Cuprins: Noile Reglementări Contabile Aprobate Prin O.M.F.P. Nr. 1.802/2014. Interpretări Şi Aplicaţii Practice

Noile Reglementări contabile aprobate prin
O.M.F.P. nr. 1.802/2014. Interpretări şi aplicaţii practice
Cuprins
1. Aria de aplicabilitate
 Prevederile reglementărilor se aplică de către persoanele juridice ale căror valori
mobiliare nu sunt admise la tranzacţionare pe o piaţă reglementată
 Tipuri de situaţii financiare
2. Politici contabile – modificări ale politicilor contabile

Exemplu
 Sinteză diferenţă tratament contabil nou faţă de tratament contabil vechi
 Retratare la aplicarea iniţială
3. Corectarea erorilor contabile

Exemplu
 Diferenţa tratament contabil nou faţă de tratament contabil vechi
4. Estimări
Exemplu
5. Reduceri comerciale şi financiare

Exemplu
 Sinteză diferenţa O.M.F.P nr. 1.802/2014 faţă de tratament contabil vechi
6. Imobilizări
 reguli de evaluare de bază
6. 1. Imobilizări necorporale
 Recunoaştere iniţială şi evaluare
 Recunoaştere ulterioară
 Scoatere din gestiune
 Sinteză diferenţe O.M.F.P nr. 1.802/2014 faţă de O.M.F.P. nr. 3.055/2009
6.2 Imobilizări corporale

 Recunoaştere iniţială şi evaluare
 Investiţii imobiliare
 Active biologice productive
 Cheltuieli ulterioare
6.3. Leasing. Reducerea ulterioară. Scăderea de gestiune
6.3.1. Leasing
1
 stimulente acordate la încheierea sau renegocierea unui contract
6.3.2. Recunoaştere ulterioară

 cost
 reevaluare
6.3.3. Scădere din gestiune

6.4 Imobilizări financiare
7. Active circulante
7.1 Stocuri
 Active biologice şi activităţi agricole
7.2 Terţi
 Evidenţierea concediilor de odihnă neefectuate la sfârşitul anului
 Sinteză diferenţe noua reglementare faţă de O.M.F.P. nr. 3.055/2009
7.3 Investiţii pe termen scurt
7.4 Disponibil
8. Contabilizarea activelor primite prin transfer de la clienţi
9. Provizioane
 evaluarea provizioanelor
 categorii de provizioane
10. Programe de fidelizare a clienţilor
11. Investiţia netă într-o entitate externă
2
Noile Reglementări contabile aprobate prin O.M.F.P. nr. 1.802/2014.
Interpretări şi aplicaţii practice
1. Aria de aplicabilitate
Reglementările contabile aprobate prin Ordinul ministrului finanţelor nr. 1.802/2014

transpun parţial prevederile Directivei 2013/34/UE a Parlamentului European şi a Consiliului
privind situaţiile financiare anuale, situaţiile financiare consolidate şi rapoartele conexe ale
anumitor tipuri de întreprinderi, de modificare a Directivei 2006/43/CE a Parlamentului
European şi a Consiliului şi de abrogare a Directivelor 78/660/CEE şi 83/349/CEE ale
Consiliului, publicată în Jurnalul Oficial al Uniunii Europene nr. L 182 din data de 29 iunie
2013.
Prevederile reglementărilor se aplică de către persoanele juridice ale căror valori
mobiliare nu sunt admise la tranzacţionare pe o piaţă reglementată.
Aceste reglementări sunt aplicate de către:

 toate tipurile de societăţi reglementate de Legea 31/1990 privind:
1. societăţile/companiile naţionale;
2. regiile autonome;
3. institutele naţionale de cercetare-dezvoltare;
4. societăţile cooperative şi celelalte persoane juridice care, în baza legilor speciale
de organizare, funcţionează pe principiile societăţilor;
 subunităţile fără personalitate juridică, cu sediul în România, care aparţin persoanelor
juridice cu sediul în România, în condiţiile prevăzute de prezentele reglementări;
 subunităţile fără personalitate juridică, cu sediul în străinătate, care aparţin societăţilor cu
sediul în România, în condiţiile prevăzute de prezentele reglementări;
 subunităţile din România, care aparţin unor persoane juridice cu sediul în străinătate, în
condiţiile prevăzute de prezentele reglementări;
 grupurile de interes economic, înfiinţate potrivit legii.
Subunităţile
Subunităţile fără personalitate juridică, care aparţin persoanelor juridice cu sediul în

România organizează şi conduc evidenţă contabilă proprie, astfel încât aceasta să permită
determinarea informaţiilor şi a obligaţiilor prevăzute de lege, iar persoanele juridice cărora le
aparţin să poată întocmi situaţii financiare anuale.
Astfel, subunităţile aparţinând persoanelor juridice înregistrate în România conduc

contabilitatea până la nivel de balanţă, fără a întocmi situaţii financiare proprii. Informaţiile
aferente acestor subunităţi se includ în situaţiile financiare ale persoanelor juridice cărora le
aparţin.
Sediile permanente din România care aparţin unor persoane juridice cu sediul în
străinătate reprezintă subunităţi fără personalitate juridică ce aparţin acestor persoane juridice şi
au obligaţia întocmirii situaţiilor financiare anuale şi a raportărilor contabile cerute de Legea
contabilităţii.
3
În situaţia în care persoana juridică cu sediul în străinătate îşi desfăşoară activitatea în
România prin mai multe sedii permanente, situaţiile financiare anuale şi raportările contabile
cerute de Legea contabilităţii se întocmesc de sediul permanent desemnat să îndeplinească
obligaţiile fiscale, acestea reflectând activitatea tuturor sediilor permanente.
Tipuri de situaţii financiare anuale
Categorii de entităţi în funcţie de criteriile de mărime
Prin actuala reglementare se realizează o clasificare nouă a societăţilor (entităţilor care

aplica aceste prevederi) în funcţie de criterii de mărime diferite, astfel:
Microentităţile sunt entităţile care, la data bilanţului, nu depăşesc limitele a cel puţin
două dintre următoarele trei criterii:
 totalul activelor: 350.000 euro;
 cifră de afaceri netă: 700.000 euro;
 numărul mediu de salariaţi în cursul exerciţiului financiar: 10.
Microentităţile nu au obligaţia elaborării notelor explicative la situaţiile financiare

anuale. Microentităţile întocmesc bilanţ prescurtat şi cont prescurtat de profit şi pierdere, care să
prezinte separat:
 cifră de afaceri netă;
 alte venituri;
 costul materiilor prime şi al consumabilelor;
 cheltuieli cu personalul;
 ajustări de valoare;
 alte cheltuieli;
 impozite;
 profit sau pierdere.
Entităţile mici sunt entităţile care, la data bilanţului, nu se încadrează în categoria

microentităţilor şi care nu depăşesc limitele a cel puţin două dintre următoarele trei criterii:
 totalul activelor: 4.000.000 euro;
 cifră de afaceri netă: 8.000.000 euro;
 numărul mediu de salariaţi în cursul exerciţiului financiar: 50.
Aceste entităţi întocmesc situaţii financiare anuale care cuprind:

 bilanţ prescurtat;
 cont de profit şi pierdere,
 notele explicative la situaţiile financiare anuale.
Opţional pot întocmi situaţia modificărilor capitalului propriu şi/sau situaţia fluxurilor de
trezorerie.
Entităţile mijlocii şi mari sunt entităţile care, la data bilanţului, depăşesc limitele a cel
puţin două dintre următoarele trei criterii:
a) totalul activelor: 4.000.000 euro;
b) cifră de afaceri netă: 8.000.000 euro;
4
c) numărul mediu de salariaţi în cursul exerciţiului financiar: 50.
Aceste entităţi întocmesc situaţii financiare anuale care cuprind:

 bilanţ;
 cont de profit şi pierdere;
 situaţia modificărilor capitalului propriu;
 situaţia fluxurilor de trezorerie;
Autorităţile pot solicita acestor entităţi să prezinte în situaţiile financiare anuale unele
informaţii suplimentare faţă de cele care trebuie prezentate.
Entităţile de interes public întocmesc situaţii financiare anuale care cuprind:

 bilanţ;
 cont de profit şi pierdere;
 situaţia modificărilor capitalului propriu;
 situaţia fluxurilor de trezorerie;
O entitate de interes public este considerată ca fiind din categoria entităţilor mijlocii şi
mari, indiferent de cifră de afaceri netă, totalul activelor sau numărul său mediu de salariaţi în
cursul exerciţiului financiar.
În funcţie de criteriile de mărime, grupurile se împart în două categorii, astfel: grupuri

mici şi mijlocii, respectiv grupuri mari.
Grupurile mici şi mijlocii sunt grupurile constituite din societăţile-mamă şi filialele

care urmează să fie incluse în consolidare şi care, pe bază consolidată, nu depăşesc limitele a cel
puţin două dintre următoarele trei criterii la data bilanţului societăţii-mamă:
Grupurile mari sunt grupurile constituite din societăţile-mamă şi filialele care urmează
să fie incluse în consolidare şi care, pe bază consolidată, depăşesc limitele a cel puţin două
dintre următoarele trei criterii la data bilanţului societăţii-mamă:
O entitate schimbă categoria în care se încadrează doar dacă două exerciţii financiare
consecutive depăşeşte sau încetează să depăşească criteriile de mărime.
Două exerciţii financiare consecutive cuprind:

 exerciţiul financiar precedent celui pentru care se întocmesc situaţiile financiare anuale şi
 exerciţiul financiar curent, pentru care se întocmesc situaţiile financiare anuale.
Pentru întocmirea situaţiilor financiare anuale, încadrarea în criteriile de mărime

prevăzute se efectuează la sfârşitul exerciţiului financiar, pe baza indicatorilor determinaţi din
5
situaţiile financiare ale exerciţiului financiar precedent celui de raportare şi a indicatorilor
determinaţi pe baza datelor din contabilitate şi a balanţei de verificare încheiate la sfârşitul
exerciţiului financiar curent, utilizându-se cursul de schimb valutar comunicat de Banca
Naţională a României, valabil la data încheierii exerciţiului financiar.
2. Politici contabile – modificări ale politicilor contabile
Politicile contabile reprezintă principiile, bazele, convenţiile, regulile şi practicile

specifice aplicate de o entitate la întocmirea şi prezentarea situaţiilor financiare anuale. Toate
entităţile trebuie să deţină şi să aprobe politici contabile pentru operaţiunile derulate, inclusiv
proceduri proprii pentru situaţiile prevăzute de legislaţie.
Aprobarea politicilor contabile se realizează de administratorul societăţii sau alte

persoane care au obligaţia gestionării entităţii respective. Politicile contabile se aplică cu
consecvenţă de la un exerciţiu financiar la altul.
Modificările de politici contabile pot fi determinate de:

a) iniţiativa entităţii, caz în care modificarea trebuie justificată în notele explicative la
situaţiile financiare anuale şi poate fi determinată de o modificare excepţională
intervenită în situaţia entităţii sau în contextul economico-financiar în care aceasta îşi
desfăşoară activitatea sau obţinerea unor informaţii credibile şi mai relevante;
b) o decizie a unei autorităţi competente şi care se impune entităţii (modificare de
reglementare), caz în care modificarea nu trebuie justificată în notele explicative, ci doar
menţionată în acestea.
Nu se consideră modificări ale politicilor contabile:

a) aplicarea unei politici contabile pentru tranzacţii, alte evenimente sau condiţii care
diferă, ca fond, de cele care au avut loc anterior; şi
b) aplicarea unei noi politici contabile pentru tranzacţii, alte evenimente sau condiţii care nu
au avut loc anterior sau care au fost nesemnificative.
Tratamentul modificării politicilor contabile
Regulă de bază
Efectele modificării politicilor contabile aferente exerciţiilor financiare precedente se

înregistrează pe seama rezultatului reportat. Efectele modificării politicilor contabile aferente
exerciţiului financiar curent se contabilizează pe seama conturilor de cheltuieli şi venituri ale
perioadei.
Excepţie
Dacă efectul modificării politicii contabile este imposibil de stabilit pentru perioadele
trecute, modificarea politicilor contabile se efectuează pentru perioadele viitoare, începând cu
exerciţiul financiar curent şi exerciţiile financiare următoare celui în care s-a luat decizia
modificării politicii contabile.
6
Indiferent de modul de reflectare a modificărilor de politică contabilă în situaţiile
financiare anuale trebuie avute în vedere efectele fiscale ale acestor modificări pentru perioadele
anterioare.
În notele explicative se vor menţiona:

 natura modificării politicii contabile;
 motivele pentru care aplicarea noii politici contabile oferă informaţii mai credibile şi mai
relevante.
Elementul de noutate introdus de noile reglementări este aplicarea retroactivă a

modificării politicii contabile şi înregistrarea efectelor acestei aplicări pe seama rezultatului
reportat.
Pentru a aplica retroactiv modificarea de politică contabilă se realizează:

 ajustarea valorii contabile a activelor şi datoriilor pentru a reflecta efectul cumulat al
schimbării politicii contabile în perioadele anterioare;
 determinarea efectului pe care schimbarea politicii contabile îl are asupra elementelor de
capital propriu şi reflectarea acestor modificări în contul 1173 „Rezultat reportat
provenind din modificarea politicilor contabile”.
Exemplu de aplicare retroactivă a unei politici contabile
O societate a aplicat pentru imobilizările sale corporale politica reevaluării periodice la

un interval de 3 ani. În anul 2016, în luna ianuarie ca urmare a intrării într-un grup în care
societăţile acestui grup aplică metoda de evaluare bazată pe costul istoric, societatea va efectua o
modificare a politicii sale contabile.
La data de 31 decembrie 2015 soldurile conturilor de imobilizări şi al rezervei din

reevaluare cumulate sunt următoarele:
 Cont 212 „Construcţii” – sold debitor – 350.000 lei;
 Cont 2812 „Amortizarea construcţiilor” – sold creditor – 50.000 lei;
 Cont 105/analitic 12 „Rezerve din reevaluare” – 70.000 lei;
 Valoare iniţială imobilizare – 420.000 lei;
 Durată de viaţă stabilită – 40 de ani;
 Durata de viaţă rămasă la 31 decembrie 2015 – 25 de ani;
 Cont 213 „Instalaţii tehnice şi mijloace de transport” – sold debitor – 145.000 lei;
 Cont 2813 „Amortizarea instalaţiilor şi mijloacelor de transport” – sold creditor – 35.000
lei;
 Durată de viaţă stabilită – 10 de ani;
 Durata de viaţă rămasă la 31 decembrie 2015 – 5 ani;
 Cont 214 „Mobilier, aparatură birotică, echipamente de protecţie a valorilor umane şi
materiale şi alte active corporale” – sold debitor – 67.000 lei;
 Cont 2814 „Amortizarea altor imobilizări corporale” – sold creditor – 15.000 lei;
 Durată de viaţă stabilită 7 ani;
 Durata de viaţă rămasă la 31 decembrie 2015 – 3 ani.
7
Determinarea soldului conturilor dacă societatea nu ar fi aplicat niciodată metoda de
evaluare prin reevaluare.
Cont Sold iniţial Amortizare cumulată Sold la 31 dec. 2015

212 420.000 lei 420.000 lei
2812 0 (420.000 lei / 40 ani) x 15 ani = 157.500 lei 157.000 lei
213 135.000 lei 135.000 lei
2813 0 (135.000 lei / 10 ani) x 5 ani 67.500 lei
214 63.000 lei 63.000 lei
2814 (63.000 lei / 7 ani) x 4 ani 36.000 lei
Compararea soldurilor conturilor existente cu cele care trebuie obţinute prin aplicarea
retroactivă a modificării politicii contabile.
Cont Sold iniţial Sold final Diferenţa

1 2 = soldul din balanţa 3 = soldul recalculat 4=3–2
efectivă la 31.12.2015
212 350.000 lei 420.000 lei + 70.000 lei
2812 50.000 lei 157.000 lei + 107.000 lei
105/12 70.000 lei 0 – 70.000 lei
Înregistrarea în contabilitate a efectului modificării politicii contabile, asupra

contului 212 „Construcţii” şi 2812 „Amortizarea construcţiilor”:
 reîntregirea contului de imobilizări pe seama amortizării aferente:
212 = 2812 70.000 lei

„Construcţii” „Amortizarea construcţiilor”
 reîntregirea contului de amortizări pe seama rezervei din reevaluare şi

înregistrarea diferenţei pe seama contului 1173 „Rezultatul reportat provenit din
modificările politicilor contabile”:
105 = % 70.000 lei

„Construcţii” 2812 37.000 lei
„Amortizarea construcţiilor”
1173 33.000 lei
„Rezultatul reportat provenit
din modificările politicilor
contabile”

8
213 145.000 lei 135.000 lei – 10.000 lei
2813 35.000 lei 67.500 lei + 32.500 lei
105/13 12.000 lei 0 – 12.000 lei
Înregistrarea în contabilitate a efectului modificării politicii contabile, asupra

contului 213 „Instalaţii tehnice şi mijloace de transport”, 2813 „Amortizarea instalaţiilor şi
mijloacelor de transport” şi 105/13 „Rezerve din reevaluare”:
 reîntregirea contului de imobilizări:
105 = 213 10.000 lei

„Rezerve din „Instalaţii tehnice şi
reevaluare” mijloace de transport”
 înregistrarea diferenţei pe seama contului 1173 „Rezultatul reportat provenit din

% = 2813 32.500 lei

105 „Amortizarea instalaţiilor şi 2.000 lei
mijloacelor de transport”
„Rezerve din
reevaluare”
1173 30.500 lei
„Rezultatul reportat
provenit din
modificările
politicilor contabile”

214 67.000 lei 63.000 lei – 4.000 lei
2814 15.000 lei 36.000 lei + 21.000 lei
105/14 9.000 lei 0 – 9.000 lei
 ajustarea contului de imobilizări:
105 = 214 4.000 lei

„Rezerve din „Mobilier, aparatură
reevaluare” birotică, echipamente de
protecţie a valorilor umane
şi materiale şi alte active
9
corporale”
 înregistrarea diferenţei pe seama contului 1173 „Rezultatul reportat provenit din

% = 2814 21.000 lei

105 „Amortizarea altor imobilizări 5.000 lei
corporale”
„Rezerve din
reevaluare”
1173 16.000 lei
provenit din
modificările
politicilor contabile”
Principalele diferenţe de tratamente aferent modificării politicilor contabile
O.M.F.P nr. 3.055/2009 O.M.F.P. nr. 1.802/2014 Consecinţe

Modificarea politicii Modificarea politicii
contabile se efectuează contabile se efectuează Se impune şi ajustarea
prospectiv retroactiv, cu excepţia informaţiilor de natura
cazurilor în care este fiscală aferente perioadelor
imposibil de cuantificat anterioare.
efectul modificării politicilor
contabile
Situaţiile financiare vor

cuprinde în datele aferente
perioadelor anterioare
efectele modificării de
politica contabilă.
3. Corectarea erorilor contabile
Erorile constatate în contabilitate se pot referi fie la exerciţiul financiar curent, fie la
exerciţiile financiare precedente. Indiferent de perioadă la care se referă, corectarea erorilor se
efectuează la data constatării lor.
Erorile din perioadele anterioare sunt omisiuni şi declaraţii eronate cuprinse în

situaţiile financiare ale entităţii pentru una sau mai multe perioade anterioare rezultând din
greşeala de a utiliza sau de a nu utiliza informaţii credibile care:
 erau disponibile la momentul la care situaţiile financiare pentru acele perioade au fost
aprobate spre a fi emise;
 ar fi putut fi obţinute în mod rezonabil şi luate în considerare la întocmirea şi prezentarea
acelor situaţii financiare anuale.
1
Corectarea erorilor aferente exerciţiului financiar curent se efectuează pe seama
contului de profit şi pierdere.
Erorile aferente exerciţiilor financiare precedente
Regulă de baza
Corectarea erorilor semnificative precum şi a celor nesemnificative se efectuează pe

seama rezultatului reportat.
Excepţie
Potrivit politicilor contabile aprobate, erorile nesemnificative pot fi corectate pe seama

contului de profit şi pierdere. Corectarea erorilor aferente exerciţiilor financiare precedente nu
determină modificarea situaţiilor financiare ale acelor exerciţii.
Notele explicative cuprind:

 informaţii referitoare la poziţia financiară şi performanţa financiară, respectiv
modificarea poziţiei financiare;
 natura erorilor constatate şi perioadele afectate de acestea.
Exemplu
O societate deţine construcţii pe care le-a achiziţionat în anul 2015 cu scopul de a le

vinde. Societatea le-a evidenţiat în conturile de imobilizări şi le-a amortizat conform politicii
contabile a societăţii.
În anul 2016 se constată că aceste imobilizări au fost în mod eronat înregistrate în

conturile de imobilizări şi potrivit noilor reglementări contabile ar fi trebuit înregistrate în
categoria stocurilor. Valoarea de achiziţie a imobilizărilor este de 245.300 lei.
Amortizarea cumulată înregistrată în conturile de cheltuieli aferentă imobilizărilor este

de 18.900 lei, din care:
 suma de 16.500 lei în anul 2015;
 suma de 2.400 lei în anul 2016.
Valoarea totală a cheltuielilor cu amortizarea înregistrate de societate este de 87.250 lei.

