Regimul contabil și fiscal privind dividendele

NUMĂRUL 22, 18-24 IUNIE 2019  »  EXPERTIZA ȘI AUDITUL AFACERILOR

CECCAR

REZUMAT
Articolul de față aduce în discuție o serie de aspecte teoretice și practice
referitoare la mecanismul fiscal privind impozitarea dividendelor în anul
2019.
Din punct de vedere legislativ, dividendele pot fi privite din două
perspective: pe de o parte, prin prisma Legii societăților nr. 31/1990,
republicată, cu modificările și completările ulterioare, iar pe de altă parte,
prin cea a Legii nr. 227/2015 privind Codul fiscal, cu modificările și
completările ulterioare.

Termeni-cheie: dividende, rezident/nerezident, impozit, CASS,

asociați/acționari

Clasificare JEL: M41, K34

Dacă abordăm dividendele din punctul de vedere al Legii nr. 31/1990, cota-
parte din profit care se plătește fiecărui asociat constituie dividend, în
conformitate cu prevederile art. 67 alin. (1).

Ca sferă de impozitare, art. 91 lit. a) din Codul fiscal încadrează veniturile

din dividende obținute de asociați/acționari persoane fizice în categoria
veniturilor din investiții.

Dividendul este definit la art. 7 pct. 11 din Codul fiscal ca fiind o distribuire
în bani sau în natură, efectuată de o persoană juridică unui participant,
drept consecință a deținerii unor titluri de participare la acea persoană
juridică, exceptând următoarele:
a) o distribuire de titluri de participare noi sau majorarea valorii nominale a
titlurilor de participare existente, ca urmare a unei operațiuni de majorare a
capitalului social, potrivit legii;
b) o distribuire efectuată în legătură cu dobândirea/răscumpărarea titlurilor
de participare proprii de către persoana juridică;
c) o distribuire în bani sau în natură, efectuată în legătură cu lichidarea unei
persoane juridice;
d) o distribuire în bani sau în natură, efectuată cu ocazia reducerii
capitalului social, potrivit legii;
e) o distribuire de prime de emisiune, proporțional cu partea ce îi revine
fiecărui participant;
f) o distribuire de titluri de participare în legătură cu operațiuni de
reorganizare, prevăzute la 32 și 33.

Același articol prevede că se consideră dividende din punct de vedere

fiscal și se supun aceluiași regim fiscal ca veniturile din dividende:

(i) câștigurile obținute de persoanele fizice din deținerea de titluri de

participare, definite de legislația în materie, la organisme de plasament
colectiv;

(ii) veniturile în bani și în natură distribuite de societățile agricole, cu

personalitate juridică, constituite potrivit legislației în materie, unui
participant la societatea respectivă drept consecință a deținerii părților
sociale.

Distribuirea dividendelor se realizează după aprobarea situațiilor financiare

anuale, proporțional cu cota de participare la capitalul social vărsat, AGA
având obligația de a propune și repartiza dividende. Plata lor se face în
termenul stabilit de AGA, dar nu mai târziu de șase luni de la data aprobării
situațiilor financiare anuale aferente exercițiului financiar încheiat. Orice
persoană fizică sau juridică, rezidentă sau nerezidentă, poate să
beneficieze de obținerea de dividende, în condițiile deținerii de titluri de
participare la o persoană juridică.

Legea nr. 163/2018 pentru modificarea și completarea Legii contabilității nr.

82/1991, modificarea și completarea Legii societăților nr. 31/1990, precum
și modificarea Legii nr. 1/2005 privind organizarea și funcționarea
cooperației le oferă entităților posibilitatea să opteze pentru repartizarea
trimestrială a dividendelor. Această opțiune se poate exercita din luna
septembrie 2018, când s-a finalizat închiderea trimestrului III al anului 2018.

Este interzisă distribuirea de dividende din profituri fictive sau în situația în

care societatea înregistrează pierdere.

Legea nr. 31/1990 prevede că termenul de prescriere în cazul dividendelor

neridicate este de trei ani.

  Impozitul pe veniturile din dividende

Veniturile sub formă de dividende se impun în anul 2019 cu o cotă de 5%

din suma acestora, impozitul fiind final. Obligația calculării și reținerii lui le
revine persoanelor juridice, odată cu plata dividendelor către
acționari/asociați. Impozitul datorat se virează integral la bugetul de stat
până la data de 25 inclusiv a lunii următoare celei în care se face plata.

În ceea ce privește dividendele distribuite, dar care nu au fost achitate

acționarilor sau asociaților până la sfârșitul anului în care s-au aprobat
situațiile financiare anuale, art. 224 alin. (5) din Codul fiscal prevede
că impozitul pe dividende se declară și se plătește până la data de 25
ianuarie a anului următor, respectiv până la data de 25 a primei luni a
anului fiscal modificat, următor anului în care s-au aprobat situațiile
financiare anuale, după caz.

