Suport de curs pentru ciclul II Masterat

Elaborat: dr., lect. sup. Inga Cotoros

Conform Legii contabilitii

entitile pot ine
contabilitatea dup
prevederile :

Standardelor Naionale de Contabilitate

(SNC)
Standardelor Internaionale de Raportare
Financiar (IFRS)

Cursul Contabilitatea
financiar avansat I este
necesar i binevenit i
cuprinde studiul aprofundat al
contabilitii:

Materialul cursului este expus

sub aspect problematic, innd
cont de prevederile:

SNC;
IFRS;
Directivelor UE.

imobilizrilor necorporale i corporale;

investiiilor imobiliare;
leasingului;
deprecierii activelor imobilizate;
problemele contabilitii activelor
circulante.

Asimilarea principalelor
aspecte teoretice i
practice privind
contabilitatea activelor
entitii i modului de
prezentare a informaiilor
aferente n situaiile
financiare (SF)

Masteranzii vor fi
capabili s aplice
conceptele i principiile
fundamentale ale
contabilitii; s
analizeze diferite
procedee i opiuni
contabile aferente
faptelor economice.

S reliefeze prevederile
i cerinele
reglementrilor
contabile naionale i
internaionale.

1.1. Cadrul normativ al contabilitii entitilor din

Republica Moldova: caracteristica i modul de aplicare
1.2. Probleme generale aferente recunoaterii i evalurii
elementelor situaiilor financiare
1.3. Aspecte problematice privind elaborarea, modificarea i
prezentarea politicilor contabile conform SNC i IFRS
1.4. Pragul de semnificaie: modul de determinare i de
aplicare
1.5. Modificrile estimrilor contabile: modul de efectuare
i reflectare n contabilitate
1.6. Corectarea erorilor contabile

n reglementarea contabilitii i raportrii financiare se

utilizeaz un set de acte legislative i normative, dintre care
principalele sunt:

Legea contabilitii nr. 113-XVI din 27.04.2007, cu modificrile i

completrile ulterioare;
Standardele Naionale de Contabilitate (S.N.C.);
Standarde Internaionale de Raportare Financiar (SIRF);
Planul general de conturi contabile cu aplicare de la 1 ianuarie 2014;
Planul de dezvoltare a contabilitii i a auditului n sectorul
corporativ anii 2009-2014, aprobat prin HG nr.1507 din 31.12.2008;
Regulamente, indicaii metodice, instruciuni i alte acte aprobate de

Ministerul Finanelor.

Scopul Legii contabilitii este stabilirea cadrului juridic, a

cerinelor unice i a mecanismului de reglementare a contabilitii i
raportrii financiare n Republica Moldova.
Prevederile prezentei legi se aplic:
tuturor persoanelor juridice i fizice care desfoar activitate de
ntreprinztor;
organizaiilor necomerciale, inclusiv instituiilor publice;
notarilor, avocailor, mediatorilor, administratorilor autorizai i
birourilor nfiinate de acetia;
executorilor judectoreti, precum i reprezentanelor i filialelor
entitilor nerezidente, nregistrate n Republica Moldova, indiferent
de domeniul de activitate, tipul de proprietate i forma juridic de
organizare.

SNC acte normative care stabilesc reguli generale de inere a

contabilitii i de raportare financiar.
Aplicarea standardelor de contabilitate :
Entitatea de interes public ine contabilitatea i ntocmete situaiile financiare
conform I.F.R.S. ;
Entitile care aplic sistemul contabil n partid dubl, altele dect instituiile
publice i entitile specificate la alin.(1) al LC, in contabilitatea i ntocmesc
situaiile financiare n baza I.F.R.S. sau S.N.C., conform politicilor contabile;
Entitile care aplic sistemul contabil n partid simpl in contabilitatea conform
normelor aprobate de Ministerul Finanelor;
n cazul n care prevederile S.N.C. i ale altor acte normative elaborate i adoptate
n conformitate cu art.11 nu stabilesc unele reglementri prevzute n I.F.R.S.,
entitatea este ncurajat s aplice prevederile I.F.R.S. pn la acceptarea lor de
Guvernul Republicii Moldova.
Instituiile publice aplic sistemul contabil n partid dubl, in contabilitatea i
ntocmesc situaiile financiare n baza S.N.C.S.P. sau a normelor metodologice
aprobate de Ministerul Finanelor pentru sectorul bugetar.


1)
2)
3)
4)
5)

6)
7)
8)
9)
10)
11)
12)
13)
14)
15)
16)

Sunt aprobate de Ministerul Finanelor i includ 16 standarde:

SNC prezentarea situaiilor financiare
SNC imobilizri necorporale i corporale
SNC investiii imobiliare
SNC contracte de leasing
SNC deprecierea activelor
SNC creane i investiii financiare
SNC stocuri
SNC capital propriu i datorii
SNC cheltuieli
SNC venituri
SNC contracte de construcie
SNC diferene de curs valutar i de sume
SNC pri afiliate i interesele n asocierile n participaie
SNC costurile ndatorrii
SNC politici contabile, modificri ale estimrilor contabile, erori i evenimente
ulterioare
SNC particularitile contabilitii n agricultur.

Obiectivul aplicrii IFRS:

oferi informaii financiare cu privire la entitatea raportoare care s fie utile
pentru investitorii existeni i poteniali, mprumuttorii i ali creditori n
deciziile pe care acetia le iau cu privire la oferirea de resurse entitii.
respectivele decizii implic achiziionarea, vnzarea sau deinerea
instrumentelor de capitaluri proprii i de datorii, i furnizarea sau
decontarea mprumuturilor sau altor forme de credit.
Planul general de conturi contabile:
este elaborat n baza SNC i a altor acte normative contabile, innd cont
de cerinele de prezentare a informaiilor n SF i necesitile
informaionale ale entitii;
se extinde asupra entitilor care in contabilitatea n partid dubl, cu
excepia entitilor care aplic IFRS, i instituiilor publice.

Planul de dezvoltare a contabilitii i auditului n sectorul corporativ

pe anii 2009-2014 constituie un document conceptual care determin
prioritile de dezvoltare a contabilitii i auditului n RM i stabilete
msurile i aciunile necesare pentru realizarea acestor prioriti.
Obiectivul general al Planului const n mbuntirea calitii
raportrii financiare a entitilor din Republica Moldova, ceea ce va avea
un impact semnificativ i pozitiv asupra economiei naionale.
Din alte regulamente, indicaii metodice, instruciuni i acte aprobate de
Min.Fin. fac parte (principalele):
Ghidul metodologic de ntocmire a situaiilor financiare nr. 28 din 06.03.2015;
Indicaii metodice privind particularitile contabilitii n organizaiile
necomerciale;
diferite instruciuni etc.

