ACADEMIA DE STUDII ECONOMICE DIN BUCUREŞTI

DEPARTAMENTUL CONTABILITATE ŞI AUDIT

Caiet de lucrări practice

-suport de seminar-

la disciplina

CONTABILITATE DE GESTIUNE
IN ORGANIZATIILE AGROALIMENTARE

Prof. Univ. Dr. SGĂRDEA FLORINEL MARIAN

Bucureşti

-24 septembrie 2021-

1
 Cuprins

1. Precizări ale MFP din 22 decembrie 2003 privind unele măsuri referitoare la
organizarea şi conducerea contabilităţii de gestiune, publicate în MO nr. 23
din 12.01.2004 (OMFP 1826/2003)........................................................................3
2. Aplicaţie practică privind clasificarea cheltuielilor de producţie ..............17
3. Determinarea costului raţional de producţie şi a costului
subactivităţii..........................................................................................................31
4. Repartizarea cheltuielilor indirecte asupra purtătorilor de costuri................35
5. Delimitarea cheltuielilor de producţie mixte în variabile şi fixe……………43
6. Procedee de calcul al costului de producţie pe unitatea de produs............... 47
7. Calculul costului de producţie a prin metodele clasice: (Metoda pe comenzi,
Metoda pe produs, Metoda pe faze)...................................................................55
8. Metoda de calculaţie direct-costing. Indicatorii relaţiei preţ-cost-volum.......77
9. Metoda Standard –Cost.......................................................................................81
10. Teste de verificare................................................................................................85
11. Formule de calcul utilizate...................................................................................87
12. Bibliografie............................................................................................................91
13. Extras din planul de conturi................................................................................93

2
 PRECIZĂRI ale M.F.P. din 22 decembrie 2003 privind unele măsuri referitoare la
organizarea şi conducerea contabilităţii de gestiune

Ordin OMFP 1826/2003

EMITENT: MINISTERUL FINANŢELOR PUBLICE
PUBLICAT ÎN: MONITORUL OFICIAL nr. 23 din 12 ianuarie 2004
Data intrarii în vigoare: 12 ianuarie 2004

1. Prevederi generale privind contabilitatea de gestiune din România

Potrivit prevederilor legii contabilităţii nr. 82/1991, republicată în Monitorul Oficial al

României, Partea I, nr. 629 din 26 august 2002, persoanele juridice prevăzute la art. 1 alin. (1)1
din lege au obligaţia să organizeze şi să conducă contabilitatea proprie, inclusiv contabilitatea de
gestiune (cunoscută și sub denumirea de contabilitate managerială) adaptată la specificul
activităţii acestora.

Potrivit prevederilor art. 11 alin. (1) din Legea nr. 82/1991, republicată, răspunderea
pentru organizarea şi conducerea contabilităţii de gestiune adaptate la specificul activităţii revine
administratorului sau altei persoane juridice care are obligaţia gestionării unităţii respective.

1.1 Obiectivele contabilității manageriale (de gestiune)

În funcţie de specificul activităţii desfăşurate, contabilitatea de gestiune va asigura, în

principal, îndeplinirea următoarelor obiective principale:
I. înregistrarea operaţiilor privind colectarea şi repartizarea cheltuielilor pe destinaţii,
respectiv pe activităţi, secţii, faze de fabricaţie, centre de costuri, centre de profit, după
caz,
II. calculul costului de achiziţie, de producţie, de prelucrare al bunurilor intrate, obţinute,
lucrărilor executate, serviciilor prestate, producţiei în curs de execuţie, imobilizărilor
în curs etc., din unităţile de producţie, comerciale, prestatoare de servicii, financiare şi
alte domenii de activitate.

Pi= Pvui – Ccui

Pi = profitul unitar pentru obiectul de calculație i ( i= produs fabricat, lucrare executată sau
serviciu prestat);
Pvui= prețul de vânzare unitar
Ccui= costul complet unitar

1
Art. 1, alin (1) Din Legea Contabilității nr 82/1991 precizează că: ”Societăţile comerciale,
societăţile/companiile naţionale, regiile autonome, institutele naţionale de cercetare-dezvoltare, societăţile
cooperatiste şi celelalte persoane juridice au obligaţia să organizeze şi să conducă contabilitatea
financiară, potrivit prezentei legi”.

3
 Cci= Cpi+ Cota CGAi+Cota Ch Desfacere i

Cci= costul complet sau comercial ( pentru o cantitate de produse fabricată)

Cpi = CDi+cota CIPi
Cpi= cost de producție al obiectului de calculație i
CDi= cheltuieli directe care se identifică pe obiect de calculație ( P, L, S) adică materii prime și
materiale directe, salariile directe, alte cheltuieli directe specifice unei comenzi etc).
CIPi = cheltuieli indirecte adică sunt acele cheltuieli care nu se pot identifica pe obiect de
calculație. Ele se vor colecta la nivel de centru de costuri, centre de cheltuieli, structura
funcțională ( Sectia nr. 1, Secția nr. 2, atelier de producție, secții auxiliare, Sector Administrativ,
Sector desfacere, faze de cheltuieli, linii de fabricație).
Cota CGA= cota cheltuielilor generale de administrație;
Cota Ch Desfacere= cota cheltuielilor de desfacere;

Piramida costului complet și relația cu prețul de vânzare

Profit

Cheltuieli de
DESFACERE

Pretul de vanzare
CGA

CIP
Cheltuieli indirecte de
Costul complet producție
Cost de uzină

Cheltuieli directe Cost de producție

CD= MP+SAL+Alte Ch. directe

4
 Cost efectiv de producție= Pn inițială + Cheltuieli de producție luna i- Pn finală
Pn= Producția neterminată (acea producție care regăsește pe mașini, instalații în diferite
faze de prelucrare (20%, 30% etc...99%)

Potrivit art 1 din OMFP 1826/2003 ( publicat in MO nr23/2004) prin contabilitatea de

gestiune/managerială persoanele juridice pot obţine informaţii care să asigure o gestionare
eficientă a patrimoniului, respectiv:

a) - informaţii legate de costul bunurilor, lucrărilor, serviciilor, pentru persoanele juridice

care desfăşoară activităţi de producţie, prestări de servicii, precum şi de costul bunurilor vândute
pentru persoanele juridice care desfăşoară activitate de comerţ;

b) - informaţii care stau la baza bugetării şi controlului activităţii de exploatare;

c) - informaţii necesare analizelor financiare în vederea fundamentării deciziilor

manageriale privind conducerea activităţii interne;

d) - alte informaţii impuse de realizarea unui management performant.

1.2 Cine are obligația organizării contabilității de gestiune/manageriale ?

Contabilitatea de gestiune sau managerială se organizează de administratorul persoanei

juridice fie utilizând conturi specifice (de regulă clasa IX – Conturi de gestiune), fie prin
dezvoltarea conturilor din contabilitatea financiară (analitice ale conturilor de clasa a VI-
a), fie cu ajutorul evidenţei tehnico-operative proprii.

Folosirea conturilor contabile (din clasa a IX-a din Planul general de Conturi), precum şi
simbolizarea acestora se efectuează astfel încât sistemul de stocare şi de accesare a informaţiilor
obţinute să fie flexibil şi să permită o gamă largă de opţiuni. Lista conturilor de gestiune este
adaptată în funcţie de scopurile urmărite, respectiv: evidenţierea fluxului costurilor, determinarea
costurilor aferente stocurilor, determinarea producției în curs de execuție, înregistrarea
diferențelor de preț, etc.

Contabilitatea de gestiune furnizează informaţii necesare elaborării de rapoarte şi

analize interne utilizate de managementul unităţii în luarea deciziilor. Cerinţele de prezentare
şi analiză a informaţiilor oferite de contabilitatea de gestiune nu sunt limitative. La organizarea
contabilităţii de gestiune se va urmări ca informaţiile obţinute să satisfacă atât necesităţile de
informare existente, cât şi pe cele în continuă schimbare.
Procedeele şi tehnicile utilizate în contabilitatea de gestiune se stabilesc în funcţie de
caracteristicile calitative ale informaţiilor cerute de utilizatori, precum şi de particularităţile
activităţii desfăşurate.

5
2. Precizări privind calculaţia costurilor

Calculaţia costurilor presupune ansamblul lucrărilor efectuate într-o formă organizată cu

scopul de a obţine informaţii privind costul bunurilor, lucrărilor, serviciilor, activităţilor sau
altor obiecte de calculaţie.
Organizarea lucrărilor privind calculaţia costurilor depinde de o serie de factori, cum ar
fi: mărimea unităţii, structura organizatorică a acesteia, tipul şi modul de organizare a producţiei,
tehnologia de fabricaţie, gradul de integrare a producţiei, caracterul etc.
Activitățile desfășurate în cadrul economiei naționale se pot grupa în: activități de
producție, de prestări de servicii, de execuție de lucrări, de comercializare mărfuri, de
intermediere, activități financiare etc..

2.1. Principiile calculaţiei costurilor

Pentru asigurarea unui conţinut real şi exact al structurii costurilor obiectelor de calculație
se vor avea în vedere următoarele principii:

1. Principiul separării cheltuielilor care privesc obţinerea bunurilor, lucrărilor,

serviciilor de cheltuielile care nu sunt legate de achiziţia, producţia sau prelucrarea etc. acestora.
Acesta presupune ca la nivelul obiectelor de calculaţie stabilite de fiecare organizație să se
separe cheltuielile atribuibile obiectelor respective de cheltuielile ocazionate de restul
activităţii.
Cheltuielile care nu participă la obţinerea obiectelor de calculaţie menţionate (Produse ,
lucrări sau servicii), cum ar fi: cheltuielile de administraţie, cheltuielile de desfacere, regia fixă
nealocată costului, cheltuielile financiare, cheltuielile extraordinare etc., nu se includ în costul
acestora. Ele se pot evidenția distinct într-un articol ”Cheltuieli în afara Producției” sau
”Cheltuieli neincorporabile în costuri”

2. Principiul delimitării cheltuielilor în timp. Acest principiu presupune ca includerea

cheltuielilor în costuri să se efectueze în perioada de gestiune căreia îi aparţin cheltuielile în
cauză. Răspunde întocmai contabilității de angajamente 471/472!

3. Principiul delimitării cheltuielilor în spaţiu (este legat de organigrama

intreprinderii). Acesta presupune delimitarea cheltuielilor efectuate într-o anumită perioadă de
gestiune pe principalele procese sau alte locuri de cheltuieli care le-a ocazionat, cum ar fi:
aprovizionare, producţie, administraţie, desfacere, iar în cadrul sectorului producţie, pe secţii,
ateliere, linii de fabricaţie etc. În cadrul structurilor menţionate se pot constitui centre de
producţie, centre de profit sau alte centre de responsabilitate în raport de care se adânceşte
delimitarea cheltuielilor.

4. Principiul delimitării cheltuielilor productive de cele cu caracter neproductiv. Acesta

presupune delimitarea cheltuielilor productive, care sunt creatoare de valoare, de cheltuielile cu
caracter neproductiv.

5. Delimitarea cheltuielilor privind producţia finită de cheltuielile aferente producţiei

în curs de execuţie. Acest principiu este valabil pentru acele unităţi productive a căror producţie

6
se prezintă parţial la sfârşitul perioadei de gestiune în diverse stadii de transformare, cantitatea şi
valoarea acesteia fiind diferită de la o perioadă de gestiune la alta.

2.2. Structura costurilor

Costul stocurilor trebuie să cuprindă toate costurile aferente achiziţiei, producţiei,
prelucrării, precum şi alte costuri suportate pentru a aduce bunurile, lucrările, serviciile în forma
şi în locul în care se găsesc în prezent.

Costul de achiziţie al bunurilor (Ca) cuprinde preţul de cumpărare, taxele de import şi

alte taxe (cu excepţia acelora pe care persoana juridică le poate recupera de la autorităţile
fiscale), cheltuielile de transport, manipulare şi alte cheltuieli care pot fi atribuibile direct
achiziţiei bunurilor respective. Reducerile comerciale, rabaturile şi alte elemente similare nu se
includ în costul de achiziţie.

Ca i= PCi+Tvi+Alte taxei+CTAi+ Cota de Cheltuieli depozitare-manipulare sau alte cheltuieli

Costul de producţie sau de prelucrare al stocurilor, (CP) precum şi costul de producţie

al imobilizărilor cuprinde totalitatea cheltuielilor directe aferente producţiei, şi anume: materiale
directe, energie consumată în scopuri tehnologice, manoperă directă şi alte cheltuieli directe de
producţie, precum şi cota cheltuielilor indirecte de producţie alocată în mod raţional ca fiind
legată de fabricaţia acestora.
Cpi = CDi+cota CIPi
Cpi= cost de producție produs i
CDi= cheltuieli directe care se identifică pe obiect de calculație ( P, L, S) adică materii prime și
materiele directe, salariile directe, alte cheltuieli directe).
CIPi = cota de cheltuieli indirecte rațional atașată producției de bunuri și servicii.

Costul stocurilor unui prestator de servicii cuprinde manopera şi alte cheltuieli legate
de personalul direct angajat în furnizarea serviciilor, inclusiv personalul însărcinat cu
supravegherea, precum şi regiile corespunzătoare (cheltuieli de regie înseamnă cheltuieli
indirecte de producție.
Costul complet (CC) cuprinde costul de producţie plus cheltuielile generale de
administraţie (CGA) şi cheltuielile de desfacere ( Ch Desf), repartizate raţional.

CC= Cp+CGA+ChDesf
unde:

CC= cost complet sau comercial;

Cp= cost de producție
CGA= cota cheltuielilor generale de administrație;
Ch desf= cota cheltuielilor de desfacere.

7
 Alte cheltuieli se includ în costul bunurilor, lucrărilor, serviciilor numai în măsura în care
reprezintă costuri suportate pentru a aduce stocurile în forma şi în locul în care se găsesc în
prezent.

2.3. Gruparea ( Clasificarea) cheltuielilor în vederea calculării costurilor

În scopul determinării costurilor unitare astfel încât bunurile, lucrările, serviciile să poată
fi evaluate şi recunoscute în contabilitatea financiară, iar preţurile de vânzare să poată fi stabilite
şi verificate, precum şi pentru analiza costurilor şi a eficienţei activităţii, în contabilitatea de
gestiune cheltuielile se pot grupa în funcție de fazele circuitului economic în:
1. costuri de achiziţie;
2. costuri de producţie;
3. costuri de prelucrare;
4. costuri complete sau comerciale
5. cheltuieli/costuri ale perioadei.

Pentru calculul costurilor bunurilor, lucrărilor, serviciilor şi al costurilor perioadei,

cheltuielile înregistrate în contabilitatea financiară după natura lor (cheltuieli de exploatare,
financiare) se grupează în contabilitatea de gestiune astfel:

a) cheltuieli directe;
b) cheltuieli indirecte;
c) cheltuieli de desfacere;
d) cheltuieli generale de administraţie.

Cheltuielile directe sunt acele cheltuieli care se identifică pe un anumit obiect de

calculaţie (produs, serviciu, lucrare, comandă, fază, activitate, funcţie, centru etc.) încă din
momentul efectuării lor şi ca atare se includ direct în costul obiectelor respective.

Cheltuielile directe cuprind: costul de achiziţie al materiilor prime şi materialelor directe

consumate, energia consumată în scopuri tehnologice, manopera directă (salarii, asigurări şi
protecţia socială etc), alte cheltuieli directe.

Până la data de 01.01.2018, contribuțiile la asigurările sociale, de sănatate și șomaj

erau datorate atât de personalul salariat cât și de angajator. După 01.01.2018 angajatorul mai
plătește o contribuție foarte mică de aproximativ 2,25 % -contribuție asiguratorie de muncă.
Salariul brut s-a majorat corespunzător pentru a asigura nivelul salariului net din decembrie
2017!

Cheltuielile indirecte sunt acele cheltuieli care nu se pot identifica şi atribui direct pe un
anumit obiect de calculaţie, ci privesc întreaga producţie a unei secţii sau a persoanei juridice în
ansamblul ei.
Costuri directe (individuale) de producție – reprezintă cheltuielile care pot fi
individualizate și atribuite fără ambiguitate (fără procedee de repartizare) unui produs sau unei
activități consumatoare de resurse și producătoare de rezultate. In alți termeni spunem că aceste

8
costuri sunt alocate în mod direct. Noțiunea de cost direct trebuie nuanțată și privită însă și prin
prisma relației costuri – structura producției. În acest sens identificăm următoarele două situații:

a) În cazul unei entități economice monoproducătoare, toate cheltuielile sunt directe față de
produsul fabricat. Aici întâlnim cazul fabricilor de cărămizi de același fel/tip/mărime,
țigla de același fel, cultura porumbului, cultura grului, cultura vitei de vie, cariera de
calcar, obținerea varului, a cimentului etc.
b) În cazul unei entități economice cu producție multiplă, diversificată, numai o parte a
cheltuielilor este afectată în mod direct produselor, având un caracter direct, și altă parte
vizează toate produsele sau numai anumite faze de fabricație, având un caracter indirect
(energia electrică, gazul, apa, costul servicilor telefonice, amortizarea clădirii în care
funcționează mai multe secții, cheltuielile cu asigurăriile).

Prezentăm, mai jos, câteva exemple sugestive:

• Prețul de cumpărare al unei materii prime este o cheltuială directă pentru un anumit
produs, în timp ce cheltuielile compartimentului de aprovizionare (cu logistica
aprovizionărilor, cu lansarea comenzilor, cu recepția, cu activitatea de depozitare) sunt
comune mai multor produse, deci indirecte Ele se vor repartiza propor’ional cu cantitatea
aprovizionată în vederea determinării costului de achiziție.
• Salariile muncitorilor care lucrează la fabricarea unui anumit produs sunt cheltuieli
directe, în timp ce salariile celor care lucrează la fabricarea mai multor produse în același
timp sunt cheltuieli indirecte față de produs.
• Comisioanele cuvenite agentului care se ocupă de vânzarea unui anumit produs
reprezintă o cheltuială directă. Dacă entitatea economică plătește un salariu fix unui agent
de vânzări, salariul respectiv reprezintă o cheltuială indirectă față de produsele vândute.
• Cheltuielile cu întreținerea curățeniei de pe scara unui bloc sunt cheltuieli indirecte față
de apartamentele de pe scara respectivă. Pentru a calcula cota de întreținere pe apartament
vom utiliza criteriul de repartizare cota indiviză (cât reprezintă suprafața utilă a
apartamentului respective în total suprafață utilă a condominiului)

Costurile indirecte (ca sumă de cheltuieli indirecte) nu pot fi alocate în mod direct
unui anumit produs sau serviciu ori unei anumite lucrări sau locații pentru care se calculează
costul, ci necesită o repartizare suplimentară. Ele au un caracter comun mai multor produse,
servicii sau activități ori un caracter general în raport cu toate produsele, serviciile sau activitățile
proprii întreprinderii. Privite în corelație cu structurile organizatorice, anumite cheltuieli
indirecte față de produse sunt directe față de secții, ateliere, centre, departamente (spre exemplu,
salariile muncitorilor auxiliari din secție, materialele consumabile).

Din punctul de vedere al clasificării funcționale (după funcțiile întreprinderii), costurile

indirecte pot fi:

• Costuri indirecte de producție (fabricație) – sunt acele cheltuieli generate de procesul

de producție din momentul demarării/inițializării și până la obținerea produselor;

9
 • Costuri indirecte de administrație – cuprind acele cheltuieli care au fost angajate
pentru formularea politicilor conducerii, organizarea și controlul operațiilor efectuate de o
entitate și care nu au o legătură directă cu cercetarea-dezvoltarea, producția și desfacerea;
• Costuri indirecte de desfacere – acoperă aria cheltuielilor legate de formarea loturilor
de vânzare, ambalare, transport, publicitate, expunere, servicii după vânzare etc.

În acest sens, vă prezentăm câteva exemple:

• Cheltuielile cu salariul șoferului care livrează pizza la clienți sunt cheltuieli indirecte de
desfacere.
• Cheltuielile cu salariul managerului general sunt cheltuieli indirecte de administrație
(generale de administrație).
• Cheltuielile cu salariul inginerului care supervizează producția sunt cheltuieli indirecte de
producție.

Cheltuielile indirecte sau costurile indirecte cuprind:

- regia fixă de producţie, formată din cheltuielile indirecte de producţie care rămân relativ
constante indiferent de volumul producţiei, cum ar fi: amortizarea utilajelor şi echipamentelor,
întreţinerea secţiilor şi utilajelor, precum şi cheltuielile cu conducerea şi administrarea secţiilor;
Regia fixă de producție se întâlnește în literatura de specialitate sub denumirea de cheltuieli
fixe sau de structură.

- regia variabilă de producţie, care constă în cheltuielile indirecte de producţie, care variază în
raport cu volumul producţiei, cum ar fi: cheltuielile indirecte cu consumul de materiale şi forţa
de muncă, consumul de energie în scopuri motrice/tehnologice etc.

Alocarea regiei fixe asupra costurilor se face pe baza capacităţii normale de producţie.

Capacitatea normală de producţie reprezintă producţia estimată a fi obţinută, în medie,

de-a lungul unui anumit număr de perioade, în condiţii normale, având în vedere şi pierderea de
capacitate rezultată din întreţinerea planificată a echipamentului.

Regia fixă care se recunoaşte ca o cheltuială a perioadei (costul subactivității) = regia fixă
x (1 - nivelul real al activităţii/nivelul normal al activităţii).

Nivelul real al activităţii este reprezentat de producţia obţinută, iar nivelul normal al
activităţii este reprezentat de capacitatea normală de producţie. Capacitatea de producție se
poate exprima în ore-activitate, ore-om-mașină, mii buc, tone produs extras etc.

Regia nealocată costului unui bun este recunoscută drept cheltuială în contul de profit şi
pierdere în perioada în care a apărut.

Atunci când costurile de producţie, de prelucrare nu se pot identifica distinct pentru

fiecare produs în parte, acestea se alocă pe baza unor procedee raţionale aplicate cu consecvenţă

10
(procedeul diviziunii simple, procedeul cantitativ, procedeul indicilor de echivalenţă, procedeul
echivalării cantitative a produsului secundar cu produsul principal, procedeul deducerii valorii
produselor secundare etc.).

Calculaţia costurilor poate fi efectuată după una dintre metodele: metoda costului
standard, metoda pe comenzi, metoda pe faze, metoda globală, metoda direct costing sau alte
metode adoptate de persoana juridică în funcţie de modul de organizare a producţiei, specificul
activităţii, particularităţile procesului tehnologic şi de necesităţile proprii.

Cheltuielile perioadei sunt acele cheltuieli reprezentate de consumurile de bunuri şi servicii

aferente perioadei curente, care nu se pot identifica pe obiectele de calculaţie stabilite, deoarece
nu participă efectiv la obţinerea stocurilor, fiind necesare la realizarea activităţii în ansamblul ei.

În costul bunurilor, lucrărilor, serviciilor nu trebuie incluse următoarele elemente

care se recunosc drept ”cheltuieli ale perioadei” în care au survenit:

a) pierderile de materiale, manoperă sau alte costuri de producţie înregistrate peste

limitele normal admise;
b) cheltuielile de depozitare, cu excepţia cazurilor în care astfel de costuri sunt necesare
în procesul de producţie, anterior trecerii într-o nouă fază de fabricaţie;
c) regiile generale de administraţie care nu participă la aducerea stocurilor în forma şi în
locul în care se găsesc în prezent;
d) costurile de desfacere;
e) regia fixă nealocată costului ( costul subactivității).

Alte cheltuieli care pot fi incluse în anumite condiţii specifice în costul bunurilor,
lucrărilor, serviciilor:

1) costurile îndatorării pot fi incluse în costul bunurilor, lucrărilor, serviciilor etc. numai
în măsura în care sunt direct atribuibile achiziţiei, construcţiei sau producerii unui activ cu ciclu
lung de fabricaţie, în conformitate cu reglementările contabile aplicabile. Costurile îndatorării
cuprind dobânzile şi alte cheltuieli suportate de persoana juridică în legătură cu împrumutul de
fonduri.

De exemplu un activ cu ciclu lung de fabricaţie este un activ care solicită în mod necesar
o perioadă substanţială de timp pentru a fi gata în vederea utilizării sale prestabilite sau pentru
vânzare;

2) cheltuielile generale de administraţie pot fi incluse în costul bunurilor în măsura în

care reprezintă cheltuieli suportate pentru a aduce bunurile în forma şi în locul în care se găsesc
în prezent şi se justifică luarea lor în considerare în anumite condiţii specifice de exploatare.

Recunoaşterea şi evaluarea iniţială a bunurilor, lucrărilor, serviciilor în contabilitatea

financiară se efectuează la cost de achiziţie sau cost de producţie, după caz.

11
 În conformitate cu IAS 2, stocurile sunt active deţinute pentru a fi vândute pe parcursul
desfăşurării normale a activităţii sau în curs de producţie, în vederea vânzării sau sub formă de
materii prime, materiale şi alte consumabile ce urmează a fi folosite în procesul de producţie sau
pentru prestarea de servicii.
Valoarea realizabilă netă este preţul de vânzare estimat ce ar putea fi obţinut pe parcursul
desfăşurării normale a activităţii, mai puţin costurile estimate pentru finalizarea bunului şi
costurile necesare vânzării.
Costul stocurilor cuprinde toate costurile aferente achiziţiei şi prelucrării, precum şi alte
costuri suportate de întreprindere pentru a aduce stocurile în forma şi în locul în care se găsesc în
prezent.
Costul de achiziţie a stocurilor cuprinde preţul de cumpărare la care se adaugă taxe de
import şi alte taxe, cu excepţia acelora pe care întreprinderea le poate recupera de la autorităţile
fiscale şi costurile de transport, manipulare şi alte costuri care pot fi atribuite direct achiziţiei de
produse finite, materiale şi servicii. Reducerile comerciale, rabaturile şi alte elemente similare
sunt deduse pentru a determina costul de achiziţie.
Diferenţele de curs valutar aferente achiziţiilor recente de bunuri pot fi incluse în costul
de achiziţie doar în cazurile permise prin tratamentul alternativ prevăzut de IAS 21, Efectele
variaţiei cursurilor de schimb valutar (când au rezultat dintr-o depreciere monetară accentuată
împotriva căreia nu există nici un mijloc practic de acoperire şi privesc datorii rezultate din
achiziţie recente de stocuri, datorii care nu pot fi achitate).

Costul de prelucrare a stocurilor cuprinde: costurile directe (de exemplu, costurile cu

manopera directă); costurile indirecte de producţie, care cuprind regia fixă, formată din
costurile indirecte care rămân relativ constante, indiferent de volumul producţiei (amortizarea
utilajelor şi echipamentelor, întreţinerea sculelor şi utilajelor, precum şi costurile cu conducerea
şi administrarea secţiilor) şi regia variabilă, formată din acele costuri de producţie care variază
direct proporţional sau aproape direct proporţional cu volumul producţiei (costurile indirecte cu
materialele şi cu forţa de muncă).
Alocarea valorii regiei fixe asupra costurilor de prelucrare se face pe baza capacităţii
normale de producţie. Capacitatea normală de producţie este producţia estimată a fi obţinută
medie, de-a lungul unui anumit număr de perioade sau sezoane, în condiţii normale, având în
vedere şi pierderea de capacitate determinată de întreţinerea planificată a echipamentelor.
Valoarea regiei fixe alocate produselor realizate nu se majorează ca urmare a obţinerii
unei producţii scăzute sau a neutilizării unor active. Regia fixă nealocată este recunoscută drept
cheltuială în perioada care a apărut. Regia variabilă este alocată producţiei realizate,
corespunzător folosirii efective a capacităţii de producţie. Regia fixă care se recunoaşte ca o
cheltuială a perioadei: Cheltuieli fixe x (1 – nivelul real al activităţii/nivelul normal al activităţii).
Exemplu de costuri indirecte fixe (sau regie fixă):
- întreţinerea clădirilor fabricii, a instalaţiilor şi a echipamentelor;
- amortizarea clădirilor fabricii, a instalaţiilor şi a echipamentelor;
- chiria şi cheltuielile cu taxele pentru clădirea fabricii;
- costurile de depozitare şi de manipulare a materiilor prime, producţiei în curs şi
consumabile;
- cheltuieli cu conducerea şi administrarea secţiilor, fermelor, combinatelor agro-
zootehnice intreprinderilor industriale.

12
 Costul stocurilor poate include alte costuri numai în măsura în care acestea reprezintă
costuri suportate pentru a aduce stocurile în forma şi în locul în care se află în prezent. De
exemplu cheltuielile cu regia generală sau costurile de proiectare a produselor destinate anumitor
clienţi.
Exemplu de costuri care nu trebuie incluse în costul stocurilor, ci trebuie recunoscute
drept cheltuieli ale perioadei în care au survenitcum ar fi: pierderile de materiale, manoperă sau
alte costuri de producţie înregistrate peste limite normal admise; cheltuieli de depozitare, cu
excepţia cazurilor în care astfel de costuri sunt necesare în procesul de producţie, anterior trecerii
într-o nouă fază de fabricaţie; regii generale de administraţie, care nu participă la aducerea
stocurilor în starea şi locul în care se găsesc în prezent; costuri de desfacere.
În anumite circumstanţe prevăzute de tratamentul contabil alternativ permis de IAS 23,
Costurile îndatorării, pot fi incluse în costul stocurilor, dacă sunt direct atribuite achiziţiei sau
construcţiei unui activ pe termen lung. Suma costurilor îndatorării ce poate fi capitalizată pentru
un activ, trebuie determinată conform prevederilor IAS 23.
Costul stocurilor unui prestator de servicii cuprinde: cheltuieli cu manopera plus alte
costuri legate de personalul direct angajat în furnizarea serviciilor, inclusiv personalul însărcinat
cu supravegherea plus cheltuielile cu regia fixă şi variabilă.
Costurile cu personalul angajat în activitatea de desfacere şi administraţie sunt
recunoscute drept cheltuieli în perioada în care au loc.
Pentru simplificare în determinarea costurilor, standardul IAS 2 precizează că pentru
activitatea de producţie, poate fi utilizată cu succes metoda cost standard. La stabilirea costului
stocului de produse realizate se iau în considerare nivelurile normale ale consumurile de
materiale, consumabile, manoperă şi utilizarea eficientă a capacităţilor de producţie. Aceste
niveluri trebuie revizuite periodic şi ajustate dacă este necesar, în funcţie de condiţiile actuale. La
finele lunii se stabileşte costul efectiv al produsului obţinut, care ia în considerare doar
cheltuielile încorporabile şi se determina diferenţele de preţ aferente.
Tratamentul contabil de bază precizat de IAS 2 presupune că, costul stocurilor, cu
excepţia celor care nu sunt fungibile ori nu sunt destinate unor comenzi distincte, să fie
determinat prin metoda „primul intrat, primul ieşit” (FIFO) sau prin metoda costului mediu
ponderat (CMP).
Stadii ale procesului de productie. Există trei etape importante ale existentei materialelor într-o
intreprindere. Societatea poate avea materie primă care nu a intrat încă în procesul de productie. De-
asemenea poate exista productie neterminată, care necesita ca procesul de producție să fie continuat. Si nu in
ultimul rand bunurile pot deveni produse finite destinate vânzării. Pentru ca oricare din aceste etape
genereaza costuri, vom avea de asemenea trei tipuri de stocuri: stocuri de materii prime, stoc de
semifabricate, stoc de produse finite. Semifabricatele pot fi comercializate ca atare sau pot intra din nou într-
un alt ciclu de producție.

