Categorii de mijloace i resurse Mijloacele reprezint patrimoniul entitii vzut ca existen concret, fizic.

ntr-o abordare mai recent, prin mijloace (sau active) se neleg bunuri, drepturi sau valori controlate de ntreprindere ca rezultat al unor evenimente trecute i de la care se ateapt s genereze beneficii economice viitoare pentru ntreprindere. Aceasta nseamn c, pentru a recunoate n contabilitate un element de mijloace (de activ) este necesar s se ndeplineasc urmtoarele condiii: - elementul s provin dintr-o tranzacie anterioar, dintr-un eveniment deja trecut; - s fie probabil generarea de ctre elementul respectiv a unor ctiguri viitoare prin utilizarea n producie sau n prestarea de servicii, prin schimbarea cu alte active, prin folosirea lui pentru stingerea unor datorii; - elementului i se poate atribui, de o manier credibil, un cost sau o valoare. Pentru a clasifica mijloacele, reinem drept prim criteriu durata pe care unitatea i propune s le dein, completat cu numrul de cicluri economice la care particip. Identificm astfel, dou categorii mari de mijloace: - mijloacele imobilizate (imobilizrile) care rmn n unitate pe o perioad mai mare de un an i particip la mai multe cicluri de producie; - mijloacele circulante care se utilizeaz ntr-o perioad mai mic de un an i particip, de regul, la un singur ciclu de producie (chiar dac uneori, durata acestuia depete un an). La rndul lor, mijloacele imobilizate se mpart, n funcie de natura lor, n trei categorii: - imobilizri necorporale; - imobilizri corporale; - imobilizri financiare. n cadrul mijloacelor circulante distingem, de asemenea, trei categorii, n funcie de forma concret pe care o mbrac: - mijloace circulante materiale (stocuri); - mijloace circulante n decontare (creane); - mijloace circulante financiare (de trezorerie); Resursele reprezint expresia valoric a provenienei patrimoniului. n abordarea specific standardelor internaionale de raportare financiar, resursele nu snt prezentate ca o mrime cumulat, ci separat, ca resurse proprii (capitaluri proprii) i resurse strine (datorii). Conform IAS/IFRS, prin datorii trebuie s nelegem obligaii actuale care decurg din evenimente trecute i prin stingerea crora se ateapt s se diminueze ctigurile viitoare ale ntreprinderii, prin diminuare de active (numerar sau altele), prestarea unor servicii n compensaie, nlocuirea cu alte datorii sau chiar transformarea lor n capitaluri proprii. Pentru a recunoate o datorie, condiiile de ndeplinit snt: - obligaia s provin dintr-o tranzacie sau un eveniment care a avut deja loc; - s fie probabil ieirea de diminuarea viitoare a ctigurilor firmei (a mijloacelor acesteia ); - obligaiei s i se poat, n mod credibil, o valoare. Capitalul propriu este definit ca mrime rezidual, adic prin diferena dintre totalul mijloacelor i totalul datoriilor. n cele ce urmeaz, vom adopta aceeai clasificare ca n IAS/IFRS, cu unele diferene n ceea ce privete definirea elementelor implicate. Astfel, resursele pot fi mprite n dou mari categorii, dup cum exist sau nu o obligaie cert de restituire a acestora la o scaden precizat: - resursele proprii, adic cele care provin de la proprietari, cele pe care i le creeaz unitatea nsi, precum i cele care provin de la alte persoane i pentru care nu exist obligaia de restituire la o scaden dat; - resursele strine (datorii) snt cele pentru care ntreprinderea are obligaii certe de restituire, la scadene precizate.