În conformitate cu art. 122 alin. (4) lit. e) din același act normativ, nu se
depune Declarația unică privind impozitul pe venit și contribuțiile sociale
datorate de persoanele fizice – cap. I pentru veniturile din investiții, a căror
impunere este finală. De aici putem deduce că nu se depune declarația
unică pentru impozitul reținut la sursă. Acesta se declară prin formularul
100 „Declarație privind obligațiile de plată la bugetul de stat” până la data
de 25 inclusiv a lunii următoare celei în care a fost reținut.

Formularele 205 „Declarație informativă privind impozitul reținut la sursă și

câștigurile/pierderile din investiții, pe beneficiari de venit” și 207 „Declarație
informativă privind impozitul reținut la sursă/veniturile scutite, pe beneficiari
de venit nerezidenți” se depun la organul fiscal competent până în ultima zi
a lunii ianuarie inclusiv a anului curent pentru anul expirat.

 Contribuțiile sociale aferente veniturilor din dividende

Referitor la obligațiile privind contribuțiile sociale, dividendele intră sub

incidența doar a contribuției de asigurări sociale de sănătate, veniturile din
dividende nefiind cuprinse în baza de calcul al contribuției de
asigurări sociale.

Pentru dividendele obținute în anul 2019, obligația plății contribuției la

asigurările sociale de sănătate nu este influențată de faptul că asociații au
sau nu calitatea de salariați.

În conformitate cu art. 155 alin. (1) din Codul fiscal coroborat cu Normele
metodologice de aplicare a art. 170 alin. (1) din Cod, contribuabilii la
sistemul de asigurări sociale de sănătate, prevăzuți la art. 153 alin. (1) lit.
a)-d), care nu se încadrează în categoriile de persoane exceptate de la
plata CASS potrivit art. 154, datorează contribuția de asigurări sociale de
sănătate în situația în care realizează venituri anuale cumulate cel puțin
egale cu 12 salarii de bază minime brute pe țară din una sau mai multe
surse din următoarele categorii de venituri:
a) din salarii și asimilate salariilor;
b) din activități independente;
c) din drepturi de proprietate intelectuală;
d) din asocierea cu o persoană juridică;
e) din cedarea folosinței bunurilor;
f) din activități agricole, silvicultură și piscicultură;
g) din investiții;
h) din alte surse.

Contribuabilii care au obținut venituri dintre cele menționate mai sus

datorează CASS în anul 2019 în sumă de 2.496 lei ((2.080 lei/lună x 12
luni) x 10%).

Prin Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 114/2018 privind instituirea

unor măsuri în domeniul investițiilor publice și a unor măsuri fiscal-
bugetare, modificarea și completarea unor acte normative și prorogarea
unor termene, legiuitorii români aduc o serie de clarificări referitoare la
veniturile din dividende distribuite persoanelor fizice înainte de 1 ianuarie
2018, dar plătite după această dată, în ceea ce privește CASS. Actul
normativ amintit stabilește că sunt în sfera declarației unice doar
dividendele distribuite și plătite după data de 1 ianuarie 2018. Se evită în
acest fel plata de două ori a contribuției la asigurările sociale de sănătate.

Prin Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 18/2018 privind adoptarea unor

măsuri fiscal-bugetare și pentru modificarea și completarea unor acte
normative s-a modificat art. 170 alin. (2) lit. e) din Codul fiscal, care
stipulează că încadrarea în plafonul anual de cel puțin 12 salarii minime
brute pe țară, în vigoare la termenul de depunere a declarației prevăzute la
art. 120, se efectuează prin cumularea veniturilor prevăzute la art. 155 alin.
(1) lit. b)-h), după cum urmează: venitul și/sau câștigul din investiții, stabilit
conform art. 94-97. În cazul veniturilor din dobânzi se iau în calcul sumele
încasate, iar în cazul veniturilor din dividende se iau în calcul dividendele
distribuite și încasate începând cu anul 2018.

Contribuabilii sunt asigurați în sistemul asigurărilor sociale de sănătate

începând cu data depunerii declarației unice până la expirarea perioadei
pentru care au depus-o. Astfel, conform art. 267 alin. (22) din Legea nr.
95/2006 privind reforma în domeniul sănătății, republicată, cu modificările și
completările ulterioare, pentru persoanele care realizează veniturile
prevăzute la art. 155 alin. (1) lit. b)-h), precum și pentru persoanele
prevăzute la art. 180 alin. (1) lit. a) din Codul fiscal, calitatea de asigurat
încetează la data la care expiră termenul legal de depunere a declarației
prevăzute la art. 174 alin. (3) din Codul fiscal, dacă nu depun o nouă
declarație pentru perioada următoare.