La acest curs vom trata costul de producție din punct de vedere al Standardului de
Contabilitate IAS 2. Costul activelor biologice și produselor agricole determinat conform
Standardului Internaţional de Contabilitate 41 Agricultura este prezentat numai ca lectură
suplimentară.

Active biologice, produse agricole şi produse obţinute din

procesarea acestora
Produse
Active biologice Produse obţinute din procesarea produselor

13
 agricole
agricole

Turma de bază a ovinelor Lapte, lână, miei Brînză, caş, fire toarse din lână
Cireada de bază a bovinelor Lapte, vitei, carcasa Unt, caşcaval, brînză, produse din carne de
vita:salam, carnați pastramă
Porci Carcasă de porc Cîrnaţi, Salam, şuncă prelucrată
Piscicultură Peşte-marfă, puiet Produse din peşte: saramura, conserve, file,
icre, peste afumat
Culturi cerealiere Cereale, paie Făină, crupe, furaje combinate
Culturi legumicole Legume Conserve din legume, murături
Culturi tehnice cultivate pe plantaţii Frunze de tutun, seminţe de floarea- Tutun fermentat, ulei vegetal, zahăr
soarelui, radacina de sfecla etc
Copacii dintr-o pepinieră Copaci tăiaţi Buşteni, cherestea, lemn de foc
Plantaţii perene:
- vii Struguri Vin brut, materie prima pentru sucuri
- livezi Fructe Fructe uscate, conserve din fructe
- copaci în pădure (masiv forestier) Copaci tăiaţi Buşteni, cherestea, PFL
-arbuști Frunze ceai, tutun, plante medicinale Ceai tratat, tutun tratat

Recapitulare probleme teoretice –Lectură Suplimentară I.

1. Definiția contabilităţii manageriale (contabilitate de gestiune)

Din 1 ianuarie 1993, în România, se aplică un model de contabilitate dualistă: un circuit

aferent contabilităţii financiare şi un circuit aferent contabilităţii de gestiune.
Contabilitatea financiară furnizează informaţii sintetice care se finalizează în situaţiile
financiare anuale compuse din bilanţ, cont de profit şi pierdere, situaţia fluxurilor de trezorerie,
situaţia modificărilor capitalurilor şi politici financiare şi note explicative. Aceste situaţii prezintă
poziţia financiară a întreprinderii, performanţa şi modificarea poziţiei financiare.
Datele furnizate de contabilitatea financiară se adresează utilizatorilor externi (investitorii
de capital, creditorii, clienţii, instituţiile statului, băncile, personalul) şi utilizatorilor interni
(managerilor) pentru analize financiare.
Contabilitatea de gestiune furnizează informaţii analitice de detaliu referitoare la eficienţa
utilizării factorilor de producţie. Prin contabilitatea de gestiune se determină costul de producţie
pe produs, lucrare sau serviciu (P., L., S.), costul pe centre de responsabilitate, costul diferitelor
funcţiuni ale intreprinderii, rezultatele analitice (pe produs, lucrare sau serviciu şi pe centre). Ea
furnizează informaţii de natură economică exprimate atât în unităţi monetare cât şi nemonetare
(fizice).
Contabilitatea de gestiune, analitică sau managerială are ca obiect:

14
 - cunoaşterea detaliată a proceselor de alocare a resurselor în interiorul întreprinderii pe
centre de responsabilitate şi pe produse;
- metode de transformare a resurselor consumate în rezultate;
- elaborarea previziunilor având la bază consumurile trecute putându-se evalua în timp
consecinţele activelor viitoare
Contabilitatea de gestiune furnizează date care vin să completeze informaţiile din
contabilitatea financiară şi ele se adresează exclusiv managerilor ca beneficiari interni de date.
Rezultă că, contabilitatea de gestiune are ca finalitate furnizarea informaţiilor necesare
luării deciziilor de către manageri având în fond 2 scopuri:
- calcularea costurilor;
- influenţarea comportamentului celor care pot acţiona asupra costurilor.
Institutul american de contabilitate de gestiune (The Institute of Management
Accountants -IMA) defineşte contabilitatea de gestiune ca fiind: „procesul de identificare,
colectare, analiză, prelucrare, interpretare şi transmitere a informaţiilor financiare şi
nefinanciare utilizate de manageri pentru realizarea funcţiilor de planificare, evaluare şi control
în cadrul întreprinderii şi pentru asigurarea utilizării şi evidenţierii corespunzătoare a
resurselor acesteia.”
Evoluţia contabilităţii de gestiune s-a făcut în paralel cu metodele de management şi de
dezvoltare tehnologică. Contabilităţii de gestiune i se cer tot mai multe analize ale datelor
financiare, referitoare la:
- creşterea calităţii produselor şi serviciilor firmei;
- reducerea timpului necesar pentru proiectarea, crearea şi livrarea produselor şi serviciilor;
- satisfacerea totală a clienţilor.
În aceste condiţii contabilitatea de gestiune trebuie să furnizeze date legate de cantitatea
de rebuturi, costurile de prelucrare a produselor necorespunzătoare calitativ, costul reparaţiilor în
perioada de garanţie, etc.
Profesorul Mihai Ristea2 sublinia în lucrarea Contabilitatea şi managementul
întreprinderii: „Contabilitatea de gestiune este reprezentarea analitică a proceselor interne ale
întreprinderilor care produc transformări calitative şi cantitative în masa patrimoniului.
Informaţia construită este destinată administratorilor, ca beneficiari interni, care trebuie să
răspundă la întrebarea cum să aloce şi să utilizeze resursele întrebuinţate de investitori pentru a
realiza performanţa.”
Această definiţie scoate în evidenţă faptul că:
- obiectivul contabilităţii de gestiune îl reprezintă reflectarea relaţiilor interne şi a tranzacţiilor de
transformare internă
- ea trebuie organizată în raport cu cerinţele conducerii;
- trebuie organizată în raport cu structura întreprinderii;
- să fie suplă, simplă şi operativă.

2
Ristea M., Dumitru C.G., Contabilitatea şi managementul întreprinderii, Editura Tribuna Economică, Bucureşti,
2005, p. 32

15
 Concluziile ce se desprind cu privire la contabilitatea de gestiune sau managerială:
- informaţiile furnizate se referă la procese şi relaţii din interiorul întreprinderii;
- informaţiile sunt destinate utilizatorilor interni (decidenţi la diferite nivele ierarhice)
pentru orientarea deciziilor şi vin să completeze datele din contabilitatea financiară;
- organizarea contabilității manageriale se face în funcţie de specificul activităţii fiecărei
întreprinderi;
- informaţiile furnizate trebuie să fie actuale, pertinente şi obţinute rapid.

2. Obiectivele şi sfera de cuprindere

În conformitate cu doctrina contabilă vest-europeană, contabilitatea de gestiune sau

managerială are ca obiective principale:
1) cunoaşterea costurilor diferitelor funcţiuni ale întreprinderii (producţie comercială,
administrativă, cercetare-dezvoltare), precum şi a costurilor produselor fabricate, inclusiv
costul producţiei în curs de execuţie;
2) determinarea şi analizarea rezultatelor analitice prin compararea preţului de vânzare cu
costul de producţie;
3) determinarea bazelor de evaluare a unor elemente din bilanţ (pentru stocuri de produse,
producţia în curs, pentru imobilizări corporale şi necorporale realizate prin efort propriu)
4) elaborarea previziunilor privind bugetele de venituri şi cheltuieli;
5) urmărirea abaterilor de la previziuni pe feluri de abateri şi cauze.

3. Relaţiile dintre contabilitatea financiară şi contabilitatea de gestiune

În fond nu există două contabilităţi ci este vorba de două forme de aplicare ale aceleiaşi
tehnici care îşi propun să furnizeze informaţii diferite (contabilitatea financiară – pentru
utilizatori externi, contabilitatea de gestiune – pentru utilizatori interni).
Punctul de plecare în contabilitatea de gestiune îl reprezintă preluarea din contabilitatea
financiară a cheltuielilor de exploatare care vor fi analizate împreună cu veniturile de exploatare,
de aceea contabilitatea de gestiune mai este numită şi contabilitate
Nu sunt încorporate în costurile de producție cheltuielile financiare şi cheltuielile
extraordinare. Excepţie o fac dobânzile pentru creditele bancare primite de întreprindere cu ciclu
lung de fabricaţie şi care după caz pot fi repartizate în costul produselor respective.
Înregistrarea cheltuielilor în contabilitatea de gestiune se face simultan cu înregistrarea
din contabilitatea financiară pe baza aceloraşi documente sau pe baza unor documente
centralizatoare, cu deosebire că datele se vor prelua după criterii proprii.

4. Clasificarea cheltuielilor efectuate într-o întreprindere, în contabilitatea financiară, se

realizează după criteriul naturii acestora în:

I. Cheltuieli de exploatare;
II. Cheltuieli financiare;

16
 III. Cheltuieli extraordinare până la apariția OMFP 1802/2014;

Pe baza planului de conturi, aprobat prin OMFP 1802/2014, dați exemple de cheltuieli întâlnite
la nivelul unei firme de prelucrări industriale, ferme vegetale, ferme agricole, sau întreprindere
de prelucrare a cărnii, cheltuieli prezentate după natura acestora.

Conform ART 450 din OMFP/2014, Contabilitatea cheltuielilor se ţine pe feluri de

cheltuieli, după natura lor, astfel:
a)cheltuieli de exploatare, care cuprind:
- cheltuieli cu materiile prime şi materialele consumabile; costul de achiziţie al
obiectelor de inventar consumate; costul de achiziţie al materialelor nestocate,
trecute direct asupra cheltuielilor; contravaloarea energiei şi a apei consumate;
valoarea activelor biologice de natura stocurilor; costul mărfurilor vândute şi al
ambalajelor;
- cheltuieli cu serviciile executate de terţi, redevenţe, locaţii de gestiune şi chirii;
prime de asigurare; studii şi cercetări; cheltuieli cu alte servicii executate de terţi
(colaboratori); comisioane şi onorarii; cheltuieli de protocol, reclamă şi publicitate;
transportul de bunuri şi personal; deplasări, detaşări şi transferări; cheltuieli
poştale şi taxe de telecomunicaţii, servicii bancare şi altele;
- cheltuieli cu personalul (salariile, asigurările şi protecţia socială şi alte cheltuieli cu
personalul, suportate de entitate);
- alte cheltuieli de exploatare (cheltuielile legate de protejarea mediului
înconjurător, aferente perioadei; pierderi din creanţe şi debitori diverşi;
despăgubiri, amenzi şi penalităţi; donaţii, sponsorizări şi alte cheltuieli similare;
cheltuieli privind activele cedate şi alte operaţii de capital; creanţe prescrise potrivit
legii; certificatele de emisii de gaze cu efect de seră achiziţionate potrivit legislaţiei
în vigoare şi ale căror costuri pot fi determinate, aferente perioadei curente etc.); şi
b)cheltuieli financiare, care cuprind: pierderi din creanţe legate de participaţii;
cheltuieli privind investiţiile financiare cedate; diferenţele nefavorabile de curs
valutar; dobânzile privind exerciţiul financiar în curs; sconturile acordate clienţilor;
pierderi din creanţe de natură financiară şi altele.
(2)Pe seama cheltuielilor de exploatare (contul 654 "Pierderi din creanţe şi debitori
diverşi") se recunoaşte, de asemenea, diferenţa dintre valoarea creanţelor cedate în
schimbul titlurilor primite şi valoarea mai mică a titlurilor primite, la data dobândirii
acelor titluri.
(3)În cazul vânzării imobilizărilor financiare, pe seama cheltuielilor se înregistrează
valoarea contabilă a acestora.
(4)În cazul vânzării investiţiilor pe termen scurt la un preţ de cesiune mai mic decât
valoarea lor contabilă, pe seama cheltuielilor se înregistrează pierderea rezultată
din vânzarea acestora.
(5)Cheltuielile cu provizioanele, amortizările şi ajustările pentru depreciere sau
pierdere de valoare, precum şi cheltuielile cu impozitul pe profit şi alte impozite,
calculate potrivit legii, se evidenţiază distinct, în funcţie de natura lor.

Întrebări pentru studiu individual:

1) Care sunt obiectivele contabilității manageriale sau de gestiune ?

17
2) Cine are obligația organizării contabilității de gestiune ?
3) Care sunt principiile calculaţiei costurilor ?
4) Care este structura costurilor conform reglementărilor contabile în vigoare ?
5) Ce reprezintă costurile perioadei?
6) Ce reprezintă costul subactivității ?
7) Care sunt structurile de stocuri din patrimoniul unui agent economic?
8) Ce metode de evaluare la ieșire a stocurilor cunoașteți ?
9) Care sunt elementele costului de achiziție?
10) Care sunt elementele costului de producție?
11) Cum se formează prețul de vânzare cu amănuntul ?
12) Cum se determină profitul unei activități ?
13) Ce reprezintă TVA neexigibilă ?
14) Ce reprezintă valoarea în vamă ?
15) Ce semnificație atribuiți termenului INCOTERMS ?
16) Ce reprezintă achiziția/livrarea intracomunitară ?
17) Ce tip de operațiune economică este cumpărarea de materii prime din SUA?
18) Ce tip de operațiune economică este livrarea de autoturisme în China?
19) Ce semnifică acronimul TARIC3 ?
20) Ce cuprinde codul CAEN ?

18
2. Aplicaţie practică privind clasificarea cheltuielilor de producţie

2.1 Noţiuni generale privind clasificarea cheltuielilor de producţie-recpaitulare

Cheltuielile de producție se pot grupa după mai multe criterii

1) După locul unde sunt generate consumurile productive, cheltuielile se pot grupa în:
- cheltuieli directe şi indirecte ale activităţii de bază → conturile 921, 923;
- cheltuieli directe şi indirecte ale activităţii auxiliare → contul 922;
- cheltuieli de administraţie (cheltuieli generale) → contul 924;
- cheltuieli de desfacere (cheltuieli comerciale) → contul 925;

2) După modul de includere a acestora în costul de producţie, avem două mari grupe:
- cheltuieli directe;
- cheltuieli indirecte
Cheltuielile directe reprezintă echivalentul valoric al resurselor consumate, consum ce
poate fi atribuit fără ambiguitate în costul produsului. Consumul de resurse directe exprimă o
legătură de cauzalitate directă şi nemijlocită cu bunul obţinut. Cheltuielile directe se regăsesc în
structura costului sub formă de materii prime şi materiale directe, salarii directe, asigurări şi
protecţie socială aferente salariilor directe. Se mai numesc şi cheltuieli specifice sau individuale.
Se evidenţiază direct în contul 921 „Cheltuielile activității de bază” .
Cheltuielile indirecte reprezintă echivalentul valoric al unor consumuri de resurse care
nu se pot regăsi direct şi nemijlocit în costul produselor, lucrărilor și serviciilor decât ulterior
după calcule intermediare de repartizare. Consumul acestor produse nu are o legătură directă cu
un anumit produs ci este determinat de întreaga activitate a întreprinderii. Renunţarea la
producerea unui produs nu conduce automat la eliminarea consumurilor respective, ci deplasează
efortul asupra celorlalte produse. Cheltuielile indirecte sunt în prealabil colectate pe centre de
costuri şi apoi repartizate în costul produselor pe baza unor criterii mai mult sau mai puţin
convenţionale.
În grupa cheltuielilor indirecte de producţie se includ:
- cheltuielile de regie variabile ale secţiei;
- cheltuielile de regie fixe ale secţiei;
- cheltuielile generale (cheltuieli fixe de administraţie);
- cheltuielile de desfacere.
Conform Reglementărilor contabile actuale armonizate cu Directiva a-IV a U.E. şi cu
Standardele internaţionale de contabilitate, în costul de producţie NU se vor include
cheltuielile de administraţie şi de desfacere (tratate ca şi costuri ale perioadei şi afectează
rezultatul).

3) După comportamentul cheltuielilor în raport cu evoluţia volumului fizic al producţiei,

avem două categorii:
- cheltuieli variabile și
- cheltuieli fixe.

19
 Cheltuielile variabile îşi modifică volumul în mod corespunzător şi în acelaşi sens cu
modificarea volumului fizic al producţiei. Ele pot fi tratate ca şi o funcţie a volumului fizic al
producţiei: CVT = f (Q).
C f (Q)
C Vu = VT =
Q Q
Cheltuielile variabile sunt egale cu cheltuielile operaţionale deoarece sunt dependente de
volumul şi structura producţiei apărând odată cu activităţile şi dispărând odată cu ele.

Cheltuielile fixe sau convenţional constante sunt cheltuielile a căror mărime nu se modifică în
funcţie de evoluţia volumului fizic al producţiei. Mărimea lor depinde de factorul timp: C F = f
(t).

Cheltuieli Cheltuieli

Q Q
100 200 1000 buc 100 200 1000 buc

Evoluţia cheltuielilor fixe totale Evoluţia cheltuielilor fixe unitare

Revenind la cheltuielile variabile, acestea pot fi grupate în:

➢ cheltuieli proporţionale
➢ cheltuieli degresive
➢ cheltuieli regresive
➢ cheltuieli flexibile
Cheltuielile proporţionale au IV = 1, cresc în totalitatea lor sau descresc în aceeaşi
proporţie cu creşterea sau descreşterea volumului fizic al producţiei. Efectul rezultatului este 0.
Ex.: cheltuielile cu materialele directe, cu salariile directe
Chelt
Cheltuieli

Q
Q
Evoluţia cheltuielilor proporţionale totale Evoluţia cheltuielilor proporţionale unitare

20
 Cheltuielile progresive au un ritm de creştere superior faţă de volumul fizic al producţiei.
IV > 1 ceea ce duce la un efect < 0 asupra profitului. Generează pierderi şi evidenţiază o proastă
gestionare a resurselor. Cauze de apariţie: încadrarea masivă cu lucrători fără calificare
corespunzătoare, creşterea tarifului de salarii fără creşterea corespunzătoare a producţiei muncii,
etc.
Chelt.
progresive Chelt. Cheltuieli
proporţionale progresive

Cheltuieli
proporţionale

Evoluţia cheltuielilor progresive totale Evoluţia cheltuielilor progresive unitare

Cheltuielile degresive cresc într-o proporţie mai mică decât volumul fizic al producţiei,
adică subproporţional. Pe unitatea de produs ele scad, efectul în rezultat este pozitiv, benefic.
Ex.: cheltuielile cu salariile muncitorilor, CIFU
Cheltuieli
proporţionale
Cheltuieli
Chelt. proporţionale
degresive
Chelt.
degresive

Evoluţia cheltuielilor degresive totale Evoluţia cheltuielilor degresive unitare

Cheltuielile regresive sunt acele cheltuieli care, în totalitatea lor într-o perioadă de timp
dată, la o creştere a producţiei scad. Ele scad şi pe unitatea de produs.

Evoluţia cheltuielilor regresive totale Evoluţia cheltuielilor regresive unitare

21
4. Din punct de vedere al includerii cheltuielilor în costul de producție, în teoria economică
regăsim următoarea clasificare: cheltuieli incorporabile în costuri, cheltuieli neincorporabile și
cheltuieli supletive.

Cheltuielile incorporabile în costul produsului sunt acele cheltuieli înregistrate în contabilitatea

financiară și care se vor cuprinde în costurile produselor, serviciilor sau lucrărilor. În raport
nivelul de incorporare se disting:

- cheltuieli integral incorporabile - care le includem în costuri în aceeiași sumă cu cea regasită
la nivelul contabilității financiare, adica acele cheltuieli normale în raport cu activitatea
intreprinderii, exceptand cheltuielile cu dobanzile pentru activitatea cu ciclu lung de fabricatie ;

- cheltuieli calculate - adica acele cheltuieli care se vor incorpora in costuri dupa ce în prealabil
cheltuielile din contabilitatea financiara au fost calculate în functie de criterii adaptate nevoilor
de analiza si control a gestiunii. Există trei categorii de cheltuieli calculate: cheltuielile activității
curente; cheltuielile preliminate și cheltuielile anticipate.

Cheltuielile neincorporabile sunt reprezentate de cheltuielile înregistrate la nivelul contabilitatii

financiare, dar care sunt excluse din determinarea costurilor pentru-că nu corespund condițiilor
normale de funcționare a activității unității, nu sunt legate de obiectul de activitate si nu au raport
direct cu activitatea curenta a acesteia. Sunt excluse astfel cheltuielile cu amortizarea
cheltuielilor de constituire; cheltuielile în legatura cu impozitul pe profit; cheltuieli/plățile pentru
amenzi, penalitati, despăgubiri datorate de unitate; alte cheltuieli care de regulă figureaza la
nivelul contabilitații financiare mai mult din considerente fiscale decât economice (provizioane
pentru creșteri de prețuri, fluctuații de curs valutar, provizioane pentru litigii și alte riscuri etc.).

Cheltuielile supletive, numite și cheltuieli de adăugat la cheltuielile incorporabile, corespund

consumurilor de factori de producție care concura la buna functionare a intreprinderii, si sunt
acele cheltuieli care se incorporeaza in costuri chiar daca nu se regasesc inregistrare la nivelul
contabilitatii financiare din ratiuni juridice si fiscale, ca de exemplu: remuneratia conventionala a
capitalurilor proprii; remunerarea intreprinzatorului individual.

Noțiunea de „cost al produsului” cuprinde toate cheltuielile asociate cu bunurile achizitionate sau cu
produsele fabricate, în scopul revânzarii sau consumului intern, iar cea de „cost al perioadei” delimitează
cheltuielile angajate care nu au legatura directă cu achiziția sau producerea de bunuri si servicii în vederea
revanzarii și sunt recunoscute de rezultatul perioadei de referință, fara a se cauta o legatură cu stocul
cumpărat sau produsul vândut.

Costul perioadei ca sumă a cheltuielilor perioadei cuprinde acele cheltuieli reprezentate de

consumurile de bunuri şi servicii aferente perioadei curente, care nu se pot identifica pe obiectele
de calculaţie stabilite, deoarece nu participă efectiv la obţinerea stocurilor, fiind necesare la
realizarea activităţii în ansamblul ei.

În costul bunurilor, lucrărilor, serviciilor nu trebuie incluse următoarele elemente care se

recunosc drept ”cheltuieli ale perioadei” în care au survenit:

22
 a) pierderile de materiale, manoperă sau alte costuri de producţie înregistrate peste
limitele normal admise;
b) cheltuielile de depozitare, cu excepţia cazurilor în care astfel de costuri sunt necesare
în procesul de producţie, anterior trecerii într-o nouă fază de fabricaţie;
c) regiile generale de administraţie care nu participă la aducerea stocurilor în forma şi în
locul în care se găsesc în prezent;
d) costurile de desfacere;
e) regia fixă nealocată costului ( costul subactivității).
f) alte cheltuieli neincorporabile

2.2 Aplicaţie practică privind analiza cheltuielilor de producție

Spre exemplificare, vom considera o întreprindere din industria mobilei care are ca
obiect de activitate fabricaţia de mobilier destinat apartamentelor rezidenţiale în principal: set
dormitoare (pat, şifonier, o comodă, 2 noptiere, 1 oglindă), canapele piele/textil, alte decorațiuni
interiorare etc).
Organizatoric, întreprinderea dispune de trei secţii principale de producţie: Debitare,
Vopsitorie, Finisare-Asamblare, două ateliere auxiliare: Staţia de compresoare (SC) care produce
aer comprimat pentru vopsitorie şi Atelierul de întreţinere şi reparaţii (AIR). Întreprinderea
dispune şi de o creşă, o cantină şi o sală de sport destinate nevoilor social-culturale şi sportive
atât salariaţilor proprii cât şi persoanelor din afara acesteia.

Cerinţele problemei:
1. Propuneţi, discutaţi şi stabiliţi o organigramă necesară realizării unui management adaptat
economiei de piaţă;
2. Clasificaţi fiecare din următoarele elemente de cheltuieli prezentate în tabelele de mai jos,
în:
a) cheltuieli incorporabile sau cheltuieli neincorporabile;
b) cheltuieli variabile şi cheltuieli fixe;
c) cheltuieli directe sau cheltuieli indirecte;
3. Analizaţi evoluţia cheltuielilor de producţie şi calculaţi pe baza de date personale indicii de
variabilitate.
Nota: În tabelele de mai jos se va bifa cu X răspunsul corect la coloana corespunzatoare !

Tabel 1. Clasificarea cheltuielilor în cheltuieli incorporabile şi în cheltuieli neincorporabile

Nr. Elemente de cost Cheltuieli Cheltuieli Comentarii
Crt. incorporabile neincorporabile/cheltuieli document
în costul de în afara producției justificativ
producție
1 Cheltuieli de publicitate efectuate DA, Produc avantaje viitoare, Factura
lunar pentru promovarea unui cresc vanzarile, se pot include in
produs nou costul complet al producției
2 Cheltuieli de protocol /cadouri Chelt desfacere cheltuieli in factura
ocazionale în preajma sarbătorilor afara productiei, ne ajuta la
pentru a creste vizibilitatea/ calcul CC.
imaginea firmei în ansamblu
3 Consum de cutii de carton utilizate Ambalaje, BC

23
 pentru împachetarea mobilei, folie asigura protectia
de ambalaj etc, bunurilor
4 Cheltuieli cu salariile muncitorilor Sal directe Fisa de prez.
care vopsesc un produs/reper Sit de calcul a
mobilier LUX salariilor,
CIM
5 Cheltuieli cu amortizarea Sunt chelt neincorporabile, nu
mijloacelor fixe din sala de sport, au legatură cu producția
cantină, creşă
6 Amortizarea utilajelor, da
echipamentelor tehnologice folosite
în procesul de producţie mobilei
7 Amortizarea autoturismelor Chelt incorporabila in
utilizate de personalul din costul complet.
conducerea întreprinderii
CP = CD + CIP
CC = CP + cota CGA+
cota DEsfacere
8 Energia electrică utilizată de Element al
echipamentele de producţie costului de
prod.
(utilajele din
sectie sunt
dependente de
energie)
9 Cheltuieli cu asigurările de viaţă Asig pot fi cuprinse la
aferente personalului de CGA, vezi pct 7
conducere, plătite de întreprindere
10 Salariul aferent persoanei de la Sfera administrativ ( preia
recepţie comenzi de la clineti,
raspunde la solicit terti,
vezi pct 7
11 Cheltuieli cu asigurări aferente Asig este
produselor finite existente în element al
magazie
cost de prod
12 Consum de lubrifianţi minerali şi Chelt de
sintetici pentru maşini, utilaje intretinere din
sectie
13 Cheltuieli pentru abonamente Chelt GA similar punct 7
pentru ziare, reviste de specialitate,
Monitor Oficial
14 Consum de lacuri, vopseluri, Chelt directa,
folosite în procesul de producţie a element al cp
mobilei
15 Salariile pazniciilor și pompierilor
16 Cheltuieli cu taxe locale aferente
autoturismelor întreprinderii
17 Taxa pe clădire industrială/ fabrică
18 Cheltuieli cu chirii aferente sediului
administrativ al societăţii
19 Chelt cu comisioane aferente

24
 vânzătorilor/distribuitorilor
20 Cheltuieli de expediţie pentru curier
rapid pentru mărfurile de tip
decoraţiuni
21 Consum de alimente utilizate la
cantină şi creşă
22 Consum de PAL şi MDF utilizate
în procesul de producţie a mobilei
23 Salarii aferente muncitorilor ce
asamblează corpurile de mobilă (
direct productivi)
24 Cheltuieli cu apa rece şi
canalizarea pentru secția productivă
25 Cheltuieli cu apa rece şi canalizarea
pentru cantină şi sala de sport
26 Cheltuieli cu autorizaţia sanitar
veterinară necesară pentru creşa
intreprinderii
27 Taxe notariale pentru legalizarea
contractelor de vânzare cumpărare
a unui depozit ce aparţine
intreprinderii
28 Cheltuieli cu reparaţii efectuate la
utilajele din Secţia Debitare
29 Salariile serviciului desfacere,
serviciului financiar contabilitate
30 Consum de materiale întreţinere la
utilajele din secţie
31 Cheltuieli din diferenţe de curs
valutar rezultate din reevaluarea
crenţelor şi datoriilor în valută la
sfârşit trimestru
32 Cheltuieli cu amenzile acordate de
autorităţi ale statului (Garda de
Mediu)
33 Cheltuieli cu despăgubiri conform
hotărârilor judecătoresti definitive
34 Cheltuieli cu dobanzile platite
pentru credite pe termen scurt

Ce sunt cheltuielile neincorporabile ?