Cheltuielile cu amortizarea ce urmează a fi corectate reprezintă un procent de: 21,7% (18.900 lei
x 100 / 87.250 lei = 21,7 %).
Corectarea erorii se va realiza pe seama rezultatului reportat.
În anul 2015 s-au înregistrat:
2015
Venituri totale 3.465.200 lei
Cheltuieli totale 2.759.650 lei
Profitul înaintea impozitării 705.550 lei
Impozit pe profit 112.888 lei
11
Profit net 592.662 lei
Situaţia recalculată – dacă ar fi fost înregistrate stocurile şi nu s-ar fi înregistrat
cheltuiala cu amortizarea în sumă de 16.500 lei:
2015
Venituri totale 3.465.200 lei
Cheltuieli totale 2.759.650 lei – 16.500 lei = 2.743.150 lei
Profitul înaintea impozitării 722.050 lei
Impozit pe profit 115.528 lei
Profit net 606.522 lei
 Corectarea cheltuielilor cu amortizarea înregistrate eronat în cursul anului 2015:
2812 = 1174 16.500 lei

„Amortizarea „Rezultatul reportat
construcţiilor” provenit din corectarea
erorilor contabile”
 Corectarea cheltuielilor cu amortizarea înregistrate eronat în cursul anului 2016:
2812 = 6811 2.400 lei

„Amortizarea „Cheltuieli de exploatare
construcţiilor” privind amortizarea
imobilizărilor”
 Înregistrarea impozitului pe profit datorat în plus aferent anului 2015 (115.528 lei –
112.888 lei = 2.640 lei):
1174 = 441 2.640 lei

„Rezultatul reportat „Impozitul pe profit curent”
provenit din
corectarea erorilor
contabile”
 Înregistrarea impozitului pe profit datorat în plus aferent anului 2016 (2.400 lei x
16% = 384 lei):
691 = 441 384 lei

„Cheltuieli cu „Impozitul pe profit curent”
impozitul pe profit”
Pentru neplata impozitului pe profit aferent anului 2015 şi 2016 se calculează majorări
astfel:
 210 lei aferente anului 2015
 35 lei aferente anului 2016
 Înregistrarea penalizărilor aferente anului 2015 şi 2016:
% = 4481 245 lei

1
6581 „Alte datorii faţă de bugetul 35 lei
statului”
„Despăgubiri, amenzi
şi penalităţi”
1174 210 lei
provenit din
corectarea erorilor
contabile”
4. Estimări
Reglementarea noţiunii de estimare este un aspect de noutate introdus. Această noţiune a

fost prezentă şi în reglementarea anterioară fără a fi în mod distinct evidenţiată. Unele elemente
ale situaţiilor financiare anuale nu pot fi evaluate cu precizie, ci doar estimate.
Exemple de elemente ce necesită estimări sunt:

 clienţii incerţi;
 uzura morală a stocurilor;
 durata de viaţă utilă;
 modul preconizat de consumare a beneficiilor economice viitoare încorporate în activele
amortizabile etc.
Procesul de estimare implică raţionamente bazate pe cele mai recente informaţii credibile
avute la dispoziţie. O estimare poate necesita revizuirea dacă au loc schimbări privind
circumstanţele pe care s-a bazat această estimare sau ca urmare a unor noi informaţii sau a unei
mai bune experienţe.
Revizuirea unei estimări nu reprezintă corectarea unei erori. Dacă entitatea are dificultăţi
în a face distincţie între o modificare de politică contabilă şi o modificare de estimare, aceasta se
tratează ca o modificare a estimării.
Efectul modificării unei estimări contabile se recunoaşte prospectiv prin includerea

sa în rezultatul:
 perioadei în care are loc modificarea, dacă aceasta afectează numai perioada respectivă
(de exemplu, ajustarea pentru clienţi incerţi); sau
 perioadei în care are loc modificarea şi al perioadelor viitoare, dacă modificarea are efect
şi asupra acestora (de exemplu, durata de viaţă utilă a imobilizărilor corporale).
Exemplu
O societate amortizează autoturismele sale pe o durată de viaţă de 6 ani. Pentru un

autoturism cu o valoare de intrare de 45.000 lei, după trei ani de utilizare se reestimează durata
de viaţă totală la 10 ani (în loc de 6 ani perioadă de utilizare înainte de reestimare).
Valoarea contabilă netă rămasă înainte de reestimare este de:

45.000 lei – 45.000 lei x 3 = 22.500 lei
6
1
Amortizarea anuală pentru valoarea iniţială 45.000 lei / 6 ani = 7.500 lei/an. Reestimarea
se realizează la finele celui de al treilea an de utilizare. Prin urmare, se va modifica amortizarea
aferentă anului în curs şi amortizarea aferentă perioadelor viitoare.
Valoarea neamortizată la începutul anului trei este de: 45.000 lei – 7.500 lei/an x 2 ani =
30.000 lei. Recalcularea valorii amortizării anuale, la începutul perioadei curente (la începutul
celui de al treilea an). Durata de viaţă rămasă la începutul anului 3 este de 10 ani – 2 ani= 8 ani.
30.000 lei/ 8 ani = 3.750 lei/an
Amortizarea anuală recalculată după reestimarea duratei de viaţă este de 3.750 lei/an.
În acest exemplu, modificarea estimării afectează cheltuiala exerciţiului curent şi a

exerciţiilor viitoare.
În cursul anului trei a fost înregistrată amortizarea prin articolul contabil:
6811 = 2814 7.500 lei

„Cheltuieli de „Amortizarea altor
exploatare privind imobilizări corporale”
amortizarea
imobilizărilor”
Corectarea înregistrării amortizării contabile şi aducerea acesteia la valoarea de

3.750 lei:
6811 = 2814 - 3.750 lei

„Cheltuieli de „Amortizarea altor
exploatare privind imobilizări corporale”
amortizarea
imobilizărilor”
5. Reduceri comerciale şi financiare
Începând cu anul 2015 tratamentul reducerilor comerciale acordate sau primite se va

diferenţia astfel:
 În funcţie de obiectul acordării reducerii, pentru bunuri sau pentru servicii reducerile
comerciale primite pentru bunuri se evidenţiază în contabilitate în funcţie de momentul
acordării:
1. La data facturii
Reducerile comerciale acordate de furnizor şi înscrise pe factura de achiziţie ajustează în

sensul reducerii costul de achiziţie al bunurilor.
Exemplu
1
Se achiziţionează materii prime în suma de 10.000 lei pentru care se acordă un rabat
de 10%, înscris pe factură. Cost de achiziţie = 10.000 lei – (10.000 lei x 10%) = 10.000 lei –
1.000 lei = 9.000 lei.
Înregistrarea achiziţiei:
301 = 2814 9.000 lei

„Materii prime” „Furnizori”
2. Ulterior facturării
Atunci când achiziţia de produse şi primirea reducerii comerciale sunt tratate împreună,
reducerile comerciale primite ulterior facturării ajustează costul de achiziţie al bunurilor.
Reducerile comerciale primite ulterior facturării corectează costul stocurilor la care se referă,
dacă acestea mai sunt în gestiune.
Dacă stocurile pentru care au fost primite reducerile ulterioare nu mai sunt în gestiune,
acestea se evidenţiază distinct în contabilitate prin contul 609 „Reduceri comerciale primite”, pe
seama conturilor de terţi.
3. La vânzător
Atunci când vânzarea de produse şi acordarea reducerii comerciale sunt tratate împreună,
reducerile comerciale acordate ulterior facturării ajustează veniturile din vânzare.
Exemplu
O societate achiziţionează mărfuri în sumă de 15.000 lei în data de 28.04.2015. În data

de 02.05.2015 se primeşte o factură distinctă de reducere în procent de 12% aferentă facturii din
data de 28.04.2015 (pe factura de reducere este menţionată factura şi mărfurile care sunt reduse).
Din marfa achiziţionată în data de 28.04, a fost vândută marfa la cost de achiziţie de
10.000 lei. La data primirii reducerii se află în stoc marfă în sumă de 5.000 lei.
La cumpărător
1. Înregistrarea achiziţiei de marfă:
% = 4481 18.600 lei

371 „Furnizori” 15.000 lei
„Mărfuri”
4426 3.600 lei
„TVA deductibilă”
2. Înregistrarea facturii de reducere aferentă:

 pentru marfa în stoc în sumă de 5.000 lei, reducerea aferentă este de 5.000 lei x 12%
= 600 lei;
 pentru marfa care nu mai este în stoc reducerea aferentă este de 10.000 lei x 12%
=1.200 lei;
1
3. Reducerea TVA deductibilă 3.600 lei x 12% = 432 lei:
401 = % 2.232 lei

„Furnizori” 371 600 lei
„Furnizori”
609 1.200 lei
„Reduceri comerciale primite”
4426 432 lei
La vânzător
1. Înregistrarea vânzării mărfurilor:
411 = % 18.600 lei

„Clienţi” 707 15.000 lei
„Venituri din vânzarea
mărfurilor”
4427 3.600 lei
„TVA colectată”
2. Înregistrarea reducerii acordate:
411 = % - 2.236 lei

„Clienţi” 707 -1.800 lei
mărfurilor”
4427 - 432 lei
Reducerile comerciale legate de prestările de servicii, primite ulterior facturării,

indiferent de perioadă la care se referă, se evidenţiază distinct în contabilitate în contul 609
„Reduceri comerciale primite”, pe seama conturilor de terţi.
La vânzător
Reducerile comerciale legate de prestările de servicii, acordate ulterior facturării,

indiferent de perioadă la care se referă, se evidenţiază distinct în contabilitate în contul 709
„Reduceri comerciale acordate”, pe seama conturilor de terţi.
Exemplu
O societate facturează livrare de panouri solare şi lucrări de construcţii montaj unui

client, astfel:
 livrare echipamente 25.000 lei;
 manopera instalare 5.000 lei.
Ulterior, vânzătorul acordă o reducere comercială de 7% asupra preţului bunurilor livrate şi de

5% asupra valorii manoperei.
1
La cumpărător
1. Înregistrarea imobilizării achiziţionate (materiale plus manopera de instalare):
% = 404 37.200 lei

213 „Furnizori de imobilizări” 30.000 lei
„Instalaţii tehnice şi
mijloace de transport”
4426 7.200 lei
2. Înregistrarea reducerii totale primite ulterior, printr-o factură distinctă.
Calcul reducere totală:

- 25.000 lei x 7% = 1.750 lei
5.000 lei x 5% = 250 lei
Total: 2.000 lei
Reducerea TVA ca urmare a reducerii bazei impozabile 2.000 lei x 24% = 480 lei.
Având în vedere că reducerea este aferentă unui bun care este în în gestiune şi este
tratată împreună cu tranzacţia iniţială, reducerea primită ajustează costul imobilizării.
% = 404 - 2.480 lei

213 „Furnizori de imobilizări” - 2.000 lei
„Instalaţii tehnice şi
4426 - 480 lei
La vânzător
1. Înregistrarea facturii iniţiale de vânzare şi prestare de servicii:
411 = % 37.200 lei

mărfurilor”
704 5.000 lei
„Venituri din servicii prestate”
4427 7.200 lei
2. Înregistrarea facturii de reducere, cu înregistrarea distinctă a reducerii acordate

pentru servicii şi pentru mărfurile vândute:
 pentru manoperă:
709 = 411 250 lei

„Reduceri comerciale „Clienţi”
1
acordate”
 pentru mărfurile vândute şi ajustarea TVA aferentă atât mărfurilor cât şi

manoperei:
411 = % - 2.230 lei

„Clienţi” 707 -1.750 lei
mărfurilor”
4427 - 480 lei
În cazul în care reducerile comerciale reprezintă evenimente ulterioare datei bilanţului

care conduc la ajustarea situaţiilor financiare anuale, acestea se înregistrează la data bilanţului:
 în contul 408 „Furnizori - facturi nesosite”;
 în contul 418 „Clienţi - facturi de întocmit”.
Reducerile care urmează a fi primite, înregistrate în contul 408 „Furnizori - facturi

nesosite”, corectează costul stocurilor la care se referă, dacă acestea mai sunt în gestiune.
Exemplu
O societate achiziţionează în data de 20 decembrie materiale în sumă de 75.000 lei. În

luna ianuarie primeşte o factură de reducere în sumă de:
 5.000 lei pentru toate achiziţiile efectuate în cursul anului anterior şi
 350 lei pentru factură emisă în luna decembrie. Materialele în stoc din achiziţia efectuată
în luna decembrie sunt în sumă de 65.000 lei
1. Înregistrarea achiziţiei de materiale în luna decembrie:
% = 401 93.000 lei

„Materiale”
4426 18.000 lei
2. Înregistrarea facturii de reducere primită în luna ianuarie.
Înregistrarea se efectuează în luna decembrie, fiind un eveniment ulterior datei bilanţului

ce ajustează situaţiile financiare anuale.
Reducerea aferentă facturii din decembrie, astfel:

 pentru marfa în stoc: 350 lei (reducere) x 65.000 lei / 75.000 lei = 303,3 lei;
 pentru marfa vândută: 350 lei – 303,3 lei = 46,7 lei;
 reducerea generală 5.000 lei;
 reducerea TVA deductibilă 5.350 lei x 24% =1.284 lei.
În contul 609 „Reduceri comerciale primite” se va înregistra suma de 5.046,7 lei formată
din: 5.000 lei reducere generală + 46,7 lei reducere aferenta mărfii vândute.
1
408 = % 6.634 lei
„Furnizori facturi 302 303,3 lei
nesosite”
„Materiale”
609 5.046,7 lei
„Reduceri comerciale primite”
4426 1.284 lei
La vânzător
1. Înregistrarea facturii de vânzare din decembrie:
411 = % 93.000 lei

mărfurilor”
4427 18.000 lei
2. Înregistrarea facturii de reducere, în luna decembrie:

 reducerea aferentă facturii din decembrie, 350 lei reducere;
 reducerea generală 5.000 lei;
 reducerea TVA colectată 5.350 lei x 24% =1.284 lei.
În contul 709 „Reduceri comerciale acordate” se va înregistra suma de 5.000 lei

reprezentând reducerea generală:
% = 418 6.634 lei

709 „Clienţi - facturi de întocmit” 5.000 lei
„Reduceri comerciale
acordate”
707 350 lei
„Venituri din
vânzarea mărfurilor”
4427 1.284 lei
Atenţie! Înregistrarea stornării unei operaţiuni contabile aferente exerciţiului

financiar curent se efectuează fie prin corectarea cu semnul minus a operaţiunii iniţiale
(stornare în roşu), fie prin înregistrarea inversă a acesteia (stornare în negru), în funcţie de
politica contabilă şi programele informatice utilizate.
Sinteză diferenţa tratament contabil nou faţă de tratament contabil vechi:
Ordinul nr. 3.055/2009 O.M.F.P. nr. 1.802/2014

Reducerile comerciale primite ulterior Reducerile comerciale primite/acordate ulterior
facturării, respectiv acordate ulterior facturării, facturării se înregistrează diferit în funcţie de
1
indiferent de perioadă la care se referă, se obiectul acordării acestora (pentru bunuri să
evidenţiază distinct în contabilitate în contul servicii) şi de modul cum sunt legate de
609 „Reduceri comerciale primite”, respectiv tranzacţia iniţială.
contul 709 „Reduceri comerciale acordate”, pe
seama conturilor de terţi. La cumpărător
Atunci când achiziţia de produse şi primirea

reducerii comerciale sunt tratate împreună,
reducerile comerciale primite ulterior facturării
ajustează costul de achiziţie al bunurilor, dacă
acestea mai sunt în gestiune.
Dacă bunurile nu se mai află în gestiune

reducerea primită se înregistrează în contul 609
„Reduceri comerciale primite”.
Reducerile comerciale legate de prestările de