Exemplul 1
Entitatea X are doi asociați persoane fizice rezidente. Asociatul A deține
60% din capitalul social, iar asociatul B, 40%. La începutul anului 2019 se
înregistrează profitul care urmează să fie repartizat pentru distribuirea de
dividende celor doi asociați. Aceștia nu intră în categoria persoanelor
exceptate de la plata CASS. Dividendele se achită la data de 15 mai 2019.
Dividendul brut acordat asociatului A este de 48.000 lei, iar cel acordat
asociatului B, de 32.000 lei.

Ne propunem să prezentăm tratamentul contabil și fiscal aferent

dividendelor distribuite și achitate celor doi asociați în anul 2019.

– După aprobarea de către Adunarea generală a asociaților a situațiilor

financiare anuale la sfârșitul lunii aprilie 2019, repartizarea profitului pe
destinații stabilite prin hotărârea AGA:

80.000 lei 1171 = % 80.000 lei

„Rezultatul reportat 457.A 48.000 lei
reprezentând profitul „Dividende de plată”
nerepartizat sau 457.B 32.000 lei
pierderea neacoperită” „Dividende de plată”

– La 15 mai 2019, reținerea impozitului pe dividende, în sumă de 4.000 lei:

4.000 lei % = 446 4.000 lei

2.400 lei 457.A „Alte impozite, taxe
„Dividende de plată” și vărsăminte asimilate”
1.600 lei 457.B
„Dividende de plată”

– Plata impozitului la bugetul de stat:

4.000 lei 446 = 5121 4.000 lei

„Alte impozite, taxe „Conturi la bănci
și vărsăminte asimilate” în lei”

– La 15 mai 2019, plata dividendelor nete către cei doi asociați:

76.000 lei % = 5121 76.000 lei

45.600 lei 457.A „Conturi la bănci
„Dividende de plată” în lei”
30.400 lei 457.B
„Dividende de plată”
Pe baza procesului-verbal al asociaților prin care s-a făcut distribuirea
profitului aferent anului 2018 se întocmește un stat de plată a dividendelor
după cum urmează:

Lista de plată a dividendelor nete aferente anului 2018

Societatea depune formularul 100 „Declarație privind obligațiile de plată la

bugetul de stat” până la data de 25 iunie 2019. Plătitorul de venit trebuie să
declare impozitul reținut la sursă, în sumă de 4.000 lei, prin transmiterea
formularului 205 „Declarație informativă privind impozitul reținut la sursă și
câștigurile/pierderile din investiții, pe beneficiari de venit” până la 31
ianuarie 2020.

Exemplul 2

Entitatea Alfa, cu sediul în România, plătitoare de impozit pe profit,

înregistrează în exercițiul financiar 2018 un profit net în sumă de 100.000
lei. Aceasta repartizează în anul 2019 dividende celor patru asociați după
cum urmează:

 Asociatul A este o persoană fizică rezidentă în România și deține

10% din capitalul social al Alfa (dividende brute cuvenite – 10.000 lei
(100.000 lei x 10%)).
 Asociatul B este o persoană juridică rezidentă în Italia și deține de
peste 3 ani 70% din capitalul social al Alfa (dividende brute cuvenite –
70.000 lei (100.000 lei x 70%)).
 Asociatul C este o persoană fizică rezidentă în Franța și deține 5%
din capitalul social al Alfa (dividende brute cuvenite – 5.000 lei
(100.000 lei x 5%)).
 Asociatul D este o persoană juridică rezidentă în Turcia și deține de
peste 3 ani 15% din capitalul social al Alfa (dividende brute cuvenite –
15.000 lei (100.000 lei x 15%)).

Ne propunem să prezentăm obligațiile de declarare și de plată a impozitului

pe dividende.

➜ Asociatul A
Dividendele în sumă brută de 10.000 lei se impozitează la sursă prin
aplicarea cotei de 5% la venitul brut obținut, impozitul fiind de 500 lei
(10.000 lei x 5%).

Societatea are obligația să rețină, să declare și să achite impozitul pe

dividende către bugetul de stat până la 25 inclusiv a lunii următoare plății
lor, dată până la care aceasta depune formularul 100.

Alfa va declara impozitul reținut la sursă prin transmiterea formularului 205

până la 31 ianuarie 2020.

➜ Asociatul B

Dividendele în sumă de 70.000 lei sunt scutite de impozit în condițiile în

care îndeplinesc prevederile art. 229 alin. (1) lit. c) din Codul fiscal.
Asociatul B, persoană juridică italiană, prezintă societății românești
certificatul de rezidență fiscală emis de organul fiscal competent din Italia.

Acesta beneficiază de scutire întrucât:

 este o persoană juridică rezidentă într-un stat membru al Uniunii

Europene;
 deține minimum 10% din capitalul social al întreprinderii persoană
juridică română pe o perioadă neîntreruptă de cel puțin un an, care se
încheie la data plății dividendului.