Bazele contabilitii seminar

pagina

Pentru fiecare din acestea structuri se poate continua clasificarea. Astfel, resursele proprii se mpart n: - resursele proprii ale activitii care au specific faptul c se pot concretiza n orice categorie de mijloace, adic pot fi utilizate pe orice destinaie dorete unitatea; - resursele proprii cu destinaie special, care, fie trebuie s rmn indisponibile pe o perioad dat, fie nu pot fi folosite dect pe destinaia pentru care au fost primite sau pentru care s-au constituit. Datoriile se pot mpri n resurse strine n credite (datorii financiare) i resurse strine n angajamente (datorii comerciale, fiscale, sociale). O sistematizare a clasificrii mijloacelor i resurselor se prezint astfel: MIJLOACE RESURSE Mijloace imobilizate (imobilizri) Resurse proprii (capitaluri proprii) 1. Imobilizri necorporale 7. Resurse proprii ale activitii 2. Imobilizri corporale 8. Resurse proprii cu destinaie special 3. Imobilizri financiare Resurse strine (datorii) Mijloace circulante 4. Mijloace circulante materiale (stocuri) 9. Resurse strine n credite 5. Mijloace circulante n decontare (creane) 10. Resurse strine n angajamente 6. Mijloace circulante financiare (de trezorerie) TOTAL MIJLOACE = TOTAL RESURSE n continuare vom caracteriza principalele categorii de mijloace i de resurse, aa cum snt ele prezentate n normele contabile aplicabile agenilor economici. Imobilizrile snt bunuri i valori pe care unitile patrimoniale i propun s le dein i s le exploateze pe termen lung (mai mare de un an). 1. Imobilizri necorporale snt valori i drepturi deinute de unitatea patrimonial pe termen lung i care nu au o form fizic, concret: nu snt tangibile. Normele contabile definesc mai multe categorii de astfel de imobilizri: 1.1. Concesiuni, brevete, mrci comerciale, alte drepturi i valori similare. Se cuprinde aici valoarea bunurilor sau drepturilor dobndite de unitatea patrimonial i pe care le va exploata pe termen lung, conform contractelor ncheiate. Se amortizeaz1 pe durata prevzut pentru utilizarea lor. 1.2. Fondul comercial reprezint partea din fondul de comer care nu se regsete n celelalte elemente de patrimoniu, dar care concur la meninerea i dezvoltarea potenialului unitii, cum snt: clientela, vadul comercial, diverse faciliti, reputaia i alte elemente necorporale. Aceast structur apare, de regul, n urma combinrilor de ntreprinderi de natura fuziunilor ori a prelurii controlului asupra unei ntreprinderi de ctre o alta. n mod concret, fondul comercial se calculeaz ca diferen ntre preul pltit pentru dobndirea unei afaceri sau a unei pri dintr-o afacere, pe de o parte, i valoarea din contabilitatea a ceea ce se cumpr. 1.3. Alte imobilizri necorporale. Se ncadreaz aici programele informatice create de unitate sau achiziionate de la teri, pentru nevoile de utilizare proprii sau pentru a fi puse la dispoziia altor persoane. 1.4. Imobilizri necorporale n curs snt imobilizrile care nu au fost nc terminate i date n funciune. Se pot asimila imobilizrilor necorporale dou categorii de cheltuieli care trebuie repartizate pe mai multe perioade2:

Putem aici s dm o prim definiie a amortizrii: recuperarea n timp a unor investiii, ealonat pe perioada n care aceste investiii produc efecte. 2 Aceast repartizare n timp a unor cheltuieli se realizeaz tot prin intermediul amortizrii.
Categorii de mijloace i resurse document pregtit de Costel Istrate 2004

Bazele contabilitii seminar

pagina

1.5. Cheltuielile de constituire reprezint cheltuielile cauzate de nfiinarea ntreprinderilor sau modificarea semnificativ a dimensiunilor ori activitilor ei: taxe i alte cheltuieli de nscriere i nmatriculare, cheltuieli privind emiterea de aciuni i obligaiuni, cheltuieli de prospectare a pieei i de publicitate i alte cheltuieli de aceast natur legate de nfiinarea sau modificarea activitii unitii patrimoniale. 1.6. Cheltuielile de dezvoltare3 cuprind cheltuielile ocazionate de efectuarea unor lucrri sau obiective strict individualizate, care reprezint garania realizrii eficienei scontate. n principiu, durata de amortizare contabil a acestor imobilizri necorporale se stabilete de ctre conducerea ntreprinderii, pe baza estimrilor pe care aceasta le poate face n ceea ce privete efectele viitoare ale cheltuielilor respective. Conform OMFP 306/2002, n msura n care cheltuielile de constituire i de dezvoltare nu au fost amortizate complet, este interzis orice distribuire a profiturilor, dac suma rezervelor disponibile pentru distribuire i a profiturilor reportate nu este cel puin egal cu suma cheltuielilor neamortizate, cu excepia situaiei n care legislaia nu prevede altfel. 2. Imobilizri corporale snt bunuri concrete aflate n proprietatea unitii patrimoniale i deinute sau exploatate pe termen lung. Se ncadreaz aici dou categorii: 2.1. Terenurile, inclusiv amenajrile de terenuri (investiiile efectuate pentru amenajarea lacurilor, blilor, iazurilor i alte lucrri similare). Terenurile nu se amortizeaz (de regul), n timp ce amenajrile de terenuri snt supuse amortizrii. 2.2. Mijloacele fixe snt bunuri sau complexe de bunuri care ndeplinesc n acelai timp trei condiii: - snt deinute pentru a fi utilizate n producia proprie de bunuri sau prestarea de servicii, pentru a fi nchiriate terilor sau pentru a fi folosite n scopuri administrative; - au o durat de utilizare mai mare de un an; - au o valoare mai mare dect limita stabilit de normele legale. Evidena mijloacelor fixe se ine pe ase categorii: - construcii; - echipamente tehnologice (maini, utilaje i instalaii de lucru); - aparate i instalaii de msurare, control, reglare; - mijloace de transport; - animale i plantaii; - mobilier, aparatur birotic, echipamente de protecie a valorilor umane i materiale i alte active corporale. Specific mijloacelor fixe este faptul c se amortizeaz (ca i alte imobilizri), pe durate de timp exprimate n ani i care snt stabilite de ctre conducerea unitii. Multe ntreprinderi opteaz pentru duratele de via stabilite de ministerul finanelor i care snt valabile pentru calculul amortizrii fiscale. Aceast opiune este justificat de faptul c amortizarea se calculeaz o singur dat, nefiind necesare dou evidene ale acesteia: contabil i fiscal. La ntreprinderile care aplic IAS/IFRS, n cadrul imobilizrilor corporale se distinge o categorie de bunuri pentru care este posibil s nu se calculeze amortizare. Este vorba de investiiile imobiliare, unde se pot ncadra unele terenuri i cldiri, a cror destinaie nu este utilizarea n producia de bunuri, prestarea de servicii sau n scopuri administrative, ci pstrarea lor n scopul creterii n timp a valorii sau pentru a fi date cu chirie. La
n acest sens, prin dezvoltare se nelege aplicarea rezultatelor cercetrii sau a altor cunotine, n scopul realizrii de produse sau servicii noi sau mbuntite substanial, naintea stabilirii produciei de serie sau utilizrii. Exemple de activiti de dezvoltare sunt: proiectarea, construcia i testarea produciei intermediare sau folosirea intermediar a prototipurilor i modelelor; proiectarea uneltelor i matrielor care implic tehnologie nou; proiectarea, construcia i operarea unei uzine pilot care nu este fezabila din punct de vedere economic pentru producia pe scar larg; proiectarea, construcia i testarea unei alternative alese pentru aparatele, produsele, procesele, sistemele sau serviciile noi sau mbuntite.
Categorii de mijloace i resurse document pregtit de Costel Istrate 2004
3

