Legislaţie

Ordin nr. 1286 din 01/10/2012 pentru aprobarea Reglementărilor contabile

Standarde Internationale conforme cu Standardele internaţionale de raportare financiară, aplicabile
societăţilor comerciale ale căror valori mobiliare sunt admise la tranzacţionare
pe o piaţă reglementată
de Raportare Financiara

OMFP nr. 881/2012 aplicarea de catre societatile comerciale ale caror valori
mobiliare sunt admise la tranzactionare pe o piata reglementata a IFRS
Suport curs

Regulamentul CNVM 1/2006 privind emitenţii şi operaţiunile cu valori
mobiliare

Lector abiliat CECCAR
Legea 297/2004 privind piaţa de capital

Adriana Florina POPA
POPA
Instrucţiunea CNVM 6/2011 privind aplicarea IFRS de către entitățile
autorizate, reglementate și supravegheate de CNVM entitățile autorizate,
reglementate și supravegheate de CNVM

Regulamentul CNVM 4/2011 privind reglementările contabile conforme cu

Directiva a IV-a a CEE aplicabile entităţilor autorizate, reglementate şi
supravegheate de CNVM

Ordin nr. 1286 din 01/10/2012 Piaţa reglementată

= un sistem pentru tranzacţionarea instrumentelor financiare, care:
Arie de aplicabilitate: societăţile comerciale ale căror valori mobiliare sunt
admise la tranzacţionare pe o piaţă reglementată
 funcţionează regulat;

 Aplicarea IFRS - începând cu situaţiile financiare anuale ale
exerciţiului financiar 2012
 ţinerea contabilitatii în baza prevederilor IFRS - incepând cu
exerciţiul financiar al anului 2013
 este caracterizată de faptul că reglementările emise şi supuse
aprobării C.N.V.M. definesc condiţiile de funcţionare, de acces pe
piaţă, condiţiile de admitere la tranzacţionare a unui instrument
financiar;
 respectă cerinţele de raportare şi transparenţă în vederea
asigurării protecţiei investitorilor stabilite de prezenta lege, precum
şi reglementările emise de C.N.V.M., în conformitate cu legislaţia
comunitară.

(art. 125 din Legea 297/2004)

 Nu intra in aria de aplicabilitate:

⇒ emitenţi ale căror valori mobiliare se tranzacţionează la:
 categoriile 1, 2 şi 3 ale Bursei de Valori Bucureşti – piaţa
reglementată;
 categoria piaţa reglementată la vedere din cadrul Sibex.

instituţiile de credit,

instituţiile financiare nebancare, definite potrivit reglementărilor legale,
înscrise în Registrul general,

instituţiiler de plată şi instituţiilor emitente de monedă electronică, definite
potrivit legii, care acordă credite legate de serviciile de plată şi a căror
activitate este limitată la prestarea de servicii de plată, respectiv emitere
de monedă electronică şi prestare de servicii de plată,

Fondul de garantare a depozitelor în sistemul bancar;

entităţile autorizate, reglementate şi supravegheate de Comisia de

Supraveghere a Asigurărilor;

entităţile autorizate, reglementate şi supravegheate de Comisia de

Supraveghere a Sistemului de Pensii Private;

entităţile autorizate, reglementate şi supravegheate de CNVM.

Entităţile autorizate, reglementate şi şi supravegheate de CNVM

Standardele internaţionale de raportare financiară (IFRS) =

societăţi de administrare a investiţiilor; standardele adoptate potrivit procedurii prevăzute de Regulamentul

organisme de plasament colectiv; (CE) nr. 1.606/2002 al Parlamentului European şi al Consiliului din

traderi; 19 iulie 2002 privind aplicarea standardelor internaţionale de

consultanţi de investiţii; contabilitate.

Fondul de compensare a investitorilor;

operatori de piaţă/ sistem;

depozitari centrali;

case de compensare;

contrapărţi centrale;

alte entităţi nominalizate de CNVM prin acte normative.

=> obligația de a întocmi, în scop informativ, incepand cu 2011, în

termen de 180 de zile de la încheierea exercițiului financiar, un al
doilea set de situații financiare anuale în conformitate cu IFRS
(Instrucţiunii CNVM 6/2011)
Trecerea la IFRS - Pasi de urmat (1) Trecerea la IFRS - Pasi de urmat (2)

Identificarea diferenţelor de tratamente contabile între OMFP
Identificarea informațiilor suplimentare necesare în scopul întocmirii
1802/2014 şi IFRS specifice societății notelor la situațiile financiare IFRS

Elaborarea noilor politici și proceduri contabile conforme cu IFRS
Cuantificarea diferențelor și înregistrarea acestora în balanța de
pentru diferențele identificate verificare la 31 decembrie

Actualizarea planului de conturi în conformitate cu planul de conturi
Stabilirea impactului fiscal al ajustărilor de retratare la IFRS la 31
IFRS și transpunerea soldurilor din balanța de verificare la 31 decembrie cât și al tratamentelor contabile ulterioare conversiei
decembrie în noul plan de conturi conform regulilor de transpunere
din același ordin
Evaluarea impactului asupra proiecțiilor financiare șI bugetului,
precum și asupra indicatorilor economico financiari ai societății

Actualizarea monografiilor contabile conform tratamentelor și planului
de conturi IFRS

Persoanele responsabile cu asigurarea măsurilor

necesare pentru aplicarea corespunzătoare a
Trecerea la IFRS - Pasi de urmat (3) prevederilor prezentului ordin

Evaluarea impactului asupra contractelor de finanțare, comerciale
administratorii entităţilor

etc. cu clauze referitoare la indicatorii economico-financiari afectați de
trecerea la IFRS

alte persoane care au obligaţia gestionării entităţilor

Comunicarea rezultatelor către conducere, acționari, finanțatori,
potențiali investitori și alte părți interesate
persoanele care au obligaţia organizării şi conducerii acestora

Analiza impactului asupra sistemelor informatice, proceselor interne
directorii economici

și personalului și implementarea măsurilor necesare.

contabilii-şefi

alte persoane împuternicite să îndeplinească această funcţie


Obligatia auditarii
Fac obiectul auditului statutar:

situaţiile financiare anuale individuale întocmite de entităţi în baza
reglementărilor contabile conforme cu IFRS;

situaţiile financiare anuale consolidate conforme cu IFRS, întocmite
de entităţi în calitate de societăţi-mamă.

Entităţile care au optat pentru un exerciţiu financiar diferit de anul
calendaristic (art. 27 alin. (3) din Legea nr. 82/1991), întocmesc
situaţiile financiare anuale la data aleasă pentru întocmirea acestora.
In acest scop, ultima coloană din situaţia poziţiei financiare, respectiv
celelalte componente ale situaţiilor financiare anuale, poate cuprinde
numai informaţii corespunzătoare unei perioade de raportare care se
încheie ulterior datei de incepere a aplicarii referentialului IAS/IFRS.

Inventarierea elementelor de natura activelor, datoriilor şi capitalurilor
proprii şi evaluarea acestora potrivit prevederilor cuprinse în IFRS - in
scopul întocmirii situaţiilor financiare anuale în baza IFRS
Particularitati privind situatiile financiare

Situaţiile financiare anuale, respectiv situaţiile financiare anuale
consolidate, au componentele prevăzute de IAS 1.

Pentru 2012, situaţiile financiare anuale individuale în baza IFRS s-au
întocmit prin retratarea informaţiilor din contabilitatea organizată
conform OMFP nr. 3.055/2009.

Exceptie de la aceste reguli de retratare
Entităţile care au declarat explicit şi fără rezerve că au întocmit situaţii
financiare anuale în baza IFRS şi care se încadrează în cazurile
prevăzute expres de IFRS 1.
Obligatii declarative
La unităţile teritoriale ale MFP se depun:

situaţiile financiare anuale, însoţite de documentele prevăzute de
lege.

situaţie cuprinzând rezultatele retratării, în baza IFRS, a
informaţiilor din contabilitatea organizată în baza reglemenarilor
contabile nationale (OMFP 1802/2014)
MFP poate solicita depunerea unei raportări contabile anuale la unităţile
teritoriale ale MFP.
=> pe baza datelor din balanţa de verificare cuprinzând elemente
determinate potrivit prevederilor IFRS.
 Prezentarea situațiilor financiare si cerinte
de informare

Diferente dintre politicile contabile IFRS OMFP 1802/2014

conforme cu OMFP 1802/2014 si cele IAS 1 solicită o listă de elemente care Bilanţul şi contul de profit şi pierdere
trebuie să apară obligatoriu în bilanţ sau sunt standardizate.
prevazute de IFRS situaţia rezultatului global.
Formularul prestabilit de bilanţ solicită
În situaţia poziţiei financiare (titulatura prezentarea unor posturi (provizioane,
sub care apare bilanţul în IAS 1), cheltuieli în avans) care sunt prezumate
activele şi datoriile curente sunt a fi implicit pe termen lung, respectiv pe
prezentate separat de cele pe termen termen scurt.
lung.
Principiul pragului de semnificaţie -
permite prezentarea separată a
elementelor semnificative doar în notele
explicative

Prezentarea situațiilor financiare si cerinte Prezentarea situațiilor financiare si cerinte

de informare de informare
IFRS OMFP 1802/2014
IFRS OMFP 1802/2014
Exista cerinte de informare suplimentare:
Posturi noi: O serie de posturi, obligatorii potrivit
IAS 1, nu apar în formularul de bilanţ
-IFRS 8 - cerinte mult mai extinse referitor
• activele imobilizate deţinute în vederea
din OMFP 1802/2014.
la raportarea pe segmente de activitate si
vânzării (IFRS 5), segmente geografice.