În principiu, numai cheltuielile ce reprezintă consumuri reale de factori de producţie
(materii prime, forţă de muncă, servicii) sunt încorporate costurilor. Acestea corespund
aproximativ cheltuielilor de exploatare şi unei părţi a cheltuielilor financiare (cheltuieli cu
dobânzile).
Cheltuielile reprezentând pierderi de resurse financiare ce nu au legatură cu
activitatea de exploatare, nu sunt încorporabile în costul produsului. Exemple de cheltuielile
neincorporabile:
- despăgubiri, amenzi, penalităţi pentru orice abatere de la norme contractuale sau legale;
- donaţii şi subvenţii acordate;
- pierderile din debitori diverşi neîncasaţi;

25
- cheltuielile privind amortizarea imobilizărilor cedate şi cele privind provizioanele pentru riscuri
şi cheltuieli (conform reglementărilor fiscale);
- anumite cheltuieli care sunt clasate în cadrul cheltuielilor de exploatare, dar care nu au legătură
cu activitatea productivă a întreprinderii (primele de asigurări de viaţă ale conducătorilor
întreprinderii, amortizarea cheltuielilor de constituire etc.);
- cheltuieli cu provizioanele (cheltuieli de exploatare privind deprecierea imobilizărilor, a
activelor circulante, litigii) necesare respectării principiului prudenţei în cazul stabilirii conturilor
anuale;
- costul subactivităţii;
- cheltuieli cu impozitul pe profit, cheltuielile cu participarea salariaţilor la profit etc.

4. Studiu individual privind comportamentul costurilor în raport cu modificarea

producţiei

3.1 Pornind de la graficele de mai jos, construiţi o problemă în care să prezentaţi evoluţia
cheltuielilor variabile din întreprindere.
.

Fig. 1 Fig. 2

3.1 Pornind de la graficele de mai jos, construiţi o problemă în care să prezentaţi evoluţia
cheltuielilor fixe din întreprindere.

26
 Fig.3 Fig. 4

înregistrată ca active (stocuri)

nevândută în bilanţ, care devin apoi
cheltuieli în contul de
Costuri de Producţia rezultate, în urma vânzării
producţie acestora

vândută

Înregistrate drept cheltuieli în

contul de rezultate în perioada
Costul perioadei Perioada contabilă curentă.

Fig. 5 Relaţiile de corespondenţă dintre costul perioadei, costul de producţie al produselor vândute şi
costul de producţie al produselor nevândute (rămase în stoc)

27
Tabel 2. Clasificarea cheltuielilor în variabile şi în cheltuieli fixe
Nr. Elemente de cost Cheltuieli Cheltuieli Comentarii/
Crt. Variabile Fixe Explicaţii dacă
Cresc cand CF= f( T) este cazul
creste Q
1 Cheltuieli de publicitate efectuate lunar pentru promovarea Chelt Dacă Serviciul
unui produs nou variabile ? Marketing le
consideră
variabile, vor fi
înregistrare la
variabile
2 Cheltuieli de protocol /cadouri ocazionale în preajma CF Dacă Serviciul
sarbătorilor pentru a creste vizibilitatea/ imaginea firmei Nu pot Marketing le
în ansamblu influenta Q consideră fixe,
atunci ele sunt
fixe.
3 Consum de cutii de carton utilizate pentru împachetarea Ch variabile Fiecare produs
mobilei, folie de ambalaj etc, sunt trebuie ambalat
dependente corespunzator.
de Qv 1 cutie = 1
produs
4 Cheltuieli cu salariile muncitorilor care vopsesc un CD, Ch. Salarii cresc sau
produs/reper mobilier LUX Variabile scad în funcție de
f( Q) cantitate de
produse finisată
5 Cheltuieli cu amortizarea mijloacelor fixe din sala de sport, Ch fixe, pt Ch fixe,
cantină, creşă durata in neincorporabile
timp în Costul de
Prod, nu au
legatura cu
Obiectul de baza
6 Amortizarea utilajelor, echipamentelor tehnologice folosite CF in Chelt
în procesul de producţie mobilei sectia de incorporabila
prod In Cost Prod
7 Amortizarea autoturismelor utilizate de personalul din CF Apartine sect
conducerea întreprinderii adm CGA
8 Energia electrică utilizată de echipamentele de producţie CV functie CIFU din
Prod sectie
9 Cheltuieli cu asigurările de viaţă aferente personalului de CF , Neincorp in
conducere, plătite de întreprindere CGA cost de prod
10 Salariul aferent persoanei de la recepţie Chelt ,
CGA
11 Cheltuieli cu asigurări aferente produselor finite existente CF Nivel de stoc
în magazie optim pt onora
comenzi
minim 3 luni
12 Consum de lubrifianţi minerali şi sintetici pentru maşini, Cv sunt in Chelt Mixte
utilaje dependenta (semi-
cu Prod. variabile)
Ch mixte=
Pv+Pf

28
13 Cheltuieli pentru abonamente pentru ziare, reviste de CF
specialitate, MO
14 Consum de lacuri, vopseluri, folosite în procesul de CV
producţie a mobilei
15 Salariile pazniciilor și pompierilor CF
16 Cheltuieli cu taxe locale aferente autoturismelor CF
întreprinderii
17 Taxa pe clădire industrială/ fabrică CF
18 Cheltuieli cu chirii aferente sediului administrativ al CF
societăţii
19 Chelt cu comisioane aferente vânzătorilor/distribuitorilor cv Contractul de
comision are
cluaza de
variabilitate.
20 Cheltuieli de expediţie pentru curier rapid pentru mărfurile
de tip decoraţiuni
21 Consum de alimente utilizate la cantină şi creşă
22 Consum de PAL şi MDF utilizate în procesul de producţie
a mobilei
23 Salarii aferente muncitorilor ce asamblează corpurile de
mobilă ( direct productivi)
24 Cheltuieli cu apa rece şi canalizarea pentru secția
productivă
25 Cheltuieli cu apa rece şi canalizarea pentru cantină şi sala
de sport
26 Cheltuieli cu autorizaţia sanitar veterinară necesară pentru
creşa intreprinderii
27 Taxe notariale pentru legalizarea contractelor de vânzare
cumpărare a unui depozit ce aparţine intreprinderii
28 Cheltuieli cu reparaţii efectuate la utilajele din Secţia
Debitare
29 Salariile serviciului desfacere, serviciului financiar
contabilitate
30 Consum de materiale întreţinere la utilajele din secţie
31 Cheltuieli din diferenţe de curs valutar rezultate din
reevaluarea crenţelor şi datoriilor în valută la sfârşit
trimestru
32 Cheltuieli cu amenzile acordate de autorităţi ale statului
(Garda de Mediu)
33 Cheltuieli cu despăgubiri conform hotărârilor
judecătoresti definitive
34 Cheltuieli cu dobanzile platite pentru credite pe termen
scurt

21

29
 Tabel 3. Clasificarea cheltuielilor în directe şi în cheltuieli indirecte:
Nr. Elemente de cost Cheltuieli Cheltuieli Comen-
Crt. directe Indirecte INCORPORABILE tarii
(identificate Sectii Centre CGA Chelt
pe produs) Producție aux. desfacere
921
923 922 924 9253
1 Cheltuieli de publicitate efectuate Comanda
lunar pentru promovarea unui produs se refera la
nou produsul
nou Dacia
Logan 2021
2 Cheltuieli de protocol /cadouri x Sunt chelt
ocazionale în preajma sarbătorilor ce privesc
pentru a creste vizibilitatea/ imaginea intreaga
firmei în ansamblu activ
3 Consum de cutii de carton utilizate 921/P1 Chelt
pentru împachetarea mobilei, folie de 921/P2 directa,
ambalaj etc,
inreg pe
Obiect
de calc
4 Cheltuieli cu salariile muncitorilor 921/R1 CD, pot
care vopsesc un produs/reper mobilier 921/R2 fi
LUX
921/Cd 1 identif.
921/cd 2 Fise de
evid...
5 Cheltuieli cu amortizarea mijloacelor Nu se
fixe din sala de sport, cantină, creşă... inreg in
ct de gr
92
6 Amortizarea utilajelor, echipamentelor 923/S1 CIS,
tehnologice folosite în procesul de 923/S2 vezi
producţie al mobilei
organigr
ama
7 Amortizarea autoturismelor utilizate CGA Sunt
de personalul din conducerea 924 CGA
întreprinderii
8 Energia electrică utilizată de 923/S1 CV, nu
echipamentele de producţie 923/S2 se poate
identific
a pe
Obiect
de calc
9 Cheltuieli cu asigurările de viaţă Cga
aferente personalului de conducere, 924
plătite de întreprindere
10 Salariul aferent persoanei de la

3
De analizat functiunea conturilor din grupa 92 !

30
 recepţie clienți
11 Cheltuieli cu asigurări aferente
produselor finite existente în magazie
12 Consum de lubrifianţi minerali şi
sintetici pentru maşini, utilaje
13 Cheltuieli pentru abonamente pentru
ziare, reviste de specialitate, MO
14 Consum de lacuri, vopseluri, folosite
în procesul de producţie a mobilei
15 Salariile pazniciilor și pompierilor
16 Cheltuieli cu taxe locale aferente
autoturismelor întreprinderii
17 Taxa pe clădire industrială/ fabrică
18 Cheltuieli cu chirii aferente sediului
administrativ al societăţii
19 Chelt cu comisioane aferente
vânzătorilor/distribuitorilor
20 Cheltuieli de expediţie pentru curier
rapid pentru mărfurile de tip
decoraţiuni
21 Consum de alimente utilizate la
cantină şi creşă
22 Consum de PAL şi MDF utilizate în
procesul de producţie a mobilei
23 Salarii aferente muncitorilor ce
asamblează corpurile de mobilă (
direct productivi)
24 Cheltuieli cu apa rece şi canalizarea
pentru secția productivă
25 Cheltuieli cu apa rece şi canalizarea
pentru cantină şi sala de sport
26 Cheltuieli cu autorizaţia sanitar
veterinară necesară pentru creşa
intreprinderii
27 Taxe notariale pentru legalizarea
contractelor de vânzare cumpărare a
unui depozit ce aparţine intreprinderii
28 Cheltuieli cu reparaţii efectuate la
utilajele din Secţia Debitare
29 Salariile serviciului desfacere,
serviciului financiar contabilitate
30 Consum de materiale întreţinere la
utilajele din secţie
31 Cheltuieli din diferenţe de curs valutar
rezultate din reevaluarea crenţelor şi
datoriilor în valută la sfârşit trimestru
32 Cheltuieli cu amenzile acordate de
autorităţi ale statului (Garda de
Mediu)
33 Cheltuieli cu despăgubiri conform
hotărârilor judecătoresti definitive
34 Cheltuieli cu dobanzile platite pentru
credite pe termen scurt

31
O INTREPRINDERE VA CALCULA MINIM DOUA COSTURI:

1) Costul de productie pt a evalua produsele finite in stoc si la

inventarierea CP = CD+ CIP ( sectie) 10+5 = 15 lei
2) Costul complet sau Comercial CC= CP+cota CGA+cota DESF.
CC= 15+4+1= 20 lei
Pv= CC+Marja Profit =20+4 =24 lei, val fara TVA

Indicele de variabilitate-formula de calcul

În analiza şi interpretarea costurilor variabile în practică se utilizează un indicator denumit indice

de variabilitate (Iv). Acest indicator se calculează după următoarea formulă:

CV CV 1 − CV 0
IV = CVo = CV 0
Q Q1 − Q 0
Qo Q0

şi poate lua următoarele valori:

Iv = 1, rezultă costurile variabile sunt proporţionale, adică se modifică direct proporţional cu

modificarea volumului fizic al producţiei;
Iv > 1, rezultă costurile variabile sunt progresive, adică se modifică mai repede decât modificarea
volumului fizic al producţiei; factorii posibili ce determină evoluţia progresivă a cheltuielilor variabile
sunt: suprasolicitarea capacităţii de producţie, diminuarea productivităţii muncii, sporirea cheltuielilor cu
întreţinerea şi reparaţiile, creşterea cantităţii de produse defecte fabricate, utilizarea de lucrători mai puţin
calificaţi, folosirea unor materiale scumpe de fabricaţie ş.a.;
Iv  (0,1) rezultă costurile variabile sunt degresive, adică se modifică mai încet decât
modificarea volumului fizic al producţiei ca urmare a creşterii gradului de automatizare a procesului de
fabricaţie, automatizarea procesului de muncă ş.a.;
Iv = 0 costurile variabile devin costuri fixe;
Iv < 0 costurile sunt variabile cu comportament regresiv.
Pentru a încadra cheltuielile în variabile şi fixe se va calcula indicele de variabilitate
C1 − C 0
*100
C0 I
(gradul de reacţie): I V = = C .
Q1 − Q 0 IQ
*100
Q0

32
 Indicele de variabilitate este expresia comportamentului cheltuielilor, respectiv reacţia lor
la o variaţie a volumului producţiei.

Lectură suplimentară II
Cheltuielile variabile degresive sunt acele cheltuieli care cresc odată cu creșterea
volumului fizic al productiei, dar cu o amplitudine mai mică decat aceasta, adică în proportii mai
mici decat aceasta. Aceste cheltuieli prezintă tendința de inertie, reactionand la modificari mai
mari ale volumului productiei si nu cu fiecare unitate de produs in parte asa cum este cazul
cheltuielilor variabile proportionale. În aceasta categorie intră: cheltuielile cu consumul de
materii auxiliare, precum și alte cheltuieli de întreținere a spațiului productiv, în condițiile unui
simț ridicat de economii, cheltuieli cu salariile personalului auxiliar, CAS-ul și protecția socială
aferenta acestora.
Deși, fiecare cheltuială variabila degresivă are în structura ei, pe de o parte o parte relativ
fixa, iar pe de alta parte o parte proporționala, modul individual cum apare ea în intreprindere o
face indivizibilă.
Indicele de variabilitate al acestei cheltuieli este cuprins între 0 și 1. Prin urmare este
vorba de un indice de degresie. De aceea, în literatura de specialitate, aceste cheltuieli sunt
cunoscute sub numele de cheltuieli subproporționale.
Indicele de degresie determinat poate să se utilizeze atât la calculul creșterii procentuale
a cheltuielilor subproporționale degresive (Cr%), cât și la determinarea efectului degresiei
asupra profitului întreprinderii (EdP).

 Q1 − Q0 
Cr% = I d  * 100 
 Q0 
 Q1 
E dP 
= Chd 0  − 1(1 − I d )
 Q0 
Id = indicele de degresie Iv  (0,1)
(1- Id) este pozitiv
( Q1-Q0/Q0) este pozitiv
Pe măsură ce unitățile industriale asimilează rezultatele progresului tehnic, introduc
mecanizarea și automatizarea proceselor de fabricație, crește ponderea cheltuielilor variabile
degresive în costul total al producției, concomitent cu scăderea procentuală a lor în costul unitar.
O evoluție degresivă a chetuielilor de producție în proporție din ce în ce mai accentuată
determină implicit un profit mai mare.

33
 Evoluţia costurilor variabile antrenează diferite efecte asupra rezultatului care se pot
determina cu ajutorul următoarelor relaţii:

E P = C u 0 (Q1 − Q 0 )(1 − I V )
(
E P = Q 1 C u 0 − C u1 )
unde: Ep efectul variației costurilor variabile asupra profitului
Cu0= costul variabil unitar la momentul t0
Cu1= costul variabil unitar la momentul t1
Q0= producția la momentul t0
Q1= producția la momentul t1
Iv= indicele de variabilitate.

Problema 3. Cunoscându-se că, la momentul t0, avem o producţie de 1.000 buc. iar cheltuielile
de producție sunt de Ch0= 400 lei, iar la momentul t1 producţia fizică a crescut la Q1= 2.000 buc,
care atrage o creştere a cheltuielilor inițiale cu 200 lei,( Ch1=400+200= 600lei) să se stabilească:
a) creşterea procentuală a cheltuielilor degresive;
b) efectul degresiei asupra profitului;
şi să se interpreteze rezultatele.
c) Comparați cresterea profitului în ipoteza Iv=1 și Iv=0,5 știind că prețul de vânzare este
de 1 um/buc și cheltuielile fixe sunt de 200 lei.

Rezolvare:

a) determinarea creşterii procentuale a cheltuielilor degresive (Pch dg):

 Q − Q0   2.000 − 1.000 
Pch dg = Id   1   100 = 0,5     100 = 50%
 Q0   1.000 

Indicele de degresie (Id) este de fapt indicele de variabilitate, care se numeşte aşa în cazul
unei cheltuieli degresive, respectiv dacă Iv este cuprins între 0 şi 1, şi s-a determinat astfel:

Cht1 − Cht 0 600 − 400

100  100
Cht 0 400 50
Id = = = = 0,5 subunitar
Qt1 − Qt 0 2.000 − 1.000 100
100  100
Qt 0 1.000

Majorarea cheltuielilor în raport cu modificarea volumului producţiei are loc într-o

proporţie de 50%. Aceasta înseamnă că la dublarea mărimii producţiei, cheltuielilor cresc cu
jumătate din valoarea lor.

34
b) calculul efectului degresiei asupra profitului (Edp):

Q   2.000 
Edp = Chd0   1 − 1  (1 − Id ) = 400   − 1  (1 − 0,5) = 400 x 1 x 0,5= 200 lei
 Q0   1.000 

Evoluţia degresivă a cheltuielilor ( Id= 0,5) are un efect favorabil asupra profitului
întreprinderii, concretizat într-o creştere a acestuia cu 200 lei.
în care:
Id - indicele de degresie;
Chd0 - cheltuieli aferente perioadei de bază;
Q1 - producţia fizică din perioada curentă;
Q0 - producţia fizică obţinută în perioada precedentă.

C) calculul profitului daca Iv=1.

Atunci când Iv= 1 rezultă cvu1=cvu0 = 0,4 lei/buc. Profitul se ridică la 600 lei conform
calculelor prezentate în tabelul 4 de mai jos.

Tabel 4
Produc-
ția
Costuri fabricată
variabile și Rezultat=
totale CV vândută CA= CA-CV-
Explicații (lei) (buc) cvu Pvu Qvxpv CFT CFT
Valoare indicator
la t0 400 1.000 0.40 1 1.000 lei 200 lei 400lei
Val la t1 800 2.000 0,40 1 2.000 lei 200 lei 1.000lei

Indice de creștere 2.00 2.00 1.00 1.00 2.00 1.00 2.50

Variatia t1-t0 400 1.000buc - - 1.000 lei - 600lei

Creștere procentuală 100% 100% 0% 0% 100% 0% 150%
Indicele de degresie 1
Procentul de
crestere a chelt.
degresive 100%
Efectul degresiei
Dacă Iv= 0,5 atunci rezultatul este 800 lei.

Tabel 5

Costuri
Explicații variabile Producția cvu Pvu CA CFT Rezultat
Valoare indicator la
momentul t0 400.00 1.000 0.40 1 1.000 lei 200lei 400lei
Valoare indicator la 200
momentul t1 600.00 2.000 0.30 1 2.000 lei lei 1.200lei

35
 Indice 1.50 2.00 0.75 1.00 2.00 1.00 3.00

Variația t1-t0 200.00 1.000 (0.10) - 1.000 lei - 800lei

Creștere procentuală 50% 100% -25% 0% 100% 0% 200%
Indicele de degresie 0.5
Procentul de crestere a
cheltuieli degresive 50%
Efectul degresiei asupra
profitului 200 lei
Se observă că Iv =0,5 generează un profit suplimentar 800 lei - 600 lei = 200 lei. Acest
rezultat s-a obținut direct din formula efectul degresiei asupra profitului:

Q 
EdP = Chd 0  1 − 1(1 − I d )
 Q0 

Temă pentru acasă: Comentați valorile din tabelele 4 și 5, de mai sus.

36
 3. Determinarea costului raţional de producţie şi a costului subactivităţii

Problema 3.1:
Societatea AGROTEC S.A. obţine într-o perioadă de gestiune un singur produs A pentru
care a înregistrat cheltuieli, astfel: cheltuieli directe 50.000 lei, (30.000 lei materii şi materiale și
20.000 lei salarii aferente muncitorilor direct productivi) cheltuielile indirecte de producţie
10.000 lei, din care cheltuieli fixe 2.000 lei. Nivelul de activitate al unității exprimat în ore de
funcţionare raţională a utilajelor: 3.000 ore - nivelul normal al activităţii; 2.700 ore – nivelul real
al activităţii. Producţia fizică obţinută din produs A este 100 hl.
Care este suma aferentă costului subactivităţii, suma cheltuielilor indirecte de producţie
şi costul de producţie unitar ?

Nr.
crt. Explicaţii Valori pt A
1 Cheltuieli cu materii și materiale directe ( CD) 30.000 lei
2 Salarii si protecţia socială aferentă ( CD) 20.000 lei
Cota de cheltuieli indirecte incorporabile în costul produsului

Nu vor fi luate in considerare la nivelul de 10.000 ci vor retratate

( diminuate cu costul subactiv).

8000 lei CV+2000 lei CF= 8.000 lei+2.000 lei – 2000 x ( 1-2700/3000)
3 = 10.000-2000x10%= 9.800 9.800 lei*
4 Cost raţional de producție (rd1+rd2+rd3) 59.800 lei
5 Producţia obţinută Qf 100 hl
6 Cost raţional unitar (rd4:rd5) 598 lei/hl

Grad de ocupare = Niv Real / Nivelul Normal = 2700/3000= 90%

Gradul de neocupare = 1- Grad de ocupare= 1-90%= 10%.
CF trebuie cuprinse in costul de prod la nivelul gradului de ocupare = 2000* 0,9= 1800
lei
Cost subactivitate = CF x grad de neocupare= CF ( 1- grad de ocupare) = CF x( 1- Nr/Nn)

NU se cuprinde in costul de productie ! Este chelt in afara productie !!!

Rezolvare:
Costul de subactivitate se determină după formula = CFx(1- Nr/Nn)= 2000 x (1-90%) = 200 lei.
*Cheltuieli indirecte incorporabile în costul de producţie = 10.000-200= 9.800 lei.
Atenţie! Costul de subactivitate nu se cuprinde în totalul cheltuielilor incorporabile ! Costul
de subactivitate se va elimina, se va deduce, se va scădea din totalul cheltuielilor de producție
înregistrate.

Problema 3.2:

37
 Cheltuielile directe, înregistrate pe primele 9 luni ale anului N, sunt de 17.000 lei, iar
cheltuielile indirecte de producţie de 8.000 lei, din care cheltuieli fixe 5.000 lei. Nivelul normal
al activităţii este de 5.000 ore, iar nivelul real al activităţii s-a ridicat la 4.000 ore.
Care este suma reprezentând costul subactivităţii şi suma cheltuielilor indirecte de
repartizat ?

Rezolvare:
Costul de subactivitate = CF (1- Nr/Nn)= 5.000 x (1-80%) = 1.000 LEI
Cheltuieli indirecte incorporabile = 8.000 -1.000 = 7.000 LEI.

Problema 3.3
În anul 200N unitatea economică AGROTEC a înregistrat următoarele cheltuieli la
fabricarea a 8.000 Kg de caşcaval:
- cheltuieli directe: 80.000 LEI;
- cheltuieli indirecte de producţie 40.000 LEI, din care cheltuieli variabile 20.000 LEI.

Care este costul de producţie unitar, ştiind că pentru unitatea noastră, capacitatea normală de
producţie este egală cu 10.000 Kg.?
Rezolvare :
Nr.
crt. Explicaţii Sume
1 Cheltuieli cu materii şi materiale directe 80.000 lei
3 Cota de cheltuieli indirecte incorporabile 36.000 lei
4 Cost raţional de producţie ( fără cost de subactivitate *) 116.000 lei
5 Producţia fabricată (Qf) 8.000 kg
6 Cost raţional unitar (lei /KG) 14,50 lei/kg

*Costul de subactivitate se determină după formula: Cost sub = CF ( 1- Nr/Nn) = (40.000-

20.000) x (1-80%) = 4.000 lei
Cheltuieli indirecte incorporabile se vor diminua cu 4000 lei, adică 40.000 - 4.000 = 36.000 lei.

Problema 3.4:
O întreprindere a obținut în luna septembrie anul N, 100 bucăți produse A înregistrate în
contabilitate la costul standard de 15 lei/buc. Cheltuielile efectuate în perioada de gestiune pentru
produsul A se prezintă mai jos:
- cheltuieli directe 1.000 lei;
- cheltuieli indirecte de producţie 500 lei, din care cheltuieli fixe 100 lei;
- nivelul normal de activitate (Nn) exprimat în ore de funcţionare a utilajelor este: 5.000
ore;
- nivelul real al activităţii (Nr) este de 4.000 ore.

1)La ce valoare se vor înregistra în contabilitate produsele finite obţinute în luna septembrie?
2)Care este formula contabilă de înregistrare a costului produselor obţinute în:
• var a) contabilitatea financiară

38
 • var b) contabilitatea de gestiune.
Rezolvare:

Nr.
crt. Explicaţii Sume -lei
1 Cheltuieli cu materii şi materiale directe 1.000
2 Cota de cheltuieli indirecte incorporabile 480
3 Cost raţional total de producţie 1.480

Registru jurnal-Model

Nr Explicaţii Doc . Cont debitor Cont creditor Suma

crt (Fel Nr. Data)
1 Obținere Nota predare 345 711 1500
produse finite
100buc x 15 lei
cost standard
unitar
2 Inregistrare Sit de calcul 348 711 -20
diferențe de dif de preț
preț

Materiale/MP Materii directe

MP primeprime
COST

PRIMAR
Materii Salarii
auxiliare SALARII directe Cost de
producţie

COST DE
Salarii TRANSFORMARE
Alte indirecte
cheltuieli
Cheltuieli
indirecte

39
Fig. 3.1. Relaţiile de corespondenţă dintre costul de transformare, costul primar şi costul de producţie

Cost primar = Materii prime ( materiale directe) + Salarii directe+Alte chelt directe
specifice
Cost de transformare= Salarii directe + Cheltuieli indirecte de producție
Cost de producție= Cost de transformare + costul direct al materiilor și materialelor

Pentru fabricația și desfacerea a două produse P1 si P2 în luna N, (câte 100 buc din
fiecare) dispunem de următoarele informații:

Consum de materii prime și materiale directe pentru P1= 2000 lei;

Consum de materii prime și materiale directe pentru P2= 1000 lei;
Costul subactivității pentru P1= 500 lei;
Costul subactivității pentru P2= 200 lei;
Salarii directe pentru fabricatia lui P1 100 ore la tarif orar 50 lei/h;
Salarii directe pentru fabricatia lui P1 100 ore la tarif orar 40 lei/h;
Alte cheltuieli specifice pentru fabricația lui P1= 500 lei;
Alte cheltuieli specifice pentru fabricația lui P2= 400 lei;
Cota Cheltuieli indirecte de producție pentru P1= 7000 lei;
Cota Cheltuieli indirecte de producție pentru P2= 5000 lei;
Cota cheltuielilor generale de administrație și desfacere pentru P1= 10.000 lei;
Cota cheltuielilor generale de administrație și desfacere pentru P2= 8.000 lei.
Preț de vanzare unitar fara TVA pentru P1= 300 lei/buc;
Preț de vanzare unitar fara TVA pentru P2= 200 lei/buc

Determinați:
b) costul de transformare pentru P1 si P2;
c) costul de producție pentru P1 și P2
d) costul complet ( comercial) pentru P1 si P2
e) Rezultate analitice totale și unitare

Rezolvare:

Nr. Explicații P1 P2
Crt.
1 Consum de materii prime și materiale directe 2000 1000
2 Salarii directe 5000 4000
3 Alte cheltuieli specifice 500 400
4 Cost Primar 7500 5400
5 Cota Cheltuieli indirecte de producție 7000 5000

40
5.1 Costul subactivității ( se scade) -500 -200
6 Cost de producție 14000 10200
7 Cota cheltuielilor generale de administrație și 10000 8000
desfacere
8 Cost complet sau comercial 24000 18200
9 Producția fabricata 100 buc 100 buc
10 Costul complet unitar 240 lei/buc 182 lei/buc
11 Pret de vanzare unitar fara TVA 300 lei/buc 200 lei/buc
12 Rezultat analitic unitar 60 lei/buc 18 lei/buc
13 Rezultat pentru întreaga producție vândută 60x100=6000 18x100=1800

Problema 3.5 Exemplu practic privind calculul rezultatului brut

O întreprindere de producţie obţine 100.000 de buc. produse A, într-o anumită perioadă

de gestiune. Cheltuielile înregistrate în cursul perioadei sunt:
Elemente de costuri lei Lei-total
Costuri de producţie:
Manoperă directă 400.000
Materiale directe 300.000
Cheltuieli de regie 200.000
Total cost de productie 900.000
Costuri nemanufacturiere (costurile perioadei) 200.000

În cursul perioadei de gestiune, întreprinderea vinde 50.000 de buc. la un preţ de

vânzare de 15 lei/buc, adică suma de 750.000 de lei, rămânând în stoc la finele perioadei 50.000
de bucăți. Rezultatul întreprinderii calculat la sfârşitul perioadei va fi:

Explicații Cheltuieli Venituri/rezultate

(lei) (lei)
I.Vânzări (50.000 buc. adică 50% din
producţia lunii x 15 lei/buc) 750.000
II. Costuri de producţie pentru 100.000 buc:
-Manoperă directă 400.000
-Materiale directe 300.000
-Costuri de regie 200.000
Total 900.000
III.Costul bunurilor rămase în stoc la finele perioadei: 450.000
IV= II-III Costul bunurilor vândute: 450.000
V= I-IV Rezultat brut din vânzarea produselor 300.000
VI. Costurile perioadei (costuri nemanufacturiere) 200.000
VII= V-VI Profit brut (ce urmează a se impozita) 100.000

Din producţia totală de 100.000 buc. obţinută în cursul perioadei, 50% a fost vândută, iar
restul de 50% a rămas în stoc. Astfel, se recunosc în contabilitate cheltuielile aferente producţiei
vândute în cursul perioadei, celelalte cheltuieli de producţie - costurile producţiei rămase în stoc

41
- urmând a se recunoaşte în momentul vânzării acesteia. De asemenea, se recunosc în
contabilitate, în perioada în care s-au efectuat, cheltuielile/costurile aferente perioadei.