Alfa va declara veniturile scutite obținute de persoana juridică nerezidentă

prin transmiterea formularului 207 „Declarație informativă privind impozitul
reținut la sursă/veniturile scutite, pe beneficiari de venit nerezidenți” până la
data de 31 ianuarie 2020.

În conformitate cu art. 231 alin. (1) din Codul fiscal, plătitorii de venituri cu

regim de reținere la sursă a impozitelor, cu excepția plătitorilor de venituri
din salarii, conform prezentului titlu, au obligația să depună o declarație
privind calcularea și reținerea impozitului pentru fiecare beneficiar de venit
la organul fiscal competent, până la data de 31 ianuarie inclusiv a anului
curent pentru anul expirat.

➜ Asociatul C

Pentru a putea beneficia de dispozițiile mai favorabile ale convențiilor

pentru evitarea dublei impuneri, asociatul C prezintă societății românești
certificatul de rezidență fiscală emis de organul fiscal competent din Franța.
Cota de impozit aplicabilă acestuia este cea prevăzută în Codul fiscal, de
5%, fiind mai favorabilă.
Dividendele distribuite asociatului C se impozitează la sursă, impozitul fiind
de 250 lei (5.000 lei x 5%).

Societatea are obligația să rețină, să declare și să achite impozitul pe

dividende către bugetul de stat până la 25 inclusiv a lunii următoare plății
lor, dată până la care aceasta depune formularul 100.

Alfa va declara impozitul reținut la sursă prin transmiterea formularului 207

până la 31 ianuarie 2020.

➜ Asociatul D

Asociatul D prezintă societății românești certificatul de rezidență fiscală

emis de organul fiscal competent din Turcia. Cota de impozit aplicabilă
acestuia este cea prevăzută în Codul fiscal, de 5%, fiind mai favorabilă.

Asociatul D nu beneficiază de scutire de impozit pe veniturile din dividende,

întrucât nu este persoană juridică rezidentă într-un alt stat membru al
Uniunii Europene ori sediu permanent al unei întreprinderi dintr-un stat
membru al UE, situat într-un alt stat membru, chiar dacă îndeplinește
condițiile de deținere a minimum 10% din capitalul social al întreprinderii
persoană juridică română pe o perioadă neîntreruptă de cel puțin un an.

Impozitul pe dividende este de 750 lei (15.000 lei x 5%).

Alfa va declara impozitul reținut la sursă prin transmiterea formularului 207

până la 31 ianuarie 2020.

Exemplul 3

Societatea Beta, cu sediul în România, plătitoare de impozit pe profit,

înregistrează în exercițiul financiar 2018 un profit net în sumă de 47.000 lei.
Aceasta repartizează în anul 2019 dividende către cei doi asociați, A și B. A
este o persoană fizică rezidentă în România, iar B este o persoană fizică
rezidentă în Franța. Dividendele brute cuvenite asociatului A sunt de 35.250
lei, iar cele cuvenite asociatului B, de 11.750 lei. Persoana fizică A este
asigurată în sistemul de asigurări sociale de sănătate, fiind salariată la
entitatea X. Dividendele nete sunt încasate la data de 20 mai 2019.

Există o convenție de evitare a dublei impuneri între România și Franța, dar

asociatul B nu aduce certificatul de rezidență fiscală la momentul plății
dividendelor și nici în primele 60 de zile calendaristice ale anului următor
celui în care s-a obținut profitul distribuibil. Certificatul respectiv este adus
ulterior, în limita termenului de prescripție de 5 ani.

Ne propunem să determinăm:
a) obligațiile privind impozitul pe venit ale persoanei fizice rezidente A;
b) efectul aducerii de către persoana fizică nerezidentă B a certificatului de
rezidență fiscală în interiorul termenului de prescripție de 5 ani.

a) Dividendele în sumă de 35.250 lei distribuite asociatului A se

impozitează la sursă prin aplicarea cotei de 5% la venitul brut obținut,
impozitul fiind de 1.762,5 lei (35.250 lei x 5%).

Societatea are obligația să rețină, să declare și să achite impozitul pe

dividende către bugetul de stat până la 25 iunie 2019, dată până la care
aceasta depune formularul 100.

Beta va declara impozitul reținut la sursă prin transmiterea formularului 205

până la 31 ianuarie 2020.

b) În situația în care certificatul de rezidență fiscală nu este disponibil la

data obținerii venitului, acesta se impozitează în conformitate cu legislația
românească. Astfel, dividendele brute distribuite asociatului B, în sumă de
11.750 lei, se impozitează la sursă prin aplicarea cotei de 5% la venitul brut
obținut, impozitul fiind de 587,5 lei (11.750 lei x 5%).

Societatea are obligația să rețină, să declare și să achite impozitul pe

dividende către bugetul de stat până la 25 iunie 2019, dată până la care
aceasta depune formularul 100.

Beta va declara impozitul reținut la sursă prin transmiterea formularului 207

până la 31 ianuarie 2020.

