 diferente nefavorabile

23
711 = 348 diferente favorabile
348 diferente de pret
Ex. Cost prestabilit 100
Cost efectiv 120
Diferenta nefavorabila 20
Contul de rezultate
Cheltuielile efective 120 Venitul prestabilit 100
Diferente nefavorabila 20
11. Inregistrarea la cost efectiv a productiei neterminate la sfarsitul

lunii.
933 = 921
In contabilitatea financiara se inregistreaza:
331 = 711
Dupa aceasta operatiune contul 921 se inchide.
12. Interfata dintre costul productiei si cheltueilile efectuate- se

realizeaza o comparatie dar si o legatura intre o masa de cheltuieli si aceasi masa
de cheltuieli repartizate pe produse, dar la nivel de cost prestabilt si la nivel de
diferente.
Se face referire la productia terminata sau obtinuta.
901 = %
931 cost prestabilit la productai terminata
903 + sau diferente dintre costul efectiv si costul
costul prestabiliat efectiv
Dupa aceasta operatiune se inchid conturile 931 si 903.
13. Inchiderea conturilor ( cheltuieli aferente productiei neterminate)

interfata dintre cheltuielile efective si costuri privind productias neterminata.
901 = 933
24
Dupa aceast operatiune cele doua conturi se inchid.
Nota: In cazul in care nu se efectueaza operatiunea 13 vor ramane cu sold:

- contul 933 ci sold debitor costul efectiv al productiei neterminate la
sfarsitul lunii;
- contul 931 cu sold creditor cu cheltuieli efective eferente productiei
neterminate.
Conturile de calculatie se evidentiaza in analitic pe centre de
responsabilitate (purtator de cost, dupa caz) si articole de calculatie:
921
CR / Purtator.de. cos t / articol.de.calculatie
923
CR / articol.de.calculatie
CAPITOLUL III
PROCEDEE DE CALCULATIE A COSTURILOR
Procedeul reprezinta un ansamblu de tehnici, instrumente si modalitati

concrete de determinare a costurilor in diferite momente in care se genereaza
costuri sau in care se efectueaza operatii de calculatie a costurilor.
CATEGORII DE PROCEDEE:
- procedee de determinare si delimitare a costurilor pe purtator si pe
sectoare
- procedee de repartizare a cheltuielilor indirecte;
- procedee de separare a cheltuielilor variabile si fixe
- procedee de calcul al costului productiei de fabricatie interdependenta;
- procedee de calcul al costului unitar.
3.1. PROCEDEELE DE DETERMINARE SI DELIMITARE A

CHELTUIELILOR PE PURTATOR SI PE SECTOARE
25
Procedeele de determinare si delimitare a cheltuielilor pe purtator si

pe sectoare au drept scop determinarea cheltuielilor in momentul efectuarii
acestora si in functie de posibilitatile de identificare pe purtator de cost ( cheltuieli
directe) sau pe sectoare de activitate ( cheltuieli indirecte).
Se cuprind urmatoarele procedee:
a. Procedeul ponderarii cantitatilor cu preturile se aplica pentru

determinarea acheltuielilor cu materiile prime, materialelor (bonul de consum sau
factura), energie, combustibil dar si pentru cheltuieli salariale.
Relatia de calcul este:
- pentru cheltuieli materiale :
Chm= cantitate * pret
- pentru cheltuieli cu manopera :
Chman = timp * tarif
b. Procedeul aplicarii de cote proncetuale la o valoare absoluta. Se

utilizeaza pentru determinarea cheltuielilor cu contributiilor, pentru amortizari
dar si pentru alte cheltuieli.
Ch = Baza de calcul * x%
Ex. Chcas = Salarii brute * 22%
c. Procedeul repartizarii de cote in raport cu numarul perioadelor de

gestiune la care se refera. Se utilizeaza indeosebi pentru cheltuielile aferente
mai multor perioade de gestiune ( cheltuieli anticipate).
cheltuieli.de.repartizat
Cota ch
N
N numarul perioadelor de gestiune
d. Procedeul statistico-experimental se aplica ndeosebi in antecalcul,

atunci cnd anumite cheltuieli nu sunt cunoscute si pentru care se fac anumite
studii sau experimente. Ulterior, pe msura ce acestea devin efective se fac
ajustrile necesare.
26
3.2. PROCEDEE DE REPARTIZARE A CHELTUIELILOR INDIRECTE.
Procedee de repartizare a cheltuielilor indirecte. Se utilizeaz un

singur procedeu, respectiv procedeul suplimentarii, dar aplicat sub mai multe
forme si variante. Acestea au drept scop repartizarea cheltuielilor indirecte pe
purttor de cost, lund in considerare particularitatile fiecrei cheltuieli de
rapartizare si a bazei de repartizare.
a. Procedeul suplimentarii in forma clasica, acesta avand mai multe

variante:
- varianta coeficientului unic ( global)
- varianta coeficientilor diferentiati
- varianta coeficientilor selectivi.
b. Procedeul cifrelor relative de structura ( coeficientului unic sau global)
a. Procedeul suplimentarii in forma clasica
ETAPE:
I). Alegerea criteriului sau a bazei de repartizare - trebuie sa existe o

legatura de cauzalitate intre cheltuiala directa de repartizat si baza de
repartizare.
II). Determinarea coeficientului de repartizare:
Cheltuieli.indirecte.de.repartizat
K
Baza.de.repartizar e
III). Determinarea cotei de cheltuieli de investitii ce revine fiecarui

purtoator de cost.
Rj = bj * K
Unde:
Rj cota de cheltuieli indirecte ce revine produsului j
bj baza de repartizat a productiei j
K coeficientul de repartizare
27
n
Cheltuieli.indirecte.de.repartizat
Ch Ii
K i 1
n
Baza.de.repartizar e
b
j 1
j
unde:
i articolul de calculatie
ChIi cheltuieli indirecte pe calculatie
a.1.). Procedeul suplimentarii in forma clasica in varianta

coeficientului unic sau global presupune ca pentru intreaga masa de cheltuieli
indirecte de repartizat se aplica ( se utilizeaza ) un singur coeficient unic sau
global. Se foloseste pentru repartizarea cheltuielilor generale si de administratie.
Exemplu:
Cheltuieli indirecte de repartizat 100.000 um

Baza de repartizare 400.000 um
Din care:
o produsul b1 300.000 um
o produsul b2 100.000 um
100.000
K 0,25
400.000
Cota de cheltuieli pentru b1 este :
R1 = 300.000 * 0,25 = 75.000
Cota de cheltuieli pentru b2 este :
R2 = 100.000 * 0,25 = 25.000

Total 100.000
a.2.). Procedeul suplimentarii in forma clasica in varianta coeficientilor

diferentiati presupune utilizarea mau multor coeficienti, respectiv cate un
coeficient pentru fiecare fel sau categorie de cheltuieli. Se utilizeaza pentru a se
stabilii o legatura mai stransa intre cheltueilile de repartizat si baza de repartizare.
Se aplica indeosebi pentru cheltuielile indirecte de productie, dar poate fi
aplicat si pentru cheltuielile generale si de administratie.
28
Exemplu:
Cheltuieli indirecte de productie 200.000 um

Din care:
- amortizare 180.000 um
- energie electrica 50.000 um
Pentru amortizare baza de repartizare o reprezinta suprafata construita:

Din care:
- sectorul de activitate 1 180 m2
- sectorul de activitate 2 70 m2
150.000
K am 600.um / m 2
180 70
Ras1 = 180 * 600 = 108.000 um

Ras2 = 70 * 600= 42.000 um
Total 150.000 um
Pentru energia electrica baza de repartizare o reprezinta puterea instalata a

consumatorilor electrici :
in S1 Pint = 1000 Kw
in S2 Pint = 1500 Kw
50.000
K 20 um/Kw
1000 1500
Cota de repartizare este:

Ren.el.s1 = 20*1000 = 20.000 um
Ren.el.s2 = 20*1500 = 30.000 um
Total 50.000 um
Cota de cheltuieli indirecte ce revine pe sectorul de activitate se va

determina prin insumarea cotelor partiale obtinute prin aplicarea coeficientilor
diferentiati.
Rs1 = 108.000 + 20.000 =128.000 um

Rs2 = 42.000 + 30.000 = 72.000 um
Total 200.000 um
a.3.). Procedeul suplimentarii in forma clasica in varianta

coeficientilor selectivi presupune ca pe langa alegerea de baza diferentiate pe fel
29
sau categorie de cheltuieli, sa se stabileasca si produsele asupra carora se face
repartizarea. Se aplica in exclusivitate pentru repartizarea cheltuielilor indirecte de
productie.
Cheltuielile indirecte de productie pot fi pe fel de cheltuieli amortizare,
salarii, reparatii, energie, etc. sau pe cele doua categorii de cheltuieli, respectiv:
- cheltuieli cu intretinerea si functionarea utilijelor;
- cheltuieli generale ale sectiei sau ale centrului de responsabilitate.
Exemplu:
Cheltuieli indirecte de productie de repartizat si marimea bazelor repartizare
se prezinta astfel:
Intreprinderea are 3 centre de responsabilitate: CR 1, CR2, CR3 si fabrica 3
produse A, B, C.
- in CR1 se fabrica cele trei produse
- in CR2 se fabrica produsele a si c
- in CR3 se fabrica produsele a si b
Cheltuielile indirecte de productie si marimea

bazei de repartizare pe cele doua categorii
Nr. EXPLICATII CENTRUL DE RESPONSABILITATE

Crt. 1 2 3
1. Cheltuieli indirecte de productie de 257 218 159,60
repartizat din care:
- CIFU 152 98 84,60
- CGS (cheltuieli generale ale sectiei) 105 120 75
2. Marimea bazei de repartizare 190 140 94
pentru CIFU
- bA 60 75 52
-bB 90 - 42
-bC 40 65 -
3. Marimea bazei de repartizare 210 300 125
pentru CGS
- bA 85 127 67
-bB 67 - 58
-bC 58 173 -
Calculul coeficientului de repartizare este:
K CR1 CR2 CR3

KCIFU 0,8 0,7 0,9
30
KCGS 0,5 0,4 0,6
CIFU CGS
152 105
K1 = 0,8 K1 = 0,5
190 210
98 120
K2 = 0,7 K2 = 0,4
140 300
84,6 75
K3 = 0,9 K3 = 0,6
94 125
Calculul cotelor de cheltuieli indirecte de productie ce revin fiecarui produs
CR1 CR2 CR3

bj K Rj bj K Rj bj K Rj
CIFU 190 152 140 98 94 84,6
A 60 0.8 48 75 0.7 52,5 52 0.9 46,87
B 90 0.8 72 - 0.7 - 42 0.9 37,8
C 40 0.8 32 65 0.7 45,5 - 0.9 -
CGS
A
B
C
A = 60*0,8 = 48
b. Procedeul cifrelor relative de structura ( coeficientului unic sau global)
ETAPE:
I. Determinarea ponderii bazei de repartizare a produsului in totalui bazei de

repartizare.
bj
gj m
b
j
j
unde:
gj ponderea bazei de repartizare a produsului j in totalul bazelor de repartizat
31
II. Determinarea cotei de cheltuieli indirecte ce revine unui produs.
Rj = gj * ChI de repart.
Se utilizeaza indeosebi ca o alternativa la varianta coeficientului unic sau

global.
Exemplu:
Cheltuieli indirecte de repartizat 100.000 um

Baza de repartizare 400.000 um
din care:
- b1 300.000 um
- b2 100.000 um
Sa se determine cheltuiala indirecta ce revine fiecariu produs.
300.000
g1 = 0,75
400.000
100.000
g2 = 0,25
400.000
R1 = 0,75 * 100.000 = 75.000 um

R2 = 0,25 * 100.000 = 25.000 um
3.3. PROCEDEE DE SEPARARE A CHELTUIELILOR IN

VARIABILE SI FIXE
Cheltuielile variabile sunt dependente de volumul fizic al productiei, in timp

ce cheltuielile fixe sunt cheltuieli de structura sau cheltuieli de capacitate.
Procedeul se utilizeaza atunci cand se cunoaste o masa a cheltuielilor ( un
total al cheltuielilor) si se impune o separare a acestora in variabilw si fixe. Pentru
efectuarea separarii este necesara cunosterea evolutiei in timp atat a volumului
fizic al productiei cat si a nivelului cheltuielilor.
Procedeele utilizate sunt:
- procedeul celor mai mici patrate
- procedeul punctelor de maxim si de minim
- procedeul analitic.
3.3.1. Procedeul Celor Mai Mici Patrate
ETAPE:
32
I. Determinarea productiei medii potrivit relatiei:
Qt unde:
Q t 1
n
Qt productia din perioada de gestiune t
n numarul perioadelor de gestiune
Q - productia medie
II. Calculul cheltuieilor medii potrivit relatiei:
Ch t
unde:
Ch t 1
n
Cht cheltuielile din perioada de gestiune t
III. Calculul abaterii volumului fizic al productiei de la productia

medie. Abaterile se calculeaza pentru fiecare perioada de gestiune.
x Qt Q
x abaterea volumului fizic
IV. Determinarea abaterii cheltuielilor din fiecare perioada de

gestiune de la cheltuiala medie.
y Cht Ch
V. Determinarea abaterii medii patratice de la volumul fizic al
productiei. X2
VI. Determinarea produsului dintre abaterea de la volumul fizic al
productiei (x) si abatarea de la cheltuiala medie (y).
x*y
Si in cazul etapelor V si VI abaterile se calculeaza pe fiecare perioada
de gestiune in parte.
VII. Determinarea cheltuielilor variabile unitare potrivit relatiei:

n
( xy) t
Chvu t 1
n
x
t 1
2
t
VIII. Determinarea cheltuielilor varabile totale (pentru o anumita

perioada de gestiune t)
33
ChVT ( t ) Chvu * Qt
IX. Determinarea cheltuielilor fixe totale pentru o anumita perioada
de gestiune
ChF(t) = ChT(t) = ChVT(t)
Nota:
1.Cheltuiala fixa , chiar daca este calculata pentru o anumita perioada
de gestiune se mentine aceasi pentru fiecare din perioadele de gestiune, intrucat
este o cheltuiala de structura sau de capacitate.
2. Pe baza acestui procedeu, separand cheltuielile in variabile si fixe
(avand date din trecut) pot fi determinate cheltuielile totale ale perioadei viitoare
de gestiune pentru un anumit volum fizic al productiei.
ChT(t+1) = ChVU * Qt-n+ Ch(t+1) = ChVT(t+1) + ChF(t)
Exemplu:
Cunoscand evolutia de ansamblu a volumului fizic al productiei si a

cheltuielilor de productie pe o perioada de 6 luni, se cere:
a. determinati cheltuielile variabile unitare si totale si cheltuielile fixe
totale;
b. determinati cheltuielile totale pentru luna a VII a cunoscand ca
volumul fizic al productiei este de 12.000 tone.
Situatia privind evolutia volumului fizic al productiei si al nivelului

cheltuielilor:
date Calcule
Perioada Qt Cht x y x2 x*y
(luna)
1 10.200 908.000 200 8.000
2 9.800 892.000 -200 -8.000
3 9.500 880.000 -500 -20.000
4 9.300 872.000 -700 -28.000
5 10.400 916.000 400 16.000
6 10.800 932.000 800 32.000
7
Total 60.000 5.400.000 0 0 1.620.000 64.800.000
a.
34
n
1.
Qt 60.000 tone
Q t 1
10.000
n 6
2.
Ch t
5.400.000 um
Ch t 1
900.000
n 6
3. x Qt Q
x1 = 10.200 10.000 = 200

x2 = 9.800 10.000 = -200
x3 = 9.500 10.000 = -500
x4 = 9.300 10.000 = -700
x5 = 10.400 - 10.000 = 400
x6 = 10.800 10.000 = 800
4. y Cht Ch
y1 = 908.000 900.000 = 8.000

y2 = 892.000 900.000 = - 8.000
y3 = 880.000 900.000 = - 20.000
y4 = 872.000 - 900.000 = - 28.000
y5 = 916.000 900.000 = 16.000
y6 = 932.000 900.000 = 32.000
5. x12 = 200 * 200 = 40.000

x 22 = (-200) * (-200) = 40.000
6. x1 * y1 200 * 8.000 1.600.000
( xy )t 64.800.000
7. Chvu 40 um/tone
t 1
n
1.620.000
x
t 1
2
8. ChvT (t ) Chvu * Qt t=1
Chvt (1) Chvu * Q1 40 * 10.200 408.000 um
9. ChF ( t ) ChT ( t ) ChvT ( t )