Recunoaterea este procesul ncorporrii n Bilan sau n Situaia de profit

i pierdere a unui element care ndeplinete criteriile de recunoatere. Acest
proces implic descrierea n cuvinte a respectivului element i asocierea
unei anumite sume, precum i includerea ei n totalul Bilanului sau a
Situaiei de profit i pierdere.
Un element care corespunde definiiei unei structuri a situaiei financiare
trebuie recunoscut atunci cnd:
a) este probabil ca orice beneficiu economic viitor asociat s intre sau s ias
n sau din entitate;
b) elementul are un cost sau o valoare, care pot fi evaluate n mod credibil.
n procesul de evaluare a ndeplinirii sau nendeplinirii criteriilor de
recunoatere n situaiile financiare, trebuie acordat atenie consideraiilor
legate de pragul de semnificaie (vezi ntrebarea 1.4).

Conceptul de probabilitate este utilizat pentru criteriile de recunoatere

referitoare la gradul de incertitudine n realizarea unui beneficiu economic
viitor, asociat unui element.
Acest concept este impus de incertitudinea ce caracterizeaz mediul n care
i desfoar activitatea orice entitate. Evaluarea gradului de incertitudine
legat de beneficiile economice viitoare ia n calcul informaia disponibil n
momentul ntocmirii situaiilor financiare.
De exemplu, cnd ncasarea unei creane a entitii este probabil, n
absena oricrei probe care s demonstreze contrariul, se justific
recunoaterea creanei ca activ. n cazul unei diversiti mari a creanelor,
totui, va fi considerat normal probabilitatea apariiei unui grad de
nencasare i, prin urmare, reducerea prognozat a beneficiului economic
va fi nregistrat drept cheltuial.

Imobilizrile necorporale i corporale se recunosc iniial pe obiecte de

eviden al cror nomenclator este stabilit de directorul entitii cum
prevede pct. 5 din SNC Imobilizri necorporale i corporale".
Mijloacele fixe cuprind imobilizrile corporale transmise n exploatare,
valoarea unitar a crora depete plafonul valoric prevzut de legislaia
fiscal conform pct. 4 din SNC Imobilizri necorporale i corporale". De
asemenea durata de utilizare a acestor bunuri trebuie s fie mai mare de un
an.
Variant admisibil care poate fi stipulat n Politicile contabile este c
mijloacele fixe cuprind imobilizrile corporale transmise n exploatare,
valoarea unitar a crora depete pragul de semnificaie stabilit de
entitate, indicnd mrimea concret, de exemplu, 10 000 lei, 15 000 lei sau
o alt sum.

Din practica entitilor autohtone se poate constata c contabilii entitilor nu

practic aceast variant admisibil, din motivul apariiei necesitii recalculrii
n scopuri fiscale a amortizrii mijloacelor fixe, a cror valoarea este peste 6
000 lei pn la pragul de semnificaie de exemplu 10 000 lei.
Recunoaterea datoriilor. O datorie este recunoscut n bilan n momentul n
care este probabil c o ieire de resurse, purttoare de beneficii economice, va
rezulta din lichidarea unei obligaii prezente, iar valoarea la care se va realiza
aceast lichidare poate fi evaluat n mod credibil.
n practic, obligaiile rezultate din contracte n care nu s-au respectat nc
obligaiile contractuale (de exemplu, datoriile pentru stocuri comandate dar
neprimite nc) nu sunt, n general, recunoscute ca datorii n Situaiile
financiare.
Astfel de obligaii pot corespunde definiiei datoriilor i n cazul n care
criteriile de recunoatere sunt ndeplinite n anumite circumstane, acestea pot
fi recunoscute. n astfel de circumstane, recunoaterea datoriilor implic i
recunoaterea activelor sau cheltuielilor aferente.

Recunoaterea veniturilor.Veniturile sunt recunoscute n Situaia de profit i

pierdere atunci cnd a avut loc o cretere a beneficiilor economice aferente
creterii unui activ sau diminurii unei datorii, modificare ce poate fi evaluat
credibil.
Aceasta presupune c recunoaterea veniturilor se realizeaz simultan cu
recunoaterea creterii activelor sau reducerii datoriilor. De exemplu, creterea
net a activelor rezult din vnzarea produselor sau serviciilor sau descreterea
datoriilor ca rezultat al anulrii unei datorii.
Recunoaterea cheltuielilor. Cheltuielile sunt recunoscute n Situaia de profit
i pierdere atunci cnd a avut loc o reducere a beneficiilor economice viitoare,
aferente diminurii unui activ sau creterii unei datorii, modificare ce poate fi
evaluat credibil.
De fapt, aceasta nseamn c recunoaterea cheltuielilor are loc simultan cu
recunoaterea creterii datoriilor sau reducerii activelor. De exemplu, drepturile
salariale angajate sau amortizarea mijloacelor fixe. Cheltuielile sunt
recunoscute n Situaia de profit i pierdere pe baza asocierii directe ntre
costurile implicate i obinerea elementelor specifice de venit.

Acest proces, cunoscut sub numele de conectarea costurilor la venituri,

implic recunoaterea simultan sau combinat a veniturilor i cheltuielilor
care rezult direct i concomitent din aceleai tranzacii sau alte
evenimente. De exemplu, diversele componente ale cheltuielilor ce
contribuie la determinarea costului bunurilor vndute sunt recunoscute n
acelai timp cu venitul din vnzarea bunurilor.
A doua condiie pe care un element trebuie s o ndeplineasc pentru a fi
recunoscut este ca acesta s aib un cost sau o valoare ce poate fi evaluat
n mod credibil. n multe cazuri, costul sau valoarea trebuie estimate;
folosirea unor estimri rezonabile constituie parte esenial n elaborarea
situaiilor financiare i nu influeneaz credibilitatea lor. n cazul n care,
totui nu poate fi realizat o estimare rezonabil, elementul nu va fi
recunoscut n Bilan sau n Situaia de profit i pierdere.

De exemplu, ncasrile previzionate n urma unui proces n instan pot

corespunde definiiei activelor i veniturilor, precum i criteriului de
credibilitate a realizrii; totui, dac nu este posibil evaluarea lor credibil
(a ctigului), acestea nu pot fi nregistrate ca active sau ca venituri; aceste
ncasri previzionate trebuie, totui, prezentate n cadrul unor note sau
informaii suplimentare.
Informaiile referitoare la un element care are caracteristicile eseniale ale
unei structuri a Situaiilor financiare dar nu ndeplinete criteriile de
recunoatere pot fi totui prezentate n note i informaii suplimentare.
Acest procedeu este recomandat n cazul n care recunoaterea existenei
acestui element este relevant pentru evaluarea poziiei financiare a
entitii, a performanei sau a modificrii poziiei financiare, de ctre
utilizatorii situaiilor financiare.