Pentru a putea beneficia de prevederile mai favorabile ale convențiilor

pentru evitarea dublei impuneri, certificatul de rezidență fiscală trebuie să
fie disponibil:

 la momentul efectuării plății către beneficiarul nerezident;

 în primele 60 de zile calendaristice ale anului următor, cu excepția
situației în care se schimbă condițiile de rezidență;
 ulterior, în limita termenului legal de prescripție de 5 ani, caz în care
nerezidentul poate solicita prin intermediul societății din România
rambursarea impozitului pe veniturile nerezidenților plătit în exces față
de cota prevăzută în convenția de evitare a dublei impuneri. (Popa et
al., 2018, p. 191)

Certificatul de rezidență fiscală este depus de asociatul B în limita

termenului legal de prescripție de 5 ani, acesta putând solicita prin
intermediul societății Beta rambursarea impozitului pe veniturile
nerezidenților plătit în exces față de cota prevăzută de convenția de evitare
a dublei impuneri.

Exemplul 4

O persoană fizică rezidentă în România obține venituri de natura

dividendelor din țara X, membră a Uniunii Europene, în sumă de 5.000
euro. Cota de impozitare a dividendelor în acea țară este de 10%.
În vederea aplicării cotei de impozit din convenția de evitare a dublei
impuneri încheiată între statul X și țara noastră, de 10%, persoana fizică
prezintă plătitorului dividendelor certificatul de rezidență fiscală eliberat de
autoritatea competentă din țara noastră.

Ne propunem să determinăm dacă persoană fizică mai datorează impozit

în România.

Impozitul achitat în țara X este de 500 euro (5.000 eurox 10%).

Dacă venitul de natura dividendelor ar fi fost obținut din România, impozitul

pe dividende datorat ar fi fost de 1.160 lei ((5.000 euro x 4,64 lei/euro) x
5%).

Impozitul pe dividende achitat în țara X este de 2.320 lei (500 euro x 4,64
lei/euro).

S-a ținut seama de art. 131 alin. (6) din Codul fiscal, care prevede că, în
vederea calculului creditului fiscal, sumele în valută se transformă la cursul
de schimb mediu anual al pieței valutare, comunicat de Banca Națională a
României, din anul de realizare a venitului. Veniturile din străinătate
realizate de persoane fizice rezidente, precum și impozitul aferent,
exprimate în unități monetare proprii statului respectiv, dar care nu sunt
cotate de BNR, se vor transforma astfel:
a) din moneda statului de sursă într-o valută de circulație internațională,
cum ar fi dolari SUA sau euro, folosindu-se cursul de schimb din țara de
sursă;
b) din valuta de circulație internațională în lei, folosindu-se cursul de schimb
mediu anual al acesteia, comunicat de BNR, din anul de realizare a
venitului respectiv.

Întrucât echivalentul în lei al impozitului achitat în țara X, de 2.320 lei, îl

depășește pe cel datorat în România, de 1.160 lei, persoanei fizice i se va
recunoaște suma reprezentând creditul fiscal extern la nivelul celui datorat
în țara noastră, astfel că nu mai datorează impozit în România.

Exemplul 5
Entitatea Y decide să acorde pentru trimestrul I al exercițiului financiar 2019
dividende în sumă de 40.000 lei celor doi asociați, A și B, persoane fizice
rezidente. Asociatul A deține 90% din capitalul social, iar asociatul B, 10%.
Dividendele se achită la data de 15 aprilie 2019. Asociatul A este asigurat
în sistemul de asigurări sociale de sănătate, fiind angajat în cadrul unei
instituții publice pe postul de economist, iar asociatul B este pensionar.

Ne propunem să prezentăm tratamentul contabil și fiscal aferent

dividendelor distribuite și achitate celor doi asociați în anul 2019.

– La 31 martie 2019, înregistrarea dividendelor acordate în baza situațiilor

financiare interimare din rezultatul înregistrat în primul trimestru al anului
2019:

40.000 lei 463 = % 40.000 lei

„Creanțe reprezentând
dividende repartizate
în cursul exercițiului
financiar”
456.A 36.000 lei
„Decontări cu acționarii/
asociații privind capitalul”
456.B 4.000 lei
„Decontări cu acționarii/
asociații privind capitalul”

Suma de 40.000 lei reprezentând soldul contului 463 figurează în situațiile

financiare interimare aferente trimestrului I al anului 2019.