35
ChF (1) Cht (1) ChvT (1) 908.000 408.000 500.000.um
b.
Ch T ( t 1) Ch vu * Q t 1 Ch F ( t 1)
Qt+1= 12.000
Chvu = 40
ChF(t+1)= ChF(t) = 500.000
ChT ( 7 ) 40 * 12.000 500.000 980.000.um
3.3.2. Procedeul punctelor de maxim si de minim
ETAPE:
I. Determinarea cehltuielilor variabile unitare potrivit relatiei:
Chmax Chmin
Chvu
Qmax Qmin
II. Determinarea cheltuielilor totale
ChvT(t) = Chvu * Qt
III. Determinarea cheltuielilor fixe totale ( pentru perioada t)
ChF(t) = ChT(t) ChvT(t)
Exemplu:
Cunoscand evolutia de ansamblu a volumului fizic al productiei si a

cheltuielilor de productie pe o perioada de 6 luni, se cere
a. determinati cheltuielile variabile unitare .
Situatia privind evolutia volumului fizic al productiei si al nivelului

cheltuielilor:
date
Perioada Qt Cht
(luna)
1 10.200 908.000
2 9.800 892.000
36
3 9.500 880.000
4 9.300 872.000
5 10.400 916.000
6 10.800 932.000
7
Total 60.000 5.400.000
Rezolvare :
932.000 872.000 60.000

Chvu 40.um / t
10.800 9.300 1.500
3.3.3. Procedeul analitic presupune analiza fiecarei cheltuieli in parte si

determinarea caracterului cheltltuielii, respectiv caracter variabil sau caracter fix.
3.4. Procedee de determinare ( de calcul ) a costului de productie de

fabricatie interdependenta ( productia reciproca).
Productia reciproca sau productia interdependenta se regaseste indeosebi in

cadrul productiei auxiliare. Un sector auxiliar se afla atat in calitatea de furnizor
cat si de beneficiar cu un alt sector auxiliar. In consecinta, o productie este
dependenta de o alta productie si implicit, un cost este dependent de un alt cost.
Totodata, o parte din productia auxiliara se consuma in cadrul schimburilor
sau prestatiilor reciproce, in timp ce o mare parte a productiei auxiliare este
destinata activitatii de baza.
Sectia Sectia
auxiliara 1 auxiliara 2
Sectia
auxiliara 3
Decontarea prestatiilor reciproce se poate face la un cost prestabilit ( cost

standard) sau la un cost efectiv al perioadei precedente. Atunci cand se impune
cunoasterea exacta a costului la care se fac decontarile se utilizeaza urmatoarele
procedee:
- Procedeul reiterarii sau procedeul calculelor iterative;
- Procedeul algebric.
37
1. Procedeul reiterarii sau procedeul calculelor iterative.
Intru-cat o sectie auxiliara efectueaza anumite cheltuieli pentru obtinerea
unei anumite cantitati de produs si cedeaza ( transfera) unei alte secti o parte din
produse ( care reprezinta o anumite pondere din total) va deca si cheltuieli in
aceasi pondere.
Pe masura ce o sectie auxiliara primeste de la celelalte anumite cheltuieli, va
deda ulterior aceasi pondere si din acestea. Reiterarile continua pana cand
cheltuielile care urmeaza a fi redate devin nesemnificative.
De regula, se efectueaza n+1 runde, unde n este numarul sectiilor auxiliare
care intra in cadrul prestatiilor reciproce.
2. Procedeul algebric.
Procedeul algebric pleaca de la premisa ca o sectie pentru a realiza anumite
produse, genereaza anumite cheltuieli proprii, dar are nevoie si de anumite
cantitati de produse de la alte sectii. Pentru aceasta se stabileste un sistem de n
ecuatii ( dat de numarul de sectii ) cu n necunoscute ( necunoscutele fiind
costurile unitare ale produselor din cadrul fiecarui centru de responsabilitate).
Logica unei ecuatii.

Cantitatea fabricata ponderata cu costul unitar al acesteia ( o necunoscuta)
este egala cu cheltuielile proprii la care se adauga cantitatea primita de la
celelalte sectii auxiliare, ponderate cu costul unitar al acestora ( care este tot o
necunoscuta).
Procedeul se aplica pentru sectiile cu productie de fabricatie omogena
(energie electrica, energie termica, apa, etc).
Exemplu: Situatia productiei fabricate, destinatia acesteia si cheltuielile de

productie efectuate se prezinta astfel ( s-au luat in exemplu 3 centre de
responsabilitate cu productie omogena: centrala electrica, centrala termica,
centrala de apa).
Sectia Cheltuieli Qf Destinatia productiei (productia pe Productia

furnizoare proprii fabricata sectii beneficiare in cadrul livrata
prestatiilor reciproce) pentru
CE CT CA activitatea
de baza
CE 6.000.000 10.000 - 2.000 1.000 7.000
CT 2.000.000 6.000 1.000 - 1.000 4.000
CA 3.000.000 50.000 20.000 10.000 - 20.000
Costul unitar , avem:

- x pentru CE
38
- y pentru CT
- z pentru CA
10.000 * x 6.000.000 1.000 * y 20.000 * z

6.000 * y 2.000.000 2.000 * x 10.000 * z
50.000 * z 3.000.000 1.000 * x 1.000 * y
x 863,12.um
y 775,67.um
z 92,78.um
3.5. Procedee de calcul a costului unitar
Procedee de calcul a costului unitar au drept obiectiv determinarea costului

unitar in functie de particularitatile procesului de fabricatie.
Procedee:
1. Procedeul diviziunii simple
2. Procedeul cantitativ
3. Procedeul indicilor (coeficientilor) de echivalenta
4. Procedeul echivalarii cantitative a produsului secundar cu produsul
principal;
5. Procedeul valorii reziduale (ramase) sau procedeul resturi.
3.5.1. Procedeul diviziunii simple
Procedeul diviziunii simple se aplica in intreprinderile cu productie de masa

(ciment, carbune, energie electrica, energie termica).
Costul unitar se obtine dupa relatia:
Ch i
Ctu i 1
Q
Si in acest caz evidenta cheltuielilor se tine pe centre de responsabilitate, pe
produs si pe articol de calculatie.
3.5.2. Procedeul cantitativ
39
Procedeul cantitativ se foloseste atunci cand din procesul de fabricatie se
obtin produse cuplate, colaterale si care au valori de intrebuintare apropriate.
Totodata, apar diferente intre cantitatea fabricata si cea utilizata efectiv,
intru-cat pot aoare pierderi pe timpul pastrarii sau depozitatii. Se utilizeaza
indeosebi in intreprinderea chimica si petrochimica.
Etape:
I. Determinarea unui cost unitar mediu (cost teoretic) potrivit relatiei:
n
Ch i
Ctumediu i 1
n
q
j 1
(f)j
II. Determinarea unui cost efectiv luand in considerare pierderile care

pot apare pana in momentul utilizarii.
q
Ctu j Ctu( m ) * ( f ) j
q( u ) j
q( f ) j - cantitatea fabricata din produsul j

q(u ) j - cantitatea utilizata din produsul j
Exemplu : In urma unui proces chimic se obtin trei produse colaterale A, B, C.

Cheltuielile totale de productie sunt de 50.000.000 um. Cantitatea fabricata si
utilizata se prezinta astfel:
PRODUS qf qu
A 2.000 1.500
B 1.400 1.300
C 800 600
Total 4.200 3.400
n
Ch i
50.000.000
1. Ctumediu 11.905.um / uf
i 1
n
4.200
q
j 1
(f)j
q( f ) j
2. Ctu j Ctu( m ) *
q( u ) j
2.000
Ctu A 11.905* 15.873.um / uf
1.500
40
1.400
CtuB 11.905* 12.821.um / uf
1.300
800
CtuC 11.905* 15.873.um / uf
600
3.5.3. Procedeul indicilor de echivalenta ( coeficientului de

echivalenta)
Se aplica atunci cand din procesul de productie majoritatea produselor sau

cel putin doua dintre acestea sunt considerate principale.
Totodata mai trebuie indeplinita una din urmatoarele doua conditii:
- din acelasi consum de materiale si cu acelasi consum de forta de munca se
obtin produse finite diferite si care difera prin unul sau mau multi parametrii
cantitativi ( indici directi);
- atunci cand din acelasi consum de materiale sar cu cheltuieli de
prelucrare diferite se obtin produse diferite, diferentierea fiind facuta de unul sau
mai multi parametrii de ordin calitativ ( indici inversati). Indicii inversati sunt
aplicati numai pentru cheltuielile de prelucrare.
Criterii de clasificare a indicilor:
1. Dupa numarul parametrilor prin care se face diferentierea produselor,

indicii se imparat in :
- simplii produsele difera printr-un singur parametru;
- complecsi - produsele difera prin doua sau mai multi parametrii;
- agregati sau serii multiple de indici de echivalenta.
2. Dupa modul de calcul:

- indici calculati ca raport direct
- indici calculati ca raport invers sau indici inversati.
Combinand cele doua criterii de clasificare se regasesc cu posibilitati de

aplicare, urmatoarele categorii de indici:
1. Indici de echivalenta simplii calculati ca raport direct;
41
2. Indici de echivalenta complecsi calculati ca raport direct;
3. Indici de echivalenta simplii calculati ca raport invers ( indici inversati)
4. Serii multiple de indici de echivalenta
ETAPE:
1. Stabilirea parametrului prin care difera produsele si determinarea

marimii parametrilor.
2. Calculul indicilor de echivalenta potrivit relatiei:
Pj
Kj unde:
Pb
Kj este coeficientul de echivalenta pentru produsul j

Pj este marimea parametrului pentru produsul j
Pb marimea parametrului al produsului ales drept baza
3. Calculul productiei echivalente sau conventionale:
n
Qe (q j * k j ) unde:
j 1
Qe productia echivalenta
qj - cantitatea fabricata din produsul j
4. Calculul costului pe unitate echivalenta sau convenit
Ch i
unde:
Ct ue / c i 1
Qe
Chi suma tuturor factorilor

Ctue/c cost unitate echivalenta sau conventionala
i articolul de calculatie
5. Determinarea costului pe unitatea fizica de produs
Ct uj Ct ue / c * Kj unde:
Ctuj costul unitar pentru produsul j
42
Produsele difera printr-un singur parametru, acesta fiind de ordin cantitativ,
respectiv lungime, latime, densitate, etc.
Se alege drept baza produsul reprezentativ, dar oricare dintre produse poate
fi ales drept baza fara a influenta rezultatul.
Exemplu:
Cheltuielile totale generate de procesul de fabricatie sunt de 80.000.000

um. Se fabrica 3 produse A, B, C care difera printr-un singur parametru, respectiv
lungimea produsului.
Cantitatile fabricate si marimea parametrilor se prezenta astfel:
1. Stabilirea parametrului prin care difera produsele si determinarea

marimii parametrilor.
Produsul qi P(L) - lungimea
A 1.400 1
B 2.400 4
C 3.000 2
2. Calculul indicilor
Se alege drept baza produsul B ( nu conteaza care este ales)
1 4 2
KA KB KC
4 4 4
3. Calculul produsului echivalent
uc unitate conventionala
1
q eA 1.400 * 350.uc
4
4
q eB 2.400 * 2.400.uc
4
2
q eC 3.000 * 1.500.uc
4
Qe = 350 + 2.400 + 1.500 = 4.250 uc

4. Determinarea costului pe unitate conventionala ( uc )
80.000.000
Ct ue / c 18.824.um / uc
4.250
5. Determinarea costului pe unitatea fizica de produs ( uf )

43
1
CtuA 18.824 * 4.706.um / uf
4
4
Ct uB 18.824 * 18.824.um / uf
4
2
Ct uC 18.824 * 9.412.um / uf
4
2. Indici de echivalenta complecsi calculati ca raport direct se aplica

atunci cand doi sau mai multe produse sunt considerate principale, cand este
indeplinita prima conditie iar produsele difera prin doua sau mai multi
parametrii, toti fiind de ordin cantitativ.
Etapele sunt similare cu cele de mai sus dar coeficientul de echivalenta se
determina potrivit relatiei:
P1 j * P2 j * ......... * Pnj
Kj
P1b * P2 b * ......... * Pnb
P1 j * P2 j * ......... * Pnj - parametrii j
P1b * P2b * ......... * Pnb - parametrii j pentru care difera produsele
Exemplu:
Cheltuielile totale de productie sunt de 80.000.000 um. Se obtin trei
produse A, B, C care difera prin 3 parametrii, toti de ordin cantitativ, respectiv
lungine, latime, inaltime. Cantitatile fabricate si marimile parametrilor se
prezinta astfel:
1. Se considera drept baza proba B
Produsul gj(uf) L l I
( lungime) (latime) (inaltime)
A 1.000 2 1 0.4
B 1.500 1 1 0.2
C 2.200 6 0.5 0.1
2. Calculul indicilor
2 * 1 * 0.4
KA 4
1 * 1 * 0.2
44
1 * 1 * 0.2
KB 1
1 * 1 * 0.2
6 * 0.5 * 0.1
KC 1.5
1 * 1 * 0.2
3. Calcululul produselor echivalente

qeA 1000 * 4 4.000 uc
q eB 1500 * 1 1.500 uc
q eC 2.200 * 1.5 3.300 uc
qe = 4.000+1.500+3.300 = 8.800
4. Determinarea costului pe unitate conventionala
80.000.000
Ctuc / e 9.091 um/uc
8.800
5. Determinarea costului unitar efectiv
CtuA = 9.091*4=36.364 um/uf

CtuB = 9.091*1= 9.091 um/uf
CtuC = 9.091*1.5 = 13.637 um/uf
3. Indici de echivalenta simplii calculati ca raport invers se aplica

atunci cand produsele sunt considerate de baza, este indeplinita a doua conditie,
iar produsele difera printr-un singur parametru care este de ordin calitativ
(calitatea sau finetea produsului)
Intotdeauna se alege drept baza produsul de calitate superioaa (are
parametrul cu marimea cea mai mica).
Etapele sunt similare cu cele de mai sus, dar indicii se calculeaza potrivit
relatiei:
Pb
Kj
Pj
Cheltuielile se impart in doua categorii :

- cheltuieli materiale care se regasesc in raport direct fata de cantitatea
fabricata, costul unitar pentru materiale fiind determinat potrivit relatiei:
Chmat
Ct umat
Q
45
- cheltuieli de prelucrare pentru care se aplica indicii inversati, costul
unitar al produselor va fi determinat prin insumarea celor doua costuri unitare
partiale:
Ct uj Ct umat Ct uprelucrat e
Ctumat raport direct

Ctuprelucrate raport inversat indici inversati
Exemplu:
In procesul de fabricatie au loc cheltuieli totale de 120.000.000 lei, din care:

- cheltuieli materiale 40.000.000 lei
- cheltuieli de prelucrare 80.000.000 lei.
Parametrul prin care diferea produsele este finetea produselor. Cantitatile
fabricate si marimea se prezinta astfel:
1.
Produsul qi P - finetea
A 1.400 1
B 2.400 4
C 3.000 2
Chmat = 40.000.000 um
1.400+2.400+3.000 = 6.800
40.000.000
Ct umat 5.882 um/uf (kg)
6.800
Ctuprelucrare = 80.000.000 um indici inversati
2. Calculul coeficientilor
Produsul ales drept baza este obligatoriu produsul A deoarece are calitatea
superioara 1.
1 1 1
KA KB KC
1 4 2
3. Calculul produsului echivalent
q eA 1.400 * 1 1.400.uc
1
q eB 2.400 * 600.uc
4
46
1
q eC 3.000 * 1.500.uc
2
Qe = 1.400+600+1.500=3.500 uc
4. Calculul costului unitar
80.000.000
Ct ue / c 22.857.um / uc
3.500
5. Costul unitar al prelucrarii pe unitatea fizica de produs este:
CtupA= 22.854*1=22.857 um/uc
1
22.857 * 5.714
CtupB 4 um/uc
1
22.857 * 11.428,50
CtupC 2 um/uc
6. Determinarea costului unitar efectiv pe produs ( material + prelucrare )
Ctuj = Ctumatj + Ctupj
CtuA = 5.882+22.857 = 28.739 um/uf
CtuB = 5.882+5.714 = 11.596 um/uf
CtuC = 5.882 + 11.428,50 = 17.310,50 um/uf
4. Indicii de echivalenta agregati sau serii multiple de indici echivalenti