• activele
sau datoriile incluse în grupurile - IAS 33 Rezultatul pe actiune
de active deţinute în vederea vânzării
(IFRS 5),
-IFRS 7 Instrumente financiare: informații
de furnizat etc
• creanţele/datoriile de impozit amânat
(IAS 12).
Situaţia poziţiei financiare poate conţine
trei rânduri de sume în cazul aplicării
tratamentului retrospectiv pentru
schimbările de politici şi corecţiile de erori.
Prezentarea situațiilor financiare si cerinte de
informare

IFRS OMFP 1802/2014 * Alte elemente ale rezultatului global:

IAS 1 solicită: Contul
ontul de profit şi pierdere - cu
• Modificari la rezervele din reevaluarea activelor (incidenta IAS 16 si
cheltuielile clasificate după natură, IAS 38)

situaţ
însoţit de o detaliere a cheltuielilor
situaţia rezultatului global sau
după funcţii în notele explicative,
• Castiguri si pierderi din masurarea activelor financiare evaluate la
valoarea justa (incidenta IAS 39)

contul
contul de profit şi pierdere (cu
cheltuielile clasificate după natură sau
după funcţii în funcţie de opţiunea
• Castiguri si pierderi din instrumente de acoperire a riscului de cash
flow (incidenta IAS 39)
entităţii) şi situaţ
situaţia rezultatului global*
global*.
• Castiguri si pierderi din conversia situatiilor financiare ale unei
Prezentarea distinctă a elementelor operatiuni in strainatate (incidenta IAS 21)
extraordinare este interzisă de IAS 8.
IAS 1 solicită prezentarea separată a - doar daca tranzactiile sunt • Castiguri si pierderi actuariale aferente beneficiilor planurilor de pensii
elementelor care decurg din semnificative si nu au fost incheiate în
(incidenta normei IAS 19)
tranzacţiile cu proprietarii. condiții de piață normale.

IAS 29 „Raportarea financiară

financiară în economii
hiperinflaţ
hiperinflaţioniste”
ioniste”

Situaţia fluxurilor de numerar are conţinut similar cu cel descris de IAS 7. Sunt necesare ajustări ale elementelor de active nemonetare.

Structura situaţiei variaţiei capitalurilor proprii este asemenătoare. Exemple:

imobilizări corporale și necorporale evaluate la cost,

Prevederile IAS 10 „Evenimente ulterioare perioadei de raportare” au fost
active financiare nemonetare evaluate la cost,
preluate integral în Ordin 1802/2014.

cheltuieli/venituri in avans;

avansuri platite/acordate;

stocuri;

investitii in actiuni;

capital social subscris și vărsat înainte de 1 ianuarie 2004), având în
vedere că economia românească a fost o economie hiperinflaţionistă
până la 31 decembrie 2003.

! Nu trebuie retratate la inflatie elementele care sunt evaluate la valoarea

justa.
Exemple Imobilizari corporale

1. Retratarea capitalului social la inflatie (in functie de indicele general al IFRS OMFP 1802/2014
preturilor de la 31.12.2003 si de momentul constituirii si al majorarilor de
IAS 16 „Imobilizări corporale” nu se Sfera imobilizărilor corporale este mai
capital)
aplica pentru: extinsă

imobilizările corporale clasificate în
118 = 1028 plus de valoare conformitate cu IFRS 5 Active imobilizate ⇒exista active pentru care se aplică
deținute în vederea vânzării și activități tratamente contabile specifice
118 Rezultatul reportat provent din adoptarea pentru prima data a IAS 29 întrerupte; imobilizărilor corporale în reglementarea
1028 Ajustari ale capitalului social
activele biologice aferente activității naţională, dar care intră în sfera de
agricole (IAS 41 Agricultura); aplicare a altor standarde (IFRS 5 sau

recunoașterea și evaluarea activelor de IAS 40).
explorare și evaluare (IFRS 6 Explorarea
2. Retratarea unei imobilizari corporale partial amortizate și evaluarea resurselor minerale); sau
Valoare bruta ajustata = 15.000 * 169/100 =25.350 lei
concesiunile miniere și rezervele
Amortizare cumulata ajustata = 9.000 * 169/100 = 15.210 lei minerale cum ar fi petrolul, gazul natural
și resurse neregenerabile.

Imobilizari corporale Imobilizari corporale

IFRS OMFP 1802/2014 IFRS OMFP 1802/2014

Evaluarea initiala
In cazul platii amanate peste termenele amanarii platii.
normale de creditare, diferenta dintre
pretul in numerar echivalent si plata
totala este considerata dobanda (ct.
6681 ”Cheltuieli cu amanarea platii
peste termenele normale de creditare”).
Exceptie: cazul recunoasterii dobanzii in
costul bunului conform IAS 23.
Nu exista cerinta de actualizare in cazul Reducerile financiare nu sunt deduse
Nu se face distincţie între diferitele tipuri din costul de achiziţie, ci sunt
de reduceri de preţ, toate diminuând recunoscute ca venituri financiare (767
costul de achiziţie. „Venituri din sconturi primite”).
Reducerile comerciale primite ulterior
facturării corectează costul stocurilor la
care se referă, dacă acestea mai sunt în
gestiune.
Dacă stocurile pentru care au fost
primite reducerile ulterioare nu mai sunt
în gestiune, acestea se evidenţiază
distinct în contabilitate (contul 609
"Reduceri comerciale primite"), pe
seama conturilor de terţi.
Imobilizari corporale Imobilizari corporale

IFRS OMFP 1802/2014 IFRS OMFP 1802/2014

deducerea valorii reziduale (dacă
poate fi estimată fiabil);

întreruperea amortizării atunci când
aceasta depăşeşte valoarea netă
contabilă;

se amortizează întreg costul Evaluarea imobilizarii primite se Se inregistreaza ca doua operatii
imobilizărilor; realizeaza la valoarea justa, exceptia distincte.
situatiilor in care tranzactia de schimb nu

permite utilizarea unor politici contabile are substanta comerciala sau nici
diferite de tratamentele fiscale, (desi valoarea justa a activului primit si nici
are utilizare redusa datorita costurilor cea a activului cedat nu pot fi
unei raportări duble sau a nevoii de determinate in mod fiabil.

posibilitatea de revizuire periodică a reevaluare).

duratei de viaţă utilă, a valorii
reziduale şi a metodei de amortizare în
cazul în care aceste estimări nu mai
corespund condiţiilor actuale de
utilizare a imobilizării.

Imobilizari corporale
IFRS OMFP 1802/2014
Exemple:
ţii imobiliare”
IAS 40 „Investiţ Există această categorie de
active, dar se aplica politicile
terenurile deținute pentru o utilizare viitoare încă nedeterminată;
Se face distincţie între bunurile specifice imobilizarilor corporale.
imobiliare (terenuri şi clădiri)
terenurile deținute, mai degrabă, în scopul creșterii pe termen lung a
utilizate de proprietar (IAS 16), şi valorii capitalului, decât în scopul vânzării pe termen scurt, în cursul
cele deţinute în scopul închirierii activității uzuale.
sau valorificării capitalului (IAS
40).
o clădire închiriată sau deținută pentru a fi închiriată tertilor (leasing
operational) etc.
O investiție imobiliară este
deținută pentru a obține venituri
din chirii sau pentru creșterea
valorii capitalului sau ambele.
Imobilizari corporale
IFRS
Nu se aplica pentru proprietățile
imobiliare:

dobândite cu scopul exclusiv de a fi
cedate ulterior, în viitorul apropiat, sau
cu scopul de a fi amenajate și
revândute (IAS 2 Stocuri);

încurs de construire sau amenajare în
numele unor terțe părți (IAS 11
Contracte de construcție);

care sunt închiriate unei alte entități în
temeiul unui contract de leasing
financiar (IAS 17 Leasing).
OMFP 1802/2014

proprietăţileimobiliare deţinute pentru
vânzare pe parcursul desfăşurării
normale a activităţii sau în procesul de
construcţie ori de amenajare în vederea
unei astfel de vânzări (stoc);

proprietăţileimobiliare în curs de
construire sau amenajare în numele
unor terţe părţi = servicii în curs de
execuţie;
Imobilizari corporale
OMFP 1802/2014
IFRS

utilizate de posesor (IAS 16);
proprietăţile imobiliare utilizate de
posesor:

încurs de construire sau amenajare în deţinute în scopul utilizării lor viitoare
scopul utilizării viitoare ca investiții ca proprietăţi imobiliare utilizate de
Imobiliare pana la receptie (IAS16); posesor,
deţinute în scopul amenajării viitoare
şi utilizării ulterioare ca proprietăţi
imobiliare utilizate de posesor,
utilizate de salariaţi (indiferent dacă
aceştia plătesc sau nu chirie la cursul
pieţei) şau
utilizate de posesor care urmează a
fi cedate etc.