Acelaşi tratament contabil se aplică şi în cazul servicii, primite ulterior facturării, indiferent de
reducerilor comerciale legate de prestările de perioadă la care se referă, se evidenţiază distinct
servicii. în contabilitate în contul 609 „Reduceri
comerciale primite”, pe seama conturilor de
terţi.
La vânzător
Atunci când vânzarea de produse şi acordarea

reducerii comerciale sunt tratate împreună,
reducerile comerciale acordate ulterior facturării
ajustează veniturile din vânzare.
Reducerile comerciale legate de prestările de

servicii, acordate ulterior facturării, indiferent de
perioadă la care se referă, se evidenţiază distinct
în contabilitate în contul 709 „Reduceri
comerciale acordate”, pe seama conturilor de
terţi.
În cazul în care reducerile comerciale Reducerile acordate ulterior datei bilanţului

reprezintă evenimente ulterioare datei respecta aceleaşi reguli de ajustare de mai sus,
bilanţului, acestea se înregistrează la data respectiv ajustarea costului stocurilor dacă mai
bilanţului în contul 408 „Furnizori - facturi sunt ingestiune sau în conturile de reduceri dacă
nesosite”, respectiv contul 418 „Clienţi - nu mai sunt în gestiune.
facturi de întocmit” şi se reflectă în situaţiile
financiare ale exerciţiului pentru care se face
raportarea dacă sumele respective se cunosc la
data bilanţului.
Noul tratament contabil presupune evidenţierea diferită a reducerii comerciale

primite/acordate în funcţie de modul acordării acesteia legată de tranzacţia iniţială sau nu.
2
Această operaţiune implică o aplicare a raţionamentului profesional pentru a determina
dacă reducerea primită/acordată este direct aferentă unei tranzacţii anterioare sau nu, pentru
identificarea tratamentului contabil corect.
6. Imobilizări
6. 1 Reguli de evaluare de bază
Activele imobilizate sunt active generatoare de beneficii economice viitoare şi deţinute

pe o perioadă mai mare de un an.
Evaluarea iniţială
Aceste active trebuie evaluate iniţial la costul de achiziţie sau la costul de producţie.
La inventar
Activele imobilizate amortizabile sunt prezentate în bilanţ la valoarea contabilă, aceasta

fiind reprezentată de costul de achiziţie, costul de producţie sau altă valoare care substituie
costul, diminuată cu amortizarea cumulată până la acea dată, precum şi cu ajustările cumulate
din depreciere.
Valoarea contabilă a unui activ este valoarea la care acesta este recunoscut după ce se
deduc amortizarea acumulată, pentru activele amortizabile şi ajustările acumulate din depreciere
sau pierdere de valoare.
Imobilizările trebuie să facă obiectul ajustărilor de valoare, indiferent dacă duratele lor de
utilizare economică sunt limitate sau nu, astfel încât acestea să fie evaluate la cea mai mică
valoare atribuibilă acestora la data bilanţului.
Deciziile privind reluarea unor deprecieri înregistrate în conturile de ajustări au la bază

constatările comisiei de inventariere. În cazul în care aceste ajustări nu mai sunt considerate
necesare ajustările pentru depreciere constituite sunt reluate la venituri.
La data bilanţului
Evaluarea imobilizărilor corporale la data bilanţului se efectuează:

 la cost, mai puţin amortizarea şi ajustările cumulate din depreciere, sau
 la valoarea reevaluată, aceasta fiind valoarea justă la data reevaluării, mai puţin orice
amortizare cumulată şi orice pierderi din depreciere cumulate.
6. 1 Imobilizări necorporale
6.1.1. Recunoaştere iniţială şi evaluare
O imobilizare necorporală este un activ nemonetar identificabil fără formă fizică. Dacă
un element nu îndeplineşte condiţiile de recunoaştere a unei imobilizări necorporale, costul
aferent achiziţiei sau realizării sale pe plan intern este recunoscut drept cheltuială în momentul
în care este suportat.
2
În măsura în care o imobilizare necorporală este dobândită prin achiziţia unei afaceri,
elementul în cauză face parte din fondul comercial recunoscut la data achiziţiei.
Condiţiile pentru recunoaşterea unei imobilizări necorporale sunt ca aceasta să fie

identificabilă pentru a fi diferenţiată de fondul comercial, respectiv să fie:
 separabil, adică poate fi separat sau desprins din entitate şi vândut, transferat, cesionat
printr-un contract de licenţă, închiriat sau schimbat, fie individual, fie împreună cu un alt
contract, cu un activ identificabil sau cu o datorie identificabilă aferent(ă), indiferent
dacă entitatea intenţionează sau nu să facă acest lucru; sau
 să decurgă din drepturile contractuale sau de altă natură legală, indiferent dacă acele
drepturi sunt transferabile sau separabile de entitate sau de alte drepturi şi obligaţii.
Imobilizările necorporale pot proveni atât prin dobândire (achiziţie, donaţie, plus la
inventar) cât şi din producţie proprie. Iniţial, imobilizările necorporale se înregistrează la costul
de achiziţie sau de producţie.
Costul de achiziţie cuprinde:

 costul de achiziţie;
 taxele vamale de import şi taxele de achiziţie nerambursabile;
 se scad reducerile şi rabaturile comerciale; şi
 costuri direct atribuibile pregătirii activului pentru utilizarea prevăzută cum sunt:
1. cheltuielile cu personalul determinate de aducerea activului la starea sa de
funcţionare;
2. onorariile profesionale care decurg direct din aducerea activului la condiţia sa de
funcţionare; şi
3. costurile de testare a activului privind funcţionarea sa în mod corespunzător.
În cadrul imobilizărilor necorporale se cuprind:

 cheltuielile de constituire;
 cheltuielile de dezvoltare;
 concesiunile, brevetele, licenţele, mărcile comerciale, drepturile şi activele similare, cu
excepţia celor create intern de entitate;
 active necorporale de explorare şi evaluare a resurselor minerale;
 fondul comercial pozitiv;
 alte imobilizări necorporale; şi
 avansurile acordate furnizorilor de imobilizări necorporale.
Cheltuielile de dezvoltare
În cazul imobilizărilor necorporale generate intern, trebuie acordată o atenţie sporită

defalcării cheltuielilor generate în cele două faze, respectiv în faza de cercetare şi cea de
dezvoltare.
Atunci când nu se poate face distincţia între faza de cercetare şi cea de dezvoltare ale
unui proiect intern de creare a unei imobilizări necorporale, entitatea tratează costurile aferente
proiectului ca fiind suportate exclusiv în faza de cercetare.
Regula este că nicio imobilizare necorporală provenită din cercetare sau din faza de
cercetare a unui proiect intern nu trebuie recunoscută, toate costurile se recunosc drept cheltuială
în momentul în care sunt suportate.
2
O imobilizare necorporală provenită din dezvoltare sau din faza de dezvoltare a unui
proiect intern trebuie recunoscută ca şi imobilizare necorporală dacă sunt îndeplinite toate
condiţiile specifice de recunoaştere.
Costul unei imobilizări necorporale generate intern este compus din toate costurile direct
atribuibile care sunt necesare pentru crearea, producerea şi pregătirea activului pentru a fi
capabil să funcţioneze în maniera intenţionată de către conducere.
Concesiunile
Noua reglementare introduce noţiunea de concesiune a serviciilor de tip public-privat.

Parteneriatul public-privat exprimă o modalitate de cooperare între autoritatea publică şi sectorul
privat, pentru furnizarea unor servicii.
Un acord de concesiune a serviciilor este de tip public-privat dacă:

a) concedentul controlează sau reglementează ce servicii trebuie să presteze operatorul în
cadrul infrastructurii, cui trebuie să le presteze şi la ce preţ; şi
b) concedentul controlează - prin dreptul de proprietate, dreptul de beneficiu sau în alt mod
- orice interes rezidual în infrastructură la terminarea acordului.
Din punct de vedere contabil acordul de concesiune a serviciilor de tip public-privat,

reprezintă un drept primit de entitatea care are calitatea de operator, de a taxa utilizatorii unui
serviciu public ce se înregistrează la imobilizări necorporale, dacă prin contract se stabilesc o
durată şi o valoare pentru acest drept.
Exemplu
Societatea Ambulance SA încheie un parteneriat cu Spitalul instituţie publică în

domeniul sănătăţii privind cazarea şi tratarea pacienţilor cu următoarele clauze:
 Societatea Ambulance primeşte o concesiune pe o perioadă de 15 ani în vederea
înfiinţării unei clinici private în cadrul unei aripi a Spitalului.
 Taxa de concesiune anuală este de 85.000 euro.
 În cadrul parteneriatului public-privat, concesionarul va deschide o clinică privată şi va
avea obligaţia de a înveşti în renovarea clădirii şi în echipamentele aferente.
Concesionarul va putea furniza servicii medicale specificate în acord, complementare
celor furnizate de Spital, de cazare, imagistică, etc.
 Tarifele practicate de Ambulance sunt agreate de Spital şi sunt afişate vizibil pentru a
putea fi consultate.
1. Înregistrarea în contabilitate a concesiunii:
 la data contractului, cursul de schimb valutar comunicat de BNR este de 4,3256

lei/euro (85.000 euro x 15 ani x 4,3256 lei/euro = 5.515.140 lei):
205 = 167 5.515.140 lei

„Concesiuni, brevete, „Alte împrumuturi şi datorii
licenţe, mărci asimilate”
comerciale, drepturi
şi active similare”
2
2. Amortizarea concesiunii pe durata contractului (5.515.140 lei / 15 ani x 12 luni =
30.639,7 lei/lună):
6811 = 2805 30.639,7 lei

„Cheltuieli de „Amortizarea concesiunilor,
exploatare privind brevetelor, licenţelor,
amortizarea mărcilor comerciale,
imobilizărilor” drepturilor şi activelor
similare”
3. Primirea facturii pentru taxa de concesiune aferentă primului an, la un curs valutar
de 4,3850 lei/euro (85.000 euro x 4,3850 lei/euro = 372.725 lei):
Diferenţa de curs valutar 85.000 euro x (4,3850 lei/euro – 4,3256 lei/euro) = 5.049 lei
85.000 euro x 4,3256 lei/euro = 367.676 lei
% = 404 372.725 lei

„Alte împrumuturi şi
datorii asimilate”
668 5.049 lei
„Alte cheltuieli
financiare”
La finele fiecărei luni, datoria exprimată în valută se evaluează în funcţie de cursul

comunicat de Banca Naţionala a României.
Fondul comercial
De regulă fondul comercial se recunoaşte la consolidare şi reprezintă diferenţa dintre

costul de achiziţie şi valoarea justă la data tranzacţiei, a părţii din activele nete achiziţionate de
către o entitate.
În situaţiile financiare anuale individuale, fondul comercial se poate recunoaşte numai în

cazul transferului tuturor activelor sau al unei părţi a acestora şi, după caz, şi de datorii şi
capitaluri proprii, indiferent dacă este realizat că urmare a cumpărării sau ca urmare a unor
operaţiuni de fuziune.
Pentru recunoaşterea în contabilitate a activelor şi datoriilor primite cu ocazia acestui

transfer, entităţile trebuie să procedeze la evaluarea valorii juste a elementelor primite, în scopul
determinării valorii individuale a acestora.
Evaluarea la valoarea justă se efectuează de către evaluatori autorizaţi, potrivit legii.
Exemplu
Societatea Bravo cumpăra de la societatea Motor o linie de activitate. În contract este

menţionat preţul total al tranzacţiei, de 125.000 euro. Transferul vizează activele aferente acestei
linii de afaceri şi listele de clienţi.
2
În urma evaluării efectuate de către evaluatori autorizaţi ANEVAR se determina valoarea
justă a activelor transferate de 465.789 lei la data preluării.
Valoarea tranzacţiei la un curs de 4,4520 lei/euro.

125.000 euro x 4,4452 lei/euro = 555.650 lei
Diferenţa dintre valoarea de achiziţie şi valoarea justă a activelor identificabile este de: 555.650
lei – 465.789 lei = 89.861 lei.
Înregistrarea achiziţiei şi evidenţierea fondului comercial:
% = 404 555.650 lei

„Instalații tehnice și
2071 89.861 lei
„Fond comercial
pozitiv”
Cheltuielile ulterioare
Costurile ulterioare cu un proiect de cercetare sau dezvoltare în curs de realizare,

dobândit separat sau printr-o combinare de întreprinderi, şi recunoscut ca imobilizare
necorporală sunt:
 recunoscute drept cheltuială atunci când sunt suportate, dacă acestea sunt cheltuieli de
cercetare sau nu îndeplinesc criteriile de recunoaştere ca imobilizări necorporale; sau
 adăugate valorii contabile a proiectului de dezvoltare în curs de realizare, astfel dobândit,
dacă cheltuielile de dezvoltare satisfac criteriile de recunoaştere.
Atenţie! O.M.F.P nr. 1.802/2014 nu mai cuprinde noţiunea de imobilizări necorporale în curs.
Imobilizările necorporale generate intern se recunosc fie drept cheltuieli dacă sunt asimilate
cheltuielilor de cercetare fie drept imobilizare dacă sunt asimilate imobilizărilor necorporale.
Deprecierea fondului comercial
În cazul în care fondul comercial este tratat ca un activ, acesta se amortizează, de regulă,
în cadrul unei perioade de maximum cinci ani. În cazurile excepţionale în care durata de
utilizare a fondului comercial nu poate fi estimată în mod credibil, fondul comercial poate fi
amortizat într-o perioadă de până la 10 ani.
Atunci când pentru fondul comercial au fost constituite ajustări pentru depreciere
cheltuiala cu amortizarea aferentă acestuia trebuie ajustată ulterior pentru a aloca valoarea
contabilă astfel rezultată, pe o bază sistematică pe parcursul duratei rămase din perioada de
amortizare stabilită pentru acel activ.
O imobilizare necorporală trebuie prezentată în bilanţ la valoarea de intrare, mai puţin

ajustările cumulate de valoare.
2
Exemplu
Societatea Alb a evidenţiat în activul sau în situaţiile financiare individuale fond

comercial în sumă de 120.000 lei. Perioada de amortizare stabilită este de 5 ani.
La data bilanţului valoarea contabilă neta este de 96.000 lei. Valoarea de inventar determinată
este de 75.000 lei. Diferenţa de valoare constată este de 96.000 lei – 75.000 lei = 21.000 lei
Înregistrarea diferenţei de valoare:
6817 = 207 21.000 lei

„Cheltuieli de „Fond comercial pozitiv”
exploatare privind
ajustările pentru
deprecierea fondului
comercial”
Recalcularea amortizării anuale

 valoarea rămasă 75.000 lei;
 durata de viaţa rămasă 4 ani (48 luni);
 amortizarea lunară recalculată 75.000 lei / 48 luni = 1.562,5 lei/lună.
6.1.3. Scoatere din gestiune
Imobilizările necorporale trebuie scoase din evidenţă la cedare sau atunci când niciun
beneficiu economic viitor nu mai este aşteptat din utilizarea sau cedarea sa.
În cazul scoaterii din evidenţă a unei imobilizări necorporale, sunt evidenţiate distinct
veniturile din vânzare, cheltuielile reprezentând valoarea neamortizată a imobilizării şi alte
cheltuieli legate de cedarea acesteia.
6.1.4. Sinteza diferenţe O.M.F.P nr. 1.802/2014 faţă de O.M.F.P. nr. 3.055/2009
Ordinul 3055/2009 O.M.F.P nr. 1.802/2014

Imobilizările necorporale în curs de excutie se Imobilizările necorporale produse de entitate se
înregistrează în contul 233 „Imobilizări înregistrează drept imobilizări dacă sunt
necorporale în curs de execuţie”. îndeplinite criteriile de recunoaştere.
Ajustarea fondului comercial se înregistrează Ajustarea fondului comercial se înregistrează

în contul 2907 „Ajustări pentru deprecierea direct în contul 207 „Fond comercial pozitiv”.
fondului comercial”. Valoarea rămasă în urma ajustării se alocă pe
durata de viaţa rămasă.
Contul 2907 „Ajustări pentru deprecierea

fondului comercial” a fost scos din planul de
conturi.
Ajustarea înregistrată nu poate fi reluată ulterior

la venituri.
2
Avansurile acordate furnizorilor de imobilizări Se elimină contul 234 „Avansuri acordate
necorporale sunt evidenţiate în contul 234 furnizorilor de imobilizări necorporale”.
„Avansuri acordate furnizorilor de imobilizări
necorporale”. Se introduce contul 4094 „Avansuri acordate
pentru imobilizări necorporale”.
Evaluare avansuri în valută Evaluare avansuri în valută
La finele fiecărei luni şi la finele exerciţiului Avansurile în valută sau în lei în funcţie de
financiar avansurile acordate furnizorilor de cursul unei valute nu se mai evaluează la finele
imobilizări necorporale, în valută se evaluează lunii sau la finele exerciţiului financiar.
la cursul comunicat de Banca Naţională a
României pentru finele lunii respective iar
diferenţele de curs valutar se înregistrează în
conturile:
 665 „Cheltuieli din diferenţe de curs
valutar” (diferenţele negative);
 765 „Venituri din diferenţe de curs
valutar” (diferenţele pozitive).
Avansurile acordate în lei în funcţie de cursul

unei valute se evaluează la finele lunii şi la
finele exerciţiului financiar iar diferenţele de
curs valutar se înregistrează în conturile:
 668 „Alte cheltuieli financiare”
 768 „Alte venituri financiare”
6.1.5. Retratare la aplicarea iniţială
Soldul contului 233 „Imobilizări necorporale în curs de execuţie” se transferă fie

asupra contului 1176 „Rezultatul reportat provenit din trecerea la aplicarea reglementărilor
contabile conforme cu directivele europene”, fie în contul 203 „Cheltuieli de dezvoltare” sau
contul 208 „Alte imobilizări necorporale”, în funcţie de stadiul realizării proiectului şi modul de
îndeplinire a condiţiilor de recunoaştere a acestuia ca activ.
Eventualele ajustări pentru deprecierea imobilizărilor necorporale în curs de execuţie se

transferă, de asemenea, fie asupra rezultatului reportat, fie asupra contului 2903 „Ajustări pentru
deprecierea cheltuielilor de dezvoltare” sau contului 2908 „Ajustări pentru deprecierea altor
imobilizări necorporale”.
Exemplu
Societatea Azur prezintă în bilanţul încheiat la data de 31 decembrie 2014 suma de

45.200 lei în contul 233 „Imobilizări necorporale în curs” reprezentând un nou tip de telefon
mobil şi suma de 13.500 lei în creditul contului 2933 „Ajustări pentru deprecierea imobilizărilor
necorporale în curs de execuţie”, valoarea netă fiind astfel de 31.700 lei.
La data de 1 ianuarie 2015 cu ocazia analizei efectuate pentru închiderea conturilor se

constată următoarele:
2
 societatea a depăşit termenul estimat iniţial de realizare a proiectului şi ulterior nu a mai
fost aprobată prelungirea acestuia;
 pentru a vinde sau promova noul model de telefon ar fi necesară o nouă testare a pieţii în
condiţiile actuale, dacă publicul ţintă mai este interesat de acest tip de aparat, deci nu
exista siguranţă că la momentul actual mai exista o piaţa pentru produsul rezultat;
 nu s-au mai alocat resurse financiare şi tehnice pentru finalizarea proiectului şi nu exista
certitudinea că în perioada următoare se vor mai aloca astfel de resurse, activitatea
societăţii înregistrând o reducere.
Ca urmare pentru prototipul de telefon obţinut nu este materializata intenţia de finalizare şi

obţinere a unui produs vandabil.
Sumele existente se recunosc în contul de rezultat reportat:
1176 = 233 45.200 lei

„Rezultatul reportat „Imobilizări necorporale în
provenit din trecerea la curs de execuţie”
aplicarea reglementărilor
contabile conforme cu
directivele europene”
2933 = 1176 13.500 lei