– La 15 aprilie 2019, reținerea impozitului pe dividendele interimare:

2.000 lei % = 446 2.000 lei

1.800 lei 456.A „Alte impozite, taxe
„Decontări cu acționarii/ și vărsăminte asimilate”
asociații privind capitalul”
200 lei 456.B
„Decontări cu acționarii/
asociații privind capitalul”

– La 15 aprilie 2019, achitarea dividendelor interimare:

38.000 lei % = 5121 38.000 lei

34.200 lei 456.A „Conturi la bănci
„Decontări cu acționarii/ în lei”
asociații privind capitalul”
3.800 lei 456.B
„Decontări cu acționarii/
asociații privind capitalul”
– Achitarea impozitului pe dividende:

2.000 lei 446 = 5121 2.000 lei

„Alte impozite, taxe „Conturi la bănci
și vărsăminte asimilate” în lei”

– Contribuția de asigurări sociale de sănătate:

În cele ce urmează vom analiza situația celor doi asociați din punctul de
vedere al obligației privind CASS.

➜ Asociatul A

Venitul din dividende obținut în anul 2019 depășește plafonul de 24.960 lei,
contribuabilul datorând CASS în sumă de 2.496 lei (24.960 lei x 10%).
Acesta depune declarația unică prin mijloace electronice de transmitere la
distanță la 30 aprilie 2019.

La data de 4 mai 2019, asociatul A achită obligația privind contribuția

estimată pentru acest an.

Important de reținut este că în acest caz CASS trebuie plătită chiar dacă A
este concomitent și salariat. Faptul că el realizează și venituri de natură
salarială nu prezintă nicio relevanță.

➜ Asociatul B

Venitul din dividende obținut în anul 2019 nu depășește plafonul de 24.960

lei, deci contribuabilul nu datorează CASS.

Exemplul 6

Entitatea Z decide să acorde celor doi asociați, A și B, persoane fizice

rezidente, dividende în sumă de 75.000 lei în trimestrul III al anului 2018.
Asociatul A deține 70% din capitalul social, iar asociatul B, 30%.
Dividendele se achită la data de 15 octombrie 2018. La sfârșitul exercițiului
financiar 2018, entitatea Z înregistrează un rezultat net pentru întregul an
de 95.000 lei, care, potrivit hotărârii AGA, va fi repartizat integral la
dividende. Diferența de 20.000 lei (95.000 lei – 75.000 lei) se înregistrează
în contabilitate și se achită celor doi asociați în luna iunie 2019.

Ne propunem să prezentăm tratamentul contabil și fiscal privind

regularizarea sumelor sub formă de dividende după aprobarea situațiilor
financiare anuale în anul 2019.
Regularizarea diferențelor rezultate din distribuirea dividendelor în timpul
anului 2018 urmează să se facă prin situațiile financiare anuale.

Rezultatul net aferent exercițiului financiar 2018 este de 95.000 lei, astfel că
dividendele cuvenite celor doi asociați pentru întregul an depășesc nivelul
celor acordate interimar.

Potrivit art. 67 alin. (2) din Legea nr. 31/1990, plata diferențelor rezultate
din regularizare se face în termen de 60 de zile de la data aprobării
situațiilor financiare anuale aferente exercițiului financiar încheiat. În caz
contrar, societatea datorează, după acest termen, dobândă penalizatoare
calculată conform art. 3 din Ordonanța Guvernului nr. 13/2011 privind
dobânda legală remuneratorie și penalizatoare pentru obligații bănești,
precum și pentru reglementarea unor măsuri financiar-fiscale în domeniul
bancar, aprobată prin Legea nr. 43/2012, cu completările ulterioare, dacă
prin actul constitutiv sau prin hotărârea adunării generale a acționarilor care
a aprobat situațiile financiare aferente exercițiului financiar încheiat nu s-a
stabilit o dobândă mai mare.

Suma de 75.000 lei reprezentând soldul contului 463 figurează în situațiile

financiare interimare aferente trimestrului III al anului 2018.

– În baza hotărârii AGA, repartizarea dividendelor, în sumă de 95.000 lei:

95.000 lei 1171 = % 95.000 lei

„Rezultatul reportat 457.A 66.500 lei
reprezentând profitul „Dividende de plată”
nerepartizat sau 457.B 28.500 lei
pierderea neacoperită” „Dividende de plată”

– Reținerea dividendelor distribuite interimar:

52.500 lei 457.A = 463.A 52.500 lei

„Dividende de plată” „Creanțe reprezentând
dividende repartizate
în cursul exercițiului
financiar”
 
22.500 lei 457.B = 463.B 22.500 lei
„Dividende de plată” „Creanțe reprezentând
dividende repartizate
în cursul exercițiului
financiar”
– Reținerea impozitului pe diferența de dividende care li se cuvine
asociaților ((95.000 lei – 75.000 lei)x 5%):

1.000 lei % = 446 1.000 lei

700 lei 457.A „Alte impozite, taxe
„Dividende de plată” și vărsăminte asimilate”
300 lei 457.B
„Dividende de plată”

– În luna iunie 2019, achitarea diferenței de dividende nete cuvenite

asociaților:

19.000 lei % = 5121 19.000 lei

13.300 lei 457.A „Conturi la bănci
„Dividende de plată” în lei”
5.700 lei 457.B
„Dividende de plată”