Bazele contabilitii seminar

pagina

aceste categorii de bunuri trebuie urmrit evoluia valorii de pia4, n scopul nregistrrii n contabilitate a diferenelor favorabile sau nefavorabile de valoare constatate la sfritul anului. n acelai mod, ntreprinderile care dein active biologice (animale i plantaii) pot opta pentru nregistrarea acestora la valoarea just, caz n care nu se mai aplic procedura de amortizare, nregistrndu-se de o manier sistematic, la sfritul fiecrei perioade contabile diferenele favorabile sau nefavorabile constatate la elementele respective. 2.3. Imobilizri corporale n curs reprezint investiiile neterminate efectuate cu fore proprii ori bunurile de natura imobilizrilor corporale achiziionate dar care nu au fost nc puse n funciune definitiv. 3. Imobilizri financiare snt titluri, valori sau alte drepturi de natur financiar deinute pe termen lung sau care au scadena la termene de peste un an. Avem: 3.1. Titlurile de participare snt formate din aciuni i/sau pri sociale deinute pe termen lung i care permit exercitarea unui control sau a unei influene notabile asupra societii emitente. 3.2. Alte titluri imobilizate reprezint aciuni, obligaiuni sau alte titluri de valoare pe care ntreprinderea le deine pe termen lung, n scopul realizrii de profituri sau n alte scopuri i care nu-i permit intervenia n gestiunea societii emitente. 3.3. Creanele imobilizate snt drepturile unitii de a cere altor persoane s-i plteasc sume de bani sau s-i presteze servicii ori s-i livreze bunuri i a cror scaden este mai ndeprtat (la un termen mai mare de un an). Se cuprind aici i garaniile i cauiunile depuse de unitatea patrimonial la teri. Mijloacele circulante snt bunuri i valori care rmn n unitatea patrimonial pe termen scurt, de pn la un an, participnd, de regul, la un singur ciclu de producie (chiar dac acesta depete anul). 4. Mijloacele circulante materiale (stocurile) reprezint bunuri destinate utilizrii n procesul de producie sau vnzrii n aceeai stare i care particip, de regul, la un singur ciclu de producie. 4.1. Materiile prime snt bunuri care se consum la prima utilizare, particip direct la obinerea produsului finit i se regsesc n acesta, integral sau parial, n forma iniial sau transformate. 4.2. Materiale consumabile particip sau ajut la procesul de fabricaie, se consum i ele la prima utilizare dar nu se regsesc n produsul finit (materiale auxiliare, combustibili, materiale pentru ambalat, piese de schimb, semine i materiale de plantat, furaje, alte materiale consumabile). 4.3. Producia n curs de execuie este producia care nu a parcurs toate fazele procesului de fabricaie, urmnd s fie supus n continuare unor prelucrri. Intr aici i produsele nesupuse probelor i recepiei tehnice sau necompletate n ntregime. 4.4. Semifabricatele snt produse care au parcurs doar o parte din fazele procesului de fabricaie, snt recepionate ca atare (pe baz de documente justificative) i snt destinate fie vnzrii ca atare, fie utilizrii n continuare n alt faz a procesului de producie. 4.5. Produsele finite snt bunuri care au parcurs toate fazele procesului de fabricaie i nu mai au nevoie de prelucrri ulterioare n cadrul unitii patrimoniale, snt corespunztoare din punct de vedere calitativ i au fost recepionate la magazia de produse pe baz de documente justificative. 4.6. Produsele reziduale se compun din rebuturi, deeuri, materiale recuperabile i refolosibile. 4.7. Stocuri aflate la teri. Apar situaii n care ntreprinderea este proprietara unor elemente de stoc, dar aceste bunuri nu se afl n depozitele proprii ci la alte persoane fizice sau juridice, n vederea pstrrii, prelucrrii, vnzrii etc. 4.8. Animale i psri, respectiv animalele nscute i cele tinere de orice fel (viei, miei, purcei, mnji i altele), animalele i psrile la ngrat, coloniile de albine.
4