„Ajustări pentru „Rezultatul reportat
deprecierea provenit din trecerea la
imobilizărilor aplicarea reglementărilor
necorporale în curs de contabile conforme cu
execuţie” directivele europene”
Sumele reprezentând avansuri acordate pentru imobilizări necorporale, se preiau în

contul 4094 „Avansuri acordate pentru imobilizări necorporale”, la valoarea rezultată din
evaluarea efectuată la 31 decembrie 2014, potrivit Reglementărilor contabile conforme cu
directivele europene, aprobate prin Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 3.055/2009, cu
modificările şi completările ulterioare.
Preluare sold cont 234 „Avansuri acordate furnizorilor de imobilizări necorporale”

la valoarea de la 31 decembrie 2014:
4094 = 234
„Avansuri acordate pentru „Avansuri acordate furnizorilor de
imobilizări necorporale” imobilizări necorporale”
6. 2. Imobilizări corporale
6.2.1 Recunoaştere iniţială şi evaluare
Imobilizările corporale reprezintă active care:

 sunt deţinute de o entitate pentru a fi utilizate în producerea sau furnizarea de bunuri sau
servicii, pentru a fi închiriate terţilor sau pentru a fi folosite în scopuri administrative; şi
2
 sunt utilizate pe parcursul unei perioade mai mari de un an.
Terenurile şi clădirile sunt active separabile şi sunt contabilizate separat, chiar atunci
când sunt achiziţionate împreună. În contabilitatea analitică, terenurile pot fi evidenţiate ca:
terenuri agricole, terenuri silvice, terenuri fără construcţii, terenuri cu zăcăminte, terenuri cu
construcţii şi altele.
În categoria imobilizărilor corporale se evidenţiază distinct: investiţiile imobiliare,

activele biologice productive, precum şi activele corporale de explorare şi evaluare a resurselor
minerale.
Imobilizările corporale recunoscute ca activ se evaluează iniţial la cost determinat

potrivit regulilor de evaluare în funcţie de modalitatea de intrare în entitate, cost de achiziţie sau
cost de producţie.
În costul unei imobilizări corporale sunt incluse şi costurile estimate iniţial cu

demontarea şi mutarea acesteia la scoaterea din funcţiune, precum şi cu restaurarea
amplasamentului pe care este poziţionată imobilizarea, atunci când aceste sume pot fi estimate
credibil şi entitatea are o obligaţie legată de demontare, mutare a imobilizării corporale şi de
refacere a amplasamentului.
Costurile estimate cu demontarea şi mutarea imobilizării corporale, precum şi cele cu

restaurarea amplasamentului se recunosc în valoarea acesteia, în corespondenţă cu un cont de
provizioane.
Costurile de demolare şi înlăturare a imobilizării corporale şi de restaurare a zonei în

care aceasta s-a aflat reprezintă obligaţie pentru care o entitate suportă cheltuieli fie la momentul
dobândirii imobilizării corporale, fie ca o consecinţă a faptului că a utilizat-o pentru o anumită
perioadă de timp.
Modificările în evaluarea datoriilor existente din dezafectare, restaurare şi de natură

similară se înregistrează astfel:
Dacă activul aferent este evaluat utilizându-se modelul bazat pe cost:

 modificările datoriilor trebuie adăugate la costul activului sau trebuie deduse din costul
acestuia în perioada curentă;
 valoarea dedusă din costul activului nu trebuie să depăşească valoarea sa contabilă. Dacă
o scădere a datoriei depăşeşte valoarea contabilă a activului, excedentul trebuie
recunoscut imediat în profit sau pierdere;
 dacă ajustarea generează o mărire a costului unui activ, entitatea trebuie să analizeze
dacă activul este supraevaluat. Dacă există un astfel de indiciu, entitatea trebuie să
analizeze dacă este necesară contabilizarea vreunei pierderi din depreciere.
Ca urmare a modificării valorii activului, se recalculează cheltuiala cu amortizarea.
Dacă activul aferent este evaluat utilizându-se modelul reevaluării:

 modificările datoriei ajustează rezervă din reevaluare, astfel:
1. scădere a datoriei majorează rezervă din reevaluare din capitalurile proprii, cu excepţia
cazului în care ea trebuie recunoscută în contul de profit şi pierdere în măsura în care
2
reia o reducere din reevaluarea aceluiaşi activ, care a fost recunoscut anterior drept
cheltuială;
2. o creştere a datoriei trebuie recunoscută în contul de profit şi pierdere, exceptând cazul în
care reduce rezervă din reevaluare din capitalurile proprii, în limita oricărui sold creditor
existent pentru acel activ;
3. în cazul în care o scădere a datoriei depăşeşte valoarea contabilă care ar fi fost
recunoscută dacă activul ar fi fost contabilizat conform modelului bazat pe cost,
excedentul trebuie recunoscut imediat în contul de profit şi pierdere.
Exemplu
O societate construieşte o groapă de gunoi ecologic cu obligaţia ca după o perioadă de

20 de ani de utilizare să refacă mediul ambiant, să dezafecteze imobilizarea şi să restaureze
zona. Valoarea construcţiei, în anul 2014 se ridică la suma de 350.000 lei.
Costurile estimate la momentul executării construcţiei cu demontarea imobilizării,

restaurarea şi refacerea mediului peste o perioadă de 20 de ani sunt în suma de 140.000 lei.
Durata de viaţa a imobilizării este de 20 de ani.
Ulterior are loc reestimarea valorii provizionului constituit, astfel:
Data reestimării Valoarea reestimată a costurilor cu demontarea,

dezafectarea
- la finele anului 5 de utilizare - 160.000 lei
La finele perioadei se realizează cheltuielile de dezafectare în sumă de 135.000 lei.
1. Înregistrarea valorii construcţiei precum şi a valorii costurilor estimate cu

demontarea, dezafectarea acesteia:
212 = % 490.000 lei

„Imobilizări corporale în curs
de execuţie”
1513 140.000 lei
„Provizioane pentru
dezafectare imobilizări
corporale şi alte acţiuni
similare legate de acestea”
2. Calcularea şi înregistrarea amortizării anuale (490.000 lei / 20 ani = 24.500 lei/an):
6811 = 2812 24.500 lei

„Cheltuieli de exploatare „Amortizarea
privind amortizarea construcţiilor”
3
imobilizărilor”
3. Înregistrarea modificării valorii datoriilor aferente dezafectării imobilizării

evaluate la cost
 la finele anului 5
Valoarea contabilă neta 490.000 lei – 24.500 lei/an x 5 ani = 367.500 lei
Diferenţa de valoare a datoriilor estimate 160.000 lei – 140.000 lei = + 20.000 lei
 majorarea valorii activului
212 = 1513 20.000 lei

„Construcţii” „Provizioane pentru
 recalcularea amortizării anuale
Valoarea contabilă netă: 367.500 lei + 20.000 lei = 387.500 lei

Durata de viaţă rămasă - 15 ani;
Amortizare recalculată: 387.500 lei / 15 ani = 25.833,3 lei/an
 La finele anului 8
Valoarea contabilă netă: 387.500 lei – 25.833,3 lei/an x 3 ani = 310.000 lei
Diferenţa de valoare a datoriilor estimate: 210.000 lei –160.000 lei = +50.000 lei
 majorarea valorii activului:
212 = 1513 50.000 lei

„Construcţii” „Provizioane pentru
Valoarea contabilă netă: 310.000 lei + 50.000 lei = 360.000 lei

Durata de viaţa rămasă: 12 ani
Amortizare recalculată: 360.000 lei / 12 ani = 30.000 lei/an
Valoarea contabilă netă: 360.000 lei – 30.000 lei/an x 4 ani = 240.000 lei
Diferenţa de valoare a datoriilor estimate 180.000 lei – 210.000 lei = – 30.000 lei
 reducerea valorii activului:
3
1513 = 212 30.000 lei
„Provizioane pentru „Construcţii”
similare legate de
acestea”
 recalcularea amortizării anuale:
Valoarea contabilă netă: 240.000 lei – 30.000 lei = 210.000 lei

Durata de viaţa rămasă: 8 ani
Valoarea contabilă netă: 210.000 lei – 26.250 lei/an x 4 ani = 105.000 lei
Diferenţa de valoare a datoriilor estimate: 130.000 lei – 180.000 lei = – 50.000 lei
 reducerea valorii activului:
1513 = 212 50.000 lei

„Provizioane pentru „Construcţii”
similare legate de
acestea”
Valoarea contabilă netă: 105.000 lei – 50.000 lei = 55.000 lei

Durata de viaţă rămasă 4 ani
4. Efectuarea cheltuielilor cu demontarea şi dezafectarea construcţiei, refacerea

mediului ambiant:
628 = 401 135.000 lei

„Cheltuieli cu serviciile „Furnizori”
prestate de terţi”
5. Reluarea provizionului existent:
Soldul contului 1513 „Provizioane pentru dezafectare imobilizări corporale şi alte acţiuni
similare legate de acestea”: 140.000 lei + 20.000 lei + 50.000 lei – 30.000 lei – 50.000 lei =
130.000 lei.
1513 = 7812 130.000 lei

„Provizioane pentru „Venituri din provizioane”
3
similare legate de
acestea”
6.2.2. Investiţii imobiliare
Investiţia imobiliară este proprietatea un teren sau o clădire deţinută de proprietar sau de
locatar în baza unui contract de leasing financiar mai degrabă pentru a obţine venituri din chirii
sau pentru creşterea valorii capitalului, sau ambele, decât pentru:
a) a fi utilizată în producerea sau furnizarea de bunuri sau servicii ori în scopuri
administrative; sau
b) a fi vândută pe parcursul desfăşurării normale a activităţii.
Investiţia imobiliară se diferenţiază de proprietatea imobiliară ce este utilizată de posesor

pentru a fi utilizată la producerea sau furnizarea de bunuri sau servicii sau în scopuri
administrative.
În categoria investiţiilor imobiliare se cuprind:

 terenurile deţinute cu scopul creşterii pe termen lung a valorii capitalului pe parcursul
desfăşurării normale a activităţii;
 terenurile deţinute pentru o utilizare viitoare încă nedeterminată;
 clădirile închiriate închiriate în temeiul unuia sau mai multor contracte de leasing
operaţional;
 proprietăţile imobiliare în curs de construire sau amenajare în scopul utilizării viitoare că
investiţii imobiliare.
În cazul în care o clădire este utilizată atât pentru a fi închiriată cât şi ca sediu
administrativ sau în vederea clasificării şi încadrării acestei imobilizări într-una din categorii se
aplică raţionamentul profesional şi este necesară delimitarea unor criterii bine definite în funcţie
se face încadrarea imobilizării.
Dacă cele două părţi pot fi separabile (de exemplu un imobil cu mai multe camere sau
nivele), atunci se vor evidenţia distinct partea de investiţie imobiliară de partea de proprietate
imobiliară.
Dacă nu se pot delimita cele două categorii de imobilizări se va ţine seama de caracterul
preponderent al uneia din cele două activităţi iar încadrarea se va face în funcţie de gradul de
utilizare ca investiţie imobiliară sau proprietate imobiliară.
Exemplu
Societatea Brad construieşte în regie proprie o clădire cu destinaţia de birouri şi pentru

scopuri administrative. Costurile necesare realizării construcţiei sunt în sumă de 650.000 lei.
Durata de viaţa a clădirii este de 40 de ani.
Clădirea are trei etaje, şi este împărţită în 6 spaţii independente (apartamente). Un

apartament de la etajul 3 va fi utilizat ca punct de lucru de către societate iar restul clădirii se
închiriază pe baza unor contracte către diverse alte societăţi. Cheltuielile de întreţinere lunară
sunt de 13.000 lei şi sunt suportate de către proprietar. Valoarea apartamentelor este egală.
3
Având în vedere intenţia de utilizare a unui apartament în scopuri proprii şi a faptului că
poate fi separat de restul apartamentelor din cadrul construcţiei, atât ca şi cost cât şi ca
posibilitate de valorificare distinctă de celelalte apartamente, acesta va fi înregistrat ca
proprietate imobiliară.
Valoarea apartamentului recunoscut ca proprietate imobiliară este de 650.000 lei / 6 =

108.333,33 lei.
Valoarea apartamentelor ce urmează a fi închiriate este de 650.000 lei x 5 / 6 = 541.666,7

lei.
Înregistrarea construcţiei la recepţia acesteia:
212 = 231 108.333,3 lei

„Construcţii” „Imobilizări corporale în
curs de execuţie”
215 = 235 541.666,7 lei

„Investiţii imobiliare” „Investiţii imobiliare în curs
de execuţie”
Înregistrarea amortizării
Amortizarea anuală a construcţiei este de 650.000 lei / 40 ani = 16.250 lei/an, din care:
 amortizarea aferentă proprietăţii imobiliare este de 108.333 lei / 40 ani = 2.708,3 lei/an;
 amortizarea aferenta investiţiei imobiliare este de 541.666,7 lei / 40 ani =13.541,7 lei/an.
6811 = % 16.250 lei

„Cheltuieli de exploatare 2812 2.708,3 lei
privind amortizarea
imobilizărilor”
„Amortizarea
construcţiilor”
2815 13.541,7 lei
„Amortizarea investiţiilor
imobiliare”
Transferurile în sau din categoria investiţiilor imobiliare trebuie făcute dacă şi numai
dacă există o modificare a utilizării, evidenţiată de:
 începerea utilizării de către posesor, pentru un transfer din categoria investiţiilor
imobiliare în categoria proprietăţilor imobiliare utilizate de posesor;
 începerea procesului de amenajare în perspectiva vânzării, pentru un transfer din
categoria investiţiilor imobiliare în categoria stocurilor. Pe perioada de amenajare sunt
adăugate costurile, iar la recepţia finală se procedează la transferul de la stocuri la
investiţii imobiliare, în vederea cedării;
 încheierea utilizării de către posesor, pentru un transfer din categoria proprietăţilor
imobiliare utilizate de posesor în categoria investiţiilor imobiliare; sau
 începerea unui leasing operaţional cu o altă parte, pentru un transfer din categoria
stocurilor în categoria investiţiilor imobiliare.
3
În cazul în care decide să cedeze o investiţie imobiliară fără amenajări suplimentare,
entitatea continuă să trateze proprietatea imobiliară ca investiţie imobiliară până în momentul în
care aceasta este scoasă din evidenţă.
Exemplu
Societatea Metis deţine două clădiri utilizate pentru obţinerea de venituri din închiriere
încadrate ca investiţii imobiliare.
Clădirea 1 este evidenţiată astfel la data începerii lucrărilor de amenajare:

 valoare iniţială 230.000 lei (cont 215 „Investiţii imobiliare”);
 amortizare cumulată 50.000 lei (cont 2815 „Amortizarea investiţiilor imobiliare”);
 diferenţa din reevaluare înregistrată aferentă 30.000 lei.
Pentru această clădire se execută lucrări de amenajare şi reconstruire în vederea vânzării.

Valoarea lucrărilor este de 120.000 lei.
Clădirea 2 este evidenţiată astfel:

 valoarea iniţială 450.000 lei (cont 215 „Investiţii imobiliare”);
 amortizare cumulată 100.000 lei (cont 2815 „Amortizarea investiţiilor imobiliare”);
 pierdere din depreciere 25.000 lei (cont 2915 „Ajustări pentru deprecierea investiţiilor
imobiliare”).
Nu se efectuează lucrări suplimentare dar se intenţionează utilizarea acestei clădiri drept

punct de lucru al societăţii, contractele de închiriere fiind încheiate şi începând mutarea
birourilor proprii în această clădire.
1. Înregistrarea cheltuielilor de amenajare efectuate asupra clădirii 1:
235 = 404 120.000 lei

„Investiţii imobiliare în „Furnizori de imobilizări”
curs de execuţie”
2. Recepţia lucrărilor de modernizare:
215 = 235 120.000 lei

„Investiţii imobiliare” „Investiţii imobiliare în curs
de execuţie”
3. Transferul în categoria stocurilor:
% = 215 350.000 lei

345 „Investiţii 300.000 lei
imobiliare/cladirea 1”
„Produse finite”
2815 50.000 lei
„Amortizarea
investiţiilor imobiliare”
4. Transferul diferenţei din reevaluare aferente:
3
105/clădire 1 = 1175 30.000 lei
„Rezerve din reevaluare” „Rezultatul reportat
reprezentând surplusul
realizat din rezerve din
reevaluare”
5. Transferul în categoria proprietăţilor imobiliare la începerea utilizării de către

proprietar a clădirii 2:
212 = 215 450.000 lei

„Construcţii” „Investiţii imobiliare”
6. Amortizarea aferentă:
2815 = 2812 100.000 lei

„Amortizarea „Amortizarea
investiţiilor imobiliare” construcţiilor”
7. Deprecierea înregistrată:
2915 = 2912 25.000 lei

„Ajustări pentru „Ajustări pentru
deprecierea investiţiilor deprecierea construcţiilor”
imobiliare”
6.2.3. Active biologice productive
În categoria imobilizărilor corporale se urmăresc distinct activele biologice productive.

