Contabilitate de Gestiune

CONTABILITATE DE GESTIUNE
2011
Universitatea Hyperion 2011
1
(MODULUL II) - SUPORT DE CURS ÎN FORMAT ID - AUTORI:
Lect.univ.dr. Vuţă Mihai Lect.univ.drd. Mitroi Andreea
2011
2
CUPRINS Unitatea 1
Obiectul şi funcţiile contabilităţii de gestiune...............................................................................
5
Unitatea 2
Principiile şi rolul contabilităţii de gestiune .................................................................................
13
Unitatea 3
Formarea costului de producţie ....................................................................................................
23
Unitatea 4
Clasificarea cheltuielilor care formează costul de producţie ........................................................
31
Unitatea 5
Cheltuieli fixe şi variabile .............................................................................................................
37
Unitatea 6
Costuri medii şi costuri marginale ................................................................................................
43
Unitatea 7
Sectoarele de cheltuieli şi purtătorii de costuri .............................................................................
48
Unitatea 8
Sistemul metodelor de calculaţie a costurilor ...............................................................................
57
Unitatea 9
Procedee de repartizare a cheltuielilor indirecte (1) .....................................................................
63
Unitatea 10
Procedee de repartizare a cheltuielilor indirecte (2) .....................................................................
71
Unitatea 11
Procedee de delimitare a cheltuielilor de producţie în fixe şi variabile ........................................
76
Unitatea 12
Procedee de calcul a costului producţiei de fabricaţie interdependentă .......................................
84
Unitatea 13
Procedee de calculaţie a costului unitar (1) ..................................................................................
92
Unitatea 14
Procedee de calculaţie a costului unitar (2) ..................................................................................
1
103
Teste de autoevaluare .................................................................................................................
111
Bibliografie suport curs ..............................................................................................................
119
Raspunsuri teste de autoevaluare ..............................................................................................
120
Notiţele cursantului ....................................................................................................................
121
2011
3
INTRODUCERE – (GHID DE STUDIU) Cursul se adresează studenţilor anului III ai
Facultăţii de Ştiinţe Economice, specializarea Contabilitate şi informatică de gestiune, ID.
Conceperea cursului s-a făcut pornind de la obiectivele generale ale obiectului de studiu
Contabilitate de gestiune în contextul obiectivelor generale ale Facultăţii de Ştiinţe
Economice, şi anume: Conţinutul Suportul de curs elaborat pentru disciplina Contabilitate de gestiune a fost
astfel elaborat încât să dezvolte următoarelor competenţe generale: 1. Competenţe de cunoaştere
Cunoaşterea şi înţelegerea conceptelor şi noţiunilor specifice contabilităţii de gestiune
Cunoaşterea principalelor metode şi tehnici utilizate în contabilitatea de gestiune
2. Competenţe funcţional acţionale Dezvoltarea aptitudinilor de aplicare a metodelor şi
procedeelor specifice contabilităţii de gestiune Dezvoltarea aptitudinilor de interpretare şi de
analiză critică a rezultatelor obţinute prin rezolvarea problemelor specifice contabilităţii de
gestiune Dezvoltarea spiritului inovator în domeniul economic prin alegerea celor mai
potrivite metode specifice contabilitate de gestiune Dezvoltarea aptitudinilor de execuţie
generate de stăpânirea metodelor şi tehnicilor specifice contabilităţii de gestiune Formarea
abilităţilor de analiză critică constructivă a tranzacţiilor şi evenimentelor Emiterea de judecăţi
de valoare privind operaţiunile contabile ale entităţilor din perspectiva contabilităţii de
gestiune Dezvoltarea spiritului inovator în domeniul contabilităţii de gestiune
3. Competente de specialitate Definirea si descrierea principalelor noţiuni specifice
contabilităţii de gestiune, a metodelor şi procedeelor specifice acesteia Realizarea de analize
ale ale rentabilităţii şi profitabilităţii din perspectiva contabilităţii de gestiune şi interpretarea
rezultatelor Intelegerea şi aplicarea metodelor contabilităţii de gestiune în vederea elaborării
deciziilor manageriale Dezvoltarea capacitătii de sintetizare şi interpretare a unui set de
informaţii, de rezolvare a unor probleme de bază şi de evaluare a concluziilor posibile
Formarea abilităţilor de analiză independentă a unor probleme şi capacitatea de a comunica şi
a demonstra soluţiile alese Aplicarea conceptelor, teoriilor şi metodelor specifice contabilităţii
de gestiune pentru formularea de demersuri profesionale
Toate competenţele descrise anterior, sunt particularizate la nivelul fiecărui Modul de studiu
prin Obiectivele specifice aferente.
2011
4
Disciplina Contabilitate de gestiune studiată în primul semestru are un numar de 6 credite,
obţinerea acestora fiind condiţionată de promovarea examenului şi predarea temelor de
control la datele stabilite de calendarul disciplinei. Cursul este structurat pe Unitaţi de învăţare
organizate în capitole, în conformitate cu calendarul disciplinei. Fiecare Unitate de învăţare
conţine timpul mediu necesar pentru studiu, obiectivele operaţionale pe care studenţii trebuie
să le urmărească de-a lungul studiului, precum şi o schemă de parcurgere a materialului în
care trebuie bifate elementele parcurse pe masură ce acţiunile sunt efectuate.
2
2011
5
Unitatea de învăţare 1
OBIECTUL ŞI FUNCŢIILE CONTABILITĂŢII DE GESTIUNE
Timp mediu necesar pentru studiu: 2 ore
Bifează sarcinile de lucru rezolvate, pe măsura parcurgerii lor:
Parcurge obiectivele
Citeşte conţinutul lecţiei
Raspunde la întrebările de control
Citeşte şi rezolvă studiul de caz
Raspunde la Testul de autoevaluare
Recapitulează cunoştinţele
Pregăteşte Tema de control
OBIECTIVE OPERAŢIONALE:
La sfarşitul parcurgerii lecţiei, studenţii trebuie:
O1: să definească obiectul contabilităţii de gestiune
O2: să cunoască funcţiile contabilităţii de gestiune
O3: să explice rolul contabilităţii de gestiune în activitatea unei entităţi
O4: să argumenteze modul în care contabilitate de gestiune fundamentează procesul de
elaborare a deciziilor
2011
6
NOŢIUNI TEORETICE
Contabilitatea financiară şi contabilitatea managerială sunt ramuri ale
contabilităţii al căror scop este furnizarea de informaţii specifice, diferitelor categorii de
utilizatori. O comparaţie între cele două ramuri ale contabilităţii este făcută în lecţia 2 din
prezentul modul.
Apărută la sfârşitul secolului XVIII, contabilitatea de gestiune este de provenienţă
anglo-saxonă, şi a cunoscut două etape în dezvoltarea ei ca ramură ştiinţifică:
- etapa interbelică, în care se foloseşte termenul de contablitate de producţie şi se
calculează costul de producţie
- etapa postbelică, caracterizată de apariţia termenului de contabilitate managerială, care
include pe lângă calcularea costului de producţie şi activitatea de bugetare, analiza, şi
controlul costurilor precum şi elaborarea deciziilor.
Printre motivele care au condus la evoluţia contabilităţii de gestiune, se remarcă
necesitatea satisfacerii totale a clienţilor, reducerea timpului necesar creării produselor şi
serviciilor precum şi creşterea calităţii produselor şi serviciilor oferite.
În viziunea americană, Contabilitatea managerială este definită ca fiind procesul
de „identificare, colectare, analiză, prelucrare, interpretare şi transmitere a informaţiilor
financiare şi nefinanciare utilizate de manageri pentru realizarea funcţiilor de planificare,
evaluare şi control în cadrul entităţilor şi pentru asigurarea utilizării corespunzătoare a
resurselor acesteia.” (Institultul contabilitatii de gestiune american).
Abordarea franceză priveşte contabilitatea managerială ca fiind „un sistem de
informaţii contabil care are în vedere să ajute managerii şi să înfluenţeze
comportamentele prin modelarea relaţiilor dintre resursele alocate consumate şi
finalităţile urmărite.”1
Profesorul Mihai Ristea defineşte contabilitatea de gestiune ca fiind
„reprezentarea analitică a proceselor interne ale întreprinderilor care produc transformări
3
1Bouquin, H., Comptabilite de gestion, 3 e edition, Ed Economică, Paris, 2004, pp.11-12.
2011
7
calitative şi cantitative în masa matrimoniului. Informaţia construită este destinată
administratorilor, ca beneficiari interni, care trebuie să raspundă la întrebarea cum să aloce şi
să utilizeze resursele întrebuinţate de investitori pentru a realiza performaţa.” Contabilitatea
de gestiune (contabilitatea costurilor) este deci o componentă a contabilităţii manageriale al
cărei obiect de studiu este determinarea costurilor produselor, serviciilor sau lucrărilor
executate în scopul elaborării deciziilor manageriale, sau a exercitării funcţiilor manageriale
(previziune, organizare, control etc.). Informaţiile oferite de contabilitatea de gestiune sunt
necesare determinării costului de producţie, elaborării bugetelor şi stabilirii abaterilor,
masurarea performanţelor şi exercitarea controlului gestionar, constituind punctul de pornire
în elaborarea deciziilor pe termen lung. Obiectivele generale ale contabilităţii de gestiune se
referă la: Calculul şi contabilizarea costului de producţie şi a altor categorii de costuri
Controlul şi auditarea costurilor Analiza şi controlul bugetar
Prin rezultatele obţinute de aplicarea metodelor şi procedeelor specifice contabilităţii de
gestiune, se urmăreşte: Stabilirea preţului de vânzare Cunoaşterea diferitelor categorii de
costuri utile în procesul decizional Determinarea eficienţei activităţilor Elaborarea de decizii
manageriale corecte, în cunoştinţă de cauză, referitoare la metodele de producţie, producerea
sau cumpărarea, menţinerea unor linii de producţie etc.
Herbert Simon2 (laureat al premiului Nobel pentru economie) sintetizează necesităţile
informaţionale ale managerilor care pot fi satisfăcute de informaţiile oferite de contabilitatea
de gestiune: - să permită o constatare „lucrurile merg bine sau rau ?” - să atragă atenţia - „de
ce probleme trebuie să se intereseze?” - să ajute la soluţionarea problemelor „dintre diferitele
soluţii, care este cea mai bună?”
2 SimonH.A., Centralization vs. Descentralization in Organizing the Controller)s Department, Houston, Scholar
Cook Co, 1978
2011
8
Funcţiile contabilităţii de gestiune 1. Funcţia previzională Funcţia previzională se referă la
determinarea costurilor standard antecalculate, bugetare. Determinarea acestora se face pe
baza normelor de consum şi de muncă ştiinţific fundamentate cât şi pe baza analizei
cheltuielilor înregistrate în ultimele perioade de gestiune (5-10 ani), valorile fiind luate în date
comparabile. 2. Funcţia de înregistrare analitică curentă Înregistrarea analitică presupune
colectarea şi înregistrarea tuturor cheltuielilor efectuate pe destinaţii în mod analitic şi în
momentul efectuării acestora. În acest fel orice cheltuială efectuată, care priveşte producţia, va
fi înregistrată în momentul efectuării, pe baza documentelor justificative, care atestă
efectuarea operaţiunii. 3. Funcţia de analiză şi control Funţia de analiză şi control se
realizează numai cu condiţia îndeplinirii primelor două funcţii, şi presupune determinarea
abaterilor dintre costul prestabilit şi costul efectiv, recuperarea eventualelor pagube şi luarea
de măsuri pentru a preîntâmpina în viitor asemenea deficienţe.
Rolul contabilităţii de gestiune constă în: determinarea costului unitar şi total pe purtător şi pe
sectoare, utilizând procedee şi metode de calculaţie specifice activităţii desfăşurate
posibilitatea comparării în dinamică a costurilor unui anumit produs planificarea şi prognoza
activităţii, întocmirea bugetului cheltuielilor de producţie, ca parte componentă a bugetului de
venituri şi cheltuieli al unităţii identificarea măsurilor necesare modificării proceselor
tehnologice, în scopul reducerii cheltuielilor de producţie identificarea şi eliminarea
4
cheltuielilor care nu au legătură cu producţia, prin determinarea structuraii antecalculate
(standard) a costurilor pe purtători şi pe sectoare
2011
9
STUDIU DE CAZ In anul 1998, revista Forbes a desemnat Compaq Computers ca fiind
compania anului. Titlul primit de companie s-a datorat faptului ca aceasta a fost cel mai mare
vanzător de computere personale în acel an. În următorii doi ani, compania a înregistrat
pierderi de 2 milioane de dolari, şi directorul ei general (premiat anterior) a fost concediat. In
cei doi ani de la premierea companiei Compaq, s+au afirmat pe piaţa americană doua
companii: Dell Computer şi Digital Equipment. Compania Dell Computer a dezvoltat o nouă
strategie de marketing şi de producţie, cumpărătorii putând să-şi comande calculatorul în
configuraţia dorită atât telefonic cât şi prin intermediul internetului. Dell şi-a regândit lanţul
de furnizori, coordonându-şi eforturile cu cele ale furnizorilor, şi a simplificat procedura de
preluare a comenzilor şi pe cea de producţie. Astfel, a putut sa expedieze computere în două
zile de la preluarea comenzii. Compaq a incercat şi ea, dar fără succes abordarea companiei
Dell. Compania Digital Equipment, specializată atât în serviciile tehnice oferite cât şi pentru
produsele oferite, a fost achiziţionată de Compaq, deşi ca mărime era mai mare decât aceasta.
Dirctorul general Pfeiffer a sperat că prin această achiziţie va crea noi oportunităţi mărcii
Compaq, şi va transforma compania dintr-o companie producătoare într-o companie de
servicii globale. Deoarece achiziţia a fost extrem de scumpă şi complicată, pentru a
supravieţui, compania Compaq a fost obligată să fuzioneze cu compania Hewlwtt-Packard.
Istoria anului 1999 însă nu este una din cele mai fericite pentru Compaq Computers. După
depăşirea unei crize generate de stocurile mari de PC-uri şi finalizarea Compaq a doua
companie în domeniul producţiei de calculatoare, iar la nivel zonal, o forţă majoră în materie
de depozite, servicii, consultanţă oferită., produse (servere, microprocesoare), şi motoare de
căutare (Altavista). Între timp, vânzările şi profiturile au început să-şi revină.
Dar în primele luni ale anului 1999, mulţi dintre directorii companiei, inclusiv CEO-ul
Eckhard Pfeiffer, fie au demisionat fie au fost forţaţi de investitori să o facă,
2011
10
pregătind scena pentru una din dramele cele mai remarcabile din industria high-tech a anului
1999. În loc să fie o companie (a cărei valoare era de 50 miliarde dolari) care să rivalizeze cu
IBM sau Hewlwtt-Packard, Compaq se lupta să supravieţuiască. "Anul viitor va fi decisiv
pentru Compaq, care fie se va restabili fie va dispărea", a declarat analistul James Gruener
Aberdeen, care a avertizat compania că nu mai are mult timp pentru remedierea problemelor
sale. Analistii au identificat două aspecte antagonice ale companiei Compaq: o societate cu o
tehnologie de vârf şi o bază solidă pentru dezvoltarea de noi produse, şi o alta incapabilă de
producerea şi distribuirea de produse simple şi avantajoase suficiente pentru a concura cu
competitorii direcţi, cum ar fi Dell Computer. O primă incercare de relansare este făcută prin
conceperea paginii de internet Compaq.com ca avangarda a unei noi strategii de vânzare.
Urmare a problemelor existente, conducerea companiei este schimbată, noul director de
operaţiuni încercând un plan de restructurare care a avut la bază separarea activităţii
companiei în trei domenii largi: consumabile, computere personale, şi echipamente de calcul
pentru companii. La sfărşitul lunii iunie 1999, Compaq a acceptat să vândă AltaVista
companiei CMGI pentru 2.3 miliarde dolari. Aveastă vânzare a fost prima dintr-o serie de
vânzări, prin care Compaq a încercat să se întoarcă la o structură simplă, eliberănd afacerea de
activităţi aducătoare de pierderi sau care să distragă atenţia de la activitatea de bază. Pe tot
5
parcursul anului 1999, compania s-a orientat în direcţia dezvoltării de noi produse (servere
Pentrium III, Presario 3500,iPaq etc) Un produs important, iPaq-ul s-a dorit un produs
elegant, cu un preţ destul de mic (începand de la 499 dolari), şi ale cărui costuri de producţie
s-au estimat a fi reduse. De asemenea, fabricarea produsului a reprezentat un sfârşit
promiţător al unui an în care vechea conducere a fost blocată în negare şi practivi greşite de
diverse naturi, urmate de încercarea de epurare şi apoi de o perioadă de incertitudini.
Vănzarea iPaq+ului va fi făcută direct, eliminând costurile intermediarilor, dar această
strategie va aduce noi probleme, deoarece compania nu are capabilitatea de a vinde direct aşa
cum o are compania Dell de exemplu.
Sursa: For Compaq, 1999 was the year that wasn't, Joe Wilcox, Staff Writer, CNET News,
(http://news.cnet.com/For-Compaq-1999-was-the-year-that-wasnt)
2011
11
1. Identificaţi cateva tipuri de decizii manageriale care au fost elaborate de compania
Compaq în vederea recâştigării poziţiei de piaţă.
2. Care dintre funcţiile manageriale (planificare, coordonare, control) exercitate de
conducerea companiei Compaq credeţi că a fost exercitată în încercarea de
redresare a companiei?
3. Analizaţi în ce mod informaţiile oferite de contabilitatea de gestiune îşi găsesc
utilitatea în elaborarea deciziilor manageriale ale companiei Compaq.
INTREBĂRI DE CONTROL
1. Este contabilitatea de gestiune utilă oricărei categorii de entităţi, indiferent de
domeniul ei de activitate? Argumentaţi.
2. In ce mod îşi pot exercita managerii funcţiile specifice, folosind informaţiile
oferite de contabilitatea de gestiune?
3. Definiţi contabilitatea de gestiune.
4. Care consideraţi că sunt cele mai importante trei obiective ale contabilităţii de
gestiune?
5. În care dintre cele doua arii, calcularea costului de producţie sau bugetarea
activităţii credeţi ca rezultatele ar putea fi influenţate prin nerespectarea eticii
profesiei de contabil?
TEME DE CONTROL
Comentaţi una din afirmaţiile:
1. „Contabilii nu au o foarte bună presă în această perioadă. Lor li se reproşează
toate inconvenientele care afectează industria americană. Dar aceşti socotitori vor râde
pănă la urmă. În întreprinderea anului 1999, contabilitatea va juca un rol mai important.
Elementele vor fi contate altfel. Noua contabilitate de gestiune va trebui să fie mai corect
2011
12
denumită economie a producţiei, diferit esenţial de cea anterioară în privinţa conceptelor
fundamentale. Ea vizează integrarea producţiei şi a strategiei.” Peter Druker, 1990.
Este valabilă afirmaţia lui Druker şi în zilele noastre?
2. „Contabilitatea managerială este ramura contabilităţii care oferă informaţii
economice tuturor categoriilor de utilizatori.”
3. „Elaborarea deciziilor este cea mai importantă funcţie a managementului.”
REZUMAT
Contabilitatea managerială este „procesul de identificare, colectare, analiză,
6
prelucrare, interpretare şi transmitere a informaţiilor financiare şi nefinanciare utilizate de
manageri pentru realizarea funcţiilor de planificare, evaluare şi control în cadrul
entităţilor şi pentru asigurarea utilizării corespunzătoare a resurselor acesteia.” (Institultul
contabilitatii de gestiune american).
Contabilitatea de gestiune (contabilitatea costurilor) este o componentă a
contabilităţii manageriale al cărei obiect de studiu este determinarea costurilor
produselor, serviciilor sau lucrărilor executate în scopul elaborării deciziilor manageriale,
sau a exercitării funcţiilor manageriale (previziune, organizare, control etc.).
Informaţiile oferite de contabilitatea de gestiune sunt necesare determinării
costului de producţie, elaborării bugetelor şi stabilirii abaterilor, masurarea
performanţelor şi exercitarea controlului gestionar, constituind punctul de pornire în
elaborarea deciziilor pe termen lung.
Functiile contabilităţii de gestiune:
1. Funcţia previzională
2. Funcţia de înregistrare analitică curentă
3. Funcţia de analiză şi control
RECOMANDĂRI BILIOGRAFICE
1. Bouquin, H., Comptabilite de gestion, 3 edition, Ed. Economica, Paris, 2004
2. Ebbenek K, Possler L., Ristea M., Calculaţia şi managementul costurilor, Ed. Teora,
Bucuresşti, 2001
3. Chadwic H., Contabilitatea de gestiune, Ed. Teora, Bucureşti, 1999
4. Oprea C, Cârstea G., Contabilitatea de gestiune şi calculaţia costurilor, Ed. Atlas
Press, 2003,
2011
13
PRINCIPIILE ŞI ROLUL CONTABILITĂŢII DE GESTIUNE
O1: să cunoască principiile contabilităţii de gestiune
O2: să explice modul în care principiile contabilităţii de gestiune contribuie la corecta ei
exercitare
O3: să exemplifice modul în care principiile contabilităţii de gestiune sunt aplicabile în
activitatea unei entităţi
2011
14
NOŢIUNI TEORETICE
Contabilitatea de gestiune se bazează pe următoarele principii:
1. Delimitarea în timp a cheltuielilor de producţie ;
7
2. Separarea cheltuielilor de producţie de consumurile neutre, accidentale şi cu
caracter special ;
3. Individualizarea cheltuielilor de producţie ;
4. Inventarierea producţiei în curs de execuţie şi delimitarea cheltuielilor aferente ei .
Pe lângă aceste principii, literatura de specialitate mai menţioneză şi următoarele
principii:
a. Principiul documentării;
b. Principiul calculaţiei unice;
c. Principiul eficienţei calculaţiei;
d. Principiul cauzalitaţii;
e. Principiul creşterii sferei costurilor individuale;
f. Principiul contribuţiei de acoperire.
1. Delimitarea în timp a cheltuielilor de producţie.
Acest principiu se referă la afectarea fiecărei perioade de gestiune numai cu acele
cheltuieli care privesc produsele care se fabrică, lucrările şi serviciile care se execută, în
perioada de gestiune respectivă, indiferent de momentul în care au fost efectuate
cheltuielile .
Acest lucru se realizează în principal în cadrul contabilităţii financiare, cu ajutorul
clasei de conturi 6, conturile de cheltuieli, doar pentru consumurile de valori aferente
perioadei respective .
Potrivit acestui principiu, cheltuielile de producţie se grupează în 3 categorii :
cheltuieli anticipate sau efectuate în avans ;
cheltuieli ale perioadei curente ;
cheltuieli preliminate .
2011
15
Cheltuielile anticipate sunt cheltuielile efectuate în perioada de gestiune care precede
perioada în care se fabrică producţia la care se referă. De exemplu, cheltuielile privind
reparaţiile capitale neprevizibile, reparaţiile curente si cele tehnice, abonamentele, chiriile
care se plătesc anticipat pe o perioadă mai lungă, asigurările . Tot din această categorie mai
fac parte şi cheltuielile constatate la închiderea exerciţiului financiar ca fiind aferente
exerciţiului următor, care urmează a fi alocate eşalonat pe costuri în baza unui scadenţar
pentru perioadele viitoare . Cheltuielile perioadei curente cuprind majoritatea cheltuielilor de
producţie, care se efectuează în perioada de gestiune în care se fabrică producţia la care se
referă . Cheltuielile preliminate sunt acelea care se includ în costul producţiei în perioada
curentă, dar care practic se efectuează în perioadele viitoare de gestiune, suportându-se din
rezervele create . Acest principiu priveşte mai ales post-calculaţiile de costuri. Aplicarea
corectă a principiului delimitării în timp a cheltuielilor de producţie permite efectuarea unei
calculaţii corecte, dar şi urmărirea dinamicii cheltuielilor de producţie, pe un şir de perioade
de gestiune consecutive .
2. Separarea cheltuielilor de producţie de consumurile neutre, accidentale şi cu caracter
special .
Acest principiu este important pentru cunoaşterea mărimii si structurii cheltuielilor, în vederea
reducerii, eliminarii şi prevenirii consumurilor neutre, accidentale şi cu caracter special, care
afectează nejustificat costul productiei şi influenţând astfel rezultatele financiare finale ale
întreprinderii. Conform acestui principiu, putem delimita două tipuri de cheltuieli: cheltuieli
productive sau cheltuieli incorporabile şi cheltuieli neproductive sau neincorporabile.
Exemple de cheltuieli cu caracter neproductiv : dobânzile majorate, percepute de bănci pentru
8
împrumuturile restante din cauze subiective ; locaţiile plătite pentru nedescărcarea în termen a
vagoanelor ; pierderile din rebuturi ; pierderile din întreruperea procesului de producţie ;
2011
16
salariile plătite în condiţiile legii pentru timpul nelucrat din vina conducerii ; depăşirile de
consumuri specifice de materiale, si altele.
Observaţie: nici consumul de valori şi nici consumul de muncă nu au nici o legatură cu
obiectul producţiei, ci ele exprimă gradul de utilizare neeficientă şi conducerea defectuoasă a
întreprinderii. Astfel, consumurile neutre, accidentale si cu caracter special trebuie identificate
şi excluse din sfera cheltuielilor de producţie, ele fiind înregistrate numai în contabilitatea
financiară.
3. Individualizarea cheltuielilor de producţie
Potrivit acestui principiu, fiecare produs fabricat, lucrare sau serviciu efectuate, trebuie afectat
numai cu cheltuielile de producţie ocazionate de obţinerea sau de producerea lui. Astfel se
determină cu precizie obiectul calculaţiei, unitatea de calcul, precum şi o nomenclatura
riguroasă a cheltuielilor de productie . Cheltuielile directe se vor imputa produsului care este
obiectul calculaţiei, în momentul în care pot fi identificate. Cheltuielile indirecte se
localizează cât mai aproape de producţie, astfel încat aplicând procedeele de repartizare,
fiecărui obiect de calculaţie să-i revină numai cota de cheltuieli indirecte ocazionate de
fabricarea acelui produs. Obiectul calculaţiei costurilor poate fi reprezentat de produsul finit,
sau o comandă, o fază de fabricaţie sau un stadiu de fabricaţie, o piesă sau un grup de piese, o
maşină sau un grup de maşini, o lucrare sau un serviciu. Pentru a obţine prin calculaţia
costurilor informaţii cât mai fidele, este necesar ca obiectul calculaţiei să fie exprimat în cele
mai adecvate unităţi de măsura. De multe ori, obiectul calculaţiei nu este produsul, ci unităţile
de masură în care acesta se exprimă, denumite şi unităţi de calculaţie . Unitatile de calculatie
se grupează în două mari categorii, şi anume : unităţi de calculaţie naturale (fizice), utilizate
de unităţile patrimoniale cu producţie omogenă , de exemplu: metru, kilogram, kilowatt,
bucată ; unităţi de calculaţie convenţionale, folosite atunci când producţia nu este omogenă,
dar produsele fabricate se leagă între ele prin tehnologie şi organizare, presupunând aceleaşi
consumuri de valori .
La rândul lor, acestea se împart în urmatoarele categorii :
2011
17
unităţi tehnice de măsura, care se stabilesc ţinând seama de caracteristicile funcţionale sau
calitative ale producţiei, de exemplu: tona de brânză cu 10% grăsime, etc. ;
unităţi valorice, determinate în aşa fel încât să permită evaluarea întregii producţii printr-
un singur indicator, de exemplu: costul la suta de mii de lei producţie marfă, la costul de
producţie ;
unităţi exprimate sub forma cifrelor de echivalenţă, obţinute din calcule, luându-se în
considerare un element comun tuturor produselor, cum ar fi: timpul de muncă pe unitatea de
produs, consumul specific de materii prime care se consumă pentru obţinerea tuturor
produselor, a cărei mărime se raportează la mărimile corespunzatoare celui mai reprezentativ
produs sau celui luat ca bază de calcul. În acest fel se obţin nişte coeficienţi sau cifre de
echivalenţă, care se utilizează pentru omogenizarea calculatorie a producţiei ;
unitaţi de timp, utilizate după caz, fie ca număr de ore-productie, fie ca număr de ore de
functionare a utilajului, sau chiar sub forma altor unitati de timp.
9
Unităţile de calculaţie conventionale sunt în general unităţi de calculaţie intermediară,
utilizabile numai în anumite etape ale calculaţiei costurilor productiei . La finalul calculaţiei,
costul unitar se stabileşte ca raport între producţia obţinută şi unitatea de masură fizică cea
mai potrivită . Unitatea de calculaţie, indiferent de forma ei de exprimare, constituie
elementul de baza al calculaţiei, pe purtători de costuri . Purtătorii de costuri servesc ca bază
de raportare în calculaţia costurilor şi reprezintă fie produsul finit, fie întreaga producţie,
fizică, globală sau marfă, ca rezultat material concret al procesului de productie. Majoritatea
întreprinderilor îşi organizează calculaţia costurilor pe purtători de costuri, corespunzator
specificului şi caracteristicilor tehnologice. Există mai multe categorii de purtători de costuri,
şi anume :
a) În funcţie de gradul de finisare al producţiei, se face distincţie între producţia terminată si
cea neterminată, purtătorul de cost constituindu-l fie produsul finit, fie semifabricatul ;
b) Particularităţile tehnice de fabricatie, respectiv natura productiei şi etapele în care se
realizează produsul, determină urmatoarele categorii de purtător de cost :
2011
18
în condiţiile unui proces tehnologic omogen, care se desfăşoară într-o succesiune de faze sau
stadii de prelucrare, purtătorul de cost poate fi produsul obţinut într-o fază de fabricaţie ; în
cazul proceselor de producţie care se finalizează cu obţinerea de produse independente, de
exemplu: piese, subansamble sau ansamble, la nivelul întreprinderii, purtătorul de cost îl
constituie aceste produse ; dacă se realizează o producţie de îmbinare, asamblare, purtătorul
de cost il constituie produsul asamblat ; în cazul producţiei cuplate sau a celei
sortodimensionale, din care pot rezulta produse principale, produse secundare şi deşeuri,
purtătorul de cost il constituie produsele cuplate .
c) In funcţie de conţinutul material concret al producţiei, ca rezultat al proceselor de
fabricaţie, purtătorul de cost îl constituie, de la caz la caz, produsul material, respective cel
finit, sau produsul nematerial, respeciv lucrarea sau serviciul ;
d) In functie de destinaţia pe care o capătă rezultatele producţiei, purtătorii de cost pot fi
produse destinate livrarii, sau produse destinate consumului intern ;
e) Daca produsele sunt diferenţiate din punct de vedere calitativ, purtătorii de cost pot fi
detaliaţi pe clase de calitate ;
f) Purtătorii de cost mai pot fi grupaţi şi astfel : purtători sintetici, cei enumerati la punctele
anterioare ; purtători analitici de costuri, cum ar fi: semifabricate, subansamble, piesele, sau
chiar operaţia de prelucrare .
In general, gradul de detaliere a purtătorilor de costuri se stabileşte în fiecare caz în parte,
astfel încăt să asigure unitatea între latura naturală şi cea valorică a procesului de producţie .
In literatura de specialitate, acest principiu mai este cunoscut şi sub denumirea de
“Delimitarea în spaţiu şi pe feluri de cheltuieli de productie” sau “Principiul localizarii
costurilor” . Potrivit acestui principiu, repartizarea cheltuielilor de producţie asupra locurilor
care le-au ocazionat, se face astfel:
2011
19
localizarea cheltuielilor de producţie pe sfere diferite de activitate, cum ar fi: aprovizionare,
producţie, desfacere si administraţie, în vederea stabilirii acestora la nivelul fiecarei activităţi .
In acest caz, cheltuielile se împart în patru grupe :
1. cheltuieli de aprovizionare ;
2. cheltuieli de fabricatie propriu-zisa ;
10
3. cheltuieli de desfacere ;
4. cheltuieli de administratie . localizarea cheltuielilor de producţie pe feluri de activităţi, şi
anume :
1. de bază ;
2. auxiliare ;
3. de deservire . localizarea cheltuielilor de producţie pe sectoare, zone şi locuri generatoare
de cheltuieli
1. pe sectoare, ateliere, grupe de maşini şi maşini ;
2. pe locuri de muncă ;
3. pe servicii, birouri ;
Zonele sau sectoarele de cheltuieli desemnează subdiviziunile sistemului tehnico-productiv,
organizatoric si administrativ al unei întreprinderi, care generează consumuri de valori şi care
sunt avute în vedere la normarea şi urmărirea efectivă a cheltuielilor de producţie . Ele au un
caracter obiectiv şi rezultă din structura organizatorică, tehnico-productivă şi funcţională a
întreprinderii, şi constituie : elemente concrete de delimitare si sectorizare a cheltuielilor de
producţie; baza centrelor de responsabilitate pe linia controlului cheltuielilor şi a producţiei
obţinute ; criteriul de comparabilitate între subunităţile cu structuri similare în ceea ce priveşte
producţia obţinută şi cheltuielile aferente acesteia .
Din punct de vedere organizatoric, unitatea patrimonială se împarte in: sectoare ale activităţii
de bază ; sectoare ale activităţii auxiliare (ajutătoare) ; sectoare neindustriale ;
2011
20
compartimente funcţionale .
Componenta organizatorică de bază în care are loc efectiv consumul de valori este locul de
muncă denumit loc generator de cheltuieli sau loc de post, şi poate avea caracter tehnologic
sau caracter funcţional, în funcţie de activităţile desfăşurate . Tinând seama de baza lor,
locurile de cheltuieli se împart în două categorii, şi anume : locuri operaţionale de cheltuieli,
care au la bază locurile de muncă unde se execută operaţii privind aprovizionarea, producţia şi
desfacerea bunurilor ; locuri structurale de cheltuieli, care au la bază activitatea de
administrare şi conducere a procesului de producţie .
Mai multe locuri de cheltuieli formează o zonă sau sector de cheltuieli, şi la rândul lor, ele se
împart în două categorii : zone principale de cheltuieli, care corespund secţiilor de baza şi
subdiviziunilor lor ; zone auxiliare de cheltuieli, aferente secţiilor auxiliare şi anexe .
4. Inventarierea producţiei în curs de execuţie şi delimitarea cheltuielilor aferente ei.
Acest principiu urmăreşte prevenirea denaturărilor pe care costurile produselor fabricate le pot
suferi din cauza cheltuielilor care privesc producţia neterminată, ceea ce impune mai întâi o
evaluare cantitativă a producţiei neterminate, urmată de evaluarea valorică a acesteia,
folosindu-se diferite procedee. Pentru determinarea producţiei neterminate se utilizează două
metode : metoda directă ; metoda indirectă .
Metoda directă presupune determinarea producţiei neterminate obligatoriu prin inventariere.
In acest scop, trebuie executată recepţia pieselor, subansamblurilor şi a semifabricatelor
finalizate . Listele de inventar se completează cu produsele, reperele, subdiviziunile aflate în
curs de prelucrare, control, transport sau de depozitare în ateliere şi secţii. Gradul de
prelucrare a producţiei neterminate se stabileşte pe seama evaluarilor directe, din evidenţa
operativă şi a altor date, sau se aproximează făcându-se apel la următoarele procedee :
procedee de evaluare în raport cu gradul de finisare tehnică ;
2011
11
21
procedee de evaluare pe baza costului mediu al unei om/ore normate .
Metoda indirectă constă în determinarea producţiei neterminate pe seama datelor
oferite de contabilitate, drept pentru care se mai numeste metoda contabilă .
Din totalul cheltuielilor de producţie înregistrate pe articole de calculaţie în
debitul contului 921 ("Cheltuielile activitatii de baza"), format din soldul producţiei
neterminate de la începutul lunii plus cheltuielile de producţie colectate în cursul lunii se
scad pe baza unor criterii conventionale , cheltuielile efectuate cu produsele finite, cu
semifabricatele din producţia proprie, şi valoarea productiei reziduale obţinute în luna
respectivă, restul reprezentând cheltuielile cu producţia în curs de execuţie .
Caracterul aproximativ al acestei metode conduce la folosirea ei în mică măsură,
ea fiind folosită mai ales pentru necesităţi statistice.
REZUMAT
Contabilitatea de gestiune se bazează pe următoarele principii:
Delimitarea în timp a cheltuielilor de producţie ;
Separarea cheltuielilor de producţie de consumurile neutre, accidentale şi cu
caracter special ;
Individualizarea cheltuielilor de producţie ;
Inventarierea producţiei în curs de execuţie şi delimitarea cheltuielilor aferente ei .
Pe lângă aceste principii, literatura de specialitate mai menţioneză şi următoarele
principii:
Principiul documentării;
Principiul calculaţiei unice;
Principiul eficienţei calculaţiei;
Principiul cauzalitaţii;
Principiul creşterii sferei costurilor individuale;
Principiul contribuţiei de acoperire.
Delimitarea în timp a cheltuielilor de producţie se referă la afectarea fiecărei perioade
de gestiune numai cu acele cheltuieli care privesc produsele care se fabrică, lucrările şi
serviciile care se execută, în perioada de gestiune respectivă, indiferent de momentul în
care au fost efectuate cheltuielile .
Separarea cheltuielilor de producţie de consumurile neutre, accidentale şi cu caracter
special se referă la delimitarea a două tipuri de cheltuieli: cheltuieli productive sau
cheltuieli incorporabile şi cheltuieli neproductive sau neincorporabile.
Individualizarea cheltuielilor de producţie. Potrivit acestui principiu, fiecare produs
fabricat, lucrare sau serviciu efectuate, trebuie afectat numai cu cheltuielile de producţie
ocazionate de obţinerea sau de producerea lui. Astfel se determină cu precizie obiectul
calculaţiei, unitatea de calcul, precum şi o nomenclatura riguroasă a cheltuielilor de
productie .
2011
22
Inventarierea producţiei în curs de execuţie şi delimitarea cheltuielilor aferente ei
urmăreşte prevenirea denaturărilor pe care costurile produselor fabricate le pot suferi din
cauza cheltuielilor care privesc producţia neterminată, ceea ce impune mai întâi o
evaluare cantitativă a producţiei neterminate, urmată de evaluarea valorică a acesteia,
folosindu-se diferite procedee.
1. Care sunt principiile generale aplicabile în contabilitatea de gestiune?
2. Care este rolul principiilor în practicarea contabilităţii de gestiune?
12
3. Este posibilă o ordonare a principiilor contabilităţii de gestiune în funcţie de
importanţa lor?Argumentaţi.
TEME DE CONTROL
1. Pe exemplul companiei în care vă desfăşuraţi activitatea, identificaţi modul în
care se aplică sau s-ar putea aplica principiile contabilităţii de gestiune.
2. Precizaţi o modalitate efectivă de individualizare a cheltuielilor de producţie
pentru activitatea de panificaţie.
1. Bouquin, H., Comptabilite de gestion, 3 edition, Ed. Economica, Paris, 2004.
2. Ebbenek K, Possler L., Ristea M., Calculaţia şi managementul costurilor, Ed.
Teora, Bucuresşti, 2001.
3. Chadwic H., Contabilitatea de gestiune, Ed. Teora, Bucureşti, 1999.
Press, 2003.
2011
23
2.1. FORMAREA COSTULUI DE PRODUCŢIE
Răspunde la întrebările de control
Răspunde la Testul de autoevaluare
O1: să definească costul de producţie şi costul complet
O2: să cunoască tipurile de costuri care nu se includ în costul de producţie
O3: să explice modul în care se delimitează cheltuielile între contabilitatea financiară şi
contabilitatea de gestiune
O4: să calculeze costul de producţie şi costul complet în diverse situaţii particulare.
2011
24
NOŢIUNI TEORETICE
Costul unui produs sau activitati poate fi mai mult sau mai putin complet, variabil sau
direct. În mod corespunzator se diferenţiază următoarele forme de costuri: costul complet
comercial, costul de producţie, costul variabil, costul raţional şi costul direct.
Costul complet comercial cuprinde toate cheltuielile angajate direct sau indirect. Astfel,
modelul clasic (tradiţional) al costului este definit de relaţia:
Costul de producţie = Ch. Directe + Ch. Indirecte raţional repartizate
Cost complet = Ch. Directe + Ch. Indirecte repartizate + Ch. Gen. De administraţie + Ch.
De desfacere repartizate
Costul de producţie este un cost definit în contabilitatea financiară, fiind utilizat în
evaluarea şi decontarea imobilizarilor şi stocurilor provenite din producţie proprie.
Definirea costului de producţie este făcută in contabilitatea financiara în IAS 2 – Stocuri:
Costul de achizitie al materiilor prime şi materialelor consumate
( + ) Costurile directe cu manopera
13
( + ) Costurile cu regia de producţie, fixe şi variabile, (alocarea regiei fixe se face pe baza
capacitatii normale de producţie)
( + ) Alte costuri (numai în masura în care sunt angajate pentru a aduce stocurile la locul
şi stadiul în care se gasesc, de exemplu, costurile cu regiile generale sau costul
produselor destinate anumitor clienti)
( + ) Pot fi incluse: costurile cu împrumuturile atribuite în mod direct construirii sau
producerii unui activ pe termen lung (dobânzile, amortizarea reducerilor sau primelor
aferente împrumuturilor, amortizarea cheltuielilor complementare realizate în scopul
obtinerii împrumuturilor, diferentele de curs valutar aferente împrumuturilor într-o
moneda straina, în masura în care acestea sunt privite ca o ajustare a cheltuielilor cu
dobânda)
( = ) COSTUL DE PRODUCŢIE
Potrivit IAS 2, alocarea costurilor privind regia fixa de producţie asupra costurilor de
prelucrare se efectueaza pe baza capacitatii normale de producţie. O asemenea capacitate exprima
"productia estimata a fi obtinuta, în medie, de-a lungul unui anumit numar de perioade sau
sezoane, în conditii normale, având în vedere şi pierderea de capacitate rezultata din întretinerea
planificata a echipamentului. Nivelul actual de producţie folosit daca se considera ca acesta
aproximeaza capacitatea normala. Valoarea regiei fixe alocata fiecarei unitati produse nu se
majoreaza ca urmare a obtinerii unei productii scazute sau a neutilizarii unor active. Regia
nealocata este recunoscuta drept cheltuiala în perioada în care a aparut. În exercitiile în care se
înregistreaza o producţie neobisnuit (anormal) de mare, valoarea regiei fixe alocate fiecarei
unitati produse este diminuata, astfel încât stocurile sa nu fie evaluate la o valoare mai mare
2011
25
decât costul lor. Regia variabila este alocata fiecarei unitati produse pe baza folosirii reale a
facilitatilor productive". Acelasi standard prevede ca în situatia "în care un proces de producţie poate
duce la obtinerea simultana a mai multor produse. Este cazul, de exemplu, produselor cuplate sau
cazul în care un produs este principal şi altul este un produs secundar). Atunci când costurile de
prelucrare nu se pot identifica distinct, pentru fiecare produs în parte, acestea se aloca pe baza unei
metode raţionale, aplicate cu consecventa. Alocarea se poate baza, de exemplu, pe valoarea de
vânzare relativa pe fiecare produs, fie în stadiul de producţie în care produsele devin identificabile, fie
în momentul finalizarii procesului de producţie. Prin natura lor, majoritatea produselor secundare au
o valoare semnificativa. În aceste cazuri, ele sunt evaluate la valoarea realizabila neta şi aceasta
valoare se deduce din costul produsului principal. Ca urmare, valoarea contabila a produsului
principal nu difera în mod semnificativ fata de costul sau". Nu se includ în costul de producţie, fiind
recunoscute drept costuri ale perioadei: costurile de subactivitate privind cheltuielile indirecte de
producţie (întrucât cheltuielile indirecte de producţie sunt, în cea mai mare parte, cheltuieli fixe,
repartizarea în functie de gradul de activitate se poate face în mod global, fara împartirea prealabila în
cheltuieli variabile şi cheltuieli fixe); costurile generale de administraţie care nu participa la aducerea
activelor în forma şi la locul în care se gasesc în prezent; costurile de desfacere; costurile de cercetare
şi dezvoltare care nu îndeplinesc conditiile pentru a fi incluse în categoria imobilizarilor necorporale;
cheltuielile de deplasare, cu exceptia cazurilor în care astfel de costuri sunt necesare în procesul de
producţie, anterior trecerii într-o noua faza de fabricaţie; alte costuri neeficiente cum sunt pierderile de
materiale, manopera sau alte costuri de producţie înregistrate peste limitele normal admise.
În conditiile în care se menţine opţiunea pentru gruparea cheltuielilor în costuri directe şi costuri
indirecte , formula de ierarhizare a costurilor devine: I. Cheltuieli incluse în costul de producţie a)
Cheltuieli directe de producţie cheltuieli variabile angajate (constatate) cheltuieli fixe imputate raţional
b) Cheltuieli indirecte de producţie cheltuieli variabile angajate (constatate)
2011
26
14
cheltuieli fixe imputate raţional c) Dobânzi aferente împrumuturilor de finantare a producţiei cu ciclu
lung, daca se refera la perioada de fabricaţie II. Cheltuieli neincluse în costul de producţie a)
Costurile de subactivitate privind cheltuielile directe fixe b) Costurile de subactivitate privind
cheltuielile indirecte de producţie fixe c) Cheltuielile generale de administratie d) Cheltuielile de
desfacere e) Cheltuielile de cercetare şi dezvoltare f) Alte cheltuieli neeficiente Delimitarea
cheltuielilor între contabilitatea financiara şi contabilitatea de gestiune Contabilitatea de gestiune
îsi extrage costurile din contabilitatea financiara care determina şi analizeaza rezultatul în mod global
în functie de natura cheltuielilor şi veniturilor. Asa cum s-a aratat mai înainte, în contabilitatea de
gestiune cheltuielile şi veniturile preluate din contabilitatea analitica sunt ventilate în functie de
destinatia lor. Totodata, prin calcularea costului produsului, contabilitatea de gestiune furnizeaza
informatia necesara evaluarii imobilizarilor, stocurilor şi posturilor de regularizare din contabilitatea
financiara. Situaţia prezentata mai sus impune delimitarea raporturilor dintre cele două secţiuni ale
contabilităţii privind analiza şi formarea rezultatelor. Soluţia folosită în acest sens este cea a grupării
cheltuielilor în costuri incorporabile, costuri neincorporabile şi costuri supletive. Costurile
incorporabile figurează atât în contabilitatea financiară cât şi în cea de gestiune. De regulă, cheltuielile
de exploatare sunt costuri incorporabile, în schimb cheltuielile financiare sunt parţial incorporabile, iar
cheltuielile extraordinare, deoarece sunt în cea mai mare parte independente de activitatea curentă,
sunt costuri neincorporabile. De asemenea, anumite cheltuieli de exploatare apreciate ca independente
de costul de producţie sunt considerate a fi cheltuieli neincorporabile. De exemplu, provizioanele
pentru deprecierea conturilor de creanţe - clienti, pierderile din creante anulate etc. Costurile
neincorporabile nu formeaza obiectul înregistrarii şi analizei în contabilitatea de gestiune.
Costurile adăugate sau supletive reprezintă o structură utilizată pentru a delimita cheltuielile
înregistrate în contabilitatea de gestiune, fără a se regăsi în contabilitatea financiară. De exemplu,
remuneraţia întreprinzatorului individual, dobânzile calculate pentru capitalul mediu
2011
27
imobilizat, amortizarea suplimentara calculata pentru depasirea numarului de ore normale (stabilite
potrivit normelor de amortizare) de exploatare a mijloacelor fixe în procesul de producţie etc. Prezenţa
celor trei categorii de costuri impune următoarea legătură între rezultatul din contabilitatea financiara
şi cel din contabilitatea de gestiune.