n IAS/IFRS se folosete termenul de valoare just prin care nelegem suma la care poate fi tranzacionat un activ sau decontat o datorie, de bunvoie, ntre pri aflate n cunotin de cauz, n cadrul unei tranzacii n care preul este determinat obiectiv (vezi OMFP 94/2001).
2004

Categorii de mijloace i resurse document pregtit de Costel Istrate

Bazele contabilitii seminar

pagina

4.9. Mrfurile snt bunuri cumprate pentru a fi vndute n aceeai stare sau dup transformri neeseniale. 4.10. Ambalaje. n aceast categorie se ncadreaz bunurile destinate proteciei, transportului, prezentrii altor bunuri i care circul n regim de restituire, adic snt refolosibile i pot fi pstrate de teri, cu obligaia restituirii lor. Se asimileaz stocurilor i: 4.11. Obiectele de inventar care reprezint bunuri care nu ndeplinesc dect una din condiiile necesare pentru a fi considerate mijloace fixe, precum i bunurile asimilate acestora (echipamentul de protecie, echipamentul de lucru, aparate de msur i control etc.). Tot aici se ncadreaz i baracamentele i amenajrile provizorii care snt bunuri achiziionate sau construite de unitile patrimoniale pentru executarea lucrrilor i prestaiilor de construcii. 5. Mijloacele circulante n decontare (creanele pe termen mai mic de un an) snt drepturile exprimate n bani pe care le are unitatea patrimonial asupra altor persoane i care i permit acesteia s cear plata unor sume de bani sau livrarea de bunuri ori servicii. 5.1. Clieni. n aceast structur se regsesc drepturile ntreprinderii de a cere clienilor s-i plteasc sumele reprezentnd preul bunurilor livrate, serviciilor prestate sau lucrrilor executate acestora. Creanele din aceast categorie se nregistreaz, de regul, pe baza facturii fiscale sau a facturii. Se consemneaz aici doar creanele rezultate din vnzri de bunuri sau servicii care fac obiectul activitii de baz a ntreprinderii (creane de exploatare). 5.2. Efectele de primit snt creanele fa de clienii crora li s-a acordat un termen de plat mai ndeprtat. Pentru nregistrarea creanei n aceast structur, nelegerea dintre ntreprindere i client trebuie s fie consemnat ntr-un document distinct: efectul de comer (cambie sau bilet la ordin). Efectul comercial este un nscris prin care o persoan (tras) se angajeaz ca, la o scaden dat, s achite o sum de bani unei alte persoane (beneficiar), eventual la ordinul unei a treia persoane (trgtor). 5.3. Clieni inceri. Atunci cnd ntreprinderea nu mai are certitudinea c va ncasa sumele pe care i le datoreaz unii clieni, creana fa de acetia se consider depreciat i se separ n aceast structur distinct. 5.4. Clieni facturi de ntocmit reprezint creana rezultat n urma livrrii de bunuri pentru care nu s-a ntocmit nc factura. Situaia trebuie s rmn excepional i documentul care se va emite la vnzare este avizul de nsoire. Factura trebuie ntocmit, n mod obligatoriu, n termen de cinci zile de la data livrrii, dar nu mai trziu de sfritul lunii n care s-a fcut livrarea, moment n care creana aceasta se transfer la postul Clieni. 5.5. Furnizori debitori. n aceast structur se consemneaz creanele fa de furnizori rezultate, de exemplu, din avansurile pltite acestora. 5.6. Avansuri acordate personalului reprezint dreptul unitii patrimoniale ca, la sfritul lunii, s rein din sumele totale datorate angajailor pentru munca depus n cursul lunii, sumele pltite deja ca avans (sau chenzina I). 5.7. Alte creane fa de personal cuprind alte drepturi ale unitii fa de angajai rezultate, de exemplu, din vnzri de bunuri sau prestri de servicii ctre acetia, din imputaii fcute acestora etc. 5.8. Alte creane sociale snt creane fa de bugetul asigurrilor sociale. 5.9. Taxa pe valoarea adugat (TVA) deductibil este dreptul unitii ca, la sfritul lunii, s rein taxa aferent cumprrilor (sau deductibil), din taxa aferent vnzrilor (sau colectat), n vederea stabilirii obligaiei de plat fa de bugetul statului. 5.10. TVA de recuperat reprezint diferena, calculat la sfritul lunii, dintre taxa deductibil, mai mare, i taxa colectat, mai mic. 5.11. Subvenii. n aceast structur se nregistreaz dreptul unitii rezultat din angajamentul statului sau al altei entiti de a-i oferi sume de bani sau bunuri, cu titlu gratuit.
Categorii de mijloace i resurse document pregtit de Costel Istrate 2004