Imobilizari corporale
Imobilizari corporale
IFRS OMFP 1802/2014
IFRS OMFP 1802/2014
Prezentarea separata a efectului

Evaluarea se poate face la cost şi Evaluarea la valoarea justa se amanarii platii pentru o investitie
amortizate sau la valoarea justa cu inregistreaza la sfarsitul exercitiului imobiliara – 6681 “Cheltuielile cu
recunoaşterea variaţiilor de valoare în pe baza reevaluarii. amanarea platii peste termenele
contul de profit şi pierdere – 2152/2151 normale de creditare”
“Investitii imobiliare evaluate la cost
/justa”.
Cesiunea investitiilor imobiliare – ct.
7562/6562 “Venituri/Cheltuieli din/cu

Politica aleasa se aplica pentru toate cedarea investitiilor imobiliare” pentru
investitiile imobiliare. valoarea contabila

Reflectarea variatiilor de valoare:

7561/6561 “Castiguri/Pierderi din
evaluarea la valoarea justa a investitiilor
imobiliare”
Imobilizari corporale
Imobilizari corporale
IFRS OMFP 1802/2014
Transferul unui activ la investitii Transferul stocuri – imobilizari corporale
imobiliare evaluate la valoarea justa - se realizeaza la valoarea contabila. IFRS OMFP 1802/2014
diferenta dintre valoarea justa si
valoarea contabila se inregistreaza: IFRS 5 “Active imobilizate detinute in Activele imobilizate/Investițiile

in CPP daca activul a fost stoc,;
vederea vanzarii si activitatati imobiliare raman in aceasta
intrerupte”

ca o reevaluare conform IAS 16, daca categorie pana in momentul
activul a fost imobilizare corporala. vanzarii indiferent dacă sunt
-activele a caror valoare contabilă va fi
recuperată prin vânzare și nu prin sau nu amenajate in vederea
Daca transferul nu implica schimbarea vanzarii.
utilizarea sa continuă (ct 311)
bazei de evaluare – se realizeaza la
valoarea contabila.
Exemplu: Transferul de la stocuri, cu
depreciere inregistrata, la investitii
% = 371
2152
397

Imobilizari corporale Imobilizari corporale

IFRS OMFP 1802/2014 IFRS OMFP 1802/2014

Nu se aplica pentru: Criterii de clasificare:
clasificare:

creanțe privind impozitul amânat (IAS - activul este disponibil pentru
12); vânzare imediată așa cum se

active rezultate din beneficiile angajaților prezintă la momentul respectiv;
(IAS 19); - vânzarea trebuie să aibă o

active financiare care intră sub incidența probabilitate ridicată:
IAS 39;
Exista: un plan de vânzare a

active imobilizate contabilizate conform activului (sau grupului destinat
modelului bazat pe valoarea justă din cedării)
IAS 40;
Este lansat un program activ de

active imobilizate evaluate la valoarea găsire a unui cumpărător și de

justă minus costurile estimate la punctul finalizare a planului;
de vânzare (IAS 41 Agricultura);
Se preconizeaza că vânzarea va

drepturi contractuale decurgând din îndeplini criteriile de recunoaștere
contracte de asigurare (IFRS 4 drept vânzare finalizată în termen de
Contracte de asigurare). un an de la data clasificării,
 Imobilizari corporale
IFRS
Recunoasterea pierderii din
depreciere pentru reducerea valoarii
initale/ulterioare pana la valoarea justa
minus costurile generate de vanzare
(6531 “Pierderi din revaluarea
activelor detinute in vederea vanzarii”)
Recunoasterea unui castig (7531
“Castiguri din revaluarea activelor
detinute in vederea vanzarii”)
Cesiunea activelor 7532 / 6532
“Venituri/Cheltuieli din/cu cedarea
activelor detinute in vederea vanzarii”
Imobilizari necorporale
OMFP 1802/2014
IFRS OMFP 1802/2014
IAS 38 “Imobilizari necorporale”

permite capitalizarea cheltuielilor de
constituire şi amortizarea lor pe o

cheltuielile de constituire nu pot fi
perioadă de până la 5 ani.
capitalizate (afectează contul de profit
şi pierdere atunci când sunt angajate).

Cadrulnormativ naţional nu conţine
această opţiune.

introduce categoria imobilizărilor
necorporale cu durată de viaţă
nedeterminată care nu se amortizează,
ci sunt supuse unui test anual de
depreciere.

Imobilizările necorporale pentru care
există o piaţă activă pot fi reevaluate –
modelul reevaluarii.

Deprecierea activelor
Imobilizari necorporale
IFRS OMFP 1802/2014
IAS 36 ”Deprecierea activelor” Nu sunt definite UGN si valoarea
IFRS OMFP 1802/2014 recuperabila.

Fondul comercial este supus unui test
Fondul comercial - amortizabil într-o -imobilizari corporale si necorporale;
de depreciere anual conform IAS 36, iar perioadă de: -Investitiiimobiliare evaluate la cost; Deprecierea se determina la nivel
deprecierea constatată nu mai poate fi - 5 ani -Investitii in filiale, societati asociate si
individual.
reluată ulterior. - max 10 ani, dacă durata nu poate fi asocieri in participatie;
evaluata în mod credibil

Evaluarea deprecierii imobilizărilor Comparatie: valoarea contabila
corporale şi necorporale este mult mai
deprecierea este determinată la nivel neta/valoarea recuperabila (individual sau
complexă dacă se aplică IAS 36 de activ, prin compararea valorii la nivel de unitate generatoare de nr UGN)
„Deprecierea activelor”. contabile cu valoarea de inventar, însă
metodologia de determinare a valorii de Repartizare pierdere de valoare UGN:

Pierderile din depreciere pot fi inventar nu este prezentată în detaliu.
I. asupra fondului comercial afectat ( daca
determinate la nivel de activ sau la
este cazul)
nivelul unei unităţi generatoare de
numerar prin compararea valorii nete II. asupra celorlalte active ale unitatii in
contabile cu valoarea recuperabilă. functie de prorata valorii contabile
Costurile indatorarii
IFRS
IAS 23 “Costurile indatorarii”
Costurile îndatorării atribuite direct
achiziţiei, construcţiei sau producţiei
unui activ care necesită o perioadă
substanţială de timp pentru a fi
utilizat sau vândut trebuie capitalizate.
OMFP 1802/2014
Costurile îndatorării - dobânda
aferentă capitalului împrumutat
pentru finanțarea achiziției /
construcției / producției unui activ
cu ciclu lung de fabricaţie => se
vor include in costurile de productie,
daca sunt legate de perioada de
productie.
Stocuri
IFRS OMFP 1802/2014
IAS 2 “Stocuri”
Nu se aplica pentru activele Tratamentul contabil al reducerilor de preţ
biologice (IAS 41) sau produsele in difera în funcţie de natura acestora
curs de executie (IAS 11) (comerciale, financiare) şi de înscrierea lor
în factura iniţială sau într-o factură
ulterioară:
Nu face distincţie între diferitele
tipuri de reduceri de preţ, toate -Reducerile financiare nu sunt deduse din
costul de achiziţie, ci sunt recunoscute ca
diminuând costul de achiziţie.
Reducerile comerciale primite venituri financiare (767);
ulterior livrării bunurilor afectează -Reducerile comerciale primite în facturi
costul bunurilor achiziționate și aflate ulterioare ajustează cheltuielile din
în stoc la data bilanțului. exploatare (609).

Metoda LIFO - interzisă Metoda LIFO - permisă

Active biologice si produse agricole

IFRS OMFP 1802/2014 OMFP 1802/2014

IAS 41 ”Agricultura”
241 „Active biologice”
biologice”

trebuie evaluate la valoarea justă
minus costurile estimate cu
vânzarea, atât la momentul
recunoaşterii iniţiale, cât şi la
fiecare dată a raportării, cu
excepţia cazului în care această
valoare nu poate fi determinată
347 „Produse agricole”
agricole”

se evaluează la valoarea justă
minus costurile estimate cu 347 “Produse agricole”” (stocuri)
vânzarea la punctul de recoltare.
Fiind bunuri tranzacţionabile, nu
există excepţie de la această
regulă.
IFRS
Sunt recunoscute distinct:
217 „Active biologice productive”
productive”
(imobilizări corporale) - active Evidenţa castigurilor /pierderilor
autoregeneratoare rezultate din evaluarea la valoarea
justă a activelor biologice şi a
•Un activ biologic este un animal viu sau
produselor agricole, precum şi a
o plantă vie
veniturilor/cheltuielilor cu cedarea
activelor biologice se tine cu ajutorul
361 “Active biologice de natura stocurilor”
stocurilor” conturilor:

cele care urmează a fi recoltate ca
produse agricole sau vândute ca active
757 “Venituri din active biologice şi
biologice. produsele agricole”
agricole
657 “Cheltuieli privind activele