Rezultatul din contabilitatea financiară
(+)
Costurile neincorporabile
()
Costurile supletive
(=)
Rezultatul din contabilitatea analitică
Întrucât în contabilitatea de gestiune nu există produse care sa fie reţinute ca venituri financiare şi
venituri exceptionale şi alte venituri, relaţia de mai sus trebuie formulata astfel:

Rezultatul din contabilitatea financiara
(+)
()
Costurile supletive
()
Veniturile nerecunoscute de contabilitatea de gestiune
(=)
Rezultatul din contabilitatea analitica
Pentru contabilitatea de gestiune din România, care nu înregistreaza şi calculeaza rezultatul analitic,
relaţia de articulare la rezultatul calculat în contabilitatea financiară capătă forma:

15
Rezultatul din contabilitatea financiara
(+)
()
Costurile supletive
(+)
Costurile din contabilitatea financiara
(=)
Venituri din contabilitatea financiara
sau

Costurile din contabilitatea de gestiune
(+)
()
Costurile supletive
(=)
Cheltuieli din contabilitatea financiara
Fara ca modelele analitice de calcul al rezultatelor sa fie reglementate, în continuare, pe baza literaturii
de specialitate, sunt redate unele scheme ce pot fi folosite în acest sens. Astfel, pentru întreprinderea
producatoare, cu deosebire cea industriala, schema simplificata a modelului de calcul al rezultatului
analitic se prezinta astfel:

Pretul de vânzare al produselor sau serviciilor vândute în cadrul perioadei
()
Costul de producţie al produselor vândute, din care
Costuri directe de producţie (din care, pe articole de calculatie)
Costuri indirecte de producţie (din care, pe articole de calculatie)
(=)
Marja bruta de producţie
()
Costul în afara producţiei, din care
Costurile de desfacere (pe articole de calculatie)
Costurile generale de administratie (pe articole de calculatie)
Costurile financiare incluse în costul produsului
(=)
Rezultatul (profit sau pierdere) analitic pe produs sau servicii
Pentru întreprinderea comerciala, rezultatul analitic al marfurilor vândute se calculeaza pe baza
relatiei:

Venituri din vânzari
2011
28
()
Reduceri comerciale acordate
()
Returnari de marfuri
(=)
Cifra de afaceri
()
Costul bunurilor vândute, din care
Costul de cumparare al stocului de la începutul perioadei
+
16
Costul stocurilor cumparate
-
Costul de cumparare al stocurilor de la începutul perioadei (cheltuieli privind cumpararile)
=
Costul bunurilor disponibile pentru vânzare
(=)
Marja bruta comerciala (profit brut din vânzari)
()
Costuri de desfacere, din care
Costurile cu transportul
+
Costurile de ambalare
+
Remuneratii
+
Costurile cu asigurarile şi protectia sociala
+
Costurile cu publicitatea şi reclama comerciala
+
Costurile cu posta, telegraful, telefonul şi telexul
+
Comisioanele pentru operatiile de vânzare
+
Alte costuri de desfacere
()
Costuri generale de administratie, din care
Remuneratia personalului general de administratie
+
Amortizarea şi chiriile mijloacelor fixe de interes general de administratie
+
Energie, combustibil şi alte consumuri similare
+
Costuri administrativ - gospodaresti
+
Alte costuri generale de administratie
(=)
Profit sau pierdere din exploatare
Relaţia de eficienţă a contabilităţii de gestiune Contabilitatea de gestiune este centrată pe
determinarea costurilor şi rezultatelor analitice. Relaţiile de calcul, implicit de eficienţă, sunt de forma:
a) rezultatul total ( R ) R =CA - C in care: CA - cifra de afaceri C - costul total al produselor şi
serviciilor incluse în cifra de afaceri A = qipi, i = 1, …, n în care: qi - cantitatea din produsul “i”
vânduta; pi - pretul de vânzare al produsului “i”. C = qici i = 1,…, n în care: ci - costul produsului “i”,
care poate fi complet, partial sau variabil, dupa caz În măsura în care costul produsului nu este un cost
complet, relaţia de calcul al rezultatului în contabilitatea de gestiune devine: Rezultatul sub forma de
marjă bruta R = qi (pi – ci) Rezultatul sub forma de profit sau pierdere R = qi (pi – ci) - Cp în care:
2011
29
Cp - costul perioadei
Pornind de la relaţia privind marja bruta se poate aprecia ca activitatea este rentabila daca
se verifica inegalitatea,
qi (pi – ci) > Cp
Contabilitatea interna asigura şi controlul de gestiune, relaţia folosita în acest sens fiind
de forma:
17
R – R = (qi – qi) (ci – ci) – (Cp – Cp)
în care semnul indica marimea standard (normala).
1. Care este deosebirea între costul de producţie şi costul complet?
2. Enumeraţi cinci tipuri de cheltuieli care nu se includ în costul de producţie.
TEME DE CONTROL
1. Daţi exemplu de trei cheltuieli incorporabile şi trei cheltuieli neincorporabile pentru
producţia de mobilier.
2. Explicaţi modul în care clasificarea cheltuielilor în incorporabile, neincorporabile şi
supletive influenţează procesul de elaborare a deciziilor privind preţul unui produs.
REZUMAT
Costul de producţie = Ch. Directe + Ch. Indirecte repartizate
Cost complet = Ch. Directe + Ch. Indirecte repartizate + Ch. Gen. De administraţie + Ch.
de desfacere repartizate
Potrivit IAS 2, alocarea costurilor privind regia fixa de producţie asupra costurilor de
prelucrare se efectueaza pe baza capacitatii normale de producţie.
Nu se includ în costul de producţie, fiind recunoscute drept costuri ale perioadei:
costurile de subactivitate privind cheltuielile indirecte de producţie (întrucât cheltuielile
indirecte de producţie sunt, în cea mai mare parte, cheltuieli fixe, repartizarea în functie
de gradul de activitate se poate face în mod global, fara împartirea prealabila în cheltuieli
variabile şi cheltuieli fixe);
costurile generale de administratie care nu participa la aducerea activelor în forma şi la
locul în care se gasesc în prezent;
costurile de desfacere;
costurile de cercetare şi dezvoltare care nu îndeplinesc conditiile pentru a fi incluse în
categoria imobilizarilor necorporale;
cheltuielile de deplasare, cu exceptia cazurilor în care astfel de costuri sunt necesare în
procesul de producţie, anterior trecerii într-o noua faza de fabricaţie;
alte costuri neeficiente cum sunt pierderile de materiale, manopera sau alte costuri de
producţie înregistrate peste limitele normal admise.
2011
30
Contabilitatea de gestiune îsi extrage costurile din contabilitatea financiara care determina şi
analizeaza rezultatul în mod global în functie de natura cheltuielilor şi veniturilor. Costurile
incorporabile figureaza atât în contabilitatea financiara cât şi în cea de gestiune. Costurile
neincorporabile, asa cum s-a aratat mai sus, nu formeaza obiectul înregistrarii şi analizei în
contabilitatea de gestiune. Costurile adaugate sau supletive - structura utilizata pentru a delimita
cheltuielile înregistrate în contabilitatea de gestiune, fara a se regasi în contabilitatea financiara.
Relaţia de eficienţă a contabilităţii de gestiune R =CA - C Rezultatul sub forma de marjă bruta R = qi
(pi – ci) Rezultatul sub forma de profit sau pierdere R = qi (pi – ci) - Cp RECOMANDĂRI
BILIOGRAFICE
2. Ebbenek K, Possler L., Ristea M., Calculaţia şi managementul costurilor, Ed. Teora, Bucuresşti,
2001
4. Oprea C, Cârstea G., Contabilitatea de gestiune şi calculaţia costurilor, Ed. Atlas Press, 2003,
2011
31
2.2. CLASIFICAREA CHELTUIELILOR CARE FORMEAZĂ COSTUL DE
PRODUCŢIE
18
O1: să cunoască clasificarea cheltuielilor care formează costul de producţie
O2: să identifice modul în care pot fi clasificate diverse tipuri de cheltuieli
O3: să explice conţinutul categoriilor de cheltuieli existente în contabilitatea de gestiune
O4: să argumenteze modul în care diferite tipuri de clasificare oferă informaţii relevante în
calculul costului de producţie
2011
32
NOŢIUNI TEORETICE
Cunoaşterea criteriilor de clasificăre a cheltuielilor are o mare importanţă pentru
organizarea evidenţei cheltuielilor şi a calculaţiei costurilor .
Clasificarea cheltuielilor se face după mai multe criterii , astfel :
a) în funcţie de fazele mari ale circuitului mijloacelor economice din intreprindere,
cheltuielile se clasifică astfel : cheltuieli de aprovizionare , cheltuieli de producţie,
cheltuieli de desfacere .
b) dupa natura şi , respectiv , dupa conţinutul lor economic cheltuielile se clasifică în
cheltuieli cu munca materializată şi cheltuieli cu munca vie .
Cheltuielile cu munca materializata sunt cele referitoare la : consumurile de materie
prima şi materiale consumabile , consumurile de obiecte de inventar , consumurile
de energie şi apa , amortizarea imobilizarilor .
Cheltuielile cu munca vie sunt cele cu : salariile , impozitele , şi contributiile la
asigurarile şi protectia sociala suportate de intreprindere .
c) Dupa componenţa (omogenitatea sau neomogenitatea ) lor , cheltuielile se clasifică în :
cheltuieli simple şi cheltuieli complexe .
Cheltuielile simple sunt acelea formate dintr-un singur element de cheltuiala , ca de
exemplu : salariile, amortizarea , cheltuielile cu materiile prime, energia .
Cheltuielile complexe sunt acelea care nu au continut omogen fiind formate din mai
multe elemente de cheltuieli simple , cum sunt : cheltuielile comune seciilor , cheltuieli
generale de administraţie.
d) Dupa modul de identificare şi repartizare în costul producţiei , cheltuielile se clasifică
în : cheltuieli directe şi cheltuieli indirecte.
Cheltuielile directe sunt acelea care se identifica de la început , din momentul efectuării
lor , pe obiecte de calculaţie .
Cheltuielile indirecte sunt acelea care nu se identifica de la inceput pe obiecte de
calculatie . în momentul efectuării lor ele se evidenţiaza în conturi separate de cheltuieli
indirecte , de unde la sfîrşitul perioadei de gestiune, când se face calculaţia costurilor se
repartizează pe obiecte de calculaţie pe baza unor cote procentuale.
2011
19
33
e) în funcţie de momentul efectuării şi cel al includerii în costul producţiei , cheltuielile se
impart în : cheltuieli curente şi cheltuieli efectuate în avans (anticipate)
Cheltuielile efectuate în avans sunt cele care se efectueaza în perioada curentă, dar care
privesc perioa-dele viitoare de gestiune, introducându-se eşalonat în costul producţiei,
cum sunt : cheltuieli cu chiriile ,cu abonamentele, cu reparatiile efectuate în avans .
f) în funcţie de raportul dintre volumul cheltuielilor şi volumul fizic al producţiei
fabricate, chel-tuielile se împart în : cheltuieli variabile şi cheltuieli fixe sau cheltuieli
convenţional–constante .
Cheltuielile variabile sunt cele care isi modifica volumul corespunzator modificarii
volumului fizic al producţiei obţinute. De exemplu : consumurile de materii prime ,
materiale consumabile , energie , apa. .
Cheltuielile fixe sunt acelea a caror marime rămâne relativ neschimbată , sau se modifică
în funcţie de creşterea sau scăderea producţiei obţinute în mărimi nesemnificative. De
exemplu: cheltuielile cu amortizarea imobilizarilor , cu chiriile platite , cu salariile
personalului administrativ şi de conducere .
PROBLEME PROPUSE
1. Să se clasifice următoarele cheltuieli în costuri directe (materii prime şi salarii
directe), costuri indirecte şi costuri ale perioadei:
Element Costuri
directe
Costuri
indirecte
Costuri
ale
perioadei
salariile personalului tehnic care întreţine linia
de producţie
asigurarea echipamentelor
cheltuielile de reparaţii
amortizarea liniei de producţie
salariile muncitorilor care asamblează
componente
cuie, clei folosite în producţie
lemnul folosit in producţie
lemnul folosit pentru repararea unei magazii
comisioane acordate pentru vânzare
costuri de reclamă şi publicitate
costuri de cercetare-dezvoltare
costuri aferente unei linii de credit
2011
34
cheltuieli de protocol
4. Clasificaţi următoarele costuri în costuri variabile şi costuri fixe.
Costuri Variabile
Costuri Fixe
Materii prime directe
Salarii directe
Chiria cladirii
Salariile super-vizorilor
Comisioanele agenţilor de vânzare
5. Clasificaţi următoarele costuri în costuri directe şi costuri indirecte:
Directe
Indirecte
Salarii directe ale secţiei de producţie
Salariul directorului secţiei de producţie
20
Salariul directorului de operaţiuni
Costurile generale de administraţie
Costurile generate de dobanzi şi comisioane aferente unei linii de credit
6. Clasificaţi costurile din tabelul de mai jos:
Cost diferenţiat
Cost de oportunitate
Cost scufundat
Decizia de a urma un master in favoarea acceptării unui serviciu.
Costul acceptării unei comenzi speciale, la un preţ mai mic, generat de lipsa serviciilor de ambalare şi livrare.
Costul unui echipament achiziţionat cu zece ani în urmă şi care nu mai este funcţional.
Costul producerii unei piese comparat cu costul achiziţionării respectivei piese de la furnizori.
Costul utilizării unui echipament pentru producerea unei piese, atunci cand respectivul echipament ar putea fi
folosit pentru producerea unei alte piese care ar putea genera profit.
2011
35
REZUMAT
Clasificarea cheltuielilor se face dupa mai multe criterii:
a) în funcţie de fazele mari ale circuitului mijloacelor economice din intreprindere ,
cheltuielile se clasifică în : cheltuieli de aprovizionare , cheltuieli de productie , cheltuieli
de desfacere .
b) Dupa natura şi , respectiv , dupa conţinutul lor economic cheltuielile se clasifică în
cheltuieli cu munca materializată şi cheltuieli cu munca vie .
c) Dupa componenţa (omogenitatea sau neomogenitatea ) lor , cheltuielile se clasifică în :
cheltuieli simple şi cheltuieli complexe .
d) Dupa modul de identificare şi repartizare în costul productiei , cheltuielile se clasifică
în : cheltuieli directe şi cheltuieli indirecte
e) în functie de momentul efectuarii şi cel al includerii în costul productiei , cheltuielile se
impart în : cheltuieli curente şi cheltuieli efectuate în avans ( anticipate )
f) în functie de raportul dintre volumul cheltuielilor şi volumul fizic al productiei
fabricate , chel-tuielile se impart în : cheltuieli variabile şi cheltuieli fixe sau cheltuieli
conventional –constante.
TEME DE CONTROL
1. Separaţi costurile de mai jos în costuri ale produsului şi costuri ale perioadei:
Costuri ale
produsului
Costuri ale
perioadei
Costuri aferente vânzărilor
Costuri administrative
Costuri indirecte
Costuri de publicitate
Salarii directe
Materii prime
(4 puncte)
2. O companie înregistrează următoarele costuri:
a. materii prime şi materiale 50.000 lei
b. utilităţi aferente liniei de fabricaţie 3.000 lei
c. amortizarea cladirii de birouri 1.000 lei
d. salarii muncitori productivi 6.000 lei
e. asigurarea autoturismelor 4.000 lei
f. salariile supervizorilor liniei de producţie 8.000 lei
Să se clasifice costurile în tabelul de mai jos:
21
2011
36
Costuri de producţie
Materiale directe
Salarii directe
Costuri indirecte
a
b
c
d
e
f
(5 puncte) RECOMANDĂRI BILIOGRAFICE
6. Ebbenek K, Possler L., Ristea M., Calculaţia şi managementul costurilor, Ed. Teora, Bucuresşti,
2001
2011
37
CHELTUIELI FIXE ŞI VARIABILE
O1: să definească cheltuielile fixe şi variabile
O2: să delimiteze cheltuielile fixe de cheltuielile variabile în situaţii particulare luate din
activitatea productivă
O3: să explice importanţa acestui tip de clasificare
O4: să argumenteze modul în care delimitarea cheltuielilor în variabile şi fixe fundamentează
procesul de elaborare a deciziilor privind costul de producţie
2011
38
Chelt
Q
Chelt
Q
NOŢIUNI TEORETICE
Cheltuielile variabile îşi modifică volumul în mod corespunzător şi în acelaşi sens
cu modificarea volumului fizic al producţiei. Ele pot fi tratate ca şi o funcţie a volumului
fizic al producţiei: CVT = f (Q).
Q
f (Q)
22
Q
C
C VT
Vu
Cheltuielile variabile sunt egale cu cheltuielile operaţionale deoarece sunt
dependente de volumul şi structura producţiei apărând odată cu activităţile şi dispărând
odată cu ele.
Cheltuielile fixe sau convenţional constante sunt cheltuielile a căror mărime nu se
modifică în funcţie de evoluţia volumului fizic al producţiei. Mărimea lor depinde de
factorul timp: CF = f (t).
Evoluţia cheltuielilor fixe totale Evoluţia cheltuielilor fixe unitare
Revenind la cheltuielile variabile, acestea pot fi grupate în:
cheltuieli proporţionale
cheltuieli degresive
cheltuieli regresive
cheltuieli flexibile
Pentru a încadra cheltuielile în variabile şi fixe se va calcula indicele de
variabilitate (grad de reacţie):
Q
C
0
10
0
10
V I
I
*100
Q
QQ
*100
C
CC
I.
Indicele de variabilitate este expresia comportamentului cheltuielilor, respectiv
reacţia lor la o variaţie a volumului producţiei.
Dacă Q este crescător:
IV = 0 cheltuielile sunt fixe
IV = 1 cheltuielile sunt variabile de tip proporţional
IV (0, 1) cheltuielile sunt variabile cu comportament subproporţional, deci degresive
IV > 1 cheltuielile sunt variabile cu comportament peste proporţional, progresive
IV < 0 cheltuielile sunt variabile cu comportament regresiv
2011
39
Chelt.
Q
Chelt
Q
Chelt.
proporţionale
Chelt.
progresive
Chelt.
23
proporţionale
Chelt.
progresive
Evoluţia costurilor antrenează diferite efecte asupra rezultatului care se pot
determina cu ajutorul următoarelor relaţii:
01
0
1uu
u10V
V
0
1
0
EQCC
ECQQ1I
11I
Q
Q
EC
Cheltuielile proporţionale au IV = 1, cresc în totalitatea lor sau descresc în aceeaşi
proporţie cu creşterea sau descreşterea volumului fizic al producţiei. Efectul rezultatului
este 0.
Ex.: cheltuielile cu materialele directe, cu salariile directe
Evoluţia cheltuielilor proporţionale totale Evoluţia cheltuielilor
proporţionale unitare
Cheltuielile progresive au un ritm de creştere superior faţă de volumul fizic al
producţiei. IV > 1 ceea ce duce la un efect < 0 asupra profitului. Generează pierderi şi
evidenţiază o proastă gestionare a resurselor. Cauze de apariţie: încadrarea masivă cu
lucrători fără calificare corespunzătoare, creşterea tarifului de salarii fără creşterea
corespunzătoare a producţiei muncii, etc.
Evoluţia cheltuielilor progresive totale Evoluţia cheltuielilor
progresive unitare
2011
40
Chelt.
proporţionale
Chelt.
degresive
Chelt. proporţionale
Chelt.
degresive
Cheltuielile degresive cresc într-o proporţie mai mică decât volumul fizic al
producţiei, adică subproporţional. Pe unitatea de produs ele scad, efectul în rezultat este
pozitiv, benefic.
Ex.: cheltuielile cu salariile muncitorilor, CIFU
Evoluţia cheltuielilor degresive totale Evoluţia cheltuielilor
degresive unitare
Cheltuielile regresive sunt acele cheltuieli care, în totalitatea lor într-o perioadă de
timp dată, la o creştere a producţiei scad. Ele scad şi pe unitatea de produs.
Evoluţia cheltuielilor regresive totale Evoluţia cheltuielilor
regresive unitare
1. Definiţi cheltuielile fixe şi cheltuielile variabile.
24
2. Explicaţi reprezentarea grafică a cheltuielilor degresive şi regresive.
2011
41
REZUMAT
Cheltuielile variabile îşi modifică volumul în mod corespunzător şi în acelaşi sens cu
modificarea volumului fizic al producţiei. Ele pot fi tratate ca şi o funcţie a volumului
fizic al producţiei.
Cheltuielile fixe sau convenţional constante sunt cheltuielile a căror mărime nu se
modifică în funcţie de evoluţia volumului fizic al producţiei.
Indicele de variabilitate (grad de reacţie):
Q
C
0
10
0
10
V I
I
*100
Q
QQ
*100
C
CC
I.
Dacă Q este crescător:
IV = 0 cheltuielile sunt fixe
IV = 1 cheltuielile sunt variabile de tip proporţional
IV (0, 1) cheltuielile sunt variabile cu comportament subproporţional, deci degresive
IV > 1 cheltuielile sunt variabile cu comportament peste proporţional, progresive
IV < 0 cheltuielile sunt variabile cu comportament regresiv
Cheltuielile proporţionale au IV = 1, cresc în totalitatea lor sau descresc în aceeaşi
proporţie cu creşterea sau descreşterea volumului fizic al producţiei. Efectul rezultatului
este 0.
Cheltuielile progresive au un ritm de creştere superior faţă de volumul fizic al producţiei.
IV > 1 ceea ce duce la un efect < 0 asupra profitului.
Cheltuielile degresive cresc într-o proporţie mai mică decât volumul fizic al producţiei,
adică subproporţional. Pe unitatea de produs ele scad, efectul în rezultat este pozitiv,
benefic.
Cheltuielile regresive sunt acele cheltuieli care, în totalitatea lor într-o perioadă de timp
dată, la o creştere a producţiei scad. Ele scad şi pe unitatea de produs.
TEME DE CONTROL
1. Daţi exemplu de 4 cheltuieli fixe şi 4 cheltuieli variabile în cazul producţiei de
încălţăminte. (4 puncte)
2. Pe exemplul societăţii în care va desfăşuraţi activitatea, exemplificaţi cateva tipuri de
cheltueili progresive, regresive şi proporţionale.(4 puncte)
2011
42
25
2. Ebbenek K, Possler L., Ristea M., Calculaţia şi managementul costurilor, Ed. Teora, Bucureşti, 2001
2011
43
2.4. COSTURI MEDII ŞI COSTURI MARGINALE
Răspunde la întrebările de control
Rezolvă studiul de caz
Răspunde la Testul de autoevaluare
O1: să definească noţiunile de cost mediu şi cost marginal
O2: să exemplifice tipuri de costuri medii şi costuri marginale
O3: să explice importanţa categoriilor de cost mediu, cost marginal
O4: să calculeze costul mediu şi marginal pentru diverse activităţi
2011
44
Q
NOŢIUNI TEORETICE
Costul mediu sau costul unitar, reprezintă raportul dintre costurile globale şi
producţia realizată.
Mărimea costului mediu diferă în timp şi spaţiu atât de la un produs la altul cât şi
de la un producător la altul, sau de la o perioadă la alta.
Distingem trei categorii de costuri medii: costuri medii fixe, costuri medii
variabile şi costuri medii totale.
Costul mediu fix (CMF), reprezintă costul fix pe unitatea de produs:
CMF
Q
CF
Pe măsură ce cantitatea de produse se măreşte, valoarea costului mediu fix descreşte, şi,
reciproc, creşterea costului mediu fix are loc în situaţia diminuării producţiei.
CF
CMF
Evoluţia costului mediu fix
Costul mediu variabil (CMV) sau costul variabil pe unitatea de produs, reprezintă
raportul dintre costurile variabile şi producţia executată.
CMV
Q
CV
Pentru un nivel dat al costurilor de producţie, CMV descreşte o data cu creşterea
volumului producţiei în ritm mai accelerat decât creşterea costului variabil. Dacă volumul
producţiei este depăşit de valoarea costurilor totale, CMV creşte.
26
Costul mediu total (CMT) reprezintă costul global total pe unitatea de produs:
CMV
Q
CV
CMT = CMF + CMV
2011
45
Graficul costurilor unitare
Costul marginal (Cmg) reprezintă variaţia costului total necesară obţinerii unei unităţi
suplimentare de producţie.
Cmg
Q
CT
Pe termen scurt, variaţia costului total egalează variaţia costului marginal, astfel
încât putem scrie: Cmg =
Q
CV
.
Între costul mediu total şi costul marginal există o relaţie de dependenţă.
- costul mediu total descreşte dacă are loc o diminuare a costului marginal,
avand valori mai mici decât acesta;
- costul mediu total creşte atunci când costul marginal este crescător;
- costul mediu total egalează costul marginal cand costul mediu total ia
valoarea minimă.
Cunoaşterea costului marginal este p informaţie utilizată în elaborarea deciziilor legate de
stabilirea capacităţilor optime de producţie sau de compunere mai eficientă a programelor de
producţie.
CTM
CVM
CFM
CFM
CVM
CTM
Q
2011
46
STUDIU DE CAZ Să se comenteze relaţia dintre diferitele tipuri de costuri înregistrate de o
firmă, asa cum sunt prezentate în tabelul de mai jos.
Cantitate
Cost fix
Cost variabil
Cost total
Cost mediu fix
Cost mediu variabil
Cost mediu total
Cost marginal
Q
CF
CV
CT
CFM
27
CMV
CTM
Cmg
1
400
160
560
400
160
560
-
2
400
280
680
200
140
340
120
3
400
360
760
133
120
253
80
4
400
560
960
100
140
240
200
5
400
800
1200
80
160
240
240
R: O creştere a volumului producţiei contribuie la modificarea tuturor costurilor medii,
inclusive costul fix mediu. Micşorarea costului fix medu are loc datorită raportării costului fix
la o cantitate crescătoare a producţiei, iar comportamentul costului variabil mediu, al costului
total mediu şi al costului marginal este întâi descrescătoare şi apoi crescatoare, atingând un
punct de minim. Acest fapt are loc datorită creşterii costurilor variabile şi totale într-un ritm
mai rapid decât creşterea producţiei. Valoarea minimă a costului total mediu este 240 şi se
observă că şi costul marginal atinge aceeaşi valoare. Rezultă că pentru orice nivel al
producţiei pentru care costul marginal este mai mic decât costul total mediu, creşterea cu o
unitate a producţiei determină reducerea în continuare a costurilor unitare. În situaţia în care
costul marginal este ami mare decât costul total pe unitatea de produs, orice dreştere a
producţiei duce la creşterea costului unitar. Nivelul optim al producţiei este dat de valoarea
pentru care cele două valori sunt egale, iar pentru valori mai mari decât acest punct, costul
marginal şi cel total mediu încep să crească iar producţia nu mai este rentabilă. Dacă valorile
costului marginal sunt mai mici decât cele ale costului total şi ale costului variabil pe unitatea
de produs, producţia poate fi mărită în condiţii de rentabilitate. Punctul de intersecţie al
costurilor marginale şi totale pe unitatea de produs, semnifică limita inferioară până la care
poate fi redus preţul de vânzare fără ca firma să înregistreze pierderi. Dacă preţul de vânzare
28
va fi superior acestui punct minim întreprinderea îsi va recupera costurile si va înregistra
profit.
2011
47
1. Explicaţi dependenţa costului total de volumul producţiei.
2. Explicaţi folosind un exemplu concret, relaţia dintre costul mediu şi costul marginal.
REZUMAT
Costul mediu fix (CMF), reprezintă costul fix pe unitatea de produs: CMF
Q
CF
Costul mediu variabil (CMV) sau costul variabil pe unitatea de produs, reprezintă
raportul dintre costurile variabile şi producţia executată.
CMV
Q
CV
Costul mediu total (CMT) reprezintă costul global total pe unitatea de produs:
CMV
Q
CV
CMT = CMF + CMV
Costul marginal (Cmg) reprezintă variaţia costului total necesară obţinerii unei unităţi
suplimentare de producţie Cmg
Q
CT
TEME DE CONTROL
1. Analizaţi interdependenţele dintre costul variabil, costul marginal şi costul mediu.
2. În ce consta legătura dintre costul mediu şi costul marginal?
Bucuresşti, 2001
4. Oprea C, Cârstea G., Contabilitatea de gestiune şi calculaţia costurilor, Ed. Atlas Press,
2003,
2011
48
SECTOARELE DE CHELTUIELI ŞI PURTĂTORII DE COSTURI
29
O1: să definească sectoarele de cheltuieli
O2: să cunoască funcţiile sectoarelor de cheltuieli şi clasificarea acestora
O3: să explice rolul sectoarelor de cheltuieli în contabilitatea de gestiune
2011
49
NOŢIUNI TEORETICE
Sectorul de cheltuieli reprezintă o subdiviziune a cadrului tehnico-productiv, de
conducere şi administrativ al întreprinderii în raport cu care se organizează, programează
şi urmaresc analitic cheltuielile care formeaza costul producţiei.
Funcţiile sectoarelor de cheltuieli:
- reprezintă repere pentru delimitarea tuturor cheltuielilor care se cuprind în costul
producţiei;
- alcatuiesc criterii de bugetare internă şi urmarire analitică a tuturor cheltuielilor;
- formeaza fundamentul centrelor de resposabilitate stabilite pentru controlul
cheltuielilor şi al producţiei obţinute.
Sectoarele de cheltuieli sunt fixate pe structura organizatorică a întreprinderii. Fiecare
loc de muncă constituie pentru întreprindere un loc de cheltuieli. Delimitarea şi urmărirea
cheltuielilor la nivelul fiecărui loc de cheltuieli este dificilă şi greu de suportat financiar.
În consecinţă, locurile de muncă în calitatea lor de locuri de cheltuieli se reunesc în
sectoare de cheltuieli.
Din punct de vedere organizatoric, unitatea patrimonială se împarte în :
secţii ale activităţii de bază ;
secţii ale activităţii auxiliare (ajutătoare) ;
secţii neindustriale ;
compartimente funcţionale .
Componenta organizatorică de bază în care are loc efectiv consumul de valori este
locul de munca denumit loc generator de cheltuieli sau loc de cost şi poate avea caracter
tehnologic ce ţine de tehnologia de fabricaţie sau caracter funcţional, în funcţie de
activităţile desfăşurate .
În funcţie de particularităţile organizării şi tehnologiei locurile de cheltuieli se
împart în două categorii, şi anume :
locuri operaţionale de cheltuieli numite şi locuri de producţie sau de muncă,
reprezentate de spaţiile unde se execută procese, operaţii privind aprovizionarea,
producţia şi desfacerea bunurilor ; ele constituie locuri de cheltuieli cu caracter
tehnologic;
locuri structurale de cheltuieli, care au la bază activitatea de organizare,
Mai multe locuri de cheltuieli formează o zona sau sector de cheltuieli care în
funcţie de rolul pe care îl au în realizarea obiectului unităţii patrimoniale se împart în
două categorii :
zone principale de cheltuieli, care corespund secţiilor de bază şi subdiviziunilor
lor ;
zone auxiliare de cheltuieli, aferente secţiilor auxiliare şi anexe .
2011
50
30
Compartimentele funcţionale pot fi urmarite ca zone distincte de cheltuieli. Un anumit număr
de astfel de compartimente formează un sector de cheltuieli. De asemenea, dacă în cadrul
secţiilor de producţie (sau atelierelor) există aţa numite centre de producţie (constituite din
una sau mai multe maşini ori locuri de munca manuale unde se execută aceeaşi operaţie de
producţie etc), acestea devin tot sectoare de cheltuieli. La rândul lor, aceste sectoare de
cheltuieli, în funcţie de nivelele la care pot fi constituite, se împart în două categorii, şi
anume: sectoare principale de cheltuieli, constituite pe seama secţiilor de bază şi a
subdiviziunilor lor; sectoare secundare sau auxiliare de cheltuieli, constituite pe structura
secţiilor ori activităţilor de deservire, ajutătoare şi anexe. Numărul şi mărimea zonelor
(sectoarelor) şi locurilor de cheltuieli sunt variabile în funcţie de gradul de informare urmarit
şi de resursele care pot fi alocate în domeniul evidenţei şi calculaţiei costurilor producţiei.
Din punct de vedere al structurii organizatorice şi functionale unitatea patrimoniala se împarte
în sectoare de activitate, sectii de productie, sectii auxiliare şi sectii neindustriale la care se
adauga compartimentele funcţionale.
Cheltuielile de producţie colectate nu se suprapun în toate cazurile cu această structură
organizatorică şi funcţională sau ele nu pot fi identificate în aceasta formă. Din aceste cauze
pentru localizarea cheltuielilor de producţie în calculaţie se foloseşte noţiunea de centru de
analiză. Centrul de analiza se poate defini ca fiind o subdiviziune contabilă a întreprinderii în
care sunt analizate şi regrupate elementele de cheltuieli indirecte înainte de includerea lor în
costuri. Centrele de analiza mai pot fi definite ca fiind centre de lucru ale întreprinderii:
birouri, magazine, ateliere organizate în vederea îndeplinirii funcţiilor economice de
administraţie, producţie şi distribuţie. Împărţirea unităţii în centre de analiză corespunde
cererilor emise de contabilitatea de gestiune. Crearea centrelor de analiza presupune
respectarea urmatoarelor criterii:  centrul de analiză trebuie să corespundă pe cât posibil unor
structuri organizatorice şi funcţionale reale ale unităţii patrimoniale;  cheltuielile de
producţie colectate de un centru de analiză trebuie să aibă un comportament comun şi să fie
posibilă determinarea unei unităţi de măsură a activităţii fiecărui centru de analiză. O prima
grupare a centrelor poate fi dupa nevoile analizei şi astfel avem:  centre de lucru sau de
activitate  centre de responsabilitate  centre de cost  centre de profit  centre de investiţii
Centrul de lucru sau de activitate este acel centru care rezultă dintr-o organigramă a unei
unităţi patrimoniale şi care corespunde unei diviziuni a acesteia (secţii, birouri, magazine,
ateliere).
Centrul de responsabilitate corespunde unui centru de analiză în care a fost desemnat un
responsabil ce dispune de o delegare de autoritate asupra resurselor materiale, financiare,
umane şi de o putere de negociere asupra obiectivelor. Activitatea
2011
51
centrului trebuie sa poata fi măsurată cu scopul de a controla rezultatele şi de a le compara cu
previziunile făcute pentru eliminarea eventualelor diferenţe sau pentru a le corecta. Centrul de
cost corespunde unui centru de responsabilitate pentru care obiectivele contabilităţii de
gestiune sunt stabilite în termeni de cost. El vizează în general o categorie de cheltuieli sau o
anumită cheltuială care se efectuează şi poate fi comparată cu o previziune în scopul
determinării abaterilor. Centrul de profit corespunde unui centru de responsabilitate pentru
care obiectivele contabilităţii de gestiune sunt stabilite în termeni de profit. În acest centru
veniturile sunt ataşate la cheltuieli şi exista mijloace de comparare a acestora. Centrul de
investiţii este un centrul de profit în sensul că acţionează pe principiul variabilelor determinate
de venituri şi cheltuieli în valoare şi volum dar şi a capitalurilor care îi sunt necesare. Al
doilea criteriu de clasificare grupeaza centrele de analiza în:  centre operaţionale  centre de
structură Centrul operaţional corespunde unui centru de analiza a carui activitate poate fi
31
măsurată în unităţi fizice: cantitatea de material prelucrat, număr ore manoperă şi aceste
cheltuieli sunt operaţionale, legate de nivelul activităţii. Centrul de structură corespunde unui
centru de analiză a cărui activitate nu poate fi măsurată cu o unitate fizica semnificativă, este
denumit şi centru de administrare şi finanţare. Cheltuielile centrului sunt în esenţă cheltuieli
de structură şi existenţa lor nu este legată de nivelul activităţii. Numărul centrelor de analiză
este stabilit în funcţie de mărimea unităţii patrimoniale şi de tipul de activitate. Acestor centre
de analiză le sunt afectate cheltuielile directe şi le sunt imputate cheltuielile indirecte. Fiecare
centru de analiză trebuie să regrupeze elemente de cheltuieli şi să realizeze aceeaşi operaţie în
scopul de a putea măsura activitatea printr-o unitate reprezentativă numita unitate de lucru sau
unitate de muncă sau unitate de baza de repartizare(UBR). Aceasta unitate reprezinta unitatea
de măsura a activităţii diferitelor centre de analiza şi permite urmatoarele: - fracţionarea
costului unui centru de analiză şi obţinerea costului unităţii de bază de repartizare potrivit
coeficientului de repartizare; - repartizarea unei părţi din costul unui centru de analiză asupra
costurilor produselor pe baza numărului de unităţi de bază de repartizare corespunzătoare
fiecărui produs. Bazele de repartizare cele mai frecvent utilizate sunt:  ore manopera directă;
 ore de lucru maşină;  cantitatea de produse obţinută în centru. Uneori este imposibil sa se
determine o bază de repartizare fizică pentru un centru de analiză şi în acest caz se va folosi o
bază monetară pentru exprimarea activităţii centrului. De exemplu: cifra de afaceri realizată,
costul de producţie al produselor vândute, volumul salariilor directe. Ansamblul acestor
operaţii se efectuează într-un cadru unic numit tabloul de repartizare a cheltuielilor indirecte.
2011
52
Purtatori de costuri şi rolul lor în contabilitatea de gestiune Obiectul calculaţiei costurilor
este rezultatul activităţii ce se desfăşoară în diferite etape, faze succesive pe sectoare sau
centre de cheltuieli şi putatori de cheltuieli. El poate fi reprezentat de produsul finit, o