Un moment important!!! cnd avem prile separate i echipamentul de service

ale IC care, n general sunt nregistrate ca stocuri i recunoscute la profit i
pierdere atunci cnd sunt consumate.
Totui, prile separate i echipamentul permanent sunt considerate IC cnd o
entitate preconizeaz s le utilizeze mai mult de o perioad. n mod similar,
dac prile separate i echipamentul de service pot fi utilizate numai n
legtur cu un element de IC, ele sunt contabilizate ca IC.
Exemplu 1.2.1: Entitatea A& prezint la data bilanului urmtoarele active:
1) o main realizat de o entitate p-u un client al su care nu a fost vndut
acestuia pn la data bilanului.
a)
beneficiile din vnzare sunt certe preul de vnzare;
b)
costul poate fi evaluat credibil costul de producie al mainii
Dar:
c) maina nu este deinut pentru exploatare pe parcursul mai multor perioade,
ntruct entitatea intenioneaz vnzarea sa n perioada imediat urmtoare.

Concluzie: Instalaia nu este recunoscut ca activ imobilizat, ci ca activ

circulant categoria stocuri: produse finite.
2) sistem de securitate cumprat de la un furnizor prin care se verific
accesul n sediul entitii:
a) sistemul de securitate nu genereaz beneficii economice vizibile;
b) totui, prezena acestuia poate reduce unele cheltuieli cum sunt cele cu
angajaii pentru protecie i paz i asigur protecia informaiilor deinute,
care reprezint factorul esenial pentru buna desfurare a activitii,
implicit p-u obinerea de beneficii economice viitoare.
Concluzie: ????

Politicile contabile constituie instrumentul principal de realizare a

prevederilor S.N.C. Politicile contabile reprezint documentul, ce
reglementeaz principiile i variantele de inere a contabilitii fiecrei
entiti n parte.
La stabilirea modului de selectare, aplicare i modificare a politicilor
contabile, trebuie s se aplice prevederile SNC Politici contabile,
modificri ale estimrilor contabile, erori i evenimente ulterioare.
Potrivit prevederilor SNC noi, reieind din cerinele IFRS orice entitate
aplic: - diferite principii;
- reguli de organizare i inere a contabilitii activelor imobilizate,
activelor circulante etc.
Ca rezultat, entitatea poate deine mai multe politici contabile, reieind din
prevederile concrete ale sistemului de reglementare normativ a
contabilitii elementelor patrimoniale respective.

Toate aceste politici trebuie centralizate ntr-un document de dispoziie

(hotrre, dispoziie, ordin etc.) emis de ctre organul (persoana)
responsabil() pentru inerea contabilitii i raportarea financiar;
se aplic tuturor subdiviziunilor entitii ncepnd cu prima zi a perioadei
de gestiune urmtoarei celei n care politicile contabile au fost aprobate;
politicile contabile ale entitii nou-create se aplic de la data nregistrrii
de stat a acesteia;
fiecare entitate de sine stttor trebuie s selecteze politicile contabile
pentru recunoaterea i evaluarea tuturor elementelor de activ i pasiv.
Proiectul
politicilor
contabile
poate
fi
elaborat:
- n cadrul entitii de ctre o comisie special creat pentru acest scop n
cadrul entitii;
- de ctre firme de audit sau de consulting.

Politicile contabile selectate apoi se prezint spre aprobare conductorului.

La unele entiti politicile contabile pot fi adoptate mai nti de ctre
fondatori printr-o decizie de protocol sau de ctre Consiliul de directori i
apoi, n final, semnat de ctre persoana responsabil pentru inerea
contabilitii.
n cazul n care sistemul de reglementare normativ a contabilitii
referitor la un aspect sau o problem concret nu stabilete metodele de
inere a contabilitii, entitatea are dreptul s elaboreze metoda respectiv.
n acest caz, trebuie s fie urmrite prevederile:
- Cadrului general conceptual pentru raportarea financiar;
- SNC i IFRS n care snt reglementate aspecte similare;
- altor acte normative privind aspectul respectiv sau un aspect similar.
Politici contabile ale entitii trebuie s cuprind patru compartimente de
baz:

Dispoziii generale;
2)
Procedee contabile pentru care actele normative prevd diferite variante;
3)
Procedee contabile elaborate de sine stttor (art. 16 alin. (4) din Legea
contabilitii);
4)
Anexe la Ordinul privind politicile contabile.

Politicile contabile trebuie s indice i perioadele inventarierii.

De exemplu: inventarierea stocurilor se efectueaz trimestrial la nceputul
acestuia, iar inventarierea imobilizrilor corporale are loc anual pn la 30
noiembrie a fiecrui an.
1)

Noiunea de prag de semnificaie pentru RM este relativ nou. Astfel

Legea contabilitii prevede c prag de semnificaie caracteristic
calitativ i cantitativ a informaiei contabile, a crei omitere sau
denaturare influeneaz deciziile economice luate de utilizatori n baza
informaiei prezentate.
SNC Politici contabile, modificri ale estimrilor contabile, erori i
evenimente ulterioare prin prag de semnificaie stabilesc un criteriu
prestabilit de ctre entitate pentru determinarea necesitii de a prezenta sau
corecta informaii n situaiile financiare, lund n considerare posibilitatea
influenei acestor prezentri sau corectri asupra deciziilor economice ale
utilizatorilor.
Pragul de semnificaie se determin n mrime absolut sau relativ cum ar
fi o sum fix sau un procent de la mrimea elementului (grupului de
elemente) din situaiile financiare.

Pragul de semnificaie se stabilete PC ale entitii ca:

1) un criteriu unic aplicabil pentru toate elementele situaiilor financiare;
sau 2)cteva criterii pentru grupe separate de elemente.
Entitatea apreciaz de sine stttor semnificaia erorilor lund n
considerare natura, precum i mrimea acestora n comparaie cu pragul de
semnificaie.
Variant admisibil: pragul de semnificaie se stabilete n mrime relativ
pentru grupe separate de elemente contabile i constituie, de exemplu,
pentru elementele de bilan 2% de la valoarea total a activelor la sfritul
perioadei de gestiune, iar pentru elementele situaiei de profit i pierdere
5% din suma anual a veniturilor din vnzri.
Politicile contabile trebuie selectate i aplicate n mod consecvent pentru
fapte economice similare n cursul perioadei de gestiune, precum i de la o
perioad de gestiune la alta.