Ca atare, doar costurile aferente producţiei de bunuri se iau ca bază de calcul pentru
determinarea costurilor bunurilor vândute, costurile perioadei se suportă din rezultatul total al
perioadei, acestea neluându-se în calcul la determinarea costului efectiv.

42
 4. Repartizarea cheltuielilor indirecte în costul produselor prin procedeul
suplimentării

2 Mari procedee: P.suplimentarii si P cifrelor relative ( %).

4.1. Procedeul suplimentării-varianta coeficientului unic

Aplicarea procedeului suplimentării în varianta coeficientului unic presupune parcurgerea

următoarelor etape:
1) alegerea unui criteriu sau a unei baze de repartizare comună ca natură tuturor
produselor care constituie obiecte de calculaţie dar diferite ca mărime de la un obiect de
calculaţie la altul.
2) calculul coeficientului de suplimentare ( Ks, Kr) prin raportarea cheltuielilor indirecte
de repartizat (Chr) la baza de repartizare în cazul fiecărui sector, produs folosind formula:
Chr
Ks = n

 bj
j =1

în care: Chr- cheltuielile indirecte de repartizat

bj- baza de repartizare corespunzătoare unui sector, produs, serviciu
n- numărul de sectoare, produse
Ks- coeficientul de suplimentare

3) Calculul cotei de cheltuieli “C”, ce revine unui produs sau sector “j” folosind relaţia:
Cj = bj · Ks
Cj= cota de cheltuieli indirecte

CPj= CD j+ cota CIS1/j+ Cota CIS2/j+....+ Cota CISn/j

Cota = repartizare

43
Problema 4.1
Societatea comercială ALFA SA fabrică trei produse: A, B şi C şi a înregistrat cheltuieli
indirecte de producţie ( CIP) la nivelul sumei de 43.200 lei ( din care CF..................). Pentru
repartizarea acestor cheltuieli indirecte în costul produselor se utilizează ca bază de repartizare (
salariile directe, nr ore fabricatie ) totalul cheltuielilor directe ce are următoarele valori:
- pentru produsul A: 20.400 lei;
- pentru produsul B: 12.000 lei;
- pentru produsul C: 15.600 lei.

Cerinţe:
1) Determinaţi cotele de cheltuieli indirecte care se vor include în costul fiecărui produs.
2) Calculati costul unitar efectiv de producţie ştiind că din produsul A a rezultat 1.000
kg, din B a rezultat 800 kg şi din C, 2.000 kg. Nu avem producţie neterminată inițială
sau finală (în curs de execuţie).

Costul efectiv= Pni + Chelt prod per curenta- Pnf

Pni = prod neterminata initiala
Pnf = Prod neterminata finala
Intrep mari, aeronave, nave maritime, constructii civile, agricole vor evidentia PN (
inventarieze)
Rezolvare:
Pasul 1 . Alegerea Br= Total Ch Directe
Br A= 20.400
Br B= 12.000
Br C= 15.600
Suma BR= 20.400+12.000+15.600= 48.000
Pasul 2 Calcul Ks Ks= Chr/Suma Br
În cazul nostru Ks= 43.200/(20.400+12.000+15.600)= 0,9

Pasul 3 Cota j= Brjx Ks

Cota A= BrAx Ks= 20.400x0,9= 18.360
Cota B= BrBx Ks= 12.000x0,9= 10.800
Cota C= Total Cindirecte- cota A – cota B= 43.200-18.360-10.800= 14.040

Rezultatele, se prezintă în tabelul de mai jos:

44
Tabel calcul cote de cheltuieli indirecte
Explicaţii Produs A Produs B Produs C Total
I. Cheltuieli directe 20.400 12.000 15.600 48.000
Cheltuieli indirecte de repartizat 43.200
Coeficientul unic X
II.Cota de cheltuieli indirecte
de repartizat în costul produsului 18.360 10.800 14.040 43.200
Cost de producţie- lei III=I+II 38.760 22.800 29.640
Producţia obținută (KG) 1.000 800 2.000
Cost unitar (lei/kg) III/Qf 38,76 lei/kg 28,5 14,82
Marja de profit 2 lei/kg 5 lei/kg 6 lei/kg
Pretul de vanzare = cost unitar+marja prof 40,76 33,5 20,82

Problema 4.2
Societatea Lactag SA obţine din activitatea de procesare a laptelui de vacă, două produse
A=3500 kg şi B=2000kg (unt şi cașcaval). Cheltuielile indirecte care trebuie să fie repartizate
bunurilor sunt în sumă de 24.000 LEI. Pentru produsul A, cheltuielile directe sunt de 56.000 LEI,
iar pentru B sunt de 40.000 LEI. Produsele se vând la piață cu un preț de vanzare fara TVA: Pvu
A= 30 lei/kg si Pvu B= 40 lei/kg. Folosind costurile directe ca bază de repartizare, determinaţi
cota de cheltuieli indirecte de repartizat pentru fiecare produs, costul de producţie total și
unitar, rezultatele analitice ale acestora.

Ch directe ( Cota Rezultat=

Ks =24000/ Pret Cifra de
Produse Cantitate lapte , salarii, CIP j= CA-CT=
96000 vanzare afaceri
fabricate UM fabricata etc) Bj BrjxKs CA-( CD+CIP)
14.000 30
0,25 105.000 35.000
unt kg 3500 56.000,00 lei lei/kg
10.000 40 lei
0,25 80.000 30.000
cascaval kg 2000 40.000,00 lei /kg
Total Br 96.000,00

Problema 4.3
Societatea LUXTEC S.A. fabrică într-o perioada de gestiune două produse: corp
iluminat tip A şi tip B în două secţii de producţie. În secţia I: cheltuielile indirecte 4.150 LEI,
din care fixe 2.500 LEI; gradul de activitate 80 %; baza de repartizare cheltuielile directe:
produsul A, 5.800 LEI, iar produsul B, 3.325 LEI. În secţia II: cheltuieli indirecte totale 1.410
LEI; gradul de activitate 100 %; baza de repartizare cheltuielile directe: produsul A 3.500 LEI,
iar produsul B =1.200 LEI. Producţia obţinută: 100 buc A şi 200 buc B.
Se cere:
• Care este cota de repartizare a cheltuielilor indirecte asupra produselor?
• Determinaţi costul unitar raţional de producţie.

4.2. Procedeul suplimentării -varianta coeficienţilor diferenţiaţi

45
Procedeul suplimentării prin coeficienţi diferenţiaţi implică repartizarea cheltuielilor indirecte
cu ajutorul unor coeficienţi care diferă de la un fel de cheltuieli la altul. Fiecare coeficient se
determină în raport cu alt criteriu. Procedeul este folosit mai ales pentru repartizarea
cheltuielilor comune privind producţia pe sectoare sau zone de cheltuieli dar şi pentru
repartizarea unor subgrupuri întregi de cheltuieli cum sunt: cheltuielile cu întreţinerea şi
funcţionarea utilajului şi cheltuieli generale de secţie pe purtători.

Problema 4.4
Societatea BONTEC SA fabrică 3 produse (A, B şi C). Cheltuielile de întreţinere şi
funcţionare a utilajelor (CIFU) sunt de 40.000 lei, iar cheltuielile generale de secţie (CGS) sunt
la nivelul sumei de 27.000 lei. La repartizarea acestor cheltuieli se utilizează baze diferite de
repartizare. Nivelul bazelor de repartizare pentru CIFU este: pentru A – 21.000 LEI, B – 17.000
LEI şi C – 12.000 LEI. Nivelul bazelor de repartizare pentru CGS este: pentru A – 9.000 LEI, B
– 13.000 LEI şi C – 8.000 LEI. Determinaţi cotele de cheltuieli indirecte care se vor include în
costul fiecărui produs.

Rezolvare:

Baza de repartizare Calcul K CIFU= Cota CIFU

Explicații CIFU (BR CIFU) CIFU / Suma BR pe produs

0 Col 1 Col 2 3= col1 x col 2

Produs A 21.000,00 0,80 16.800,00
Produs B 17.000,00 0,80 13.600,00
Produs C 12.000,00 0,80 9.600,00
Total 50.000,00 40.000,00

Baza de repartizare Calcul Cotă CGS

Explicații CIFU (BR CIFU) Calcul K CGS pe produs
0 Col 11 Col 2= CGS / total baze rep Col 3= col1 x col 2
Produs A 9,000.00 0.90 8,100.00
Produs B 13,000.00 0.90 11,700.00
Produs C 8,000.00 0.90 7,200.00
Total 30,000.00 27,000.00

Centralizarea cotelor de cheltuieli indirecte pe produs

Cota CIFU Cota CGS Total cote
Explicații pe produs pe produs pe produs
0 Col 1 Col 2 3=1+2
Produs A 16,800.00 8,100.00 24,900.00
Produs B 13,600.00 11,700.00 25,300.00
Produs C 9,600.00 7,200.00 16,800.00
Total 40,000.00 27,000.00 67,000.00

Problema 4.5:
Societatea comercială BIOCARM SRL fabrică în luna octombrie, anul N, trei produse:
A, B şi C. În cursul perioadei de gestiune au fost generate cheltuieli indirecte de producţie în

46
sumă de 59.400 lei. Baza de repartizare a acestor cheltuieli indirecte o constituie totalul
cheltuielilor directe pe produs. În acelaşi interval de timp, cheltuielile generale de administraţie
înregistrate sunt in sumă de 20.790 lei. Această categorie de cheltuieli (CGA) se repartizează în
funcţie de costul de producţie al produselor vândute.
Se cere:
Determinaţi costul complet unitar al celor 3 produse, ştiind că situaţia cheltuielilor directe
se prezintă în tabelul de mai jos:

Tabelul 4.5.1 Cheltuieli directe înregistrate la BIOCARM SRL

Explicaţii Produs A Produs B Produs C

Cheltuieli cu materii prime- lei 10.000 20.000 30.000

Cheltuieli cu materiale consumabile- lei 1.500 2.000 1.000
Număr ore fabricaţie ( manoperă directă) 1.000 ore 500 ore 2.000 ore
Tarif – lei/h 10lei/h 10lei/h 10lei/h
Alte cheltuieli directe 1.000 2.000 1.000
Producţia obtinută şi vandută (Kg.) 1.000 kg 2.000kg 4.000 kg

REZOLVARE:
Explicaţii Produs A Produs B Produs C Total

Cheltuieli cu materii prime- lei 10.000 20.000 30.000 60.000

Cheltuieli cu materiale consumabile- lei 1.500 2.000 1.000 4.500
Cheltuieli cu manopera directă- lei 10.000 50.000 20.000 80.000
Alte cheltuieli directe- lei 1.000 2.000 1.000 4.000
TOTAL I CHELTUIELI DIRECTE
22.500 74.000 52.000 148.500
(lei)
Coef de repartizare Kr CIP =0,4
Cota cheltuieli indirecte de producţie 9.000 29.600 20.800 59.400
Total II Cost de producție 31.500 103.600 72.800 207.900
Cota CGA K CGA= 0,1 3.150 10.360 7.280 20.790
Total III COST COMPLET 34.650 113.960 80.080 228.690
Producţia obţinută (Kg.) 1000 2000 4000
Cost unitar (lei/kg) 34,65 56,98 20,02

Temă pentru acasă !

47
Problema 4.6:
Societatea comercială DIACRIS SRL fabrică în luna ianuarie anul N, patru produse: A,
B, C si D. În cursul perioadei de gestiune au fost generate cheltuieli indirecte de producţie în
sumă de 113.200 lei. Baza de repartizare a acestor cheltuieli indirecte o constituie totalul
cheltuielilor directe pe produs. În acelaşi interval de timp, cheltuielile generale de administraţie
înregistrate sunt in sumă de 79.240 lei. Această categorie de cheltuieli (CGA) se repartizează în
funcţie de costul de producţie al produselor vândute.
Se cere:
Determinaţi costul complet unitar al celor 4 produse, ştiind că situaţia cheltuielilor directe
se prezintă în tabelul de mai jos:

Explicaţii Produs A Produs B Produs C Produs D

Cheltuieli cu materii prime- lei 10.000 20.000 30.000 50.000
Cheltuieli cu materiale consumabile- lei 1.500 2.000 1.000 4.000
manopera directă- ore fabricaţie 1000 5000 2000 8000
Tarif – lei/h 10 10 10 10
Alte cheltuieli directe 1.000 2.000 1.000 3.000
Producţia obtinută şi vandută (Kg.) 1.000 kg 2.000kg 4.000 kg 4.000 kg

4.3. Procedeul suplimentării - varianta coeficienţilor selectivi

Procedeul suplimentării prin coeficienţi selectivi. Procedeul se foloseşte exclusiv pentru

repartizarea cheltuielilor comune de secţii pe purtători de costuri. Varianta presupune folosirea
unor baze de repartizare care diferă de la un fel de cheltuieli sau subcategorie de cheltuieli la
alta şi alegerea produselor asupra cărora trebuie repartizate respectivele cheltuieli.
Faptul că produsele sunt rezultatul unor tehnologii de fabricaţie diferite produce apariţia
problemei de a repartiza pe seama fiecărui produs exact atâtea cheltuieli câte a ocazionat
obţinerea lui, ceea ce se poate rezolva folosind coeficienţi separaţi pentru fiecare din cele două
grupe de cheltuieli comune de secţii: de întreţinerea şi funcţionare a utilajelor şi generale de
secţii.
Formulele de calcul ale acestei variante rămân cele menţionate în cazul coeficientului
global; valorile atribuite simbolurilor în respectivele formule sunt stabilite însă la nivelul
fiecărei secţii sau atelier în parte.

Problema 4.7:
Societatea MARTIN S.A. dispune de 3 secţii de producţie (I, II şi III) şi fabrică 3 produse
(A, B şi C). Produsul A trece prin toate cele 3 secţii de producţie, B trece doar prin secţiile I şi
III, iar C trece prin secţiile I şi II. Nivelul CIFU, CGS şi al bazelor de repartizare este prezentat
în continuare:
Explicaţii SECŢIA

48
 I II III
Cheltuieli indirecte de producţie înregistrate 51.400 43.600 31.920
- din care CIFU 30.400 19.600 16.920
- din care CGS 21.000 24.000 15.000
Nivelul bazelor de repartizare:
- pentru CIFU 38.000 28.000 18.800
- produsul A 12.000 15.000 10.400
- produsul B 18.000 ----- 8.400
- produsul C 8.000 13.000 -----
- pentru CGS 42.000 60.000 25.000
- produsul A 17.000 25.400 13.400
- produsul B 13.400 ----- 11.600
- produsul C 11.600 34.600 -----
Se cere: Determinaţi cotele de cheltuieli indirecte care se vor include în costul fiecărui produs.

Rezolvare:

Secții
Explicaţii III
I II
Cheltuieli indirecte de producţie înregistrate 51.400 43.600 31.920
- din care CIFU 30.400 19.600 16.920
- din care CGS 21.000 24.000 15.000
Cotele de cheltuieli indirecte pe produse :
- Pentru CIFU 30.400 19.600 16.920
- produsul A
- produsul B -----
- produsul C -----
- Pentru CGS 21.000 24.000 15.000
- produsul A
- produsul B -----
- produsul C -----

4.4. Procedeul suplimentării -forma cifrelor relative de structură

Această formă a procedeului suplimentării, presupune parcurgerea următoarelor etape:

1) calculul ponderii bazei de repartizare corespunzând fiecărui obiect de calculaţie faţă de
total bază, astfel:
în care: g- ponderea bazei de repartizare corespunzând unui obiect de calculaţie

bj bj 100
gj = n
saugj = n

 bj
j =1
 bj
j =1

faţă de total bază de repartiyare;

49
 b- nivelul bazei de repartizare corespunzând obiectului de calculaţie ;
j- obiectul de calculaţie asupra căruia trebuie repartizate cheltuielile.

PA= 20.000/(20.000+50.000+30.000)= 20%

PB= 50.000/(20.000+50.000+30.000)= 50%
PC= 30.000/(20.000+50.000+30.000)= 30%

2) Calculul cotelor de cheltuieli. Procentele obţinute (gj-%) se aplică asupra cheltuielilor

care fac obiectul repartizării (Chr), determinându-se cotele de cheltuieli indirecte de producţie ce
revin fiecărui obiect de calculaţie, astfel:
Cj = gj · Chr

Problema 4.8
Societatea PRODAGRO S.A. fabrică 3 produse (A, B şi C) şi a înregistrat cheltuieli
indirecte de producţie la nivelul sumei de 50.000 LEI. La repartizarea acestor cheltuieli în costul
produselor se utilizează ca bază de repartizare – totalul cheltuielilor directe, bază ce are
următoarele valori:
- produsul A: 20.000 LEI;
- produsul B: 50.000 LEI;
- produsul C: 30.000 LEI.

Determinaţi cotele de cheltuieli indirecte care se vor include în costul fiecărui produs, utilizând
forma cifrelor relative de structură. Care este costul unitar de producție știind că din produsul A
au rezultat 1000 kg, din B=2.000 kg și din produsul C=4.000 Kg.

Rezolvare
1) calculul ponderii bazei de repartizare corespunzând fiecărui obiect de calculaţie faţă de
bj bj 100
gj = n
saugj = n

 bj
j =1
 bj
j =1

total bază, astfel:

în care: g- ponderea bazei de repartizare corespunzând unui obiect de calculaţie
faţă de total bază de repartiyare;
b- nivelul bazei de repartizare corespunzând obiectului de calculaţie ;
j- obiectul de calculaţie asupra căruia trebuie repartizate cheltuielile.
PA= 20.000/(20.000+50.000+30.000)= 20%
PB= 50.000/(20.000+50.000+30.000)= 50%
PC= 30.000/(20.000+50.000+30.000)= 30%

2) Calcul cotelor de cheltuieli pe produs, servciu. Procentele obţinute (gj-%) se aplică

asupra cheltuielilor care fac obiectul repartizării (Chr), determinându-se cotele de cheltuieli
indirecte de producţie ce revin fiecărui obiect de calculaţie, astfel:

50
 Cj = gj · Chr
Cota de cheltuieli indirecte pentru fiecare produs este:
CA= 20% x 50.000= 10.000 lei
CB= 50% x 50.000= 25.000 lei
CC= 30% x 50.000= 15.000 lei

Problema 4.9
Societatea comercială ALFA S.A. fabrică 3 produse (A, B şi C) şi a înregistrat cheltuieli
indirecte de producţie la nivelul sumei de 44.200 LEI. Pentru repartizarea acestor cheltuieli
indirecte în costul produselor se utilizează ca bază de repartizare totalul cheltuielilor directe ce
are următoarele valori:
- pentru produsul A: 20.400 LEI;
- pentru produsul B: 12.000 LEI;
- pentru produsul C: 15.600 LEI.

Rezolvare:

Explicaţii Produs A Produs B Produs C Total

Cheltuieli directe (lei) 20.400 12.000 15.600 48.000
Cheltuieli indirecte de repartizat (lei) 44.200
Coeficienti relativi 0.425 0.25 0.325 1,00
Cote de cheltuieli indirecte (lei) 18.785 11.050 14.365 44.200
Cost de producţie- lei 39.185 23.050 29.965 92.200
Producţia obtinută (KG) 1.000 800 2.000
Cost unitar (lei/kg) 39,19 28,81 14,98

Problema 4.10
Societatea AGROPROD fabrică într-o perioadă de gestiune trei produse: A, B şi C.
Aceasta a înregistrat cheltuieli indirecte de producție la nivelul sumei de 100.000 LEI. La
repartizarea acestor cheltuieli în costul produselor se utilizează ca bază de repartizare- totalul
cheltuielilor directe, ce are următoarele valori:
- produsul A: 45.000 LEI;
- produsul B: 20.000 LEI;
- produsul C: 35.000 LEI.

Determinaţi cotele de cheltuieli indirecte care se vor include în costul fiecărui produs,
utilizând forma cifrelor relative de structură. Calculaţi costul unitar de producţie dacă din A au
rezultat 1000 buc.; din B, 2000 buc. şi din C au rezultat 1000 buc.

Rezolvare:

Denumire Cheltuieli Cota de Cost total de Qf Cost unitar

produs directe cheltuieli producție (buc) lei/buc
indirecte (lei)
0 1 2 3=1+2 4 5=3/4
Produs A

51
 Produs B
Produs C
Total

4.11 O intreprindere industrială fabrică două produse: A si B. Pentru luna februarie N se cunosc
următoarele informatii: Cheltuieli directe totale pentru A = 625.000 lei (din care salarii 300.000 lei) si
900.000 lei pentru B (din care salarii 400.000 lei). Cheltuieli indirecte de producție (CIP) sunt în sumă de
700.000 lei iar cheltuielile generale de administrație (CGA) sunt în suma de 890.000 lei. Producția
fabricată din A, 100 buc, iar din B, 200 buc. CIP se repartizează proporțional cu salariile directe. CGA se
repartizează proporțional cu costul de producție al produselor vândute. Considerând că se vinde întreaga
producție, la Pvu A= 15.000 lei/buc și Pvu B = 10.000 lei/buc, care este rezultatul analitic pentru A ( Ra
A) și pentru B ( Ra B)?

Răspuns: Ra A= 205.000 lei și Ra B= 180.000 lei

5. Delimitarea (separarea) cheltuielilor de producţie în variabile şi fixe

1) Procedeul punctelor de maxim şi minim (punctelor de extrem)

Problema 5.1 Se consideră o intreprindere industrială care prezintă următoarea situaţie a

producţiei fabricate şi a cheltuielilor totale pe o perioadă de 12 luni.

Cheltuieli de
Capacitatea de prelucrare
Luna producţie ale secţiei
(ore-fabricaţie) (Cht)
(lei)
I 18.800 81.200.00
II 18.250 79.000.00
III 21.450 91.800.00
IV 24.300 103.200.00
V 27.350 115.400.00
VI 23.600 100.400.00
VII 25.210 106.840.00
VIII 24.300 103.200.00
IX 32.400 135.600.00
X 36.400 151.600.00
XI 36.450 151.800.00
XII 31.590 132.360.00
TOTAL 320.100 458.231.00

Determinaţi cheltuiala standard aferenta anului următor, cunoscand ca volumul

producţiei standard este de 350.000 ore-fabricaţie. Determinaţi cheltuiala standard aferentă
lunii ianuarie anul următor dacă volumul producţiei standard estimat este de 35.000 ore.

52
 Procedeul punctelor de maxim şi minim
Aplicarea acestui procedeu presupune parcurgerea urmatoarelor etape metodologice de calcul:

Calculul cheltuielilor variabile unitare pe baza relatiei:

Ch max − Ch min 151.800 − 79.000

Chvu = = = 4,00lei / ora
Q max − Q min 36450 − 18250

1. Cheltuieli variabile totale luna 12= CVT12 =31.590x 4= 126.360lei

2. Cheltuieli fixe totale lună 12= 132.360 - 126.360=6.000,00 lei
3. Cheltuieli variabile standard an N+1 = Qs*Chvu =350.000 h x 4 lei/h= 1.400.000 lei
4. Cheltuieli totale standard an N+1 = 1.400.000+ 6.000 x12 luni= 1.472.000 lei
5. Cheltuieli standard ian N+1 = 35.000 x 4+6000 =146.000 lei

Problema 5.2 La o intreprindere de panificație, cheltuielile de desfacere şi producţia vândută au

avut următoarea evoluţie în ultimele 12 luni:

Cheltuieli de
Perioada de Producţia vândută
desfacere
gestiune (kg)
(LEI)
Ianuarie 5.580 9.180
Februarie 5.400 9.000
Martie 6.390 9.990
Aprilie 7.200 10.800
Mai 8.100 11.700
Iunie 7.020 10.620
Iulie 7.440 11.040
August 7.200 10.800
Septembrie 8.520 12.120
Octombrie 9.600 13.200
Noiembrie 10.800 14.400
Decembrie 9.360 12.880
TOTAL

Determinaţi cheltuielile de desfacere standard aferente anului următor, ştiind că volumul

producţiei standard va fi de 105.000 kg. Puteţi utiliza tabele foi de calcul EXCEL !

Problema 5.3 Problema pentru studiu individual.

Pe baza datelor de la problema 5.2, determinaţi cheltuielile de desfacere standard pentru
perioadele din tabelul de mai jos:

Cheltuieli de
Producţia
Perioada desfacere
vândută (kg)
(LEI)
Ianuarie 6.000

53
 Trimestrul I 19.000
Trimestrul II 23.000
Trimestrul II 24.000
Trimestrul IV 30.000

Problema 5.4

Exemplu practic privind procedeul celor mai mici patrate

Aplicarea acestui procedeu presupune parcurgerea urmatoarelor etape metodologice de calcul:
1) calculul volumului mediu al activitătii, pe baza relației:
n

Q t
Q= t =1

2) calculul cheltuielilor medii ale perioadelor de gestiune luate în calcul, pe baza relației:
n

 Ch t
Ch = t =1

n
3) calculul abaterii de volum: ca diferența dintre volumul activității din fiecare perioada de
gestiune luata în calcul si volumul activității medii, pe baza relației:

X = Qt − Q

4) calculul abaterii cheltuielilor: ca diferenta dintre volumul cheltuielilor din fiecare perioada
de gestiune luata în calcul și volumul cheltuielii medii, pe baza relației:
Y = Ch t − Ch

5) calculul cheltuielilor variabile unitare: pe baza relatiei:

 (XY) t
Chvu = t =1
n

X
t =1
2
t

6) calculul cheltuielilor variabile totale: prin amplificarea cheltuielilor variabile unitare cu

volumul activitatii dintr-o perioada luata in calcul sau pe total, pe baza relației:
Chvt = Chvu * Qt

7) calculul cheltuielilor fixe totale pe baza relației:

Chft = Cht - Chvt

8) calculul cheltuielilor variabile standard pe baza relatiei:
Chvs = Chvu * Qs
54
9) calculul cheltuielilor standard totale: se insumeaza cheltuielile variabile standard cu
cheltuielile fixe, pe baza relatiei:
Chst = Chf + Chvs

Pentru a exemplifica cu date concrete, presupunem că la o intreprindere industrială,

cheltuielile generale ale sectiei și volumul productiei exprimate în ore de funcționare a utilajului
pe 12 luni se prezintă în tabelul de mai jos. Se cere să se calculeze cheltuiala standard aferentă
anului următor, cunoscând că volumul de activitate standard, este de 90.000 ore de funcţionare a
utilajului.

Perioada Vol. activității Ch. generale Abaterea Abaterea Produsul Abaterea

(lunile) (nr. ore ale sectiei de volum cheltuieli abaterii de medie
funcţionare (Cht) (X) (Y) vol. și ch. patratică
utilaj) (XY) (X|2)
I 6.600 730.000 100 5.000 500.000 10.000
II 6.300 715.000 -200 -10.000 2.000.000 40.000
III 6.700 735.000 200 10.000 2.000.000 40.000
IV 6.900 745.000 400 20.000 8.000.000 160.000
V 6.800 740.000 300 15.000 4.500.000 90.000
VI 6.600 730.000 100 5.000 500.000 10.000
VII 6.000 700.000 -500 -25.000 12.500000 250.000
VIII 5.800 690.000 -700 -35.000 24.500.000 490.000
IX 6.300 715.000 -200 -10.000 2.000.000 40.000
X 6.400 720.000 -100 -5.000 500.000 10.000
XI 6.600 730.000 100 5.000 500.000 10.000
XII 7.000 750.000 500 25.000 12.500.000 250.000
TOTAL 78.000 8.700.000 0 0 70.000.000 1.400.000

78000
Q= = 6500lei
12
8700000
Ch = = 725000
12
70.000.000
Chvu = = 50 lei/ora
1.400.000
Chvt = 50 x78.000 = 3.900.000 lei
Chft = 8.700.000 - 3.900.000 = 4.800.000 lei
Chvs = 50 x 90.000 = 4.500.000 lei
Chst = 4.500.000 + 4.800.000 = 9.300.000 lei

55
 6. Procedee de calcul al costului de producţie pe unitatea de produs

Pentru calculul costului de producție pe unitatea de produs, folosim mai multe procedee, cum ar
fi:
1. Procedeul diviziunii simple;
2. Procedeul cantitativ;
3. Procedeul indicilor de echivalență;
4. Procedeul echivalarii produsului secundar cu o cantitate dată de produs principal;
5. Procedeul deducerii valorii produsului secundar.

6.1 Procedeul diviziunii simple

Acest procedeu este folosit pentru calculul costului unitar în cazul fabricării unei cantități
de producție perfect omogene. Relația de calcul a costului unitar, în acest caz, este:
n

 Ch i
Cu = i =1
unde i = numar de articole de calculatie
Q
Cu = cost unitar

În bugetarea costurilor pe purtători (Produs, lucrare sau Serviciu) este nevoie de aplicarea
principiului diviziunii simple atunci cand calculația se efectuează pentru o grupă de produse (100
anvelope, arbori cotiti) și se impune determinarea cheltuielilor pe unitatea fabricată.
Principiul diviziunii simple este rar întâlnit în practică în mod singular pentru-că
presupune o producție perfect omogenă, fapt ce nu reprezintă o caracteristică a producției
industriale moderne, dar el însoțeste în cadrul diferitelor metode de calculaţie celelalte procedee
folosite de acestea.