comandă, o fază de fabricaţie sau un stadiu de fabricaţie, o piesă sau un grup de piese, o
maşina sau un grup de maşini, o lucrare sau un serviciu. Pentru a obţine prin calculaţia
costurilor informaţii cât mai fidele este necesar ca obiectul calculaţiei să fie exprimat în cele
mai adecvate unităţi de măsura. De multe ori, obiectul calculaţiei nu este produsul, lucrarea
sau serviciul ci unităţile de masura în care acesta se exprimă, denumite şi unităţi de
calculaţie . Unităţile de calculaţie se grupează în două mari categorii, şi anume :  unităţi de
calculaţie naturale (fizice), utilizate de unităţile patrimoniale cu producţie omogena. În aceste
cazuri se folosesc unităţi de masura tehnice sau naturale de exemplu: metru, kilogram,
kilowatt, bucata caloria, perechea, etc.;  unităţi de calculaţie convenţionale, folosite atunci
când producţia nu este omogena, dar produsele fabricate, lucrarile executate şi serviciile
prestate se leagă între ele prin tehnologie şi organizare, presupunând aceleaşi consumuri de
valori (producţia cuplată sau producţia sortodimensionala). La rândul lor, acestea se împart în
urmatoarele categorii :  unităţi tehnice de masura, care se stabilesc prin îmbinarea unei
unităţi tehnice cu caracteristicile functionale sau calitative ale productiei, de exemplu: tona de
lactate cu anumite procente de grasime, tractoare de un anumit numar de cai putere, etc. ; 
unităţi valorice, determinate în asa fel încât sa permita evaluarea întregii productii printr-un
singur indicator;  unităţi exprimate sub forma cifrelor de echivalenta, obtinute din calcule,
luându-se în considerare un element comun tuturor produselor, cum ar fi: timpul de munca pe
unitatea de produs, consumul specific de materii prime care se consuma pentru obtinerea
tuturor produselor, a carei marime se raporteaza la marimile corespunzatoare celui mai
reprezentativ produs sau celui luat ca baza de calcul(produs etalon). În acest fel se obtin niste
coeficienti sau cifre de echivalenta, care se utilizeaza pentru omogenizarea calculatorie a
productiei ;  unităţi de timp, utilizate dupa caz, fie ca numar de ore-productie, fie ca numar
de ore de functionare a utilajului sau chiar sub forma altor unităţi de timp. Unitatile de
32
calculaţie convenţionale au în general calitatea de unităţi de calculaţie intermediară, utilizabile
numai în anumite etape ale calculaţiei costurilor producţiei. La finalul calculaţiei, costul unitar
se stabileşte în raport cu unitatea de măsura fizică cea mai potrivită. Unitatea de calculaţie,
indiferent de forma ei de exprimare, constituie elementul de bază al calculaţiei pe purtători de
costuri. Purtătorii de costuri sunt elemente care fac necesară funcţionarea unei întreprinderi,
confruntându-se de cele mai multe ori cu rezultatele activităţilor, respectiv cu obiectul
calculaţiei. Purtator de costuri este reprezentat de produsul finit, lucrarea executata sau
serviciul prestat sau întreaga producţie fizică, globală, şi care serveste ca baza de raportare în
calculatia costurilor .
2011
53
Majoritatea întreprinderilor îşi organizează calculaţia costurilor pe purtatori de costuri,
corespunzător specificului şi caracteristicilor tehnologice şi modului de organizare a
procesului de producţie. Există mai multe categorii de purtători de costuri, şi anume : 1. În
funcţie de gradul de finisare al producţiei, făcându-se distincţie între producţia terminata şi
cea neterminata, purtatorul de cost poate fi produsul finit sau semifabricatul ; 2.
Particularităţile tehnologiei de fabricaţie, respectiv natura producţiei şi etapele în care se
realizează produsul, determină următoarele categorii de purtători de costuri:  în conditiile
unui proces tehnologic omogen, care se desfaşoara într-o succesiune de faze sau stadii de
prelucrare, purtătorul de cost poate să-l constituie produsul obţinut într-o faza de fabricaţie ; 
în cazul proceselor de producţie care se finalizează cu obţinerea de produse independente,
piese, subansamble sau ansamble, la nivelul întreprinderii, purtătorul de cost îl constituie
aceste produse ;  daca se realizează o producţie de îmbinare, asamblare, purtatorul de cost îl
constituie produsul asamblat ;  în cazul producţiei cuplate sau a celei sortodimensionale, din
care pot rezulta produse principale, produse secundare şi deşeuri, purtătorul de cost îl
constituie produsele cuplate . 3. În funcţie de conţinutul material, concret al producţiei, ca
rezultat al proceselor de fabricaţie, purtatorul de cost îl constituie, de la caz la caz, produsul
material, respective produsul finit, sau produsul nematerial, respectiv lucrarea sau serviciul ;
4. În funcţie de destinaţia pe care o capată rezultatele producţiei, purtătorii de cost pot fi
produse destinate livrarii, sau produse destinate consumului intern; 5. Daca produsele sunt
diferenţiate din punct de vedere calitativ, purtătorii de cost pot fi detaliaţi pe clase de calitate ;
6. Purtătorii de cost mai pot fi grupaţi şi astfel :  purtători sintetici, cei enumeraţi la punctele
anterioare ;  purtători analitici de costuri, cum ar fi: semifabricate, subansamble, piesele, sau
chiar operaţia de prelucrare . În general, gradul de detaliere a purtătorilor de costuri se
stabileşte în fiecare caz în parte, astfel încât să se asigure unitatea între latura naturală şi cea
valorică a procesului de producţie. Calculaţia costurilor pe purtători de costuri reprezintă
etapa în care se înfaptuieşte obiectivul calculaţiei. Între cheltuielile directe şi purtatorii de
costuri exista o legatura directă atât în faza previzionarii cât şi în faza efectuarii lor. Între
cheltuielile indirecte şi purtatorii de costuri legatura se realizează prin elemente esenţiale (chei
de repartizare a cheltuielilor indirecte pe purtatori de cheltuieli sau centre de cheltuieli).
Clasificarea cheltuielilor directe şi indirecte este dată de modul de individualizare pe purtatori
de costuri. Fundamentarea criteriilor dupa care cheltuielile se împart în directe şi indirecte au
în vedere pe de o parte posibilitaţile contabilităţii analitice de a identifica aceste
2011
54
cheltuieli pe purtătorii de costuri, iar pe altă parte legăturile care există între aceste
cheltuieli şi purtatorii de costuri.
33
Între purtatorii de costuri şi unitatea de calculaţie exista o strânsa legatura de
interdependenţă:
 unitatea de calculaţie ca unitate de produs, lucrare, servicii coincide cu purtatorii
de costuri;
 unitatea de calculaţie este o subdiviziune a purtătorilor de costuri intermediari, sau
invers, purtatori de costuri ce reprezinta multipli ai unităţii de calculatie.
1. Locurile de cheltuieli sunt:
a) locurile de muncă unde se consumă materii prime;
b) locurile de muncă unde se consumă diverse resurse ale întreprinderii;
c) locurile de muncă unde se consumă resurse de forţă de muncă.
2. Purtătorii de costuri reprezintă:
a) activitatea comercială a întreprinderii;
b) activitatea financiar-contabilă a întreprinderii;
c) produsele, lucrările şi serviciile obţinute de întreprindere în urma
desfăşurării activităţii sale de bază.
3. Locurile de cheltuieli pot fi:
a) locuri operaţionale de cheltuieli şi locuri structurale de cheltuieli;
b) locuri funcţionale de cheltuieli şi locuri structurale de cheltuieli.
c) locuri funcţionale de cheltuieli şi locuri primare de cheltuieli.
4. După rolul pe care îl au în procesul de formare a costului, purtătorii de costuri se
clasifică în:
a) purtători operaţionali şi purtători intermediari;
b) purtători finali şi purtători intermediari;
c) purtători finali şi purtători operaţionali.
5. În contabilitatea de gestiune centrele de cheltuieli îndeplinesc următoarele funcţii:
a) reprezintă criterii de delimitare în spaţiu a cheltuielilor de exploatare;
constituie baza de calcul a veniturilor; asigură posibilitatea comparării
cheltuielilor efectuate şi a producţiei obţinute în întreprinderi cu structuri
similare.
b) reprezintă criterii de repartizare a cheltuielilor indirecte; constituie baza
centrelor de responsabilitate; asigură posibilitatea comparării cheltuielilor
efectuate şi a producţiei obţinute în întreprinderi cu structuri similare.
c) reprezintă criterii de delimitare în spaţiu a cheltuielilor de exploatare;
constituie baza centrelor de responsabilitate; asigură posibilitatea
comparării cheltuielilor efectuate şi a producţiei obţinute în întreprinderi
cu structuri similare.
2011
55
REZUMAT
Sectorul de cheltuieli reprezintă o subdiviziune a cadrului tehnico-productiv, de
conducere şi administrativ al întreprinderii în raport cu care se organizează, programează
şi urmăresc analitic cheltuielile care formeaza costul producţiei.
Funcţiile sectoarelor de cheltuieli:
- reprezintă repere pentru delimitarea tuturor cheltuielilor care se cuprind în costul
producţiei;
- alcatuiesc criterii de bugetare internă şi urmarire analitică a tuturor cheltuielilor;
- formeaza fundamentul centrelor de resposabilitate stabilite pentru controlul
cheltuielilor şi al producţiei obţinute.
34
Din punct de vedere organizatoric, unitatea patrimonială se împarte în :
secţii ale activităţii de bază ;
secţii ale activităţii auxiliare (ajutătoare) ;
secţii neindustriale ;
compartimente funcţionale .
În funcţie de particularităţile organizării şi tehnologiei locurile de cheltuieli se împart în
două categorii, şi anume :
locuri operaţionale de cheltuieli numite şi locuri de producţie sau de muncă,
reprezentate de spaţiile unde se execută procese, operaţii privind aprovizionarea,
producţia şi desfacerea bunurilor ; ele constituie locuri de cheltuieli cu caracter
tehnologic;
locuri structurale de cheltuieli, care au la bază activitatea de organizare,
Mai multe locuri de cheltuieli formează o zona sau sector de cheltuieli care în funcţie de
rolul pe care îl au în realizarea obiectului unităţii patrimoniale se împart în două categorii
:
zone principale de cheltuieli, care corespund secţiilor de bază şi subdiviziunilor
lor ;
zone auxiliare de cheltuieli, aferente secţiilor auxiliare şi anexe .
Compartimentele funcţionale pot fi urmarite ca zone distincte de cheltuieli. Un anumit
număr de astfel de compartimente formează un sector de cheltuieli. De asemenea, dacă în
cadrul secţiilor de producţie (sau atelierelor) există aţa numite centre de producţie
(constituite din una sau mai multe maşini ori locuri de munca manuale unde se execută
aceeaşi operaţie de producţie etc), acestea devin tot sectoare de cheltuieli.
Din punct de vedere al structurii organizatorice şi funcţionale unitatea patrimonială se
împarte în sectoare de activitate, sectii de productie, sectii auxiliare şi sectii neindustriale la
care se adauga compartimentele functionale.
Unitatea de calculaţie, indiferent de forma ei de exprimare, constituie elementul de bază
al calculaţiei pe purtători de costuri
2011
56
TEME DE CONTROL
1. Pe exemplul entităţii unde va desfăşuraţi activitatea, exemplificaţi sectoarele de cheltuieli
existente.
2. Explicaţi funcţiile sectoarelor de cheltuieli.
Bucuresşti, 2001
2003
2011
57
3.3. SISTEMUL METODELOR DE CALCULAŢIE A COSTURILOR
35
O1: să cunoască tipurile de metode de calculaţie şi a conţinutului acestora
O2: să cunoască procedeele utilizate în calculaţia costurilor
O3: să dobândească unele cunoştinţe şi deprinderi practice privind alegerea şi aplicarea celor mai
potrivite procedee de calculaţie a costurilor
2011
58
NOŢIUNI TEORETICE
Calculaţia costurilor reprezintă totalitatea instrumentelor matematice utilizate
pentru determinarea costului întregii producţii şi pe unitatea de produs, lucrare executată
sau serviciu prestat. Calculaţiile privind costul producţiei se pot clasifica după două
criterii, şi anume: a) după raportul dintre momentul elaborării calculaţiilor şi perioada în
care are loc procesul de producţie (antecalculaţii şi postcalculaţii); b) după intervalul de
timp la care se repetă efectuarea lor (periodice şi neperiodice).
Metoda de calculaţie a costurilor cuprinde totalitatea procedeelor de colectare şi
de repartizare a costurilor pe locuri de ocazionare şi pe purtători de costuri. Aceste
metode se pot clasifica după mai multe criterii, dintre care menţionăm următoarele:a)
perioada de apariţie (metode clasice şi metode moderne); b) obiectul de calcul (pe
purtători de costuri, pe locuri de cheltuieli şi mixte); c) sfera de cuprindere(absorbante şi
parţiale).
Calculaţiile privind costul producţiei se pot clasifica după două criterii, şi anume: a) după
raportul dintre momentul elaborării calculaţiilor şi perioada în care are loc procesul de
producţie şi b) după intervalul de timp la care se repetă efectuarea lor.
a) În funcţie de raportul dintre momentul elaborării calculaţiilor şi perioada în care are loc
procesul de producţie la care se referă acestea există: antecalculaţii şi postcalculaţii.
Antecalculaţiile se elaborează înainte de a începe procesul de producţie la care se referă.
În funcţie de rolul lor în procesul managerial există următoarele forme ale
antecalculaţiilor: calculaţia de proiect, calculaţia de buget, calculaţia standard şi
calculaţia normativă.
Calculaţia de proiect se întocmeşte cu ocazia elaborării documentaţiei de înfiinţare a
unei noi întreprinderi, la introducerea în fabricaţie a unui nou produs, la primirea unor
comenzi ale beneficiarilor şi la lansarea lor în fabricaţie.
Calculaţia de buget se întocmeşte pentru determinarea costului producţiei planificate a
se executa de către întreprindere în anul următor, defalcată pe trimestre şi luni
calendaristice.
Calculaţia standard şi calculaţia normativă sunt calculaţii specifice celor două metode
de calculaţie, adică metoda standard şi metoda normativă. În acest sens mai există şi alte
antecalculaţii specifice diferitelor metode de calculaţie a costurilor, cum ar fi:
antecalculaţiile tarif-oră-maşină, antecalculaţiile PERT- cost, etc.
Elaborarea tuturor acestor antecalculaţii se realizează şi se concretizează în diferitele
bugete privind costurile, şi anume:
- bugetele cheltuielilor directe (bugetul consumului de materii prime şi materiale directe,
bugetul manoperei directe);
36
- bugetul cheltuielilor indirecte de producţie (cheltuielile comune ale secţiei);
- bugetul cheltuielilor generale de administraţie;
- bugetul cheltuielilor de circulaţie (desfacere).
Postcalculaţiile se întocmesc după terminarea procesului de producţie a produselor,
lucrărilor şi serviciilor la care se referă. Cu ajutorul lor se determină indicatorii efectivi
privind costurile de producţie. Elaborarea acestor calculaţii se realizează cu ajutorul
conturilor din clasa 9 ”Conturi de gestiune”.
2011
59
Se observă că de fapt există o dublă determinare a costurilor, prin elaborarea antecalculaţiilor
şi a postcalculaţiilor. Aceasta se datorează cerinţelor managementului întreprinderii, care
presupune elaborarea unor bugete de cheltuieli, iar apoi urmărirea costurilor efective şi a
eventualelor abateri de la cele normate (bugetate). Pentru a putea realiza controlul bugetar al
costurilor este necesar ca la baza calculaţiilor să stea aceeaşi metodă, atât în cazul
antecalculaţiilor cât şi al postcalculaţiilor. Aceasta presupune următoarele; - aceeaşi
nomenclatură a producţiei pentru care se determină costul, ceea ce implică aceeaşi purtători
de costuri; - aceeaşi structură organizatorică a întreprinderi, deci aceleaşi sectoare (centre) de
cheltuieli; - aceleaşi grupări privind cheltuielile de producţie şi acelaşi conţinut al diferitelor
elemente de cheltuieli care determină structura costului; - aceleaşi procedee de determinare şi
delimitare primară a cheltuielilor pe locuri de cheltuieli şi pe purtători de costuri; - aplicarea
aceloraşi criterii şi procedee de repartizare a cheltuielilor indirecte şi calculul aceloraşi
indicatori intermediari (costuri de secţie). Respectând cu stricteţe aceste cerinţe se asigură o
valoare informaţională certă calculaţiei folosite. b) În funcţie de intervalul de timp la care se
repetă efectuarea lor există: calculaţii periodice şi calculaţii neperiodice. Calculaţiile
periodice se efectuează la intervale de timp egale, cum este cazul costurilor efective calculate
la întreprinderile cu producţie de masă. Calculaţiile neperiodice sunt acelea care se elaborează
la intervale de timp inegale. De exemplu, în cazul lansării unei comenzi se întocmeşte
antecalculaţia, iar în momentul închiderii comenzii se întocmeşte postcalculaţia. De
asemenea, calculaţii neperiodice sunt cele întocmite în cazuri speciale: calculaţiile de proiect
cuprinse în documentaţia de fundamentare a unor investiţii, calculaţiile de fundamentare a
preţurilor noilor produse.
Aceste două criterii de clasificare le considerăm cele mai importante, literatura de specialitate
prezentând şi alte criterii de clasificare ( procesul tehnologic, evaluarea costurilor, structura
costului, formarea şi gruparea costurilor, rolul informaţional al costurilor, procedeele şi
tehnicile de calcul folosite)3. Metoda de calculaţie a costurilor cuprinde totalitatea
procedeelor de colectare şi de repartizare a costurilor pe locuri de ocazionare şi pe purtători de
costuri. În practica şi teoria economică există o multitudine de metode de calculaţie a
costurilor. Literatura de specialitate utilizează mai multe criterii de clasificare a acestor
metode de calculaţie, dintre care menţionăm: perioada de apariţie, obiectul de calcul şi sfera
de cuprindere. a) După perioada de apariţie metodele de calculaţie se clasifică în clasice
(metoda globală, pe comenzi, pe faze şi metoda coeficienţilor de echivalenţă) şi moderne
( metoda costului normat, metoda standard, metoda costurilor directe, PERT, THM, GP). b)
După obiectul de calcul metodele de calculaţie pot fi: pe purtători de costuri, pe locuri de
cheltuieli, metode mixte(globală, pe faze).
3. Iacob C., Drăcea R.M., Contabilitatea analitică şi de gestiune, Editura Tribuna Economică, 1988, pag. 185.
2011
60
37
c) După sfera de cuprindere a costurilor în costul unitar există două grupe de
metode, şi anume: metode absorbante (full-costing) şi metode parţiale.
Metodele absorbante includ în costul unitar toate cheltuielile ocazionate cu
producerea şi comercializarea produselor. Acestea sunt: metoda globală, pe comenzi, pe
faze, metoda costului standard, metoda costurilor normate, metoda THM, metoda GP).
Metodele parţiale iau în calculul costului unitar numai anumite costuri ocazionate de
producţia şi comercializarea produselor. Acestea sunt: metoda direct costing şi metoda
costurilor directe.
1. După raportul dintre momentul elaborării calculaţiilor şi perioada în care are loc
procesul de producţie, calculaţiile pot fi:
a) antecalculaţii şi postcalculaţii;
b) calculaţii directe şi calculaţii indirecte;
c) calculaţii de proiect şi calculaţii de buget.
2. În funcţie de intervalul de timp la care se repetă efectuarea lor, calculaţiile pot fi:
a) calculaţii periodice şi calculaţii pe termen lung;
b) calculaţii periodice şi calculaţii neperiodice;
c) calculaţii pe termen scurt şi calculaţii pe termen lung.
3. După obiectul de calcul metodele de calculaţie pot fi:
a) pe purtători de costuri, pe total activitate şi metode mixte;
b) pe locuri de cheltuieli, pe total activitate şi metode mixte;
c) pe purtători de costuri, pe locuri de cheltuieli şi metode mixte.
4. După sfera de cuprindere a costurilor în costul unitar, există două grupe de metode de
calculaţie:
a) metode clasice şi metode parţiale;
b) metode absorbante şi metode parţiale;
c) metode clasice şi metode moderne.
7. Pentru evaluarea producţiei neterminate se pot utiliza următoarele metode:
a) metoda inventarierii şi metoda contabilă;
b) metoda inventarierii şi metoda soldurilor;
c) metoda soldurilor şi metoda contabilă.
1. Postcalculaţiile se întocmesc:
a) înainte de începerea procesului de producţie a produselor, lucrărilor şi serviciilor la
care se referă;
b) după terminarea procesului de producţie a produselor, lucrărilor şi serviciilor la care se
referă.
c) în perioada de proiectare a produselor, lucrărilor şi serviciilor la care se referă.
2011
61
2. În funcţie de rolul lor în procesul managerial există următoarele forme ale
antecalculaţiilor:
a) calculaţia de proiect, calculaţia de buget, calculaţia stocurilor şi calculaţia normativă;
b) calculaţia de proiect, calculaţia de buget, calculaţia stocurilor şi calculaţia rezultatelor;
c) calculaţia de proiect, calculaţia de buget, calculaţia standard şi calculaţia normativă.
3. Metodele absorbante includ în costul unitar:
a) toate cheltuielile ocazionate cu producerea şi comercializarea produselor;
b) cheltuielile directe ocazionate cu producerea şi comercializarea produselor;
c) cheltuielile indirecte ocazionate cu producerea şi comercializarea produselor.
4. Metodele parţiale iau în calculul costului unitar:
38
a) cheltuielile indirecte ocazionate cu producerea şi comercializarea produselor;
b) numai anumite costuri ocazionate de producţia şi comercializarea produselor;
c) toate cheltuielile ocazionate cu producerea şi comercializarea produselor.
REZUMAT
Calculaţia costurilor reprezintă totalitatea instrumentelor matematice utilizate
pentru determinarea costului întregii producţii şi pe unitatea de produs, lucrare executată
sau serviciu prestat.
de repartizare a costurilor pe locuri de ocazionare şi pe purtători de costuri. Aceste
metode se pot clasifica după mai multe criterii: a) perioada de apariţie (metode clasice şi
metode moderne); b) obiectul de calcul (pe purtători de costuri, pe locuri de cheltuieli şi
mixte); c) sfera de cuprindere(absorbante şi parţiale).
Calculaţiile privind costul producţiei se pot clasifica după două criterii, şi anume: a) după
raportul dintre momentul elaborării calculaţiilor şi perioada în care are loc procesul de
producţie şi b) după intervalul de timp la care se repetă efectuarea lor.
a) În funcţie de raportul dintre momentul elaborării calculaţiilor şi perioada în care are loc
procesul de producţie la care se referă acestea există: antecalculaţii şi postcalculaţii.
b) În funcţie de intervalul de timp la care se repetă efectuarea lor există: calculaţii
periodice şi calculaţii neperiodice.
de repartizare a costurilor pe locuri de ocazionare şi pe purtători de costuri.
a) După perioada de apariţie metodele de calculaţie se clasifică în clasice
(metoda globală, pe comenzi, pe faze şi metoda coeficienţilor de echivalenţă) şi moderne
( metoda costului normat, metoda standard, metoda costurilor directe, PERT, THM, GP).
b) După obiectul de calcul metodele de calculaţie pot fi: pe purtători de costuri,
pe locuri de cheltuieli, metode mixte(globală, pe faze).
c) După sfera de cuprindere a costurilor în costul unitar există două grupe de
metode, şi anume: metode absorbante (full-costing) şi metode parţiale.
2011
62
TEME DE CONTROL
1. Explicaţi importanţa antecalculatiilor şi a postcalculaţiilor.
2. Folosind bibliografia recomandată precum şi resursele web, descrieţi una din metodele
absorbante.
RECOMANDĂRI BILIOGRAFIC
Bucuresşti, 2001
2003,
2011
63
PROCEDEE DE REPARTIZARE A CHELTUIELILOR INDIRECTE (1)
39
O1: să definească procedeele de determinare a cheltuielilor indirecte
O2: să cunoască modul în care se aplică procedeele de determinare a cheltuielilor indirecte
O3: să explice importanţa determinării cheltuielilor indirecte în calculaţia costurilor
2011
64
NOŢIUNI TEORETICE
1. PROCEDEUL SUPLIMENTĂRII
- se foloseşte pentru repartizarea şi delimitarea cheltuielilor comune (indirecte) pe genuri de
activităţi, pe sectoare sau zone de cheltuieli şi în ultimă instanţă pe purtători;
- se prezintă sub 2 forme :
a. forma clasică a procedeului suplimentării în variantele: varianta coeficientului unic sau global,
varianta coeficienţilor diferenţiaţi şi varianta coeficienţilor selectivi;
b. forma cifrelor relative de structură.
1.1. Forma clasică a procedeului suplimentării
Etapa 1
Se alege un criteriu (baza) de repartizare, comună ca natură tuturor produselor care constituie
obiectul repartizării, dar diferită ca marime, cum ar fi: salariile directe, totalul cheltuielilor
directe, numărul de ore maşină, valoarea utilajului, suprafaţa ocupată, puterea motoarelor etc.
Etapa 2
Se calculează coeficientul de suplimentare după formula:
ks =
n
j
j
r
b
CH
1
unde:
ks = coeficientul de suplimentare
CHr = cheltuieli de repartizat
bj = mărimea bazei de repartizare în cazul unui produs,sector de cheltuieli, gen de
activitate etc
N = numarul produselor. Sectoarelor de cheltuieli, gen de activitate etc
Etapa 3
Se caclulează cota de cheltuieli R ce revine unui produs j sau unui sector, dupăa formula:
Rj = bj x ks
1.2. Procedeul suplimentarii prin coeficient unic sau global (forma clasică)
- presupune repartizarea unei intregi categorii de cheltuieli comune (indirecte) pe purtatori,
cu ajutorul unui singur coeficient de suplimentare, calculat dupa formula de mai sus
Problemă rezolvată
O societate care fabrică două produse, prezintă urmatoarele date :
Total cheltuieli indirecte 50.000 lei
Total salarii directe 100.000 lei din care :
Salarii directe aferente produsului A 75.000 lei
Salarii directe aferente produsului B 25.000 lei
40
2011
65
Să se efectueze repartizarea cheltuielilor indirecte folosind procedeul suplimentării prin
coeficient unic.
Rezolvare
Baza de repartizare este dată de salariile directe.
Se calculeaza coeficientul de repartizare:
0,5
100.000
50.000
sk
Se calculează valoarea cheltuielilor indirecte repartizate pe produse :
Produsul A : 75.000 x 0,5 = 37.500 lei
Produsul B : 25.000 x 0,5 = 12.500 lei
Total ch. Indirecte 50.000 lei
1.3. Procedeul suplimentarii prin coeficienţi diferenţiaţi
Presupune repartizarea cheltuielilor indirecte cu ajutorul unor coeficienţi care diferă de la
un fel de cheltuială la alta, şi fiecare coeficient de suplimentare se determină în raport cu alt
criteriu. Aceasta variantă se foloseşte în special pentru reaprtizarea cheltuielilor indirecte
(comune) asupra sectoarelor de cheltuieli.
Procedeul se utilizeaza si pentru repartizarea cheltuielilor indirecte de productie pe purtatori,
dacă entitatea foloseşte delimitarea cheltuielilor indirecte pe subgrupe, cum ar fi: cheltuieli de
intreţinere şi funcţionare a utilajului şi cheltuieli generale de secţie.
O entitate care deţine 2 secţii de producţie, prezintă următoarele date :
Cheltuieli cu energia electrică 30.000 lei
Cheltuieli cu amortizarea 50.000 lei
Cheltuieli cu intreţinerea şi reparaţiile 20.000 lei
Total cheltuieli indirecte de producţie 100.000 lei
Suprafaţă secţia 1 : 250 m2
Suprafaţă secţia 2 : 150 m2
Putere motoare secţia 1 : 1.000 kw
Putere motoare secţia 2 : 1.250 kw
Bazele de repartizare alese sunt :
Suprafaţa secţiilor pentru cheltuielile cu amortizarea
Puterea motoarelor pentru cheltuielile cu energia electrică şi cheltuielile cu întreţinerea şi
reparaţiile
Reaprtizarea cheltuielilor cu amortizarea
Se calculează coeficientul de repartizare :
125
400
50.000
sk
Se calculează valoarea cheltuielilor cu amortizarea repartizate pe secţii :
Secţia 1 : 250 x 125 = 31.250 lei
2011
66
Secţia 2 : 150 x 125 = 18.750 lei
Total ch. Amortizare 50.000 lei
Repartizarea cheltuielilor cu energia electrică şi a cheltuielilor cu întreţinerea şi reparaţiile
Deoarece ambele cheltuieli au aceeaşi bază de repartizare, se sumează valoarea lor.
41
Total ch. Indirecte de repartizat : 50.000 lei
Se calculează coeficientul de repartizare :
22,2222
2.250
50.000
sk
Se calculează valoarea cheltuielilor cu amortizarea repartizate pe secţii :
Secţia 1 : 1.000 x 22,2222 = 22.222,22 lei
Secţia 2 : 1.250 x 22,2222 = 27.777,78 lei
Total ch. indirecte 50.000 lei
1.4. Procedeul suplimentarii prin coeficienţi selectivi
Se foloseşte exclusiv pentru repartizarea pe purtatori a cheltuielilor indirecte de producţie
(cheltuieli comune de secţie), aferente procesului de fabricaţie.
Procedeul constă în alegerea unor baze (criterii) de repartizare diferite pe tipuri de cheltuieli,
şi alegerea produselor asupra cărora se repartizează respectivele cheltuieli.
Deoarece produsele pot avea tehnologii de fabricaţie diferite (ceea ce presupune şi itinerarii
diferite în cadrul secţiilor de productie), trebuie identificate în mod exact acele cheltuieli indirecte
care participă la realizarea fiecărui produs. Pentru simplificarea calculului, cheltuielile indirecte
de productie (cheltuieli comune ale secţiei) se împart în doua categorii: cheltuieli de întreţinere şi
funcţionare a utilajelor (CIFU) şi cheltuieli generale ale secţiei (CGS), pentru fiecare secţie
calculându-se coeficienţi de repartizare specifici.
O entitate care deţine 3 secţii de prodcţie fabrică 3 produse, care au urmatorul parcurs
tehnlogic:
Produsul A: Sectia 1 Secţia 2 Secţia 3
Produsul B: Secţia 1 Secţia 3
Produsul C: Secţia 1 Secţa 2
În tabelul de mai jos sunt prezentate cheltuielile indirecte (pe secţii) de repartizat, precum şi
mărimea bazelor de repartizare:
Nr.Crt. Explicaţii Secţia
1
Secţia
2
Secţia
3
Total
1. Ch. Indirecte de producţie, din
care:
10.000 5.000 8.000 23.000
CIFU 7.000 3.000 5.000 15.000
CGS 3.000 2.000 3.000 8.000
2. Mărimea bazei de repartizare
pt. CIFU
500 400 300
2011
67
bP1 300 300 200
bp2 100 - 100
bp3 100 100 -
pt. CGS
300 250 150
bP1 100 200 100
bp2 100 - 50
bp3 100 50 -
42
Să se repartizeze cheltuielile indirecte cu întreţinerea şi funcţionarea utilajelor şi cheltuielile
generale de administraţie, folosind procedeul suplimentării prin coeficienţi selectivi.
Rezolvare
Calculăm coeficienţii de repartizare pe secţii şi pe produse:
K Secţia 1 Secţia 2 Secţia 3
Formulă Valoare Formulă Valoare Formulă Valoare
KCIFU 7.000:500 14 3.000:400 7,5 5.000:300 16,6666
KCGS 3.000:300 10 2.000:250 8 3.000:150 20
Repartizarea cheltuielilor indirecte pe categorii şi pe produse:
Secţia 1 Secţia 2 Secţia 3 Total
bj K Chr bj K Chr bj K Chr
CIFU
P1 300 14 4.200 300 7,5 2.250 200 16,6666 3.333,32 9783,32
P2 100 14 1.400 - - - 100 16,6666 1.666,68 3.066,68
P3 100 14 1.400 100 7,5 750 - - - 2.150
Total 7.000 3.000 5.000 15.000
CGS
P1 100 10 1.000 200 8 1.600 100 20 2.000 4.600
P2 100 10 1.000 - - 50 20 1.000 2.000
P3 100 10 1.000 50 8 400 - - - 1.400
Total 3.000 2.000 3.000
Produs A Produs B Produs C Total de control
CIFU 9.783,32 3.066,68 2.150 15.000
CGS 4.600 2.000 1.400 8.000
Total 14.383,32 5.066,68 3.550 23.000
2. Forma cifrelor relative de sturctura
Etapa 1
Se determină ponderea bazei de repartizare corespunzătoare fiecărui produs, sector etc., faţă de
total bază, după formula:
gj =
n
j
j
j
b
b
1
unde:
g = ponderea bazei de repartizare corespunzătoare unui produs, sector etc faţă de total
bază;
2011
68
bj = mărimea bazei de reaprtizare corespunzătoare unui produs, sector etc;
j = produsul, sectorul, activitatea asupra căruia trebuie repartizate cheltuielile.
Etapa 2
Coeficienţii se aplică asupra cheltuielilor care fac obiectul repartizării ( CHr) , determinându-se
cotele de cheltuieli indirecte ce revin fiecărui produs, după formula:
Rj = gj x CHr
Observaţie: repartizarea cheltuielilor indirecte cu ajutorul cifrelor relative de structură determină
rezultate finale identice cu cele obţinute prin procedeul suplimentării în forma clasică.
O entitate care fabrica două produse A şi B, prezintă următoarele date:
Cheltuieli indirecte de repartizat: 10.000 lei
Baza de repartizare – ch. cu salariile directe 5.000 lei, din care
- produs A 1.000 lei
- produs B 4.000 lei
43
Să se determine cota de cheltuieli indirecte corespunzătoare fiecărui produs.
Rezolvare
a. Se determină ponderea bazei de repartizare corespunzătoare fiecărui produs:
gA = 0,2
5.000
1,000
1.000 4.000
1.000
gB = 0,8
5.000
4.000
1.000 4.000
4.000
b. Determinarea cotelor de cheltuieli indirecte ce revin fiecărui produs:
RA = 0,2 x 10.000 = 2.000 lei
RB = 0,8 x 10.000 = 8.000 lei
Total 10.000 lei
1. Explicaţi de ce există mai multe variante ale procedeului suplimentării.
2. Care din formele procedeului suplimentării consideraţi că este mai potrivită pentru a fi
aplicată?
2011
69
TEME DE CONTROL
Problema 1
O entitate inregistrează pentru fabricarea a două produse A si B, cheltuieli indirecte de
productie în sumă de 10.000 lei. Baza de repartizare o reprezintă cheltuielile directe, şi anume:
pentru produsul A 500 lei si pentru produsul B in suma de 200 lei.
Să se repartizeze chletuileile indirecte pe obiecte de calculaţie prin ambele forme ale
procedeului suplimentarii.
Problema 2
Să se repartizeze cheltuielile generale de administratie ale unei entităţi, în sumă de 1.157
lei, dacă baza de repartizare pentru produsele A, B si C o constituie costul raţional de productie
ale carui valori sunt:
- pt. Produsul A 328 lei
- pt. Produsul B 272 lei
- pt. Produsul C 241 lei
REZUMAT
PROCEDEUL SUPLIMENTĂRII se foloseşte pentru repartizarea şi delimitarea cheltuielilor
comune (indirecte) pe genuri de activităţi, pe sectoare sau zone de cheltuieli şi în ultimă
instanţă pe purtători; se prezintă sub 2 forme :a. forma clasică a procedeului suplimentării în
variantele: varianta coeficientului unic sau global, varianta coeficienţilor diferenţiaţi şi varianta