Cheltuielile sunt structurate pe feluri sau categorii de cheltuieli ( materile,
de prelucrare, generale, de desfacegre, etc) si pentru fiecare fel de cheltuiala se
aplica o anumita serie de indici calculati, dupa caz, prin una din regulile de mai
sus.
47
4. Procedeul echivalarii cantitative a produsului secundar cu produslui

principal
Se aplica atunci cand din procesul de fabricatie se obtin produse secundare

si principale. Se utilizeaza in industria petrolului, in agricultura dar si in
industria alimentara.
Echivalarea intre produsel secundar si cel principal se face nu pe baza de
indici ci pe baza unui echivalent cunoscut si general valabil pentru sectorul
respectiv de activitate:
1 tone petrol = 1000 m3 gaz sonda
ETAPE:
1. Echivalarea cantitativa teoretica a produsului secundara cu

produsul principal:
Qs
qs / p unde
E
qs/p cantitatea de produs secundar transformata teoretic in produsul

principal
Qs cantitatea fizica de produs secundar
E echivalentu;
2. Determinarea cantitatii teoretice totale de produs principal
Qt/p = Qp + qs/p unde
Qp cantitatea fizica de produs principal
3. Calculul costului pe unitatea teoretica de produs principal
Ch
i 1
i
Ctu t / p
Qt / p
4. Determinarea costului unitar efectiv al produsului principal
Ctup = Ctut/p
5. Determinarea costului unitar al produsului secundar
48
Ctu t / p
Ctu s
E
Exemplu:
Cheltuielile totale generate de procesul de productie sunt de

200.000.000 um.
Se obtin:
- produsul principal petrol 500 t = Qp
- produsul secundar gaz de sonda 100.000 m3
Echivalentul 1 tona petrol = 1000 m3 gaz sonda
Rezolvare:
1. Echivalarea cantitativa teoretica a produsului secundara cu

produsul principal:
Determinarea costului unitar
Qs 100.000
qs / p 100.ut
E 1.000
2. Determinarea cantitatii teoretice totale de produs principal
Qt/p = Qp + qs/p = 500+100=600 ut
3. Calculul costului pe unitatea teoretica de produs principal
Ch i
200.000.000
Ctu t / p i 1
333.333.um / ut
Qt / p 600
4. Determinarea costului unitar efectiv al produsului principal
Ctup = Ctut/p = 333.333 um/ut
5. Determinarea costului unitar al produsului secundar

49
Ctu t / p 333.333
Ctu s 333,33
E 1000
5. Procedeul valorii ramase sau a valorii reziduale ( procedeul restului)
Se utilizeaza atunci cand din procesul de productie se obtin produse

principale si produse reziduale destinate valorificarii sau utilizarii in procesul de
productie.
Costul unitar al produsului principal se obtine potrivit relatiei:
Ch obtinute.din.valorif . prod .reziduale.la.terti.sau.reutilizab ile.in. proc.de. productie

i
Ctu p i 1
Qp
Exemplu :
Din procesul de fabricatie se obtine :

- produdul principal grau = 100 tone
- produsul rezidual paie
Sumele obtinute din valorificari :
- 2.000.000 valorificari la terti
- 1.000.000 consum in procesul intermediar de productie
Cheltuielile totale sunt de 200.000.000 um
200.000.000 3.000.000
Ctu p 1.970.000 um/tona
100
NOTA :
Din procesul de productie se pot obtine produse secundare, reziduale si
principale.
Aplicarea procedeelor se va face astfel:
- se aplica procedeul valorii ramase obtinand astfel cheltuielile efective cu
produsele principale si secundare ( dupa diminuarea cheltuieilor totale cu sumele
obtinute din valorificarea produselor reziduale);
50
- se aplica procedeul echivalarii cantitative pentru a delimita cheltuielile
aferente produsului principal de cheltuielile aferente produsului secundar;
- dupa cunoasterea cheltuielilor aferente produsului principal si secundar,
se aplica pentru produsul principal procedeul indicilor de echivalenta sau
procedeul cantitativ pentru a determina costul pe unitatea de produs principal.
CAPITOLUL IV
METODE DE CALCULATIE A COSTURILOR
4.1. ASPECTE GENERALE
Cheltuielile de calculatie constituie un ansablu de procedee, instrumente

structurate pe etape in functie de specificul activitatii astfel incat sa dea
posibilitatea determinarii costului pe unitatea de produs.
Clasificarea metodelor:
1. Dupa momentul efectuarii calculatiei raportat la momentul

desfasurarii procesului de fabricatie , avem:
- metode utilizate in antecalcul ( metoda standard-cost);
- metode utilizate un postcalcul ( metoda globala pe faxe, metoda globala pe
comenzi);
- metode utilizate atat in antecalcul cat si in postcalcul (metoda direct-
costing, metoda tarif ora/masina si metoda standard cost dupa inregistrarea
costurilor efective da posibilitatea calculului analizei si urmaririi abaterilor de la
costul prestabilit.
2. Dupa categoria cheltuielilor luate in considerare la determinarea

costului:
51
- metode de tip absorbant sau integral pentru determinarea costului se iau
in considerare toate cheltuielile imputabile in mod rational pe purtatorul de
cost.
Acestea cuprind:
* metoda globala
* metoda pe faze, pe comenzi;
* metoda standatrd cost
* metoda tarif ora / masina
- metode de tip partial - pentru determinarea costului se iau in considerare
numai anumite cheltuieli, respectiv acele cheltuieli care au o anumita
legatura ori dependenta de purtotarul de cost.
Acestea cuprind:
* metoda direct costind - presupune separarea cheltuielilor in variabile
si fixe si determinarea costului unitar numai pe baza cheltuielilor variabile ;
* metoda costurilor directe presupune separarea cheltuielilor in
directe si indirecte si determinarea costului unitar pe baza cheltuielilor
directe.
3. Dupa obiectivele urmarite:

- metode care au ca singur obiectiv calculul costurilor. Acestea cuprind:
* metoda globala pe faze, pe comenzi
- metode care pe langa calculul costurilor urmaresc si alte obiective,
indeosebi de analiza. Acestea cuprind:
* metoda standard cost;
* metoda direct costing;
* metoda tarif ora masina.
Trasaturi si etape privind metodele de calcul
Trasaturi comune:
- fiecare metoda de calcul este caracterizata prin etape succesive de
efectuare a lucrarilor de calculatie;
- in cadrul fiecarei etape se folosesc o serie ori categorie de procedee de
calculatie si modalitati concrete de lucru.
Etape de calcul
Pornind de la structurarea metodelor in metode de tip abserbant si metode

de tip partial, se vor determina si etapele , si implicit, metodele de calcul pe cele
doua categorii de metode.
1. Etape specifice metodelor de tip absorbant:
I. Determinarea si delimitarea cheltuielilor pe purtator si pe sectoare

(colectarea cheltuielilor)
52
II. Repartizarea cheltuielilor indirecte - folosind procedeul suplimentarii
III. Separarea cheltuielilor productiei terminate de cele aferente productiei
neterminate separarea se face in functie de gradul de finisare a
produselor.
IV. Determinarea costului unitar si a abaterilor dintre costul efectiv si
costul prestabilit.
2. Etape specifice metodelor de tip partial:
I. Determinarea si delimitarea cheltuielilor pe purtator si pe sectoare

colectarea cheltuielilor pe articole de calculatie .
II. Separarea cheltuielilor in raport cu gradul de finisare separarea
cheltuielilor aferente productiei terminate de cele aferente productiei
neterminate.
III. Determinarea costului unitar pe baza cheltuielilor imputabile se iau
in considerare numai acele cheltuieli care au o anumita dependenta
ori legatura cu volumul productiei.
IV. Trecerea cheltuielilor de structura cheltuieli fixe direct pe contul de
rezultate.
V. Calculul indicatorilor specifici metodei.
Asemanari si deosebiri
Metode de tip ABSORBANT Metode de tip PARTIAL

Cheltuieli : - directe Cheltuieli : - variabile
- indirecte - fixe
ETAPE
1. Colectarea cheltuielilor 1. Colectarea cheltuielilor
Ch directe + Ch indirecte Ch variabile + Ch fixe
(purtator de cost) (sector de activ.) (produs) (structura/sector)
2. Repartizarea cheltuielilor indirecte -
53
Ch indirecte (procedeul suplimentarii )
( sector )
Produs (costul produsului ) Ch
directe + Ch indirecte
3. Separarea cheltuielilor dupa gradul 2. Separarea cheltuielilor dupa gradul
de finisare productia de finisare al produselor separarea se
terminata/neterminata pentru face dupa cheltuielile partiale (Ch
cheltuieli totale ( Ch directe + Ch variabile)
indirecte)
4. Determinarea costului unitar se 3. Separarea cheltuielilor prin procedeul
aplica procedeele specifice, iar costul specific de determinare a costului
unitar are la baza cheltuielile totale ( Ch unitar. Costul unitar este de tip partial
directe si ch indirecte) (are la baza numai cheltuieli variabile).
- 4. Trecerea cheltuielilor de structura
(cheltuielilor fixe) in costul perioadei si
implicit in contul de rezultate.
Cheltuieli fixe Cost perioada Cont
rezultate
Cost perioada = Cheltuieli fixe
5. Calcul de indicatori specifici
Direct costing:
- punct de echilibru
- factor de acoperire
- coeficient de siguranta dinamic
- intervalul de siguranta
2. Prezentarea metodelor de calculatie
a. Metode de tip absorbant :

- clasice : metoda globala, moetoda pe comenzi, metoda pe faze;
- evoluate: metoda standard cost
b. Metode de tip partial:
- metoda direct costing
1. Metoda globala se utilizeaza in intreprinderile cu productie de masa,

atunci cand din procesul de fabricatie se obtine intr-un centru de responsabilitate
54
un singur produs. Productia este considerata omogena (fabrici de ciment, var,
energie electrica, energie termica).
Determinarea costului unitar se face prin procedeul diviziunii simple:
Ch i
Ctu i 1
Q
unde :
i articole de calculatie specifice
Cheltuielile se urmaresc intotdeauna pe centre de responsabilitate, pe

purtator de cost si pe articole d ecalculatie. Repartizarea cheltuielilor indirecte are
loc si in acest caz, chiar daca este o simpla imputare a acestora (avand productie
omogena sau de masa si implicit un singur produs).
Exemplu:
Structura unei fabrici de ciment se prezinta astfel:
- o sectie de baza in care se obtine produsul ciment ;
- un sector auxiliar care efectueaza reparatii pentru sectia de baza ;
- un sector administrativ .
Cheltuielile ocazionate de procesul de fabricatie sunt:
- materiale si materii prime 10.000.000 um
- salarii directe 10.000.000 um
- materiale indirecte (pentru intretineree,
reparare sectia de baza 2.000.000 um
- materiale sector administrativ 1.000.000 um
- personal indirect productiv sectia de baza 3.000.000 um
- materiale sector auxiliar 1.000.000 um
- salarii sector auxiliar 2.000.000 um
- salarii sector administrativ 3.000.000 um
- productia fabricata 20 tone de ciment
- cost prestabilit 2.000.000 um/tona
Sectorul auxiliar a efectuat repartizarea numai pentru activitatea de baza.
Se cere sa se efectueze inregistrarile contabile si implicit sa se determine
efectiv si abaterile dintre costul final si costul prestabilit.
55
Rezolvare:
1. Colectarea cheltuielilor pe purtator si pe sectoare .
% = 901 32.000.000
921 Ch.activ.de baza/sectia de baza/ 20.000.000
produsul ciment/articol de calculatie:
- materiale directe 10.000.000
- salarii directe 10.000.000
922 ch.activ.aux./sector aux/art.de.calc: 3.000.000

(Activ.aux= ChD+ChI) - materiale auxiliare 1.000.000
- salarii aux 2.000.000
923 ch.indirecte de productie/sectia de baza/ 5.000.000

art.de.calculatie:
- materiale indirecte 2.000.000
- salarii indirecte 3.000.000
924 ch.generale si de administratie/art.de.calc: 4.000.000

- materiale 1.000.000
- salarii 3.000.000
ACTIVITATEA DE BAZA = 921+922 = CH DIRECTE + CH INDIRECTE
2. Decontarea prestatiilor sectorului auxiliar catre sectorul beneficiar

( sectia de baza )
923/sectia de baza/art.de calc.(din auxiliare) = 922/ sectia aux 3.000.000
3. Repartizarea cheltuielilor indirecte asupra costului produsului (o

simpla imputare pentru ca avem un singur produs)
921/sec.baza/prod.ciment/art.de.calc(ChI) = 923/sec.baza/art.de calc. 5.000.000
56
4. Repartizarea cheltuielilor generale in costul produsului (imputarea
acestora)
921/sec.baza/prod.ciment/art.de calc.(ChGen.) = 924/Ch gen. 4.000.000
5. Inregistrarea costului prestabilit
931/sec.baza/prod.ciment = 902 decontari interne 40.000.000

privind prod.obtinuta
20 tone * 2.000.000 um/tona = 40.000.000 um
6. Determinarea si inregistrarea costului efectiv ( nu exista productie

neterminata )
I cheltuieli directe 20.000.000

II cheltuieli indirecte de productie 5.000.000 + 3.000.000
III = I+II costul productiei total = 28.000.000
Costul produsului unitar = 28.000.000 : 20 = 1.400.000 um/tona
IV- cheltuieli generale si de administratie 4.000.000
V = III+IV- costul complet total = 32.000.000
Costul complet unitar = 32.000.000 : 20 = 1.600.000 um/tona
Costul unitar efectiv = 1.600.000 um/tona

Costul unitar prestabilit = 2.000.000 um/tona rezulta o abatere
favorabila de 400.000 um/tona
Inregistrarea costului efectiv (decontarea costului efectiv )
902 = 921/sec.baza/prod.ciment/art.de calc. 32.000.000
7. Inregistrarea abaterilor dintre costul prestabilit si costul efectiv :
903/sec.baza/prod.ciment/cauze = 902 - 8.000.000
20 * 400.000 = - 8.000.000
- este abatere favorabila, se inregistreaza cu minus.
8. Inchiderea conturilor privind productia si abaterile (interfata cost-

productie si cheltuieli ocazionate):
57
901 = % 32.000.000
931/sec.baza/prod.ciment 40.000.000
903/sec.baza/prod.ciment/art.calc. -8.000.000
2. METODA PE COMENZI
Metoda pe comenzi se utilizeaza in intreprinderile cu produse de serie sau

unicat, purtatorul de cost fiind reprezentat de produs, comanda, lucrare sau
serviciu.
Se aplica indeosebi in industria c-tiilor de masini dar si in industria de
confectii, textile, incaltaminte.
Costul se obtine prin insumarea cheltuielilor directe cu cheltuielile indirecte,
structurate pe articole de calculatie.
K l
Ct ChDd ChIi unde:
d 1 i 1
d este articolul de calculatie pentru cheltuielile directe

i - este articolul de calculatie pentru cheltuielile indirecte
Metoda se aplica in doua variante:

- varianta cu semifabricate
- varianta fara semifabricate
Indiferent de varianta aplicata, semifabricatele sau subansamblele circula
fizic intre sectoarele de activilate in acelasi fel, in functei de specificul tehnologic.
2.1. Varianta cu semifabricate
58
Costul produselor sau semifabricatelor din cadrul unui centru de
responsabilitate ( sectie, sector) se determina pe baza cheltuielilor directe si
indirecte in cadrul centrului respectiv, la care se adauga costul semifabricatelor
primite de la centrele precedente.
In acest caz, costul se determina potrivit relatiei:
CtCR = ( Ct * cantitatea )CR-1 + ( ChD + ChI )CR
CR 1 = CR anterior
Atunci cand comanda se formeaza din mai multe produse, costurile
determinate mai sus vor fi raportate la numarul de produse ( Q ) din cadrul
comenzii respective.
2.2. Varianta fara semifabricate