Bazele contabilitii seminar

pagina

5.12. Decontri cu asociaii privind capitalul. La nfiinarea societilor comerciale, asociaii sau acionarii i iau angajamentul de a pune la dispoziia acestora aporturi n bani sau n natur. Pn la vrsarea efectiv a acestor aporturi, societatea comercial are dreptul de a cere asociailor sau acionarilor s fac vrsmintele respective, drept care se regsete ca o crean asupra lor. 5.13. Debitori diveri. Aici se nregistreaz creanele n afara exploatrii, adic cele rezultate din operaiuni mai puin obinuite cum ar fi vnzarea de imobilizri sau dreptul da a primi despgubiri de la alte persoane etc. 6. Mijloacele circulante de trezorerie (financiare) snt formate din elemente de natur financiar pe care ntreprinderea le deine pe termen scurt: 6.1.Investiiile financiare pe termen scurt (sau titlurile de plasament) snt titluri de valoare (aciuni, obligaiuni, certificate de trezorerie, alte titluri) deinute n vederea realizrii de profituri pe termen scurt. 6.2. Cecuri de ncasat. Se ncadreaz aici cecurile primite de ntreprindere i pe care le-a depus la banc, n vederea transformrii lor n bani. 6.3.Efecte depuse spre ncasare snt efectele de comer ajunse la scaden i pe care unitatea patrimonial le trimite la banc pentru ca aceasta s se ocupe de transformarea lor n bani. 6.4.Efecte depuse spre scontare snt efectele de comer neajunse la scaden i pe care unitatea patrimonial dorete s le transforme n bani. Operaiunea este posibil prin scontarea acestora pe lng o banc. 6.5.Conturi la bnci n lei. Aceast structur reflect disponibilul pe care unitatea patrimonial l are la bnci n lei. 6.6.Conturi la bnci n devize. Intr aici disponibilul pe care unitatea patrimonial l are la bnci n devize. 6.7.Dobnzi de ncasat: dreptul de a primi dobnzi de la bnci sau de la alte persoane fizice sau juridice. 6.8.Casa n lei i n devize. Este vorba despre numerarul (lei sau devize) de care unitatea patrimonial dispune n casierie. 6.9.Alte valori: timbre fiscale i potale, bilete de cltorie, alte valori, bonuri valorice, tichete de mas. 6.10. Acreditive n lei i n devize. Acreditivele snt conturi deschise la bnci pentru o operaiune specific i din care nu se pot face pli dect pe destinaia pentru care au fost deschise i atunci cnd se ndeplinesc anumite condiii. 6.11. Avansuri de trezorerie. Snt sumele avansate unor angajai pentru a face pli n numele ntreprinderii. Resursele proprii snt capitalurile puse la dispoziia unitii patrimoniale de ctre asociai, acionari, de unitatea nsi sau de alte persoane i pentru care nu exist obligaia de rambursare la o scaden determinat. 7. Resursele proprii ale activitii snt resursele proprii care se pot concretiza n orice categorie de mijloace: 7.1. Capitalul social este valoarea nominal a aportului acionarilor sau asociailor unei societi comerciale. Toate aciunile sau prile sociale emise de societile comerciale au n mod obligatoriu aceeai valoare nominal, indiferent de momentul n care au fost emise i indiferent de valoarea lor real la un moment dat. nfiinarea unei societi comerciale presupune parcurgerea a doi pai, cu influen asupra nregistrrilor n contabilitate: subscrierea capitalului, adic angajamentul pe care i-l iau acionarii sau asociaii de a pune la dispoziia societii aporturi n bani sau n natur; n aceast faz, n contabilitate apare, n conformitate cu dubla reflectare, o crean a firmei fa de asociai (ca element de mijloace) i capitalul social subscris nevrsat (ca resurs);
Categorii de mijloace i resurse document pregtit de Costel Istrate 2004