6.2 Procedeul cantitativ

Acest procedeu se utilizează pentru calculul costului produselor colaterale, denumite și

produse simultane, cuplate sau asociate. În cazul în care, produsele respective au valori de
întrebuințare aproximativ egale ele sunt considerate în totalitatea lor, produse principale.
Aria de utilizare a acestui procedeu este limitată, folosindu-se în câteva cazuri: fabricarea
sodei caustice, fabricarea semicocsului, la sodarea produselor petroliere (numai pentru
cheltuielile de prelucrare), la obținerea unui produs dintr-un amestec etc.
Folosirea acestui procedeu presupune:
Pas 1. Calculul unui cost mediu pe produs prin diviziunea simplă:
n

 Ch i i-articole de calculatie
Cu = i =1
m
j-produsul
q
j=1
j

56
 Pas 2. În continuare se calculează costul pe unitate fizică de produs utilizată, intrucat
cazurile la care se aplica procedeul cantitativ, nu la toate produsele, cantitatea de productie
obtinută coincide cu cantitatea de productie utilizată. Cheltuielile aferente producției obținute
și neutilizate se încorporează în costul producției utilizate.

Qt
C tuf = C u
Qr
unde Qt- cantitatea teoretică de substanţă produsă;
Qr – cantitatea reală de substanţă valorificată prin vânzare (sau în scop economic)

Problemă rezolvată- procedeul cantitativ

Pentru exemplificare presupunem că la o întreprindere din industria chimică cheltuielile
ocazionate de instalaţia de electroliză a clorurii de sodiu sunt de 100.000 lei, iar producţia
obtinută este formata din:
597 tone leșie sodă caustică;
3 tone hidrogen;
400 tone clor
Din producţia obtinută s-a utilizat integral cantitatea de lesie soda caustică, numai 2 tone
hidrogen şi 350 tone clor. Pierderile de producţie se produc pe timpul depozitarii sau ca
urmare a faptului ca nu-si gasește utilizarea în economie întreaga cantitate de produse.

100.000
Cu = = 100 lei/tona (pentru lesie nu avem pierdere de substanta)
597 + 3 + 400
3 *1000
Cu H2 = = 150lei/tona
2
400 *100
Cu Cl2 = = 114lei/ton a
350

6.3 Procedeul indicilor de echivalenţă

Indici de echivalență simpli, calculați ca raport direct

În cazul aplicării procedeului indicilor de echivalență simpli, calculați ca raport direct se
procedeaza astfel: se alege unul dintre produse drept bază de comparare, după care se raportează
succesiv mărimea parametrului corespunzător fiecarui produs (Pj) la parametrul ales drept baza
de comparare (Pb) şi se calculează indicele de echivalenţă pentru fiecare produs în parte,
conform relaţiei:

Pj
Kj =
PB

57
Rolul de bază de raportare se poate atribui oricărui produs fabricat, o condiţie secundară fiind
aceea ca din calculele respective să se obţina indici de echivalenţă cu cât mai puţine zecimale.

Indici de echivalență complecşi, calculaţi ca raport direct

Urmează aceeași metodologie de calcul ca la indicii de echivalență simpli, cu mențiunea
că indicii de echivalență complecși au la baza raportul dintre produsul parametrilor de la fiecare

P' j *P"j *...* Pj(n)

Kj =
P'B *P"B *...* PB(n)
produs în parte și produsul parametrilor de la produsul ales drept bază de comparație
(echivalare). Parametrii care se utilizează pentru obtinerea indicilor de echivalență complecși au
fie caracter tehnic (putere calorică x indice de calitate; suprafața x Indice de calitate), fie caracter
tehnico-economic (densitate x preţ de vânzare; masa atomică x cheltuieli de industrializare).

Indici de echivalenţă simpli, calculaţi ca raport invers

De regulă, indicii de echivalenţă inversaţi fac parte din categoria indicilor de echivalenţă
simpli, dar ei se pot calcula şi ca indici de echivalenţă complecşi.
Indicii de echivalenţă inversaţi în forma lor simplă se calculează astfel:
1) se alege pentru comparatie un produs care de regula este reprezentativ în productia fabricata
de intreprindere
2) nivelul parametrului privind produsul ales bază pentru comparative (PB) se raportează
succesiv la marimile aceluiași parametru corespunzator diferitelor produse fabricate (Pj) şi se
obtin indicii de echivalență respectivi, după relația:
P
K r/j = B
Pj
Observaţie:

La indicii de echivalenţă calculaţi ca raport direct, parametrul bază PB, stă întotdeauna la
numitor, Ied= Pi/PB; La indicii de echivalenţă calculaţi ca raport invers, parametrul bază
PB, stă la numărător: Iej= PB/Pj

Problema 6.3.1

O societate agricolă – Fermă vegetală, produce în vederea valorificării, nutreţ pentru

hrana animalelor, în următoarele cantităţi: Produs A = (trifoi) 100 to, Produs B (lucernă) = 400
to, Produs C (iarba naturală/fân) = 600 to. Cheltuielile indirecte de fabricaţie sunt în sumă de
600.000 lei. Parametrul utilizat pentru calculul indicilor de echivalenţă este conţinutul de
substanţe nutritive care în cazul produsului A este 48 u.n./kg, în cazul produsului B 72 u.n./kg iar
în cazul produsului C 24 u.n./kg. Baza de comparaţie aleasă este produsul C.
Care este costul unitar pentru fiecare produs, în condiţiile utilizării indicilor de
echivalenţă simpli calculaţi ca raport direct?

58
Rezolvare:
Pasul 1 Omogenizarea producţiei pe baza formulei de calcul: Que= Quf x Iei
Echivalarea
productie fizice în
Produse Cantitate Parametru unități echivalente
obtinute (to) de echivalare Ie= pi/p bază (ue)
0 Col 1 Col 2 Col 3= pi/pb Col 4=col 1 x col 3
A 100 48 2 200
B 400 72 3 1200
C 600 24 1 600
Total unități echivalente (ue) 2.000 ue

Pasul 2 Calcul costului unitar pe unitate echivalentă

Cheltuieli efective 600.000
Cost ue = = = 300lei / ue
 Que 2.000

Pasul 3 Calculul costului pe unitate fizică Ct ufi= cost ue x Iei

Produse Iei= pi/pbaza cost / ue Cost/uf (lei/to)
0 Col 5 Col 6 Col7= col5x col6
A 2 300 600
B 3 300 900
C 1 300 300

Problema 6.3.2
O societate comercială a obţinut următoarele cantităţi de produse: A = 1.000 buc, B =
4.000 buc, C = 5.000 buc iar cheltuielile de producție sunt în sumă de 69.000 lei. Parametrul
utilizat pentru calculul indicilor de echivalenţă este suprafaţa reperelor care în cazul produsului
A este 40 cm2, în cazul produsului B 80 cm2 iar în cazul produsului C 20 cm2. Baza de
comparaţie este produsul C.
Care este costul unitar pentru fiecare produs, în condiţiile utilizării indicilor de
echivalenţă simpli calculaţi ca raport direct?

Problema 6.3.3
O societate din industria laptelui a obţinut următoarele cantităţi de produse (A = 15.000
litri, B = 9.000 litri, C = 6.000 litri) iar cheltuielile generate de obţinerea lor sunt în sumă de
181.800 lei. Cei doi parametrii aleşi pentru determinarea indicilor de echivalenţă (densitatea şi
continutul de grăsime al produsului prelucrat) prezintă următoarele valori: în cazul produsului A
p1 = 1,025 iar p2 = 0,925; în cazul produsului B p1 = 1,04 iar p2 = 0,920; în cazul produsului C
p1 = 1,030 iar p2 = 0,927. Baza de comparaţie este produsul B.
Care este costul unitar pentru fiecare produs, în condiţiile utilizării indicilor de
echivalenţă complecşi calculaţi ca raport direct?

59
 Notă: Aprecierea calităţii laptelui de colectare pentru prelucrare industrial densitatea se
foloseşte ca un indicator al integrităţii şi conform standardului în vigoare, ea trebuie să fie de minimum
1,027 g/cm3 (27°A). Densitatea grasimii lactate la temperatura de 100°C este de 0,863 - 0,869 g/cm3 la
20°C - 0,918-0,929 g/cm3.

Problema 6.3.4
O pepinieră de molizi a obţinut următoarele cantităţi de pomi de Crăciun (Molid calitatea
I = 30.000 buc, Molid calitatea II = 50.000 buc, Molid calitatea III = 80.000 buc) iar cheltuielile
generate de obţinerea lor sunt în sumă de 610.000 lei. Parametrul utilizat pentru calculul indicilor
de echivalenţă este lungimea produselor care în cazul produsului A-tip I este 80 cm, în cazul
produsului B-tip II, 120 cm iar în cazul produsului C-tip III, 200 cm.
Care este costul unitar pentru fiecare produs, în condiţiile utilizării cifrelor de
echivalenţă în mărimi absolute?

Problema 6.3.5
O seră de legume a obţinut următoarele cantităţi de produse (salate destinate consumului
3 calităţi) (Calitatea Super A = 2.000 buc, Calitatea Medie B = 8.000 buc, Calitatea Standard C =
10.000 buc) iar costurile cu manopera aferentă producţiei sunt în sumă de 340.000 lei.
Parametrul utilizat pentru calculul indicilor de echivalenţă este greutatea produselor care în cazul
produsului A este 0,2 kg , în cazul produsului B este 0,1 kg iar în cazul produsului C 0,05 kg.
Baza de comparaţie este produsul C.

Care este costul unitar cu manopera pentru fiecare produs, în condiţiile utilizării
indicilor de echivalenţă simpli calculaţi ca raport invers?

6.4 Procedeul echivalării cantitative a produsului secundar cu produs principal

Acest procedeu se aplica in acele unitati sau instalatii industriale care obtin din procesul
de productie un produs principal si un produs care se considera secundar.
Exemple de utilizare: Schelele de petrol unde se obtine titei ca produs principal si gaze de
sonda ca produs secundar; Bateriile de cocs unde se obtine cocs metalurgic ca produs principal si
gazul de cocs ca produs secundar; Centralele hidroelectrice care pe langa curentul electric livrat
in sistemul energetic national livreaza si apa neuzinata.
Cu ocazia calculării costului unitar, cheltuielile de producţie care privesc ambele produse
se separă procedand la transformarea produsului secundar în produs principal în baza unei
anumite relaţii de echivalenţă.
Exemple de relaţii de echivalenţă:
Productia de gaze de sondă se echivalează cu producţia de tiţei, astfel:
1000 m3 gaze de sondă = 1 tonă titei;
Productia de gaze de cocs se echivaleaza cu productia de cocs metalurgic astfel:
2000 m3 gaze de furnal = 1 tonă cocs metalurgic;
Apa industrială neuzinată se transformă in curent electric ținand cont de cantitatea de
energie care s-ar putea produce. În această situație, întreaga cantitate de producție obținută
devine teoretic producție principală.
În sectorul zootehnic, pentru evaluarea produsului secundar, viţei 0-6 luni, avem relația:

60
 7,5 l lapte = 1 kg spor în greutate înregistrat la viței.

Pentru calculul costului unitar in astfel de cazuri se parcurg următoarele etape:

(i) se calculează cantitatea teoretică de produs secundar transformat în produs principal dupa
formula:
q
q ts/p = s
E
(ii) se calculeaza cantitatea teoretica de produs principal după formula:
Q tp = q p + q ts/p
(iii) se calculeaza costul unitar pe cantitate teoretica de produs principal după formula:
n

 Ch i
C utp = i =1

Q tp
(iv) se calculeaza cheltuielile aferente produsului secundar dupa formula:

Ch s = C utp * q ts/p

(v) se calculeaza costul unitar al produsului secundar dupa formula:

Ch s
C us =
qs

(vi) se calculeaza cheltuielile cu produsul principal după formula:

Ch p
C up =
qp

(vii) se calculeaza costul unitar al produsului principal:

n
Ch p =  Ch i − Ch s
i =1

Presupunem ca o sonda petrolieră de extractie a inregistrat cheltuieli în luna mai N de

1.855.000 lei şi a produs 5.000 t ţiţei şi 300.000 m|3 gaze de sonda. Echivalentul este de 1000 m3
gaze de sondă =1t de tiţei.

61
1.) qts/p=300t
2.) Qtp=5.300t
3.) Cutp=350lei/t
4.) Chs=105.000 lei
5.) Cus=0,35lei/m|3
6.) Chp=1.750.000
7.) Cup=350lei/

6.5 Procedeul deducerii valorii produselor secundare (procedeul valorii rămase)

6.5.1 Prezentare teoretică a procedeului

Procedeul deducerii valorii produselor secundare este cunoscut în literatura de specialitate și sub
denumirea de procedeul restului sau al valorii rămase se aplică atunci când dintr-un proces de producție
rezultă concomitent un produs principal și unul sau mai multe produse secundare și nu exista o altă
posibilitate de separare a cheltuielilor pe fiecare produs în parte (frecvent întâlnit în agricultură, zootehnie)
Costul unitar al produsului principal se determina în acest caz, după urmatoarea relație de calcul:

n m

 Ch −  (q
i =1
i
j=1
s * P)j
Cu =
Qp

Chi – cheltuieli de producție pe articole de calculație;

P – prețul de valorificare posibil (evaluare) al produsului secundar;
j – numărul de produse secundare;
Qp – cantitatea totală de produs principal.

O mențiune specială se impune pentru prețul folosit la evaluarea produselor secundare care este
pretul posibil de valorificare la piață din care se scad cheltuielile de desfacere, ambalare, purificare, dacă
produsul comportă și asemenea cheltuieli.
Pentru exemplificare presupunem că dintr-un proces de fabricație rezultă 100.000 kg produs
principal și 200.000 kg produs secundar care nu mai comportă operații de prelucrare în intreprinderea
respectivă. Pentru obținerea acestei producții s-au cheltuit 2.692.000 lei. Prețul de vânzare al produsului
secundar este de 1 leu/kg, iar cheltuielile de finisare sunt de 7.500 lei. Să se calculeze costul unitar al
produsului principal.
Rezolvare:

2.692.500 − (200.000 * 1 − 7.500)

Cu = = 25lei/kg
100.000

Procedând astfel la calcularea costului unitar, nu se asigură cunoasterea structurii costului privind
produsul principal și nici a produsului secundar, fapt ce creează dificultăți în munca de calculație a
costurilor, mai ales atunci când:
- există producție în curs de execuție care trebuie evaluată, iar cheltuielile aferente trebuie deduse
din cheltuielile totale;
- unul sau toate produsele se supun prelucrării în aceeasi intreprindere iar costul sau trebuie însumat
desfășurat cu cheltuielile ulterioare de prelucrare pentru a se cunoaște structura costului unitar al
produselor rezultate.
62
Problema 6.5.2 Să se determine costul produsului secundar și apoi costul unitar aferent producției
principale utilizând procedeul valorii rămase pentru o fermă vegetală la care cunoaștem:

Explicații Sume

Cheltuieli aferente culturii de porumb 408.200 lei

Producţia obţinută de pe tarla:
Porumb boabe – produs principal 800 to
Coceni – produs secundar 75 to
Destinaţia producţiei secundare:
- pentru consum intern (ferma zootehnică) 25 to
- pentru vânzare 50 to
Preţul de vânzare al producţiei secundare (adică valoare realizabilă netă, la 120 lei/to
un preţ forfetar, preţ estimat)
Cheltuieli suplimentare pentru producţia secundară livrată terţilor 800 lei

Rezolvare:

Se determină valoarea realizabilă netă a produsului secundar (cunoscut și sub denumirea de produs fără
calculaţie)
VPS = total venituri potenţiale estimate la un preț forfetar – total cheltuieli efectuate cu valorificarea
acestora. VPS = 25 to x 120 lei/to + 50 to/120 lei/t – 800 lei= 9.000 lei-800 lei= 8.200 lei.
Costul produsului principal = (408.200-8.200)/800 to= 400.000/800 = 500 lei/to.
Dacă nu am fi scăzut cheltuielile suplimentare în prima faza atunci aceste cheltuieli s-ar fi adaugat la
cheltuielile totale. Rezultatul este: {(408.200+800)- 9.000 lei VPS}/800= (409.000-9000)/800= 500 lei/to.

Problema 6.5.3 Evaluarea costului unui produs secundar ( sau rezidual)

Nr. crt. Explicații UM Q PU Val- lei
I. Costuri cu produsul principal si cel secundar
1. Materii prime to 200 400 80.000
2. Salarii directe ore 300 50 15.000
3. Cheltuieli indirecte 3.500
Total costuri pentru perioada de gestiune (1+2+3) 98.500

II. Evaluarea costului produsului secundar

4. Deșeuri vandute la un preț de vânzare forfetar to 80 300 24.000
5. Marja comercială 6% la prețul de vânzare % 6% 24,000 1.440
6. Costul complet pentru prodsusul secundar (4-5) 22.560
7. Cheltuieli de desfacere 7% din prețul de vânzare % 7% 24,000 1.680
8. Costul de producție al produsului secundar (6-7) 20.880
9. Costul prelucrării produselor reziduale- toxice to 40 35 1.400
10. Cheltuieli indirecte pentru produsul secundar 1.200
11. Costul net al produsului rezidual (8-9-10) 18.280

80.220
III. Costul aferent produsului principal ( I-II )

63
7. Calculul costului de producţie prin metodele clasice

7.1 Metoda pe comenzi

Metoda pe comenzi se aplică în întreprinderile cu producţie individuală şi de serie. În aceste

întreprinderi, produsul finit se obţine prin îmbinarea mecanică a unor piese, subansamble fabricate
anterior ca părţi independente.

Exemplu: întreprinderile construcţiilor de maşini, maşini unelte, întreprinderile de mobilă, reparaţii,

electrotehnică, electleiică etc.

Particularităţile metodei:

• Purtătorul de cheltuieli folosit în antecalculaţie este produsul, iar cel utilizat pentru urmărirea
costurilor de producţie este comanda;
• Implică determinarea cantitativă şi valorică a producţiei neterminate în etapa de postcalcul, datorită
variaţiei pe care o prezintă acesta de la o perioadă la alta;
• Obiectul comenzii diferă în funcţie de modul de organizare a producţiei;
• Calculaţia costurilor după această metodă are un caracter periodic.

Problema 7.1.1

Se cunosc următoarele date referitor la cheltuielile directe şi indirecte privind fabricaţia a trei comenzi
simbolizate astfel: Cd 10, CD 20, CD 30 care suferă prelucrări în Secţia 1- Secţia Prefabricate Beton:

Explicații Total CD 10 CD 20 CD 30

Cheltuieli directe- bază de repartizare pentru cheltuielile

48.000 20.400 12.000 15.600
indirecte- CD (lei)

Cheltuieli indirecte de producție de secție (se repartizeză în

44.200
costul de producție pe baza cheltuielilor directe) (lei)
Cheltuieli generale de administratie ( se vor repartiza
proporțional cu costul de producție al produselor vândute) 60.000
(lei)
Producție obținută în cadrul comenzilor- (bucați) 1.000 1.000 1.000

Productia vândută –(bucați) 700 800 1.000

Pret de vânzare unitar (lei/buc) 95 60 65

Producția neterminată inițială- lei 115 1.000 200

Producția neterminată finală- lei - 150 265

Precizări:

64
Cheltuielile indirecte de producţie din secţia 1, se repartizează în costul de producţie în funcţie de totalul
cheltuielilor directe. Cheltuielile generale de administraţie ( CGA) se repartizează în costul complet al
comenzilor în funcţie de costul de producţie al produselor vândute.

Se cere:

1. Determinaţi costul unitar de producţie şi costul complet unitar

2. Determinaţi rentabilitatea pe produs

Rezolvare:

Explicații Total CD 10 CD 20 CD 30
I. Cheltuielile directe- baza de repartizare 48.000 20.400,00 12.000,00 15.600,00
Coeficienți de repartizare pentru CIP 100% 42,50% 25,00% 32,50%
II. Repartizarea cheltuieli indirecte 44.200 18.785,00 11.050,00 14.365,00
III. Cost de producție 92.200 39.185,00 23.050,00 29.965,00
Producție fabricată- (Buc) 1.000,00 1.000,00 1.000,00
4.1 Prod. neterminată inițială ( lei) 115,00 1.000,00 200,00
4.2 Prod. neterminată finală (lei) - 150,00 265,00
IV. Cost efectiv = III+4.1-4.2 93.100,00 39.300,00 23.900,00 29.900,00
Cost unitar- lei/buc 39,30 23,90 29,90
Produse vandute ( buc) 700 800 1.000
V. Cost efectiv pentru producție vândută
76.530 27.510,00 19.120,00 29.900,00
( bază de repartizare pt CGA)
Coeficienți relativi de repartizare (K CGA= Bri/Suma Bri) 100% 35,95% 24,98% 39,07%
VI. Repartizarea CGA în costul complet al produselor vândute 60.000 21.568,01 14.990,20 23.441,79
VII. Cost complet total- lei ( V+ VI) 136.530 49.078,01 34.110,20 53.341,79
VIII Cost complet unitar (lei /buc) ( numai pt produse vandute) 70,11 42,64 53,34
IX. Preț de vanzare unitar (lei /buc) 95,00 60,00 65,00
X. Profit unitar (lei /buc) 24,89 17,36 11,66
XI. Rata profitului
26,20% 28,94% 17,94%
( Profit /preț de vânzare %)

65
Problema 7.1.2

La începutul lunii mai exercițiul N, la o intreprindere industrială, situaţia în conturile de produse era următoarea:

• Ct 345 “Produse finite” avea sold iniţial debitor de 20.000 lei;

• Ct 348 “ Diferenţe de preț la produse” înregistra un sold iniţial de 400 lei – diferenţe de preţ favorabile.

În cursul lunii mai N, s-au obţinut produse finite astfel:

• Comanda A – 6.400 buc. evaluate la un cost standard (prestabilit) de 100 de lei/buc
• Comanda B – 5.000 buc. evaluate la un cost standard (prestabilit) de 120 de lei/buc
S-au vândut produse finite la terţi , conform facturilor şi avizelor de expediţie, după cum urmează:

Simbol Cantitate Preţ vânzare Cifra de Tva

Comanda vândută fără TVA afaceri 19%
Cd A 6.000 buc 150 lei/buc
Cd B 5.100 buc 200 lei/buc
La sfârşitul lunii se calculează şi se determină costul efectiv al produselor obţinute aferente comenzilor lansate şi
încheiate:
• Comanda A – 6.400 buc produse A, cost efectiv 110 lei/buc;
• Comanda B – 5.000 buc. produse B, cost efectiv 115 lei/buc;
Se cere:
- Să se determine rezultatul pe total activitate şi rezultatele analitice pe produse ;
- Să se înregistreze în contabilitatea financiară cât şi în cea de gestiune obţinerea de produse finite şi diferenţele de
pret aferente;
- Să se înregistreze vânzarea de produse finite şi descărcarea gestiunii .
- Să se determine soldul conturilor 345 şi 348.

Problema 7.1.3
O întreprindere fabrică două produse A şi B într-o secţie principală de producţie ce utilizează energie electrică de
înaltă tensiune de la o centrala electrică CE. Se considera următoarele informaţii referitor la rulajele lunii ianuarie
N, conform evidenţei în conturile de gestiune:
RD 921.A 8.000 lei
RD 921.B 10.000 lei
RD923 17.400 lei
RD922/CE 12.000 lei

RD924 19.560 lei

Secţia auxiliară Centrala electrică a realizat o producţie de 10.000 KWH care au fost repartizaţi astfel:
✓ 65% din producţie secţiei principale
✓ 35% din producţie administraţiei
Cheltuielile indirecte de producţie se repartizează în funcţie de cheltuielile directe (total debit cont 921), iar
cheltuielile generale de administraţie se repartizează în funcţie de costul de producţie. Nu se înregistrează producţie
neterminată la sfârşitul perioadei.
Costurile antecalculate (standard) sunt: pentru produsul A 29.000 lei si pentru produsul B 40.000 lei.

Se cere : a) înregistrarea producţiei obţinute in cursul lunii la costurile antecalculate ;

b) efectuarea si înregistrarea lucrărilor de calculaţie la sfârşitul lunii ;
c) înregistrarea decontării cheltuielilor efective, diferenţelor de preţ, decontarea costului
efectiv si închiderea conturilor de diferenţe ;

Etapa 1- Înregistrarea producţiei obţinute la cost antecalculat (costul standard):

66
 931.A = 902.A 29.000 lei
931.B = 902.B 40.000 lei
Etapa 2- Efectuarea lucrărilor de calculaţie:
2.1 Decontarea cheltuielilor secţiei auxiliare:
65% x 12.000 lei= 7.800 lei
35% x 12.000 lei= 4.200 lei
923 = 922.CE 7.800 lei
924 = 922.CE 4.200 lei
2.2 Repartizarea cheltuielilor indirecte:

TSD 923
KCI =
TSD921.A + TSD921.B

25.200 (17.400+7.800 )
= = 1,4
8.000 +10.000

2.3 Cota de cheltuieli indirecte de secție aferenta produselor A şi B:

produsul A = 1.4 x 8.000 lei = 11.200 lei
produsul B = 25.200 – 11.200 = 14.000lei

% = 923 25.200 lei

921.A 11.200
921.B 14.000

2.4 Repartizarea cheltuielilor generale de administraţie :

TSD 924
KCGA =
TSD921.A + TSD921.B

23.760 (19.560+4.200)
= = 0,55
43.200 (19.200 + 24.000)
➢ cote de cheltuieli generale de administraţie aferente produselor:
produsul A = 0.55 * 19.200 = 10.560 lei
produsul B = 23.760 – 10.560 = 13.200lei

% = 924 23.760 lei

921.A 10.560 lei
921.B 13.200 lei
 decontarea cheltuielilor efective:
902.A = 921.A 29.760 lei
902.B = 921.B 37.200 lei
 înregistrarea diferenţelor intre costul efectiv si costul standard:
903.A = 902.A 760 lei diferenta nefavorabilă
903.B = 902.B -2.800 lei diferenţa favorabilă
67
  decontarea costului efectiv şi a diferentelor aferente:
901 = % 66.760
931.A 29.000
903 A 760
931.B 40.000
903.B -2.800

Notă: Toate conturile de clasa 9 se soldează cu excepţia contului 933 Costul producţiei în curs de execuţie
care poate rămîne cu sold în corespondenţă cu 901 Decontari interne privind cheltuielile.

Înregistrarile contabile în conturi de clasa 9

921/A 921/B 923/Secţia P 924/CGA 922/CE

8.000 10.000 17.400 19.560 12000
11.200 14.000 7.800 11.200 4.200 10.560 7800
10.560 13.200 14.000 13.200 4200
25.200 23.760
29.760 37.200

901 902 903

931 933

68
7.2 Metoda de calculație pe produs

a) Dispuneţi de următoarele informaţii privind cheltuielile de producţie

SITUAȚIA DE COLECTARE A CHELTUIELILOR DE PRODUCȚIE

Nr Um CHELT DIRECTE CHELT INDIRECTE
crt EXPLICATII Produs A Produs B CIS CGA TOTAL

1 Cheltuieli cu materii prime lei 500.000 600.000 1.100.000

2 Cheltuieli cu materiale diverse lei 128.250 100.000 445.500 200.100 873.850

3 Cheltuieli cu energia electrica lei 250.000 575.400 825.400

4 Cheltuieli cu reparatii de la terți lei 300.000 1.000.000 1.300.000

5 Cheltuieli cu salariile lei 300.000 400.000 200.000 40.000 940.000

6 Contributii angajator 2,25% lei 6.750 9.000 4.500 900 21.150

7 Cheltuieli cu amortizarea MF lei 200.000 250.000 450.000

TOTAL I
8 REPARTIȚIA PRIMARĂ lei 935.000 1.109.000 1.400.000 2.066.400 5.510.400

b) Date privind producţia în curs de execuţie şi producţia finită vândută clienților

EXPLICATII um Produs A Produs B

PNI (Productia neterminată inițială) lei 100.000 200.000
PNF (Productia neterminată finală) lei - 300.000
Pret de înregistrare în contabilitate lei/buc 160.000 100.000
Producţia fabricată şi vândută buc 10 20
Pret de vânzare unitar fără TVA lei/buc 300.000 200.000

Se cere: 1) Determinaţi costul efectiv unitar de producţie

2) Înregistraţi operaţiile în conturi din clasa a IX-a, conturi de gestiune.
Rezolvare:

1. Calculul costului efectiv unitar de producţie se va face urmărind etapele de calculaţie specifice
metodelor clasice.

1.1 Repartizarea cheltuielilor indirecte de secţie pe baza cheltuielilor directe

Um CHELT DIRECTE CHELT INDIRECTE

NR EXPLICATII Produs A Produs B CIS CGA TOTAL
TOTAL I - REPARTIȚIA
8 PRIMARĂ lei 935.000 1.109.000 1.400.000 2.066.400 5.510.400
REPARTIZARE CIS- Baza
9 De repartizare= sal directe -

Kr= 2 Cota CIS = Salarii directe x Kr lei 600.000 800.000 (1.400.000) -

69
 10 TOTAL 2 lei 1.535.000 1.909.000 - 2.066.400 5.510.400
PNI (Producția neterminată
11 inițială) lei 100.000 200.000
PNF (Productia neterminată
12 finală) lei - 300.000
COST EFECTIV de
13 PRODUCTIE lei 1.635.000 1.809.000
14 PRODUCTIA OBȚINUTĂ buc 10 20

15 COST EFECTIV UNITAR lei/buc 163.500 90.450

Preț înregistrare în
16 contabilitate lei/buc 160.000 100.000
-
17 Diferente de pret lei/buc 3.500 9.550
Valoarea productie la pret
18 înregistrare 1.600.000 2.000.000

1.2 Calculul costului complet CC= cost de producție aferent Qv + Cota CGA+Chelt desfacere

Calcul costului complet pentru productia vândută

Nr Um Produse
crt EXPLICATII Produs A Produs B Total
1 Cantitatea vândută Qv buc 10 buc 20 buc
2 CPPV ( costul producției vândute) lei 1.635.000 1.809.000
3 Repartizare CGA lei 981.000 1.085.400
KCGA= 0.6
4 Total cost complet lei 2.616.000 2.894.400 5.510.400
5 Cost complet unitar lei/buc 261.600 144.720
6 Pret de vanzare fara TVA lei/buc 300.000 200.000
7 Profit pe bucata vândută rd6-rd5 lei/buc 38.400 55.280
8 Marja de profit Profit/Pvu x100 % 12,80% 27,64%
9 Cifra de afaceri lei 3.000.000 4.000.000 7.000.000
10 Rezultat total pe produs lei 384.000 1.105.600 1.489.600

2) Fluxul înregistrărilor contabile cu conturi din clasa a IX-a se prezintă mai jos:

Pas 1 Dezvoltarea conturilor sintetice de clasa IX-a în conturi analitice:

921/A Cheltuielile productiei de baza -Produs A
921/B Cheltuielile productiei de baza -produs B
923/CIS Cheltuieli indirecte de productie S1
924/CGA Cheltuieli generale de administrație
931/A Costul productiei/A
931/B Costul productiei/B
933/A Costul productiei in curs de execuție/A
933/B Costul productiei in curs de execuție/B
901 Decontari interne privind cheltuielile
902/A Decontari interne privind producția obținuta/A

70
902/B Decontari interne privind producția obținuta/B
902/C PER Costul perioadei
903 Decontari interne privind diferentele de preț

Pas 2 Înregistrarea cheltuielilor de producție conform situației de colectare, Total I "Repartiția

primară".