Estimrile contabile reprezint o aproximare a valorii unui element n

absena unor mijloace de evaluare precise.
Estimrile contabile se aplic pentru evaluarea elementelor (obiectelor)
contabile n cazuri de incertitudine aferent condiiilor sau evenimentelor
viitoare. De exemplu, se pot solicita modificri cu privire la:
duratele de utilizare a imobilizrilor corporale amortizabile i valorile
reziduale ale acestora;
mrimea provizionului pentru garanii acordate clienilor;
valoarea just a investiiilor imobiliare;
valoarea realizabil net a stocurilor.
Estimrile contabile se bazeaz pe cele mai recente i credibile informaii
deinute de entitate. Utilizarea estimrilor contabile ntemeiate este o parte
esenial a ntocmirii situaiilor financiare i nu pune la ndoial
veridicitatea acestora.

a)
b)

Estimrile contabile pot necesita revizuiri:

n urma schimbrilor n circumstanele pe care s-au bazat aceste estimri;
apariiei noilor informaii sau acumulrii experienei.
Revizuirea estimrilor contabile genereaz modificri ale acestora care nu
se trateaz ca modificri ale politicilor contabile sau erori contabile.
Modificarea bazei (procedeului, metodei) de evaluare a activelor i
datoriilor aplicate de entitate reprezint o modificare a politicilor contabile,
i nu o modificare a estimrii contabile. n cazul n care este dificil a
distinge modificarea politicilor contabile de modificarea estimrii
contabile, modificarea respectiv este tratat ca o modificare a estimrii
contabile.
Efectul modificrii estimrii contabile se recunoate n mod prospectiv
ncepnd cu data modificrii estimrii i nu afecteaz perioadele de
gestiune anterioare.

Efectul modificrii estimrii contabile, cu excepia modificrii indicate n

pct.25 din SNC Politici contabile, modificri ale estimrilor contabile,
erori i evenimente ulterioare se nregistreaz ca venituri sau
cheltuieli/costuri ale:
1) perioadei de gestiune, n care are loc modificarea, dac este afectat numai
perioada respectiv;
Exemplul 1. O entitate n conformitate cu politicile sale contabile constituie provizion

pentru creanele compromise n mrime de 3% de la soldul creanelor comerciale. La sfritul

anului 201X entitatea a majorat estimarea contabil anterioar a provizionului cu 0,5%.
Soldul creanelor comerciale la aceast dat este de 345000 lei.

n situaia expus n exemplu, modificarea estimrii contabile afecteaz

numai rezultatele anului 201X. Entitatea ajusteaz provizionul pentru
creanele compromise la sfritul anului 201X cu sum de 1725 lei
[(345000 lei 0,5) : 100] care va fi nregistrat ca majorare simultan a
cheltuielilor curente i a coreciilor (provizionului) privind creanele
compromise.

2) perioadei de gestiune, n care are loc modificarea, i ale perioadelor de gestiune

viitoare, dac modificarea are efect i asupra acestora.

Exemplul 2. O entitate a pus n funciune la nceputul anului 201X un

utilaj tehnologic cu costul de intrare de 240000 lei. Durata de utilizare a
utilajului a fost estimat la 8 ani i valoarea lui rezidual - la 9600 lei.
Potrivit politicilor contabile amortizarea utilajelor tehnologice se
calculeaz conform metodei liniare. La sfritul anului 201X+2 entitatea a
modificat (a diminuat) durata de utilizare a utilajului de la 8 ani la 7 ani.
n situaia expus n exemplu, modificarea estimrii contabile afecteaz
rezultatele anilor 201X+3, 201X+4, 201X+5 i 201X+6. Pn la modificarea
duratei de utilizare suma anual a amortizrii utilajului a constituit 28800 lei
[(240000 lei - 9600 lei) : 8 ani]. La sfritul anului 201X+2 amortizarea
utilajului a alctuit 86400 lei (28800 lei 3 ani). Dup modificarea duratei de
utilizare entitatea calculeaz amortizarea anual a utilajului n sum de 36000
lei [(240000 lei - 86400 lei - 9600 lei) : 4 ani], care se nregistreaz ca majorare
concomitent a costurilor i amortizrii imobilizrilor corporale.

Modificarea estimrii contabile, care afecteaz n mod direct datoriile sau

capitalul propriu al entitii, se recunoate prin ajustarea concomitent a
valorii activelor, datoriilor i a elementelor respective ale capitalului
propriu n perioada de gestiune, n care are loc modificarea.
Exemplul 3. n noiembrie 201X o entitate a nceput construcia ntr-un loc public a
unui pavilion pentru comercializarea mrfurilor. Odat cu obinerea dreptului de
folosire a locului de amplasare timp de 4 ani, entitatea i-a asumat obligaia de a
demonta pavilionul la expirarea termenului de utilizare indicat. Suma estimat
iniial a costurilor de ieire a pavilionului constituie 24000 lei. n februarie
201X+1, pn la transmiterea pavilionului n exploatare, din partea organelor
abilitate au fost naintate i acceptate de entitate cerine suplimentare privind
refacerea locului de amplasare dup demontarea pavilionului. Respectiv, costurile
de ieire a pavilionului au fost reestimate la 38000 lei. n conformitate cu politicile
contabile entitatea capitalizeaz costurile estimate aferente ieirii imobilizrilor
corporale.

n baza datelor din exemplu, entitatea n anul 201X constituie un provizion

pe termen lung pentru acoperirea costurilor de ieire a acestui obiect n
sum de 24000 lei care se nregistreaz ca majorare concomitent a
imobilizrilor corporale n curs de execuie i a datoriilor pe termen lung
(provizioanelor). n anul 201X+1 entitatea nregistreaz efectul modificrii
estimrii contabile n sum de 14000 lei (38000 lei - 24000 lei) ca majorare
simultan a imobilizrilor corporale n curs de execuie i a datoriilor pe
termen lung (provizioanelor).

La ntocmirea formulelor contabile pot fi comise erori care se depisteaz

cu ocazia verificrii conturilor corespondente sau familiarizrii cu
coninutul economic al faptelor economice reflectate n contabilitate.
Modul de corectare a formulelor contabile eronate este reglementat de:
art. 42 din Legea contabilitii;
capitolul I Dispoziii generale din Planul de conturi contabile;
SNC Politici contabile, modificri ale estimrilor contabile, erori i
evenimente ulterioare
Corectarea formulelor contabile eronate genereaz un ir de probleme,
principalele dintre care snt examinate mai jos.
Modul de corectare a formulelor contabile eronate depinde de caracterul i
momentul de depistare a erorilor.