Costul comenzii in cadrul unui centreu de responsabilitate va fi determinat
prin insumarea cheltuielilor directe di indirecte din centrul respectiv:
CtCR = ( ChD + ChI )CR
In acest caz, costul produselor finite se obtine prin insumarea costurilor

partiale stabilite in cadrul fiecarui centru de responsabilitate.
De cele mai multe ori, indiferent de varianta folosita, dat fiind specificul unei
activitati, exista atat productie terminata cat si productie neterminata. Pentru
inregistrari corecte se impune determinarea si evaluarea productiei terminate si a
productiei neterminate.
Determinarea productiei neterminate si separarea cheltuielilor

aferente productiei terminate de cele aferente productiei neterminate
Productia neterminata se evalueaza intotdeauna la cost efectiv. Productia

neterminata se poate stabilii prin urmatoarele metode:
- metoda directa
- metoda indirecta
1.1. Metoda directa presupune in mod obligatoriu efectuarea inventarierii,

care se realizeaza in raport cu particularitatile procesului de fabricatie astfel:
- pe piese si operatiuni;
- pe stadii succesive de transformare de materii prime in produse finite.
Conform acestei metode, evaluarea stocurilor de productie neterminata
inscrisa in listele de inventar, se face prin urmatoarele procedee:
1. Evaluarea in raport cu gradul de finisare tehnica. In acest
procedeu se stabileste procentual care este gradul de realizare a productiei
59
neterminate, respectiv cat s-a realizat din produs, procent care se pondereaza fie
cu costul prestabilit, fie cu costul efectiv al perioadei respective.
2. Evaluarea de piese si operatii. In acest procedeu este necesara
indentificarea tuturor consumurilor efective. Este cel mai exact mod de evaluare.
3. Evaluarea productiei neterminate pe baza unui consum mediu
om-ora normata. Se aplica atunci cand toate partile componente ale unui produs
prezinta aproximativ aceasi structura a costuriloe de productie neterminata in ore
normate. Se stabilesc costurile medii ale unei ore normate si de pondereaza orele
normate pentru productia neterminata cu costul mediu al unei ore normate.
Cunoscand costul productiei neterminate atat la inceputul perioadei de gestiune
( productia neterminata de la sfarsitul perioadei precedente), cat si costul
productiei neterminate la sarsitul perioadei de gestiune si implicit cheltuielile
curente ocazionate in cursul lunii, se poate stabilii costul productiei terminate
potrivit relatiei:
CtpT = CtpN0 + ChC - CtpN1 unde:
CtpN0 la inceputul lunii

ChC - curente
CtpN1 la sfarsitul lunii
1.2. Metoda indirecta presupune determinarea cheltuielilor aferente

productiei neterminate pe baza datelor din contabilutate, respectiv pe baza
documentelor justificative. Este un calcul aproximativ, dar oricum, cel putin o data
pe an este obligatoriu inventarierea totala atat a productiei terminate cat si
productiei terminate.
Exemplu:
Structura organizatorica a unei intreprinderi se prezinta astfel:
- 2 centre de responsabilitate cu activitate de baza, respectiv CR 1 si CR2 in
care se fabrica produsele:
* in CR1 produsele A, B, C
* in CR2 produsele B, C ( este o continuare a activitatii din CR1 )
- 2 centre auxiliare CA1 si CA2
Cheltuielile centrlor auxiliare sunt efectuate atat in cadrul prestatiilor
reciproce (activitatea dintre cele doua centre auxiliare) dar si pentru cele doua
60
centre cu activitate de bza si implicit pentru sectorul administrativ (administratie
intreprinderi).
- 1 centru administrativ .
Productia neterminata la inceputul lunii este:
- CR1 produsul A 2.000.000 ( CR1/A )
- CR2 produsul B 1.000.000 ( CR2/B )
Costul prestabilit al productiei fabricate (terminate), determinat prin metoda
standard, de prezinta astfel:
A = 100.000 um
B = 120.000 um
C = 110.000 um
Productia neterminata la sfarsitul lunii este :
CR1/A = 5.000
CR2/C = 4.000
Repartizarea cheltuielilor indirecte de productie se face luand drept baza
cheltuielile directe totale. Repartizarea cheltuielilor generale si de administratie se
face avand drept baza costul de productie.
Se aplica varianta fara semifabricate.
Cheltuielile curente din cursul lunii, imputabile in costuri ( corelatia dintre

contabilitatea financiara si contabilitatea de gestiune pe baza cheltuielilor
incorporabile in costuri ) se prezinta astfel:
Simbol Fel cheltuieli 921/CR1 921/CR2 923 922 924 Total

Cont CF/Destinatie A B C B C CR1 CR2 CA1 CA2 CA
CF
cheltuieli CG adm
Materii prime 40.000 10.000 10.000 20.000 20.000 - - - - - 100.000
si materiale
directe
Materiale 5.000 1.000 4.000 2.000 6.000 10.000 5.000 3.000 3.000 1.000 40.000
consumabile
Obiecte de - - - - - 1.000 2.000 1.000 1.000 - 5.000
inventar
Energie - - - - - 10.000 5.000 6.000 8.000 1.000 30.000
electrica
Reparatii - - - - - 10.000 - - - - 10.000
efectuate de
terti
Cheltuieli - - - - - - - - - 1.000 1.000
postale
Cheltuieli cu - - - - - - - - - 1.000 1.000
serviici bancare
Cheltuieli cu 28.000 28.000 14.000 7.000 14.000 7.000 11.200 8.400 8.400 14.000 140.000
salariile si
protectia
sociala
Cheltuieli cu - - - - - 2.000 3.000 1.000 2.000 2.000 10.000
amortizarile
TOTAL 73.000 39.000 28.000 29.000 40.000 40.000 26.200 19.400 22.400 20.000 337.000
Evidenta productiei se tine la cost complet. Productia auxiliara este

decontata astfel:
61
- CA1 deconteaza catre :
* CA2 2.000
* CR1 10.000
* CR2 5.000
* C admin 2.400
- CA2 deconteaza catre :
* CR1 15.000
* CR2 7.000
C admin 2.400
Se cere sa se efectueze inregistrarile ocazionate de filiera logica a
inregistrarilor si in cadrul fiecarei etape, dupa caz, sa se aplice procedeele si sa se
efectueze calculatiile necesare.
Inregitrarile vor fi efectuate atat in cadrul contabilitatii de gestiune cat si in
paralel, dupa caz, in cadrul contabilitatii financiare. Se va urmarii structura
analitica se evidenta pe centre de responsabilitate si pe produse si se vor deschide
conturi (sau pot fi deschise conturi ) pe structura destinatiei cheltuielilor.
Rezolvare:
1. Inregistrarea productiei neterminate la inceputul lunii ( repunea se

cheltueili a productiei neterminate) cunoscuta sub denumirea de destocaj in
contabilitatea financiara ( datele se iau din enunt).
% = 901 3.000
921/CR1/A 2.000
921/CR2/B 1.000
Inregistrarea din contabilitatea financiara este:
711 = 331 3.000
921 cheltuielile activitatii de baza

933 costul productiei in curs de executie
2. Colectarea cheltuielilor ocazionate in cursul lunii (criteriul de

colectare este destinatia cheltuieilor)
- in contabilitatea de gestiune inregistrarea se face pe destinatii
% = 901 337.000
921/CR1/A 73.000
921/CR1/B 39.000
921/CR1/C 28.000
921/CR2/B 29.000
921/CR2/C 40.000
62
923/CR1 40.000
923/CR2 26.200
922/CA1 19.400
922/CA2 22.400
924/C admin 20.000
925
Inregistrarea din contabilitatea financiara dupa natura, pe feluri de

cheltuieli, este:
Materii prime 601 = 301 140.000

Obiecte de inventar 603 = 303 5.000
Energie electrica 605 = 401 30.000
- energie electrica se trece pe cheltuieli deoarece nu se stocheaza

........................
3. Decontarea prestatiilor reciproce intre sectoarele auxiliare.

Secontarea se face pe baza de documente justificative in functie de prestatiile
reciproce:
922/CA2 = 922/CA1 2.000
4. Decontarea cheltuielilor auxiliare catre sectiile sau sectoarele

beneficiare sau produsele beneficiare.
- pentru CA1
% = 922/CA1 17.400
923/CR1 10.000
923/CR2 5.000
923/C admin 2.400
- pentru CA2
% = 922/CA2 24.400
923/CR1 15.000
923/CR2 7.000
923/C admin 2.400
63
Dupa aceasta operatiune contul 922/CA1 si 922/CA2 s-au inchis.

Din tabel CA1 = 19.400 si CA2 = 22.400
5. Repartizarea cheltuielilor indirecte de productie (ct. 923) se face

pentru fiecare centru de responsabilitate, cu ajutorul procedeului suplimentarii,
iar baza de repartizare o reprezinta cheltuielile totale directe.
923/CR1
ChI CR1 65.000.(ct.923)

K 923 / CR1 0,46
Baza.de.repartizar e( A B C ) CR1 73.000( A) 39.000( B ) 28000(C )
- pentru CR1
40.000 + 10.000 +15.000 = 65.000 ( din tabel )
Determinarea cheltuielilor indirecte de repartizat pe fiecare produs :
Rj = bj * K
RA = 73.000 * 0,46 = 34.000

RB = 39.000 * 0,46 = 18.000
RC = 28.000 * 0,46 = 13.000
TOTAL 65.000
Inregistrarea din contabilitatea de gestiune :
% = 923/CR1 65.000
921/CR1/A 34.000
921/CR1/B 18.000
921/CR1/C 13.000
923/CR2
ChI CR 2 38.200.(ct.923)
K 923 / CR 2 0,55
Baza.de.repartizar e( B C ) CR 2 29.000( B ) 4.000(C )
- pentru CR2
40.000 + 10.000 +15.000 = 65.000 ( din tabel )
64
Determinarea cheltuielilor indirecte de repartizat pe fiecare produs :
Rj = bj * K
RB = 29.000 * 0,55 = 16.000

RC = 40.000 * 0,55 = 22.200
TOTAL 38.200
Inregistrarea din contabilitatea de gestiune :
% = 923/CR2 38.200
921/CR2/B 16.000
921/CR2/C 22.200
Dupa aceasta operatiune conturile 923 CR si 923 CR2 s-au inchis.

Dupa acesta operatiune se obtine costul de productie.
6. Repartizarea cheltuielilor generale si de administratie avand la

baza costul de productie format din cheltuielile lunii curente, respectiv debitul
contului 921 pe structura de mai sus, dar numai pentru cheltuieli curente.
Costul de productie ca baza de reprezentare pe produse si centre de
responsabilitate pe baza cheltuielilor curente, se prezinta astfel:
921/CR1/A 107.000
921/CR1/B 57.000=39.000+18.000
921/CR1/C 41.000=28.000+13.000
921/CR2/B 45.000
921/CR2/C 62.200
total 312.200
Calculul coeficientului :
Ch generale 24.800
K 924Cad min 0,08
Baza.de.repartizar e(cos tul. prod .) 312.200
337.000 = 312.200 +24.800
65
2.400 ( CA1 a primit) + 2.400 ( CA2 a primit) +20.000( din tabel ) = 24.800 Admin
Repartizarea cheltuielilor generale pe purtator de cost ( cota de cheltuieli generala):
- pentru CR1
RA = 107.000 * 0,08 = 8.500

RB = 57.000 * 0,08 = 4.500
RC = 41.000 * 0,08 = 3.300
- pentru CR2
RB = 45.000 * 0,08 = 3.500

RC = 62.200 * 0,08 = 5.000
Total 312.000 24.800
Costul complet / A = 107.000 (cost prod.)+ 8.500(ch.generale) = 115.500
CR1 B = 57.000 +4.500 = 61.500

C = 41.000 +3.300 = 44.300
CR2 B = 45.000 + 3.500 = 48.500
C = 62.200 + 5.000 = 67.200
Total 337.000
Situatia cheltuielilor aferente productiei terminate si neterminate a costului

prestabilit si a diferentelor dintre costul prestabilit si costul efectiv
Produs PN0 Chcurente PN1 Ctpt Ctpres Abateri(diferente)

(efectiv) (prestabilit) Ct.efectiv-
ct.prestabilit
+ -
921/CR1/A 2.000 115.500 5.000 112.500 100.000 12.500 -
921/CR1/B - 61.500 - 61.500 60.000 1.500 -
921/CR1/B 1.000 48.500 - 49.500 6.000 - 10.500
Total B 1.000 110.000 - 111.000 120.000 - 9.000
921/CR1/C - 44.300 - 44.300 50.000 - 5.700
921/CR1/C - 67.200 4.000 63.200 60.000 3.200 -
Total C - 111.500 4.000 107.500 110.000 - 2.500
TOTAL 3.000 337.000 9.000 331.000 330.000 1.000 -
3.000 + 337.000 9.000 = 331.000
CtPT = CtPN0 + Chcurente CtPN1
66
Nota : Costul prestabilit atat pe produs cat si pe componente este cunoscut
inainte de lansare in fabricatie a productiei, potrivit metodei standard cost.
Abateri = 112.500 -100.000 = 12.500

1500 10.500 = - 9.000 ( este abatere favorabile, deci este cu minus)
12.500 9.000 -2.500 = 1.000
921 = 924
Dupa aceasta operatiune se realizeaza:

- se obtine costul complet;
7. Inregistrarea costului prestabilit ( standard) a productiei fabricate
% = 902 330.000
931/A 100.000
931/B 120.000
931/C 110.000
In contabilitatea financiara:
345 = 711 330.000
8. Inregistrarea la cost efectivt a productiei neterminate.
933 = 921 9.000

CR1/A CR1/A 5.000
CR2/C CR2/C 4.000
331 = 711 9.000
67
9. Inregistrarea la cost efectiv a productiei terminate (decontarea
costului efectiv a productiei terminate).
902 = % 331.000
921/CR1/A 112.500
921/CR1/B 61.500
921/CR1/C 44.300
921/CR2/B 49.500
921/CR1/C 63.200
Dupa acesta operatiune contul 921 se inchide.

10. Inregistrarea diferentelor dintre costul prestabilit si cel efectiv.
- cu plus se inregistreaza diferentele nefavorabile

- cu minus se inregistreaza diferentele favorabile
% = 902 1.000
903/CR1/A 12.500
903/CR1/B 1.500
903/CR1/C -5.700
903/CR2/B -10.500
903/CR1/C 3.200
348 = 711 1.000
348 diferente de pret
11. Interfata dintre costul productiei si cheltueilile efectuate- se

realizeaza o comparatie dar si o legatura intre o masa de cheltuieli si aceasi masa
de cheltuieli repartizate pe produse, dar la nivel de cost prestabilt si la nivel de
diferente.
Se face referire la productia terminata sau obtinuta.
901 = % 330.000
931/A 100.000
931/B 120.000
931/C 110.000
68
Dupa aceasta operatiune se inchide contul 931.
12. Inchiderea conturilor de diferente contul 903
901 = % 1.000
903/CR1/A 12.500
903/CR1/B 1.500
903/CR1/C -5.700
903/CR2/B -10.500
903/CR1/C 3.200
Dupa aceast operatiune cele doua conturi se inchid.
13. Inchiderea contului 933 ( daca se merge pe aceasta varianta).
901 = % 9.000
933/CR1/A 5.000
933/CR2/C 4.000
METODA PE FAZE
Se aplica in cadrul intreprinderilor cu productie de masa caracterizata prin

stabilitate dar si prin parcurgerea succesiva a unor etape (faze) de fabricatie in
functie de procesul tehnologic specific.
Se regaseste in cadrul rafinariilor de petrol, fabricilor de ulei, zahar, bere,
etc.
Metoda presupune solutionarea urmatoarelor aspecte:
1. Stabilirea fazelor de calculatie;
2. Stabilirea, determinarea costului semifabricatelor atunci cand in cadrul
unei faze de fabricatie de obtine, de regula, un singur semifabricat.
3. Stabilirea, determinarea costurilor semifabricatelor si produselor atunci
cand dintr-o faza se obtin doua sau mai multe produse.
1. Stabilirea fazelor de calculatie

In stabilirea fazelor de calculatie se iau in considerare urmatoarele:
- o faza de fabricatie poate constitui o faza de calculatie;
- momentele in care se obtin semifabricate sau produse reziduale destinate
valorificarii, pot constitui puncte de separare intre doua faze de calculatie;
69
- pentru activitatile desfasurate in anumite spatii de productie ori in aer liber,
se pot constitui faze de calculatie distincte;
- un proces complex de fabricatie poate fi considerat drept faza de caculatie sau
poate fi divizat in mai multe faze de calculatie;
- se are in vedere constituirea, stabilirea unui numar optim de faze de
calculatie.
2. Stabilirea, determinarea costului semifabricatelor atunci cand in

cadrul unei faze de fabricatie de obtine, de regula, un singur semifabricat.
Intr-o anumita faza de calculatie se pleaca de la specificul activitatii,
respectiv de la faptul ca materia prima parcurge mai multe faze de prelucrare,
astfel incat in final se obtine produsul finit.
In intreprinderile cu productie de masa si in care se aplica metoda de
calculatie pe faze, este specifica o structura organizatorica pe centre de
responsabilitate de tip centru de cost CC si, implicit, centru de centre auxiliare
CCA ( centre de venituri ).
Costurile semifabricatelor se determina in doua variante:

- varianta fara semifabricate
- varianata cu semifabricate
Indiferent de varianta folosita, materia prima si semifabricatele circula si de
stransfera de la o faza la alta in acelasi fel.
1. Varianta fara semifabricate

Costul semifabricatelor din faza respectiva se obtine numai prin insumarea
cheltuielilor directe si indirecte ocazionate in cadrul fazei respective, toate costurile
devin astfel costuri controlabile.
Prin acealasi mod de calcul se determina in fiecare faza un cost partial. Costul
produsului finit sau al semifabricatului destinat vanzarii se obtine prin insumarea
costurilor partiale determinate in fiecare faza de calculatie.
2. Varianta cu semifabricate
Presupune determinarea costului semifabricatelor intr-o anumita faza de
calculatie, atat prin insumarea cheltuililor directe si indirecte din cadrul fazei
respective, cat si pe baza costului semifabricatelor primit din faza precedenta.
In acesta varianta costurile nu mai sunt in totalitate controlabile.
In ultima faza se obtine costul produsului finit sau al semifabricatului destinat
vanzarii.
Indiferent de varianta, fiind vorba de obtinerea unui singur semifabricat sau

produs finit, deci implicit a unei productii omogene, se aplica pentru determinarea
costului unitar procedeul diviziunii simple.
70
Determinarea costului semifabricatelor atunci cand dintr-o faza de
calculatie se obtin doua sau mai multe produse sau semifabricate
In acest caz, se aplica celelalte procedee de determinare a costului unitar,

respectiv:
- procedeul cantitativ
- procedeul indicilor de echivalenta
- procedeul echivalarii cantitative a produsului secundar cu produsul principal
- procedeul valorii reziduale sau procedeul restului.
Exemplu pentru varianta cu semifabricate :
Pentru obtinerea de produse se parcurg doua faze de calculatie care corespund

cu fazele tehnologice si cu centrele de responsabilitate (sunt doua centre de
responsabilitate CR1 si CR sau F1 si F2 ):
- in CR1 (F1) se obtine semifabricatul Sf1, iar
- in CR2 (F2) se obtin 2 produse, respectiv P1 si P2, ambele considerate
principale si care difera printr-un parametru de natura cantitativa .
Cheltuieli ocazionate :
- in CR (F1) : * ChD 50.000.000 um
* ChI 20.000.000 um
Se obtine semifabricatul Sf1 in cantitate de 30 tone
- in CR2 (F2) * ChD 10.000.000 um
* ChI 2.000.000 um
Se obtin doua produse, respectiv :
*P1=15 tone , parametru = 2
*P2= 18 tone, parametru =1 (produsele diferea printr-un singur parametru)
Indicii de echivalenta se determina ca raport direct luand drept produs de
baza produsul P2.
In faza 1 - CR1
1. Colectarea cheltuielilor directe ChD
921/F1/Sf1/art.de.calculatie = 901 50.000.000
2. Colectarea cheltuielilor indirecte ChI
923/F/art.de.caculatie = 901 20.000.000
3. Repartizarea cheltuielilor indirecte (o simpla imputare pentru ca este

un singur purtator de cost)
921/F1/Sf1/art.de calculatie = 923/F1/art.de calculatie 20.000.000
Determinarea costului unitar, utilizand procedeul diviziunii simple

71
Ch i
50.000.000 20.000.000
Ctu i 1
2,33.milioane.um / tona
Q 30.tone
4. Decontarea si inregistrarea costului efectiv
902 = 921/F1/Sf1 70.000.000
70.000.000 = ( 30 tone * 2,33 mil um/tona )
In faza 2 CR2
1. Inregistrarea costului semifabricatelor primite din faza precedenta

costul pentru 30 tone Sf1
921/F1 = 901 70.000.000
2. Inregistrarea chetuielilor directe aferente fazei a doua
921/F2 = 901 10.000.000
3. Inregistrarea cheltuielilor indirecte aferente fazei a doua
923/F2 = 901 2.000.000
4. Reportarea cheltuielilor indirecte din faza 2
921/F2 = 923/F2 2.000.000
Determinarea costului unitar al celor doua produse:
Ch totale = Cost Sf1 + ChD (F2) + ChI (F2) =

= 70.000.000 +10.000.000+2.000.000 = 82.000.000 milioane um
Cantitatile fabricate :
P1 = 15 tone = parametru = 2
P2 = 18 tone = parametru = 1
Produs Qf P
72
P1 15 2
P2 18 1
- se alege cel mai mare
5. Calculul coeficientilor echivalenti.
Pj 2 2
Kj K P1 2 KP2 1
Pb 1 2
6. Calculul productiei echivalente
qej Q j * K j
qeP1 15* 2 30.ue

qeP 2 18*1 18.ue
Qe 48.ue
7. Determinarea costului pe unitate echivalenta sau conventionala
Chtotal 82.000.000.ue
Costue / c 1, 71.mil.um / ue
Qe 48.ue
Calculul costului pe unitatea fizica de produs
Ctu(j) = Ctue/c * Kj
Ctu(P1) = 1,71 *2 = 3,42 mil. um/tona

Ctu(P2) = 1,71 *1 = 1,71 mil. um/tona
8. Inregistrarea costului efectiv pentru cele doua produse
Cost efectiv 902 = 921/F1 82.000.000
P1 = 15 tone * 3,42 mil um/t ~ 51 mil.

P2 = 18 tone * 1.72 mil um/t = 31 mil.
Productia fabricata se va inregistra in schimb, pe fiecare din cele doua

produse iar, cunoscand costul unitar efectiv pe produs, exista si posibilitatea
determinarii pe fiecare produs in parte a abaterilor dintre costul prestabilit si
costul efectiv.
73
Inregistrarea produselor fabricate la cost prestabilit:
931/P1 P2 = 902
Inregistrarea abaterilor
903/P1 P2 = 902
Costul efectiv = costul prestabilit abateri
METODA STANDARD COST
1. Prezentarea metodei
2. Calculatiile standard pe produs
3. Abaterile de la costurile standard
1. Prezentarea metodei
Metoda standard cost este o metoda de tip integral sau absorbant de
determinare a costurilor prestabilite.
Structurarea cheltuielilor in cadrul metodei se face dupa doua critetii:

a. Dupa separarea cheltuielilor in directe si indirecte
b. Dupa separarea cheltuielilor in variabile si fixe
74
Acesta dubla clasificare a cheltuielilor da posibilitatea atat a stabilirii
legaturii intre cheltuieli si purtatorul de cost /sectorul de activitate, respectiv
intre cheltuieli si evolutia volumului fizic al productiei.
Cheltuielile indirecte de impart in :

- cheltuieli variabile pe produs
- cheltueili fixe pe centru
Acesta structurare va determina si articolele de calculatie specifice metodei,

respectiv:
* materii prime si materiale directe
* manopera directa
* regie ( cheltuieli indirecte de productie si cheltuieli generale si de
administratie)
Definitie: Standardele sunt marimi cu caracter de etalon stabilite pe baza

de studii, analize sau pornind de la unele masuratori precedente si corijate pe
parcurs.
Standardele pot fi cantitative si valorice .
In raport cu modul de calcul si cu conditiile la care se refera standardele pot
fi :
- ideale
- normale
- reale.
Elaborarea calculatiei costurilor standard pe produs
Aceasta presupune elaborarea calculatiilor standard pe structura articolelor

de calculatie specifice metodei respective:
- calculul costurilor standard pentru materiale
- calculul costurilor standard pentru manopera
- calculul costurilor de regie standard.
a. Calculul costurilor standard pentru materiale (directe)
Se stabileste pentru materiile prime si materialele directe care pot fi

identificate pe produs si implicit au o legatura directa cu realizarea produsului.
Pentru stabilirea costurilor standard cu materialele, trebuie cunoscute doua
elemente :
- norma de consum ( consumul standard )
- pretul standard.
Norma de consum este determinata prin studii, devize, masuratori,

proiecte, etc.
75
Pretul standard este pretul din contractele principale incheiate cu
furnizorii pentru acele materiale.
Chst .mat Cs * Ps
unde : Cs consumul standard si Ps - pretul standard
Cheltuielile standard pentru materiale se stabilesc pe unitatea de produs

indiferent care este cantitatea previzionata ce se va fabrica. Cheltuielile
standard pentru materiale se determina pentru fiecare material care intra in
componenta unui produs.
Exemplu: Pentru a obtine o unitate de produs A se folosesc 3 materii prime

si materiale directe.
Cantitatile standard si preturile standard sunt redate de jos:
Calculul costului standard pentru materiale pentru produsul A

Fel material UM Cs Ps Valoare
(standard valoric) cost standard pt
materiale
Material X Kg 10 1.000 10.000
Y Buc 5 20.000 100.000
Z ml 2 80.000 160.000
Total 270.000
b. Calculul costurilor standard pentru monopera ( directa )
Se stabilesc pentru manopera directa identificabila pe purtatorul de cost in

momentul identificarii.
Pentru aceasta calculatie se impune a se cunoaste:
- timpul standard ( norma de timp) acesta se stabileste prin devize,
antemasuratori pentru fiecare categorie de operatie care trebuie efectuata, intru-cat
pentru o anumita operatie este necesara o anumita calificare sau specializare;
- tariful de salarizare standard - acesta se regaseste de regula in contractul
colectiv de munca, unde tarifele sunt stabilite pe specializari sau categorii.
Costul standard pentru manopera se stabileste pe unitatea de produs pentru
fiecare operatie in parte.
76
Chst .man ts * Tss

unde:
ts - timpul standard ( norma de timp)
Tss tariful de salarizare standard
Exemplu: Pentru obtinerea aceleiasi unitati de produs A se efectueaza trei

operatiuni, Tss si ts regasindu-se in tabelul de mai jos.
Calculul costului standard pentru manopera pentru produsul A

Fel material UM Cs Ps Valoare
(standard valoric) cost standard pt
materiale
Material X Ore 1,5 20.000 30.000
Y Ore 2 30.000 60.000
Z ore 5 35.000 175.000
Total 265.000
Calculul costurilor de regie standard
Costurile de regie se refera la :
- regia centrului de responsabilitate ( cheltuieli indirecte de productie );
- regia intreprinderii ( cheltuieli generale si de administratie).
Pentru determinarea calculatiilor standard de pleaca de la :

* cheltuieli de regie standard din ultimul an sunt realiste pentru ca
sunt din perioada cea mai apropriata, dar fiind pe o singura perioada (1 an) nu dau
posibilitatea stabiliarii comportamentului cheltuielilor fata de volumul fizic al
productiei in evolutia acestora, inconvenient regasit in principal pentru cheltuielile
cu caracter mixt, respectiv au o componenta variabila si una fixa.
* evolutia cheltuielilor de regie pe ultimii 5-10 ani, caz in care se pot
stabilii stat cheltuielile medii cat si legaturi intre cheltuieli si productie in evolutie.
Totusi, aceste cheltuieli trebuie sa fie comparabile si reprezentative in timp, atat
dpvd al cuantificarii dar si dpdv al capacitatii de productie la care se refera.
Indiferent de alternativa de mai sus, pentru calculul costurilor de regie
standard se folosesc doua procedee:
- procedeul analitic
- procedeul global
PROCEDEUL GLOBAL
Aplicarea acestuia are la baza fie cheltuielile de regie din anul precedent, fie o
medie a cheltuielilor de regie pe mai multi ani.
77
Presupunem tratarea in bloc a cheltuielilor de regie indiferent de comportamentul
acestora ( variabil, fix sau mixt).
Cheltuielile de regie standard se determina pe baza cheltuielilor de regie din
anii precedenti, cheltuieli care sunt corectate ( corijate ) cu cresterea sau micsorarea
volumului de activitate standard fata de volumul de activitate din perioada
precedenta.
Vhs
Chreg .st Chreg . per . prec *
Vh
Vhs volumul de activitate standard pentru anul la care se refera caculul
cheltuielilor de regie
Vh - volumul mediu de activitate din perioada precedenta
Din relatia de mai sus reiese ca cheltuielile de regie sunt dependente de volumul
de activitate, dar in realitae numai cheltuielile variabile sunt dependenta de volumul
de activitate.
Procedeul este simplu dar inexact, poate fi totusi utilizat atunci cand in cadrul
cheltuielilor de regie, cea mai mare pondere o au cheltuielile variabile.
Exemplu:
Cheltuielile de regie ale perioadei precedente = 500.000 um
Vhs = 40.000 h
Vh = 600.000 h
Cheltuielile medii de regie au urmatoarea structura :
- 30% - cheltuieli variabile
- 70% cheltuieli fixe.
Nota : Procedeul nu necesita structurarea cheltuielilor dupa comportament, dar

acestea sunt prezentate numai pentru a prezenta inexactitatea procedeului.
40.000
Chreg .st 500.000* 333,333.um
60.000
Daca se tine seama de comportamentul cheltuielilor, vom avea aplicarea formulei
de mai sus numai pentru cheltuielile variabile intru-cat cele fixe fiind cheltuieli de
structura sau de capacitate raman nemodificate
Chreg .st Chreg .st (var) Chreg .st ( fixe )
Ch = 500.000 Ch var = 30% = 150.000 um

Ch fixe = 70% = 350.000 um
40.000
Chreg .st 150.000* 100.000.um
60.000
Chreg .st ( fixe ) = 350.000 um
Chreg .st 100.000 350.000 450.000.um
78
PROCEDEUL ANALITIC
Ia in considerare totalitatea datelor din perioada precedenta.

Presupune tratamentul cheltuielilor in functie de caracterul acestora,
respectiv varaiabil, fix sau mixt.
In cadrul cheltuielilor d eregie la nivelul unui centru de responsabilitate
(cheltuieli indirecte de productie) intalnim cheltuieli care au comportament
variabil, fix sau mixt.
In cadrul cheltuielilor de le nivel de administratie cheltuieli generale, toate
cheltuielile au caracter fix .
Prezentarea procedeului se va face prin exemplificare pentru prima categorie
de cheltuieli de regie.
Cheltuielile de regie se impart in :

- cheltuieli de regie pe centru de responsabilitate ( variabile, fixe, mixte)
- cheltuieli de regie generale (fixe).
Exemplu:
Situatia cheltuielilor efective de regie pentru un centru de responsabilitate
pe ultimii 5 ani se prezinta astfel:
Evolutia cheltuielilor de regie pe o perioada de 5 ani si calculul

cheltuielilor de regie standard
Produs/fel Perioada precedenta Media Ch.regie

cheltuiala N-5 N-4 N-3 N-2 N-1 st.pt.ex.N
Volumul de
activitate 47.000 47.000 48.000 50.000 50.000 48.000 51.000
ore/om
Cheltuieli fixe
- amortizari 12.100.000 12.100.000 12.100.000 12.100.000 12.100.000 12.100.000 12.100.000
- salarii TESA 3.000.000 3.000.000 3.000.000 3.000.000 3.000.000 3.000.000 3.000.000
Cheltuieli
variabile
- reparatii 6.400.000 6.520.000 6.780.000 6.800.000 7.100.000 6.720.000 7.140.000
utilaje
- energie 46.500.000 47.000.000 48.500.000 49.000.000 49.000.000 48.000.000 51.000.000
electrica 0
Cheltuieli
mixte
- salarii 400.000 400.000 406.000 406.000 415.000 405.400 420.000
personal
- energie
electrica in
scopuri 300.000 300.000 304.000 305.000 309.000 303.600 312.000
gospodaresti
Total 73.972.000
79
Pentru exercitiul N se cunosc:
- volumul fizic al productiei Q = 6.000 buc. Produsul A
Pentru obtinerea unei unitati de produs sunt necesare 8,5 ore/om (a se
vedea standardul pentru monopera)
Volumul de activitate standard ( capacitatea de productie) este:
Vhs = 6.000 buc * 8,5 h = 51.000 ore/om
Se cere sa se determine cheltuielile de regie standard pentru ecercitiul N

(bugetul cheltuielilor de regie).
I. Cheltuielile fixe:
Cheltuielile fixe sunt cheltuieli de structura, nefiind influentate de volumul
de activitate. In consecinta, cheltuielile fixe medii ale perioaei precedente devin
cheltuieli standard.
ChF .st ChF
ChF .amort 12.100.000
II. Cheltuielile variabile:

Cheltuielile variabile sunt dependente de volumul fizic al productiei si in
consecinta vor fi influentate de acesta.
Etape:
1. Calculul cheltuielilor variabile medii potrivit relatiei:
Chvt
Chvar .u
Vh
2. Determinarea cheltuielilor variabile standard potrivit relatiei:
Chv.st Vhst * Ch vu
a. Cheltuieli variabile cu reparatii utilaje :
Chvt 6.720.000
1. Chvar .u 140
Vh 48.000
2. Chv.st Vhst * Ch vu = 51.000 * 140 = 7.140.000