Activele biologice productive sunt orice active, altele decât activele biologice de natura
stocurilor cum sunt:
 animalele de lapte;
 viţa-de-vie;
 pomii fructiferi şi copacii din care se obţine lemn de foc, dar care nu sunt tăiaţi.
Activele biologice productive nu sunt produse agricole ci, mai degrabă, sunt active auto-
regeneratoare.
Condiţii de recunoaştere active biologice
Un activ biologic se recunoaşte dacă şi numai dacă:

 entitatea controlează activul ca rezultat al evenimentelor trecute. Controlul este pus în
evidenţă prin dreptul de proprietate;
 este probabil că beneficiile economice viitoare asociate activului să revină entităţii; şi
 valoarea justă sau costul activului poate fi evaluat(ă) în mod credibil.
Este posibil ca pentru activele biologice care sunt ataşate de teren să nu existe o piaţă
separată, dar să existe o piaţă activă pentru activele combinate, adică pentru activele biologice,
terenul viran şi amenajările acestuia, considerate ca un întreg.
3
O entitate poate să utilizeze informaţii referitoare la activele combinate pentru a evalua
valoarea justă a activelor biologice. De exemplu, valoarea justă a terenului viran şi a
amenajărilor acestuia poate fi dedusă din valoarea justă a activelor combinate pentru a stabili
valoarea justă a activelor biologice.
Exemplu
O societate plantează în anul 2014 viţa de vie, pentru care se efectuează şi se

înregistrează cheltuieli astfel:
1. Achiziţia şi plantarea viţei de vie în suma de 35.000 lei în lună martie:

 achizitia
301 = 401 35.000 lei
„Materii prime” „Furnizori”
 plantarea viţei de vie:
601 = 301 35.000 lei

„Cheltuieli cu materiile „Materii prime”
prime”
2. Utilizare îngrăşăminte în luna martie 5.400 lei:
602 = 301 5.400 lei

„Cheltuieli cu materialele „Materiale consumabile”
consumabile”
3. Înregistrarea amortizării lunare a utilajelor agricole utilizate în luna martie în

sumă de 2.500 lei:
6811 = 281 2.500 lei

„Cheltuieli de exploatare „Amortizări privind
privind amortizarea imobilizările corporale”
imobilizărilor”
4. Înregistrarea salariilor cu personalul în luna martie în sumă de 4.000 lei:
641 = 421 4.000 lei

„Cheltuieli cu salariile „Personal-salarii datorate”
personalului”
 CAS (15,8% x 4000 lei = 632 lei):
6451 = 4311 632 lei

„Contribuţia unităţii la „Contribuţia unităţii la
asigurările sociale” asigurările sociale”
 fondul de sănătate (5,2 % x 4000 lei = 208 lei):
3
6453 = 4313 208 lei
„Contribuţia „Contribuţia angajatorului
angajatorului pentru pentru asigurările sociale de
asigurările sociale de sănătate”
sănătate”
 fondul de şomaj 0,5% x 4000 lei = 20 lei:
6452 = 4371 20 lei

„Contribuţia unităţii „Contribuţia unităţii la
pentru ajutorul de şomaj” fondul de şomaj”
 contribuţia pentru concedii şi indemnizaţii de asigurări sociale de sănătate 0,85% x

4.000 lei = 34 lei:
6453 = 4313/analitic 34 lei

sănătate”
 contribuţia pentru fondul de garantare a creanţelor salariale (0,25% x 4.000 lei =

10 lei):
635 = 447 10 lei

„Cheltuieli cu alte „Fonduri speciale - taxe şi
impozite, taxe şi vărsăminte asimilate”
vărsăminte asimilate”
 Contribuţia de asigurare pentru accidente de muncă şi boli profesionale. Cotă

conform codului CAEN - 23 lei:
6451 = 4311 23 lei

 reţinerile din salarii conform statului de salarii:

- CAS individual 10,5% x 4.000= 420 lei;
- contribuţia la fondul de sănătate 5,5% x 4.000 = 220 lei;
- contribuţia la fondul de şomaj 0,5% x 4.000 = 20 lei;
- impozitul este de 400 lei.
421 = % 1.060 lei

„Personal-salarii 4312 420 lei
datorate”
„Contribuţia personalului la
asigurările sociale”
4314 220 lei
„Contribuţia angajaţilor
3
pentru asigurările sociale de
sănătate”
4372 20 lei
fondul de şomaj”
444 400 lei
„Impozitul pe venituri de
natura salariilor”
5. Lucrări prestate de terţi în sumă de 2.000 lei:
628 = 401 2.000 lei

„Alte cheltuieli cu „Furnizori”
serviciile executate de
terţi”
La finele lunii martie se înregistrează producţia în curs: 35.000 lei + 5.400 lei + 2.500
lei +4.000 lei + 927 lei + 2.000 lei = 49.827 lei
231 = 722 49.827 lei

„Imobilizări corporale în „Venituri din producţia de
curs de execuţie” imobilizări corporale”
În lunile următoare se înregistrează în mod similar cheltuieli după cum urmează:
Apă şi energie/ Salarii Amortizare Îngrăşăminte Motorină TOTAL

irigaţii directe utilaje
Aprilie 2014 2.500 1.000 1.000 0 400 4.900
Mai 2014 5.000 1000 500 6.500
Iunie 5.000 0 300 5.300
Iulie 4.000 1.500 0 1.000 6.500
August 7.000 0 200 7.200
Septembrie 2.300 5.000 600 0 400 8.300
Octombrie 1.200 5.000 300 1000 500 8.000
Noiembrie 1.000 5.000 300 0 500 6.800
Decembrie 0 0 0 0 0 0
Ianuarie 0 0 0 0 0 0
Februarie 0 0 0 0 0 0
Martie 0 1.200 500 500 800 3.000
Aprilie 1.400 2.500 400 400 500 5.200
Mai 1.400 4.500 800 500 7.200
iunie 1.100 0 500 1.600
iulie 2.300 1.000 0 0 0 3.300
august 5.800 400 6.200
TOTAL 80.000
La finele fiecărei luni se înregistrează imobilizarea în curs, cu valoarea cheltuielilor

înregistrate în luna respectivă.
3
În luna august 2015 se consideră că plantaţia de vită de vie îndeplineşte condiţiile pentru
recunoaşterea acesteia ca imobilizare corporală. Soldul contului 231 „Imobilizări corporale în
curs” în luna mai 2015 este de 49.827 lei + 80.000 lei = 129.827 lei
În luna august 2015 se înregistrează plantaţia de vită de vie drept imobilizare

corporală:
217 = 231 129.827 lei

„Active biologice „Imobilizări corporale în
productive” curs de execuţe”
Durata de viaţa stabilită pentru viţa de vie este de 20 de ani.

Amortizarea lunară calculată este de 129.827 lei/20 ani x 12 luni = 540,9 lei/lună. Amortizarea
se înregistrează în contabilitate începând cu luna septembrie 2015.
Înregistrarea amortizării lunare:
6811 = 2817
„Cheltuieli de exploatare privind „Amortizarea activelor biologice
amortizarea imobilizărilor” productive”
Cultura de vită de vie este recunoscută ca imobilizare corporală la momentul la care

aceasta intră pe rod. De la momentul plantarii până la momentul devenirii viţei de vie
productive, cheltuieli înregistrate sunt recunoscute ca imobilizări corporale în curs.
Activele de explorare şi evaluare a resurselor minerale
Cheltuielile de explorare şi evaluare a resurselor minerale sunt cheltuieli generate de

entitate în legătură cu explorarea şi evaluarea resurselor minerale, înainte ca fezabilitatea tehnică
şi viabilitatea comercială ale extracţiei resurselor minerale să fie demonstrate.
Explorarea şi evaluarea resurselor minerale se referă la prospectarea resurselor minerale,

inclusiv minereuri, petrol, gaze naturale şi resurse similare neregenerative, după ce entitatea a
obţinut drepturile legale de a explora într-o anumită zonă, precum şi la determinarea fezabilităţii
tehnice şi a viabilităţii comerciale ale extracţiei resurselor minerale.
Nu se înregistrează ca active de natura cheltuielilor de explorare şi evaluare a resurselor

minerale cheltuielile angajate:
 înainte de explorarea şi evaluarea resurselor minerale, cum sunt cheltuielile ce au avut
loc înainte de momentul în care entitatea a obţinut dreptul legal de a explora o anumită
zonă;
 după ce sunt demonstrabile fezabilitatea tehnică şi viabilitatea comercială ale extracţiei
unei resurse minerale.
Aceste imobilizări pot fi reevaluate sau evaluate la cost.
O entitate trebuie să clasifice activele de explorare şi evaluare drept imobilizări corporale

sau necorporale conform naturii activelor dobândite şi trebuie să aplice în mod consecvent
această clasificare.
4
Unele active recunoscute sunt tratate drept imobilizări necorporale (de exemplu
drepturile de forare), în timp ce altele sunt corporale (de exemplu vehiculele şi instalaţiile de
forare). Un activ de explorare şi evaluare nu trebuie să mai fie clasificat ca atare atunci când
fezabilitatea tehnică şi viabilitatea comercială ale extracţiei unei resurse minerale pot fi
demonstrate. Activele de explorare şi evaluare trebuie evaluate pentru depreciere şi orice
pierdere din depreciere trebuie recunoscută înainte de reclasificare.
Costuri de descopertă recunoscute ca active
Descoperta reprezintă activitatea de îndepărtare a sterilului (pământul extras), desfăşurată

de entităţi care desfăşoară operaţiuni de minerit la suprafaţă, pentru a obţine accesul la
zăcăminte de minereu.
O entitate minieră poate continua să îndepărteze pământul extras şi să suporte costuri de

descopertă şi în etapa de producţie a minei. Costurile aferente activităţii de descopertă reprezintă
stocuri dacă beneficiul din activitatea de descopertă este realizat sub forma stocurilor produse.
În măsura în care beneficiul îl constituie accesul îmbunătăţit la minereu, entitatea

recunoaşte aceste costuri ca un activ imobilizat dacă se îndeplinesc toate condiţiile următoare:
a) este probabil că beneficiul economic viitor (accesul mai bun la filon) asociat activităţii
de descopertă să revină entităţii;
b) entitatea poate identifica componenta filonului la care accesul a cunoscut o îmbunătăţire;
şi
c) costurile aferente activităţii de descopertă asociate acelei componente pot fi evaluate în
mod credibil.
Activul imobilizat aferent activităţii de descopertă trebuie să fie contabilizat ca element

suplimentar sau ca o îmbunătăţire a unui activ existent. Ca urmare, activul imobilizat aferent
activităţii de descopertă va fi contabilizat ca parte a unui activ existent, şi nu ca un activ de sine
stătător.
Evaluarea iniţială a activului imobilizat aferent activităţii de descopertă
Iniţial activul imobilizat aferent activităţii de descopertă se evaluează la cost. Costul

reprezintă toate costurile suportate direct pentru efectuarea activităţii de descopertă prin
intermediul căreia se îmbunătăţeşte accesul la componentă de minereu identificată, plus o
alocare a cheltuielilor de regie direct atribuibile.
Evaluarea ulterioară a activului imobilizat aferent activităţii de descopertă
După recunoaşterea iniţială, activul imobilizat aferent activităţii de descopertă trebuie să

fie contabilizat la costul său ori la valoarea reevaluată minus amortizarea şi pierderile prin
depreciere, la fel ca activul existent din care face parte.
Activul imobilizat aferent activităţii de descopertă se amortizează în mod sistematic pe

durata de viaţă utilă preconizată a componenţei identificate a filonului la care se îmbunătăţeşte
accesul în urma activităţii de descopertă. Amortizarea se efectuează prin metoda unităţii de
producţie, cu excepţia cazurilor în care altă metodă este mai adecvată.
4
6.2.4. Cheltuieli ulterioare
Cheltuielile ulterioare efectuate în legătură cu o imobilizare corporală sunt cheltuieli ale

perioadei în care sunt efectuate sau majorează valoarea imobilizării respective, în funcţie de
beneficiile economice aferente acestor cheltuieli potrivit criteriilor generale de recunoaştere.
Cheltuielile efectuate în legătură cu imobilizările corporale utilizate în baza unui contract

de închiriere, locaţie de gestiune, administrare sau alte contracte similare se evidenţiază în
contabilitatea entităţii care le-a efectuat, la imobilizări corporale sau drept cheltuieli în perioada
în care au fost efectuate, în funcţie de beneficiile economice aferente.
6.3.1. Leasing - stimulente acordate la încheierea sau renegocierea unui

contract
La negocierea sau renegocierea unui leasing operaţional, precum şi pentru orice alte
contracte de închiriere locatorul poate oferi locatarului anumite stimulente pentru a încheia
contractul cum sunt:
 plata unui avans în numerar către locatar;
 rambursarea unor costuri ale locatarului;
 scutirea de la plata chiriei pentru primele luni sau plată unei chirii mai mici.
Toate stimulentele acordate pentru încheierea unui contract de leasing operaţional nou
sau reînnoit trebuie recunoscute drept parte integrantă din valoarea netă a contraprestaţiei
convenite pentru utilizarea activului în regim de leasing, indiferent de natura stimulentului, de
formă sau de momentul în care se face plata.
Costurile suportate de locator drept stimulente pentru încheierea unui nou contract de
leasing sau pentru reînnoirea unuia existent nu se consideră că făcând parte din costurile iniţiale
care sunt adăugate la valoarea contabilă a activului în sistem de leasing.
Atât locatorul, cât şi locatarul vor recunoaşte valoarea netă a contraprestaţiei, de-a lungul
duratei contractului de leasing, utilizând o singură metodă de amortizare.
Locatorul trebuie să recunoască valoarea agregată a costului stimulentelor drept o

diminuare a venitului din leasing pe durata contractului de leasing, pe o bază liniară. Locatarul
trebuie să recunoască beneficiul agregat al stimulentelor drept o reducere a cheltuielilor cu chiria
pe toată durata contractului de leasing, pe o bază liniară.
Exemplu
Societatea Andra închiriază societăţii Brat un spaţiu comercial în următoarele condiţii:

 contractul de închiriere este de 1 an;
 plata chiriei se efectuează trimestrial pe data de 5 a primei lunii a trimestrului;
 valoarea chiriei este de 4.500 lei/lună;
 chiria aferentă primei luni este de 2.000 lei;
 locatarul achită toate cheltuielile curente de întreţinere a spaţiului.
4
Contravaloarea netă a contraprestaţiei aferentă contractului de închiriere este de: 4.500
lei/lună x 11 luni + 2.000 lei = 51.500 lei
Cota lunară de recunosut la venituri/cheltuieli = 51.500 lei / 12 luni = 4.291,7 lei/lună.
Înregistrări la chiriaş
 Înregistrarea platii chiriei aferente primului trimestru (4.500 lei x 2 + 2.000 lei) =
11.000 lei:
% = 401 11.000 lei

471 „Furnizori” 6.708,3 lei
„Cheltuieli înregistrate în
avans”
612 4.291,7 lei
„Cheltuieli cu redevenţe,
locaţii de gestiune şi
chirii”
401 = 5121 11.000 lei

„Furnizori” „Conturi la bănci în lei”
 Înregistrarea cheltuielilor de reluat în luna a doua:
612 = 471 4.291,7 lei

„Cheltuieli cu redevenţe, „Cheltuieli înregistrate în
locaţii de gestiune şi avans”
chirii”
 Înregistrarea cheltuielilor aferente lunii a treia:
612 = % 4.291,7 lei

„Cheltuieli cu redevenţe, 471 2.416,6 lei
chirii”
avans”
401 1.875,1 lei
„Furnizori”
 Înregistrarea plăţii chiriei aferente trimestrului II (4.500 lei/lună x 3 luni = 13.500

lei) 13500 – 1.875,1 = 11.624,9 lei:
% = 401 11.624,9 lei

471 „Furnizori” 7.333,2 lei
avans”
612 4.291,7 lei
„Cheltuieli cu redevenţe,
4
chirii”
 Plata:
401 = 5121 13.500 lei

 În luna următoare, reluarea pe cheltuieli a chiriei aferente:
612 = 471 4.291,7 lei

„Cheltuieli cu redevenţe, „Cheltuieli înregistrate în
locaţii de gestiune şi avans”
chirii”
Sold cont 471 „Cheltuieli înregistrate în avans”: 7.333,2 lei – 4.291,7 lei = 3.041,5 lei.
 Înregistrarea cheltuielilor aferente lunii următoare:
612 = % 4.291,7 lei

„Cheltuieli cu redevenţe, 471 3.041,5 lei
chirii”
avans”
401 1.250,2 lei
„Furnizori”
Înregistrări la proprietar
 Înregistrarea încasării chiriei aferente primului trimestru (4.500 lei x 2 + 2.000 lei =
11.000 lei):
411 = % 11.000 lei

„Clienţi” 472 6.708,3 lei
„Venituri înregistrate în
avans”
706 4.291,7 lei
„Venituri din redevenţe,
locaţii de gestiune şi chirii”
5121 = 411 11.000 lei

„Conturi la bănci în lei” „Clienţi”
 Înregistrarea veniturilor aferente celei de a două luni:
472 = 706 4.291,7 lei

„Venituri înregistrate în „Venituri din redevenţe,
avans” locaţii de gestiune şi chirii”
4
 Înregistrarea veniturilor aferente lunii a treia:
% = 706 4.291,7 lei

472 „Venituri din redevenţe, locaţii 2.416,6 lei
de gestiune şi chirii”
avans”
411 1.875,1 lei
„Clienţi”
 Înregistrarea plăţii încasării chiriei aferente trimestrului II (4.500 lei/lună x 3 luni

= 13.500 lei); 13500 lei – 1.875,1 lei = 11.624,9 lei:
411 = % 11.624,9 lei

„Clienţi” 472 7.333,2 lei
avans”
706 4.291,7 lei
„Venituri din redevenţe,
locaţii de gestiune şi chirii”
 Încasarea:
5121 = 411 13.500 lei

 În luna următoare, reluarea pe cheltuieli a chiriei aferente:
472 = 706 4.291,7 lei

„Venituri înregistrate în „Venituri din redevenţe,
avans” locaţii de gestiune şi chirii”
Sold cont 472 „Venituri înregistrate în avans”: 7.333,2 lei – 4.291,7 lei = 3.041,5 lei.
 Înregistrarea veniturilor aferente lunii următoare:
% = 706 4.291,7 lei

472 „Venituri din redevenţe, locaţii 3.041,5 lei
de gestiune şi chirii”
avans”
411 1.250,2 lei
„Clienţi”
Evaluare la cost
4
Regulă privind recunoaştere ulterioară este aceea potrivit căreia o imobilizare corporală
este recunoscută în bilanţ la costul de achiziţie sau de producţie diminuată cu ajustările din
depreciere.
Imobilizările trecute în conservare
În funcţie de politica contabilă adoptată, se poate continua amortizarea imobilizării sau

se pot înregistra numai cheltuielile corespunzătoare ajustării pentru deprecierea. Se poate opta
pentru revizuirea perioadei de amortizare. Această reestimare conduce la o nouă cheltuială cu
amortizarea pe perioada rămasă de utilizare.
Reevaluarea
Prin derogare de la evaluarea pe baza principiului costului de achiziţie sau al costului de

producţie, entităţile pot proceda la reevaluarea imobilizărilor corporale existente la sfârşitul
exerciţiului financiar, astfel încât acestea să fie prezentate în contabilitate la valoarea justă, cu
reflectarea rezultatelor acestei reevaluări în situaţiile financiare întocmite pentru acel exerciţiu.
Regulile de respectat la reevaluare