sunt cele rezultate la momentul biologice şi produsele agricole”
recoltării de la activele biologice ale
entităţi
 Subventii
Contracte de constructii
IFRS OMFP 1802/2014 IFRS OMFP 1802/2014
IAS 11 “Contracte de constructii” IAS 20 “Contabilitatea subventiilor
guvernamentale si prezentarea
informatiilor legate de asistenta
Recunoasterea veniturilor si Recunoasterea veniturilor si guvernamentala”
cheltuielilor:
cheltuielilor: cheltuielilor:
cheltuielilor:
Prin referinta la gradul de avanasare Recunoaşterea veniturilor se face pe baza
Metode de contabilizare:
contabilizare:
al activitatii – cand rezultatul poate fi actului de recepţie semnat de beneficiar, Deducerea subvenţiilor din costul

prin înregistrarea subvenției ca venit
estimat in mod fiabile; prin care se certifică faptul că executantul activelor pentru a căror finanţare au
şi-a îndeplinit obligaţiile în conformitate cu amânat; fost primite nu este permisă
permisă.
In limita costurilor angajate probabil a prevederile contractului şi ale Veniturile din subvenţii sunt
fi recuperate - cand rezultatul nu documentaţiei de execuţie.
prin deducerea subvenției pentru recunoscute în perioada contabilă în
poate fi estimat in mod fiabile. Contravaloarea lucrărilor nerecepţionate de obținerea valorii contabile a activului care sunt angajate cheltuielile pe care
Costurile sunt recunoscute drept beneficiar până la sfârşitul perioadei se aceste subvenţii urmează să le
cheltuieli atunci cand sunt suportate. evidenţiază la cost, (332 "Servicii în curs compenseze.
de execuţie“), pe seama contului 712 Subvenţiile aferente activelor sunt
"Venituri aferente costurilor serviciilor în prezentate ca venit în avans.
curs de execuţie".

Leasing Leasing
IFRS OMFP 1802/2014
IAS 17 “Contracte de leasing”
IFRS OMFP 1802/2014
Leasing financiar - operațiunea care Pot fi contracte de leasing si Tratamentele contabile specifice
transferă în mare măsură toate riscurile angajamentele care nu îmbracă forma contractelor de leasing sunt aplicabile
și beneficiile aferente dreptului de juridică (IFRIC 4). contractelor care îmbracă această formă
proprietate asupra unui activ. juridică.
OMFP 1802/2014 nu conţine o cerinţă
Leasing operațional - operațiunea care de a compara preţul de vânzare cu
nu intră în categoria leasingului valoarea justă.
financiar.

Valoarea totală a ratelor de leasing, mai

Recunoasterea activelor și datoriilor
aferente leasingului financiar - la
minimul dintre valoarea justă si la
valoarea actualizată a plăților minime
de leasing.
puţin cheltuielile accesorii, este mai
mare sau egală cu valoarea de intrare a
bunului, reprezentată de valoarea la
care a fost achiziţionat bunul de către
finanţator, respectiv costul de achiziţie
(conditie diferita)
 Leaseback
Leaseback
OMFP 1802/2014 IFRS OMFP 1802/2014
IFRS
Tranzacţ
Tranzacţie de vânzare urmata de Tranzacţ
Tranzacţie de vânzare urmata de
Tranzacţ
Tranzacţie de vânzare urmata de Locatarul nu recunoaşte în contabilitate
preluarea în leasing operaţ
operaţional:
ional: preluarea în leasing operaţ
operaţional:
ional: sunt
preluarea în leasing financiar:
financiar: activul operaţiunea de vânzare a activului (nu
înregistrate două tranzacţii -
rămâne în bilanţul vânzătorului-locatar sunt îndeplinite condiţiile de
Daca tranzactia a fost realizata la valoarea vânzarea activului şi contractul de
care recunoaşte o datorie pentru preţul recunoaştere a veniturilor).
de vânzare. justa, trebuie sa se recunosca imediat leasing.
Orice castig realizat de vanzator-locatar orice profit sau pierdere.
Activul rămâne înregistrat în continuare
este amanat si amortizat pe perioada la valoarea existentă anterior operaţiunii
contractului. de leasing, cu regimul de amortizare Pierderea inregistrata (pretul de vanzare
aferent. este sub valoarea justa) trebuie
461 = % 8.000 512 = 167 8.000 recunoscuta imediat, cu exceptia cazului in
care pierderea este compensata prin platle
7583 6.000
viitoare de leasing sub pretul pietei.
472 2.000 Dpdv al TVA - două operaţiuni distincte:
% = 2133 10.000
livrarea bunului, efectuată de locatar, şi
Câştigul rezultat (pretul de vanzare este
2813 4.000
operaţiunea de leasing, efectuată de peste valoarea justa) este recunoscut
6583 6.000 locator. integral în contul de profit şi pierdere,
2133 = 167 8.000 treptat pe perioada utilizarii bunului.

Venituri Venituri

IFRS OMFP 1802/2014 IFRS OMFP 1802/2014

IAS 18 “Venituri” Veniturile din dobanzi sunt recunoscute Nu prevede utilizarea metodei dobânzii
dupa metoda dobanzii efective. efective pentru recunoaşterea
Se aplica pentru contabilizarea veniturilor veniturilor din dobânzi şi deducerea
din: dobânzilor acumulate înainte de
achiziţionarea unei investiţii din costul

vanzarea bunurilor;
de achiziţie.

prestarea serviciilor;

utilizarea de catre terti a activelor entitatii Separarea componentei de dobanda in Nu conţine cerinţa de actualizare
care genereaza dobanzi, redevente si cazul vanzarilor in care valoarea justa a pentru evaluarea venitului din vânzare
dividende. contraprestatiei este mai mica decat şi separarea componentei financiare în
valoarea nominala – 7681 “Venituri din cazul în care vânzătorul acordă
Se deduc din valoarea veniturilor doar amanarea incasarii peste termenele
Solicită deducerea tuturor reducerilor de reducerile cumpărătorului credit gratuit sau cu o
comerciale, scontul normale de creditare”
preţ din venit. dobândă sub cea practcată pe piaţă.
reprezentând o cheltuială financiară
pentru vânzător.
Venituri
Tipuri de programe (IFRIC 13)
IFRS OMFP 1802/2014
Premii/puncte ce dau dreptul la reduceri la bunuri/servicii la acelasi comerciant;
IFRIC 13 „Programe de fidelizare a
clienţ
clienţilor”
ilor”
Premii/puncte ce pot fi utilizate in magazine din acelasi lant, pentru bunuri/servicii
reduse;

-stimulente de loializare acordate ca
parte a tranzactiei de vanzare clientilor,
chiar daca acestea pot fi utilizate pentru
achizitia de bunuri/servicii (exemple:
supermarketuri, operatori de telefonie,
companii aeriene, hoteluri, carduri de
credit etc)

Mai multe aranjamente complexe, care includ puncte care dau dreptul detinatorului
la bunuri /servicii oferite de alta entitate reduse (de exemplu achizitii dintr-un
magazin ofera mile de zbor etc)

Aranjamente in care o terta parte ofera un serviciiu de rascumparare a premiilor in
schimbul unor bunuri/servicii.

NU vouchere, tichete distribuite

publicului general

Venituri Venituri

IFRS OMFP 1802/2014 IFRS OMFP 1802/2014

Recunoasterea veniturilor din activitati cand o terta parte furnizeaza premiile:
curente in cazul acordarii de stimulente Trebuie evaluata masura in care
de loialitate clientilor: contraprestatia este primita sau nu
in numele unei terte parti: agent /
 cand insasi entitatea furnizeaza principal;
premiile: Contraprestatia bruta/neta trebuie
- valoarea creantei trebuie alocata recunoscuta atunci cand entitatea isi
intre creditele-premiu si alte bunuri indeplineste obligatia aferenta
si servicii; premiilor
- partea din veniturile din activitati
curente aferente premiilor poate fi
recunoscuta doar la venituri din
activitati curente, atunci cand
premiile sunt rascumparate (venit
amanat).
Venituri Venituri

IFRS OMFP 1802/2014

nu impune o metodă pentru a
determina valoarea justă, dar solicită ca
aceasta să se bazeze pe valoarea justă
pentru deţinător, nu pe baza costurilor
pentru emitent.
Consecinta
=> amanarea recunoasterii unei parti
semnificative a veniturilor din activitati
curente pana la rascumpararea premiilor
clientilor.

înregistrare ca venituri în avans a
valorii punctelor cadou, daca
programul de fidelizare practicat de
entitate permite cunoaşterea, în orice
moment, a următoarelor informaţii:
- valoarea punctelor cadou acordate,
- termenele la care expiră valabilitatea
acestora,
- valoarea punctelor cadou onorate şi
- valoarea punctelor cadou existente,
ce urmează a fi onorate în perioada
următoare.
IFRS

recunoaşterea unui venit în avans
pentru obligaţia de a furniza produse
sau servicii gratuite sau cu preţ redus
care este reluat la venituri pe măsură
ce vânzătorul se achită de obligaţie.
OMFP 1802/2014

inregistrareca venituri curente (cls 7)
pentru suma totală şi, concomitent, un
provizion aferent costurilor estimate a fi
suportate pentru onorarea obligaţiilor
asumate daca:
- entitatea nu dispune de un sistem de
evidenţă a punctelor cadou, care să
permită cunoaşterea informaţiilor
menţionate mai sus sau
- entitatea practică alte sisteme de
fidelizare a clienţilor, cum ar fi cupoane
valorice, tichete.