% = 901 5.510.400
921/A 935.000
921/B 1.109.000
923/CIS 1.400.000
924/CGA 2.066.400

Nota: Pentru înregistrarea cheltuielilor de producție în cursul lunii se poate

merge şi pe varianta înregistrarii fiecărei tranzacții (operații economice)

Pas 3 Se înregistreaza producția finită obtinuta la pret de înregistrare

931/A = 902/A 1.600.000

931/B = 902/B 2.000.000

Pas 4 Se înregistreaza decontarea serviciilor reciproce la nivelul centrelor auxiliare

nu este cazul !
922 centru beneficiar= 922 centru furnizor

Se înregistreaza decontarea celorlalte prestații ale sectiilor auxiliare

nu este cazul în această problemă !

Pas 5 Se înregistreaza repartizarea cheltuielilor indirecte de secție pe produse:

% = 923/S1 1.400.000
921/A 600.000
921/B 800.000

Pas 6 Se înregistrează producția neterminată la începutul perioadei de gestiune

% = 901 300.000
921/A 100.000
921/B 200.000

și la sfârșitul perioadei de gestiune

% = % 300.000
933/A 921/A
933/B 921/B 300.000

71
 Pas 7 Se înregistrează costul efectiv al producției obţinute

902/A = 921/A 1.635.000

902/B = 921/B 1.809.000

Pas 8 Se înregistreaza diferențele de preţ aferente producţiei

903/A = 902/A 35.000

903/B = 902/B (191.000)

Pas 9 Se înregistreaza decontarea cheltuielilor in afara productiei

902/C PER = 924/CGA 2.066.400

din care: pentru produsul A 981.000
pentru produsul B 1.085.400

Se înregistrează închiderea statistică a cheltuielilor și

Pas 10 a producției neterminate la sfârșitul perioadei de gestiune

901 = % 5.810.400
931/A 1.600.000
931/B 2.000.000
903/A 35.000
903/B (191.000)
902/C PER 2.066.400
933/A 0
933/B 300.000

72
7.3 Metoda de calculație a costului de producție pe faze de calculație

7.3.1 Prezentare generală a metodei de calculație pe faze

Metoda de calculaţie pe faze se aplică întreprinderile cu producţie de masă, unde produsul finit
rezultă dintr-un proces tehnologic omogen, desfăşurat în anumite stadii sau faze succesive de prelucrare.
De exemplu, în industria siderurgică (faza obţinerii fontei din minereu, a oţelurilor din fontă şi a
laminatelor din oţel etc.) în industria textilă (faza bobinat, depănat, urzit, ţesut, vopsit etc.), în industria
berii (prepararea orzului, fabricarea malţului, fierbere, fermentaţie, umplerea butoaielor sau a sticlelor etc.)
Obiectul calculaţiei îl constituie produsele şi fiecare fază de prelucrare prin care trece produsul sau
grupele de produse respective, colectarea costurilor făcându-se pe articole de calculaţie în conturi deschise
lunar pe fiecare fază, astfel că la finele perioadei de gestiune, prin cumularea costurilor în ultima fază de
fabricaţie, rezultă costul efectiv al produsului finit. Fiind o metodă absorbantă, metoda de calculaţie pe
faze implică aceleaşi etape succesive de desfăşurare a lucrărilor de calculaţie a costurilor ca şi celelalte
metode de tip absorbant şi anume:
a) colectarea costurilor directe pe faze şi a celor indirecte pe sectoare de cheltuieli (Sectii/Centre…);
b) repartizarea costurilor indirecte delimitate pe sectoare asupra fazelor de fabricaţie;
c) stabilirea costului unitar al semifabricatelor şi al produselor.
Aplicarea metodei pe faze necesită soluţionarea următoarelor probleme:
- determinarea fazelor de calculaţie a costurilor;
- stabilirea costului semifabricatelor pe faze;
- repartizarea costurilor de producţie pe produsele obţinute în aceeaşi fază.
Delimitarea fazelor de calculaţie a costurilor, stabilirea numărului şi a nomenclaturii lor trebuie
rezolvată de organele tehnice şi cele economice din întreprindere, deoarece de secţionarea procesului
tehnologic depinde delimitarea corectă a costurilor pe purtători de costuri, evaluarea producţiei
neterminate, identificarea pierderilor tehnologice pe faze. Fazele de calculaţie pot reprezenta centre de
responsabilitate în privinţa producţiei şi a costurilor.
Numărul optim al fazelor de calculaţie se stabileşte fie prin comparaţie cu întreprinderi ce au
acelaşi obiect de activitate şi proces tehnologic, fie prin observaţie directă având în vedere următoarele:
a) Faza de fabricaţie (tehnologică) în calitatea ei de loc de producţie în care se execută o anumită
operaţie din lanţul operaţiilor succesive de prelucrare a materiei prime este în acelaşi timp şi loc generator
de costuri, deci fiecare fază de fabricaţie este o fază de calculaţie. În situaţia în care în cadrul unui atelier
sau secţii se desfăşoară mai multe faze de fabricaţie, care nu pot constitui în mod independent câte o fază
de calculaţie a costurilor întrucât nu este eficient sau nu este posibilă delimitarea costurilor pe fiecare fază
de calculaţie reuneşte mai multe faze de fabricaţie care se succed în fabricaţia produsului.
b) Secţia (atelierul) trebuie să constituie subdiviziunea de bază pentru o calculaţie pe centre de
responsabilitate.
c) În cadrul secţiilor, liniile tehnologice sau instalaţiile complexe pot constitui faze de calculaţie, dacă
rezultă semifabricate sau produse care se deosebesc de celelalte prin destinaţie, calitate etc.
d) Se vor crea faze de calculaţie distincte pentru fazele tehnologice în urma cărora rezultă un
semifabricat ce se prelucrează în continuare în secție sau faze din care rezultă un produs finit.
e) Condiţia esenţială a stabilirii fazelor de calculaţie a costurilor este ca la sfârşitul acestor faze
producţia obţinută să poată fi măsurată.
f) Costul fiecărui produs trebuie calculat printr-un număr cât mai redus de faze, pentru a se asigura
eficienţa calculaţiei.
După stabilirea lor, fazele de calculaţie se simbolizează conform cerințelor interne; simbolul se trece
pe toate documentele privind consumurile şi producţia obţinută.

73
 În metoda pe faze, contul 921 „Cheltuielile activităţii de bază” se dezvoltă în analitic pe faze de
calculaţie (având rolul de zone/sectoare de cheltuieli), produse, grupe de produse sau semifabricate, ca
purtători de cost.
În unele cazuri, pe fazele de calculaţie se identifică atât costurile directe (consum de materii prime,
materiale auxiliare, de energie electrică, apă şi alte utilităţi tehnologice, retribuţii directe), cât şi unele
costuri indirecte cum sunt cele cu întreţinerea şi funcţionarea utilajelor.
Dacă faza de calculaţie coincide cu secţia şi semifabricatul, toate costurile indirecte de producţie se
individualizează pe semifabricatul obţinut.
În situaţia în care din procesul de producţie rezultă două sau mai multe produse cuplate sau simultane,
manopera constituie costul indirect.
Indiferent de modul de identificare a costurilor indirecte şi de aria de cuprindere a lor, ele se
colectează cu ajutorul conturilor 923 „Cheltuieli indirecte de producţie” şi 924 „Cheltuieli generale de
administraţie”.
Contul 923 „Cheltuieli indirecte de producţie” se dezvoltă în analitic, pe secţii şi faze de calculaţie
dacă ele se suprapun sau numai pe secţii, atunci când avem în secţie mai multe faze de calculaţie, iar în
cadrul acestora, pe feluri de costuri.
Costurile generale de administraţie se colectează la nivelul întreprinderii pe feluri de cheltuieli,
după natura lor.
La sfârşitul lunii, costurile indirecte colectate se repartizează pe faze şi produse prin procedeul
suplimentării.
Modelul general de calcul al costului pe unitate de produs, în cazul metodelor „full-costing”, este
redat prin relaţia:

cu =
 Cd +  Ci
Q
în care:
Cu – costul unitar;
Cd – costuri directe;
Ci – costuri indirecte;
Q – cantitatea.
În metoda pe faze, costul efectiv al produselor se determină lunar, putându-se utiliza două variante:
varianta „cu semifabricate” şi varianta „fără semifabricate”.

Varianta cu semifabricate se foloseşte în situaţia în care în fiecare fază de prelucrare se obţine

câte un semifabricat, care urmează a fi depozitat în vederea prelucrării ulterioare în unitate sau vândut
terţilor, al cărui cost trebuie cunoscut. Costul după această variantă se stabileşte pe articole de calculaţie
pentru fiecare fază în parte, costul ultimei faze reprezentând costul produsului finit. Costul primei faze se
transferă la cea de a doua, iar prin adăugarea la acesta al costurilor fazei respective rezultă costul de secţie
al semifabricatului obţinut în faza a doua etc.
Presupunând că avem trei faze de fabricaţie, în fiecare obţinând câte un semifabricat, costul se
poate determina prin relaţiile:

cus1 =
 Cd1 +  Ci1 (1)
Q1

cus2 = cus1 +
 Cd +  Ci
2 2
(2)
Q2

cus3 = cus2 +
 Cd +  Ci
3 3
(3)
Q3

74
în care:
cus1, cus2, cus3 – reprezintă costul unitar al semifabricatelor din fiecare fază;
cup – reprezintă costul unitar de secţie al semifabricatului/produsului finit.

Varianta fără semifabricate are o utilitate largă în întreprinderile industriale, costul produsului
rezultând prin adăugarea la consumul de materiale (M) a costurilor de prelucrare efectuate în fazele prin
care trece produsul respectiv fără a lua în considerare, deci fără translocare, costul semifabricatelor de la o
fază la alta. În ultima fază rezultă costul produsului finit pe articole de calculaţie.
Rezultatele procesului de producţie din fazele anterioare fazei de obţinere a produsului finit sunt
considerate producţie neterminată, care trece de la o fază de prelucrare la alta, fără depozitări intermediare
sau depozitări de scurtă durată.
Modelul privind calculul costului produsului finit devine:

M +  Cd1 + Ci1 + Cd 2 + Ci2 + ... +  Cdn +  Cin

Cup =
Q
M= cheltuieli cu materii prime
Cd1 = cheltuieli directe faza 1
Ci1= cheltuieli indirecte faza 1
i= 1, 2,…,n faze de calculație
În subramurile industriei unde din aceeaşi fază şi din acelaşi fel de materie primă rezultă simultan
mai multe produse principale şi secundare, costul previzionat şi efectiv se determină astfel:
a) dacă din prelucrarea succesivă rezultă numai produse principale, costul unitar se calculează pe
baza coeficienţilor de echivalenţă;
b) în cazul în care rezultă atât produse principale, cât şi produse secundare, se scade din totalul
costurilor de producţie costul aferent produselor secundare, diferenţa repartizându-se pe baza
coeficienţilor de echivalenţă asupra produselor principale.

Dacă din acelaşi proces de producţie rezultă produse de mai multe tipodimensiuni sau calităţi,
costul lor se calculează în felul următor:
- atunci când există norme distincte de consumuri de materii prime, materiale auxiliare,
combustibil, energie şi norme de muncă, costul efectiv se calculează separat pe fiecare tipodimensiune sau
calitate a produselor;
- în situaţia în care prin prelucrarea complexă a materiei prime rezultă produse de tipodimensiuni
sau calităţi, costul efectiv al lor se calculează pe baza coeficienţilor de echivalenţă.
Deşi metoda de calculaţie pe faze este cea mai indicată în producţia de masă, stabilind
responsabilitatea personalului pe fiecare fază, ea prezintă şi unele dezavantaje:
- necesită lucrări multe în cazul aplicării variantei cu semifabricate, atunci când sunt multe faze şi
există producţie neterminată;
- delimitarea fazelor nu se poate efectua riguros, fiind convenţională în funcţie de fluxul tehnologic, ca
urmare nu se pot reflecta exact costurile aferente fiecărei faze.

75
 7.3.2 Exemplu practic privind metoda pe faze-varianta cu semifabricate

Se consideră o intreprindere vitivinicolă care obține un singur sortiment de vin: vin alb demisec.
Cheltuielile de producție înregistrate în cursul anului N, au fost centralizate în tabelul de mai jos:

Explicații Faza I Faza II CIP CGA

Materii prime 1.000.000
Materiale consumabile 80.000 20.000 10.000 10.000
Energie electrică și termică 120.000 80.000 10.000 10.000
Salarii și cheltuieli asimilate lor 400.000 200.000 180.000 20.000
Alte cheltuieli, amortizări, etc 100.000 30.000
Total 1.600.000 300.000 300.000 70.000
Să se determine costurile de producție pentru semifabricatul must și produsul finit vin alb demisec,
folosind metoda pe faze, știind că producția fizică obținută a fost:
Din faza I, au rezultat: 20 hl. must si 1.500 kg tescovină, valorificată cu 30lei/kg;
din faza II s-au obținut 18hl vin si 2.000 kg drojdie, valorificată cu 30 lei/kg.
Să se determine costul semifabricatelor din faza I și costul produselor finite obtinute în faza II.
Pentru repartizarea cheltuielilor indirecte de productie baza utilizată este constituită din total salarii directe
pe faze, iar cheltuielile generale de administrație se vor repartiza in functie de totalul cheltuielilor directe
înregistrate pe faze.

Nota: De regulă CGA se repartizează asupra produselor obținute în ultima fază însă, dacă o parte din
semifabricatele rezultate este destinată vânzării la terți, atunci pentru acele semifabricate care capată
forma de productie marfă, Cota CGA trebuie să se determine pentru obținerea unui cost complet la
semifabricatul respectiv.

Situația 1: Toată cantitatea din faza I se transferă în faza II (nu se mai repartizează CGA).

Repartizarea CIP:
BrfI = 400.000
BrfII = 200.000
K = 300.000 / 600.000 = 0.5
Cota CIP faza I = 0.5 x 400.000 = 200.000 lei
Cota CIP faza II = 300.000 – 200.000 = 100.000l ei.

Calculul costului unitar:

Cu pentru 1hl must = [(1.600.000 +200.000) – (30lei/kg * 1.500kg- tescovina prod secundar)] / 20hl must
= 87.750lei/hl
Cost total faza 1 = 1.800.000-45.000=1.755.000 lei

Cu pentru 1hl vin = [20hl * 87.750lei/hl + (100.000 + 300.000 +70.000) – (30lei/kg * 2.000kg)] / 18hl vin
= 120.277lei/hl.

Situatia 2: din cantitatea de semifabricate obținuta, 40% se vinde terților, restul se transfera în faza II.

Repartizarea CIP:
Cota CIP faza I = 200.000lei

76
Cota CIP faza II = 100.000lei;

Repartizarea CGA:
KCGA = 70.000 / (1.600.000 + 300.000) = 0.037
Cota CGA faza I = 0.037 * 1.600.000 = 59.000
Cota CGA faza II = 70.000 – 59.000 = 11.000;

Costul semifabricatului faza I = [(1.600.000 + 200.000 + 59.000) – 30lei/kg * 1.500kg] / 20hl =

1814000/20 hl= 90.700lei
Cantitatea de must ramasă = 20hl – 40%*20hl = 12hl must ce se va transfera in faza 2.
Cantitatea de vin corespunzatoare la 12hl must = (12hl must x 18hl vin / 20hl vin )= 10.8hl vin
Cost unitar vin = (12hl must * 90.700lei/hl +300.000+100.000+11.000 – 60.000) / 10.8hl =133.278lei /hl.

Um CHELT DIRECTE CHELT INDIRECTE

Nr. EXPLICATII Faza I Faza II CIS CGA TOTAL

1 Materii prime lei 1.000.000 - - - 1.000.000

2 Materiale consumabile lei 80.000 20.000 10.000 20.000 130.000

3 Energie electrica lei 120.000 80.000 10.000 20.000 230.000

Salarii si cheltuieli
4 asimilate lor lei 400.000 200.000 180.000 50.000 830.000
Alte cheltuieli,
5 amortizari lei - 400.000 100.000 40.000 540.000
TOTAL I
REPARTITIA
6 PRIMARA lei 1.600.000 700.000 300.000 130.000 2.730.000
REPARTIZARE CIS-
7 Br sal directe -
Cota CIS = Salariile
0.50 directe x Kr lei 200.000 100.000 - 300.000 -

8 TOTAL 2 lei 1.800.000 800.000 - 130.000 2.730.000

PNI (Productia
9 neterminata initiala) lei - -
PNF (Productia
10 neterminata finala) lei - -
COST EFECTIV de
11 PRODUCTIE lei 1.800.000 800.000

12 PRODUCTIA OBTINUTA hl 4.000 4.000

13 COST EFECTIV UNITAR lei/hl 450 200
14 Pret înregistrare în contabilitate lei/hl 300 700
15 Diferente de pret lei/hl 150 - 500
16 Valoarea productie la pret inregistrare 1.200.000 2.800.000
17 Cost efectiv 1.876.000 2.696.000
18 Diferențe de pret 676.000 - 104.000

77
Dezvoltarea conturilor analitice aferente aplicatiei:
Cheltuielile productiei de baza -Produs
921/Faza I A in Faza I
Cheltuielile productiei de baza -produs B
921/Faza II în Faza II
923/CIS Cheltuieli indirecte de productie S1
924/CGA Cheltuieli generale de administratie

931/Faza I Costul productiei/A

931/Faza II Costul productiei/B
933/A Costul productiei in curs de executie/A
933/B Costul productiei in curs de executie/B
901 Decontari interne privind cheltuielile
Decontari interne privind productia
902/Faza I obtinuta/faza I
Decontari interne privind productia
902/Faza II obtinuta/faza II
902/C PER Costul perioadei
Decontari interne privind diferentele de
903 pret
1) Se înregistrează cheltuielile de producție conform
situației de colectare, Total I "Repartiția primară".

% = 901 2,730,000
921/Faza I 1,600,000
921/Faza II 700,000
923/CIS 300,000
924/CGA 130,000

Nota: Pentru inregistrarea cheltuielilor de productie in cursul lunii se poate

merge si pe varianta inregistrarii operatie cu operatie.

2) Se înregistreaza productia finita obtinuta la pret de inregistrare

931/Faza I = 902/Faza I 1,200,000

931/Faza II = 902/Faza II 2,800,000

3) Se înregistreaza repartizarea cheltuielilor indirecte de secție:

% = 923/S1 300,000
921/Faza I 200,000
921/Faza II 100,000

4) Se înregistreaza productia neterminată la început perioadă ( nu avem

date)

% = 901 0
921/Faza I 0
921/Faza II 0
78
si la sfarsit perioada de gestiune
% = % 0
933/A 921/Faza I 0
933/B 921/Faza II 0

5) Se înregistrează costul efectiv al producției fazelor FI și FII

902/Faza I = 921/Faza I 1,800,000

902/Faza II = 921/Faza II 800,000

6) Se înregistreaza diferențele de pret

aferente

903/A = 902/Faza I 600,000

903/B = 902/Faza II (2,000,000)

7) Se înregistreaza decontarea cheltuielilor în afara producției

902/C PER = 924/CGA 130,000

din care: pentru produsul Faza I 90,000

pentru produsul Faza II 40,000

8) Se înregistreaza închiderea statistică a cheltuielilor si

a producției neterminate la sfârșitul perioadei de gestiune

901 = % 2,730,000
931/Faza I 1,200,000
931/Faza II 2,800,000
903/A 600,000
903/B (2,000,000)
902/C PER 130,000

933/A 0
933/B 0

901

2,730,000 2,730,000
0

Tsd 2,730,000 2,730,000

Sold zero -

79
Exemplu 7.3.3

S.C. CIMUS S..A are ca obiect de activitate producţia de lianți (cimenturi) în diverse sortimente.
Procesul tehnologic s-a delimitat în două faze: faza clincher (obţinere prin ardere a calcarului şi zgurei
de furnal la temperaturi mari a semifabricatului clincher) şi faza măcinare-aglomerare (obţinere ciment
în diverse sortimente). Întreprinderea dispune de două secţii principale: Secţia 1 Cuptoare şi Secţia 2
Moară-Ciment; două secţii auxiliare: sectorul mecano-energetic şi atelierul de întreţinere şi reparaţii şi
un sector administrativ şi de conducere. Pentru luna iunie exerciţiul N se cunosc urmatoarele date:

1) Date privind cheltuielile efectuate:

Situația cheltuielilor de producție- luna iunie N Tabel 1
Nr. NATURA TOTAL CHELTUIELI CHELTUIELI ACTIVITATEA CHELT.
Crt. CHELTUIELILOR CHELT. DIRECTE INDIRECTE AUXILIARA
(lei) FAZA 1 FAZA 2 SEC. 1 SEC. 2 Sectia AIR GENERALE
ENERGETIC
1 MATERII PRIME 299.000 280.000 19.000
2 MATERIALE 230.600 42.000 43.000 32.000 52.000 16.000 15.600 30.000
3 CARBURANTI 21.000 0 0 10.000 0 3.000 0 8.000
4 PIESE SCHIMB 33.500 12.000 14.000 2.000 3.000 1.000 1.500 0
5 ECHIPAMENT 8.546 3.000 4.000 500 300 196 250 300
PROTECTIE
6 ALTE OB. DE INV. 1.430 200 300 420 320 40 50 100
7 ENERGIE 28.000 0 0 5.000 11.000 0 0 12.000
ELECTRICĂ
8 GAZE 13.000 12.000 0 0 0 0 0 1.000
9 APA 4.440 0 0 0 0 4.000 0 440
10 CHIRII 1.200 0 0 0 0 0 0 1.200
11 REPARATII DE LA 3.350 0 0 2.350 0 0 0 1.000
TERTI
12 DEPLASARI 800 0 0 0 0 0 0 800
DETASARI
13 TAXE 2.000 0 0 0 0 0 0 2.000
TELECOMUNICATII
14 SERVICII BANCARE 1.500 0 0 0 0 0 0 1.500
15 ALTE CHELT 2.000 0 0 0 0 0 0 2.000
16 SALARII BRUTE 240.639 58.800 66.150 17.640 22.050 1.764 3.675 70.560
17 AMORTIZARI 55.425 8.000 12.000 12.400 18.000 1.500 125 3.400
18 TOTAL 1 946.430 416.000 158.450 82.310 106.670 27.500 21.200 134.300

2) Date privind producţia obţinută în cursul perioadei de gestiune:

2.1 Producţia secţilor auxiliare este redată în tabelul următor:
Tabel 2
NR SECŢIA CHELTUIELI PROD. DESTINAŢIA PRODUCŢIEI
CRT AUXILIARĂ COLECTATE FIZICA SECTOR AIR SEC. 1 SEC. 2 SECT
(lei) uf ENERGETIC ADM.
1 SECTOR 27.500 8.000 0 100 3.280 4.600 20
ENERG.(KWH)
2 ATEL INTRETINERE 21.200 1.200 250 0 450 410 90
(ORE REPARATII)

80
2.2 Producţia secţiilor de bază

În faza 1 s-au obţinut: 800 tone clincher la un cost antecalculat 600 lei/t din care 780 tone s-au
utilizat în faza 2; 400 tone piatra calcar pentru drumuri valorificată cu un preţ forfetar de 100 lei/t (produs
rezidual). Producţia de ciment obţinută în faza 2 este redată în tabelul de mai jos. În contabilitate preţul de
înregistrare este costul standard de 800 lei/t.

NR. SORTIMENTE DE CIMENT CANTITATEA DENSITATEA

CRT. FABRICATE OBȚINUTĂ PRODUSULUI
(TONE) (g/cm3)
1 Ciment B-400 (calitatea super) 480 2.6
2 Ciment B-300 (calitatea extra) 300 2.34
3 Ciment B-200 ( calitate standard) 100 1.82

2.3 Producţia în curs de execuţie la sfârşitul perioadei de gestiune, se prezintă astfel:

- faza 1 : 50.530 lei;
- faza 2 : 23.575 lei.
Repartizarea cheltuielilor generale de administraţie se face folosind drept bază de repartizare.
salariile directe pe faze de calculaţie.
Pentru calculul costului pe sortimente de ciment se va utiliza procedeul indicilor de echivalenta
calculaţi ca raport direct ţinând cont de parametrul “densitatea liantului”.
Considerând că întreprinderea vinde în luna respectivă toată producția conform datelor din tabelul
9, se cere să calculați şi să comparaţi rezultatul exploatării calculat în contabilitatea de gestiune cu el
determinat în contabilitatea financiară (pe bază de înregistrări contabile cu conturi clasa 6 și 7).

Plan de rezolvare:

1. Calculul şi decontarea costului producţiei auxiliare;

2. Repartizarea cheltuielilor indirecte de producţie şi a cheltuielilor generale pe faze de calculație;
3. Calculul costului efectiv al semifabricatului şi al produsului finit;
4. Înregistrarea operaţilor în contabilitatea de gestiune.
5. Înregistrarea operaţilor în contabilitatea financiară ( temă studiu individual).
Rezolvare:

1. Pentru determinarea costului producţiei auxiliare se va utiliza procedeul algebric care

presupune formarea unui sistem de două ecuatii cu două necunoscute. după principiul următor:

Qfi x cui = Chci + VPPi.j

unde: QfI = producţia fabricata de centrul auxiliar i;
cui =costul unitar al producţiei centrului (necunoscutele x.y.…);
Chci =cheltuieli colectate de centrul i;
VPPi.j =Valoarea prestațiilor primite de centrul i de la centrul j.
Sistemul devine :
8.000 X = 27.500 + 250 Y
1.200 Y = 21.200 + 100X

81
 Se rezolvă sistemul şi se obţine X= 4 lei / kw şi Y= 18 lei ora întreţinere reparaţii. În tabelul 4 sunt
prezentate valorile obţinute în urma decontărilor pe destinaţii a prestaţiilor centrelor auxiliare. Aceste date
au fost înregistrate în tabloul de repartizare a cheltuielilor tabelul 5.

Tabel 4
Decontarea prestaţiilor centrelor auxiliare : Sector Energetic si AIR
Explicații Cantitate CU Valoare
SE livreaza la AIR 100 4 400
SE livreaza la Sec. CLINCHER 3.280 4 13.120
SE livreaza la Sec. CIMENT 4.600 4 18.400
SE livreaza la SECT. ADM. 20 4 80
TOTAL 8.000 KW 32.000
AIR livreazĂ la SECTOR 250 18 4.500
ENERGETIC
AIR livreaza la Sec. CLINCHER 450 18 8.100
AIR livreaza la Sec. CIMENT 410 18 7.380
AIR livreaza la SECT. ADM. 90 18 1.620
TOTAL 1.200 ORE 21.600

2. Repartizarea cheltuielilor indirecte nu necesită calcule suplimentare. Pentru repartizarea cheltuielilor

generale se utilizează procedeul suplimentării în varianta coeficientului unic. Cheltuieli generale de
admnistratie (CGA) de repartizat 136.000 lei.

EXPLICATII Baza Coeficient de Cota de

Repartizare (Br) Repartizare (Kr) Cheltuieli= Br x Kr
Faza 1 40.000 1.60 64.000
Faza 2 45.000 1.60 72.000
Total 85.000 136.000

În tabelul 5 sunt prezentate rezultatele calculelor, în urma decontărilor efectuate:

SITUATIA DE REPARTIZARE A CHELTUIELILOR Tabel 5

NR NATURA TOTAL CHELTUIELI CHELTUIELI ACTIV. AUXILIARĂ CHELT.
CRT CHELTUIELILOR CHELT. DIRECTE INDIRECTE GEN.
FAZA FAZA SECŢIA SECŢIA ENERGETIC AIR
1 2 1 2
19 TOTAL 1 (din tabelul 1) 946.430 416.000 158.450 82.310 106.670 27.500 21.200 134.300

20 Dec. ch. Centr. Auxiliare 0

21 - prestații reciproce: 0 -400 400
SE----->AIR
22 AIR---->SE 0 4.500 -4.500

23 - prestaţii către alte secții: 13.120 18.400 -31.600 80

SE------->S1,S2, Adm
0
24 AIR------>S1,S2, Adm 0 8.100 7.380 -17.100 1.620
25 TOTAL 2 946.430 416.000 158.450 103.530 132.450 0 0 136.000
(după decontarea ch
centrelor auxiliare)
82
 26 Decontarea ch. indirecte de secţie
asupra fazelor 103.530 132.450 -103.530 -132.450
27 TOTAL 3 946.430 519.530 290.900 0 0 0 0 136.000
28 Repartizarea CGA 64.000 72.000 -136.000
29 TOTAL 4 946.430 583.530 362.900 0 0 0 0 0

5. Calculul costului de producţie

3.1 Calculul costului semifabricatului clincher obţinut în faza 1

Tabelul 6
NR. EXPLICAȚII FAZA 1 FAZA 2
CRT.
1 Cheltuieli totale repartizate pe fază 583.530 362.900
2 Valoarea semifabricatelor din faza precedentă 0 480.675
2.1 Cantitatea de semifabricat utilizat 0 780
2.2 Costul unitar al semifabricatului 0 616
3 Producţia neterminată initială 0 0
4 Producţia neterminată finală 50.530 23.575
5 Cheltuieli de producţie aferente fazei de calculaţie 533.000 820.000
(rd1+rd2+rd3-rd4)
6 Valoarea produselor secundare (se scade) 40.000 0
7 Cost efectiv aferent produsului principal 493.000 820.000
8 Producţia obţinută (tone) 800
9 Cost unitar efectiv (lei/tonă) 616.25 Pentru faza nr.
2 calculam
10 Cost standard 600.00 costul pe baza
11 Diferente de preț (rd9 -rd10) 16.25 de indici de
("+" nefavorabile;" -" favorabile) echivalenta
12 Diferenţe de preţ totale 13.000

Reamintim că, în faza 2 se obțin trei sortimente de ciment, diferite calitativ.