– La 25 iulie 2019, achitarea diferenței de impozit pe dividende, în sumă de

1.000 lei:

1.000 lei 446 = 5121 1.000 lei

„Alte impozite, taxe „Conturi la bănci
și vărsăminte asimilate” în lei”

Exemplul 7

Entitatea X decide să acorde celor doi asociați, A și B, persoane fizice

rezidente, dividende în sumă de 50.000 lei în trimestrul III al anului 2018.
Asociatul A deține 90% din capitalul social, iar asociatul B, 10%.
Dividendele se achită la data de 15 octombrie 2018. La sfârșitul exercițiului
financiar 2018, entitatea X înregistrează un rezultat net pentru întregul an
de 33.600 lei, care, potrivit hotărârii AGA, va fi repartizat integral la
dividende. Diferența de 16.400 lei (50.000 lei – 33.600 lei) se înregistrează
în contabilitate și se recuperează de la cei doi asociați în luna iunie 2019.

Ne propunem să prezentăm tratamentul contabil și fiscal privind

regularizarea sumelor sub formă de dividende după aprobarea situațiilor
financiare anuale în anul 2019.

Regularizarea diferențelor rezultate din distribuirea dividendelor în timpul

anului 2018 urmează să se facă prin situațiile financiare anuale.
Rezultatul net aferent exercițiului financiar 2018 este de 33.600 lei, astfel că
dividendele cuvenite asociaților pentru întregul an sunt sub nivelul celor
acordate interimar.

Dividendele repartizate și plătite în plus se restituie în termen de 60 de zile

de la data aprobării situațiilor financiare anuale. În conformitate cu art. 19
alin. (32) din Legea contabilității nr. 82/1991, republicată, cu modificările și
completările ulterioare, obligația de restituire intervine pentru persoanele
care au încasat dividende trimestrial, iar conducerea societății trebuie să
urmărească recuperarea sumelor respective și să dispună măsurile ce se
impun în acest scop.

Suma de 50.000 lei reprezentând soldul contului 463 figurează în situațiile

financiare interimare aferente trimestrului III al anului 2018.

– În baza hotărârii AGA, repartizarea dividendelor, în sumă de 33.600 lei:

33.600 lei 1171 = % 33.600 lei

„Rezultatul reportat 457.A 30.240 lei
reprezentând profitul „Dividende de plată”
nerepartizat sau 457.B 3.360 lei
pierderea neacoperită” „Dividende de plată”

– Compensarea dividendelor distribuite pentru exercițiul financiar 2018 cu

cele interimare:

30.240 lei 457.A = 463.A 30.240 lei

„Dividende de plată” „Creanțe reprezentând
dividende repartizate
în cursul exercițiului
financiar”
 
3.360 lei 457.B = 463.B 3.360 lei
„Dividende de plată” „Creanțe reprezentând
dividende repartizate
în cursul exercițiului
financiar”

În acest moment, în debitul contului 463 se află suma de 16.400 lei,

respectiv diferența dintre dividendele distribuite interimar și cele cuvenite
pentru întregul exercițiu financiar, recent finalizat. Cei doi asociați sunt
obligați să restituie dividendele primite în plus.
Astfel, dividendele brute achitate în plus sunt în sumă de 16.400 lei, din
care:

 820 lei – impozitul pe dividende reținut;

 15.580 lei – dividendele nete plătite în plus.

– Corectarea valorii dividendelor distribuite trimestrial:

(14.760 lei) 463.A = 456.A (14.760 lei)

„Creanțe reprezentând „Decontări cu acționarii/
dividende repartizate asociații privind capitalul”
în cursul exercițiului
financiar”
 
(1.640 lei) 463.B = 456.B (1.640 lei)
„Creanțe reprezentând „Decontări cu acționarii/
dividende repartizate asociații privind capitalul”
în cursul exercițiului
financiar”

– Corectarea impozitului achitat pentru dividendele distribuite trimestrial:

(820 lei) % = 446 (820 lei)

(738 lei) 456.A „Alte impozite, taxe
„Decontări cu acționarii/ și vărsăminte asimilate”
asociații privind capitalul”
(82 lei) 456.B
„Decontări cu acționarii/
asociații privind capitalul”

– Încasarea în contul de la bancă a sumelor primite în plus de către

asociați:

15.580 lei 5121 = % 15.580 lei

„Conturi la bănci 456.A 14.022 lei
în lei” „Decontări cu acționarii/
asociații privind capitalul”
456.B 1.558 lei
„Decontări cu acționarii/
asociații privind capitalul”

Exemplul 8
Entitatea Gama distribuie dividende în anul 2018, dar acestea nu sunt
plătite celor doi acționari până la data de 31 decembrie a aceluiași an.
Acționarul A este rezident, iar acționarul B este nerezident (persoană
juridică străină).