Venituri Impozitul pe profit

IFRS OMFP 1802/2014 IFRS OMFP 1802/2014

IFRIC 18 “Transferuri de active de la IAS 12 „Impozitul pe profit”
clienț
clienți”
Conţine criterii detaliate de Nu permite recunoaşterea creanţelor
O imobilizare corporală, primită de la un Tratament similar recunoaştere, evaluare şi prezentare de impozit amânat (consecinţă a
client pe care entitatea o va utiliza pentru activele şi datoriile de impozit aplicării principiului prudenţei).
pentru a-l conecta la o reţea sau a-i amânat.
furniza accesul continuu la un bun sau Datoriile de impozit amânat ar putea fi
serviciu (cum ar fi furnizarea de energie recunoscute sub forma unui provizion
electrică, gaz sau apă), este ce se contabilizează pe seama unei
recunoscută ca activ dacă îndeplineşte cheltuieli.
criteriile de recunoaştere în
21/5x = 478
corespondenţă cu un venit.

Venitul amânat - venit curent în CPP pe

măsura înregistrării cheltuielilor cu
amortizarea imobilizărilor respective.
 Politici contabile, estimări contabile si erori
Politici contabile, estimări contabile si erori
IFRS OMFP 1802/2014
IFRS OMFP 1802/2014
Nu conţine o ierarhie a prevederilor care ar
IAS 8 “Politici contabile, modificari ale Definiţia unei politici contabile şi trebui urmate atunci când nu există o
estimarilor contabile si erori” delimitarea politică - estimare au fost cerinţă explicită în reglementarea
preluate. naţională.

Pentru schimbările voluntare de

Metoda de amortizare este considerata Metoda de amortizare este considerata politici contabile se aplică un În cazul schimbării unei politici contabile,
estimare contabila. politica contabila. tratament retrospectiv. noua politică este aplicată începând cu
anul următor anului în care a fost luată
decizia de schimbare.
In cazul schimbărilor impuse de Sunt permise schimbări de politici contabile
modificarea referenţialului contabil în timpul anului.
se aplică prevederile tranzitorii ale
standardului modificat.

Politici contabile, estimări contabile si erori Fuziuni și achiziții

IFRS OMFP 1802/2014 IFRS OMFP 1802/2014

Efectele aferente exerciţiilor financiare Exista diferente:
precedente - 1173 "Rezultatul
"Rezultatul reportat
provenit din modifică
modificările politicilor contabile"),
contabile"),
Listele de clienți sunt recunoscute ca Nu mai exista exceptare.
dacă
dacă pot fi cuantificate.
cuantificate.
o imobilizare necorporală.
.
Efectele aferente exerciţ
exerciţiului financiar curent
Fondul comercial negativ este Fondul comercial negativ este recunoscut
- pe seama conturilor de cheltuieli şi venituri
recunoscut integral la venituri. integral ca și element de pasiv, cu anumite
ale perioadei.
excepții.

Dacă efectul este imposibil de stabilit pentru

perioadele trecute, modificarea se efectuează Fondul comercial pozitiv este testat Fondul comercial pozitiv este supus
pentru perioadele viitoare, începând cu periodic pentru depreciere. amortizării.
exerciţiul financiar curent şi exerciţiile
financiare următoare celui în care s-a luat
decizia modificării politicii contabile.
 IFRS 1
Aplicarea pentru prima dată a Concepte cheie
Standardelor Internaţionale de Data de raportare – data Declaratiei Pozitiei Financiare ale primelor situatii
care contin o declaratie explicita de conformitate cu IFRS (31 decembrie
Raportare Financiară 2012)

Data trecerii la IFRS - inceputul primei perioade pentru care o entitate

prezintă informaţii comparative integrale conform IFRS în primele situaţii
financiare IFRS (01 ianuarie 2011).

Primele situaţii financiare IFRS - primele situaţii financiare anuale pentru a

căror întocmire o entitate adoptă Standardele Internaţionale de Raportare
Financiară (IFRS), printr-o declaraţie explicită şi fără rezerve de conformare
la IFRS.

Entitate care aplică pentru prima dată IFRS - o entitate care prezintă
primele situaţii financiare IFRS

GAAP (RNC) anterioare - Baza de contabilitate pe care entitatea care

aplică pentru prima dată IFRS a utilizat-o anterior adoptării IFRS.

Etape
Obiectiv
Primele situatii financiare IFRS ale unei entitati (inclusiv rapoartele financiare interimare
definirea politicilor contabile aplicate conform IFRS;
pentru perioada de raportare) intocmite conform IFRS trebuie sa contina informatii cu
urmatoarele caracteristici:
identificarea diferentelor dintre politicile contabile aplicate conform
reglementarilor contabile nationale si cele care vor fi folosite in baza
IFRS;
 sunt transparente;

selectarea exceptiilor facultative care vor fi aplicate la data trecerii al

 sunt comparabile; IFRS;

 ofera un punct de plecare pentru prezentarea conform IFRS;
aplicarea exceptiilor obligatorii prevazute de IFRS;

 pot fi generate la costuri mai mici decât beneficiile utilizatorilor.
intocmirea balantei conforme cu IFRS la data de raportare;

Aplicare
pregatirea informatiilor care trebuie divulgate conform IFRS 1;

IFRS 1 se aplica în cazurile în care o entitate adopta IFRS pentru prima data ca baza a
contabilitatii => declaratie explicita si fara rezerve
pregatirea primelor situatii financiare in conformitate cu IFRS.
Entitatea trebuie:

sa recunoasca toate activele si datoriile cu recunoastere ceruta de IFRS.
Exemple de diferente fata de RNC: operatiunile de leasing, active/datorii
pprivind pensiile, impozitul amanat aferent activelor reevaluate, instrumente
derivate etc.

sa elimine activele si datoriile a caror recunoastere nu este permisa de IFRS.
Exemple: provizioane, cheltuieli de constituire, castiguri si pierderi amanate din
operatiuni de acoperire a riscului;

să reclasifice elementele care ar trebui clasificate diferit dupa IFRS
Exemple: bunurile in leasing, activele necorporale achizitionate (fond comercial),
active financiare, datorii financiare

să aplice IFRS la evaluarea tuturor activelor şi datoriilor recunoscute. Orice
ajustari rezultate de pe urma evenimentelor/tranzactiilor petrecute inaintea
trecerii la IFRS =>venit raportat sau la o alta categorie mai adecvata (ex.
rezerva de plata pe baza de actiuni etc)
Reguli

IFRS trebuie aplicate retroactiv.

Valorile comparative, inclusiv bilantul de deschidere pentru perioada
comparativa, trebuie retratate conform IFRS (nu RCN).

Se utilizeaza aceleasi politici contabile pentru Bilantul contabil de deschidere
IFRS, precum si pentru toate perioadele prezentate în primele situatii financiare
IFRS.

Trebuie declarata politica selectata in cazul in care sunt permise alternative;

Informatiile anterioare si sintezele istorice care nu pot fi convertite cu usurinta in
IFRS:
- orice informatii conforme cu RNC trebuie “etichetate” ca nefiind intocmite dupa
IFRS;
- trebuie declarat daca ajustarea rezultatului reportat din bilantul de deschidere
nu poate fi determinata rezonabil.
Cuprinde:

Informatii contabile (perioada anterioara) ce trebuie furnizate;

Identificarea bazei raportarii;

Aplicarea in retrospectiva a informatiilor IFRS;

Identificarea formala a raportarii si datei de trecere la IFRS.
Obligatie
Respectarea fiecarui standard individual afla in vigoare la data raportarii
Derogari de la alte IFRS

Nu este necesara retratarea combinarilor de intreprinderi produse inainte de
adoptarea IFRS;

Daca oricare dintre combinari este retratata, toate combinarile ulterioare trebuie
retratate;

Pentru evaluarea imobilizarilor corporale si investitiilor financiare contabilizate prin
modelul bazat pe cost, se poate utiliza valoarea justa;

Pentru evaluarea imobilizarilor corporale ce pot fi reevaluate se poate utiliza
reevaluarea la costul estimat, cu condiţia ca valoarea reevaluată să fie comparabilă cu:
(a) valoarea justă; sau
(b) costul sau costul amortizat conform IFRS, ajustate pentru a reflecta, de exemplu,
modificarea indicelui general sau specific al preţurilor.
Estimări
Estimările unei entităţi conform IFRS la data de trecere la IFRS vor fi conforme cu
estimările efectuate la aceeaşi dată conform RCN anterioare (după efectuarea
ajustărilor pentru reflectarea tuturor diferenţelor în ce priveşte politicile contabile)
Excepţie: cand există dovezi obiective că respectivele estimări erau eronate.