Bazele contabilitii seminar

pagina

vrsarea capitalului, adic punerea efectiv la dispoziia societii a aporturilor asociailor (bani sau bunuri); n structurile contabile, la mijloace, creana se va transforma n bani sau n bunuri, iar la resurse, capitalul nevrsat dispare, lsnd loc altei structuri: capital social subscris vrsat. 7.2. Primele legate de capital snt diferena dintre valoarea de emisiune (preul de vnzare) a aciunilor sau prilor sociale emise i valoarea lor nominal. republicat n 7.3. Rezerve. Se ncadreaz aici profiturile realizate de ntreprindere n exerciiile precedente i care au rmas la dispoziia acesteia pe termen lung, ca urmare a unei decizii de repartizare luate de adunarea general a acionarilor sau asociailor (A.G.A.). n normele romneti snt prevzute mai multe categorii de rezerve, dintre care enumerm: - rezerve legale constituite anual din profitul brut5 (5% din acesta), pn cnd nivelul lor atinge 20% din capitalul social (constituirea lor este obligatorie, fiind prevzut de legea societilor comerciale - legea nr. 31/1998, republicat n 1998); - rezerve statutare, constituite din profitul net pe baza prevederilor din statutul societii; - alte rezerve, constituite tot din profitul net pe baza hotrrii A.G.A. 7.4. Rezultatul reportat este, de asemenea, rezultat din exerciiile precedente dar pentru care A.G.A. nu a luat nc o decizie de repartizare. 8. Resursele proprii cu destinaie special snt acele resurse constituite de unitatea patrimonial cu fore proprii sau procurate de la alte persoane i care nu pot fi utilizate dect pe destinaia pentru care au fost constituite sau primite: 8.1.Subvenii pentru investiii snt sume alocate de la bugetul statului sau din alte surse (nerambursabile) de care beneficiaz unitatea patrimonial n vederea procurrii sau producerii de echipamente ori alte bunuri de natura imobilizrilor, pentru finanarea unor activiti pe termen lung sau a altor cheltuieli de natura investiiilor. n contabilitatea organizat n conformitate cu IAS/IFRS, se consider c subveniile pentru investiii reprezint, mai degrab, un element de venit nregistrat n avans i nu unul de resurse proprii. 8.2.Diferene din reevaluare (rezerve din reevaluare) snt acele resurse care apar atunci cnd se modific (n sensul creterii) valoarea imobilizrilor aflate la mijloace. Reevaluarea se practic ndeosebi n condiii de inflaie, cnd valoarea de nregistrare a imobilizrilor devine mai mic dect valoarea lor real i modificarea este necesar pentru ca prin contabilitate s se ofere o imagine a ntreprinderii ct mai apropiat de realitate. Diferenele din reevaluare reprezint o resurs proprie cu destinaie special pentru c ele snt indisponibile att timp ct imobilizrile n legtur cu care au aprut snt n patrimoniu i nu-s amortizate integral. Dup amortizare, diferenele din reevaluare nceteaz s mai fie resurse cu destinaie specual, adic devin disponibile transferndu-se la rezultatul reportat. Resursele strine snt capitalurile puse la dispoziia unitii patrimoniale de ctre teri (furnizori, clieni, personal, bnci i alte instituii financiare, stat, alte persoane fizice sau juridice) i pentru care exist o obligaie cert de rambursare la o scaden determinat. 9. Resursele strine n credite (datoriile financiare) snt resursele provenite de la bnci i alte instituii financiare i a cror caracteristic este c snt, de regul, purttoare de dobnd: 9.1. mprumuturi din emisiune de obligaiuni. Obligaiunile se emit de unitatea patrimonial atunci cnd are nevoie de resurse, de regul pe termen lung. n schimbul sumelor primite n urma emisiunii de obligaiuni, ntreprinderea se angajeaz s plteasc dobnzi i s ramburseze, la scaden, mprumutul.

n acest context, prin profit brut putem nelege profitul calculat nainte de scderea impozitului pe profit (sau a impozitului pe venit). Dimpotriv, profitul net este profitul de dup scderea impozitului pe profit, adic profitul disponibil pentru distribuire pe destinaii, n conformitatea cu revederile legale, cu cele ale actului constitutiv i cu hotrrea adunrii generale a acionarilor sau asociailor (A.G.A.).
2004