coeficienţilor selectivi; b. forma cifrelor relative de structură.
Forma clasică a procedeului suplimentării
Etapa 1. Se alege un criteriu (baza) de repartizare, comună ca natură tuturor produselor care
constituie obiectul repartizării, dar diferită ca marime, cum ar fi: salariile directe, totalul
cheltuielilor directe, numărul de ore maşină, valoarea utilajului, suprafaţa ocupată, puterea
motoarelor etc.
Etapa 2
Se calculează coeficientul de suplimentare după formula:k s =
n
j
j
r
b
44
CH
1
unde:
Etapa 3 Se caclulează cota de cheltuieli R ce revine unui produs j sau unui sector, după
formula:Rj = bj x ks
Procedeul suplimentarii prin coeficient unic sau global (forma clasică) Presupune
repartizarea unei intregi categorii de cheltuieli comune (indirecte) pe purtatori, cu ajutorul unui
singur coeficient de suplimentare, calculat dupa formula de mai sus
Procedeul suplimentarii prin coeficienţi diferenţiaţi
Presupune repartizarea cheltuielilor indirecte cu ajutorul unor coeficienţi care diferă de la un fel
de cheltuială la alta, şi fiecare coeficient de suplimentare se determină în raport cu alt criteriu.
Aceasta variantă se foloseşte în special pentru reaprtizarea cheltuielilor indirecte (comune)
asupra sectoarelor de cheltuieli. Procedeul se utilizeaza si pentru repartizarea cheltuielilor
indirecte de productie pe purtatori, dacă entitatea foloseşte delimitarea cheltuielilor indirecte pe
2011
70
subgrupe, cum ar fi: cheltuieli de intreţinere şi funcţionare a utilajului şi cheltuieli generale de
secţie.
Procedeul suplimentarii prin coeficienţi selectivi
Procedeul constă în alegerea unor baze (criterii) de repartizare diferite pe tipuri de cheltuieli, şi
alegerea produselor asupra cărora se repartizează respectivele cheltuieli. Deoarece produsele
pot avea tehnologii de fabricaţie diferite (ceea ce presupune şi itinerarii diferite în cadrul
secţiilor de productie), trebuie identificate în mod exact acele cheltuieli indirecte care participă
la realizarea fiecărui produs.
Forma cifrelor relative de sturctura
Etapa 1 gj =
n
j
j
j
b
b
1
unde:
Etapa 2 Rj = gj x CHr
Bucuresşti, 2001
Press, 2003,
2011
71
PROCEDEE DE REPARTIZARE A CHELTUIELILOR INDIRECTE (2)
45
O1: să definească procedeele de determinare a cheltuielilor indirecte
O2: să cunoască modul în care se aplică procedeele de determinare a cheltuielilor indirecte
O3: să explice importanţa determinării cheltuielilor indirecte în calculaţia costurilor
2011
72
NOŢIUNI TEORETICE
2.4. Procedeul suplimentarii prin coeficienţi selectivi
O entitate care deţine 3 secţii de prodcţie fabrică 3 produse, care au urmatorul parcurs
tehnlogic:
Produsul A: Sectia 1 Secţia 2 Secţia 3
Produsul B: Secţia 1 Secţia 3
Produsul C: Secţia 1 Secţa 2
În tabelul de mai jos sunt prezentate cheltuielile indirecte (pe secţii) de repartizat, precum şi
mărimea bazelor de repartizare:
Nr.Crt. Explicaţii Secţia
1
Secţia
2
Secţia
3
Total
1. Ch. Indirecte de producţie, din
care:
10.000 5.000 8.000 23.000
CIFU 7.000 3.000 5.000 15.000
CGS 3.000 2.000 3.000 8.000
pt. CIFU
500 400 300
bP1 300 300 200
bp2 100 - 100
bp3 100 100 -
pt. CGS
300 250 150
bP1 100 200 100
bp2 100 - 50
bp3 100 50 -
Să se repartizeze cheltuielile indirecte cu întreţinerea şi funcţionarea utilajelor şi cheltuielile
generale de administraţie, folosind procedeul suplimentării prin coeficienţi selectivi.
46
Rezolvare
Calculăm coeficienţii de repartizare pe secţii şi pe produse:
2011
73
K Secţia 1 Secţia 2 Secţia 3
Formulă Valoare Formulă Valoare Formulă Valoare
KCIFU 7.000:500 14 3.000:400 7,5 5.000:300 16,6666
KCGS 3.000:300 10 2.000:250 8 3.000:150 20
Repartizarea cheltuielilor indirecte pe categorii şi pe produse:
Secţia 1 Secţia 2 Secţia 3 Total
bj K Chr bj K Chr bj K Chr
CIFU
P1 300 14 4.200 300 7,5 2.250 200 16,6666 3.333,32 9783,32
P2 100 14 1.400 - - - 100 16,6666 1.666,68 3.066,68
P3 100 14 1.400 100 7,5 750 - - - 2.150
Total 7.000 3.000 5.000 15.000
CGS
P1 100 10 1.000 200 8 1.600 100 20 2.000 4.600
P2 100 10 1.000 - - 50 20 1.000 2.000
P3 100 10 1.000 50 8 400 - - - 1.400
Total 3.000 2.000 3.000
Produs A Produs B Produs C Total de control
CIFU 9.783,32 3.066,68 2.150 15.000
CGS 4.600 2.000 1.400 8.000
Total 14.383,32 5.066,68 3.550 23.000
3. Forma cifrelor relative de sturctura
Etapa 1
total bază, după formula:
gj =
n
j
j
j
b
b
1
unde:
bază;
Etapa 2
Rj = gj x CHr
Observaţie: repartizarea cheltuielilor indirecte cu ajutorul cifrelor relative de structură determină
rezultate finale identice cu cele obţinute prin procedeul suplimentării în forma clasică.
2011
74
O entitate care fabrica două produse A şi B, prezintă următoarele date:
Cheltuieli indirecte de repartizat: 10.000 lei
Baza de repartizare – ch. cu salariile directe 5.000 lei, din care
47
- produs A 1.000 lei
- produs B 4.000 lei
Să se determine cota de cheltuieli indirecte corespunzătoare fiecărui produs.
Rezolvare
a. Se determină ponderea bazei de repartizare corespunzătoare fiecărui produs:
gA = 0,2
5.000
1,000
1.000 4.000
1.000
gB = 0,8
5.000
4.000
1.000 4.000
4.000
b. Determinarea cotelor de cheltuieli indirecte ce revin fiecărui produs:
RA = 0,2 x 10.000 = 2.000 lei
RB = 0,8 x 10.000 = 8.000 lei
Total 10.000 lei
O entitate inregistrează pentru fabricarea a două produse A si B, cheltuieli indirecte de
productie în sumă de 6.000 lei. Baza de repartizare o reprezintă cheltuielile directe, şi anume:
pentru produsul A 100 lei si pentru produsul B in suma de 200 lei.
Să se repartizeze chletuileile indirecte pe obiecte de calculaţie prin ambele forme ale
procedeului suplimentarii:
Forma clasică Forma cifrelor relative de structură
Ks = 20
300
6.000
100 200
6.000
gA = 0,3333
300
100
100 200
100
gB = 0,6667
300
200
100 200
200
RA = 100 x 20 = 2.000
RB = 200 x 20 = 4.000
Total 6.000
RA = 0,3333 x 6.000 = 2.000
RB = 0.6667 x 6.000 = 4.000
Total 6.000
TEME DE CONTROL
1. Să se repartizeze cheltuielile generale de administratie ale unei entităţi, în sumă de 1.157 lei,
dacă baza de repartizare pentru produsele A, B si C o constituie costul raţional de productie ale
carui valori sunt:
- pt. Produsul A 328 lei
- pt. Produsul B 272 lei
- pt. Produsul C 241 lei
2011
48
75
REZUMAT
Procedeul suplimentarii prin coeficienţi selectivi
Forma cifrelor relative de sturctura
Etapa 1
total bază, după formula: gj =
n
j
j
j
b
b
1
unde:
bază;
Etapa 2
Rj = gj x CHr
Bucuresşti, 2001
Press, 2003,
2011
76
4.3. PROCEDEE DE DELIMITARE A CHELTUIELILOR DE PRODUCŢIE ÎN
FIXE ŞI VARIABILE
49
O1: să cunoască importanţa delimitării cheltuielilor în variabile şi fixe
O2: să cunoască procedeele de delimitare a cheltuielilor în variabile şi fixe
O3: să aplice practic procedeele de delimitare a cheltuielilor în variabile şi fixe
O4: să argumenteze modul în care cunoaşterea mărimii cheltuielilor variabile şi fixe oferă suport
porcesului decizional
2011
77
NOŢIUNI TEORETICE
1. Procedeul celor mai mici pătrate
Etapa 1
Determinarea volumului mediu de activitate pe o anumită perioadă „t” (t = 1...n):
n
Q
Q
n
t1
t
,
n – numărul perioadelor
Etapa 2
Determinarea cheltuielilor medii (CV + CF = C) pe acceeaşi perioadă:
n
Ch
Ch
n
t1
t
Etapa 3
Aabaterea de volum de activitate(Xt): X Q Q t t
Etapa 4
Abaterea de cheltuieli (Y): Y Ch Ch t
Etapa 5
Determinarea cheltuielilor variabile unitare:
2
tt
VuX
XY
C
Etapa 6
Determinarea cheltuielilor variabile totale: CVT = CVu * Qt
Etapa 7
determinarea cheltuielilor fixe totale: CFT = Ch. totalet – CVT
Cheltuielile indirecte de producţie ocazionate de activitatea unei secţii principale şi
producţia obţinută au avut următoarea evoluţie:
Luna Volum productie
Chelt. Indirecte de
productie
Q Cht
Ianuarie 7,200 1,120,000
Februarie 7,000 1,100,000
Martie 8,000 1,200,000
Aprilie 9,000 1,300,000
50
Mai 8,700 1,270,000
39,900 5,990,000
2011
78
Să se calculeze folosind metoda celor mai mici pătrate care va fi nivelul cheltuielilor indirecte
de producţie ocazionate de producţia lunii iunie, dacă volumul acestei producţii va fi de 9.500
bucăţi. Rezolvare
1. Calculul volumului mediu al productiei
2. Calculul cheltuielilor medii ale perioadei
Qmed = sum(Qi)/n
Chmed = sum(Cht)/n
Qmed = 39.900/5
Chmed = 599.000/5
Qmed = 7.980
Chmed = 119.800
3. Calculul abaterii vol. prod. din fiecare perioada de gestiune faţă de volumul mediu al
producţiei
4. Calculul abaterii cheltuielilor de producţie din fiecare perioadă faţă de volumul mediu
al cheltuielilor
Luna
Volum productie
Chelt. Indirecte de productie
Q
Cht
Xt
Yt
(XY)t
Xt
Ch. var
Ch fixe
Ian
7,200
1,120,000
- 780
1,000,200
- 780,156,000
608,400
720,000
400,000
Feb
7,000
1,100,000
- 980
980,200
- 960,596,000
960,400
700,000
400,000
Mar
8,000
1,200,000
20
1,080,200
21,604,000
400
51
800,000
400,000
Apr
9,000
1,300,000
1,020
1,180,200
1,203,804,000
1,040,400
900,000
400,000
Mai
8,700
1,270,000
720
1,150,200
828,144,000
518,400
870,000
400,000
39,900
5,990,000
312,800,000
3,128,000
5.Calculul cheltuielilor variabile unitare
Chv = sum (XY)t /sum(X*X)t
Chv = 312.800.000/3.128.000
Chv= 100
6. Calculul cheltuielilor variabile totale aferente unei perioade de gestiune
Ch var = Q * ch var
7. Calculul cheltuielilor fixe
Ch fixe = Cht - Ch var
8. Calculul cheltuielilor de productie standard pentru o perioada de gestiune oarecare
2011
79
Ch st = Ch fixe + (ch var * Q s)
Ch s = 400.000 + 100*9.500
Chs = 1.350.000
2. Procedeul punctelor de maxim şi minim
Etapa 1
Q
Ch. var.
QQ
Ch. totale max -Ch. totale min
C
max min
Vu
Etapa 2
Determinarea cheltuielilor variabile totale ale perioadei planificate: CVT = CVu * Qpl
Observaţie
Dacă se doreşte o reducere a cheltuielilor variabile cu un anumit procent CVTpl =
CVT * % de reducere care se va scade din CVT.
52
Cheltuielile indirecte de producţie şi producţia unei secţtii principale au avut
următoarea evoluţie:
Luna Volum productie
Chelt. Indirecte de
productie
Q Cht
Ianuarie 7,200 1,120,000
Februarie 7,000 1,100,000
Martie 8,000 1,200,000
Aprilie 9,000 1,300,000
Mai 8,700 1,270,000
39,900 5,990,000
Să se calculeze folosind procedeul punctelor de maxim şi minim, care va fi
nivelul cheltuielilor indirecte de producţie ocazionate de producţia lunii iunie, dacă
volumul acestei producţii va fi de 9.500 bucăţi.
1. Calculul cheltuielilor variabile unitare, dupa relaţia:
ch var = ( Ch max - Ch min) / (Qmax - Q min)
ch var = (1.300.000 - 1.100.000) / (9.000 - 7.000)
ch var = 200.000/2.000
ch var = 100
2. Calculul cheltuielilor fixe ale unei perioade de gestiune oarecare
Ch fix = Ch - (ch var* Qt)
Ch fixe = 1.120.000 - (100*7.2000
Ch fixe = 400.000
3.Calculul cheltuielilor indirecte de productie standard
2011
80
Ch st = Ch fixe + (ch var*Qs)
Ch st = 400.000 + (9.500* 100)
Ch st = 1.350.000
1. Care este importanţa clasificării cheltuielilor in variabile şi fixe?
2. Care din metodele de delimitare a cheltuielilor în variabile şi fixe consideraţi
că este mai facil de aplicat? Argumentaţi.
REZUMAT
1. Procedeul celor mai mici pătrate
Etapa 1
Determinarea volumului mediu de activitate pe o anumită perioadă „t” (t = 1...n):
n
Q
Q
n
t1
t
,
n – numărul perioadelor
Etapa 2
Determinarea cheltuielilor medii (CV + CF = C) pe acceeaşi perioadă:
n
Ch
Ch
n
t1
t
53
Etapa 3
Aabaterea de volum de activitate(Xt): X Q Q t t
Etapa 4
Abaterea de cheltuieli (Y): Y Ch Ch t
Etapa 5
Determinarea cheltuielilor variabile unitare: 2
tt
VuX
XY
C
Etapa 6
Determinarea cheltuielilor variabile totale: CVT = CVu * Qt
Etapa 7
determinarea cheltuielilor fixe totale: CFT = Ch. totalet – CVT
2. Procedeul punctelor de maxim şi minim
Etapa 1
2011
81
Q
Ch. var.
QQ
Ch. totale max -Ch. totale min
C
max min
Vu
Etapa 2
Determinarea cheltuielilor variabile totale ale perioadei planificate: CVT = CVu * Qpl
TEME DE CONTROL
Problema 1
Cheltuielile indirecte de producţie şi volumul de activitate au avut următoarea evoluţie:
Luna Qprod Ch ind
Iulie 600
600,000
August 500
530,000
Septembrie 450
495,000
octombrie 400
460,000
Noiembrie 350
425,000
Decembrie 300
390,000
Să se determine folosind metoda celor mai mici pătrate şi procedeul punctelor de
minim şi de maxim, nivelul cheltuielilor ocazionate de un volumul de activitate 4.800
ore previzionat pentru luna ianuarie.
Rezolvare
1. Metoda celor mai mici patrate
Luna Qprod Ch ind
Q Ch t Xt Yt (XY)t Xt*Xt Ch var Ch fixe
Iulie
600
54
600,000
August
500
530,000
Septembrie
450
495,000
octombrie
400
460,000
Noiembrie
350
425,000
Decembrie
300
390,000
2,600
2,900,000
2011
82
n=6
1
Qmed =
2. Ch med =
Q med =
Ch med =
3
ch var =
4. Ch ian =
ch var =
Ch ian =
2. Metoda punctelor de minim si maxim
1
ch var =
2. Ch fixe =
ch var =
Ch fixe =
ch var =
3
Ch ian =
Ch ian =
Problema 2 Cheltuielie de desfacere ale unei entităţi şi volumul producţiei obţinute sunt date
în tabelul de mai jos:
Luna
Qprod
Ch ind
Qt
Cht
Ianuarie
6,250
2,400,000
Februarie
6,300
2,415,000
Martie
6,350
2,430,000
55
Aprilie
6,400
2,445,000
Mai
6,340
2,427,000
Iunie
6,200
2,385,000
Iulie
6,100
2,355,000
August
6,050
2,340,000
Septembrie
6,150
2,370,000
octombrie
6,280
2,409,000
Noiembrie
6,320
2,421,000
Decembrie
6,450
2,460,000
Să se determine cheltuielile ocazionate de volumul vanzarilor anului viitor a cărui producţie
va fi de 80.000 buc Rezolvare
1. Metoda celor mai mici patrate
Luna
Qprod
Ch ind
Xt
Yt
(XY)t
Xt*Xt
Ch var
Ch fixe
Qt
Cht
Ianuarie
6,250
2,400,000
Februarie
6,300
2,415,000
Martie
6,350
2,430,000
Aprilie
6,400
2,445,000
2011
83
Mai
6,340
56
2,427,000
Iunie
6,200
2,385,000
Iulie
6,100
2,355,000
August
6,050
2,340,000
Septembrie
6,150
2,370,000
octombrie
6,280
2,409,000
Noiembrie
6,320
2,421,000
Decembrie
6,450
2,460,000
75,190
28,857,000
1
Q med =
2
Ch med =
Qmed =
Ch med =
3
ch var =
ch var =
4
Ch prev =
Ch prev =
2. Metoda punctelor de minim şi maxim
1
ch var =
ch var =
ch var =
2
Ch fixe =
Ch fixe =
3
Ch st =
Ch st =
Bucuresşti, 2001
2003,
2011
84
57
4.4. PROCEDEE DE EVALUARE ŞI CALCULARE A COSTURILOR PRIVIND
PRODUCŢIA DE FABRICAŢIE INTERDEPENDENTĂ
O1: să definească procedeele de delimitare şi calculare a producţiei de fabricaţie
interdependentă
O2: să cunoască modul în care procedeele de calculare a producţiei de fabricaţie
interdependentă pot fi aplicate
O3: să explice importanţa acestor procedee în contabilitatea de gestiune
2011
85
NOŢIUNI TEORETICE
Secţiile cu activitate interdependentă sunt de fapt secţiile auxiliare din cadrul unei
întreprinderi (atelier de întreţinere şi reparaţii, sector de transport, fabrică de oxigen,
centrală termică, centrală de apă etc). Activitatea acestor secţii are drept scop să
servească secţiile de bază. Dar, pot exista şi schimburi de activităţi între secţiile auxiliare
sau chiar livrări în exteriorul întreprinderii. Astfel, se pune problema determinării
costurilor la care se face decontarea producţiei între secţiile auxiliare.
În literatura de specialitate sunt prezentate următoarele procedee pentru evaluarea
costurilor la secţiile cu activitate interdependentă: evaluarea prestaţiilor reciproce la un
cost prestabilit; procedeul iteraţiilor; procedeul algebric.
a) Procedeul evaluării prestaţiilor reciproce la un cost prestabilit, presupune
deducerea din cheltuielile secţiei furnizoare a produselor şi serviciilor livrate altor secţii
auxiliare, evaluate la cost prestabilit (standard) şi adăugarea lor la cheltuielile secţiei
beneficiare. Procedeul se aplică cu precădere în cazul secţiilor cu producţie omogenă
(fabrică de oxigen, centrală termică, centrală de apă etc.)
În cadrul unei întreprinderi există două sectoare auxiliare, şi anume: atelierul de
întreţinere şi reparaţii, pe de o parte, şi sectorul de transport, pe de altă parte. Fiecare
dintre acestea prestează următoarele servicii:
- Atelierul de întreţinere şi reparaţii prestează un volum de 980 de ore, din care:
pentru secţia A 265 de ore; pentru secţia B 295 de ore; pentru secţia C 345 de ore;
pentru sectorul de transport: 20 de ore; pentru administraţia generală a întreprinderii 55
de ore.
- Sectorul de transport a prestat servicii în sumă totală de 13.500 km., din care
pentru: secţia A 2.400 km; secţia B 4.450 km; secţia C 5.150 km; atelierul de întreţinere
şi reparaţii 1.500 km.
Costurile proprii ale celor două sectoare auxiliare, fără a fi luate în considerare
prestaţiile reciproce dintre ele, sunt de 41.205 mii lei, în cazul atelierului de întreţinere şi
reparaţii, şi de 41.815 mii lei la sectorul de transport.
58
Pentru evaluarea prestaţiilor reciproce se folosesc costurile standard calculate în
perioada anterioară, care sunt următoarele: pentru atelierul de întreţinere şi reparaţii:
45.000 lei/oră; pentru sectorul de transport: 3.000 lei/km.
Se determină valoarea prestaţiilor reciproce, exprimată în costuri standard, astfel:
- valoarea prestaţiilor atelierului de întreţinere şi reparaţii către sectorul de
transport:
2011
86
20 ore*45.000 lei/oră =900 mii lei
- valoarea prestaţiilor sectorului de transport pentru atelierul de întreţinere şi
reparaţii:
1.500 km * 3.000 lei/km =4.500 mii lei.
Pentru stabilirea costurilor fiecărui sector auxiliar, după deducerea prestaţiilor
reciproce, se fac următoarele calcule:
- costurile atelierului de întreţinere şi reparaţii = 41.205 – 900 + 4.500 =44.805
mii lei;
- costurile sectorului de transport = 41.815 – 4.500 + 900 = 38.205 mii lei.
b) Procedeul iteraţiilor constă în efectuarea unor calcule repetate de preluare a
cote-părţi din costurile secţiilor furnizoare, proporţionale cu volumul fizic al prestaţiilor
furnizate, în costurile secţiilor beneficiare. Calculele se repetă până când se obţin
rezultate care să reflecte influenţe reciproce nesemnificative. Se aplică tot în cazul
secţiilor cu producţie omogenă şi constă în parcurgerea următoarelor etape:
- determinarea greutăţii specifice a producţiei livrate fiecărei secţii beneficiare în
parte, în totalul producţiei obţinute, conform relaţiei:
gij =
Qi
qij
× 100 ( 3.23)
în care:
gij – reprezintă greutatea specifică a producţiei secţiei „i” furnizată
secţiilor „j”;
qij– producţia secţiei „i” furnizată secţiilor „j”;
Qi – volumul total de activitate al secţiei furnizoare „i”.
- se determină cota-parte de cheltuieli aferente producţiei furnizate de secţia „i”
către fiecare dintre secţiile beneficiare „j”, conform relaţiei:
cij =
100
Cti gij
( 3.24 )
în care:
cij – reprezintă cota-parte din cheltuielile secţiei „i” preluate în costurile
secţiei beneficiare „j”;
Cti – costurile totale ale secţiei furnizoare „i”.
După fiecare decontare reciprocă între secţii greutatea specifică a producţiei
livrate următoarei secţii beneficiare (gij) se recalculează.
Calculele se repetă („se riterează”) până când se obţin diferenţe nesemnificative
(neglijabile).
Pentru determinarea costului unitar al activităţilor auxiliare ce se vor deconta
secţiilor de bază (cui) se utilizează relaţia4:
59
4. Ineovan F., Trif V., Contabilitate de gestiune, Editura Marineasa, Timişoara, 2002, pag. 161.
2011
87
cui =
ij
j ij
Qi q
Ci c c
( 3.25 )
în care:
Ci – reprezintă cheltuielile secţiei „i” înainte de decontările reciproce;
cj – cheltuielile preluate de la secţiile auxiliare „j”, prin sistemul
decontările reciproce;
cij – cheltuielile decontate de la secţia furnizoare „i” către secţiile
beneficiare „j”;
Qi – volumul fizic al producţiei obţinută de către secţia auxiliară „i”
(exclusiv consumul propriu);
qij volumul de producţie decontat către secţiile beneficiare „j”.
În literatura de specialitate se prezintă şi o altă modalitate practică de realizare a
acestor iteraţii5. Aceasta constă în parcurgerea în cadrul fiecărei iteraţii a următorilor
patru paşi:
1) calcularea costului unitar al sectorului B neţinând cont de prestaţiile primite de
la sectorul A;
2) calculul costului unitar al sectorului A ţinând cont de prestaţiile primite de la
sectorul B, evaluate la costul unitar al pasului 1;
3) recalcularea costului unitar al sectorului B evaluând prestaţiile primite de la
sectorul A la costul unitar al pasului 2;
4) recalcularea costului unitar al sectorului A evaluând prestaţiile primite de la
sectorul B la costul unitar al pasului trei.
Iteraţiile se continuă până când diferenţele pentru calculul prestaţiilor reciproce
devin neglijabile.
Pornind de la datele din aplicaţia anterioară pentru stabilirea prestaţiilor reciproce
se efectuează următoarele iteraţii:
- Pe baza relaţiei nr. (3.23) se determină ponderile producţiei auxiliare livrate între
sectoarele activităţilor auxiliare, care în exemplul considerat de noi sunt: atelierul de
întreţinere şi reparaţii, care îl vom nota cu AM(prescurtarea vine de la atelierul mecanic)
şi sectorul de transport, notat cu ST:
gAM/ST =(20 : 980)*100 =2,04 %
gST/AM = (1.500 : 13.500) *100 =11,(11) %
în care:
gAM/ST – reprezintă ponderea producţiei atelierului mecanic livrată către
sectorul de transport;
6 . Epuran M., Băbăiţă V., Grosu C., Contabilitate şi control de gestiune, Editura Economică, Bucureşti,
1999, pag. 211.
2011
88
gST/AM – reprezintă ponderea producţiei sectorului de transport livrată
60
atelierului mecanic.
- Pe baza relaţiei (3.24) se determină cota de cheltuieli aferentă producţiei livrate
între secţiile auxiliare, astfel:
CAM/ST =41.205 * 2,04% =840,582 mii lei
CST/AM = 41.815 * 11,(11) % = 4.646,(11) mii lei
în care:
- CAM/ST – reprezintă cota de cheltuieli ale atelierului mecanic ce se preia în
costurile sectorului de transport;
- CST/AM – reprezintă cota de cheltuieli ale sectorului de transport ce se preia
în costurile atelierului mecanic.
Aceste cote de cheltuieli primite în cadrul primei runde se vor repartiza în runda
a doua asupra sectoarelor beneficiare, astfel:
CAM/ST = 4.646,(11) * 2,04 % = 94,78 mii lei
CST/AM = 840,582 * 11,(11)% = 93,398 mii lei
În runda a treia cotele de cheltuieli primite în runda a doua se vor repartiza astfel:
CAM/ST =93,398 * 2,04% = 1,905 mii lei
CST/AM =94,78 * 11,(11)% = 10,53(1) mii lei
În runda a patra se vor repartiza cotele de cheltuieli primite în runda a treia, astfel:
CAM/ST =10,53(1) * 2,04% = 0,215 mii lei
CST/AM =1,905 * 11,(11)% = 0,212 mii lei
Deoarece după runda a patra de iteraţii rezultatele obţinute sunt nesemnificative,
calculele se vor opri aici. În continuare se va determina costul unitar al prestaţiilor
secţiilor auxiliare către secţiile de bază, utilizând relaţia (3.25):
- costul unitar al prestaţiilor atelierului de întreţinere şi reparaţii (cuAM) va fi:
cuAM =
980 20
41205 (4646,111 93,398 10,531 0,212) (840,582 94,78 1,905 0,215)
45860,472 : 960 = 47,771 mii lei/oră
- costul unitar al prestaţiilor sectorului de transport (cuST) va fi:
2011
89
cuST=
13500 1500
41815 (840,582 94,78 1,905 0,215) (4646,111 93,398 10,531 0,212)
38002,23 : 12000 = 3,167 mii lei/km.
Această aplicaţie poate fi rezolvată şi după al doilea procedeu prezentat anterior.
În acest caz se parcurg următorii „paşi”:
1) Calcularea costului unitar al sectorului de transport (cuST), neţinând seama de
prestaţiile primite de la atelierul mecanic:
cuST = 41815 mii lei : 13500 km = 3,097 mii lei / km
2) Calculul costului unitar al atelierului mecanic ţinând cont de prestaţiile primite
de la sectorul de transport, evaluate la costul calculat anterior:
cuAM =( 41205 mii lei + 1500 km * 3,097 lei/km) : 980 ore =46,786 mii lei/oră
3) Recalcularea costului unitar al sectorului de transport evaluând prestaţiile
primite de la atelierul mecanic la costul unitar al pasului doi:
cuST = (41815 mii lei + 20 ore * 46,786 lei/oră) : 13500 km =3,1667 mii lei/km
4) Recalcularea costului unitar al atelierului mecanic evaluând prestaţiile primite
de la sectorul de transport la costul unitar al pasului trei:
cuAM = ( 41205 + 1500 km * 3,1667 mii lei/km) : 980 ore =46,8929 mii lei/oră
61
primite de la atelierul mecanic la costul unitar al pasului patru:
cuST = (41815 + 20 ore * 46,8929 mii lei/oră) : 13500 km = 3,1669 mii lei/km
6) Recalcularea costului unitar al atelierului mecanic evaluând prestaţiile primite
de la sectorul de transport la costul unitar al pasului cinci:
cuAM = (41205 + 1500 km * 3,1669 mii lei/km ) : 980 ore = 46,893 mii lei/oră
primite de la atelierul mecanic la costul unitar al pasului şase:
cuST = (41815 + 20 ore * 46,893 mii lei/oră) : 13500 km = 3,1669 mii lei/km
Se observă că între costul unitar al sectorului de transport obţinut după pasul şapte
şi cel obţinut după pasul cinci nu există diferenţe. Deci, costurile unitare ale prestaţiilor
secţiilor auxiliare către secţiile de bază vor fi:
- în cazul atelierului de întreţinere şi reparaţii: cuAM = 46,893 mii lei/oră;
2011
90
- în cazul sectorului de transport: cuST = 3,1669 mii lei/km.
c) Procedeul algebric presupune utilizarea unui sistem de ecuaţii liniare pentru
calculul prestaţilor reciproce dintre secţiile auxiliare. În cadrul acestui sistem de ecuaţii
costurile unitare ale prestaţiilor reciproce se consideră necunoscute, iar costurile totale
ale fiecărei secţii se consideră egale cu suma dintre costurile iniţiale plus valoarea
prestaţiilor primite de la celelalte secţii auxiliare, astfel:
Qi × X = Ci + qj × Y
Qj × Y = Cj + qi × X ( 3.26 )
în care:
Qi – reprezintă volumul fizic al producţiei obţinută de către secţia auxiliară
„i”;
Qj - volumul fizic al producţiei obţinută de către secţia auxiliară „j”;
Ci - cheltuielile secţiei „i” înainte de decontările reciproce;
Cj - cheltuielile secţiei „j” înainte de decontările reciproce;
qj – volumul de prestaţii primit de către secţia „i” de la secţia „j”;
qj - volumul de prestaţii primit de către secţia „j” de la secţia „i”;
X şi Y – sunt necunoscutele sistemului de ecuaţii şi reprezintă costul unitar
al prestaţiilor celor două secţii auxiliare, „i” şi, respectiv „j”.
Metoda se pretează utilizării mijloacelor electronice de calcul, în cazul când
prestaţiile reciproce se face între un număr mare de sectoare auxiliare.
Luând în calcul situaţia prezentată în aplicaţia anterioară, sistemul de ecuaţii va fi
următorul:
980 * X = 41205 + 1500 * Y
13500 * Y = 41815 + 20 * X
Prin rezolvarea sistemului de ecuaţii se obţine:
X = 46, 893 mii lei/oră
Y = 3,1669 mii lei/km.
TEME DE CONTROL
În cadrul unei întreprinderi există două sectoare auxiliare, şi anume: atelierul de
întreţinere şi reparaţii, pe de o parte, şi sectorul de transport, pe de altă parte. Fiecare
dintre acestea prestează următoarele servicii:
- Atelierul de întreţinere şi reparaţii prestează un volum de 1000 de ore, din care:
pentru secţia A 250 de ore; pentru secţia B 300 de ore; pentru secţia C 400 de ore;
62
pentru sectorul de transport: 20 de ore; pentru administraţia generală a întreprinderii 30
de ore.
2011
91
- Sectorul de transport a prestat servicii în sumă totală de 13.500 km., din care
pentru: secţia A 2.400 km; secţia B 4.450 km; secţia C 5.150 km; atelierul de întreţinere
şi reparaţii 1.500 km.
Costurile proprii ale celor două sectoare auxiliare, fără a fi luate în considerare
prestaţiile reciproce dintre ele, sunt de 50.000 mii lei, în cazul atelierului de întreţinere şi
reparaţii, şi de 60.000 mii lei la sectorul de transport.
Pentru evaluarea prestaţiilor reciproce se folosesc costurile standard calculate în
perioada anterioară, care sunt următoarele: pentru atelierul de întreţinere şi reparaţii:
45.000 lei/oră; pentru sectorul de transport: 3.000 lei/km.
a) Să se determine valoarea prestaţiilor reciproce, exprimată în costuri standard
b) Să se stabilească costurile fiecărui sector auxiliar, după deducerea prestaţiilor
reciproce
e se continuă până când diferenţele pentru calculul prestaţiilor reciproce devin
neglijabile.
c) Să se rezolve problema folosind procedeul algebric.
REZUMAT
a) Procedeul evaluării prestaţiilor reciproce la un cost prestabilit, presupune deducerea
din cheltuielile secţiei furnizoare a produselor şi serviciilor livrate altor secţii auxiliare,
evaluate la cost prestabilit (standard) şi adăugarea lor la cheltuielile secţiei beneficiare.
Procedeul se aplică cu precădere în cazul secţiilor cu producţie omogenă (fabrică de
oxigen, centrală termică, centrală de apă etc.)
b) Procedeul iteraţiilor constă în efectuarea unor calcule repetate de preluare a cote-părţi
din costurile secţiilor furnizoare, proporţionale cu volumul fizic al prestaţiilor furnizate,
în costurile secţiilor beneficiare. Calculele se repetă până când se obţin rezultate care să
reflecte influenţe reciproce nesemnificative.
c) Procedeul algebric presupune utilizarea unui sistem de ecuaţii liniare pentru calculul
prestaţilor reciproce dintre secţiile auxiliare. În cadrul acestui sistem de ecuaţii costurile
unitare ale prestaţiilor reciproce se consideră necunoscute, iar costurile totale ale fiecărei
secţii se consideră egale cu suma dintre costurile iniţiale plus valoarea prestaţiilor primite
de la celelalte secţii auxiliare.
2. Ebbenek K, Possler L., Ristea M., Calculaţia şi managementul costurilor, Ed.
Teora, Bucuresşti, 2001
Press, 2003.
2011
92
4.5. PROCEDEE DE CALCULAŢIE A COSTULUI PE UNITATEA DE PRODUS
(1)
63
O1: să cunoască procedeele de calculaţie a costului pe unitatea de produs
O2: să aplice procedeele adecvate de calculaţie a costului unitar în diverse situaţii
O3: să explice importanţa determinării costului unuitar în contabilitatea de gestiune şi
contabilitatea financiară
O4: să argumenteze modul în care informaţiile obţinute prin calcularea costului unitar pot
influenţa procesul de elaborare a deciziilor.
2011
93
NOŢIUNI TEORETICE
PROCEDEE DE DETERMINARE A COSTULUI UNITAR
Există cinci procedee de determinare a costului unitar, care se pot utiliza independent sau
în combinaţie unele cu altele, în funcţie de specificul activităţii:
2. Procedeul diviziunii simple
3. Procedeul cantitativ
4. Procedeul indicilor (coeficientilor) de echivalenţă
5. Procedeul echivalării cantitative a produsului secundar cu produsul principal
6. Procedeul valorii rămase
1.1. PROCEDEUL DIVIZIUNII SIMPLE
Se utilizează atunci când producţia este perfect omogenă.
Formula de calcul:
Q
Ch
c
n
i
i
u
1 , unde:
cu = costul unitar;
Chi =cheltuieli pe articole de calculaţie;
Q = cantitatea de produse;
i = articol de calculaţie
Să se calculeze costul unitar de producţie dacă pentru un volum de 25.000 bucati au fost
înregistrate următoarele cheltuieli:
- cheltuieli cu materii prime şi materiale 45.000 lei
- cheltuieli cu salariile directe 30.000 lei
- cheltuieli indirecte 16.420 lei.
Se calculează cheltuielile totale de producţie:
Chtp = 45.000 + 30.000 + 16.420 = 76.420 lei
Se calculează costul unitar de producţie:
cu = 76.400/ 25.000 = 3,056 lei/buc.
2011
94
64
1.2. PROCEDEUL CANTITATIV
Se foloseşte atunci când din producţie rezultă şi produse asociate sau simultane, care
au valori de întrebuinţare apropiate şi pot fi tratate global.
Etapa 1
Se calculează costul mediu unitar prin procedeul diviziunii simple:
m
p
p
n
i
i
Q
Ch
C
1
1 unde:
C = costul unitar mediu pe produs;
i Ch = cheltuieli pe articole de calculatie;
p Q = cantitate produs “p”
Etapa 2
Se calculează costul unitar pentru produsele care înregistrează pierderi tehnologice:
T pt
T
uqq
Cq
C
T q = cantitatea totala de produse;
pt q = cantitatea de produse care prezinta pierderi tehnologice
O entitate înregistrează în cursul unei perioade de gestiune următoarele cheltuieli:
o materii prime 100.000 lei
o salarii directe 125.000 lei
o amortizare echipamente 20.000 lei
o reparatii utilaje 50.000 lei
o salarii indirecte 100.000 lei
o materiale de natura obiectelor de inventar 75.000 lei
In urma procesului de producţie, din electroliza clorurii de sodiu, rezulta 50.000 tone de
soda caustica, 2.500 tone de clor si 2.000 tone de apa. Cantitatea efectiv utilizată de clor este de
2.000 tone, şi cantitatea efectiv utilizată de apă este 1.500 tone.
Să se determine costul unitar pentru producerea clorului şi apei.
Rezolvare
Se determină costul mediu per tonă produs:
C
50.000 2.500 2.000
470.000 8,6238
54.500
470.000 lei/tona
Se determină costul unitar per tona de clor şi de apă prin raportarea cantităţii totale
obţinute la cantitatea efectiv utilizată, ponderată cu costul mediu per tonă:
2011
95
Cu/tona clor = 8,6238
2.000
2.500
=10,7797 lei/tona clor
Cu/tona apa = 8,6238
65
1.500
2.000
= 11,4984 lei/tona apa
1.3. PROCEDEUL INDICILOR DE ECHIVALENŢĂ
Se foloseşte atunci când din procesul de producţie rezultă semifabricate sau produse
diferite. Procedeul presupune determinarea unor parametri comuni tuturor categoriilor de produse
obţinute, care au ca scop omogenizarea producţiei în vederea repartizării costurilor.
Parametrii utilizaţi pot fi tehnici (lungime, laţime, suprafaţă, densitate, greutatate,etc.) sau
economici (valoarea materiilor prime consumate, salariile directe, etc.).
Etapa 1
Se determină indicii de echivalenţă.
Determinarea indicilor de echivalenţă se poate face în mai multe moduri:
a) indici de echivalenţă simpli calculaţi ca raport direct
b
i
e p
p
I
i
, unde:
i p = parametru produs “i”;
b p = parametru produs de baza (reprezentativ)
b) indici de echivalenţă complecşi calculaţi ca raport direct (utilizează doi sau mai mulţi
parametri)
n
bbb
n
e ppp
ppp
I
i ......
.......
1
12
c) indici de echivalenţă calculaţi ca raport invers
i
b
e p
p
I
i
ip = parametru produs “i”;