Explicaţii cu privire la trecerea la aplicarea IFRS
O entitate va explica felul în care trecerea de la aplicarea RCN anterioare la
aplicarea IFRS a afectat:

situaţia financiară raportată;

performanţa financiara; şi

fluxurile de numerar.
Utilizarea valorii juste ca fiind costul estimat
Dacă o entitate utilizează valoarea justă ca fiind costul estimat în cazul unor
imobilizări corporale, investiţii imobiliare sau imobilizări necorporale în bilanţul de
deschidere IFRS, pentru fiecare post din bilanţul contabil IFRS iniţial, primele situaţii
financiare IFRS ale entităţii vor prezenta următoarele:

cumulul respectivelor valori juste; şi
ajustarea totală a valorilor contabile raportate conform RNC anterioare.


d. Utilajul X are o valoare contabilă de 150.000 lei. Există o ajustare
pentru depreciere în sumă de 20.000 lei.
e. Cheltuielile cu reparaţiile aferente utilajului Y în sumă de 15.000 lei au
fost capitalizate în costul activului cu toate că nu au majorat capacitatea
acestuia de a genera beneficii economice viitoare.
f. Cheltuielile indirecte fixe de producţie au fost înregistrate în cheltuielile
perioadei integral, fără a se introduce o cotă-parte calculată raţional în
costul stocurilor. Costurile fixe totale 15.000 lei, nivelul normat al
activităţii 100 bucăţi, producţia efectiv obţinută 80 bucăţi.
g. Societatea acordă un echipament în regim de leasing financiar, dar
contractul de închiriere a fost clasficiat ca fiind leasing operaţional.
Valoarea actualizată a plăţilor de leasing este de 25.000 lei.
Studiu de caz 1
SC ABC SA ce aplica RNC, incepand cu 01.01.2016 a trecut la aplicarea
IFRS-urilor. Informatii existente la acea data sunt:
a. Cheltuielile asociate activităţii de dezvoltare de noi produse de 200.000
lei sunt incluse în contul de profit şi pierdere în perioada în care aceste
costuri sunt înregistrate, respectându-se principiul prudenţei. Conform
IAS 38 Active necorporale aceste cheltuieli se califică pentru
recunoaştere în bilanţ.
b. Cheltuielile de finanţare aferente unor împrumuturi specifice în sumă
de 50.000 lei au fost recunoscute drept cheltuieli. Conducerea a ales să
aplice tratamentul alternativ permis de IAS 23 şi să capitalizeze
costurile împrumuturilor care sunt direct atribuibile achiziţiei,
construcţiei şi producţiei de active pe termen lung.
c. Societatea a utilizat rate de amortizare fiscală care sunt semnificativ
diferite faţă de perioadele de viaţă utile ale activelor. Amortizarea
fiscală a fost mai mare decât amortizarea calculată în funcţie de durata
utilă de viaţă. Diferenţa de amortizare ar fi de 130.000 lei.
i. Managementul a intreprins decembrie 2015 un plan de vanzare a
unei cladiri si cauta cumparator. Valoarea justa este 400.000 lei, iar
cheltuielile estimate de vanzare 25.000 lei. Valoarea contabila neta
este de 450.000 lei (valoarea bruta 900.000 lei, iar amortizarea
cumulata 450.000 lei).

Stabiliţi modalitatea de retratare a datelor la momentul aplicării
pentru prima dată a IFRS.
Precizări IFRS 1:
Întreprinderile trebuie să întocmească un bilanţ contabil de deschidere
la “data de trecere la IFRS”. Aceasta reprezintă începutul celei mai
recente perioade pentru care sunt prezentate informaţii comparative
integrale conform IFRS.
Situatii financiare conforme cu IFRS cerute la 31 decembrie 2015
Informatii comparative (un an):
Data trecerii la IFRS =
Studiu de caz 2
Noile modificări în legislaţie i-au solicitat entităţii ABC să îşi întocmească
situaţiile financiare pentru anul 2015 în conformitate cu IFRS.
Regulamentul Bursei de valori unde sunt cotate acţiunile entităţii solicită
ca societăţile să prezinte în situaţiile financiare anuale informaţii
comparative pentru un exerciţiu financiar.
Care este data de tranziţie la IFRS a entităţii ABC?
Studiu de caz 3
Noile modificări în legislaţie i-au solicitat entităţii SC ABC SA să îşi
întocmească situaţiile financiare pentru anul 2015 în conformitate cu
IFRS. Regulamentul Bursei de valori unde sunt cotate acţiunile entităţii
solicită ca societăţile să prezinte în situaţiile financiare anuale informaţii
comparative pentru două exerciţii financiare.
Care este data de tranziţie la IFRS a entităţii ABC?
 Studiu de caz 4

Precizări IFRS 1:
Întreprinderile trebuie să întocmească un bilanţ contabil de deschidere
la “data de trecere la IFRS”. Aceasta reprezintă începutul celei mai
recente perioade pentru care sunt prezentate informaţii comparative
integrale conform IFRS.
Situatii financiare conforme cu IFRS cerute la 31 decembrie 2015
Informatii comparative an I:
Informatii comparative an II:
Entitatea B si-a pregătit situaţiile financiare conforme cu IFRS pentru
exerciţiul financiar 2015. Între IFRS şi RNC anterior aplicate de entitate
sunt diferenţe semnificative şi ca atare, conducerea a hotărat să îşi
întocmească bilanţul de deschidere IFRS la 1 ianuarie 2015 pentru a
avea un punct de plecare pentru contabilitatea conform IFRS. Primele
situaţii financiare IFRS include informaţii comparative doar la nivelul
bilanţului, nu şi la cel al contului de profit şi pierdere şi al situaţiei
fluxurilor de numerar.
Care este data tranziţiei la IFRS pentru entitatea B?

Data trecerii la IFRS =

Precizări IFRS 1:
Întreprinderile trebuie să întocmească un bilanţ contabil de deschidere la
“data de trecere la IFRS”. Aceasta reprezintă începutul celei mai recente
perioade pentru care sunt prezentate informaţii comparative integrale
conform IFRS.
Studiu de caz 5
Conducerea entităţii ABC a hotarat să prezinte primele situaţii
financiare IFRS pentru exerciţiul încheiat la 31.12.2015. Data de
tranziţie la IFRS a fost 01.01.2014, iar la această dată s-a întocmit şi
bilanţul de deschidere IFRS.

Situatii financiare conforme cu IFRS cerute la 31 decembrie 2015

+ Ce standarde (IFRS) trebuie să se aplice pentru bilanţul de
Declaratie explicita de conformitate cu IFRS deschidere IFRS, precum şi pentru toate perioadele prezentate în
=> primele situaţii financiare IFRS?
Data trecerii la IFRS =1 ianuarie 2015
Bilant de deschidere: 1 ianuarie 2015

Precizări IFRS 1:
Primele situaţii financiare IFRS sunt întocmite utilizând politici contabile
care sunt stipulate de standardele în vigoare la la data raportării.
Aceasta reprezintă data de închidere a bilanţului pentru primele situaţii
financiare IFRS.
=> Obligatia respectarii standardelor in vigoare la data de raportare a
primelor situatii financiare: 31 decembrie 2015
Precizări IFRS 1:
O entitate poate alege să utilizeze una dintre următoarele sume pentru
reflectarea costului imobilizărilor corporale:
(a) valoarea justă la data de trecere la IFRS;
(b) o reevaluare în conformitate cu GAAP anterioare care întruneşte
criteriile din IFRS 1; sau
(c) valoarea justă la data unui eveniment cum ar fi privatizarea sau
oferta publică iniţială.
Amortizarea ulterioară se bazează pe acel cost estimat şi începe de la
data la care entitatea a determinat valoarea justă sau reevaluarea.
Costul estimat mai puţin amortizarea cumulată este testat pentru
depreciere conform IAS 36 ori de câte ori există indicii că activul poate fi
depreciat.
Studiu de caz 6
Entitatea Alfa şi-a întocmit primele situaţii financiare conforme cu IFRS
pentru exerciţiul încheiat la 31.12.2015. Data tranziţiei la IFRS a fost
01.01.2014, iar bilanţul contabil de deschidere IFRS a fost întocmit la
această dată.
Entitatea deţine o serie de hale de producţie ce au durate de viaţă utile
cuprinse între 15 şi 20 de ani. Standardele naţionale anterior aplicate
de către entitate solicită ca amortizarea să se calculeze pe baza
reglementărilor fiscale, şi ca urmare, halele de producţie sunt
amortizate pe 5 ani.
Este necesar ca entitatea să retrateze amortizarea odată cu
trecerea la IFRS?
Politica de amortizare nu corespunde IAS 16.
Trebuie determinata valoarea utila activ/grup de active.
⇒ Retratarea valorii contabile a halelor la data trecerii la IFRS pentru a
reflecta amortizarea conform noii politici
⇒ Ajustarea trebuie aplicata si activelor complet amortizate cf RNC.
Alternativa
=>Retratarea activelor la valoarea justa de la data tranzitiei
Studiu de caz
Retratarea combinare de întreprinderi realizată la o dată anterioară Elemente Grupul A
datei de trecere la a situaţiilor financiare consolidate conform (situaţii financiare consolidate)
IFRS 1, luând în considerare şi o IFRS. Cheltuieli de cercetare 900
Fond comercial 17.500
Societatea – mamă A a ales ca dată a tranziţiei la IFRS pentru situaţiile
financiare consolidate 1 ianuarie 2014, urmând ca primele situaţii Active imobilizate corporale 179.100
financiare consolidate IFRS să fie cele întocmite şi prezentate la Stocuri 55.000
31.12.2015. Societatea A deţine o participaţie de 70% în capitalul Creanţe comerciale 101.000
societăţii B, cumpărată la preţul de 6 lei/acţiune vărsat în numerar la
data de 1 iulie 2012, data achiziţiei. La această dată, combinarea de Disponibilităţi 77.000
întreprinderi a fost încadrată de către societatea – mamă drept Total active 430.500
achiziţie. Capitalul social al societăţii B este divizat în 10.000 de acţiuni
Capital social 100.000
cu o valoare nominală de 2 lei/acţiune. Atât societatea A, cât şi
societatea B au ca dată de trecere la IFRS pentru situaţiile financiare Rezerve 75.000
separate 1 ianuarie 2016. Bilanţul consolidat întocmit la data achiziţiei Interes minoritar 10.500
de către grupul A are următoarele structuri:
Provizioane pentru riscuri şi cheltuieli 55.000
Datorii comerciale 190.000
Total capitaluri proprii şi datorii 430.500