80
b. Cheltuieli variabile cu energia electrica :
Chvt 48.000.000
1. Chvar .u 1.000
Vh 48.000
2. Chv.st Vhst * Ch vu = 51.000 * 1.000 = 51.000.000
III. Cheltuielile mixte
Pentru cheltuielile mixte nu poate fi luata in considerare media acestora. Se

impune separarea partii variabile de partea fixa utilizand procedeul punctelor
de maxim si de minim.
Dupa separarea partii variabile si fixe, cele doua categorii de cheltuieli vor fi
tratate dupa regula de mai sus.
Aplicarea procedeului punctelor de maxim si de minim presupune :
- determinarea cheltuielilor variabile unitare
Chmax Chmin
Chvu Vhmax - Vhmin
Qmax Qmin
- determinarea cheltuielilor variabile totale pentru o anumita perioada

de gestiune
Chvt Chvu *Vh t
- determinarea cheltuielilor fixe totale dintr-o anumita perioada de

gestiune
ChF .T ( t ) ChT(t ) ChvT ( t )
Cheltuiala mixta standard se determina dupa relatia :
Chmixt .st Chv.st ChFst
81
Cheltuielile variabile standard se determina pornind de la cheltuiala
variabila unitara determinata prin procedeul punctului de maxim si de minim
ponderata cu volumul de activitate standard.
Chv.st Chvu *Vhs
ChFst ChF( t )
a. Cheltuielile mixte cu salariile personalului
1. Aplicarea procedeului punctelor de maxim si de minim
415.000 400.000
Chvu 5.um
50000 47000
2. Determinarea cheltuielilor variabile totale pentru o anumita perioada t(t=N-
1)
ChVT ( N 1) 5*50.000 250.000.um
ChF( N 1) 415.000 250.000 165.000.um

ChFst ChF( n 1) 165.000.um
ChVst ChVu *Vhs 5*51.0000 255.000.um
Chmixta.st 255.000 165.000 420.000.um
b.. Cheltuieli mixte cu energia electrica

309.000 300.000 9000
1. Chvu 3.um
50.000 47.000 3000
ChVT ( n 1) 309.000 150.000 159.000

ChFst ChF( n 1) 159.000
ChVst ChVu *Vhs 3*51.000 153.000
2. Ch
mixta . st 159.000 153.000 312.000.um
Chreg .st / produs Nr.ore / produs * Chreg .st / ora
Chreg .st / produsul . A 8,5*1.450, 40 12.328, 60.um / produs
Observatie: Cheltuielile de regie standard cu materialele si manopera se

determina pe unitatea de produs, in timp ce cheltueilile de regie standard se
determina pentru intregul volum de activitate standard care la randul lui este
determinat de productia fizica tandard.
82
Cunoscand cheltuielile stabdard pe cele trei articole de calculatie specifice
metodei ( materiale, manopera, regie), se determina in sinteza cheltuielile standard
pe produs, pe baza fisei cheltuielilor standard pe produs.
Fisa cheltuielilor standard pe produs - Produsul A -

Articol de calculatie UM Norma de Ps ( TSS) Valoare
consum Cs (standard)
(ts)
I. Materiale directe 270.000
- mat. X Kg 10 1.000 10.000
- mat. Y Buc 5 20.000 100.000
- mat. Z ML 2 8.000 160.000
II. Manopera directa
- operatia K Ore 1,5 20.000 30.000
- operatia L Ore 2 3.000 60.000
- operatia M Ore 5 35.000 175.000
III. Regie productie * 12.328,60
IV. Cost standard productie 547.328,60
* cheltuielile de regie standard se determina fie pe ora de activitate si, in mod

implicit, pe produs, in functie de numarul de ore pe produs, fie prin aplicarea unui
procent la cheltuielile directe [ ( materiale directe + manopera directa) * aplicarea
de procent numai la o anumita categorie de cheltuieli directe ].
In acest caz se impune a se determina cheltuielile directe totale in functie de
productia standard.
III. CALCULUL ABATERILOR DE LA CHELTUIELILE STANDARD
Abaterile se determin pe structura articolelor de calculatie specifica

metodei.
Astfel, vom avea :
- abateri de la cheltuielile standard cu materialele
- abateri de la cheltuielile standard cu manopera
- abateri de regie standard.
In cadrul acestora, abaterile vor fi determinate pe cauzele care le-au generat.
1) Abateri de la cheltuieli standard cu materialele se determin pe

cele dou cauze care le-au generat :
a) norma de consum
b) preul de aprovizionare
83
In cadrul acestor cauze, abaterile pot fi calculate att pentru o unitate de
produs ct i pentru ntreaga cantitate fabricat (producie efectiv i nu producie
standard).
Relaii de calcul :
- abateri de la norma de consum pentru materiale
* pe produs
Acm p Ce Cs * Ps
Ce- consum efectiv
Cs- consum standard
Ps- pre standard
* pe total producie fabricat
Acm tp / Q Ce Cs * Ps * Q
tp- total producie
Q- producia efectiv realizat
- abateri de pre pentru materiale
* pe produs
A pm p Ce * Pe Ps
Pe- pre efectiv
* pe total producie
A pm tp Ce * Pe Ps * Q
Abaterea de la cheltuielile standard cu materialele pentru ambele cauze, se

determin la rndul ei, att pe produs ct i pentru ntreaga cantitate de produs.
- abaterea de la cheltuielile standard cu materiale
# pe produs
A.ch.st .mat prod Ce * Pe Cs * Ps

sau
A.ch.st.mat prod . Acm p A pm p
84
* total producie
A.ch.st.mat. tp Ce * Pe Cs * Ps * Q
sau
A.ch.st .mat. tp Acm tp A pm , tp
tp total productie
produs
de consum
(Abaterea de la consumul
standard )
total produse
A.ch.st.mat.
produs
de aprovizionare
(Abaterea de la pretul
standard
total produse
APLICAIE
O unitate fabric un produs A obinut din trei feluri de materiale : x, y i z.

Cantitatea fabricat este de 5000 buc.
Consumurile standard, preurile standard, datele efective i modul de calcul
al abaterilor se prezint mai jos :
Fel UM Consum Pre A A A totala
c p
material
Cs Ce Ps Pe Prod. Q Prod. Q Prod Q
X Kg 10 9 1000 1200 -1000 -5000000 1800 9000000 800 4000000
Y Buc 5 6 20000 20000 20000 100000000 0 0 20000 100000000
Z ML 2 2 80000 75000 0 0 -10000 -50000000 -10000 -50000000
Total 19000 95000000 -8200 -41000000 10800 54000000
85
Q =5.000 buc pentru produsul A
Acm p Ce Cs * Ps
x= (9-10)*1.000=-1.000
y=(6-5)*20.000= 20.000
z=(2-2)*80.000= 0
Acm tp Ce Cs * Ps * Q
x=(9-10)*01.000*5.000=-5.000.000
y=(6-5)*20.000*5000=100.000.000
z= (2-2)*80.000*5.000=0
A pm p Ce * Pe Ps
x=9*(1.200-1.000)=1.800
y =6*(20.000-20.000)=0
z=2*(75.000-80.000)=-10.000
A pm tp Ce * Pe Ps * Q
x=9*(1.200-1.000)*5.000 =9.000.000
y=6*(20.000-20.000)*5.000=0
z=2*(75.000-80.000)*5.000=-50.000.000
2) Abaterea de la cheltuielile standard cu manopera se determin pe

cele dou cauze care le-au generat :
a) abateri de la norma de timp (timpul standard)
b) abateri de la tariful de salarizare standard
Se calculeaz att pe produs ct i pe total produs, dar iprodus
pe fiecare
Abaterea de la timpul
operaiune n parte, efectuat pentru realizarea unui produs.
standard
intreaga productie
A.ch.st.man.
produs
Abaterea de la tariful de
salarizare standard
86
intreaga
productie
Relaii de calcul :
a) Abateri de la timpul standard cu manopera Ats
* pe produs
Ats.man p t e t s * Tss
t e - timpul efectiv
t s - timpul standard
Tss- tariful de salarizare standard
* pe ntreaga producie
Ats .man tp / Q t e t s * Tss * Q
b) Abaterea de la tariful de salarizare standard cu manopera ATss

* pe produs
ATss .man p t e * Tse Tss
Tse- tarif de salarizare efectiv

* pe ntreaga producie
ATss .man tp / Q t e * Tse Tss * Q
Dup calculul abaterilor pe cele dou cauze, se determin i abaterea

cumulat pe cele dou cauze (abaterea total de la cheltuielile standard cu
manopera).
* pe produs
87
Ach. st .man p t s * Tse t s * Tss
sau
Ach. st .man tp / Q Ats .man p ATss .man p
* pe inteaga productie
A te * Tse ts * Tss * Q
ch . st . man t tp
Q
sau
A A A
ch . st . man tp Tss . man tp ts . man tp
Q Q Q
Exemplu: se calculeaz similar cu abaterile pentru materiale.
3) Abaterile de la cheltuielile de regie standard- se determin pe

urmtoarele cauze:
a) abateri de la bugetul nerecalculat sau calculat (abateri de volum)

b) abateri de capacitate
c) abateri de randament
a) Abateri de la bugetul nerecalculat sau recalculat
de la bugetul nerecalculat
Pe structura bugetului cheltuieli, se compar cheltuielile efective cu cheltuielile
din bugetul iniial (nerecalculat). Datele (abaterile) sunt mai puin relevante
ntruct volumul de activitate standard nu este comparabil ntotdeauna cu cu
volumul de ac tivitate efectiv.
Desigur c pentru cheltuielile fixe, nivelul acestora rmne constant, dar
cheltuielile variabile sunt influienate de volumul de ac tivitate.
de la bugetul recalculat
Presupun recalcularea bugetului (construcia unui nou buget) n funcie de
volumul efectiv de activitate.n acest fel datele sunt comparabile iar abaterile sunt
relevante.
Abaterile de la bugetul recalculat sau nerecalculat mai sunt denumite i abateri
de volum.
b) Abateri de capacitate sunt determinate n funcie de gradul de utilizare a

capaciti de producie.
88
c) Abaterile de randament pe lng gradul de utilizare al capaciti, se ine
seama i de rentabilitatea realizat (volumul fizic de produse realizat.
Volumul activitatii exprimat in ore :

- standard 4.000
nu avem abatere de capacitate
- efectiv 4.000
Q (buc) 1 bucata la 2 ore :

- standard 2.000
abateri nefavorabile
- efectiv 1.500
METODA DIRECT-COSTING
1. Prezentarea general
2. Analiza relaiei pre-cost-volum
3. Calcule de optimizri
1. Prezentarea general
Este o metod de calcul de tip parial. Are la baz separarea costurilor n

variabile i fixe i luarea n considerare la determinarea costului unitar numai a
cheltuielilor variabile .
Cheltuielile fixe sunt considerate cheltuieli de structur sau cheltuieli de
capacitate i sunt raportate pertotal activitate, fr a fecta fiecare produsn n
parte.
Fiecare produs va genera un pre de vnzare unitar, o cheltuial variabil
unitar i o contribuie brut unitar.
Ch. V F
dependente de produs dependente de capacitate
se urmresc pe produs se urmresc pe total
89
Un produs genereaz:
- un pre de vnzare unitar Pvu
- un cost unitar ctu determinat n funcie de cheltuielile variabile unitare
- o contribuie brut unitar Cbu
Ctu = Chvu
costul unitar = cheltuiala variabil unitar
Cbu=Pvu-ctu
Contribuia brut unitar (marja de participare la profit) este utilizat

pentru acoperirea cheltuielilor fixe i pentru obinerea unui anumit profit.
Cheltuielile fixe i profitul se urmresc i se determin numai pe total
ntreprindere.
- pe total ntreprindere
pe produs Pvu ctu Cbu

devin:
total intrep. CA ChV T Cbt

(Q)
Ch.totale ChVT ChFT
ChVT - cheltuieli variabile totale

ChFT - cheltuieli fixe totale
Cbt - contribuia brut total
Profitul(P)=Venituri totale(CA)-cheltuieli totale
P Cbt ChFT
Cbt CA ChVT
P CA ChVT ChFT
Metoda ia n considerare o producie fabricat, vndut i ncasat.

Potrivit relaiilor de calcul de mai sus, schema de anasamblu utilizat
pentru calculaie n metoda direct-costing, se prezint astfel:
90
Nr.crt Explicaie Simbol

1. Cifra de afaceri CA
2. Cheltuieli variabile totale ChVT
3. Contribuia brut la profit Cbt
(1-2)
4. Cheltuieli fixe ChFT
5. Rezultatul (Profit/Pierdere) P/P
(3-4)
La nivel de produs se regsesc primele trei elemente:

- pre vnzare unitar Pvu
- cheltuiala variabil unitar ctu
- contribuia brut unitar la profit Cbu
2. ANALIZA RELAIEI PRE-COST-VOLUM I INDICATORI SPECIFICI

METODEI
n cadrul unei ntreprinderi, se afl ntr-o corelaie deplin volumul de

activitate cu pretul i cheltuielile variabile, iar pe de alt parte, volumul de
activitate cu capacitatea de producie i implicit cheltuielile fixe. Acestea sunt n
corelaie cu purttorul de cost (produsul) care pe de o parte genereaz cheltuieli
dependente de acestea, iar pe de alt parte necesitatea existenei unei anumite
capaciti de producie.
Aceast corelaie se exprim cu ajutorul urmtorilor indicatori:
1. Punctul de echilibru Pe
2. Factorul de acoperire Ta
3. Coeficientul de siguran dinamic Ks
4. Intervalul de siguran Is
1. PUNCTUL DE ECHILIBRU SAU PUNCTUL CRITIC SAU PUNCTUL MORT

este reprezentat de acel acel nivel de activitate la care cheltuielile sunt egale cu
veniturile iar rezultatul este 0, adic nu avem nici profit nici pierdere.
Cheltuielile fixe se acoper din contribuiile brute unitare.
Orice unitate de produs obinut sau realizat peste nivelul punctului de
echilibru va genera un profit egal cu contribuia brut unitar
n schimb, oprice produs nerealizat pna la nivelul punctului de echilibru va
genera o pierdere egal cu contribuia brut unitar.
Relaii de calcul:
- cnd unitatea fabric i vinde un produs
91
Cheltuieli. fixe.totale
Pe
Cbu
- cnd unitatea fabric i vinde mai multe produse
Cheltuieli.totale. fixe
Pe
Cbu
Cbt
Cbu
Qvi
Qvi - cantitatea de produse vndut i ncasat
Punctul de echilibru poate fi exprimat:

- cantitativ respectiv cantitatea de produse ce trebuie fabricat i vndut
pentru ca cheltuielile s fie egale cu veniturile (pentru acoperirea tuturor
cheltuielilor). Este exprimarea, relaia principal a punctului de echilibru.
- valoric, respectiv CA la nivelul punctului de echilibru
Pe - cantitativ
Cbu
CA Q Pe * Pvu - valoric
Pe
Pvu - preul de vnzare unitar
Q Pe este Pe exprimat cantitativ.
- procentual arat de cte procente din ntreaga producie fabricat de

ntreprindere este nevoie, astfel nct se ajung la nivelul punctului de
echilibru.
Q Pe
0
0 Pe *100
Qvi
Cunoscnd punctul de echilibru se poate stabili i ce cantitate de produse

trebuie fabricat i vndut pentru a obine un anumit profit.
Relaia de calcul va fi:
Q fvi / Pr ofit.dorit
Cbu
Q fvi / Pr ofit.dorit - cantitatea fabricat, vndut i ncasat pentru profitul dorit
92
Exemplu:
O unitate produce i vinde un singur produs. Se cunosc urmtoarele:

- cost unitar ctu = 7 lei
- pre vnzare unitar Pvu = 10 lei
- Q =100.000 buc
- cheltuieli fixe totale 120.000
Cbu=Pvu-ctu= 10-7=3
ChFT 120.000
Pe 40.000buc
Cbu 3
CA 40.000 *10 400.000lei

Pe
40.000
0
0 Pe *100 40 0 0
100.000
Ce cantitate trebuie fabricat i vndut astfel nct ntreprinderea s obin

un profit de 6000 lei ?
ChFT Pr ofitul.dorit 120.000 6000

Q / Pr ofit.dorit 42.000buc
Cbu 3
Care este cheltuiala total pentru 42.000 buc ?
CA=Q*Pv=42.000*10= 420.000 lei