Conform capitolului I Dispoziii generale din Planul de conturi, corectarea

erorilor admise n formulele contabile, n funcie de caracterul acestora, poate
s se efectueze prin una din urmtoarele metode:
stornarea;
ntocmirea formulelor contabile suplimentare.
Metoda de stornare se utilizeaz pentru corectarea erorilor comise i depistate
ntr-o perioad de gestiune n cazul n care corespondena conturilor a fost
indicat greit sau suma reflectat n conturi este mai mare dect suma nscris
n documentul primar. Astfel de erori pot fi depistate pn sau dup calcularea
totalurilor n registrele contabile, inclusiv n Cartea mare sau n alt registru
generalizator.
Pentru corectarea corespondenei greite a conturilor se ntocmesc dou
formule contabile:
1) se repet cu cifre negative corespondena greit a conturilor (sumele din
asemenea formul se reflect ntre paranteze, adic cu semnul minus);
2) se indic corespondena conturilor corect cu cifre ordinare.

Exemplu. S presupunem c tranzacia de cumprare a unui obiect de

mijloace fixe n valoare de 15 600 lei a fost nregistrat eronat prin
formula contabil:
debit contul 121 15 600 lei,
credit contul 422 15 600 lei.
n aceast formul contabil contul 422 a fost utilizat incorect. n locul
acestui cont trebuia s fie indicat contul 521.
Pentru corectarea nregistrrii eronate trebuie ntocmit formula contabil
de stornare n aceeai coresponden a conturilor, ns cu cifre negative:
debit contul 121 (15 600 lei),
contul 422 (15 600 lei).
n urma acestei nregistrri formula contabil eronat se anuleaz, deoarece
suma cu cifre negative se scade i n conturi nu rmne nimic.

Dup stornarea corespondenei greite a conturilor trebuie ntocmit

formula contabil corect:
debit contul 121 15 600 lei,
credit contul 521 15 600 lei.
Actele normative n vigoare nu reglementeaz n mod explicit modalitatea
de ntocmire a formulelor contabile de stornare n cazul n care
corespondena conturilor este corect, iar suma nregistrat este eronat.
Pentru corectarea sumelor eronate entitatea poate aplica una din
urmtoarele dou variante:
1) prin stornarea diferenei dintre suma exagerat i suma corect n aceeai
coresponden a conturilor;
2) prin stornarea sumei integrale n acelai mod ca i n cazul corectrii
corespondenei greite a conturilor.

Exemplu. n luna iunie 2016 amortizarea calculat a cldirii oficiului a

constituit 18 200 lei. Ca urmare a erorii, n formula contabil amortizarea
a fost nregistrat n sum eronat de 118 200 lei, adic cu 100 000 lei mai
mult dect suma corect. n registrul de eviden a fost reflectat formula
contabil corect, ns cu suma exagerat de 118 200 lei:
debit contul 713 118 200 lei,
credit contul 124 118 200 lei.
Pentru corectarea acestei erori trebuie ntocmit formula contabil de
stornare la diferena dintre suma corect i cea eronat 100 000 lei (118
200 18 200):
debit contul 713 (100 000 lei),
credit contul 124 (100 000 lei).
Dup ntocmirea formulei contabile de stornare amortizarea calculat va fi
nregistrat n conturile contabile la suma corect de 18 200 lei (118 200
100 000).

Actele normative n vigoare nu conin prevederi care ar interzice aplicarea

formulelor contabile reversibile.
n activitatea practic aceste formule contabile substituie nregistrrile de
stornare. n acest caz, conturile corespondente indicate greit se schimb cu
locurile. Astfel, se efectueaz corectarea rulajelor conturilor contabile.
Aplicarea formulelor contabile reversibile nu reprezint o nclcare a
normelor metodologice de inere a contabilitii. Totodat, aceste formule
contabile conduc la exagerarea rulajelor reale ale conturilor, i, prin
urmare, la denaturarea indicatorilor din situaiile financiare, de aceea, n
opinia noastr, utilizarea acestora n practica contabil nu este rezonabil.
Formulele contabile suplimentare se ntocmesc n cazurile n care faptele
economice nu au fost nregistrate n contabilitate sau suma reflectat n
conturi este mai mic dect cea indicat n documentul primar.

Exemplu. S presupunem c n luna aprilie 2016 s-a depistat c la

ntocmirea registrelor contabile pe luna februarie a aceluiai an nu a fost
luat n considerare bonul de consum, conform cruia n luna februarie
2016 la ambalarea mrfurilor s-au consumat 1 230 buci de materiale la
costul de 0,50 lei/bucata.
n baza datelor din exemplu, eroarea depistat trebuie corectat n luna
aprilie 2016 prin ntocmirea urmtoarei formule contabile:
debit contul 712 615 lei,
credit contul 211 615 lei.
n cazul n care corespondena conturilor este corect, iar suma reflectat n
conturi a fost diminuat, corectarea erorii se efectueaz prin ntocmirea
formulei contabile suplimentare (n aceeai coresponden a conturilor ca i
nregistrarea cu suma greit) la diferena dintre suma corect i suma
diminuat.

n cazul n care corespondena conturilor este corect, iar suma reflectat n conturi
a fost diminuat, corectarea erorii se efectueaz prin ntocmirea formulei contabile
suplimentare (n aceeai coresponden a conturilor ca i nregistrarea cu suma
greit) la diferena dintre suma corect i suma diminuat.
Exemplu. S presupunem c n luna aprilie au fost consumate materiale n scopuri
administrative al cror cost constituie 22 000 lei. Aceast tranzacie a fost
nregistrat cu corespondena conturilor corect, ns cu sum eronat de 2 200
lei, adic cu 19 800 lei mai mic dect suma corect:
debit contul 713 2 200 lei,
credit contul 211 2 200 lei.
Eroarea comis trebuie corectat prin formula contabil suplimentar n aceai
coresponden a conturilor la diferena dintre suma eronat i cea corect 19 800
lei (22 000 2 200):
debit contul 713 19 800 lei,
credit contul 211 19 800 lei.

Indiferent de momentul depistrii, corectarea erorilor trebuie s fie confirmat

documentar. Conform art. 42 alin. (2) din Legea contabilitii, corectarea nregistrrilor
contabile eronate se confirm prin nota contabil. Aceast not reprezint documentul
primar ntocmit pentru necesitile interne ale entitii i trebuie s conin elementele
obligatorii prevzute pentru aceste documente n art. 19 alin. (6) i (8) din Legea
contabilitii1.
Nota contabil fixeaz cazul de reflectare incorect a faptelor economice n conturile
contabile i confirm corectarea formulei contabile eronat n registrele de eviden2.
n nota contabil trebuie s fie indicate numrul i data ntocmirii formulei contabile
eronate, precum i numrul documentului r a servit drept temei pentru ntocmirea
unei asemenea formule contabile.