Echivalarea producției fizice conduce la obținerea a 820 u.e. ( vezi tabelul nr. 7)

83
 3.2 Calculul costului unitar pe sortimente de ciment
TABELUL 7
Faza Denumire UM Cant. Parametru Indice Q (ue) Ctue= ctuf=
Calc
produs Q pi echiv. Que=Q*Ie (CHT/Qtue) ctue*Ie
Ie=pi/pb
CIMENT TO 480 2.60 1.00 480 ue 1.000 1.000
F2 SUPER B400
F2 CIMENT B-300 TO 300 2.34 0.90 270 ue 1.000 900
F2 CIMENT B-200 TO 100 1.82 0.70 70 ue 1.000 700
TOTAL * * * 820 ue * *
Semnificaţia simbolurilor din tabelul de mai sus este următoarea:
-pi : parametrul produsului i;
-pb: parametrul ales drept bază de echivalare;
-Ie: indice de echivalare;
-Que: cantitatea de produs în unităţi echivalente;
- Qtue: cantitatea totală în unităţi echivalente;
- Ctue: cost unitate echivalentă;
- Ctuf: cost unitar unitate fizică.

3.3 Calculul diferenţelor de preţ unitare şi totale

TABELUL 8
NR Denumire UM Cantitate Cost COST COST COST DIFERENTE DIFERENTE
semifabricat STANDARD EFECTIV
CRT sau produs FABRIC standar TOTAL UNITAR EFECTIV UNITARE TOTALE
obţinut ATA d (lei/T) LEI/T TOTAL
1 CLINCHER To 800 600 480.000 616.25 493.000 16.25 13.000
2 CIMENT SUPER To 480 800 384.000 1.000 480.000 200 96.000
B400
3 CIMENT B-300 To 300 800 240.000 900 270.000 100 30.000
4 CIMENT B-200 To 100 800 80.000 700 70.000 -100 -10.000

3.4 Calculul rezultatelor analitice şi globale

TABELUL 9

RATA
RENTAB MARJA
DENUMIRE Cost REZULTAT (PROFIT/ CIFRA REZULTAT PE
NR PRODUS UM Qv Pvu unitar ANALITIC COST) DE AFACERI TOTAL CA (%)
VINDUT Lei/to Lei/to unitar (LEI) (LEI)
CRT %
1 CIMENT TO 400 1.200 1.000 200 20 480.000 80.000 16.67
SUPER
B-400
2 CIMENT TO 250 1.050 900 150 17 262.500 37.500 14.29
B-300
3 CIMENT TO 80 900 700 200 29 72.000 16.000 22.22
B-200
TOTAL 814.500 133.500 16.39

84
4. Înregistrarea operaţiilor economice în contabilitatea de gestiune
Nr. Cont Cont Suma
Crt. Explicaţia debitor Creditor
1 Înregistrarea cheltuielilor directe şi indirecte conform % 901 946.430
situaţiei de colectare a cheltuielilor 921/f1 416.000
(vezi Total 1, Repartiția primară, Tabel 1) 921/f2 158.450
922/SE 27.500
922/AIR 21.200
923/S1 82.310
923/S2 106.670
924 134.300
2 Înregistrarea obţinerii de produse și semifabricate : 931/f1/p. sec 902/f1/p. sec 40.000
400 t piatră calcar x 100 lei/t = 40.000 lei 931/f1/sf 902/f1 480.000
800 t clincher x 600lei/t = 480.000 lei 931/f2/b400 902/f2 384.000
480 t cim. B400 x 800lei/t = 384.000 lei 931/f2/b300 902/f2 240.000
300 t cim. B300 x 800 lei/t = 240.000 lei 931/f2/b200 902/f2 80.000
100 t cim. B200 x 800 lei/t = 80.000 lei
3 Decontarea prestaţilor reciproce ale centrelor auxiliare cf. 922/SE 922/AIR 4.500
tab. 5 922/AIR 922/SE 400
4 Decontarea prestatilor centrelor auxiliare SE şi AIR către % 922/SE 31.600
celelalte centre S1, S2 şi CGA 923/S1 13.120
923/S2 18.400
924 80
% 922/AIR 17.100
923/S1 8.100
923/S2 7.380
924 1.620
5 Repartizarea cheltuielilor indirecte de producţie asupra 921/f1 923/f1 103.530
fazelor de calculație 921/f2 923/f2 132.450
6 Repartizarea cheltuielilor generale pe faze % 924 136.000
921/f1 64.000
921/f2 72.000
7 Înregistrarea producţiei în curs de executie pe faze la sfârşit 933/f1 921/f1 50.530
perioada de gestiune ; 933/f2 921/f2 23.575
8 Inregistrarea costului efectiv în faza 1: pentru semifabricat şi 902/f1 921/f1 493.000
pentru produsul secundar 902/f1 921/f1 40.000
9 Inregistrarea diferenţelor de pret la semifabricate 903/f1 902/f1 13.000

Înregistrarea transferului de semifabricat din faza 1 în faza 2 921/f2 931/f1/sf 468.000

10 şi a diferentelor de preţ aferente. 921/f2 903/f1 12.675

11 Înregistrarea costului efectiv din faza 2 902/f2 921/f2 820.000

12 Înregistrarea diferențelor de preţ în faza 2 % 902/f2 116.000
903/f2/B400 96.000
903/f2/B300 30.000
903/f2/B200 -10.000
13 Închiderea conturilor 931și 903 prin 901 901 % 872.325
20 t semifabricat în stoc*600= 12.000 lei 931/f1/p.sec 40.000
20 t semifabricat în stoc*16.25= 325 lei 931/f1 12.000
903/f1 325
931/f2/B400 384.000
931/f2/B300 240.000
931/f2/B200 80.000
903/f2/B400 96.000
903/f2/B300 30.000
903/f2/B200 -10.000
14 Se închid ”statistic” conturile 901 şi 933 901/f1 933/f1 50.530
901/f2 933/f2 23.575

85
 Înregistrarea în Registrul Cartea Mare a operaţiunilor (realizarea evidenţei sistematice):

921 „Cheltuielile activităţii de 921 „Cheltuielile activităţii de

bază” /Faza F1 bază”/Faza F2

RD RC RD RC
TSD TSC TSD
31.650 TSC
0

922 AIR
922 SE

RD RC RD RC
TSD TSC TSD
31.650 TSC

923 S1
923 S2

RD RC RD RC
TSD TSC TSD
31.650 TSC

924
925

RD RC RD RC
TSD TSC TSD
31.650 TSC

86
 8. Metoda de calculaţie Direct-Costing
Indicatorii relaţiei preţ-cost-volum

Elemente teoretice privind metoda Direct-Costing

Metoda direct-costing ataşează costului produsului numai acele cheltuieli care variază direct cu
volumul producţiei fabricate. Aceasta înseamnă ca în costul produsului se cuprind doar cheltuielile cu
materiile prime şi materialele directe, cele privind manopera directă precum şi cheltuielile indirecte cu
caracter variabil. Celelalte cheltuieli fixe (de exemplu: salariile personalului TESA şi de conducere,
amortizarea, primele de asigurare etc.), care sunt mai degrabă expresia unei funcţii de timp decât de
producţie (volum), sunt excluse din costul produsului. Astfel, cheltuielile fixe, în concepţia originală a
metodei, sunt urmărite pe total întreprindere şi suportate din contribuţia bruta (marja pe costuri variabile).
Contribuţia brută se determină ca rezultat financiar parţial, prin scăderea cheltuielilor variabile din
totalul veniturilor din vânzare.
Metoda direct costing permite analiza detaliată a cheltuielilor de producţie în scopul asigurării
eficienţei întregii activităţi economice, deşi ea nu asigură stabilirea unor responsabilităţi în ceea ce
priveşte nivelul cheltuielilor fixe.
Costul unitar pe produs (Cu) în cadrul acestei metode se determină prin raportarea totalului
cheltuielilor variabile la volumul fizic al producţiei obţinute.
În contextul metodei, datorită ponderii ridicate pe care o deţin cheltuielile variabile în totalul
cheltuielilor de producţie, un indicator specific şi deosebit de semnificativ este contribuţia brută la profit,
calculată pe produs şi la nivel de întreprindere, indicator care se calculează conform relaţiei:

CBT = Volumul desfacerilor la - Cheltuieli variabile

preţ de vânzare totale

unde CBT = contribuţia brută la nivel de întreprindere

iar,

CBT
Cbu = ---------------------------------------------------
Cantitatea de produse obţinute

sau

Cbu = Preţ vânzare unitar - cheltuieli variabile unitare

unde Cbu = contribuţia brută unitară.

Contribuţia brută (întâlnită în literatura de specialitate şi sub denumirea de marja pe costuri

variabile) este destinată acoperii cheltuielilor fixe (de structură) considerate costuri ale perioadei şi care
privesc în ansamblu capacitatea întreprinderii de a produce şi vinde.
În consecinţă cheltuielile fixe se programează şi se urmăresc global activitate şi nu se includ în
costul produselor. Ele afectează direct rezultatul din exploatare al întreprinderii.
Cheltuielile variabile sunt calculate pe sectoare de cheltuieli sau pe produse. Rezultatul financiar se
determină prin relaţia:

87
 Rezultat = CBT - CFT
(profit sau pierdere)

unde CFT = cheltuieli fixe totale

Exemplu: O întreprindere fabrică 3 produse P1, P2 şi P3. Se consideră următoarele date:

Produs P1 P2 P3 Total întreprindere

Indicatori valoare % valoare % valoare % valoare %
1. Volum desfacere la preţ 1.650.000 100 990.000 100 660.000 100 3.300.000 100
vânzare
2. Cheltuieli variabile 792.000 48 514.800 52 712.800 108 2.019.600 61,2
3. Contribuţie brută 858.000 52 472.500 48 -52.800 -8 1.280.400 38,8
4. Cheltuieli fixe - - - - - - 957.000 29
5. Rezultat - - - - - - 323.400 9,8

Concluzii: În baza calculelor efectuate se constată că pentru P1 şi P2 contribuţiile brute sunt pozitive, în
timp ce în cazul P3 aceasta este negativă. Deci, P1 şi P2 contribuie la acoperirea cheltuielilor fixe, în timp
ce produsul P3, nu contribuie la obținerea de rezultat. Renunţarea la produsul P3 duce la imputarea
cheltuielilor fixe numai asupra contribuţiilor brute ale produselor P1 şi P2, generând un profit mai mare.
CbP1+ P2 = 858.000 + 472.500 = 1.330.500 lei;
Rezultat = 1.330.500 – 957.000 = 373.500 lei.
Separarea cheltuielilor în fixe şi variabile în cadrul metodei direct costing conduce la calcularea
unor indicatori specifici acestei metode, a căror analiză este subordonată, cu precădere procesului
decizional şi orientării gestiunii întreprinderii în sfera previziunii comerciale. Cei patru indicatori
principali (punctul de echilibru, factorul de acoperire, coeficientul de siguranţă dinamic, intervalul de
siguranţă) reflectă echilibru între volumul activităţii desfăşurate, costurile determinate de aceasta şi gradul
de rentabilitate al activităţii.

Problema 8.1:
O societate comercială a produs şi a vândut 2.000 de bucăţi din produsul A la preţul de vânzare de
10 lei/buc. Cheltuielile variabile totale au fost de 12.000 lei iar costurile fixe de 4.000 lei. Precizaţi care
este cantitatea şi respectiv valoarea producţiei echivalente punctului de echilibru.

Rezolvare:

Pe= CFT/(pvu-cvu) = 4000/(10-6)=1000 buc sau 10.000 lei !

Problema 8.2
O societate comercială a produs şi a vândut 2.000 de bucăţi din produsul A la preţul de vânzare de
10 lei/buc. Cheltuielile variabile totale au fost de 12.000 lei iar costurile fixe de 4.000 lei. Precizaţi care
este factorul de acoperire. intervalul de siguranţă şi coeficientul de siguranţă.
Rezolvare:

88
Problema 8.3
O societate comercială a produs şi a vândut 5.000 kg de produse finite. Veniturile obţinute sunt de
500.000 lei. cheltuielile variabile totale de 400.000 lei iar costurile fixe de 50.000 lei. Precizaţi care este
cantitatea şi respectiv valoarea producţiei echivalente punctului de echilibru.
Rezolvare:

Problema 8.4
O societate comercială a produs şi a vândut 5.000 kg de produse finite. Veniturile obţinute sunt de
500.000 lei. cheltuielile variabile de 400.000 lei iar costurile fixe de 50.000 lei. Precizaţi care este factorul
de acoperire. intervalul de siguranţă şi coeficientul de siguranţă.
Rezolvare:

Problema 8.5
O societate şi-a propus să obţină în anul următor un profit de 20.000 lei. Preţul de vânzare este de
180 lei. costul variabul unitar este de 100 lei iar cheltuielile fixe sunt de 40.000 lei. Câte produse trebuie
să vândă societatea pentru a obţine profitul planificat?
Rezolvare:

Problema 8.6 O societate comercială produce şi vinde 1.000 bucăţi produse având preţul de
vânzare de 1.500 lei, cheltuielile variabile 1.200 lei/bucata. iar cheltuielile fixe totale sunt 240.000
lei. Care este cantitatea de produse ce trebuie fabricată şi vândută pentru ca profitul să fie zero:
a) 900 buc.; b) 950 buc.; c) 800 buc.; d) 750 buc.;

Rezolvare:

Problema 8.7 Dispuneți de următoarele informații: cantitate fabricată și vândută = 2.000 bucăți; preț
de vânzare unitar = 800 lei/bucată; cost variabil unitar = 660 lei/bucată; costuri fixe totale = 120.000
lei. Conform unei cercetări realizate de departamentul de vânzări, o reducere de 10% a cantității
vândute va duce la o creștere cu 10% a prețului de vânzare unitar. În ipoteza în care noul preț de
vânzare unitar se situează sub prețul pieței recomandați companiei reducerea cantității vândute pentru
creșterea prețului de vânzare?

A. Nu pentru că în aceste condiții rezultatul este nul

B. Nu pentru că profitul companiei va scădea cu 116.000 lei
C. Da pentru că profitul companiei va crește cu 116.000 lei
D. Da pentru că profitul companiei va crește cu 120.000 lei

89
Problema 8.8 În tabelul următor avem date referitoare la o întreprindere care produce trei produse: A. B.
C. Se cere să precizați la ce produs ar trebui să se renunțe dacă se impune o reorganizare a activității astfel
încât profitul să fie maxim.

Explicații Produs A Produs B Produs C Total

Qv (producție vândută) 15.000 buc 40.000 buc 25.000 buc
Pvu (lei/buc.) 8.000lei/buc 10.000lei/buc 12.000lei/buc
Desfaceri la Pv (lei) 120.000.000 400.000.000 300.000.000 820.000.000
Cvu (chelt. var. unitare) 5.000 6.000 6.000
Cbu (Pvu - Cvu) 3.000 2.000 6.000
Cheltuieli fixe lei 172.000.000

Fa B= 20%, rezultă că trebuie renunțat la B.

90
 9. Metoda Standard -Cost

Teorie privind metoda standard cost

Conceptul de bază al acestei metode constă în stabilirea cu anticipaţie a costurilor directe de
producţie (materiale, manoperă), care sunt denumite standarde şi a costurilor indirecte (costuri comune ale
secţiilor, costurile generale ale întreprinderii şi cheltuielile de desfacere) denumite bugete de costuri.
Acestea formează etaloanele de măsură şi de comparaţie cu costurile efective de producţie.
Structura tipică a unui cost total de producţie calculat după metoda costurilor standard, cuprinde de
regula, trei articole principale de calculaţie şi anume:
• materiale ;
• manoperă;
• costuri de regie.
Costul standard este un cost prestabilit care acţionează atât ca etalon de măsură şi comparaţie a
costului efectiv realizat de întreprindere, cât şi ca instrument de orientare şi precizare a condiţiilor în care
trebuie să se desfăşoare producţia. Prin măsurarea obiectivă a costului producţiei, costul standard este un
cost normal, corespunzător condiţiilor de desfăşurare a unei activităţi economice.
Ceea ce caracterizează în principal, această metodă este faptul că standardele, care, aşa cum s-a
arătat, sunt costuri antecalculate, sunt considerate costuri normale de producţie. Astfel, calculaţia
costurilor se reduce la o singură calculaţie şi anume la calculaţia costurilor standard, care constituie bază
de stabilire a preţurilor de vânzare, nemaifiind necesară calculaţia costului efectiv al produselor.
Diferenţele ce apar în plus sau în minus dintre cheltuielile efective şi cele standard sunt considerate abateri
de la condiţiile normale de fabricaţie. Ele afectează direct rezultatele finale ale întreprinderii din perioada
respectivă.
Aplicarea acestei metode presupune parcurgerea următoarelor etape :
1. Calculul costurilor standard pe produs;
2. Organizarea sistemului de calcul şi evidenţă a abaterilor de la costurile standard;
3. Urmărirea costurilor de producţie potrivit cerinţelor metodei standard cost.

Structura costului de producţie calculat după metoda standard-cost cuprinde trei articole de
calculaţie: materiale directe, manoperă directă şi cheltuieli de regie. În continuare, se va prezenta
metodologia de calcul a costurilor standard pe cele trei articole de calculaţie specifice metodei standard-
cost. Pentru elaborarea standardelor aferente primelor două articole de calculaţie sunt necesare
următoarele operaţii la nivelul unei întreprinderi: standardizarea produselor şi a structurii acestora,
elaborarea listelor specifice de manoperă şi materiale, standardizarea metodelor de lucru şi a succesiunii
acestora, standardizarea materiilor prime, proiectarea fluxului de operaţii standard, întocmirea listei
materialelor standard necesare fabricaţiei fiecărui produs, precizarea tarifelor standard pe operaţii şi pe
oră, preţul standard pentru fiecare material, calculul salariilor pe operaţie şi pe produs.
Calculul costurilor standard pe produs se finalizează cu realizarea fișei costului unitar standard.

91
SC MEDICAMENTUL SA
Centru de costuri: CONDIŢIONARE

FISA COSTULUI STANDARD pentru produsul Saprosan

producţia standard 1000 flacoane 100 ml – valabil 20214

Nr. Denumire Cant. Pret Valoare standard

UM
Crt. material standard unitar standard (lei)
1.1 LACTOZA FARMACEUTICĂ kg 4,0 200 800,0
1.2 AMIDON kg 1,0 112,50 112,5
1.3 BENZEN kg 0,5 28 14,0
1.4 CARBONAT DE SODIU kg 0,3 18 5,4
1.5 ETICHETE buc. 1.000,0 0,20 200,0
1.6 FLACOANE 200 ml buc. 1.000,0 0,50 500,0
1.7 CARTON PLIANT AMBALAJ buc. 50,0 2 100,0
TOTAL MATERIALE
I. 1.731,9
DIRECTE
MANOPERA DIRECTĂ
2.1 SINTEZA ORGANICĂ ore 4,0 70 280,0
2.2 GRANULARE ore 2,5 90 225,0
2.3 TABLETARE ore 2,0 80 160,0
2.4 AMBALARE ore 1,5 60 90,0
II. TOTAL MANOPERĂ DIRECTĂ 755,0
III. CHELTUIELI DE REGIE 10 ore 500
IV. TOTAL COST STANDARD lei 2.986,9
V. Cantitate fabricată buc. 1.000
VI. Cost unitar standard Lei/buc. 2,98

Problema 9.1 Pentru fabricaţia produsului A utilizăm materia primă cauciuc, pentru care cunoaştem
următoarele informaţii: Consumul unitar standard pentru fabricaţia unei unitati de produs A – Anvelopă
Autoturism ALL SEASON: 10 kg pe bucată. costul de achiziţie unitar standard 30 lei/kg. În cursul
perioadei de gestiune s-au fabricat 2.000 bucăţi produse Anvelope, pentru care s-au consumat 1.800 kg de
materie primăm achiziţionată la 31 lei/kg. Calculaţi şi interpretaţi abaterile de la costurile standard pentru
materia primă.

Rezolvare:

4
Modelul fișei costului standard adaptat pentru o întreprindere din industria de medicamente: vezi lucrarea Contabilitate
managerială aprofundată, Editura ASE 2011, pag 217.
92
Vom utiliza următoarele formule de la calcul a abaterilor pentru materiale:

- abateri de la norma de consum pentru materiale sau abateri de consum Acm pe total producţie
fabricată

Acm(tp / Q ) = (Ce − Cs)* Ps * Q f

- abateri de preţ pentru materiale Apm pe total producţie fabricată

Apm = Ce * (Pe − Ps)* Q f

Unde termenii au următoarea semnificaţie:
Ce- consum efectiv unitar
Cs- consum standard unitar
Ps- preţ standard unitar
Pe- preţ efectiv unitar
Qf= producția fabricată

Calculul anaterilor de la materiale

Pret
Consum Consum Pret unitar Cantit Abaterea de cantitate
abaterea de pret
unitar unitar unitar ate de Abatere

Apm = Ce * (Pe − Ps) * Q

standard efectiv standard efectiv produ totala
Denumire Kg/ buc. Kg/buc lei/kg. lei/kg. se Acm(tp / Q ) = (Ce − Cs)* Ps * Q
material (Cs) (Ce) Ps Pe Q
6=(2-1)
xcol3
x col5 7=(4-3)x2
0 col 1 col 2 col 3 col 4 col 5 xcol 5 8=6+7
CAUCIUC 10 9 30 31 2000 - 60.000.00 + 18.000.00 - 42.000.00

Problema Nr. 9.2 Pentru fabricaţia produsului A cunoaştem următoarele informaţii: Timpul unitar standard
pentru fabricaţia unei unitati de produs A – Anvelopă autoturism: 0,10 H pe bucată. Tariful de salarizare standard
30 lei/ora. În cursul perioadei de gestiune s-au fabricat 2.000 bucăţi produse anvelope. pentru care s-au decontat
1.900 ore manoperă directă, plătită cu 31 lei/ora. Calculaţi şi interpretaţi abaterile de la costurile standard pentru
manopera.

Rezolvare:
t e - timpul efectiv pe bucată 1900 h : 2000 bucati = 0.95 h/buc.
t s - timpul standard 0.1 h/buc
Tss- tariful de salarizare standard : 30 lei/h
Tse- tarif de salarizare efectiv : 31 lei/h

93
 Tarif
timp unitar timp unitar unitar Tarif unitar Cantitate de
standard efectiv standard efectiv produse buc
Denumire ora/ buc. ora/buc lei/ora. lei/ora. fabricate Abaterea Abaterea Abatere
operatie ts te Tss Tse Q de timp de tarif totala
0 col 1 col 2 col 3 col 4 col 5 6=(2-1)x3xcol 5 7=(4-3)x2xcol 5 8=6+7
operatia 1 0.1 0.95 30 31 2000 + 51.000.00 + 1.900.00 + 52.900.00

Semnul “minus” indică o economie. iar semnul “plus” o depăşire de la standarde.

Cauzele abaterilor de la costurile standard se prezintă mai jos:

Abaterile datorate preţului

- abaterile de la cost de achiziţie;
- variația preţurilor în timp;
- proasta politică a aprovizionărilor;
- slaba previziune a preţurilor de cumpărare.

Abaterile de la cantităţile consumate

- creşterea procentuală a rebuturilor şi deşeurilor;
- materii slab defectuoase;
- risipă. avarii în cursul de transport intern;
- standardele tehnice prost făcute, neactualizate.

Abaterile de la tariful de salarizare

- creşterea (legală sau contractuală) a salariilor neprevăzută pentru perioada respectivă;
- recurgerea excesivă la ore suplimentare;
- folosirea de personal necalificat sau de altă calificare pentru diverse operaţii.

Abaterile de la timpul de fabricaţie

- slaba organizare a producţiei;
- scăderea productivităţii;
- întreţinere defectuoasă a echipamentelor.

94
 10. Teste de verificare a cunoştinţelor

10.1 Potrivit standardului international de contabilitate IAS 2, costul de producţie al unui bun cuprinde:
a) Costurile directe de producţie, cheltuielile indirecte de producţie angajate, cheltuielile generale
de administraţie, cheltuielile de desfacere;
b) Costurile de producţie, costurile indirecte de producţie, o parte din cheltuielile de desfacere,
cheltuielile financiare;
c) Costurile de exploatare, cota cheltuielilor indirecte de producţie determinate raţional ca fiind
legate de fabricaţia acestuia;
d) Costul de achiziţie al materiilor prime şi materialelor directe consummate, celelalte cheltuieli
directe de producţie, cota cheltuielilor indirecte de producţie determinate raţional ca fiind
legate de fabricaţia acestuia.

10.2 O întreprindere fabrică două comenzi (A şi B) în cadrul unei secţii de producţie. Comanda A prezintă
producţie neterminată la începutul lunii de 60.000 lei. Cheltuielile directe înregistrate:
- comanda A 100.000 lei;
- comanda B 150.000 lei.
Cheltuielile indirecte de producţie: 75.000 lei. Comanda B prezintă la sfârşitul lunii producţie neterminată
45.000 lei. Care este costul comenzilor A şi B?
a) 191.000 lei şi 150.000 lei
b) 190.000 lei şi 150.000 lei
c) 189.000 lei şi 152.000 lei
d) 190.500 lei şi 151.600 lei

10.3 Indicaţi formula contabilă corectă din contabilitatea de gestiune şi din contabilitatea financiară
privind producţia obţinută:
a) 902 = 921 50.000; 345= 711
b) 921 = 931 50.000: 345= 701
c) 901 = 931 50.000; 345= 701
d) 931 = 902 50.000; 345= 711

10.4 O societate comercială produce şi vinde 1.000 bucăţi produse având preţul de vânzare de 3.000 lei,
cheltuielile variabile 2.400 lei/bucata iar cheltuielile fixe totale sunt 480.000 lei. Care este cantitatea de
produse ce trebuie fabricată şi vândută pentru ca profitul să fie zero:
a) 900 buc.; b) 950 buc.; c) 850 buc.; d) 800 buc.;

10.5 O întreprindere produce două produse A şi B, costurile indirecte de producţie sunt 600.000 lei, din
care fixe 120.000 lei. Folosind salariile directe în sumă de 300.000 lei, din care produsul A 100.000 lei, ca
bază de referinţă, care sunt costurile indirecte imputate raţional celor două produse dacă gradul de
activitate aferent perioadei de gestiune este de 80%:
a) 192.000 lei A şi 384.000 lei B
b) 160.000 lei A şi 320.000 lei B
c) 164.000 lei A şi 328.000 lei B
d) 192.000 lei A şi 328.000 lei B

10.6 O întreprindere dispune de 748.000 lei pentru a fabrica următoarele cantităţi de produse: A = 20.000
buc.; B = 40.000 buc.; C = 40.000 buc.. parametrul pentru calculul indicilor de echivalenţă este preţul de
vânzare diferenţiat astfel: A = 12 u.m.; B = 24 u.m.; şi C = 6 u.m. Care dintre variantele de mai jos

95
reflectând costul unitar este în concordanţă cu procedeul coeficienţilor de echivalenţă calculaţi ca raport
direct. baza de referinţă fiind produsul B:
a) A = 5.50 u.m.; B = 12.00 u.m.; C = 2.75 u.m.;
b) A = 5.50 u.m.; B = 11.00 u.m.; C = 2.75 u.m.;
c) A = 5.50 u.m.; B = 11.00 u.m.; C = 3.75 u.m.;
d) A = 6.00 u.m.; B = 12.00 u.m.; C = 3.00 u.m.;

10.7. Ce semnifică înregistrarea contabilă: 903Cd 10 = 902 80.000 lei

a) preluarea cheltuielilor din contabilitatea financiară pentru comanda 10;
b) interfaţa între costul producţiei obţinute şi cheltuielile ocazionate;
c) transferarea cheltuielilor în contabilitatea financiară;
d) diferenţă favorabilă între costul prestabilit al comenzii şi costul efectiv al acesteia.