b p = parametru produs de bază (reprezentativ);
ei I = indice de echivalenţă
Indicii de echivalenţă calculaţi ca raport invers se folosesc atunci când cheltuielile
indirecte se află într-un raport invers proporţional cu marimea unui parametru reprezentativ.
Obligatoriu, baza de comparaţie trebuie să fie produsul cu parametrul cel mai mic.
Etapa 2
Se detremină cantităţile exprimate în unităţi echivalente corespunzătoare fiecărui produs, în
funcţie de indicii de echivalenţă corespunzători fiecărui produs.
uei i ei Q Q I
i Q = cantitatea din produsul “i”;

2011
96
uei Q = cantitati exprimate in unitati echivalente aferente produsului “i”;
ei I = indicele de echivalenta al produsului “i”
Etapa 3
Se calculează costul unitar mediu al unei unităţi echivalente
n
66
i
ue
UE
i
Q
CheltuieliTotale
C
1
unde UE C = cost unitar echivalent

Etapa 4
Se determină costul unitar al fiecărui produs
uu UE ei C C I
Etapa 5
Se determină costul total aferent fiecărui produs
tui CCQ
ii
Producţia unei entităţi este formată din patru produse principale (A, B, C, D), diferite
datorită caracteristicilor tehnice. Produsul considerat bază de referinţă sau etalon, este produsul C,
iar parametrul de echivalare este dat de salariile directe normate. Cheltuielile totale de producţie
înregistrate pentru fabricarea celor patru produse sunt de 40.000 lei. Cantităţile produse în
perioada analizată şi salariile directe normate sunt prezentate în tabelul de mai jos:
Produs Cantitate
produsă
Salarii directe
A 10.000 4.000
B 5.000 3.000
C 15.000 6.000
D 10.000 4.000
Să se determine costul de producţie unitar şi total aferent fiecărui produs.
Rezolvare
Se determină indicii de echivalenţă şi cantitatea de produse fabricată exprimată în unităţi
echivalente.
Produs Cantitate
produsă
Salarii
directe
Indice de
echivalenţă
Unităţi
echivalente
A 10.000 4.000 I1 = 0,67 6.700
B 5.000 3.000 I2 = 0,5 2.500
C 15.000 6.000 I3 = 1 15.000
D 10.000 4.000 I4 = 0,67 6.700
Total 30.900
1. Determinarea indicilor de echivalenţă
Ii =
ref
i
Ch
Ch
şi I1 = 0,67
6.000
4.000
; I2 = 0,5
6.000
3.000
; I3 = 1
67
6.000
6.000
; I4 = 0,67
6.000
4.000
.
2011
97
2. Determinarea cantităţilor echivalente
Qec.i = Qpi x Ii şi Qec.1 = 10.000 x 0,67 = 6.700 buc.; Qec.2 = 5.000 x 0,5 = 2.500 buc.; Qec.3 =
15.000 x 1 = 15.000 buc.; Qec.4 = 10.000 x 0,67 = 6.700 buc.;
n
i
ue
totale
UE
i
Q
Ch
C
1
CUE = 1,2945
30.900
40.000
lei
Se determină costul unitar şi total al fiecărui produs, după formulele
u UE e C C I şi t u i C C Q
u i
ii
Produs Cost ue Coeficient de