SFRIT

2.1 Aspecte problematice privind identificarea, recunoaterea i

evaluarea imobilizrilor necorporale i corporale
2.2. Contabilitatea costurilor ulterioare aferente imobilizrilor
necorporale i corporale
2.3. Contabilitatea terenurilor
2.4. Contabilitatea resurselor minerale
2.5. Modelul reevalurii imobilizrilor necorporale i corporale:
modul de aplicare i de contabilizare a diferenelor din
reevaluare
2.5. Contabilitatea activelor imobilizate deinute n vederea
vnzrii
2.6. Cerine de prezentare a informaiilor privind imobilizrile
necorporale i corporale n situaiile financiare

SNC Imobilizri necorporale i corporale, clasific imobilizrile n

urmtoarele tipuri:
necorporale ce constituie imobilizri nemonetare care nu mbrac
o form material, identificabile i controlabile de entitate;
necorporale n curs de execuie imobilizri necorporale procurate
sau aflate n procesul de creare i de pregtire pentru utilizare dup
destinaie, precum i imobilizrile necorporale interconexate cu alte
imobilizri care necesit lucrri de pregtire pentru utilizare dup
destinaie;
corporale imobilizri sub form de mijloace fixe, terenuri,
imobilizri corporale n curs de execuie i resurse minerale;
corporale n curs de execuie imobilizri corporale procurate sau
aflate n procesul de creare i de pregtire pentru utilizare dup
destinaie, pn la transmiterea lor n exploatare.

n procesul activitii entitii snt situaii cnd este necesar de efectuat diverse
certificri, expertize sau alte tipuri de autorizri care pot fi, dup caz, i
obligatorii
pentru
a
putea
practica
anumite
activiti.
De exemplu:
1) Certificarea materiilor prime, produselor, altor bunuri, cum ar fi: avize
sanitare aferente materialelor, avize aferente produselor,certificate igienice,
certificate de conformitate etc.
2) Certificarea (autorizarea) activitii, cum ar fi: autorizaie de funcionare a
unitilor de comer i alimentaie public, autorizaie sanitar de funcionare,
autorizaie veterinar, certificat de acreditare etc.
3) Investigarea periodic a conformitii bunurilor, activitii, personalului
(nivelul de competen, precum certificarea unor persoane responsabile, cum
electricieni; controlul medical etc.) : rapoarte de ncercri; rapoarte de
laborator; rapoarte de expertiz; act de expertiz; certificat de competen,
rezultate ale controlului angajailor etc.

Menionm c contabilitatea certificrilor, investigaiilor periodice

depinde, n general, de regulile de recunoatere a elementelor contabile,
precum n cazul dat, a activelor i cheltuielilor.
Prin urmare, conform Standardului SNC Prezentarea situaiilor
financiare, pct. 21 alin. 1, activele snt definite ca resurse economice
identificabile i controlabile de ctre entitate ce provin din fapte economice
trecute din a cror utilizare se ateapt obinerea unor beneficii economice.
Este de menionat c n standardele naionale de contabilitate nu snt
dezvluite criteriile de recunoatere a activelor n general, ns snt
reglementate regulile de recunoatere a activelor imobilizate i circulante.
Astfel, din definiiile prevzute n SNC reiese c obinerea certificrilor,
autorizrilor, efectuarea expertizei unor bunuri sau unor activiti (aciuni)
ar putea fi calificate ca imobilizare necorporal numai n cazul respectrii
simultane a urmtoarelor condiii:

obiectul este identificabil i controlabil de entitate;

proprietile i particularitile lui corespund definiiei imobilizrilor
necorporale sau corporale;
este probabil c entitatea va obine beneficii economice viitoare din
utilizarea obiectului; i
costul de intrare al obiectului poate fi evaluat n mod credibil.
Din prevederile SNC Prezentarea situaiilor financiare, imobilizrile snt
utilizate mai mult de 12 luni, n cazul autorizaiilor i/sau certificatelor ele
pot fi emise pentru o perioad mai mare de 12 luni (de exemplu, snt pentru
3 ani, 5 ani etc.).
Altfel, din condiiile de mai sus reiese c cel mai specific i neclar este
criteriul identificabil i controlabil de entitate.

Pentru a clarifica ce se subnelege sub noiunea de identificabil i

controlabil de entitate putem consulta IAS 38 Imobilizri
necorporale, care prin pct.12 stipuleaz c, un activ este identificabil
dac
fie:

- este separabil, adic poate fi separat sau desprins din entitate i

vndut, transferat, cesionat printr-un contract de licen, nchiriat sau
schimbat, fie individual, fie mpreun cu un alt contract, cu un activ
identificabil sau cu o datorie identificabil aferent(), indiferent
dac entitatea intenioneaz sau nu s fac acest lucru; fie
- decurge din drepturi contractuale sau de alt natur legal,
indiferent dac acele drepturi snt transferabile sau separabile de
entitate sau de alte drepturi i obligaii.

n cazul controlabil de entitate IAS 38 stipuleaz c o entitate

controleaz un activ dac entitatea are capacitatea de a obine beneficii
economice viitoare de pe urma resursei de baz i de a restriciona accesul
altora la beneficiile respective.
Capacitatea unei entiti de a controla beneficiile economice viitoare
generate de o imobilizare necorporal provine n mod normal din drepturile
legale a cror aplicare poate fi susinut n instan. n absena unor
drepturi legale, controlul este mai dificil de demonstrat. Cu toate acestea,
exercitarea legal a unui drept nu este o condiie necesar pentru control,
ntruct entitatea poate fi capabil s controleze beneficiile economice
viitoare n alt mod.
n acest context, un certificat de expertiz, un raport de laborator, un aviz
sanitar, o autorizaie de funcionare a unitilor de comer i alimentaie
public nu poate fi identificabil/identificabil i controlabil de entitate
i nu poate fi calificat ca activ imobilizat necorporal.

Pentru a analiza dac corespunde sau nu noiunii de cheltuieli trebuie

analizat, n general SNC Cheltuieli, precum i SNC Prezentarea situaiilor
financiare care conform pct. 81 alin. 2, definete cheltuielile ca diminuri
ale beneficiilor economice nregistrate n perioada de gestiune sub form
de ieiri sau reduceri ale valorii activelor sau de creteri ale datoriilor care
contribuie la diminuri ale capitalului propriu, altele dect cele rezultate din
distribuirea acestuia proprietarilor.
Conform SNC Cheltuieli pct. 6, cheltuielile se recunosc dac se respect
urmtoarele criterii:
1) exist o certitudine ntemeiat privind diminuarea beneficiilor economice
ale entitii;
2) mrimea cheltuielilor poate fi evaluat n mod credibil.

ns n cazul efecturii diverselor certificri, investigaii sau altor servicii

similare, de regul se suport cheltuieli, dar acestea se refer la perioadele
viitoare (5 luni, 8 luni, 5 ani etc.).
n acest context, menionm c SNC Cheltuieli pct. 8 prevede c
cheltuielile suportate n perioada de gestiune, dar care se refer la
perioadele de gestiune ulterioare i depesc pragul de semnificaie stabilit
n politicile contabile, se recunosc ca cheltuieli anticipate.
Astfel, pe msura survenirii perioadelor corespunztoare, cheltuielile
anticipate se deconteaz la cheltuielile curente i/sau costuri prin metoda
liniar sau prin alt metod stabilit de entitate.