ChT ChVT ChFT Chvu * Q ChFT 7.000 * 42.000 120.000 414.000 lei
P CA ChT 420.000 414.000 6000 lei

P
Cheltuiala fix rmne aceeai, corelm producia cu cheltuielile variabile.
Exemplu:
93
n cazul n care ntreprinderea produce i vinde mai multe produse:
- se fabric 3 produse A, B, C n urmtoarele cantiti:
* produs A 30.000 buc
* produs B 20.000 buc
* produs C 10.000 buc
- contribuia brut unitar 180.000
- cheltuieli fixe totale 120.000 lei
S se determine punctul de echilibru.
Cbt 180.000
Cbu 3 lei
Q A Q B QC 30.000 20.000 10.000
ChFT 120.000
Pe 40.000 buc
Cbu 3
2. FACTORUL DE ACOPERIRE- Fa- exprim rentabilitatea potenial i se

calculeaz procentual
Cu ct factorul de acoperire este mai mare, cu att contribuia produsului
respectiv la realizarea de profit este mai mare.
Relaia de calcul:
a) Pe baza contribuiei brute i a cA
- calculul pe produs
Cbu
Fa *100
Pvu
- pe total produse
Cbt
Fa *100
CA
Pe
b) Pe baza cheltuielilor fixe i a CA la nivelul Pe
ChFT
Fa *100
CA
Pe
Cunoscnd factorul de actualizare se poate determina CA la nivelul Pe.
CA ChFT

Pe Fa
Din relaia de calcul pe produs se mai poate determina i Pvu

94
Chvu
Pvu
1 Fa
Exemplu:
O ntreprindere produce i vinde o cantitate de Q vi 100.000 buc

Pvu=10 lei/buc
ctu= 7 lei/buc
ChF T =12.000 lei
S se determine factorul de actualizare.
- pe produs
Cbu=Pvu-ctu=10-7=3 lei
Cbu 3
Fa *100 *100 30 0 0
Pvu 10
- pe total produse
CA=Pvu*Q=10*100.000=1.000.000 lei
300.000
Fa *100 30 0 0
1.000.000
Cb t =100.000*3=300.000 lei
ChFT 120.000
Pe 40.000 Q
Cbu 3 Pe
120.000
Fa *100 30 0 0
400.000
chvu 7 7
Pvu 10
1 Fa 1 0,3 0,7
Factorul de acoperire st la baza fundamentrideciziei privind lansarea n

fabricaie a unor produse, meninerea n fabricaie sau scoaterea dinfabricaie a
unor produse.
Se vor menine sau lansa n fabricaie produse cun Fa cel mai ridicati
implicit vor fi scoase din fabricaie produse cu Fa cel mai sczut sau negativ.
95
3. COEFICIENTUL DE SIGURAN DINAMIC Ks exprim n cifre relative
cu ct pot s scad vnzrile astfwel nct unitatea s ajung la nivalul Pe (s nu
intre n zona pierderilor)
Se calculeaz n mai multe variante:
CA CA
1. Ks Pe *100
CA
2. Ks G g
G reprezint n procente vnzrile totale (100)

G reprezint punctul de echilibru exprimat %
P
3. Ks *100
Cbt
Exemplu:
Pe baza exemplului de la factorul de actualizare s se calculeze Ks.
1.000.000 400.000
Ks *100 60 0 0
100.000
Ks=100-40=60%
180.000
Ks *100 60%
300.000
40.000
%P *100 40%
100.000
CA=1.000.000=Pvu*Q
P Cbt ChFT 300.000 120.000 180.000
4. Intervalul de siguran Is exprim n valori absolute cu ct pot s

scad vnzrile astfel nct ntreprinderea s ajung la nivelul Pe.
Is CA CA 1.000.000 400.000 600.000

Pe
96
- primi doi factori sunt cei mai importani Pe i Fa
Fundamentarea deciziei privind vanzarile pe baza

factorului de acoperire Fa
Cu cat factorul de acoperire este mai mare cu atat contributia la profit este
mai mare .
ChFt
1. Pe
Cbu
Cbu
Fa *100
Pvu
Cbt
2. Fa *100
CA
ChFt
Fa *100
CA / PE
CA CA / PE
Ks *100
CA
3. Ks G g
P
Ks *100
Cbt
4. Is = CA CA/PE
Metoda direct costing este atat o metoda de calculatie cat si o metoda de

analiza.
Cbu = Pvu ChVu
P/P = Cbt ChFt
97
Exemplu privind adoptarea deciziei pe baza factorului de acoperire.
O intreprindere produce si vinde trei produse: A, B si C. Situatia pe produse

cat si situatia pe total se prezinta astfel :
Situatia initiala
Nr. Indicatori Situatia pe produse
Crt de calcul Produsul A Produsul B Produsul C TOTAL
Sume % Sume % Sume % Sume %
1. Cifra de afaceri 150.000 100 90.000 100 60.000 100 300.000 100
2. Cheltuieli variabile 69.000 46 45.000 50 66.000 110 180.000 60
3. Contributia bruta 81.000 54 45.000 50 -6.000 -10 120.000 40
la profit (3=1-2)
4. Cheltuieli fixe - - - - - - 90.000 30
5. Profit ( 5=3-4) 30.000 10%
69.000 reprezinta 46% din CA ( 150.000 * 46% )

CF = 300.000 * 30% = 90.000
P = 300.000 * 10% = 30.000
Cbt = CA ChVt
Rezulta ca din 120.000 avem :

- 90.000 cheltuieli fixe
- 30.000 profit.
Acestea doua de acopera din Cbt.
Se impune scoaterea din fabricatie a produsului C si realizarea unei cifre de

afaceri suplimentare (care sa acopera cifra de afaceri de la produsul C) la
produsele A si B sau numai la produsul A (intru-cat are factorul de acoperire cel
mai ridicat).
Cbt 81.000
Fa A *100 *100 54%
CA 150.000
Cbt 45.000
FaB *100 *100 50%
CA 90.000
Nota : Conducerea intreprinderii decide ca dupa scoatarea din fabricatie a

produsului C, cifra de afaceri sa fie acoperita in mod egal (50%) de catre produsul
A si produsul B, intru-cat au totusi factorul de acoperire apropriat, iar o crestere
echilibrata va conduce la evitarea unor riscuri privind vanzarile.
98
Situatia pe produse dupa scoatarea din fabricatie a prodului C si alocarea

egala a cifrei de afaceri a acesteia catre produsul A si B
Nr. Indicatori
Crt de calcul Produsul A Produsul B Total
Sume % Sume % Sume %
1. Cifra de afaceri 180.000 100 120.00 100 300.000 100
0
2. Cheltuieli variabile 82.800 46 60.000 50 142.800 47,6
3. Contributia bruta 97.200 54 60.000 50 157.200 52,4
la profit (3=1-2)
4. Cheltuieli fixe - - - - 90.000 30
5. Profit ( 5=3-4) 67.200 22,4
180.000 * 46% = 82.800

Cbu =CA CV
300.000 * 22,4% = 67.200
P = Cbu CF = 22,4%
100 47,6 = 52,4
Concluzii :
Prin scoatarea din fabricatie a produsului C si realizarea aceleiasi cifre de
afaceri, dar cu produsele A si B car au o contributie bruta mai mare, s-a ajuns la
cresterea contributiei brute totale de la 40% la 52,4%, crestere care se regaseste
in profit ( profitul a crescut cu 12,4%)
Optimizarea rezultatului exercitiului pe baza factorilor

care contribuie la realizarea acestuia
La realizarea produselor si implicit a profitului, contribuie urmatori factori:

1. Pretul de vanzare
2. Volumul fizic al productiei
3. Cheltuieli variabile unitare
4. Cheltuieli fixe totale
5. Structura productiei
Interpretarea acestori factori si rolul lor in optimizarea rezultatului, trebuie

facuta prin prisma contribuitie pe care o au ( cresteri, micsorari sau modificari de
stuctura).
P/P = CA ChVt ChFt
Influenta factorilor de mai sus in optimizarea profitului, privita si in

corelatie cu indicatorii specifici metodei direct-costing ( Fa, Ks, Is, Cbr), se
prezinta astfel:
99
1. Majorarea pretului de vanzare cu un anumit procent sau cu o anumita

suma va conduce la cresterea de profit egala cu produsul dintre
majorarea de pret si productia fabricata.
Profitul suplimentar = (Cantitatea vanduta *majorarea de pret)
Fa Z Pe ] Ks = G-g Z
Daca Pe ] Ks Z
2. Majorarea volumului fizic al productiei cu un procent sau cu o

anumita cantitate si implicit suma, va conduce la un profit suplimentar
cu produsul dintre cantitatea vanduta in plus si Cbu.
Profit = ( Cantitatea vanduta in plus * Cbu )
Cbu
Fa *100
Pvu
Factorul de acoperire ramane nemodificat pentru ca Cbu si Pvu nu s-au modificat
Fa nu se modifica Pe nu se modifica Ks Z
3. Reducerea cheltuielilor variabile unitare cu un anumit procent sau o

anumita suma, va conduce la un profit suplimentar egal cu produsul
dintre cantitatea vanduta si reducarea de cost.
Profitul suplimentar = (Cantitatea vanduta * reducerea de chelt.variabile)
Reducearea cheltuielilor variabile unitare conduce implicit la cresterea

contributiei brute unitare si implicit totale.
Implicatiile asupra indicatorilor se prezinta astfel:
Fa Z pentru ca a crescut contributia bruta
Pe ] se deplaseaza in jos
Ks Z Is Z
4. Reducerea cheltuielilor fixe cu o anumita suma (reducere care se face

pe total cheltuieli fixe si implicit pe total intreprindere, produse), va
100
conduce la un profit suplimentar egal cu reducerea respectiva de
cheltuiala.
Profitul suplimentar = reducerea de chelt.fixe

Nu au loc modificari pe elementele care tin sau sunt generate direct de
produs (Pvu, Cbu, CV unitata).
In optimizare, intotdeauna factorul de acoperire nu scade, ori creste,

ori ramane neschimbat.
Fa ramane nemodificat Pe ] Ks Z
5. Modificarea structurii productiei, respectiv cresterea ponderii

produselor cu factorul de acoperire mai ridicat, concomitent cu scaderea
ponderii produselor (scadere cu acelasi procent) cu factorul de acoperire
redus, mai mic.
Aceasta modificare va genera un profit suplimentar, egal cu diferenta

dintre cresterea de produse ponderate cu Cbu si diferenta de produse
ponderata cu Cbu la produsele cu factorul de acoperire cel mai ridicat.
Profitul suplimentar Ps= qa * Cbua qb * Cbub
qa - cresterea cantitatii de produse si implicit ponderea la produsul cu

factorul de acoperire ridicat ( produsul a in cazul nostru)
qb - cantitatea de produse in minus la produsul cu afctorul de acoperire

mai scazut
Profitul suplimentar este in fapt o contributie bruta suplimentata

generata de acresterea ponderii produselor cu contributia bruta mai
ridicata.
Exemplificari pentru optimizarea rezultatului exercitiului

(implicatiile celor 5 factori)
1. O intreprindere fabrica doua produse A si B. Situatia initiala este redata

mai jos. Pentru optimizarea profitului (rezultatului exercitiului) se iau
urmatoarele masuri:
a. Cresterea pretului de vanzare cu 2 lei/kg pe fiecare dintre cele doua
produse;
b. Majorarea volumului fizic al productiei cu 10%;
c. Reducerea cheltuielilor variabile unitare cu 1 leu/kg;
d. Reducerea cheltuielilor fixe totale cu 60.000 lei;
101
e. Modificarea structurii productiei astfel:
- cresterea cu 40.000 buc la produsul A, intru-cat are factorul de acoperire
mai mare;
- scaderea cu 40.000 kg la produsul B, intru-cat are factorul de acoperire
mai scazut.
Crestere
Crestere Modificare
volum fizic Reducere Reducere
Situatie pret de a
Indicatori al Cvu (cu 1 CFt (cu
initiala vanzare structurii
productiei leu/kg) 60000 lei)
(2 lei/kg) productiei:
(cu 10%)
1. Cifra de afaceri
- pt. pr. A 600.000 720.000= 660.000= 600.000 600.000 1.000.000=
60000 Kg X 10 (60000 X 6000+ 100.000*
12 lei/kg) 60000 10 lei
lei/kg
400.000 500.000= 440.000= 400.000 400.000 80.000=
- pt. pr. B
(50000 X 55.000*8 10.000*8lei
50000 Kg X 8 10 lei/kg)
lei/kg 1.000.000 1.220.000 1.100.000 1.000.000 1.000.000 1.080.000
Total CA
2. Cheltuieli
variabile 360.000 360.000 396.000 300.000 360.000 600.000
- pt. A
300.000 300.000 330.000 250.000 300.000 60.000
60000 X 6 lei/kg
- pt. B
660.000 660.000 726.000 550.000 660.000 660.000
50000 X 6 lei/kg
Total CV
3. Contributia
bruta la profit = 1-
2 240.000 360.000 264.000 300.000 240.000 400.000
40% 50% 40% 50% 40% 40%
A = 60000 kg X 4
lei
4 100.000 200.000 110.000 150.000 100.000 20.000
FaA = *100
10 25% 40% 25% 37,5% 25% 25%
B = 50000 kg X 2
lei 340.000 560.000 374.000 450.000 340.000 420.000
2
FaB = *100
8
Total Cb
4. Fa mediu pe 34% 45,9% 34% 45% 34% 38,88%
intreprindere Cbt Z _ Z _ Z
340.000 =
Fa = X100 560.000
1.000.000 * 100
1.220.000
5. Chelt. fixe totale 200.000 200.000 200.000 200.000 140.000 200.000
6. Profit (6=3-5) 140.000 360.000= 174.000 250.000 200.000 220.000
560.000-
200.000
7. Punctul de ] 58,84% 35,72% 58,84% ] 44,45% ] 41,18% ] 47,63%
echilibru (exprimat =
200.000
procentual) 560.000
*100
102
8. CA la nivelul Pe 588.392 435.723 588.392 444.444 411.765 514.403
9. Coeficientul de 41,16% 64,28% 51,16% 55,55% 58,82% 52,37%
siguranta Z Z Z Z
A = 600.000 360.000 = 240.000

B = 10 lei 6 lei = 4 lei
In cazul punctului de echilibru, in situatia in care intreprinderea

produce si vinde mai multe produse, explicatiile vor fi facute pe baza
datelor din tabel din cadrul situatiei initiale:
ChFt
Pe
Cbu
Cbt 340.000
Cbu 3,09.lei /kg
Cantitatea.de. produse 60.000(A ) 50.000(B )
200.000
Pe 64.724.kg exprimare cantitativa
3,09
QPe 64.724
Pe *100 *100 58,84% exprimare procentuala
Q 50.000 60.000
Structura productiei la niveluo punctului de echilibru va fi aceiasi cu

structura din planul initial de fabricatie, se va tine seama de ponderea fiecarui
produs in planul de fabricatie.
Stabilirea structurii productiei si a cifrei de afaceri la nivelului

punctului de echilibru
Situatia la punctul
Situatia initiala
Produsul de echilibru CA/Pe
cant. % cant. %
A 60.000 54,54 35.300 54,54 353.000 (35300
kg X 10 lei/kg)
B 50.000 45,45 29.424 45,45 235.392 (29424
kg X 8 lei/kg)
Total 110.000 100 64.724 100 558.932
64.724 * 54,54% = 35.300 kg