La data de 31.12.2013, bilanţurile separate ale societăţilor A şi B,

precum şi bilanţul consolidat, au următoarele structuri:

Elemente Grupul A A B La data tranziţiei la IFRS, 1 ianuarie 2014, se cunosc următoarele informaţii:
(situaţii financiare (situaţii financiare (situaţii financiare
consolidate) individuale) individuale)
Cheltuieli de cercetare (1.000 - 400) 600 - 600 a) Societatea – mamă A a recunoscut drept leasing operaţional un contract
Fond comercial 17.500 - -
care, conform IAS 17 „Contracte de leasing”, se încadrează în categoria
locaţiilor financiare şi care, la 1 ianuarie 2014, ar genera active corporale de
Active imobilizate corporale (echimamente) 170.000 140.000 30.000 2.500 lei şi datorii financiare de 1.800 lei.
(180.000 – 40.000) (50.000 – 20.000)
Titluri de participare - 42.000 -
Stocuri de marfuri 50.000 40.000 10.000
b) Filiala B a capitalizat costuri de cercetare la 31.12.2011 în valoare de 1.000
lei pe care le amortizează liniar într-o perioadă de 5 ani. Conform IAS 38
Creanţe comerciale 100.000 82.000 18.000 „Imobilizări necorporale”, aceste costuri trebuie imputate cheltuielilor
Disponibilităţi 80.000 65.000 15.000 perioadei întrucât nu întrunesc criteriile de recunoaştere.
Total active 418.100 369.000 73.600
Capital social 100.000 100.000 20.000 c) Filiala B a suportat costuri de dezvoltare aferente unui proiect care s-a
Rezerve 82.100 80.000 18.000 finalizat la 31 decembrie 2011 şi care au fost imputate cheltuielilor perioadei,
Rezultatul exerciţiului 27.500 10.000 25.000
deşi întruneau condiţiile de recunoaştere stipulate de IAS 38 „Imobilizări
necorporale”. Nivelul cheltuielilor de dezvoltare la 1 ianuarie 2012 era de
Interes minoritar 18.900 - - 2.000 lei, iar metoda de amortizare utilizată ar fi fost cea liniară pe o
Provizioane pentru riscuri şi cheltuieli 10.000 7.000 3.000 perioadă estimată la 4 ani. Valoarea proiectului a fost recunoscută în fondul
Datorii comerciale 179.600 172.000 7.600 comercial.
Total capitaluri proprii şi datorii 418.100 369.000 73.600
 Concluzie
d) Societatea – mamă deţine echipamente în valoare de 20.000 lei pentru care
durata de viaţă a fost stabilită la 8 ani exclusiv în scopuri fiscale. Conform
Entităţile vor trebui să întocmească şi să prezinte un bilanţ de
IFRS, durata lor de viaţă utilă este de numai 5 ani. Aceste imobilizări corporale deschidere în conformitate cu IFRS la data trecerii la IFRS, bilanţ ce
au fost achiziţionate la data de 31.03.2012, metoda de amortizare utilizată fiind
cea liniară. reprezintă punctul de plecare pentru contabilizarea ulterioară în
conformitate cu IFRS
e) Filiala B deţine utilaje în valoare de 5.000 lei, pentru care durata de viaţă a
fost stabilită la 8 ani exclusiv în scopuri fiscale. Conform IFRS, durata lor de
viaţă utilă este de numai 4 ani. Aceste imobilizări corporale au fost achiziţionate
la data de 31.12.2011, metoda de amortizare utilizată fiind cea liniară.

f) La întocmirea bilanţului consolidat de deschidere IFRS la 1 ianuarie 2014,

societatea – mamă se prevalează de excepţia prevăzută de IFRS 1 „Adoptarea
pentru prima dată a Standardelor Internaţionale de Raportare Financiară” cu
privire la combinările de întreprinderi, utilizând cerinţele din Anexa B a
standardului.

g) Cota de impozit pe profit este de 16%.

Finalitatea studiului de caz o reprezintă întocmirea bilanţului consolidat de

deschidere IFRS.

Cazul Romaniei – OMFP 1286/2012

Concluzii
In scopul întocmirii situaţiilor financiare anuale individuale entităţile
Entităţile trebuie să întocmească şi să prezinte un bilanţ de deschidere în
aplică IFRS, inclusiv prevederile IFRS 1 conformitate cu IFRS la data trecerii la IFRS, bilanţ ce reprezintă punctul de
plecare pentru contabilizarea ulterioară în conformitate cu IFRS

Rezultat
Pentru o entitate care a întocmit primele situaţii financiare în conformitate cu

 situaţia poziţiei financiare la 31 decembrie 2012 a cuprins informaţii
corespunzătoare sfârşitului exerciţiului financiar de raportare,
sfârşitului exerciţiului financiar anterior celui de raportare şi
începutului exerciţiului financiar anterior celui de raportare
 situaţia rezultatului global a cuprins două coloane de informaţii,
corespunzătoare exerciţiului financiar curent (de raportare) şi
exerciţiului financiar anterior celui de raportare.
IFRS la 31 decembrie 2012 şi valori comparative pentru un an, data trecerii la
IFRS a fost 1 ianuarie 2011.

Entitatea a aplicat versiunea standardelor în vigoare la 31 decembrie 2012,
pentru întocmirea bilanţului de deschidere la 1 ianuarie 2011 şi pentru
întocmirea şi prezentarea situaţiilor financiare la 31 decembrie 2012 (inclusiv
sumele comparative). Aceasta trebuie să prezinte o reconciliere a capitalurilor
proprii la 1 ianuarie 2011 şi 31.12.2011 precum şi o reconciliere a rezultatului
global pentru anul 2011.

Exceptie
 entităţile care au declarat explicit şi fără rezerve că au întocmit situaţii
financiare anuale în baza IFRS şi care se încadrează în cazurile
prevăzute expres de IFRS 1.

Pentru exercitiul financiar al anului 2012, situatiile financiare anuale individuale
IAS 12
în baza IFRS s-au întocmit prin retratarea informatiilor din contabilitatea
organizata în baza Reglementarilor contabile conforme cu Directiva a IV-a a
CEE, aprobate prin OMFP nr. 3.055/2009
Impozitul pe profit

Situatiilefinanciare anuale s-au depus la unitatile teritoriale ale MFP, însotite
de documentele prevazute de lege.

S-a depus si o situatie cuprinzând rezultatele retratarii, în baza IFRS, a

informatiilor din contabilitatea organizata în baza Reglementarilor contabile
conforme cu Directiva a IV-a a CEE, aprobate prin OMFP nr. 3.055/2009.

Aria de aplicabilitate

Obiective cheie:

Prescrierea tratamentului contabil pentru impozitele pe profit

Reconcilierea datoriei cu impozitul legal (impozitele platite efectiv
conform reglementarilor fiscale) cu datoria si cheltuiala cu impozitul
pentru prezentarea contabila

Contabilizareatuturor impozitelor pe profit, inclusiv impozitele autohtone,
straine si impozitele retinute, precum si consecintele platilor de dividende
asupra impozitului pe profit
Termeni utili

Alte obiective
Profit contabil

Distinctia dintre diferentele permanente si cele temporare;

Profit impozabil (pierdere fiscala)

Recuperarea / decontarea viitoare a valorii contabile a activelor /
datoriilor recunoscute in Declaratia Pozitiei Financiare (DPF); si

Cheltuiala cu impozitul

Recunoasterea si tratamentul pierderilor pentru impozitul pe profit

Impozitul curent

Datoriile privind impozitul amanat – impozit platibil in perioadele viitoare
Diferentele temporare = Valoarea netă contabilă (VNC) – Baza fiscala (BF)
- Impozabile (DTI)

Creantele privind impozitul amanat – impozit recuperabil in perioadele viitoare - Deductibile (DTD)
din:
- diferenţele temrporare deductibile; VNC = Cost – Amortizarea cumulata – Ajustari pentru depreciere
- reportarea pierderilor fiscale neutilizate; şi
- reportarea creditelor fiscale neutilizate.
Diferenţele temporare impozabile – au ca rezultat valori impozabile în
determinarea profitului impozabil (sau al pierderii fiscale) al perioadelor viitoare,
atunci când valoarea contabilă a activului sau datoriei este recuperată sau

Baza fiscala decontată.