echivalenţă
Cost/unit
fizică
Cant.
fabricată
Cost
TOTAL
1 2 3 4 =2 x3 5 6 = 4 x 5
A 1,2945 0,67 0,8673 10.000 8.673,25
B 1,2945 0,5 0,6472 5.000 3.236
C 1,2945 1,00 1,2945 15.000 19.417,5
D 1,2945 0,67 0,8673 10.000 8.673,25
Total 40.000
O entitate care fabrică trei tipuri de produse, (A, B şi C) obţine la sfârşitul lunii 50.000 t
produs A, 25.000 t produs B şi 10.000 t produs C. Cheltuielile ocazionate de fabricarea
produselor au fost de 200.000 lei, din care 125.000 cheltuieli cu materii prime şi materiale şi
75.000 salarii directe. Consumul de materii prime este direct proporţional cu cantitatea de
produse fabricată iar salariile directe sunt invers proporţionale cu volumul producţiei.
Să se determine costul unitar în funcţie de valorile a doi parametri – lungime şi lăţime,
ale căror valori sunt date în tabelul de mai jos:
Produs Lungime (cm) Latime (cm)
A5 4
B65
C86
Rezolvare
Se determină costul unitar al materiei prime pe produs, folosind procedeul diviziunii simple
68
2011
98
Cumat.prime = 1,4706
50.000 25.000 10.000
125.000
lei/kg
Se determină costului unitar aferent salariilor directe, care necesită determinarea indicilor
de echivalenţă ca raport invers (se ponderează parametrul lungime cu parametrul latime,
alegându-se obligatoriu ca produs reprezentativ produsul cu parametrul cel mai mic ca lungime.
(produsul A).
Produs
Lungime (cm)
L
Latime (cm)
l
Parametru
L*l
Ie
A 5 4 20 20/20=1
B 6 5 30 20/30=0,67
C 8 6 48 20/48= 0,42
Se determină cantităţile exprimate în unităţi echivalente:
Produs
Cantitati (Q) -
buc e I
Cantitati
echivalente
A 50.000 1 50.000
B 25.000 0,67 16.750
C 10.000 0,42 4.200
TOTAL 70.950
Se determină costul unitar echivalent:
Cu echivalent =
70.950
75.000
= 1,0571 lei/produs
Se determină costul unitar al fiecărui produs:
Produs
Cost unitar
echivalent e I
Cost unitar pe
produs
A 1,0571 1 1,0571
B 1,0571 0,67 0,7083
C 1,0571 0,42 0,4440
Se determină costurile unitare totale pe produse:
Produs
Cost unitar
materie prima
(lei/kg)
Cost unitar
prelucrare (lei/kg)
Cost unitar total
(lei/kg)
69
A 1,4706 1,0571 2,5277
B 1,4706 0,7083 2,1789
C 1,4706 0,4440 1,9146
Se determină cheltuielile totale aferente produselor:
Produs Cantitati (Q) - Cost unitar total Cheltuieli totale
2011
99
buc (lei/kg) (lei)
A 50.000 2,5277 126.384
B 25.000 2,1789 54.471
C 10.000 1,9146 19.145
TOTAL 200.000
TEME DE CONTROL
Problema 1
Care este costul unitar de producţie dacă pentru obţinerea unui număr de 1.000 jucării de
pluş au fost înregistrate următoarele cheltuieli:
- materii prime 5.000 lei
- materiale consumabile 1.200 lei
- energie electrică 800 lei din care 200 lei consumată de echipamentul de producţie
- salarii directe 4.000 lei
- amortizare linie de producţie 300 lei
- alte cheltuieli indirecte de producţie repartizate 500 lei
Problema 2
O entitate înregistrează în cursul unei perioade de gestiune următoarele cheltuieli:
o materii prime 50.000 lei
o salarii directe 100.000 lei
o chirii 20.000 lei
o reparatii utilaje 20.000 lei
o salarii indirecte 100.000 lei
o materiale de natura obiectelor de inventar 75.000 lei
In urma procesului de producţie, din electroliza clorurii de sodiu, rezultă 30.000 tone de
sodă caustică, 2.000 tone de clor şi 1.000 tone de apă. Cantitatea efectiv utilizată de clor este de
1.800 tone, şi cantitatea efectiv utilizată de apă este 900 tone.
Să se determine costul unitar pentru producerea clorului şi apei.
Se determină costul mediu per tonă produs:
______________________________________________________________________________
______________________________________________________________________________
______________________________________________________________________________
______________________________________________________________________________
Se determină costul unitar per tona de clor şi de apă prin raportarea cantităţii totale obţinute la
cantitatea efectiv utilizată, ponderată cu costul mediu per tonă:
______________________________________________________________________________
______________________________________________________________________________
______________________________________________________________________________
______________________________________________________________________________
______________________________________________________________________________
______________________________________________________________________________
______________________________________________________________________________
______________________________________________________________________________
______________________________________________________________________________
2011
70
100
Problema 3
Producţia unei entităţi este formată din patru produse principale (A, B, C, D), diferite
datorită caracteristicilor tehnice. Produsul considerat bază de referinţă sau etalon, este produsul B,
iar parametrul de echivalare este dat de consumul de materii prime. Cheltuielile totale de
producţie înregistrate pentru fabricarea celor patru produse sunt de 50.000 lei. Cantităţile produse
în perioada analizată şi salariile directe normate sunt prezentate în tabelul de mai jos:
Produs Cantitate
produsă
Materii prime
A 5.000 5.000
B 8.000 6.000
C 20.000 10.000
D 10.000 8.000
Rezolvare
echivalente.
Produs Cantitate
produsă
Salarii
directe
Indice de
echivalenţă
Unităţi
echivalente
A 5.000 5.000 I1 =
B 8.000 6.000 I2 =
C 20.000 10.000 I3 =
D 10.000 8.000 I4 =
Total
Determinarea indicilor de echivalenţă
Ii =
ref
i
Ch
Ch şi
______________________________________________________________________________
______________________________________________________________________________
______________________________________________________________________________
______________________________________________________________________________
Determinarea cantităţilor echivalente
Qec.i = Qpi x Ii şi
______________________________________________________________________________
______________________________________________________________________________
______________________________________________________________________________
______________________________________________________________________________
______________________________________________________________________________
______________________________________________________________________________
2011
101
n
i
ue
totale
UE
i
71
Ch
C
1
UE C=
______________________________________________________________________________
______________________________________________________________________________
Se determină costul unitar şi total al fiecărui produs, după formulele
u UE e C C I şi t u i C C Q
u i
ii

echivalenţă
Cost/unit
fizică
Cant.
fabricată
Cost
TOTAL
1 2 3 4 =2 x3 5 6 = 4 x 5
A
B
C
D
Total
Problema 4
Producţia unei entităţi este formată din trei produse principale (A, B, C), diferite datorită
caracteristicilor tehnice. Produsul considerat bază de referinţă sau etalon, este produsul B, iar
parametrul de echivalare este lăţimea. Cheltuielile totale de producţie înregistrate pentru
fabricarea celor trei produse sunt de 60.000 lei. Cantităţile produse în perioada analizată şi
parametrul lăţime sunt prezentate în tabelul de mai jos:
Produs Cantitate produsă Lăţimea
A 10.000 2
B 20.000 4
C 15.000 3
echivalente.
Produs Cantitate
produsă
Lăţime Indice de
echivalenţă
Unităţi
echivalente
A 10.000 2 I1 =
B 20.000 4 I2 =
C 15.000 3 I3 =
Total
Determinarea indicilor de echivalenţă:
2011
102
______________________________________________________________________________
______________________________________________________________________________
______________________________________________________________________________
______________________________________________________________________________
Determinarea cantităţilor echivalente:
Qec.i = Qpi x Ii şi
72
______________________________________________________________________________
______________________________________________________________________________
______________________________________________________________________________
UE C = ____________________________________________________________
Se determină costul unitar şi total al fiecărui produs
echivalenţă
Cost/unit
fizică
Cant.
fabricată
Cost
TOTAL
1 2 3 4 =2 x3 5 6 = 4 x 5
A
B
C
D
Total
REZUMAT
Bucuresşti, 2001
2003,
2011
103
PROCEDEE DE CALCULAŢIE A COSTULUI PE UNITATEA DE PRODUS (2)
O1: să cunoască procedeele de calculaţie a costului pe unitatea de produs
O2: să aplice procedeele adecvate de calculaţie a costului unitar în diverse situaţii
O3: să explice importanţa determinării costului unuitar în contabilitatea de gestiune şi
contabilitatea financiară
O4: să argumenteze modul în care informaţiile obţinute prin calcularea costului unitar pot
73
influenţa procesul de elaborare a deciziilor.
2011
104
NOŢIUNI TEORETICE
PROCEDEE DE DETERMINARE A COSTULUI UNITAR
1. 4. PROCEDEUL ECHIVALĂRII CANTITTIVE A PRODUSULUI SECUNDAR CU
PRODUSUL PRINCIPAL
Procedeul se aplică în entităţile care obţin din procesul de producţie un produs
principal şi unul sau mai multe produse secundare.
Etapa 1
Se transformă cantitatea de produs secundar în produs principal:
E
Q
QS
S/P
SP Q / = cantitate produs secundar;

E = relatia de echivalare
Etapa 2
Se determină cantitatea teoretică de produs principal.
TPPSPQ Q Q //
T P Q / = cantitate teoretica de produs principal;

S P Q / = cantitate de produs secundar transformata in produs principal; P Q =cantitate
produs principal
Etapa 3
Se determină cheltuielile aferente produsului secundar:
SP
TP
SQ
Q
CheltuieliTotale
Ch /
/
S Ch = cheltuieli aferente produsului secundar
Etapa 4
Se determină cheltuielile aferente produsului principal:
P S Ch CheltuieliTotale Ch
P Ch = cheltuieli aferente produsului principal