Categorii de mijloace i resurse document pregtit de Costel Istrate

Bazele contabilitii seminar

pagina

9.2. Credite bancare pe termen mediu i lung snt sumele primite de unitate de la bnci pe termen mediu (1 5 ani) sau lung (peste 5 ani). 9.3. Credite bancare pe termen scurt snt sumele primite de unitate de la bnci pe termen scurt (pn ntr-un an). 9.4. Credite de cont curent. n aceast categorie se ncadreaz plile pe care banca le face n numele ntreprinderii, peste sumele de care aceasta dispune n cont. Acest credit este, de regul, pe termen foarte scurt i are o dobnd mai mare. 10. Resursele strine n angajamente (datorii comerciale, fiscale, sociale) snt resursele provenite de la teri i care, de cele mai multe ori, nu snt purttoare de dobnd: 10.1. Furnizori. n aceast structur intr datoriile fa de furnizorii de exploatare, adic cei de la care se cumpr bunuri i servicii curente (stocuri, energie, ap, servicii de telecomunicaii etc.). Pentru ca datoria s fie nregistrat aici este obligatorie justificarea ei pe baz de factur sau de factur fiscal. 10.2. Furnizori de imobilizri. Datoriile rezultate din achiziia de imobilizri corporale i necorporale se evideniaz separat tocmai datorit caracterului lor mai puin curent. 10.3. Efectele de pltit i efectele de pltit pentru imobilizri snt datoriile fa de furnizori pentru care documentul justificativ este efectul de comer (cambie sau bilet la ordin). 10.4 Furnizori facturi nesosite. Se consemneaz aici datoriile din achiziii de bunuri pentru care nu au ajuns nc facturile. La sosirea acestora, datoria se transfer la structura Furnizori sau Furnizori de imobilizri. 10.5. Clieni creditori. Intr aici datoriile fa de clieni rezultate, de exemplu, din avansurile n bani primite de la acetia. 10.6. Personal remuneraii datorate reflect obligaiile ntreprinderii de a plti angajailor contravaloarea muncii prestate de acetia. Aceast obligaie se nregistreaz la sfritul lunii, pe baza statelor de salarii. 10.7. Ajutoare materiale datorate. Se reflect aici obligaia pe care i-o asum ntreprinderea de a acorda angajailor ajutoare materiale. 10.8. Participarea salariailor la profit reprezint angajamentul luat de ntreprindere, n urma hotrrii A.G.A., de a plti angajailor pri din profitul anului precedent. 10.9. Drepturi de personal neridicate. Dup nregistrarea datoriei ntreprinderii fa de angajai n legtur cu salariile, datorie consemnat n statul de salarii, sumele datorate trebuie pltite n trei zile; dup acest termen, sumele nepltite se vireaz, n principiu, la banc i trebuie evideniate separat, n aceast structur distinct de datorii. 10.10. Reineri din remuneraii datorate terilor. Atunci cnd angajaii au datorii fa de tere persoane, unitatea patrimonial poate reine din salariu sumele respective pentru a le vira persoanelor n drept. Datoria rmne nregistrat n contabilitate pn la virarea sumei ctre persoana pentru care s-au reinut sumele respective. 10.11. Alte datorii fa de personal reflect obligaii ale ntreprinderii fa de angajai, altele dect cele consemnate n structurile anterioare. 10.12. Contribuiile sociale ale unitii. Atunci cnd unitatea patrimonial angajeaz personal, pe lng sumele datorate ca salarii, este obligat s plteasc i urmtoarele contribuii sociale: - contribuia la asigurrile sociale (C.A.S.); - contribuia unitii pentru ajutorul de omaj; - contribuia unitii pentru constituirea fondului de asigurri de sntate (C.A.S.S.); - contribuia la fondul special de solidaritate social pentru persoanele cu handicap; - contribuia la fondul de asigurri pentru boli profesionale i accidente de munc; - comisionul inspectoratului teritorial de munc. 10.13. Contribuiile sociale ale angajailor. Din salariul brut nregistrat de unitatea patrimonial, salariaii vor fi pltii numai dup ce se vor reine i contribuiile lor sociale:
Categorii de mijloace i resurse document pregtit de Costel Istrate 2004