64.724 * 45,45% = 29.424 kg
Cbu = 720.000 * 50% = 360.000

103
METODA TARGET COSTING sau METODA COSTURILOR TINTA
Aceasta metoda este in concordanta cu intocmirea bugetelor si previziunilor

pentru o perioada mai mare de timp. Tractic, se pleaca de la ideea ca pe intreaga
durata de viata a produssului sunt generate costuri si rezultate.
Metoda target costing este o metoda care face legatura intre firma sau
intreprindere, piata si implicit concurenta si strategia pe termen lung a firmei,
strategie la acre contribuie intr-un fel sau altul fiecare produs (influente generate
pe intreaga durata de viata a produsului).
PRINCIPII ALE METODEI
1. Analiza se face pe intreaga durata de viata a produsului, pentru ca

este demosntrat ca circca 80% din costurile unui produs sunt angajate inca din
faza de conceptie a produsului.
2. Rezultatul este urmarit tot pe intreaga durata de viata a

produsului pentru ca, de regula, in primii ani de viata a produsului (la
lansare( sunt generate costuri mai mari si , implicit, rezultate mai mici sau chiar
negative. Totusi trebuie sa existe capacitatea de a finanta pierderile.
3. Costul produsului stabilit ca un cost tinta se calculeaza, se determina

pornind de la piata (pretul pietei) spre intreprindere, luand in considerare si o
marja de profit dotita sau acceptata.
Costul tinta = Pretul pietei Marja de profit
Pretul pietei este impus de piata, deci nu poate fi modificat pentru ca este
dat de concurenta.
Marja de profit este de regula o marja medie a sectirului respectiv de
activitate.
Marja poate fi diminuata dar are implicatii in strategia si dezvoltarea
ulterioara a firmei.
4. Cu toate acestea, pentru obtinerea unui produs, firma inregistreaza

anumite costuri potrivit metodelor traditionale, respectiv se va proceda la
insumarea elementelor de cost ( materii prime, salarii, etc.) pe articole de
calculatie, obtinand astfel un cost estimat.
Costul estimat = CD + CI de productie + Ch generale si de adm. + Ch de desfacere

(in ipoteza Costului complet comercial)
104
In contabilitate se inregistreaza costurile estimate, costuri care reflecta un
consum de mijloace si de bunuri.
Esenta metodei consta ca inainte de lansarea pe piata a unui produs, sa se

compare costurile estimate cu costul tinta, cautand solutii de apropriere a
acestora , si pentru a raspunde la doua aspecte:
a). Costul tinta este, de regula, impus de piata (poate fi modificat
indirect prin acceptarea unei marje de profit);
b). Costul estimat arata consumuri de mijloace si ca atare acestea nu pot
fi evitate pentru ca trebuie inregistrate in contabilitate.
Costul tinta este dat de calitatile, utilitatile si insusirile produsului, iar

costul estimat este dat de consumurile de mijloace si bunuri. Inainte de lansarea
pe piata a produselor se compara cele doua costuri si se stabileste rezultatul pe
intreaga durata de viata.
La stabilirea rezultatului estimat vor concura doua elemente din cele de mai
sus:
- pretul pietei;
- costul estimat.
Rezultatul estimat = Pretul pietei Costul estimat
Rezultatul estimat total = Cifra de afaceri (Venituri) Cheltuieli
Exemplu: foile xeroxate
Costul estimat = CD + CI = 9,5 + 18,4 =27,9

Daca Costul estimat > Costul tinta pierdere
Totusi analiza trebuie facuta nu numai pe produs ci si in corelatie cu

productia totala vanduta.
d. CA1 =Q * Pretul de vanzare = 25*10.000 = 250.000

CA2 = 16.000 * 02 = 400.000
CA3 = 20.000 * 22,5 = 450.000
Cost total estimat = Costul unitar estimat * Cantitatea
Ct1 = 27,9 * 10.000 = 279.000

Ct2 = 21,73 * 16.000 = 347.680
Ct3 = 17,36 * 20.000 = 347.200
105
Rezultatul estimat pe intreaga durata de viata a produsului este de 126.120

lei , ceea ce inseamna profit ( 102.800 + 52.320 -29.000), rezulta ca produsul
poate fi lansat in fabricatie.
Marja de profit medie = 11,5 % ( 5+15+20)/3
RETEAUA DE BUGETE
Procesul elaborarii bugetelor
In cadrul unei firme vom intalnii planificare pe termen lung efectuata in

corelare cu obiectivele si strategia firmei, si planificare pe termen scur (bugetare
propriu-zisa), respectiv transpunerea in realitate prin bugete a obiectivelor stabilite
pe termen lung.
Procesul de elaborare a bugetului presupune parcurgerea mau multor etape.
Etape in procesul de palnificare :
1. Stabilirea obiectivelor.
Obiectivele pot fi un anumit rezultat sau o anumita cifra de afaceri pe o
anumita perioada de timp.
Practic, stabilirea obiectivelor este o etapa obligatorie in procesul de
planificare pentru ca acestea reprexzinta conditia infiintarii si existentei unei
firme.
2. Identificarea potentialelor strategii, respectiv stabilirea de posibile

directii de actiune care ar putea face posibila atingerea obiectivelor companiei.
Practic, dupa identificarea unei game posibile de directii de actiune, se va
stabilii si directia ce trebuie urmata.
Tipuri de strategii generale:

a. Strategia costurilor, respectiv efortul de a aduce pe piata produse
cu cele mai mici costuri din cadrul ramurei de activitate.
106
b. Stragedia elitei, respectiv efortul de a aduce pe piata produse de
exceptie, dar care sa fie justificate prin raportul calitate pret.
c. Strategia efortului concentrat, respectiv efortul de derulare a
activitatii pe anumite segmente de piata.
Strategiile, respectiv dupa alegerea uneia din strategiile de mai sus, sunt
punctele de plecare in stabilirea directiilor alternative. Directiile alternative se
refera la produse si la piete de desfacere.
3. Evolutia optiunilor strategice.
Strategiile alternative sunt evaluate pe baza urmatoarelor criterii:

a. Oportunitatea arata daca o anumita strategie poate fi aplicata in
acel moment sau care este momentul de acceptare a acelei strategii.
b. Fezabilitatea reprezinta analiza posibilitatii de aplicare a acelei
strategii.
c. Gradul de acceptare , respectiv posibilitatea ca o anumita strategie
sa poate fi acceptata dpdv al profitului, al gradului de risc sau a altor
factori.
4. Selectarea directiei de actiune
Dupa selectarea optiunii strategice cu cel mai mare potential in atingerea

obiectivelor stabilite, se vor intocmii planurile pe termen lung.
Un plan pe termen lung este o expunere a obiectivelor preliminare si
activitatilor unei firme, in vederea realizarii planurilor strategice, impreuna cu
estimarea pentru fiecare an a reusrselor necesare.
Planificarea pe termen lung implica o evaluare de perspectiva pentru mai
multi ani, motiv pentru care planurile tind sa fie incerte, imprecise, generalizate si
supuse schimbarilor.
Etape 1-4 constituie planificarea pe termen lung.
5. Implementarea planurilor pe termen lung sub forma bugetelor

anuale.
Practic, aceasta etapa se refera la bugetarea propriu-zisa. Bugetul se
intocmeste anual, dar constituie o consecinta a planurilor pe termen lung. Prin
bugetele anuale se pun in practica planurile pe termen lung.
Bugetul anual este o consecinta a planului pe termen lung si, prin urmare,
procesul de elaborare a bugetului nu poate fi privit doar referindu-ne strict la anul
curent, ci trebuie considerat ca parte integranta a procesului de planificare pe
termen lung.
107
6. Monitorizarea rezultatelor efective se refera la urmarirea si
inregistrarea datelor si rezultatelor efective, rezultate in urma desfasurarii
activitatii.
Practic, consta in a afectua inregistrarile contabile si a creea baza de
informatii efective care sa poate fi comparata cu cele bugetate.
7. Stabilirea diferentelor dintre datele efective si cele bugetate, analiza

acestora si luarea de decizii ca o reactie la aceste abateri (diferente).
Dupa stabilirea diferentelor pot rezulta urmatoarele situatii:
- se impune modificarea bugetului, caz in care actiunile se reiau incepand
cu etapa 5;
- se constata ca strategia aplicata nu conduce la realizarea obiectivelor, caz
in care actiunile se reiau incepand cu etapa 2 identificarea posibilelor directii de
actiune.
Etapele 5-7 fac parte din procedura bugetara anuala.
FUNCTIILE BUGETELOR
1. Planificarea toate activitatile anuale trebuie planificate si incluse in

buget
2. Coordonarea toate activitatile trebuie coordonate asitel incat sa existe

o corelare intre acestea, in functie de obiectivele propuse.
3. Comunicarea bugetele trebuie comunicate catre toate centrele de

responsabilitate manageriala, astfel incat fiecare activitate sa se
desfasoare pe baza de buget.
Practic, bugetul unui centru de responsabilitate reprezinta o parte a
bugetului firmei si, in mod implicit, acesta a fost corelat cu obiectivele,
strategiile si componentele firmei.
4. Motivarea managerii dar si salariatii trebuie motivati pentru realizarea

bugetelor si implicit a obtinerii de rezultate.
5. Controlul actiunile si activitatile desfasurate trebuie controlate atat

intren cat si de persoane independente.
6. Evaluarea activitatile desfasurate si performantele managerilor trebuie

evaluate.
Practic, acesta evaluare are drept scop o analiza de ansamblu a
performantelor firmei si o certificare a realitatii acestei performante.
108
ETAPE IN PROCEDURA BUGETARA ANUALA
1. Comunicarea detaliilor politicii de buget si a reperelor catre

persoanele responsabile de elaborarea bugetului.
Conducerea firmei care urmareste punerea in practica a planurilor pe
termen lung, va transmite de sus in jos, catre centrele si persoanele responsabile,
toate elementele neecsare intocmirii bugetelor si, implicit, realizarea obiectivelor pe
termen lung propuse.
2. Determinarea factorilor care restrictioneaza oferta.

Se impune o stabilire, o corelare a vanzarilor cu capacitatea de productie.
Cele doua elemente pot constitui restrictii.
3. Elaborarea bugetului pentru vanzari.

In constructia retelei de bugete, se pleaca de la piata (ceea ce accepta piata
pentru vanzare) spre firma. In acest caz, in constuctia bugetelor se incepe cu
constructia bugetului vanzariloe.
4. Pregatirea preliminara a celorlalte bugete.

Pornind de la bugetele vanzarilor ai in corelare cu capacitatea de productie,
se intocmesc celelalte bugete, respectiv:
- bugetul costului unutar de productie;
- bugetul costurilor de productie;
- bugetul cheltuielilor indirecte de productie;
- bugetul cheltuielilor generale si de admnitsratie;
- bugetul stocurilor de materii prime si materiale;
- bugetul stocurilor de produse finite;
- bugetul productiei.
Dupa intocmirea acestor bugete secventiale, acestea sunt centralizate dpdv

al cheltuielilor si veniturilor in bugetul master, respectiv Bugetul de venituri si
cheltuieli sau Contul de rezultate previzional.
Contul de rezultate previzional ii mai sunt atassate bugetele trezoreriei (cash
flow-ul) si bilantul previzional.
5. Negocierea bugetelor din treapta in treapta cu superiorii.

Directiile politicii bugetare au fost transmise de sus in jos ( etapa 1).
Bugetele se intocmesc de jos in sus ai au loc negocieri din treapta in treapta
ale proiectelor de bugete, astfel incat sa poata fi realizate obiectivele politicii
bugetare.
6. Coordonarea si revizuirea bugetelor.
109
Pe masura ec bugetele (proiectele de bugete) urca din ierarhie in ierarhie, in
cadrul procesului de negociere, ele trebuie examinate in mod corelat.
In urma examinarii se poate constata ca unele bugete trebuie modificate
pentru a fi cimpatibile cu alte bugete, planuri, conditii sau constrangeri care
depasesc atributiile de control ale unui manager.
7. Aprobarea finala a bugetului.

Dupa negocierea si revizuirea de jos in sus a bugetelor, acestea sunt supuse
aprobarii managementului de varf.
Aprobarea bugetelor se face in stransa corelare cu necesitatea realizarii
obiectivelor iesite din planul strategic.
Dupa aprobare, bugetele devin obligatorii si sunt comunicate de sus in jos
pentru a fi duse la indeplinire (puse in practica).
8. Revizuirea si rectificarea bugetului.

Pe parcursul exercitiului bugetar (financiar), in functie de realizarea
indicatorilor stabiliti prin buget, s epoate proceda la rectificarea sau modificarea
bugetara.
Procesul de elaborarae a bugetului incepe d eregula in lunile septembrie

octombrie anul precedent.
Bugetarea este in fapt un proces continuu.
110

Contabilitate de Gestiune Si Calculatia Costurilor

Încărcat de

Informații document

Titlu original

Drepturi de autor

Formate disponibile

Partajați acest document

Partajați sau inserați document

Opțiuni de partajare

Vi se pare util acest document?

Este necorespunzător acest conținut?

Drepturi de autor:

Formate disponibile

Contabilitate de Gestiune Si Calculatia Costurilor

Încărcat de

Drepturi de autor:

Formate disponibile

Contabilitate de gestiune si calculatia costurilor

CAPITOLUL I. ELEMENTE CONCEPTUALE

1.1. OBIECTUL CONTABILITATII DE GESTIUNE

Obiectul contabilitatii de gestiune il constituie realizarea unei legaturi intre

1.2. ROLUL CONTABILITATII DE GESTIUNE

Rolul contabilitatii de gestiune reiese din obiect si este:

1.3. FUNCTIILE CONTABILITATII DE GESTIUNE

1. Determinarea, calculul costurilor standard prestabilite, bugetate aceste

Corelatia dintre contabilitatea financiara si contabilitatea de

1.4. COSTUL SI CLASIFICAREA CHELTUIELILOR CARE INTRA IN

Costul reprezinta acea parte a cheltuielilor materiale, de personal si alte

1. Dupa posibilitatea identificarii pe purtatorul de cost in momentul

a. Cheltuielile directe se identifica pe purtatorul de cost in momentul

b. Cheltuielile indirecte care in momentu; efectuarii se regasesc pe

Cheltuieli CR1 CR2 CR3

2. Dupa destinatie ( structura specifica pentru conturile de calculatie si

3. Dupa legatura dintre contabilitatea financiara si contabilitatea de

4. Dupa natura sau felul de cheltuiala (structura specifica in

5. Gruparea cheltuielilor pe articole de calculatie, pentru nevoi de

1. Cheltuieli cu materii prime si materiale directe

Ministerul finantelor recomanda efectuarea inregistrarilor la cost de

6. Dpdv al controlabilitatii si a deciziei asupra unor costuri, intalnim:

7. Dupa raportul dintre evolutia nivelului cheltuielilor si nivelul

A. Cheltuielile variabile sunt acele cheltuieli dependente si in corelatie cu

Cheltuielile variabile se impart in:

a. Cheltuieli variabile proportionale se modifica in acelasi sens si ritm cu

0 Chelt. totale Q 0 Chelt. unitare Q

b. Cheltuieli variabile degresive sunt acele cheltuieli care cresc odata cu

0 Chelt. totale Q 0 Chelt. unitare Q

c. Cheltuieli variabile regresive sunt acele cheltuieli care scad sensibil

0 Chelt. totale Q 0 Chelt. unitare Q

d. Cheltuieli variabile progresive sunt acele cheltuieli care cresc in acelasi

0 Chelt. totale Q 0 Chelt. unitare Q

f. Cheltuieli variabile flexibile sunt acele cheltuieli care urmeaza ritmul

0 Chelt. totale Q 0 Chelt. unitare Q

B. Cheltuieli fixe , denumite si cheltuieli de structura sau de capacitate,

CHf = f ( t) - sunt in functie de factorul timp

Cheltuielile generale si de administratie sunt cheltuieli fixe in

0 Chelt. totale Q 0 Chelt. unitare Q

COST - PRODUS , COST - PERIOADA

Costul subactivitatii reprezinta acea parte a cheltuielilor fixe aferenta

Cost produs Cost perioada

Contabilitatea financiara Contabilitate de gestiune

- ch. de exploatare INCORPORABILE INCORPORABILE DIRECTE VARIABILE

ZONELE DE EVOLUTIE A CHELTUIELILOR

Pornind de la structurarea cheltuielilor in cheltuieli variabile si cheltuieli

Pornind de la graficul de mai sus, in evolutia volumului fizic al productiei se

2. Zona 2 sau zona proportionalitate sau zona de optim.

3. Zona 3 sau zona de progresinitate

COSTURI MEDII SI COSTURI MARGINALE

Costurile medii se obtin prin raportarea cheltuielilor totale la volumul total

Costul diferentiat total

Costul diferentiat unitar sau marginal

Ct1 costul total dupa adaugarea ultimul produs sau lot

Cost produs Cost perioada

Contabilitatea financiara Contabilitate de gestiune

CF = 52.800 CF = 52.100 = = 52.100 =52.100 = Cost produs +Cost perioada =52100

Nivel de activitate = 60% = 6100*060% = 3.660

ChCG + ChNrinc. - Chsupletive = ChCF

52.100 +1.300 600 = 52.800

2.1. FACTORII DE ORGANIZARE A CONTABILITATII DE GESTIUNE

Organizarea contabilitatii de gestiune se face diferentiat in cadrul unei

2.2. PRINCIPIILE DE ORGANIZARE A CONTABILITATII DE GESTIUNE