 După efectuarea reevaluării amortizarea se recalculează pentru imobilizările corporale
reevaluate şi se înregistrează în contabilitate începând cu exerciţiul financiar următor
celui pentru care s-a efectuat reevaluarea.
 Dacă o imobilizare corporală complet amortizată mai poate fi folosită, entitatea poate
proceda la reevaluarea acesteia. Cu ocazia reevaluării imobilizării corporale, acesteia i se
stabilesc o nouă valoare şi o nouă durată de utilizare economică, corespunzătoare
perioadei estimate a se folosi în continuare.
 Reevaluarea imobilizărilor corporale se face la valoarea justă de la data bilanţului.
 Tratamentul reevaluării la reevaluarea unei imobilizări corporale:
1. este recalculată proporţional cu schimbarea valorii contabile brute a activului, astfel încât
valoarea contabilă a activului, după reevaluare, să fie egală cu valoarea sa reevaluată.
sau
2. este eliminată din valoarea contabilă brută a activului şi valoarea netă, determinată în
urma corectării cu ajustările de valoare, este recalculată la valoarea reevaluată a
activului.
 Diferenţa dintre valoarea rezultată în urma reevaluării şi valoarea la cost istoric trebuie
prezentată în bilanţ la rezervă din reevaluare, ca un subelement distinct în „Capital şi
rezerve” în contul 105 „Rezerve din reevaluare”.
 Surplusul din reevaluare inclus în rezervă din reevaluare este capitalizat prin transferul
direct în rezultatul reportat, atunci când acest surplus reprezintă un câştig realizat,
respectiv la scoaterea din evidentă a activului sau pe măsura utilizării acestuia. Aceast
tratament este o opţiune a societăţii şi se regăseşte în politicile sale contabile.
În cazul transferului pe măsura amortizării, valoarea rezervei transferate este diferenţa

dintre amortizarea calculată pe baza valorii contabile reevaluate şi valoarea amortizării calculate
pe baza costului iniţial al activului.
Dacă rezultatul reevaluării este o creştere faţă de valoarea contabilă netă, atunci
aceasta se tratează astfel:
4
 ca o creştere a rezervei din reevaluare prezentată în creditul contului 105 „Rezerve din
reevaluare” dacă nu a existat o descreştere anterioară recunoscută ca o cheltuială aferentă
acelui activ; sau
 ca un venit care să compenseze cheltuiala cu descreşterea recunoscută anterior la acel
activ, în contul 755 „Venituri din reevaluarea imobilizărilor corporale”.
Dacă rezultatul reevaluării este o descreştere a valorii contabile nete, aceasta se

tratează ca o cheltuială cu întreaga valoare a deprecierii, în contul 655 „Cheltuieli din
reevaluarea imobilizărilor corporale” atunci când în rezervă din reevaluare nu este înregistrată o
sumă referitoare la acel activ sau ca o scădere a rezervei din reevaluare prezentată în cadrul
elementului „"Capital şi rezerve”, cu minimul dintre valoarea acelei rezerve şi valoarea
descreşterii, iar eventuala diferenţă rămasă neacoperită se înregistrează ca o cheltuială.
În cazul terenurilor şi clădirilor care au fost reevaluate şi au făcut obiectul unei cedări
parţiale, la scoaterea din evidenţă a acestora, diferenţa din reevaluare aferentă părţii cedate se
consideră surplus realizat din rezerve din reevaluare, corespunzător valorii contabile a
terenurilor, respectiv a clădirilor, scoase din evidenţă, şi se evidenţiază în contul 1175
„Rezultatul reportat reprezentând surplusul realizat din rezerve din reevaluare”.
Exemplu
O societate aplică politica de reevaluare a imobilizărilor sale corporale la un interval de

timp de trei ani. La data de 31 decembrie, cu ocazia efectuării reevaluării aceasta prezintă
urmatoareea situaţie:
Element Valoare Amortizare Valoare Valoare Diferenţă

reevaluată cumulată de la contabilă netă justă
anterior/cost ultima reevaluare
Teren 145.000 0 145.000 155.600 10.600
Construcţie 1 85.900 17.180 68.720 80.200 11.480
Construcţie 2 78.560 19.640 58.920 55.300 -3.620
Autoturism 26.400 13.200 13.200 11.500 -1.700
Mobilier 11.400 8.550 2.850 2.300 -550
Echipament 1 7.800 975 6.825 7.500 675
Echipament 2 11.352 2270 9.082 11.200 2.118
Element Durata viaţă rămasă/ani Diferenţa anterioară înregistrată în

conturile 105/655
Teren cont 105 3.000 lei
Construcţie 1 12 cont 655 2.500 lei
Construcţie 2 9 cont 105 1.400 lei
Autoturism 3 0
4
Mobilier 1 cont 655 230 lei
Echipament 1 7 cont 105 100 lei
Echipament 2 8 cont 655 1.200 lei
Înregistrarea în contabilitate a rezultatelor reevaluării:
 Pentru teren
Înregistrarea diferenţei din reevaluare:
211 = 105 10.600 lei

„Terenuri” „Rezerve din reevaluare”
 pentru Construcţia 1:
Anularea amortizării cumulate:
2812 = 212/01 17.680 lei

„Amortizarea „Construcţii”
construcţiilor”
212/01 = % 11.480 lei

„Rezerve din reevaluare”
755 2.500 lei
„Venituri din reevaluarea
imobilizărilor corporale”
 pentru Construcţia 2:
2812 = 212/02 19.640 lei

„Amortizarea „Construcţii”
construcţiilor”
% = 212/02 3.620 lei

105 „Construcţii” 1.400 lei
„Rezerve din
reevaluare”
655 1.220 lei
„Cheltuieli din „Venituri din reevaluarea
reevaluarea imobilizărilor corporale”
4
 pentru autoturism
2813 = 2133 17.680 lei

„Amortizarea instalaţiilor „Mijloace de transport”
şi mijloacelor de
transport”
655 = 2133 1.700 lei

„Cheltuieli din „Mijloace de transport”
reevaluarea
 pentru mobilier
2814 = 214 8.550 lei

„Amortizarea altor „Mobilier, aparatură
imobilizări corporale” birotică, echipamente de
protecţie a valorilor umane
corporale”
655 = 214 550 lei

„Cheltuieli din „Mobilier, aparatură
reevaluarea birotică, echipamente de
imobilizărilor corporale” protecţie a valorilor umane
corporale”
 pentru Echipament 1:
2813 = 2131 975 lei

„Amortizarea instalaţiilor „Echipamente tehnologice”
şi mijloacelor de
transport”
2131 = 105 675 lei

„Echipamente „Rezerve din reevaluare”
4
tehnologice”
 pentru Echipament 2
 Anularea amortizării cumulate:
2813 = 2131 2.270 lei

„Amortizarea instalaţiilor „Echipamente tehnologice”
şi mijloacelor de
transport”
2131 = % 2.118 lei

„Echipamente 105 918 lei
tehnologice”
„Rezerve din reevaluare”
755 1.200 lei
„Venituri din reevaluarea
Pentru perioadele următoare se recalculează amortizarea pentru fiecare imobilizare, pe

durata de viaţă rămasă.
Element Durata viaţa Valoare justă la 31 Amortizare

rămasă/ani decembrie recalculată/lună
Construcţie 1 12 80.200 557
Construcţie 2 9 55.300 512
Autoturism 3 11.500 319,44
Mobilier 1 2.300 191,67
Echipament 1 7 7.500 89,3
Echipament 2 8 11.200 116,67
În cursul anului următor se vinde construcţia 2 şi o suprafaţa de teren reprezentând 1/3 din
suprafaţa totală, la un preţ de 150.000 lei. Amortizarea cumulată la data realizării vânzării 512
lei/lună x 4 luni = 2.048 lei.
 Înregistrarea vânzării:
461 = % 186.000 lei

„Debitori diverşi” 7583 150.000 lei
„Venituri din cedarea
activelor şi alte operaţii de
capital”
4427 36.000 lei
5
 Scoaterea din gestiune:
- A construcţiei:
% = 212 55.300 lei

2812 „Construcţii” 2.048 lei
„Amortizarea
construcţiilor”
6583 53.252 lei
„Cheltuieli privind
activele cedate şi alte
operaţiuni de capital”
- A terenului (155.600l ei / 3 = 51.866,7 lei):
6583 = 211 51.866,7 lei

„Cheltuieli privind „Terenuri”
activele cedate şi alte
operaţiuni de capital”
 Transferul rezervei din reevaluare asupra rezultatului reportat, la cedarea parţială

a terenului.
Sold cont 105 „Rezerve din reevaluare” - 13.600 lei.

Rezervă din reevaluare aferentă terenului vândut: 13.600 lei / 3 = 4.533,33 lei
105 = 1175 4.533,33 lei

„Rezerve din reevaluare” „Rezultatul reportat
reprezentând surplusul
realizat din rezerve din
reevaluare”
6.3.3. Scădere din gestiune
O imobilizare corporală trebuie scoasă din evidenţă la cedare sau casare, atunci când
niciun beneficiu economic viitor nu mai este aşteptat din utilizarea să ulterioară. Dacă societatea
recunoaşte în valoarea contabilă a unei imobilizări corporale costul unei înlocuiri parţiale la
casare sau cedare scoate din evidenţă valoarea contabilă a părţii înlocuite, cu amortizarea
aferentă, dacă dispune de informaţiile necesare.
6.3.3.1. Principalele diferenţe ale O.M.F.P. nr. 1.802/2014 faţă de

Reglementarea aprobată prin O.M.F.P. nr. 3.055/2009
O.M.F.P. nr. 3.055/2009 O.M.F.P. nr. 1.802/2014

Reevaluare Reevaluare
Diferenţele nefavorabile din reevaluare ce se Au fost introduse conturi noi, ce se utilizează

înregistrează pe cheltuieli se înregistrează în numai pentru reflectarea diferenţelor din
5
contul 6814 „Cheltuieli de exploatare privind reevaluare:
ajustările pentru deprecierea activelor  diferenţe nefavorabile sunt evidenţiate
circulante” prin contul 655 „Cheltuieli din
reevaluarea imobilizărilor corporale”
Diferenţele favorabile ce se înregistrează în  diferenţele favorabile ce se

contul de venituri se înregistrează în contul înregistrează în contul de cheltuieli
7814 „Venituri din ajustări pentru deprecierea contul 755 „Venituri din reevaluarea
activelor circulante”. imobilizărilor corporale”
Rezervă din reevaluare realizată la Rezervă din reevaluare realizată la scoaterea
scoaterea din gestiune a imobilizarii aferente din gestiune a imobilizarii aferente se
se înregistrează asupra contului 1065 „Rezerve înregistrează asupra contului 1175 „Rezultatul
reprezentând surplusul realizat din rezerve din reportat reprezentând surplusul realizat din
reevaluare”. rezerve din reevaluare ”.
Costuri cu demontarea Costuri cu demontarea
Costurile estimate cu demontarea şi Costurile cu demontarea, mutarea

mutarea imobilizării corporale, precum şi imobilizării corporale, precum şi cele cu
cele cu restaurarea amplasamentului se restaurarea amplasamentului se recunosc în
recunosc în valoarea acesteia, în corespondenţă valoarea acesteia, în corespondenţă cu contul de
cu contul de provizioane 1513 „Provizioane provizioane
pentru dezafectare imobilizări corporale şi alte
acţiuni similare legate de acestea”.
21 = 1513 21 = 1513
„Imobilizări „Provizioane pentru „Imobilizări „Provizioane pentru corporale”
corporale” dezafectare imobilizări dezafectare imobilizări
corporale şi alte acţiuni corporale şi alte acţiuni
similare legate de acestea” similare legate de acestea”
Modificările în evaluarea datoriilor existente din

dezafectare, restaurare şi de natură similară se
înregistrează diferit în funcţie de modul de
evaluare a imobilizării la cost sau valoarea justă:
Dacă activul aferent este evaluat la cost:

- creşterea datoriei se înregistrează
21 = 1513
- reducerea datoriei se înregistrează

1513 = 21
Ca urmare a modificării valorii activului, se

recalculează cheltuiala cu amortizarea.
Dacă activul aferent este evaluat prin

reevaluare:
5
- o scădere a datoriei majorează rezervă din
reevaluare din capitalurile proprii:
1513 = 105
cu excepţia cazului în care reia o reducere din

reevaluarea aceluiaşi activ, care a fost
recunoscut anterior drept cheltuială;
1513 = 755
- o creştere a datoriei trebuie recunoscută în

contul de profit şi pierdere:
655 = 1513
- în cazul în care reduce rezervă din

reevaluare din capitalurile proprii:
105 = 1513
Investiţii imobiliare Investiţia imobiliară se diferenţiază de
proprietatea imobiliară fiind utilizată de posesor
Nu a existat noţiunea pentru obţinerea de venituri din închiriere
Animale şi plantaţii Activele biologice productive cont 217
cont 2134- Animale şi plantaţii sunt orice active, altele decât activele biologice
de natura stocurilor cum sunt:
 animalele de lapte;
 viţa-de-vie;
 pomii fructiferi şi copacii din care se
obţine lemn de foc, dar care nu sunt
tăiaţi.
Activele de explorare şi evaluare a Activele de explorare şi evaluare a resurselor
resurselor minerale minerale
Nu a existat noţiunea Cheltuielile de explorare şi evaluare a resurselor

minerale se recunosc distinct de alte imobilizări
corporale.
Stimulente la încheierea/prelungirea Stimulente la încheierea/prelungirea
contractelor de leasing operaţional/ contractelor de leasing operaţional
închiriere
Toate stimulentele acordate pentru încheierea
Nu au existat perevederi specifice unui contract de leasing osau închiriere se
recunosc drept parte integrantă din valoarea netă
a contraprestaţiei convenite pentru utilizarea
activului.
Locatorul recunoaşte valoarea costului

stimulentelor ca diminuare a venitului din
leasing pe durata contractului de leasing, pe o
bază liniară.
5
Locatarul recunoaşte stimulentele ca reducere
a cheltuielilor cu chiria pe toată durata
contractului de leasing, pe o bază liniară.
Avansuri pentru imobilizări corporale Avansurile acordate pentru achiziţia de
imobilizări se evidenţiază în contul 4093
Avansurile pentru imobilizări corporale se „Avansuri acordate pentru imobilizări
evidenţiau în contul 232 „Avansuri acordate corporale”.
pentru imobilizări corporale”.
Avansurile acordate în valută sau cu Avansurile acordate în valută sau cu decontare

decontare în lei în funcţie de cursul unei valute în lei în funcţie de cursul unei valute nu se mai
se evaluează la fienle fiecărei luni cu evaluează la finele lunii sau la finele exerciţiului
reflectarea diferenţelor de curs în conturile de financiar.
cheltuieli sau venituri corespunzătoare
 conturi 665 sau 668 diferenţele

nefavorabile;
 conturi 765 sau 768 diferenţele
favorabile.
6.3.3.2. Retratare la aplicarea iniţială
1. Preluare solduri conturi iniţiale reevaluare:
Soldul contului 1065 „Rezerve reprezentând surplusul realizat din rezerve din
reevaluare” se transferă asupra contului 1175 „Rezultatul reportat reprezentând surplusul realizat
din rezerve din reevaluare”.
1065/ analitice = 1175/ analitice

„Rezerve reprezentând surplusul „Rezultatul reportat reprezentând
realizat din rezerve din reevaluare” surplusul realizat din rezerve din
reevaluare”
2. Preluare solduri conturi imobilizări:
Societăţile stabilesc politici contabile pentru a identifica acele clădiri sau terenuri ce
îndeplinesc condiţiile pentru a fi încadrate la investiţii imobiliare.
Evidenţierea investiţiilor imobiliare ce îndeplinesc condiţiile de recunoaştere:
215 = 212
„Investiţii imobiliare” „Construcţii”
Amortizarea aferentă:
2812 = 2815
„Amortizarea construcţiilor” „Amortizarea investiţiilor”
Deprecierile înregistrate (dacă există):

5
2912 = 2915
„Ajustări pentru deprecierea „Ajustări pentru deprecierea
construcţiilor” investitiilot imobiliare”
Active biologice
Pe baza criteriilor de recunoaştere şi a politicilor contabile adoptate se recunosc

activele biologice:
217 = 2134
„Active biologice productive” „Animale şi plantaţii”
Amortizarea aferentă:
2813 = 2817
„Amortizarea instalaţiilor, „Amortizarea activelor biologice
mijloacelor de transport, animalelor productive”
şi plantaţiilor ”
Deprecierile înregistrate (dacă există):
2913 = 2917
„Ajustări pentru deprecierea „Ajustări pentru deprecierea activelor
instalaţiilor, mijloacelor de transport, biologice productive”
animalelor şi plantaţiilor”
Stimulente acordate pentru contractele de închiriere
Prevederile privind recunoaşterea stimulentelor nu se aplică pentru contractele în

derulare la data trecerii la aplicarea noilor reglementări.
6.4. Imobilizări financiare
Imobilizările financiare cuprind acţiunile deţinute la entităţile afiliate, împrumuturile

acordate entităţilor afiliate, acţiunile deţinute la entităţi asociate şi entităţi controlate în comun,
împrumuturile acordate entităţilor asociate şi entităţilor controlate în comun, alte investiţii
deţinute ca imobilizări, alte împrumuturi.
Modificarea tratamentului contabil al titlurilor dobândite ca urmare a participării

la capitalul social al unei societăţi cu aport în natură
Diferenţa dintre valoarea imobilizărilor financiare dobândite şi valoarea neamortizată a

imobilizărilor care au constituit obiectul participării în natură la capitalul altor entităţi, precum şi
diferenţa dintre valoarea participaţiilor primite ca urmare a participării cu active pe termen scurt
(creanţe) şi valoarea activelor care fac obiectul participaţiei se înregistrează pe seama veniturilor
financiare, la data dobândirii acelor titluri.
Exemplu
5
Societatea comercială Era SA contribuie cu aport în natură la capitalul social al societăţii
Ando SA în schimbul titlurilor de participare:
 Imobilizare
1. valoarea contabilă de intrare a imobilizării 250.000 lei;
2. amortizarea cumulată la data efectuării aportului 50.000 lei;
3. durata normală de funcţionare 10 ani;
4. remunerarea aportului: 25.000 acţiuni la o valoare de 12 lei/acțiune.
Scoaterea din gestiune a imobilizării acordate în natură:
% = 213 250.000 lei

281 „Instalaţii tehnice şi 50.000 lei
„Amortizari privind
imobilizările corporale ”
261 200.000 lei
„Acțiuni deținute la
entitățile afiliate”
Înregistrarea diferenţei dintre valoarea neamortizată a imobilizărilor cedate

(200.000 lei) și valoarea titlurilor primite (25.000 acțiuni x 12 lei/actiune = 300.000 lei) de
100.000 lei:
261 = 768 100.000 lei

„Acțiuni deținute la „Alte venituri financiare”
Anterior, diferența de valoare se înregistra în contul de rezerve 1068.
 Marfuri
1. valoarea mărfurilor aportate este de 150.000 lei, titlurile primite sunt în valoare de
180.000 lei.
Înregistrarea titlurilor primite în schimbul marfurilor:
261 = % 180.000 lei

„Acțiuni deținute la 371 150.000 lei
„Mărfuri”
758 30.000 lei
„Alte venituri din
exploatare”
 Creanţe
1. valoarea creanţelor este de 85.000 lei, valoarea titlurilor aferente primite este de 91.000
lei.
Înregistrarea titlurilor primite în schimbul creanţelor:
5
261 = % 91.000 lei
„Acțiuni deținute la 411 85.000 lei
„Clienţi”
768 6.000 lei
„Alte venituri financiare”
 Titluri primite fără plată
Acţiunile şi alte imobilizări financiare primite fără plată, potrivit legii, se evidenţiază în
conturile de active şi venituri financiare.mAnterior, contravaloarea acţiunilor şi a altor
imobilizări financiare primite cu titlu gratuit se înregistra în contrapartidă cu contul 1068 „Alte
rezerve”.
Exemplu
Societatea Roua SA emite acțiuni ca urmare a încorporării beneficiilor realizate pe care

le destribuie fără plata acţionarilor existenţi. Societatea Beta SRL, asociat al emitentului
primește un număr de 500 acțiuni la valoarea de 1.000 lei/actiune.
Înregistrarea titlurilor primite gratuit de societatea Beta:
261 = 768 500.000 lei

„Alte titluri imobilizate” „Alte venituri financiare”
Certificatele de emisii de gaze cu efect de seră precum și certificatele verzi se

înregistrează în categoria altor investiţii deţinute ca imobilizări și se evidenţiază distinct.
Evaluarea iniţială
Imobilizările financiare recunoscute ca activ se evaluează la costul de achiziţie.
Evaluarea la data bilanţului
Imobilizările financiare se prezintă în bilanţ la valoarea de intrare mai puţin ajustările

cumulate pentru pierdere de valoare.
Diferenţe între reglementarea contabilă aprobată prin O.M.F.P. nr.