Etapa 5
Se determină costul unitar al produsului secundar:
2011
105
S
S
USQ
Ch
C/
Etapa 6
Se determină costul produsului principal:
P
P
UPQ
Ch
C/
74
O sonda petroliera produce 25.000 tone ţiţei şi 800.000 m3 gaze sondă. Producţia de gaze
de sondă, considerat produs secundar se echivalează cu producţia de ţiţei considerat produs
principal, după relaţia: 1000 m3 gaze = 1 tona titei.
Cunoscând costul pe unitate de produs principal de 400 lei / tonă, să se calculeze
cheltuielile ocazionate de obţinerea ambelor produse şi costul pe unitatea de produs secundar.
Se transformă cantitatea de produs secundar în produs principal
qs/p = 800.000 m3 gaze / 1.000 = 800 t titei
Se determină cantitatea teoretică de produs principal:
25.000 t titei + 800 t titei = 25.800 t titei
Se determină cheltuielile aferente produsului principal :
Chs = ctu/p * Qp = 400 * 25.000 t = 10.000.000 lei
Se determină cheltuielile aferente produsului secundar:
Ch. af. prod. principal = Total chelt. -Ch. af. prod. Secundar
10.000.000 = ChT – 800 x
25.800
T Ch
ChT = 10.320.000 lei
Chelt. aferent prod. secundar = 10.320.000 lei - 10.000.000 lei = 320.000 lei
Cost unitar prod. secundar = 320.000 lei / 800.000 m3 = 0,4 lei/m3
O entitate obţine în cursul unei luni 1000 kg produs principal şi 200 kg produs secundar.
Cheltuielile de producţie aferente celor două produse sunt 6.400 lei, iar relaţia de echivalenţă este
5 kg produs secundar = 1 kg produs principal. Să se calculeze costul unitar de producţie al
produsului principal si secundar.
Rezolvare
Se transformă producţia secundară în producţie principală
Qs = 200 : 5 = 40 kg produs principal
Se calculează cantitatea totala teoretică produsă
Qpt= 1.000 kg+ 40 kg = 1.040 kg.
Se calculează costul unitar al cantităţii teoretice de produs principal
C = 6.400 lei : 1.040 kg = 6,1538 lei-kg
Se calculează cheltuielile aferente produsului secundar
Cqs = 40 x 6,1538 = 246,152 lei
Se calculează costul unitar al produsului secundar
2011
106
Cqs = 246,152 : 200 = 1,2308 lei
Se determină cheltuielile de producţie aferente produsului principal
Cpp = 6400 lei – 246,152 lei = 6.153,848
Se calculează costul unitar de producţie al produsului principal
Cpp = 6.153,848 : 1.000 kg = 6,153848 lei
1. 5. PROCEDEUL VALORII RĂMASE
Se utilizează în entităţile care obţin din procesul de producţie cuplat şi un produs
principal şi unul sau mai multe produse secundare, şi nu există posibilitatea separării cheltuielilor
pe fiecare produs în parte. (cheltuielile de producţie sunt evidenţiate global)
Relaţia de calcul a costului unitar:
P
TS
UPQ
Ch Ch
C/
Etapa 1
Se determină preţul de vânzare unitar
75
Etapa 2
Se determină coeficientul de suplimentare ca raport între costul total al procesului cuplat şi
veniturile totale obţinue din vânzarea tuturor produselor.
Etapa 3
Se determină costul procesului cuplat pe fiecare produs.
Etapa 4
Se determină costul unitar complet, prin procedeul diviziunii simple
Q
CT
Cu
Sintetic, formula de determinare a costului unitar pentru produsul principal se determină
raportând cheltuielile rămase după ce acestea au fost diminuate cu valoarea produselor secundare
la cantitatea de produse principale:
p
n
i1
ii
upQ
CT - q * p
C
unde: qi - cantitatea de produse secundare „i”
pi - preţul de evaluare al producţiei secundare „i”
Qp - cantitatea produselor principale
2011
107
O entitate obţine din procesul de producţie o cantitate de 20.000 t produs principlal A şi
2.000 t produs secundar B.
Costul total al productiei cuplate este de 200.000 lei.
Costurile pentru desfacerea prodului A sunt de 20.000 lei şi de 10.000 lei pentru
desfacerea produsului B, iar veniturile obţinute din vanzarea produselor sunt de 100.000 lei
pentru produsul A şi 2.000 lei pentru produsu B.
Să se determine costul total şi unitar de producţie pentru fiecare din produsele fabricate.
Rezolvare
Se determină preţul de vânzare unitar:
Produs
Venituri din
vanzarea
produselor
Cantitati
obtinute (tone)
Pret de vanzare
unitar (lei/tona)
A 100.000 20.000 5
B 2.000 2.000 1
TOTAL 102.000 22.000 -
Se determină coeficientul de suplimentare ca raport între costul total al procesului cuplat
şi veniturile totale obţinute din vânzarea celor trei produse:
1,9608
102.000
200.000
SK
Se determină costul procesului cuplat pe fiecare produs:
76
Produs
Coeficient de
suplimentare
Pret de vanzare
unitar (lei/tona)
Cost unitar
proces cuplat
(lei/tona)
A 1,9608 5 9,8039
B 1,9608 1 1,9608
Se determină costul unitar complet:
Produs
Cost unitar proces
cuplat (lei/tona)
Cost unitar
desfacere per
produs (lei/tona)
Cost unitar
complet (lei/tona)
A 9,8039 1,00 10,8039
B 1,9608 5,00 6,9608
2011
108
TEME DE CONTROL
Problema 1
În cadrul unei ferme pentru obţinerea simultana a 500 kg telemea de vacă (produs
principal) şi 100 de kg urdă (produs secundar) se efectuează cheltuieli de producţie în sumă de
5.700 lei. Relaţia de echivalenţă între cele două produse este 5 kg urdă = 1 kg telemea de vacă.
Să se calculeze costul unitar al produsului principal şi al produsului secundar.
______________________________________________________________________________
______________________________________________________________________________
______________________________________________________________________________
______________________________________________________________________________
______________________________________________________________________________
______________________________________________________________________________
______________________________________________________________________________
______________________________________________________________________________
Problema 2
În urma procesului de producţie o entitate obţine 400 t produs principal A şi 80.000
m3 produs secundar B.
Relaţia de echivalare este: 1.000 m3 = 1 tona.
Cheltuielile de productie aferente celor doua produse sunt urmatoarele:
1. materii prime si materiale directe 50.000 lei
2. manopera directa: 25.000 lei
3. CIFU: 20.500 lei
4. CGS: 19.000 lei
TOTAL 114.000 lei
Să se determine costurile unitare ale produselor A si B pe total şi pe fiecare articol de calculaţie.
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
____________________________________________________________________________
__________________________________________________________________________
77
________________________________________________________________________
_________________________________________________________________________
_____________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
Problema 3
La finele unei perioade de gestiune, o entitate înregistrează:
· 18.000 kg produs principal A;
· 10.000 kg produs secundar B;
· 7.000 kg produs secundar C.
Cheltuielile de producţie aferente perioadei de gestiune analizate sunt:
2011
109
materii prime şi materiale directe: 50.000 lei semifabricate din productie proprie: 35.000 lei manopera
directa: 40.000 lei CIFU: 30.000 lei CGS: 20.000 lei CGA: 25.000 lei
TOTAL: 200.000 lei Preţurile posibile de valorificare pentru produsele secundare sunt: 4,5 lei/kg
pentru produsul B; 7 lei/kg pentru produsul C.
Ambele produse secundare au un profit prestabilit de 10%, iar cheltuielile de desfacere cuprinse în
costul unitar complet sunt: · pentru produsul B: 0,25 lei/kg; · pentru produsul C: 0,3 lei/kg. Să se
determine costul unitar al produsului principal A, cât şi al celor două produse secundare, pe total şi pe
fiecare articol de calculaţie.
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
78
___________________________________________________________________________
___________________________________________________________________________
_________________________________________________________
2011
110
________________________________________________________________________
________________________________________________________________________
REZUMAT
Bucuresşti, 2001
2003.
2011
111
TESTE DE AUTOEVALUARE TESTUL 1 1.Unul dintre obiectivele enumerate, în
continuare, nu este specific contabilităţii de gestiune, aşa cum este prevăzut în Legea contabilităţii nr
82/1991:
a) calcularea costurilor;
c) stabilirea rezultatelor şi a rentabilităţii produselor, lucrărilor şi serviciilor executate;
b) calcularea cifrei de afaceri;
d) întocmirea bugetului de venituri şi cheltuieli pe feluri de activităţi.
2. Care din următoarele funcţii nu caracterizează contabilitatea de gestiune:
a) funcţia de optimizare;
c) funcţia de controlul şi analiza comparativă;
b) funcţia de personal;
d) funcţia de măsurare a consumurilor.
3. Care dintre elementele menţionate nu se includ în costul producţiei:
4. Una din trăsăturile următoare nu caracterizează contabilitatea de gestiune, din punct de vedere
reglementatoriu:
a) obligatorie;
c) normată;
b) flexibilă şi supletivă;
d) nenormată.
5. Care din următoarele categorii de informaţii nu sunt furnizate de contabilitatea de gestiune:
a) informaţii legate de costul bunurilor, lucrărilor, serviciilor;
c) informaţii care stau la baza bugetării şi controlului activităţii de exploatare;
b) informaţii destinate realizării unui management performant;
d) informaţii privind dividendul pe acţiune.
a) retribuţii directe;
c) dobânzi aferente împrumuturilor la produsele cu ciclu lung de fabricaţie;
79
b) materii prime şi materiale directe;
d) adaosuri şi penalităţi plătite.
2011
112
Testul 2 1. Care din următoarele categorii de cheltuieli nu sunt cheltuieli directe:
a) consumul de materii prime;
c) cheltuielile cu salariile personalului direct productiv;
b) consumul de energie în scopuri tehnologice;
d) cheltuielile personalului tehnic, administrativ şi de conducere;
2. Care din următoarele categorii de cheltuieli nu sunt cheltuieli variabile:
a) consumul de materii prime;
c) salariile personalului de conducere, tehnic, economic şi de altă specialitate;
b) consumul de materiale auxiliare;
d) cheltuielile cu salariile personalului direct productiv;
3. Care din următoarele categorii de cheltuieli nu sunt cheltuieli monoelementare:
a) cheltuieli cu salariile;
c) cheltuielile cu amortizarea imobilizărilor;
b) consumul de materii prime;
d) de administraţie şi de conducere;
4. Care din următoarele categorii de cheltuieli nu sunt cheltuieli de bază (cheltuieli
tehnologice):
c) de administraţie şi de conducere;
b) cu întreţinerea şi funcţionarea utilajelor din secţiile principale de producţie;
d) cheltuielile cu amortizarea imobilizărilor.
5. Care din următoarele categorii de cheltuieli nu sunt cheltuieli materiale:
c) consumul de materii prime;
b) cu uzura obiectelor de inventar;
d) cheltuielile cu amortizarea imobilizărilor.
6. Care din următoarele categorii de cheltuieli nu sunt cheltuieli încorporabile:
a) dobânzile la creditele bancare contractate pentru producţia cu ciclu lung de fabricaţie;
c) cheltuielile financiare şi cele extraordinare;
b) remuneraţiile directe;
d) cheltuieli privind consumul de materii prime.
2011
113
Testul 3 1. Clasificaţi articolele de cost de mai jos în directe (D) sau indirecte (I) şi fixe (F)
sau variabile (V) în raport cu departamentul de producţie (daţi câte două răspunsuri pentru
fiecare articol: D sau I şi V sau F)
a) Salariul managerului departamentului de producţie, care este responsabil de organizarea şi
desfăşurarea producţiei pe ansamblu.
b) Salariile fondatorilor societăţii comerciale
c) Tăviţele de carton folosite pentru ambalarea seturilor de biscuiţi de specialitate
d) Salariul designerului grafic care face ilustraţiile şi machetarea noului produs
e) Contractul de întreţinere anuală a instalaţiei de ambalare în vid.
80
f) Salariile plătite muncitorilor liniei de producţie care amestecă ingredientele pentru Snicker
pe loturi.
g) Costul instalaţiei de aer condiţionat pentru întregul atelier de panificaţie.
h) Costul făinii, ouălor şi glazurii de ciocolată din biscuiţi.
2011
114
Testul 4 1.Conform normelor contabile româneşti, contul 901 “Decontări interne privind
cheltuielile” poate funcţiona astfel:
a) 901 = 921
c) 901 = 923
b) 901 = 922
d) 923 = 901
2. Conform normelor contabile româneşti, contul 925 „Cheltuieli de desfacere” poate
funcţiona astfel:
a) 921 = 925
c) 903 = 925
b) 901 = 925
d) 902 = 925
3. Conform normelor contabile româneşti, contul 924 „Cheltuieli generale de administraţie”
poate funcţiona astfel:
a) 924 = 903
c) 903 = 924
b) 921 = 924
d) 901 = 924
4. Conform normelor contabile româneşti, contul 902 „Decontări interne privind producţia
obţinută” poate funcţiona astfel:
a) 921 = 902
c) 923 = 902
b) 922 = 902
d) 902 = 921
5. Conform normelor contabile româneşti, contul 903 „Decontări interne privind diferenţele
de preţ” poate funcţiona astfel:
a) 903 = 901
c) 903 = 902
b) 903 = 921
d) 924 = 903
6. Conform normelor contabile româneşti, contul 933 „Costul producţiei în curs de execuţie”
poate funcţiona astfel:
a) 933 = 921
c) 933 = 924
b) 933 = 923
d) 925 = 933
2011
115
Testul 5 1. Dispuneţi de următoarele date: cheltuieli directe înregistrate în cursul perioadei
pentru produsul A = 800.000 lei; produsul B = 1.200.000 lei; cheltuielile comune pe secţie în
cursul perioadei sunt în valoare de 600.000 lei. Repartizarea cheltuielilor comune pe produse
81
se face în funcţie de ponderea cheltuielilor directe. Producţia neterminată la începutul
perioadei la produsul A este 40.000 lei iar la sfârşitul perioadei la produsul B este 50.000 Care
este costul efectiv de producţie al produselor finite A şi B şi cum se înregistrează decontarea
acestuia :
a) 931=902 A: 1080000; B:1510000
c) 902=921 A: 1080000; B: 1510000
b) 901=931 A:1080000; B:1510000
d) 902=921 A: 1000000; B: 1510000
2. La o societate comercială se fabrică două produse A şi B. Cheltuielile efective directe
înregistrate pentru produsul B sunt de 500.000 lei, reprezentând 25% din totalul cheltuielilor
directe. Cheltuielile comune de secţie sunt de 300.000 lei. La repartizarea cheltuielilor
indirecte pe produs se are în vedere ponderea cheltuielilor directe ale fiecărui produs în totalul
acestora. Producţia neterminată la finele perioadei pentru produsul B este de 60.000 lei.
Costul de producţie planificat pentru produsul B este de 500.000 lei. Care este valoarea
diferenţei de preţ înregistrată la produsul B şi reflectarea acestuia în contabilitatea de gestiune:
a) 903=902 75000
c) 902=903 75000
b) 903=902 -15000
d) 902=903 -15000
3. La o întreprindere se fabrică produsele A şi B pentru care cheltuielile directe de producţie
sunt: A = 5.000.000 lei; B = 3.000.000 lei. Produsul A se fabrică numai în secţia I, iar
produsul B în secţiile I şi II. Cheltuielile comune ale secţiei I sunt de 2.000.000 lei, iar ale
secţiei II, 800.000 lei. La produsul A, producţia neterminată, la începutul perioadei, este
75.000 lei, iar pentru produsul B, la sfârşitul perioadei 90.000 lei. Baza de repartizare a
cheltuielilor de secţie sunt cheltuielile de producţie directe. Care este costul de producţie
efectiv al produselor A şi B?
a) A: 6.125.000; B: 4.520.000
c) A: 6.725.000; B: 4.660.000
b) A: 4.460.000; B: 6325000
d) A: 6.325.000; B: 4.460.000
4. La o întreprindere se fabrică produsele A şi B pentru care cheltuielile directe de producţie
sunt: A = 4.000.000 lei; B = 3.000.000 lei. Produsul A se fabrică numai în secţia I, iar
produsul B în secţiile I şi II. Cheltuielile comune ale secţiei I sunt de 2.000.000 lei, iar ale
secţiei II, 800.000 lei. La produsul A, producţia neterminată, la începutul perioadei, este
50.000 lei. Baza de repartizare a cheltuielilor de secţie sunt cheltuielile de producţie directe.
Care este costul de producţie efectiv al produselor A şi B:
a) A: 5.610.000; B: 3.240.000
c) A: 5.600.000; B: 3.250.000
b) A: 3.240.000; B: 5.610.000
d) A: 3.250.000; B: 5.600.000
2011
116
Testul 6 1. O întreprindere realizează trei sortimente de produse în trei secţii. Dispuneţi de
următoarele date privind cheltuielile indirecte de producţie şi bazele de repartizare ale
acestora pe produse:
Secţia I
Secţia II
Secţia III
Cheltuieli indirecte
82
15.000 u.m.
8.000 u.m.
5.000 u.m.
Bazele de repartizare
3.000 u.m.
400 u.m.
5.000 u.m.
-A
1.500 u.m.
250 u.m.
-
-B
500 u.m.
-
2.000 u.m.
-C
1.000 u.m.
150 u.m.
3.000 u.m.
Care sunt cotele cheltuielilor indirecte de producţie repartizate asupra produselor şi
înregistrările contabile aferente ? 2. O întreprindere fabrică trei produse în două secţii. Se
cunosc următoarele informaţii privind cheltuielile indirecte de producţie şi bazele de
repartizare ale acestora pe produse:
Secţia I
Secţia II
Cheltuieli indirecte
5140u.m.
4360 u.m.
Baza de repartizare
3800 u.m.
2800 u.m.
-X-
1200 u.m.
1500 u.m.
-Y-
1800 u.m.
-
-Z-
800 u.m.
1300 u.m.
Care sunt cotele cheltuielilor indirecte de producţie repartizate asupra produselor şi
înregistrările contabile aferente ? Testul 7 1. Cheltuielile indirecte de producţie ocazionate de
activitatea unei secţii principale de producţie şi producţia obţinută în semesstrul al II-lea au
avut următoarea evoluţie:
Nr crt
Luna
Producţia fabricată
Cheltuieli totale
1
Iul.
55800
9180
2
Aug.
83
54000
9000
3
Sep.
63900
9990
4
Oct.
72000
10800
5
Nov.
81000
11700
6
Dec.
70200
10620
Total
396900
61290 Se cere: Să se determine cheltuielile indirecte de producţie standard ce vor fi ocazionate
de producţia lunii ianuarie a anului următor care va fi de 88200 ore, folosind ambele procedee
de separare a cheltuielilor de producţie în variabile şi fixe.
2011
117
2. Într-o întreprindere industrială, cheltuielile indirecte de producţie ocazionate de activitatea
unei secţii principale şi producţia obţinută au înregistrat următoarea evoluţie:
Nr crt
Luna
Producţia fabricată (ore)
Cheltuieli totale
1
Ian.
27900
4590
2
Febr.
27000
4500
3
Mar.
31950
4995
4
Apr.
36000
5400
5
Mai.
40500
5850
6
84
Iun.
35100
5310
Total
198530
30645 Se cere: Să se determine cheltuielile indirecte de producţie standard ce vor fi ocazionate
de producţia lunii iulie a anului următor care va fi de 44100 ore, folosind ambele procedee de
separare a cheltuielilor de producţie în variabile şi fixe. Testul 8 1. Procedeul reiterării se
utilizează pentru:
a) determinarea şi delimitarea cheltuielilor pe locuri şi pe purtători
c) determinarea cantitativă şi valorică a producţiei în curs de execuţie
b) decontarea prestaţiilor reciproce
d) repartizarea cheltuielilor generale de administraţie
2. Într-o fabrică s-au obţinut trei tipuri de produse în următoarele cantităţi: A=2.000 buc;
B=3.000 buc; C=1.000 buc, iar costurile de producţie totale sunt de 10.260.000 lei. Care este
costul efectiv unitar de producţie, cunoscându-se că preţurile de vânzare unitare ale
produselor sunt: A=1.200 lei/buc; B=2.300 lei/buc; C=1.500 lei/buc.:
a) 2200ei; 1140 lei; 1425 lei
c) 1425 lei; 2100 lei; 1140lei
b) 1140lei; 1425 lei; 2175 lei
d) 1140 lei; 2185 lei; 1425 lei
3. Să se calculeze costul unitar al produsului principal potrivit următoarelor informaţii:
cheltilelile totale 462.100 lei, producţia fabricată din produsul principal 1.000 tone, iar
producţia fabricată din produsul secundar 300 t; destinaţia producţiei secundare este
următoarea: 100 tone este consumată în întreprindere şi 200 tone este livrata terţilor la preţul
de valorificare de 30 lei /tonă, iar cheltuielile suplimentare pentru producţia secundară livrată
terţilor este 1.500 lei.:
a) 454,6 lei/tona
c) 450,6 lei/tona
2011
118
b) 450,5 lei/tona
d) 440,5 lei/tona; 445,5 lei/tona
4. Într-un combinat chimic cheltuielile ocazionate de instalaţia de electroliză a clorurii de
sodiu sunt de 225.500.000 lei, iar producţia obţinută este formată din 500.000 lei t leşie de
sodă caustică, 2.000 t hidrogen şi 400.000 t clor. Pe timpul depozitării produselor intervin
pierderi la cantităţile de hidrogen şi clor fabricate, fiind utilizate 1.600 t hidrogen şi 250.000 t
clor. Determinaţi costul unitar al fiecărui produs.
a) 312 lei/t; 400 lei/t; 250lei/t
c) 312,5 lei/t; 400 lei/t; 250 lei/t
b) 400 lei/t; 312 lei/t; 250 lei/t
d) 250 lei/t; 312,5 lei/t; 400 lei/t
5. O societate comercială cu profil producţie realizează trei produse A, B şi C pentru care s-au
efectuat cheltuieli în valoare de 17.640.000 lei şi care se diferenţiază între ele prin lungimea
produselor:
Produs
Cantitate (buc)
Lungimea produselor
A
85
70.000
16 cm
B
140.000
20 cm
C
175.000
28 cm
Care sunt costurile unitare ale produselor utilizând procedeul indicilor de echivalenţă simpli
calculaţi ca raport direct şi luând ca produs etalon produsul B?
a) 56 lei; 40 lei; 32 lei
c) 30 lei; 42 lei; 56 lei
b) 40 lei; 32 lei; 56 lei
d) 32 lei; 40 lei; 56 lei
6. Într-o societate comercială cheltuielile de desfacere ocazionate de vânzări şi producţia
vândută au avut următoarea evoluţie:
Luna
Volumul producţiei (ore)
Cheltuieli de desfacere (lei)
Ianuarie
83.700
13.770.000
Februarie
81.000
13.500.000
Martie
95.850
14.985.000
Aprilie
108.000
16.200.000
Mai
121.500
17.550.000
Iunie
111.600
15.930.000
Să se determine cheltuielile de desfacere standard ce vor fi ocazionate de vânzările lunii iulie
a anului respectiv, a cărei producţie vândută va fi de 150.000 ore.
a) 20.400.000 lei
c) 20.440.000 lei
b) 20.240.000 lei
d) 24.400.000 lei
2011
119
RĂSPUNSURI LA TESTELE DE AUTOEVALUARE Testul 1 : 1. b); 2. b); 3. d); 4. c);
5. d). Testul 2: 1.d); 2.c); 3.d); 4.c); 5.a); 6.c). Testul 3: 1. a) D-F; b) I-F; c) I-V; d) I-F; e)
D-F; f) D-V g) I-F; h) D-V. Testul 4 : 1. d); 2. a); 3. b); 4. d); 5. c); 6. a). Testul 5: 1. c); 2.
b); 3. d); 4.a) Testul 8: 1. b); 2. d); 3. a); 4. d); 5. d); 6. a)
86
2011
120
BIBLIOGRAFIE SUPORT CURS Bouquin, H., Comptabilite de gestion, 3 edition, Ed.
Economica, Paris, 2004 Capotă Anişoara, Trifan Adrian, Contabilitatea costurilor standard
în industrie, Braşov, 2003. Chadwic H., Contabilitatea de gestiune, Ed. Teora, Bucureşti,
1999 Constantin Iacob, Mihaela Drăcea, Contabilitatea analitică şi de gestiune, Tribuna
Economică, Bucureşti, 1998. Dumitru Mădălina, Calu Artemisa Daniela, Contabilitatea de
gestiune şi calculaţia costurilor, Editura Contaplus, Ploieşti, 2008. Ebbenek K, Possler L.,
Ristea M., Calculaţia şi managementul costurilor, Ed. Teora, Bucuresşti, 2001 Firescu
Victoria, Contabilitatea de gestiune, Editura Economică, Bucureşti, 2006. Horngren
Charles, Datar Srikant, Foster George, Contabilitatea costurilor, o abordare managerială,
trad. R. Leviţchi, Editura Arc, 2006. Oprea Călin (coord.), Contabilitatea de gestiune,
Bucureşti, Tribuna Economică, Bucureşti, 2002. Oprea Călin (coordonator) – Contabilitate
de gestiune şi calculaţia costurilor, Editura Tribuna Economică, 2005. Oprea Călin, Cârstea
Gheorghe, Contabilitatea de gestiune şi calculaţia costurilor, Bucureşti, 2002. Trifan
Adrian, Contabilitatea de gestiune şi calculaţia costurilor, Editura Infomarket, Braşov, 2007.
***Teste grilă pentru examenul de acces la profesia de expert contabil şi de contabil
autorizat, Editura CECCAR, Bucureşti, 2004. *** O.M.F.P. nr. 1.752/2005 pentru aprobarea
reglementărilor contabile conforme cu directivele europene, Monitorul Oficial al României,
Partea I, nr. 1.080 bis/ 30.11.2005. *** OMFP nr 1826/2003 pentru aprobarea Precizărilor
privind unele măsuri referitoare la organizarea şi conducerea contabilităţii de gestiune,
Monitorul Oficial al României, Partea I, nr. 23/12.01.2004.
2011
121
NOTIŢELE CURSANTULUI
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
__________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
87
__________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
__________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
___________________________________________
2011
122
________________________________________________________________
________________________________________________________________
_______________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
__________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
88
__________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
__________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
___________________________________________
2011
123
________________________________________________________________
________________________________________________________________
_______________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
__________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
89
__________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
__________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
___________________________________________
2011
124
________________________________________________________________
________________________________________________________________
_______________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
__________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
90
__________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
__________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
___________________________________________
2011
125
________________________________________________________________
________________________________________________________________
_______________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
__________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
91
__________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
__________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
___________________________________________
2011
126
________________________________________________________________
________________________________________________________________
_______________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
__________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
92
__________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
__________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
___________________________________________
2011
127
________________________________________________________________
________________________________________________________________
_______________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
__________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
93
__________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
__________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
___________________________________________
2011
128
________________________________________________________________
________________________________________________________________
_______________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
__________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
94
__________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
__________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
___________________________________________
2011
129
________________________________________________________________
________________________________________________________________
_______________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
__________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
95
__________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
__________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
___________________________________________
2011
130
________________________________________________________________
________________________________________________________________
_______________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
__________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
96
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
__________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
__________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
________________________________________________________________
_____________________________________________
97

Contabilitate de Gestiune

Încărcat de

Informații document

Titlu original

Drepturi de autor

Formate disponibile

Partajați acest document

Partajați sau inserați document

Opțiuni de partajare

Vi se pare util acest document?

Este necorespunzător acest conținut?

Drepturi de autor:

Formate disponibile

Contabilitate de Gestiune

Încărcat de

Drepturi de autor:

Formate disponibile

CONTABILITATE DE GESTIUNE

ip = parametru produs “i”;

i Q = cantitatea din produsul “i”;

unde UE C = cost unitar echivalent

Produs Cost ue Coeficient de

Produs Cost ue Coeficient de

SP Q / = cantitate produs secundar;

T P Q / = cantitate teoretica de produs principal;

P Ch = cheltuieli aferente produsului principal

S-ar putea să vă placă și