10.8. O societate fabrică două produse A si B. capacitatea normală de producţie fiind de 100.000 unităţi
pentru produsul A şi 60.000 unităţi pentru produsul B. În exerciţiul N, societatea a fabricat 90.000 unităţi
din produsul A şi 30.000 unităţi din produsul B. Ştiind că în anul N cheltuielile fixe au fost de 50.000 lei,
să se calculeze costul subactivităţii:
a) 5.000 lei b) 12.500 lei e)14.500
c) 25.000 lei d) 38.500 lei

10.9. O societate fabrică cinci produse despre care avem următoarele informații:pentru produsul A, preţul
de vânzare 10.000 lei/buc, cost variabil unitar 8.000 lei/buc; produsul B: preţ de vânzare 9.000 lei/buc,
cost variabil unitar 7.000 lei/buc; produsul C: preţ de vânzare 5.000 lei/buc, cost variabil unită 3.000
lei/buc; produsul D: preţ de vânzare 15.000 lei/buc. cost variabil unitar 14.000 lei/buc; produsul E: preţ de
vânzare 13.000 lei/buc, cost variabil unitar 10.000 lei/buc. Ţinând cont de factorul de acoperire, dacă ar fi
să renunţaţi la unul din produse, care ar fi acela?
a) B; b) C; c) D; d) E;

10.10. Dispuneţi de următoarele informaţii: cantitatea de produse vândute 100 bucăţi; preţul de vânzare
unitar 1.200 lei/buc.; costul variabil unitar 900 lei/buc.; costuri fixe totale 24.000 lei. Indicaţi mărimea
factorului de acoperire şi a punctului de echilibru:
a) 26% 120.000 lei;
b) 24% 112.500 lei;
c) 23% 96.000 lei;
d) 25% 96.000 lei;

Răspunsuri la testele de autoevaluare

1 2 3 4 5 6 7 8 9 10
D B A D A D D B D D

96
 11. FORMULE ȘI MODELE DE CALCUL UTILIZATE

A. Nomenclatura oficială a cheltuielilor de producţie pe elemente primare

I. Cheltuieli materiale:
- materii prime materiale din care:
- materii prime materiale din ţară;
- materii prime materiale din recuperări;
- materii prime materiale din import.
- produse şi semifabricate din cooperare;
- combustibili. energie şi apă;
- amortizarea mijloacelor fixe;
- cheltuielile cu reparaţiile şi alte lucrări şi serviciile prestate de terţi.
II. Cheltuieli cu munca vie:
- salarii;
- contribuție asiguratorie de muncă.
III. Contribuţii la fondul de cercetare-dezvoltare dacă există prevederi legale ;
IV. Impozite pe clădiri. taxe şi alte cheltuieli prevăzute de lege.

B. În contabilitatea financiară. cheltuielile după natură se grupează în:

 cheltuieli de exploatare:- cheltuieli cu materii prime, materiale şi mărfuri.
- cheltuieli cu lucrările şi servicii executate de terţi;
- cheltuieli cu alte servicii executate de terţi;
- cheltuieli cu taxele, impozitele şi alte vărsăminte asimilate;
- cheltuieli cu personalul.
 cheltuieli financiare;
 cheltuieli extraordinare/exceptionale ( pana la aparitia lui OMFP 1802)
 cheltuieli cu amortizările şi provizioanele
 cheltuieli cu impozitul pe profit.

C. Nomenclatura cheltuielilor pe articole de calculaţie

Aceasta are o formă minimală care se regăseşte în toate unităţile care calculează costuri şi este
formată în principal de următoarele articole de calculaţie:

1. Materii prime şi materiale directe;

2. Materiale recuperabile şi refolosibile sau deşeuri (se scad);
3. Salarii directe;
4. Contribuţiile la asigurări şi protecţia socială aferente salariilor directe
I. Total cheltuieli directe (CD)
5. Cheltuieli cu întreţinerea şi funcţionarea utilajelor;
6. Cheltuieli generale ale secţiei.
II. Total cheltuieli indirecte de producţie (comune sau de regie ale secţiei) (CIP)
97
 I+IITotal cost producţie.
7.Cheltuieli generale de administraţie; (CGA)
8.Cheltuieli de desfacere.(Ch.Desf)
Total cost complet al producţiei

Articole de calculație în sectorul construcții-montaj:

1. Materiale
2. Manoperă
3. Utilaj
5.1 Utilaj termic
5.2 Utilaj Electric
4. Transport
4.1 Transport CFR
4.2 Transport maritim
4.3 Transport auto

IV. Formule pentru calculul costului producţiei pe diferite faze ale ciclului economic
Ca= PC+ CTA+ TV+Cv + Acc+Ach
Ca= cost de achiziţie
PC = Preţ de cumpărare
TV= taxe vamale
Cv= comision vamal
Acc = accize
Ach = alte cheltuieli pentru punerea în stare de utilitate a bunului

Cost de producţie = CD + Cota CIP

Cost complet = Cost de producţie + Cota CGA+ Cota Cheltuieli desfacere

V. Clasificarea cheltuielilor variabile și fixe versus directe /indirecte

Explicații Cheltuieli Variabile Cheltuieli fixe

consum de materii prime.
Cheltuieli directe materiale directe. Salariul unui responsabil şef pe produs,
salariile muncitorilor direct productivi amortizarea unei instalaţii
salarizaţi în acord direct

Cheltuieli indirecte de sectie.

combustibil tehnologic, C.G.A.
energie electrica, gaz, apa Cheltuieli de desfacere
Cheltuieli indirecte în scopuri tehnologice

98
 VI. Relații de calcul utilizate în cadrul metodei DIRECT-COSTING

Explicaţii Simbol indicator Valori

Cantitate fabricata și vândută (buc.) Qv 100.000
Pret vanzare unitar (lei/buc) Pvu 10
Cifra de afaceri ( lei) CA sau D 1.000.000
Cheltuieli variabile unitare (lei/buc) cvu 7
Marja brută unitara (lei/buc) cbu 3
Marja brută totală ( lei) CBT 300.000
Rata marjei brute unitare (%) RM/cv 30%
Cheltuieli fixe totale (lei) CFT 120.000
Rezultat brut total ( lei) Rb=Ca-Cvt-Cft 180.000
Punctul de echilibru fizic ( buc.) Pe=CFT/cbu 40.000
Volumul desfacerilor la Pe ( lei) d = Pe x PVU 400.000
Valoric sau desfaceri la nivel punct echilibru (d)-lei d= Cft/RMcv 400.000
Factorul de acoperire (%) Fa= CFT/d 30%
Fa=CBT/CA 30%
Fa= cbu/pvu 30%
Koeficient de siguranţa dinamic (%) KSD=(D-d)/D 60%
(indice de securitate) KSD=Pb/CBT 60%
Pret de vânzare propus pentru un Fa dat (lei/buc) Pvu=(Cvu/(1-Fa) 10
Interval de siguranţă (lei) Is= D-d 600.000

Levier operational = Variatia relativa a Rezultatului x100 = 5

Variatia relativa a CA
Adică la o creștere cu 1 % a cifrei de afaceri. rezulatul crește de 5 ori mai mult !!!

Explicatii Moment T0 Moment T1 Variatia T1-T0 Crestere%

Cifra de afaceri 500.000 520.000 20.000 4.00%
Rezultat 30.000 36.000 6.000 20.00%

VII. Relaţiile de calcul a abaterilor în metoda standard cost

- abateri de la norma de consum pentru materiale

* pe produs

Acm( p ) = (Ce − Cs)* Ps

Ce- consum efectiv unitar
Cs- consum standard unitar
Ps- preţ standard unitar
Pe- preţ efectiv unitar

* pe total producţie fabricată

99
 Acm(tp / Q ) = (Ce − Cs)* Ps * Q f
tp- total producţie
Qf- producţia efectiv realizată

- abateri de preţ pentru materiale

* pe produs

A pm( p ) = Ce * (Pe − Ps)

Pe- preţ efectiv

* pe total producţie

A pm(tp) = Ce * (Pe − Ps)* Q f

Abaterea de la cheltuielile standard cu materialele pentru ambele cauze. se determină la rândul ei.
atât pe produs cât şi pentru întreaga cantitate de produs.

- abaterea de la cheltuielile standard cu materiale

pe produs

A.ch.st.mat( prod ) = Ce * Pe − Cs * Ps
sau
A.ch.st.mat( prod .) = Acm( p ) + Apm( p )

sau pe total producţie

A.ch.st.mat.(tp) = (Ce * Pe − Cs * Ps) * Q f

sau
A.ch.st.mat.(tp) = Acm(tp) + Apm,(tp)

tp – total productie

2) Abaterea de la cheltuielile standard cu manopera – se determină pe cele două cauze care le-au
generat :
a) abateri de la norma de timp (timpul standard);
b) abateri de la tariful de salarizare standard.
Se calculează atăt pe produs cât şi pe total produs, dar şi pe fiecare operaţiune în parte, efectuată
pentru realizarea unui produs.
Relaţii de calcul pentru abaterile pentru manoperă:

a) Abateri de la timpul standard cu manopera ( Ats )

* pe produs

100
 Ats.man( p ) = (t e − t s )* Tss

t e - timpul efectiv
t s - timpul standard
Tss- tariful de salarizare standard
Tse- tarif de salarizare efectiv

* pe întreaga producţie

Ats.man(tp / Q ) (t e − t s )* Tss * Q f

b) Abaterea de la tariful de salarizare standard cu manopera ( ATss )

* pe produs

ATss .man( p ) = t e * (Tse − Tss )

Tse- tarif de salarizare efectiv

* pe întreaga producţie

ATss.man(tp / Q ) = t e * (Tse − Tss ) * Q f

După calculul abaterilor pe cele două cauze. se determină şi abaterea cumulată pe cele două cauze
(abaterea totală de la cheltuielile standard cu manopera).
* pe produs

Ach.st.man( p ) = t s * Tse − t s * Tss

sau
Ach.st.man(tp / Q ) = Ats.man( p ) + ATss.man( p )

* pe întreaga producţie

A = (te * Tse − ts * Tss ) * Q

ch. st.man t tp 
 Q

sau
A =A +A
ch. st.man tp  Tss.man tp  ts.man tp 
 Q  Q  Q

101
 12. Bibliografie selectivă
Belverd E. Needles. Jr. . Principiile de bază ale contabilității. Ediţia a cincea, Editura Arc. 2000
Henri R. Anderson. James
C. Caldwell

Gheorghe Cârstea. "Contabilitatea de gestiune și calculaţia costurilor “, Editura GENICOD,

Oprea Călin Bucuresti, 2002
Constanţa Iacob "Contabilitatea gestiunii interne a unităţilor economice", Craiova, 1994.

Charles T. Horngren. Srikant Contabilitatea costurilor- o abordare managerială. Editura Arc, 2006
Datar. George Foster Ediţia a XI-a, pag. 2-4.

"L’essentiel de la comptabilite analatique". Les Editions D’organization, Paris, 1997.

Didier LECLER
,H. Bouquin "Comptabilité analytique et gestion", Editura Economica, 49 rue Hericart,
75015, Paris, 2006.

Georges Langlois “ Contrôle de gestion “Editions Foucher, Paris, 1996

P. Mykita. J. Tuszynski “Comptabilité analitique”. Editions Foucher, Paris, 1995

Klaus Ebbeken ”Calculaţia şi managementul costurilor".

Ladislau Posller Editura Teora. București. 2000
Mihai Ristea
Florin Sgărdea Contabilitate şi control de gestiune, Bucureşti, Editura ASE, 2004

Florin Sgărdea Contabilitate managerială aprofundată, Bucureşti. Ed. ASE, 2011

Florin Sgărdea Contabilitate&control de gestiune – Aplicaţii şi studii de caz.

Bucureşti, Editura ASE, 2004.
XXX Precizări ale Ministerului de Finante privind organizarea contabilităţii de
gestiune MO 23 din 12 ian 2004.

Spor la învăţat
și nu uitaţi:

Costul unui bun este o „construcţie” din elemente incorporabile în timp ce capitalul
uman este o „construcţie” din elemente neincorporabile !

102
 Extras plan de conturi Clasa a VI-a-clasa IX din OMFP 1802/2014 REGLEMENTĂRI
CONTABILE din 29 decembrie 2014 privind situaţiile financiare anuale individuale şi situaţiile
financiare anuale consolidate

CONTURI POTRIVIT REGLEMENTĂRILOR CONTABILE PRIVIND CONTURI VECHI

SITUAŢIILE FINANCIARE ANUALE INDIVIDUALE ŞI SITUAŢIILE (prevăzute în Planul de conturi general cuprins în Reglementările contabile
FINANCIARE ANUALE CONSOLIDATE aprobate prin Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 3.055/2009. cu
OMFP 1802/2014 modificările şi completările ulterioare)
Simbol cont Denumire cont Simbol cont Denumire cont
CLASA 6 - CONTURI DE CHELTUIELI
GRUPA 60 - CHELTUIELI PRIVIND STOCURILE
601 Cheltuieli cu materiile prime 601 Cheltuieli cu materiile prime
602 Cheltuieli cu materialele consumabile 602 Cheltuieli cu materialele consumabile
6021 Cheltuieli cu materialele auxiliare 6021 Cheltuieli cu materialele auxiliare
6022 Cheltuieli privind combustibilii 6022 Cheltuieli privind combustibilii
6023 Cheltuieli privind materialele pentru ambalat 6023 Cheltuieli privind materialele pentru ambalat
6024 Cheltuieli privind piesele de schimb 6024 Cheltuieli privind piesele de schimb
6025 Cheltuieli privind seminţele şi materialele de plantat 6025 Cheltuieli privind seminţele şi materialele de plantat
6026 Cheltuieli privind furajele 6026 Cheltuieli privind furajele
6028 Cheltuieli privind alte materiale consumabile 6028 Cheltuieli privind alte materiale consumabile
603 Cheltuieli privind materialele de natura obiectelor de inventar 603 Cheltuieli privind materialele de natura obiectelor de inventar
604 Cheltuieli privind materialele nestocate 604 Cheltuieli privind materialele nestocate
605 Cheltuieli privind energia şi apa 605 Cheltuieli privind energia şi apa
606 Cheltuieli privind activele biologice de natura stocurilor 606 Cheltuieli privind animalele şi păsările
607 Cheltuieli privind mărfurile 607 Cheltuieli privind mărfurile
608 Cheltuieli privind ambalajele 608 Cheltuieli privind ambalajele
609 Reduceri comerciale primite 609 Reduceri comerciale primite
GRUPA 61 - CHELTUIELI CU SERVICIILE EXECUTATE DE TERŢI
611 Cheltuieli cu întreţinerea şi reparaţiile 611 Cheltuieli cu întreţinerea şi reparaţiile
612 Cheltuieli cu redevenţele. locaţiile de gestiune şi chiriile 612 Cheltuieli cu redevenţele. locaţiile de gestiune şi chiriile
613 Cheltuieli cu primele de asigurare 613 Cheltuieli cu primele de asigurare
614 Cheltuieli cu studiile şi cercetările 614 Cheltuieli cu studiile şi cercetările
615 Cheltuieli cu pregătirea personalului Cont nou
GRUPA 62 - CHELTUIELI CU ALTE SERVICII EXECUTATE DE TERŢI
621 Cheltuieli cu colaboratorii 621 Cheltuieli cu colaboratorii
622 Cheltuieli privind comisioanele şi onorariile 622 Cheltuieli privind comisioanele şi onorariile
623 Cheltuieli de protocol. reclamă şi publicitate 623 Cheltuieli de protocol. reclamă şi publicitate
624 Cheltuieli cu transportul de bunuri şi personal 624 Cheltuieli cu transportul de bunuri şi personal
625 Cheltuieli cu deplasări. detaşări şi transferări 625 Cheltuieli cu deplasări. detaşări şi transferări
626 Cheltuieli poştale şi taxe de telecomunicaţii 626 Cheltuieli poştale şi taxe de telecomunicaţii
627 Cheltuieli cu serviciile bancare şi asimilate 627 Cheltuieli cu serviciile bancare şi asimilate
628 Alte cheltuieli cu serviciile executate de terţi 628 Alte cheltuieli cu serviciile executate de terţi
GRUPA 63 - CHELTUIELI CU ALTE IMPOZITE. TAXE ŞI VĂRSĂMINTE ASIMILATE
635 Cheltuieli cu alte impozite. taxe şi vărsăminte asimilate 635 Alte cheltuieli cu serviciile executate de terţi
GRUPA 64 - CHELTUIELI CU PERSONALUL
641 Cheltuieli cu salariile personalului 641 Cheltuieli cu salariile personalului
642 Cheltuieli cu avantajele în natură şi tichetele acordate salariaţilor Cont nou
6421 Cheltuieli cu avantajele în natură acordate salariaţilor Cont nou
6422 Cheltuieli cu tichetele acordate salariaţilor 642 Cheltuieli cu tichetele de masă acordate salariaţilor
643 Cheltuieli cu remunerarea în instrumente de capitaluri proprii 644 Cheltuieli cu remunerarea în instrumente de capitaluri proprii
Cheltuieli cu primele reprezentând participarea personalului la Cheltuieli cu primele reprezentând participarea personalului la
644 643
profit profit
645 Cheltuieli privind asigurările şi protecţia socială 645 Cheltuieli privind asigurările şi protecţia socială
6451 Cheltuieli privind contribuţia unităţii la asigurările sociale 6451 Contribuţia unităţii la asigurările sociale
6452 Cheltuieli privind contribuţia unităţii pentru ajutorul de şomaj 6452 Contribuţia unităţii pentru ajutorul de şomaj
6453 Cheltuieli privind contribuţia angajatorului pentru asigurările 6453 Contribuţia angajatorului pentru asigurările sociale de sănătate

103
 sociale de sănătate
6455 Cheltuieli privind contribuţia unităţii la asigurările de viaţă 6455 Contribuţia unităţii la asigurările de viaţă
Cheltuieli privind contribuţia unităţii la fondurile de pensii
6456 6456 Contribuţia unităţii la fondurile de pensii facultative
facultative
Cheltuieli privind contribuţia unităţii la primele de asigurare
6457 6457 Contribuţia unităţii la primele de asigurare voluntară de sănătate
voluntară de sănătate
6458 Alte cheltuieli privind asigurările şi protecţia socială 6458 Alte cheltuieli privind asigurările şi protecţia socială
GRUPA 65 - ALTE CHELTUIELI DE EXPLOATARE
652 Cheltuieli cu protecţia mediului înconjurător 652 Cheltuieli cu protecţia mediului înconjurător
654 Pierderi din creanţe şi debitori diverşi 654 Pierderi din creanţe şi debitori diverşi
655 Cheltuieli din reevaluarea imobilizărilor corporale Cont nou
658 Alte cheltuieli de exploatare 658 Alte cheltuieli de exploatare
6581 Despăgubiri. amenzi şi penalităţi 6581 Despăgubiri. amenzi şi penalităţi
6582 Donaţii acordate 6582 Donaţii acordate
6583 Cheltuieli privind activele cedate şi alte operaţiuni de capital 6583 Cheltuieli privind activele cedate şi alte operaţii de capital
Cheltuieli reprezentând transferuri şi contribuţii datorate în baza
6586 Cont nou
unor acte normative speciale
6587 Cheltuieli privind calamităţile şi alte evenimente similare 671 Cheltuieli privind calamităţile şi alte evenimente extraordinare
6588 Alte cheltuieli de exploatare 6588 Alte cheltuieli de exploatare
GRUPA 66 - CHELTUIELI FINANCIARE
663 Pierderi din creanţe legate de participaţii 663 Pierderi din creanţe legate de participaţii
664 Cheltuieli privind investiţiile financiare cedate 664 Cheltuieli privind investiţiile financiare cedate
6641 Cheltuieli privind imobilizările financiare cedate 6641 Cheltuieli privind imobilizările financiare cedate
6642 Pierderi din investiţiile pe termen scurt cedate 6642 Pierderi din investiţiile pe termen scurt cedate
665 Cheltuieli din diferenţe de curs valutar 665 Cheltuieli din diferenţe de curs valutar
Diferenţe nefavorabile de curs valutar legate de elementele
6651 Cont nou
monetare exprimate în valută
Diferenţe nefavorabile de curs valutar din evaluarea elementelor
6652 Cont nou
monetare care fac parte din investiţia netă într-o entitate străină
666 Cheltuieli privind dobânzile 666 Cheltuieli privind dobânzile
667 Cheltuieli privind sconturile acordate 667 Cheltuieli privind sconturile acordate
668 Alte cheltuieli financiare 668 Alte cheltuieli financiare
GRUPA 68 - CHELTUIELI CU AMORTIZĂRILE. PROVIZIOANELE ŞI AJUSTĂRILE PENTRU DEPRECIERE SAU PIERDERE DE VALOARE
Cheltuieli de exploatare privind amortizările. provizioanele şi Cheltuieli de exploatare privind amortizările. provizioanele şi
681 681
ajustările pentru depreciere ajustările pentru depreciere
6811 Cheltuieli de exploatare privind amortizarea imobilizărilor 6811 Cheltuieli de exploatare privind amortizarea imobilizărilor
6812 Cheltuieli de exploatare privind provizioanele 6812 Cheltuieli de exploatare privind provizioanele
Cheltuieli de exploatare privind ajustările pentru deprecierea Cheltuieli de exploatare privind ajustările pentru deprecierea
6813 6813
imobilizărilor imobilizărilor
Cheltuieli de exploatare privind ajustările pentru deprecierea Cheltuieli de exploatare privind ajustările pentru deprecierea
6814 6814
activelor circulante activelor circulante
Cheltuieli de exploatare privind ajustările pentru deprecierea
6817 Cont nou
fondului comercial
Cheltuieli financiare privind amortizările. provizioanele şi Cheltuieli financiare privind amortizările şi ajustările pentru
686 686
ajustările pentru pierdere de valoare pierdere de valoare
6861 Cheltuieli privind actualizarea provizioanelor Cont nou
Cheltuieli financiare privind ajustările pentru pierderea de Cheltuieli financiare privind ajustările pentru pierderea de
6863 6863
valoare a imobilizărilor financiare valoare a imobilizărilor financiare
Cheltuieli financiare privind ajustările pentru pierderea de Cheltuieli financiare privind ajustările pentru pierderea de
6864 6864
valoare a activelor circulante valoare a activelor circulante
Cheltuieli financiare privind amortizarea primelor de rambursare Cheltuieli financiare privind amortizarea primelor de rambursare
6868 6868
a obligaţiunilor şi a altor datorii a obligaţiunilor
GRUPA 69 - CHELTUIELI CU IMPOZITUL PE PROFIT ŞI ALTE IMPOZITE
691 Cheltuieli cu impozitul pe profit 691 Cheltuieli cu impozitul pe profit
Cheltuieli cu impozitul pe venit şi cu alte impozite care nu apar Cheltuieli cu impozitul pe venit şi cu alte impozite care nu apar
698 698
în elementele de mai sus în elementele de mai sus
CLASA 7 - CONTURI DE VENITURI

GRUPA 70 - CIFRA DE AFACERI NETĂ

104
 Venituri din vânzarea produselor finite. produselor agricole şi a
701
activelor biologice de natura stocurilor
7015 Venituri din vânzarea produselor finite 701 Venituri din vânzarea produselor finite
7017 Venituri din vânzarea produselor agricole Cont nou
7018 Venituri din vânzarea activelor biologice de natura stocurilor Cont nou
702 Venituri din vânzarea semifabricatelor 702 Venituri din vânzarea semifabricatelor
703 Venituri din vânzarea produselor reziduale 703 Venituri din vânzarea produselor reziduale
704 Venituri din servicii prestate 704 Venituri din servicii prestate
705 Venituri din studii şi cercetări 705 Venituri din studii şi cercetări
706 Venituri din redevenţe. locaţii de gestiune şi chirii 706 Venituri din redevenţe. locaţii de gestiune şi chirii
707 Venituri din vânzarea mărfurilor 707 Venituri din vânzarea mărfurilor
708 Venituri din activităţi diverse 708 Venituri din activităţi diverse
709 Reduceri comerciale acordate 709 Reduceri comerciale acordate
GRUPA 71 - VENITURI AFERENTE COSTULUI PRODUCŢIEI ÎN CURS DE EXECUŢIE
Venituri aferente costurilor stocurilor de produse
711 Venituri aferente costurilor stocurilor de produse 711
Venituri din productia stocata/ Variația stocurilor
712 Venituri aferente costurilor serviciilor în curs de execuţie 712 Venituri aferente costurilor serviciilor în curs de execuţie
GRUPA 72 - VENITURI DIN PRODUCŢIA DE IMOBILIZĂRI
721 Venituri din producţia de imobilizări necorporale 721 Venituri din producţia de imobilizări necorporale
722 Venituri din producţia de imobilizări corporale 722 Venituri din producţia de imobilizări corporale
725 Venituri din producţia de investiţii imobiliare Cont nou
GRUPA 74 - VENITURI DIN SUBVENŢII DE EXPLOATARE
741 Venituri din subvenţii de exploatare 741 Venituri din subvenţii de exploatare
7411 Venituri din subvenţii de exploatare aferente cifrei de afaceri 7411 Venituri din subvenţii de exploatare aferente cifrei de afaceri
Venituri din subvenţii de exploatare pentru materii prime şi Venituri din subvenţii de exploatare pentru materii prime şi
7412 7412
materiale materiale consumabile
7413 Venituri din subvenţii de exploatare pentru alte cheltuieli externe 7413 Venituri din subvenţii de exploatare pentru alte cheltuieli externe
7414 Venituri din subvenţii de exploatare pentru plata personalului 7414 Venituri din subvenţii de exploatare pentru plata personalului
Venituri din subvenţii de exploatare pentru asigurări şi protecţie Venituri din subvenţii de exploatare pentru asigurări şi protecţie
7415 7415
socială socială
Venituri din subvenţii de exploatare pentru alte cheltuieli de Venituri din subvenţii de exploatare pentru alte cheltuieli de
7416 7416
exploatare exploatare
Venituri din subvenţii de exploatare în caz de calamităţi şi alte Venituri din subvenţii pentru evenimente extraordinare şi altele
7417 771
evenimente similare similare
7418 Venituri din subvenţii de exploatare pentru dobânda datorată 7418 Venituri din subvenţii de exploatare pentru dobânda datorată
7419 Venituri din subvenţii de exploatare aferente altor venituri 7417 Venituri din subvenţii de exploatare aferente altor venituri
GRUPA 75 - ALTE VENITURI DIN EXPLOATARE
754 Venituri din creanţe reactivate şi debitori diverşi 754 Venituri din creanţe reactivate şi debitori diverşi
755 Venituri din reevaluarea imobilizărilor corporale Cont nou
758 Alte venituri din exploatare 758 Alte venituri din exploatare
7581 Venituri din despăgubiri. amenzi şi penalităţi 7581 Venituri din despăgubiri. amenzi şi penalităţi
7582 Venituri din donaţii primite 7582 Venituri din donaţii primite
7583 Venituri din vânzarea activelor şi alte operaţiuni de capital 7583 Venituri din vânzarea activelor şi alte operaţii de capital
7584 Venituri din subvenţii pentru investiţii 7584 Venituri din subvenţii pentru investiţii
7588 Alte venituri din exploatare 7588 Alte venituri din exploatare
GRUPA 76 - VENITURI FINANCIARE
761 Venituri din imobilizări financiare 761 Venituri din imobilizări financiare
7611 Venituri din acţiuni deţinute la entităţile afiliate 7611 Venituri din acţiuni deţinute la entităţile afiliate
7612 Venituri din acţiuni deţinute la entităţi asociate 7613 Venituri din interese de participare/analitic distinct
7613 Venituri din acţiuni deţinute la entităţi controlate în comun 7613 Venituri din interese de participare/analitic distinct
7615 Venituri din alte imobilizări financiare Cont nou
762 Venituri din investiţii financiare pe termen scurt 762 Venituri din investiţii financiare pe termen scurt
764 Venituri din investiţii financiare cedate 764 Venituri din investiţii financiare cedate
7641 Venituri din imobilizări financiare cedate 7641 Venituri din imobilizări financiare cedate
7642 Câştiguri din investiţii pe termen scurt cedate 7642 Câştiguri din investiţii pe termen scurt cedate
765 Venituri din diferenţe de curs valutar 765 Venituri din diferenţe de curs valutar
Diferenţe favorabile de curs valutar legate de elementele
7651 Cont nou
monetare exprimate în valută

105
 Diferenţe favorabile de curs valutar din evaluarea elementelor
7652 Cont nou
monetare care fac parte din investiţia netă într-o entitate străină
766 Venituri din dobânzi 766 Venituri din dobânzi
763 Venituri din creanţe imobilizate
766 Venituri din dobânzi
767 Venituri din sconturi obţinute 767 Venituri din sconturi obţinute
768 Alte venituri financiare 768 Alte venituri financiare
GRUPA 78 - VENITURI DIN PROVIZIOANE ŞI AJUSTĂRI PENTRU DEPRECIERE SAU PIERDERE DE VALOARE
Venituri din provizioane şi ajustări pentru depreciere privind Venituri din provizioane şi ajustări pentru depreciere privind
781 781
activitatea de exploatare activitatea de exploatare
7812 Venituri din provizioane 7812 Venituri din provizioane
7813 Venituri din ajustări pentru deprecierea imobilizărilor 7813 Venituri din ajustări pentru deprecierea imobilizărilor
7814 Venituri din ajustări pentru deprecierea activelor circulante 7814 Venituri din ajustări pentru deprecierea activelor circulante
7815 Venituri din fondul comercial negativ 7815 Venituri din fondul comercial negativ
786 Venituri financiare din ajustări pentru pierdere de valoare 786 Venituri financiare din ajustări pentru pierdere de valoare
Venituri financiare din ajustări pentru pierderea de valoare a Venituri financiare din ajustări pentru pierderea de valoare a
7863 7863
imobilizărilor financiare imobilizărilor financiare
Venituri financiare din ajustări pentru pierderea de valoare a Venituri financiare din ajustări pentru pierderea de valoare a
7864 7864
activelor circulante activelor circulante

CLASA 9 - CONTURI DE GESTIUNE

GRUPA 90 - DECONTĂRI INTERNE
901 Decontări interne privind cheltuielile 901 Decontări interne privind cheltuielile
902 Decontări interne privind producţia obţinută 902 Decontări interne privind producţia obţinută
903 Decontări interne privind diferenţele de preţ 903 Decontări interne privind diferenţele de preţ
GRUPA 92 - CONTURI DE CALCULAŢIE
921 Cheltuielile activităţii de bază 921 Cheltuielile activităţii de bază
922 Cheltuielile activităţilor auxiliare 922 Cheltuielile activităţilor auxiliare
923 Cheltuieli indirecte de producţie 923 Cheltuieli indirecte de producţie
924 Cheltuieli generale de administraţie 924 Cheltuieli generale de administraţie
925 Cheltuieli de desfacere 925 Cheltuieli de desfacere
GRUPA 93 - COSTUL PRODUCŢIEI
931 Costul producţiei obţinute 931 Costul producţiei obţinute
933 Costul producţiei în curs de execuţie 933 Costul producţiei în curs de execuţie

106