1.802/2014 și reglementarea anterioară (O.M.F.P. nr. 3.055/2009).
O.M.F.P. nr. 3.055/2009 O.M.F.P. nr. 1.802/2014

Diferența de valoare între valoarea titlurilor Diferența de valoare între valoarea titlurilor
primite ca urmare a aportului în natură și primite ca urmare a aportului în natură și
valoarea neamortizată a imobilizărilor se valoarea neamortizată a imobilizărilor se
înregistra în contul 1068. înregistrează în contul 768.
261 = 1068 261 = 768

(la nivelul valorii neamortizate) (la nivelul valorii neamortizate a imobilizărilor)
5
Titlurile primite se înregistrau: Titlurile primite fără plata se inregistreaza:
 ca urmare a încorporării rezervelor:  ca urmare a încorporării rezervelor:

26 = 106 26 = 106
 ca urmare a încorporării beneficiilor:  ca urmare a încorporării beneficiilor

26 = 761 sau acțiuni primite fără plată:
26 = 768
Prevederi la aplicarea pentru prima dată a noilor reglementari
Sumele înregistrate la data de 31 decembrie 2014 în creditul contului 1068 provenind

din înregistrarea diferenţei dintre valoarea acţiunilor dobândite şi valoarea neamortizată a
imobilizărilor care au constituit obiectul participării în natură la capitalul entităţilor la care se
deţin respectivele titluri sunt menţinute în acest cont, la preluarea soldurilor la 1 ianuarie 2015.
Aceste sume se reiau la venituri în contul 768 „Alte venituri financiare” la data scoaterii
din evidenţă a respectivelor titluri.
Exemplu
Societatea ERA deține la data de 31 decembrie 2014 10.000 acțiuni la o valoare de 400
lei/actiune la societatea Zimbrul SA, dobandite în anul 2013 ca urmare a participării la capitalul
social cu o construcţie. Ca urmare a participării, diferența între valoarea titlurilor și valoarea
neamortizată a construcţiei, în sumă de 150.000 lei a fost înregistrată în creditul contului 1068.
Această sumă se regăseşte în soldul contului la data de 31 decembrie 2014. În luna iulie 2015 se
vând 3.000 de titluri la această societate la un preț negociat de 650 lei/titlu.
Înregistrarea vânzării titlurilor 3.000 titluri x 650 lei/titlu = 1.950.000 lei:
461 = 7641 1.950.000 lei

„Debitori diverşi” „Venituri din imobilizări
financiare cedate”
Scoaterea din evidenţă a titlurilor cedate 3.000 titluri x 400 lei/ actiune =120.000 lei:
6641 = 265 120.000 lei

„Cheltuieli privind „Alte titluri imobilizate”
imobilizările financiare
cedate”
Reluarea rezervei existentă aferentă titlurilor, la venituri (3.000 titluri din 10.000 =
30%).
Rezerva aferentă: 150.000 lei x 30% = 45.000 lei:
1068 = 768 45.000 lei

„Alte rezerve” „Alte venituri financiare”
5
7. Active circulante
Clasificarea activelor drept active circulante. Un activ se clasifică în categoria activelor

circulante atunci când:
 se aşteaptă să fie realizat sau este deţinut cu intenţia de a fi vândut sau consumat în
cursul normal al ciclului de exploatare al entităţii;
 este deţinut, în principal, în scopul tranzacţionării;
 se aşteaptă a fi realizat în termen de 12 luni de la data bilanţului; sau
 este reprezentat de numerar sau echivalente de numerar a căror utilizare nu este
restricţionată.
Toate celelalte active reprezintă active imobilizate. Echivalentele de numerar reprezintă

investiţiile financiare pe termen scurt, extrem de lichide, care sunt uşor convertibile în numerar
şi sunt supuse unui risc nesemnificativ de schimbare a valorii.
Evaluarea inițială
Activele circulante trebuie evaluate la costul de achiziţie sau costul de producţie.
Evaluarea în situaţiile financiare anuale
Activele circulante se prezintă la cea mai mică valoare de piaţă sau, în circumstanţe
speciale, la o altă valoare minimă atribuibilă acestora la data bilanţului.
7.1 Stocuri
În categoria stocurilor se cuprind şi activele cu ciclu lung de fabricaţie, destinate

vânzării.
Constructiile se clasifică în funcție de scopul acestora în categoria:

 stocurilor dacă sunt realizate în scopul vânzării;
 investiţiilor imobiliare dacă sunt realizate în scopul obţinerii de venit din închiriere;
 proprietăţilor imobiliare dacă sunt realizate în scopul exploatării pe termen lung, în
scopuri administrative de către entitatea care le-a realizat.
Terenurile cumpărate în scopul construirii pe acestea de construcţii destinate vânzării, se

înregistrează la stocuri. În cazul în care un activ care a fost iniţial recunoscut la terenuri este
folosit ulterior pentru construirea de ansambluri de locuinţe destinate vânzării, valoarea
terenului se evidenţiază distinct la stocuri, la valoarea de înregistrare în contabilitate.
Dacă terenul a fost reevaluat, concomitent cu schimbarea naturii activului, rezerva din
reevaluare corespunzătoare acestuia se transferă în contul 1175 „Rezultatul reportat
reprezentând surplusul realizat din rezerve din reevaluare”.
Atunci când există o modificare a utilizării unei imobilizări corporale, în sensul că

aceasta urmează a fi îmbunătăţită în perspectiva vânzării, la momentul luării deciziei privind
modificarea destinaţiei, în contabilitate se înregistrează transferul activului din categoria
imobilizări corporale în cea de stocuri.
5
Transferul se înregistrează la valoarea neamortizată a imobilizării. Dacă imobilizarea
corporală a fost reevaluată, concomitent cu reclasificarea activului se procedează la închiderea
contului de rezerve din reevaluare aferente acestuia. Transferul poate fi efectuat dacă şi numai
dacă există o modificare a utilizării imobilizării, evidenţiată de începerea modernizării, în
vederea vânzării.
Costul de producţie sau de prelucrare al stocurilor, precum şi costul de producţie al

imobilizărilor cuprinde:
 cheltuielile directe;
 costul proiectării produselor;
 cota cheltuielilor indirecte de producţie alocată în mod raţional ca fiind legată de
fabricaţia acestora.
Costurile de conversie (prelucrare) a stocurilor includ costurile direct legate de unităţile

produse şi alocarea sistematică a regiei fixe şi variabile de producţie generată de transformarea
materialelor în produse finite. Alocarea regiei fixe de producţie se face pe baza capacităţii
normale a instalaţiilor de producţie.
Nivelul real de producţie poate fi folosit dacă se consideră că acesta aproximează

capacitatea normală. Cheltuielile de regie nealocate sunt recunoscute drept cheltuială în perioada
în care sunt suportate.
Atunci când din procesul de producție rezultă mai multe produse şi costurile de
conversie nu se pot identifica distinct, pentru fiecare produs în parte, acestea se alocă pe baza
unei metode raţionale, aplicate cu consecvenţă. Alocarea se poate baza, de exemplu, pe valoarea
de vânzare relativă a fiecărui produs, fie în stadiul de producţie în care produsele devin
identificabile în mod distinct, fie în momentul finalizării procesului de producţie.
În situaţia în care anumite costuri (regii) generale sau costuri de proiectare a produselor
pot fi identificate ca având legătură cu unele stocuri, acestea se includ în costul stocurilor
respective.
În măsura în care prestatorii de servicii au stocuri, ei le evaluează la costurile lor de

producţie. Aceste costuri constau, în primul rând, în manoperă şi în alte costuri legate de
personalul direct angajat în furnizarea serviciilor, inclusiv personalul însărcinat cu
supravegherea, precum şi în cheltuielile de regie de atribuit. Costul stocurilor unui prestator de
servicii nu include marjele de profit sau cheltuielile de regie neatribuibile, care sunt adesea
încorporate în preţurile facturate de prestatorii de servicii.
În costul de producţie nu se includ costurile de distribuţie.
Exemplu
Societatea Imobil achiziţionează un teren de 10.000 mp cu destinația parcelarii și

construirii unui ansamblu de locuinte.
 Valoarea de achiziție a terenului este de 800.000 lei.
 Terenul se împarte in 10 loturi egale.
 Pe 5 dintre ele se construiesc locuinţe.
 Cheltuielile de construcție sunt urmatoarele:
1. taxe autorizație de construcție – 25.000 lei;
6
2. servicii proiectare realizate de arhitecţi 100.000 lei;
3. materii prime 1.450.000 lei;
4. materiale 650.000 lei;
5. servicii prestate de terţi 2.850.000 lei;
6. cheltuieli de depozitare 45.000 lei;
7. cheltuieli de pază 85.000 lei.
Se obțin cinci locuinte, identice care sunt destinate vânzării. Ulterior, trei dintre acestea
sunt vândute, pentru un preț de 1.685.000 lei/ bucata una din locuinţe va fi utilizată ca sediu
administrativ, iar una va fi utilizaăa pentru închiriere.
1. Achiziţia terenului construibil:
% = 404 992.000 lei

„Materii prime”
4426 192.000 lei
2. Înregistrarea serviciilor prestate de arhitecţi pentru realizarea proiectului de

construcţie:
% = 401 124.000 lei

„Alte cheltuieli cu
terţi”
4426 24.000 lei
Şi plata:
401 = 5121 124.000 lei

3. Taxe pentru obţinerea autorizaţiilor de construcţie:
635 = 446 25.000 lei

„Cheltuieli cu alte „Alte impozite, taxe şi
impozite, taxe şi vărsăminte asimilate”
Şi plata:
446 = 5121 25.000 lei

„Alte impozite, taxe şi „Conturi la bănci în lei”
4. Aprovizionarea cu materii prime si materiale:
6
% = 401 2.604.000 lei
301 „Furnizori” 1.450.000 lei
„Materii prime”
302 650.000 lei
„Materiale consumabile”
4426 504.000 lei
Şi plata:
401 = 5121 2.604.000 lei

5. Alocarea terenului (5 loturi din 10) 800.000 lei / 10 loturi x 5 loturi = 400.000 lei:
601 = 301 400.000 lei

prime”
6. Înregistrarea consumului de materii prime şi materiale pe baza bonurilor de

consum:
601 = 301 1.450.000 lei

prime”
602 = 302 650.000 lei

„Cheltuieli cu materialele „Materiale consumabile”
consumabile”
7. Înregistrarea facturilor de prestări servicii aferente construcţiei:
% = 401 3.534.000 lei

628 „Furnizori” 2.850.000 lei
terţi”
4426 684.000 lei
8. Înregistrarea altor cheltuieli aferente construcţiei (pază și depozitare):
% = 401 161.200 lei

terţi”
4426 31.200 lei
6
Şi plata:
401 = 5121 3.695.200 lei

La sfărşitul fiecărei luni se înregistrează producţia în curs la o sumă egală cu valoarea

cheltuielilor colectate de la începutul construcţiei până la finele lunii respective cuprinzând
numai cheltuielile ce fac parte din costul de producție.
331 = 711
„Producţia în curs de execuţie” „Venituri aferente costurilor stocurilor
de produse ”
La începutul lunii următoare se reia înregistrarea stocurilor în curs de execuţie, cu

suma existenta în soldul contului 331 „Producţia în curs de execuţie”:
711 = 331
„Venituri aferente costurilor „Producţia în curs de execuţie”
stocurilor de produse”
9. La recepția onstrucţilor (cost de producție: 400.000 lei + 100.000 lei + 5.000 lei +
1.450.000 + 650.000 + 2.850.000 lei = 5.475.000 lei):
Având în vedere ca cele 5 construcții obţinute sunt identice și costul lor este egal:
5.475.000 lei / 5 = 1.095.000 lei/construcţie.
% = 711 5.475.000 lei

345/construcţie 1 „Venituri aferente costurilor 1.095.000 lei
345/construcţie 2 1.095.000 lei
10. Vânzarea locuinţelor către clienţi pe bază de factură:
 pentru o locuinţă:
411 = % 2.089.400 lei

„Clienţi” 701 1.685.000 lei
produselor finite”
4427 404.400 lei
6
11. Descărcarea de gestiune a produsului vândut:
711 = 345 1.095.000 lei

„Venituri aferente „Produse finite”
costurilor stocurilor de
produse”
12. Schimbarea destinaţiei unei locuinţe de la stocuri la proprietăți imobiliare la

valoarea de cost a apartamentelor:
212 = 345 1.095.000 lei

„Construcţii” „Produse finite”
13. Schimbarea destinaţiei unei locuinţe de la stocuri la investitii imobiliare la valoarea

de cost a apartamentelor:
215 = 345 1.095.000 lei

„Investiţii imobiliare” „Produse finite”
14. Înregistrarea amortizării lunare a imobilizărilor, conform duratei de viaţă estimate

de 25 de ani. Amortizarea lunară 1.095.000 lei / 25 ani x 12 luni = 3.650 lei/lună:
 proprietăți imobiliare:
6811 = 2812 3.650 lei

„Cheltuieli de exploatare „Amortizarea
privind amortizarea construcţiilor”
imobilizărilor”
 investitii imobiliare:
6811 = 2815 3.650 lei

„Cheltuieli de exploatare „Amortizarea investitilor
privind amortizarea imobiliare”
imobilizărilor”
Costurile îndatorarii
Costurile îndatorării atribuibile activelor cu ciclu lung de fabricaţie sunt incluse în

costurile de producţie ale acestora, în măsura în care sunt legate de perioada de producţie. În
costurile îndatorării se include dobânda la capitalul împrumutat pentru finanţarea achiziţiei,
construcţiei sau producţiei de active cu ciclu lung de fabricaţie.
Anterior, potrivit O.M.F.P. nr. 3.055/2009, includerea costurilor îndatorarii în costul

produselor cu ciclu lung de fabricaţie era opţională, fiind un element de politică contabilă.
În prezent includerea costurilor indatorarii în cost este obligatorie!
6
Un activ cu ciclu lung de fabricaţie este un activ care solicită o perioadă substanţială de
timp pentru a fi gata în vederea utilizării sale prestabilite sau pentru vânzare.
Capitalizarea costurilor îndatorării trebuie să înceteze când se realizează cea mai mare
parte a activităţilor necesare pentru pregătirea activului cu ciclu lung de fabricaţie, în vederea
utilizării prestabilite sau a vânzării acestuia.
Exemplu
O societate realizează construcția unei nave. Durata construcţiei este de 30 luni. Pentru
realizarea construcției societatea ia un împrumut de la bancă în sumă de 3.616.800 lei, pe o
perioadă de 36 luni, cu o rată a dobânzii de 6%/an. Construcția începe în luna mai 2015 și se
finalizează în luna octombrie 2016. În lunile noiembrie - februarie lucrările sunt întrerupte.
Se înregistrează costuri de producție în anul 2015 astfel:
Luna Costuri lunare de producție

Mai 2015 150.000
Iunie 2015 350.000
Iulie 2015 800.500
August 2015 126.000
Septembrie 2015 165.000
Octombrie 2015 180.000
Noiembrie 2015 0
Decembrie 2015 0
Total 2015 1.771.500 lei
Finanţarea este primită în luna martie 2015. Dobânda se plătește trimestrial.
1. Primirea finanţării în luna martie 2015 de 3.616.800 lei:
5121 = 1621 3.616.800 lei

„Conturi la banci în lei” „Credite bancare pe termen
lung”
2. Înregistrarea dobânzii aferentă lunii martie 3.616.800 lei x 6% / 12 = 18.084 lei:
666 = 1682 18.084 lei

„Cheltuieli privind „Dobânzi aferente
dobânzile” creditelor bancare pe
termen lung”
Plata dobânzii:
1682 = 5121 18.084 lei

„Dobânzi aferente „Conturi la bănci în lei”
6
creditelor bancare pe
termen lung”
3. Înregistrarea dobânzii aferentă lunii aprilie (3.616.800 lei x 6% / 12 = 18.084 lei):
666 = 1682 18.084 lei

termen lung”
4. Înregistrarea altor costuri de producție în luna mai 2015:
6xx = 3xx/4xx/5xx 150.000 lei

„Conturi de cheltuieli” „Conturi de stocuri şi producţie
în curs de execuţie”/ „Conturi
de terţi”/ „Conturi de
trezorerie”
5. Înregistrarea dobânzii aferentă lunii mai (3.616.800 lei x 6% / 12 = 18.084 lei):
666 = 1682 18.084 lei

termen lung”
6. Înregistrarea producției în curs la finele lunii mai: 150.000 lei + 18.084 (dobânda
aferenta lunii mai):
331 = 711 168.084 lei

„Produse în curs de „Venituri aferente costurilor
execuție” stocurilor de produse”
7. Reluarea soldului la începutul lunii iunie:
711 = 331 168.084 lei

„Venituri aferente „Produse în curs de execuție”
costurilor stocurilor
de produse”
8. Înregistrarea costurilor de producție în luna iunie 2015:
6xx = 3xx/4xx/5xx 350.000 lei

„Conturi de cheltuieli” „Conturi de stocuri şi producţie
în curs de execuţie”/ „Conturi
de terţi”/ „Conturi de
trezorerie”
9. Înregistrarea dobânzii aferentă lunii iunie (3.616.800 lei x 6% / 12 = 18.084 lei):
666 = 1682 18.084 lei

6
termen lung”
10. Înregistrarea producției în curs la finele lunii iunie: 168.084 lei + 350.000 lei +
18.084 lei = 536.168 lei:
331 = 711 536.168 lei

„Produse în curs de „Venituri aferente costurilor
execuție” stocurilor de produse”
Înregistrarile se repetă în fiecare lună.