- pentru un activ, suma deductibila in scopuri fiscale din beneficiile economice
impozabile, atunci când se recuperează valoarea netă contabilă a activului prin
utilizarea sau vanzarea acestuia;
- pentru o datorie, valoarea impozabila in scopuri fiscale in legatura cu datoria din
perioadele viitoare.

Diferenţele temporare deductibile - vor avea ca rezultat valori ce sunt deductibile
în determinarea profitului impozabil (sau al pierderii fiscale) al perioadelor viitoare,
atunci când valoarea contabilă a activului sau datoriei este recuperată sau
decontată.

Cheltuielile nedeductibile în perioada curentă, dar care vor deveni deductibile în Activ Datorie
perioada viitoare generează diferenţe temporare deductibile.

Veniturile neimpozabile în perioada curentă, dar care vor deveni impozabile în VNC > BF DTI => DTD =>
perioada viitoare generează diferenţe temporare impozabile. Datorie privind impozitul Creanta privind impozitul
amanat amanat

Consecintele dividendelor asupra impozitului pe profit sunt recunoscute odata cu
recunoasterea unei datorii de plata a dividendelor.
VNC < BF DTD => DTI =>
Creanta privind impozitul Datorie privind impozitul
amanat amanat
 Prezentare si descriere

Rezultat = Rezultat + Cheltuieli - Venituri +/ Diferente
Soldurile impozitului sunt evidentiate separat in DPF;
impozabil contabil nedeductibile neimpozabile - temporare

Soldurile privind impozitul amanat sunt evidentiate separat de soldurile privind
impozitul curent;

Soldurile pe impozitul amanat sunt clasificate ca elemente pe termen lung;

Cheltuiala cu impozitul/venitul din impozit se evidentiaza pentru activitatile curente

in Declaratia Venitului Global (DVG);

Cheltuielile / veniturile fiscale aferente contului pe profit si pierdere din activitati

obisnuite vor fi prezentate in DVG;

Cazuri

Se pot compensa soldurile privind impozitul curent atunci cand: Elemente Baza fiscala = Valoarea - Sume + Sume
contabila viitoare viitoare
impozabile deductibile
- Exista dreptul legal de a compensa; si
- Exista intentia sa se deconteze pe o baza neta. Dividende de primit in suma 4.200 4.200 0 0
de 4.200 lei

Se pot compensa soldurile privind impozitul amanat atunci cand:

Teren 10.800 lei cost 10.800 13.500 2.700 0
achizitie, 13.500 lei
- Exista dreptul legal de a compensa; si reevaluare nereglementata
- Activele si datoriile cu impozitul amanat sunt aferente impozitelor percepute de
aceeasi autoritate fiscala pentru: Teren (investitie imobiliare) 23.500 21.000 0 2.500
- Aceleasi entitati impozabile; sau valoare justa 21.000 lei,
- Entitati impozabile diferite care intentioneaza sa deconteze pe o baza cost 23.500 lei
neta.
Creante –clienti 6.800 lei, 5.900 5.900 0 0
ajustare pentru depreciere
900 lei deductibila fiscal
 Exemplul 1

Valoarea contabilă a unui utilaj este de 10.000 lei, durata normală de

Elemente Baza fiscala = Valoarea - Sume + Sume
funcţionare este de 5 ani. Din punct de vedere contabil utilajul se
contabila viitoare viitoare
amortizează liniar, iar din punct de vedere fiscal, utilajul se amortizează
impozabile deductibile
degresiv. Veniturile obţinute din exploatarea sau înstrăinarea utilajului vor
fi impozitate.
Creante –clienti 6.800 lei, 6.800 5.900 0 900
ajustare pentru depreciere
900 lei nedeductibila fiscal Calculaţi şi înregistraţi impozitul amânat.
ei
Credit bancar in suma de 6.000 6.000 0 0
Amortizare contabila = 10.000 / 5 = 2.000 lei/an
6.000 lei Valoare neta contabila (VNC) = 8.000 lei

Provizion 2.800 lei, 0 2.800 2.800 0 Amortizare fiscala = 1,5 * 20% * 10.000 = 3.000 lei
nedeductibil fiscal Baza fiscala (BF) = 7.000 lei

Amenzi si penalitati 2.300 2.300 0 0 VNC > BF => diferenta temporara impozabila 1.000 lei => datorie privind
datorate 2.300 lei impozitul amanat = 16% * 1.000 = 160 lei

692 = 4412 160 lei

Exemplul 2 Exemplul 3

Dobânda de încasat are o valoare contabilă de 100 lei. Venitul din O creanţă comercială are valoarea contabilă de 1.240 lei, TVA inclus.
dobândă va fi impozitat după contabilitatea de casă.
Există diferenţe temporare?
Calculaţi şi înregistraţi impozitul amânat.
Raspuns:
Raspuns:
Valoarea contabila = Baza fiscala => Nu exista diferente temporare
Valoarea contabila = 100 lei
Baza fiscala =0
=> diferenta temporara impozabila = 100 =>datorie privind impozitul
amanat = 16% * 100 = 16 lei

692 = 4412 16 lei

Exemplul 4 Exemplul 5

Dividendele de încasat de la o filială au o valoare contabilă de 100 lei. Datoriile curente includ amenzi şi penalităţi cu o valoare contabilă de 100
Dividendele nu sunt impozabile. lei. Amenzile şi penalităţile nu sunt deductibile fiscal.

Există diferenţe temporare? Există diferenţe temporare?

IAS 12 precizează că dacă beneficiile economice rezultate în momentul în Raspuns:

care societatea recuperează valoarea contabilă a unui activ nu sunt Valoarea contabila = Baza fiscala => Nu exista diferente temporare
impozabile, atunci baza de impozitare a activului este egală cu valoarea sa
contabilă.

Raspuns:
Valoarea contabila = Baza fiscala => Nu exista diferente temporare

Exemplul 6 Exemplu propus spre rezolvare (1)

Un împrumut ce urmează a fi rambursat are o valoare contabilă de 100 lei.

Rambursarea împrumutului nu va avea consecinţe fiscale. O intreprindere a inregistrat in contul de profit si pierdere cheltuieli generate de
deprecierea unei creante, in valoare de 80.000 lei. In scopuri fiscale, aceasta
cheltuiala este deductibila la data hotararii judecatoresti privind imposibilitatea
Există diferenţe temporare? recuperarii in totalitate a creantei.

Raspuns: Stabiliti daca exista diferente temporare de impozit in legatura cu aceste cheltuieli
privind deprecierea.
Valoarea contabila = Baza fiscala => Nu exista diferente temporare
Exemplu propus spre rezolvare (2) Exemplu propus spre rezolvare (3)
O societate înregistrează cheltuieli de constituire in suma de 1.000 lei. Din punct de
vedere fiscal ele sunt deductibile in 2 ani, din punct de vedere contabil ele nu Elemente Valori brute
indeplinesc criteriile si conditiile de recunoatere a unui activ si vor fi inregistrate direct
in contul de profit si pierdere. Profitul brut al intreprinderii este de 10.000 lei. Terenuri (1) 20.000
Utilaje (2) 40.000
Se cer : Instalatii (3) 25.000

valoarea impozitului platit de intreprindere ;
Clienti 10.000

cheltuiala cu impozitul pe profit raporatata in fiecare an ;

recunoasterea contabila anuala a impozitului pe profit ;
Creante din dividende (4) 5.000

prezentarea elementelor legate de impozitul pe profit in situatiile financiare (bilant si Stocuri (5) 5.000
contul de profit si pierdere)
Disponibilitati 5.000
Datorii bancare 32.750
Dobanzi datorate (6) 5.000
Datorii cu amenzi (7) 6.000

(1) Reevaluare teren – valoare justa 15.000 lei, nerecunoscuta fiscal;

(2) Amortizare cumulata = 10.000 lei; amortizarea fiscala 8.000 lei
(3) Instalatiile au fost utilizate 2 ani din durata contabila estimata de 7 ani;
durata fiscala 5 ani. Metoda de amortizare este liniara (dpdv contabil si
fiscal);
(4) Venitul din dividende a fost contabilizat in N;
(5) Ajustare depreciere stocuri = 1.000 lei in N, nedeductibila fiscal;
(6) RD 666 = 5.000 lei in N; dobanzile sunt deductibile fiscal in anul platii;
(7) Cheltuiala cu amenzile apartine anului N.

Rezultat contabil brut = 20.000 lei

SIC 4412 (datorie) = 1.940 lei
SID 4412 (creanta) = 5.000 lei
Impozit pe profit = 16%