Bazele contabilitii seminar

pagina

contribuia individual pentru asigurrile sociale; contribuia salariailor pentru ajutorul de omaj; contribuia salariailor pentru constituirea fondului de asigurri de sntate. 10.14. Alte datorii sociale. 10.15. Impozitul pe profit este o obligaie fa de bugetul statului stabilit atunci cnd ntreprinderile nregistreaz profit fiscal. Rezultatul fiscal (profit sau pierdere) este egal cu diferena dintre veniturile totale i cheltuielile totale la care se adaug cheltuielile nedeductibile i din care se deduc sumele neimpozabile i eventuala pierdere fiscal reportat din exerciiile precedente. n cazul microntreprinderilor, se datoreaz bugetului de stat un impozit pe venit, stabilit prin aplicarea cotei de impozit asupra unei baze de calcul reprezentat, n principal, din veniturile totale realizate de ntreprindere. 10.16. TVA colectat este taxa aferent vnzrilor, adic cea nscris n facturi fiscale sau n alte documente justificative care atest vnzarea. Poate fi definit ca obligaie a ntreprinderii ca, la orice vnzare, s adauge 19% (sau alt cot) la preul de vnzare fr TVA. 10.17. TVA de plat este diferena dintre taxa colectat, mai mare, i taxa deductibil, mai mic, calculat la sfritul lunii, cu ocazia ntocmirii decontului de TVA. 10.18. Impozitul pe salarii este suma reinut de unitatea patrimonial din salariile angajailor i pe care urmeaz s o vireze statului. Unitile patrimoniale nu snt dect intermediari ntre salariai i stat. 10.19. Alte impozite, taxe i vrsminte asimilate. Se ncadreaz aici obligaii precum: impozitele pe cldiri, pe terenuri, pe dividende, accizele, taxele vamale etc. 10.20. Contribuia unitii la fondurile speciale se concretizeaz n viramente pentru fondurile speciale, printre care putem enumera: pentru modernizarea punctelor de trecere a frontierei, pentru protecia asigurailor, pentru dezvoltarea sistemului energetic etc. 10.21. Alte datorii fa de bugetul statului. 10.22. Dividendele de plat reprezint obligaia ntreprinderii de a plti acionarilor sau asociailor prile din profit stabilite de A.G.A. Dup luarea hotrrii, plata efectiv a dividendelor, n bani sau n natur, se face numai dup ce se va fi reinut impozitul pe dividende. 10.23. Creditori diveri. Aici se regsesc datorii altele dect cele curente, adic cele rezultate din operaiuni n afara exploatrii. 10.24. O categorie special de datorii o reprezint provizioanele pentru riscuri i cheltuieli. Acestea snt datorii poteniale aprute prin trecerea pe cheltuieli a unor sume n vederea acoperirii efectelor nefavorabile viitoare probabile ale unor evenimente trecute sau prezente. Se constituie astfel de provizioane pentru: litigii, garanii acordate clienilor, restructurare etc. Aceste provizioane se afl la limita ntre resursele proprii i cele strine deoarece ele nu snt definitive, urmnd a se anula, mai devreme sau mai trziu, prin trecere la venituri. Definiiile prezentate mai sus snt valabile pentru categoriile de mijloace i resurse privite ca elemente care exist la un moment dat, ca stocuri sau situaii la momentul respectiv. ns, n cadrul unitii patrimoniale, mijloacele i resursele pot fi supuse unor transformri care le fac s dispar sau s-i schimbe forma ori coninutul. Dac privim mijloacele aflate n transformare, putem defini o nou categorie contabil, cea de cheltuieli care desemneaz sumele ori valorile pltite sau de pltit n cursul unei perioade, ca eforturi concretizate n: consumuri de materii prime, materiale i alte bunuri care dispar n urma procesului de producie servicii, salarii i contribuii sociale, amortizri etc. Pe lng cheltuieli ca eforturi se definesc imediat i veniturile, ca efecte ale eforturilor fcute de ntreprindere. Veniturile reprezint resurse reproduse i care aparin unitii, consemnate n urma vnzrii de bunuri sau prestrii de servicii, precum i atunci cnd unitatea obine bunuri din producia proprie. Clasificarea veniturilor i cheltuielilor se poate face n funcie de natura acestora n:
Categorii de mijloace i resurse document pregtit de Costel Istrate 2004

Bazele contabilitii seminar

pagina 10

- cheltuieli i venituri de exploatare, adic acelea care corespund activitii curente, obinuite a unitii: cheltuieli cu materii prime, cu salarii, cu servicii, venituri din vnzarea produciei etc.; - cheltuieli i venituri financiare, care rezult din activitatea de natur financiar (dobnzi, diferene de curs valutar, cheltuieli i venituri din plasamente i participaii etc.); - cheltuieli i venituri extraordinare, care snt generate de activitile nerepetitive i care nu in de activitatea normal a ntreprinderii (calamiti i alte evenimente extarordinare). La cheltuieli se adaug i cheltuielile cu impozitul pe profit/pe venit. Punnd fa n fa veniturile cu cheltuielile obinem rezultatul contabil al perioadei. Dac veniturile snt mai mari dect cheltuielile, atunci rezultatul este profit i reprezint o resurs care se adaug la celelalte resurse proprii de care dispune ntreprinderea sau se repartizeaz proprietarilor acesteia. Dac, dimpotriv, cheltuielile perioadei depesc veniturile aceleiai perioade, atunci rezultatul este pierdere i diminueaz resursele sau se adaug la mijloace, fiind necesar finanarea lui din alte resurse.

Categorii de mijloace i resurse document pregtit de Costel Istrate

2004