Exemplul 1. Entitatea a primit autorizaia sanitara de funcionare, pentru o

perioad de 1 an din data de 1 octombrie 201X, pentru care s-au suportat
cheltuieli n sum de 1550 lei.
Conform politicilor contabile ale entitii, aceste cheltuieli se repartizeaz uniform
pn la expirarea termenului autorizaiei.
n baza datelor din exemplu, entitatea contabilizeaz:
n octombrie 201X:
1) costul autorizaiei sanitare de funcionare n sum de 1550 lei ca majorare
concomitent a cheltuielilor anticipate i datoriilor curente;
Debit 261 Credit 521, 544 etc.;
n octombrie decembrie 201X:
2) decontarea cheltuielilor anticipate aferente anului 201X n sum de 387,5 lei
[(1550 lei: 12 luni) x 3 luni] ca majorare a cheltuielilor curente i diminuare a
cheltuielilor anticipate.
Debit 712 Credit 261

Exemplul 2. Entitatea n activitatea sa necesit certificarea materiilor prime

utilizate n procesul de producie. Astfel, aceasta a certificat materia prim
ZZXX pentru o perioad de 8 luni, din data de 1 noiembrie 201X, pentru care
s-au suportat costuri n sum de 955 lei.
Conform politicilor contabile ale entitii, aceste cheltuieli se repartizeaz
uniform pn la expirarea termenului avizului.
Menionm c avizul sanitar pentru materia prim este stabilit pentru o
perioad, dar nu pentru o cantitate fix. n acest context, entitatea
contabilizeaz aceste costuri iniial n costuri anticipate (cheltuieli anticipate),
dup, pe msura survenirii perioadelor corespunztoare, cheltuielile anticipate
se deconteaz la costuri indirecte de producie prin metoda liniar.
n baza datelor din exemplu, entitatea contabilizeaz:
n noiembrie 201X:
- costul avizului sanitar n sum de 955 lei ca majorare concomitent a
cheltuielilor anticipate i datoriilor curente:

Debit 261 Credit 521, 544 etc.;

n noiembrie decembrie 201X:
decontarea cheltuielilor anticipate aferente anului 201X n sum de 238,75
lei
[(955 lei: 8 luni) x 2 luni] ca majorare a costurilor indirecte de
producie i diminuare a cheltuielilor anticipate.
Debit 821 Credit 261
Recunoaterea IN generate intern ridic probleme mult mai
complicate dect recunoaterea imobilizrilor achiziionate.
Este foarte dificil de stabilit existena imobilizrii, momentul
existenei i evaluarea credibil a costului.
Fondul comercial creat de o entitate nu va fi niciodat recunoscut de
ctre aceasta deoarece nu reprezint o resurs identificabil,
controlat de entitate care s poat fi evaluat credibil la cost.

n vederea evalurii ndeplinirii condiiilor de recunoatere pentru

imobilizrile generate intern, entitatea va mpri procesul de producie n
2 faze:
1) faza de cercetare;
2) faza de dezvoltare.
Cercetarea - investigarea original i planificat ntreprins n scopul
ctigrii unor cunotine sau nelesuri tiinifice ori tehnice noi.
Cheltuielile efectuate n aceast faz nu se capitalizeaz, fiind
ntotdeauna recunoscute n Situaia de profit i pierdere, n perioada n
care apar. Ex: activiti efectuate pentru a obine noi cunotine;
formularea, design-ul, evaluarea i selecia final a alternativelor posibile
pentru materiale, instrumente etc.
Dezvoltarea este aplicarea descoperirilor din cercetare sau a altor
cunotine ntr-un plan sau proiect ce vizeaz producia de materiale,
dispozitive, produse, procese, sisteme sau servicii noi sau mbuntite.

Costurile unei IN efectuate n faza de dezvoltare vor fi recunoscute n

bilan, dac i numai dac, o entitate poate demonstra urmtoarele
condiii:
fezabilitatea tehnic p-u finalizarea IN astfel nct s fie disponibil pu utilizare sau vnzare;
intenia sa de a finaliza IN i de a o utiliza sau vinde etc.
Problema 2.1. Entitatea Auditor prezint la data bilanului un
program informatic de contabilitate, precum care entitatea a obinut
licena de utilizare pe o perioad de 5 ani, precum i dreptul de a vinde
programul timp de 2 ani de la data achiziiei.
- dreptul de utilizare al programului i licena sunt active separabile,
putnd fi vndute separat i fr substan fizic;
- dreptul de utilizare al programului i licena se afl sub controlul
entitii ntruct aceasta poate obine beneficii economice viitoare n
urma utilizrii programului informatic;

beneficiile economice viitoare decurg din economisirile realizate

(diminuarea plilor ce ar fi efectuate ctre alte entiti pentru inerea
contabilitii) i din posibilitatea ncasrii preului de vnzare.
Programul informatic i licena corespunztoare vor fi recunoscute ca:
a)imobilizri corporale separate;
b)imobilizri corporale neseparate;
c)imobilizri necorporale separate;
d)imobilizri necorporale neseparate;
e)cheltuieli ale perioadei.
Se cere: De indicat rspunsul corect.
-

Evaluarea la data intrrii n entitate. Bunurile se evalueaz i se

nregistreaz n contabilitate la Vi =Costul de achiziie p-u bunurile
procurate cu titlu oneros.
Costul de achiziie = Preul de cumprare+taxe de import i alte
taxe+cheltuieli
de
transport,
manipulare
i
alte
cheltuieli+comisioane+taxe notariale+cheltuieli cu obinerea de
autorizaii +alte cheltuieli nerecuperabile reducerile comerciale.
Exemplu: Evaluarea la costul de achiziie.
La data de 1 ianuarie 200X, entitatea Auditor a importat un program
informatic n valoare de 50 000 lei, taxe vamale 5 000 lei. Costurile
suplimentare ocazionate de achiziie constituie:
costuri de instalare 9 000 lei;
onorariile informaticienilor care instaleaz programul 8 000 lei.