Ne propunem să determinăm care sunt obligațiile societății în ceea ce

privește dividendele distribuite celor doi acționari și neachitate până la 31
decembrie 2018.

➜ Acționarul A (rezident)

Pentru dividendele distribuite în anul 2018 și neachitate acționarului A până

la 31 decembrie a aceluiași an, Gama trebuie să declare impozitul în
formularul 100 până la 25 ianuarie 2019, precum și în formularul 205 până
la 31 ianuarie 2019.

Conform Ordinului președintelui Agenției Naționale de Administrare Fiscală

nr. 48/2019 pentru aprobarea modelului și conținutului formularelor 205
„Declarație informativă privind impozitul reținut la sursă și
câștigurile/pierderile din investiții, pe beneficiari de venit” și 207 „Declarație
informativă privind impozitul reținut la sursă/veniturile scutite, pe beneficiari
de venit nerezidenți”, pentru anul 2018 se declară distinct dividendele
distribuite și cele plătite. Acest aspect are în vedere faptul că, în urma
îndeplinirii obligațiilor privind contribuția de asigurări sociale de sănătate de
către acționarul A, la încadrarea în plafonul de 12 salarii minime brute pe
țară se iau în calcul sumele încasate.

➜ Acționarul B (nerezident)

Gama trebuie să declare și să achite impozitul aferent dividendelor

distribuite în anul 2018 și neplătite acționarului B până la 31 decembrie a
aceluiași an în situația în care la această dată nu sunt îndeplinite condițiile
pentru aplicarea scutirii prevăzute la art. 229 alin. (1) lit. c) din Codul fiscal.
Societatea are obligația declarării impozitului în formularul 100 până la 25
ianuarie 2019 și în formularul 207 până la 31 ianuarie 2019.

Impozitul nu se calculează, reține și achită la bugetul de stat pentru

dividendele distribuite și neplătite până la finalul exercițiului financiar în care
s-au aprobat situațiile financiare anuale dacă în ultima zi a anului
calendaristic persoana juridică străină beneficiară a dividendelor
îndeplinește condițiile menționate anterior. În acest caz, veniturile se
declară în formularul 207 până la 31 ianuarie 2019.

BIBLIOGRAFIE
1. Popa, Adriana Florina, Păunescu, Mirela, Ciobanu, Radu
(2019), Fiscalitate, ediția a II-a, Editura CECCAR, București.
2. Hotărârea Guvernului nr. 1/2016 pentru aprobarea Normelor
metodologice de aplicare a Legii nr. 227/2015 privind Codul fiscal,
publicată în Monitorul Oficial nr. 22/13.01.2016, cu modificările și
completările ulterioare.
3. Legea societăților nr. 31/1990, republicată în Monitorul Oficial nr.
1066/17.11.2004, cu modificările și completările ulterioare.
4. Legea contabilității nr. 82/1991, republicată în Monitorul Oficial nr.
454/18.06.2008, cu modificările și completările ulterioare.
5. Legea nr. 95/2006 privind reforma în domeniul sănătății, republicată
în Monitorul Oficial nr. 652/ 28.08.2015, cu modificările și completările
ulterioare.
6. Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, publicată în Monitorul Oficial
nr. 688/10.09.2015, cu modificările și completările ulterioare.
7. Legea nr. 163/2018 pentru modificarea și completarea Legii
contabilității nr. 82/1991, modificarea și completarea Legii societăților
nr. 31/1990, precum și modificarea Legii nr. 1/2005 privind
organizarea și funcționarea cooperației, publicată în Monitorul Oficial
nr. 595/12.07.2018.
8. Ordinul președintelui Agenției Naționale de Administrare Fiscală nr.
48/2019 pentru aprobarea modelului și conținutului formularelor 205
„Declarație informativă privind impozitul reținut la sursă și
câștigurile/pierderile din investiții, pe beneficiari de venit” și 207
„Declarație informativă privind impozitul reținut la sursă/veniturile
scutite, pe beneficiari de venit nerezidenți”, publicat în Monitorul
Oficial nr. 38/15.01.2019.
9. Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 18/2018 privind adoptarea
unor măsuri fiscal-bugetare și pentru modificarea și completarea unor
acte normative, publicată în Monitorul Oficial nr. 260/23.03.2018, cu
modificările și completările ulterioare.
10. Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 114/2018 privind instituirea
unor măsuri în domeniul investițiilor publice și a unor măsuri fiscal-
bugetare, modificarea și completarea unor acte normative și
prorogarea unor termene, publicată în Monitorul Oficial nr.
1116/29.12.2018, cu modificările și completările ulterioare.
11. Ordonanța Guvernului nr. 13/2011 privind dobânda legală
remuneratorie și penalizatoare pentru obligații bănești, precum și
pentru reglementarea unor măsuri financiar-fiscale în domeniul
bancar, publicată în Monitorul Oficial nr. 607/29.08.2011, cu
modificările și completările ulterioare.