Perioada de instalare a durat 2 zile, iar pentru a aduce programul n

condiiile de funcionare s-au efectuat costuri n valoare de 2 000 lei.
Costurile de testare a funcionrii corecte a programului - 12 000 lei.
Odat cu programul informatic entitatea a achiziionat i licena
corespunztoare, respectiv dreptul de a vinde programul timp de 2 ani
la valoarea de 10 000 lei.
Se cere: De efectuat calculele necesare i de nregistrat achiziia
programului informatic i a licenei corespunztoare.
!!! S.I. A) Evaluarea IN la cost de producie;
B) Evaluarea IN la valoarea de aport;
C) Evaluarea IN la primirea cu titlu gratuit (donaie).
Recunoaterea i evaluarea IC identic ca la IN!

Fondul comercial (n cazul dat - fondul comercial pozitiv) sau

reputaia firmei (goodwill-ul) trebuie de tratat ca un drept de utilizare
a unor factori neidentificabili de ctre dobnditor n cazul procurrii
unei firme care aduce la obinerea unui profit (supraprofit) ce
depete mrimea medie (norma) a acestuia pe un grup omogen, de
acelai profil de entiti sau pe ramur.
n practica activitii entitilor exist dou tipuri de reputaii sau
fonduri comerciale:
a) generat intern de ctre entitate i
b) dobndit de ctre cumprtor n cazul unei firme sau ntr-o
combinare de entiti.

Cele mai rspndite metode de evaluare a fondului comercial se cunosc

urmtoarele:
1. metoda valorii generale;
2.metoda capacitii de ctig (profit) suplimentar;
3.metoda capitalizrii supraprofitului (depirii profitului efectiv peste
suma medie (norma) a profitului.
!!! S.I. Evaluarea fondului comercial. Exemple.

Costurile ulterioare efectuate cu o IN dup cumprarea sau

finalizarea acesteia se nregistreaz n conturile de cheltuieli atunci
cnd sunt efectuate.
Costurile ulterioare vor majora costul IN atunci cnd este probabil c
aceste costuri vor permite activului s genereze beneficii economice
viitoare peste performana prevzut iniial i pot fi evaluate credibil.
La ele se refer:
1 costuri privind meninerea IN pe parcursul utilizrii lor;
2 costuri de ameliorare a situaiei IN;
3 costuri condiionate de pierderea capacitilor nsuirilor unor IN;
4 costuri de prelungire a duratei aciunii titlului de protecie;
5 costuri privind utilizarea IN.

Costuri de prelungire a duratei aciunii titlului de protecie (brevetelor,

certificatelor)
Durata de utilizare a costurilor de prelungire a duratei aciunii titlului de
protecie nu poate s depeasc 20 ani. Dac durata de utilizare este
stabilit de 20 ani, iar AGEPI elibereaz certificat de nregistrare a mrcii
pe 10 ani, dup 9,5 ani entitatea depune cerere de prelungire a duratei
aciunii, contra unei pli.
Entitatea are dreptul s cear prelungirea duratei de aciune de un numr
nelimitat de ori.
Cazul I: Durata de utilizare 20 ani.
a) prima prelungire 1200 lei. (Prima prelungire nu se capitalizeaz,
deoarece la stabilirea duratei de utilizare s-a inut cont i de ea, respectiv
prelungirea nu va aduce un avantaj economic mai mare dect cel stabilit).

Dt 712
Ct 226, 532, 242
b) a doua prelungire 1600 lei se capitalizeaz
Dt 112
Ct 226, 532, 242
Cazul II: S-a stabilit durata de utilizare 10 ani
a) prima prelungire 1200 lei se capitalizeaz
Dt 112
Ct 226, 532, 241
b) a doua prelungire 1600 lei, la fel, se capitalizeaz
n cazul obinerii cu fiecare an a unui venit mai mare, se stabilete
o durat incert de utilizare a IN.
n acest caz costurile de prelungire a dreptului se trec la cheltuieli.

Costuri ulterioare aferente IC. Ulterior intrrii activului imobilizat,

se pot efectua n legtur cu acesta o serie de costuri de ntreinere sau
de nlocuire ale unor componente.
Costurile ntreinerii zilnice (reparaii i ntreinere) a unui element de
IC nu sunt incluse n valoarea contabil a elementului respectiv.
Aceste costuri sunt recunoscute n costul perioadei, respectiv n contul
de profit i pierdere atunci cnd apar.
Unele componente ale elementelor de IC pot necesita nlocuirea la
intervale regulate. De ex: Un furnal poate necesita recptuirea dup
un numr de ore de utilizare specificat, sau interiorul unui avion, cum
ar fi scaunele i galeriile, poate necesita nlocuirea de mai multe ori n
timpul vieii avionului.
Costul reparaiilor efectuate la IC, n scopul asigurrii utilizrii
continue a acestora, trebuie recunoscut ca o cheltuial n perioada n
care este efectuat.

Sunt recunoscute ca o component a activului, sub forma costurilor

ulterioare, investiiile efectuate la IC. Acestea trebuie s aib ca efect
mbuntirea parametrilor tehnici iniiali ai acestora i s conduc la
obinerea de beneficii economice viitoare, suplimentare fa de cele
estimate iniial.
Obinerea de beneficii se poate realiza fie direct prin creterea veniturilor,
fie indirect prin reducerea costurilor de ntreinere i funcionare.
Exemplu: Cheltuieli cu reparaiile i modernizrile. Entitatea Auditor SA
gestioneaz cteva magazine de haine pentru copii. Managementul
entitii hotrte deschiderea unui nou magazin pentru care a efectuat
urmtoarele cheltuieli:
la data 1.01.N, a achiziionat o cldire la preul de 117.000 lei; p-u a putea fi
utilizat ca magazin de haine, cldirea a fost renovat i reparat la un cost
de 63.000 lei. S-a estimat c aceast cldire va avea o durat util de via
de 20 ani, iar amortizarea utilizat este cea liniar.

pe data de 3 martie N+3, vitrinele au fost nlocuite pentru c erau

crpate, iar acoperiul a fost reparat, aceste lucrri au costat 9.800 lei.
pe data de 10 ianuarie N+5 a fost dat n exploatare o nou arip a
cldirii realizat la un cost de 115.000 lei; aceasta a majorat durata util
de via cu 10 ani.
pe data de 7 august N+6, cldirea a fost zugrvit la un cost de 7.500
lei;
pe data de 21 decembrie N+6 s-a realizat o revizie complet a
sistemului de nclzire i aerisire la un cost de 20.000 lei; aceste lucrri
au determinat comisia tehnic a entitii s estimeze o valoare
rezidual pentru cldire de 35.000 lei.
!!! Toate costurile efectuate pe parcursul anului N se trateaz astfel:
renovarea este inclus n costul de achiziie al cldirii;
nlocuirea vitrinelor i refacerea acoperiului sunt recunoscute ca
cheltuieli ale perioadei;

valoarea noii construcii (aripa)