Costurile cumulate la finele anului 2015 înregistrate în contul 331 „Produse în curs de execuție”
sunt de: 1.771.500 lei + 18.084 lei/luna x 6 luni (mai-octombrie) = 1.880.004 lei.
7.1.1. Active biologice şi produse agricole
Activitatea agricolă reprezintă administrarea de către o entitate a transformării

biologice şi recoltării activelor biologice (animale vii şi plante vii) pentru vânzare sau pentru
transformarea în produse agricole sau în active biologice suplimentare.
Transformarea biologică cuprinde procesele de creştere, degenerare, producere şi

procreare care produc modificări calitative sau cantitative ale unui activ biologic. Sunt definite
activele biologice de natura stocurilor ca fiind acele active ce urmează a fi recoltate ca produse
agricole sau vândute ca active biologice.
Produsele agricole sunt cele rezultate la momentul recoltării de la activele biologice

cum sunt: lână, copaci tăiaţi, bumbac, lapte, struguri, fructe culese etc. Din prelucrarea
produselor agricole, rezultă produse finite.
Exemplu
Societatea Capriţ SRL deține o fermă de vaci. În luna iunie 2015 achiziţionează vaci de
lapte în valoare de 500.000 lei.
Cheltuielile efectuate lunar cu îngrijirea vacilor sunt:
Fel de Cheltuieli Suma

- furaje 120.000 lei
- servicii veterinare 25.000 lei
- medicamente 15.000 lei
- materiale curatenie 12.000 lei
- utilitati 7.000 lei
TOTAL 179.000 lei
Se obţine o cantitate de 100.000 litri lapte, la un cost de producție de 1,79 lei/litru.
Costuri de producție sunt cumulate. Laptele este utilizat în fabrica proprie de produse lactate.
6
Pentru obţinerea de brânză se înregistrează următoarele costuri:
 lapte utilizat 179.000 lei;
 cheag 20.000 lei;
 sare 50 lei;
 utilităţi 4.000 lei;
 salarii personal 5.000 lei.
1. Achiziţia vacilor de lapte:
% = 401 620.000 lei

„Active biologice de
natura stocurilor”
4426 120.000 lei
2. Consumul de hrană:
6026 = 3026 120.000 lei

„Cheltuieli privind „Furaje”
furajele”
3. Servicii veterinare:
% = 401 31.000 lei

„Cheltuieli cu alte
servicii prestate de terţi”
4426 6.000 lei
4. Consum de medicamente:
6028 = 3028 15.000 lei

„Cheltuieli cu alte „Alte materiale
materiale consumabile” consumabile”
5. Utilităţi:
% = 401 8.680 lei

energia şi apa”
4426 1.680 lei
6. Materiale de curăţenie:
6
% = 401 14.880 lei
604 „Furnizoti” 12.000 lei
materialele nestocate”
4426 2.880 lei
7. Obţinerea producţiei de lapte:
347 = 711 179.000 lei

„Produse agricole” „Venituri aferente costurilor
8. Obţinerea producției de brânză:
 se înregistrează, valoarea la cost a laptelui transferat în categoria materiilor prime:
301 = 347 179.000 lei

„Materii prime” „Produse agricole”
 consumul de lapte:
601 = 301 179.000 lei

prime”
 consumul de materiale (cheag, sare):
6021 = 3021 20.050 lei

„Cheltuieli cu materialele „Materiale auxiliare”
auxiliare”
9. Înregistrarea cheltuielilor cu utilităţile pe baza facturilor primite:
% = 401 4.960 lei

energia şi apa”
4426 960 lei
10. Salarile directe ale personalului se înregistrează:
641 = 421 5.000 lei

„Cheltuieli cu salariile „Personal-salarii datorate”
personalului”
11. Reţinerile aferente:
421 = % 1.493 lei

6
„Personal-salarii 4312 525 lei
datorate”
4314 275 lei
„Contribuţia angajaţilor pentru
asigurările sociale de sănătate ”
4372 25 lei
fondul de şomaj”
444 668 lei
12. Contribuţia societății la asigurări sociale (5.000 lei x 15,8% = 790 lei):
6451 = 4311 790 lei

13. Fondul de sănătate (5.000 lei x 5,2% = 260 lei):
6453 = 4313 260 lei

sănătate”
14. Fondul de şomaj:
6452 = 4371 25 lei

„Contribuţia unităţii „Contribuţia unităţii la
pentru ajutorul de şomaj” fondul de şomaj”
15. Contribuţia pentru concedii şi indemnizaţii de asigurări sociale de sănătate (0,85%

x 5000 lei= 43 lei):

sănătate”
16. Contribuţia pentru fondul de garantare a creanţelor salariale 0.25%:
635 = 447 13 lei

impozite şi taxe” vărsăminte asimilate”
17. Contribuţia de asigurare pentru accidente de muncă şi boli profesionale:

7
Pe baza cheltuielilor colectate, se determină costul de producţie al brânzei: 179.000 lei +

20.000 lei + 50 lei + 4.000 lei + 5.000 lei + 790 lei +2 60 lei + 25 lei +43 lei + 13 lei + 11 lei
=209.192 lei
18. Înregistrarea produsului finit obţinut:
345 = 711 209.192 lei

„Produse finite” „Venituri aferente costurilor
7.1.2. Sinteză diferențe noua reglementare faţă de O.M.F.P. nr. 3.055/2009:
O.M.F.P. nr. 3.055/2009 O.M.F.P. nr. 1.802/2014

Costurile îndatorării care sunt direct atribuibile Costurile îndatorării atribuibile activelor cu ciclu
achiziţiei, construcţiei sau producţiei unui activ lung de fabricaţie sunt incluse în costurile de
cu ciclu lung de fabricaţie pot fi incluse în costul producţie ale acestora, în măsura în care sunt
acelui activ. legate de perioada de producţie.
Nu exista notiunea de activ biologic sau produs Activele biologice de natura stocurilor sunt
agricol. acelea care urmează a fi recoltate ca produse
agricole sau vândute ca active biologice.
Produsele agricole sunt cele rezultate la

momentul recoltării de la activele biologice.
Se introduc conturile:
347 - Produse agricole
326- Active biologice de natura stocurilor în
curs de aprovizionare
356 - Active biologice de natura stocurilor
aflate la terţi
361 - Active biologice de natura stocurilor
368 - Diferenţe de preţ la active biologice de
natura stocurilor
3947 - Ajustări pentru deprecierea produselor
agricole
3955 - Ajustări pentru deprecierea produselor
agricole aflate la terţi
3956 - Ajustări pentru deprecierea activelor
biologice de natura stocurilor aflate la terţi
396- Ajustări pentru deprecierea activelor
biologice de natura stocurilor
7017. Venituri din vânzarea produselor agricole
7
7018. Venituri din vânzarea activelor biologice
de natura stocurilor
7.1.3. Retratare la aplicarea iniţială
Capitalizarea costurilor îndatorării
Pana la 1 ianuarie 2015, capitalizarea costurilor îndatorarii a reprezentat o opţiune,

regăsită în politicile contabile ale societății. În măsura în care politicile contabile prevedeau
capitalizarea costurilor îndatorării aferente activelor cu ciclu lung de fabricatie, această politică
se aplică și după data de 1 ianuarie 2015, fără a interveni o modificare.
Dacă politica contabilă adoptată de societate privind costurile îndatorării prevedea

înregistrarea în contul de cheltuială al costurilor îndatorării aferente activelor cu ciclu lung de
fabricaţie, noile reglementări aduc o modificare a politicii contabile.
Atunci când de la data de 1 ianuarie 2015 noul tratament reprezintă o modificare a

politicii contabile, entitatea noul tratament se aplică pentru costurile îndatorării aferente
activelor cu ciclu lung de fabricaţie pentru care data de începere a capitalizării este ulterioară
datei de 1 ianuarie 2015.
Pentru activele cu ciclu lung de fabricaţie pentru care nu s-au capitalizat anterior
cheltuielile cu costul îndatorării aferent, se continuă tratamentul existent. Pentru toate activele
cu ciclu lung de fabricaţie pentru care se generează costuri de îndatorare cu data de începere
după 1 ianuarie 2015, aceste costuri se capitalizează în valoarea activului.
Activele biologice
Stocurile înregistrate la data de 31 decembrie 2014 în contul 361 „Animale și păsări” se

mențin în același cont, se modifică denumirea contului începând cu data de 1 ianuarie. Începând
cu data de 1 ianuarie se înregistrează distinct produsele agricole de produsele finite. La data de
31 decembrie 2014 se analizează soldul contului 345 „Produse finite”.
Produsele ce îndeplinesc criteriile de recunoaștere ca produse agricole (cereale, legume,

lapte, ouă, etc) se vor înregistra în contul 347 „Produse agricole”.
347 = 345
„Produse agricole” „ Produse finite ”
7.2 Terţi
7.2.1. Evidenţierea concediilor de odihnă neefectuate la sfârșitul anului
Noua reglementare aduce lămuriri binevenite în ceea ce privește înregistrarea concediilor

de odihnă neefectuate la finele exerciţiului financiar. Sumele datorate şi neachitate personalului
7
până la sfârşitul exerciţiului financiar cum sunt concediile de odihnă, respectiv eventualele sume
care urmează să fie încasate de la acesta, aferente exerciţiului în curs, dar care urmează a fi
plătite/încasate în exerciţiul financiar următor, se înregistrează ca alte datorii şi creanţe în
legătură cu personalul.
Concediile de odihnă se înregistrează pe seama datoriilor atunci când suma lor este
comensurată în baza statelor de salarii sau a altor documente care să justifice suma respectivă. În
lipsa acestora, sumele reprezentând concedii de odihnă se recunosc pe seama provizioanelor.
Trebuie observat că reglementarea specifică înregistrarea în contabilitate a sumelor

datorate personalului. În acest sens, trebuie avute în vedere reglementarile legale prin care se
specifică situaţiile în care concediul de odihnă neefectuat devine datorie a societății.
Concediul de odihnă neefectuat se compensează în bani numai în cazul desfăcerii

contractului individual de muncă, potrivit prevederilor art. 146 alin (4) din Legea nr. 53/2003
privind Codul muncii. Acesta se plateşte odată cu plata drepturilor salariale aferente ultimei luni
lucrate.
Suma aferentă se determină proporţional cu perioada lucrată, şi corespunzător zilelor de

concediu pe care nu le-a efectuat. Suma reprezentând compensarea în bani a concediului de
odihna neefectuat se adaugă la venitul brut din salarii realizat aferent lunii în care are loc
desfacerea contractului individual de muncă, asupra căruia se calculează toate contribuţiile
aferente salariului.
În situaţia în care în cursul unei luni se efectuează plăţi de venituri inclusiv pentru
concediul de odihnă neefectuat impozitul se calculează şi se reţine la fiecare plată, prin aplicarea
cotei asupra plăţilor intermediare diminuate cu contribuţiile obligatorii, după caz.
În situatia în care salariul se acordă ulterior drepturilor aferente ultimei luni, se

întocmeste stat de salarii distinct aferent acestor drepturi, în baza căruia se calculează toate
reţinerile şi contribuţiile societăţii.
Modalitatea de calcul a indemnizaţiei aferentă concediului de odihnă este prevazută tot

în Codul muncii. Pentru perioada concediului de odihnă salariatul beneficiază de o indemnizaţie
de concediu, care nu poate fi mai mică decât salariul de bază, indemnizaţiile şi sporurile cu
caracter permanent cuvenite pentru perioada respectivă, prevăzute în contractul individual de
muncă.
Indemnizaţia de concediu de odihnă reprezintă media zilnică a drepturilor salariale din

ultimele 3 luni anterioare celei în care este efectuat concediul, multiplicată cu numărul de zile de
concediu.
Exemplu
La societatea Mira SA, la finele exercitiului financiar 2015, se înregistrează datorii

aferente concediilor de odihnă neefectuate ca urmare a încetării contractului de munca a doi
salariati. Salariatul 1 a primit remuneraţii fixe, conform statelor de salarii de 4.000 lei/lună.
A lucrat 12 luni din anul 2015 având dreptul la un numar de 25 zile de concediu de
odihna/an. La data de 31 decembrie acesta mai avea de efectuat un numar de 10 zile din
7
concediul de odihnă aferent anului 2015.
Salariatul 2 primește remuneratii fixe de 2.000 lei/lună + bonus trimestrial în funcție de

volumul vanzarilor efectuate + prima anuală în funcție de rezultate. Bonusul se determină după
încheierea trimestrului iar prima după întocmirea situaţiilor financiare anuale. La data
bilanţului nu se cunoaște valoarea totala a veniturilor aferente lunilor octombrie-decembrie
2015.
Zile de concediu anuale 21.
Luni lucrate în cursul anului 2015 - 10 .
Zile de concediu efectuate în cursul anului 5.
Salariatul 1 - remuneraţia brută aferentă ultimelor 3 luni este de 4.000 lei/lună x 3 luni
= 12.000 lei.
Zile lucratoare în ultimele 3 luni: 63.
Media zilnică 12.000 lei / 63 zile = 190,5 lei/zi
Suma datorată: 190,5 lei/zi x 10 zile = 1.905 lei
Înregistrarea venitului brut aferent concediului de odihnă neefectuat:
641 = 428 1.905 lei

„Cheltuieli cu salariile „Alte datorii şi creanţe în
personalului” legătură cu personalul”
Reţinerile aferente:
428 = % 569 lei

„Alte datorii şi creanţe în 4312 200 lei
legătură cu personalul”
4314 105 lei
„Contribuţia angajaţilor pentru
asigurările sociale de sănătate ”
4372 10 lei
fondul de şomaj”
444 254 lei
Constituirea obligaţiilor suportate de societate:
645 = % 410 lei

„Cheltuieli privind 4311 310 lei
asigurările şi protecţia
socială”
„Contribuţia unităţii la
4313 99 lei
„Contribuţia angajatorului
7
pentru asigurările sociale de
sănătate”
4371 10 lei
„Contribuţia unităţii la
fondul de şomaj”
Contribuţia pentru concedii şi indemnizaţii de asigurări sociale de sănătate (0,85%

x 1905 = 16 lei):

sănătate”
Contribuţia pentru fondul de garantare a creanţelor salariale 0.25%:
635 = 447 5 lei

impozite şi taxe” vărsăminte asimilate”
Plata drepturilor nete cuvenite:
428 = 5121 1.336 lei

„Alte datorii şi creanţe în „Conturi la bănci în lei”
legătură cu personalul”
Plata se face în acelaşi mod în care se efectuează în mod uzual plata salariului, fie pe
card, fie în numerar prin semnarea statului de salarii.
Salariatul 2 - remuneraţia brută fixă aferentă ultimelor 3 luni este de 2.000 lei/lună x 3
luni = 6.000 lei.
La această sumă se adaugă și remuneraţia variabilă determinată în funcție de vânzările

realizate și o primă. Din datele estimate aceste venituri suplimentare sunt în jurul sumei de 1.000
lei.
Zile lucratoare în ultimele 3 luni: 63

Media zilnică estimată 7.000 lei / 63 zile = 111,1 lei/zi
Zile de concediu la care are dreptul aferent perioadei lucrate: 21 zile x 10luni/12 luni = 17,5 (18)
zile
Concediu efectuat: 5 zile
Concediu neefectuat 18 zile - 5 zile = 13 zile
Suma estimată: 111,1 lei/zi x 13 zile = 1.444 lei
Înregistrarea provizionului la data de 31 decembrie 2015 aferent datoriei estimate

din concediul de odihnă neefectuat:
6812 = 1517 1.444 lei

7
„Cheltuieli de exploatare „Provizioane pentru terminarea
priving provizioanele” contractului de muncă”
Beneficii sub forma acţiunilor proprii
Beneficiile sub forma acţiunilor proprii ale entităţii sau alte instrumente de capitaluri
proprii cum sunt optiunile, acordate angajaţilor sunt înregistrate distinct în contul de cheltuială și
în conturilor de capitaluri proprii aferente, la valoarea justă a respectivelor instrumente de
capitaluri proprii, de la data acordării acelor beneficii.
Recunoaşterea cheltuielilor aferente muncii prestate de angajaţi are loc în momentul

prestării acesteia.
Recunoaşterea cheltuielilor - în funcţie de condiţiile acordării
Dacă angajatilor nu li se cere sa finalizeze o perioadă de servicii – intrarea în drepturi a

instrumentelor de capitaluri proprii are loc imediat. În acest caz, cheltuielile aferente se
înregistrează integral, la momentul respectiv, în contrapartidă cu conturile de capitaluri proprii.
Dacă angajatilor li se cere sa finalizeze o perioadă de servicii specificată – intrarea în

drepturi a instrumentelor de capitaluri proprii are loc la un moment ulterior. Cheltuielile aferente
sunt înregistrate pe măsura prestării serviciilor, pe parcursul perioadei pentru satisfacerea
condiţiilor de intrare în drepturi, în contrapartidă cu conturile de capitaluri proprii.
Suma înregistrată drept cheltuieli va avea în vedere estimarea numărului de instrumente

de capitaluri proprii care vor intra în drepturi, iar această estimare trebuie revizuită dacă
informaţiile ulterioare indică faptul că numărul de instrumente de capitaluri proprii preconizate a
intra în drepturi este diferit faţă de estimările precedente, astfel încât, la data intrării în drepturi,
estimarea respectivă să fie egală cu numărul de instrumente de capitaluri proprii care intră în
drepturi.
Exemplu
Societatea Balast SA acordă pentru un numar de 10 salariati ai săi un număr de 100

opțiuni. Fiecare optiune oferă dreptul la achiziția a 10 acțiuni ale societății, prețul de exercitare
este 5 lei/actiune. Pentru exercitarea optiunilor salariatii trebuie să rămână o perioadă de 5 ani în
cadrul societății.
Având în vedere că perioada până când salariaţii obțin dreptul de exercitare a opţiunii
este de 5 ani societatea va recunoaște anual o cheltuială în funcție de satisfacerea condiţiilor de
intrare în drepturi. Numărul de acțiuni ce poate fi achiziţionat este de 100 opțiuni x 10
acțiuni/optiune = 1.000 acțiuni.
Cheltuiala aferentă primului an 1.000 acțiuni x 5 lei/actiune / 5 ani = 1.000 lei:
643 = 1031 1.000 lei

„Cheltuieli cu „Beneficii acordate angajaţilor
remunerarea în sub forma instrumentelor de
instrumente de capitaluri capitaluri proprii”
proprii”
7
În anul urmator se consideră că este posibil ca 2 salariaţi să plece înaintea perioadei de 5
ani. Valoarea cheltuielii recunoscută în anul 2: 1.000 actiuni x 5 lei/actiune x 2 ani / 5 ani x 8
salariaţi rămaşi / 10 salariaţi iniţial – 1.000 lei (suma recunoscută în primul an) = 1.600 lei
-1.000 lei = 600 lei.
Înregistrarea cheltuielii aferente anului doi:
643 = 1031 600 lei

proprii”
La finele anului 3 datele nu se modifică.
Cheltuiala aferentă anului 3: 1.000 acțiuni x 5 lei/acţiune x 8 salariaţi/10 salariaţi x 3 ani / 5 ani
– 1.600 lei (suma înregistrată în primii doi ani) = 2.400 lei - 1.600 lei = 800 lei
643 = 1031 800 lei

proprii”
La finele anului 4 se presupune că o persoană din cele 10 va pleca.
Cheltuiala aferentă anului 4: 1.000 acțiuni x 5 lei/acţiune x 9 salariaţi / 10 salariaţi x 4 ani / 5 ani
– 2.400 lei (suma înregistrată în primii trei ani) = 3.600 lei - 2.400 lei = 1.200 lei
643 = 1031 1.200 lei

proprii”
La finele anului 5 se constată că nu a plecat niciun salariat.
Cheltuiala aferentă anului 5: 1.000 acțiuni x 5 lei/acţiune x 10 salariaţi / 10 salariaţi x 5 ani / 5

ani – 3.600 lei (suma înregistrată în primii patru ani) = 5.000 lei - 3.600 lei = 1.400 lei.
643 = 1031 1.400 lei

proprii”
Evaluare elemente monetare în valută
La finele fiecărei luni, creanţele şi datoriile în valută se evaluează la cursul de schimb al

7
pieţei valutare, comunicat de Banca Naţională a României din ultima zi bancară a lunii în cauză.
Diferenţele de curs înregistrate se recunosc în contabilitate la venituri sau cheltuieli din diferenţe
de curs valutar, după caz.
Pentru ultima zi a lunii se efectuează atât contabilizarea tranzacţiilor în valută, cât şi

evaluarea lunară la cursul Băncii Naţionale a României, utilizându-se:
a) pentru contabilizarea tranzacţiilor efectuate în ultima zi a lunii, cursul de schimb al pieţei
valutare, comunicat de Banca Naţională a României, din ultima zi bancară anterioară
operaţiunii;
b) cursul de schimb al pieţei valutare comunicat de Banca Naţională a României, din ultima
zi bancară a lunii în cauză, pentru evaluarea creanţelor şi datoriilor în valută, a
disponibilităţilor în valută şi a altor valori de trezorerie, cum sunt titlurile de stat în
valută, acreditivele şi depozitele în valută, existente în sold la sfârşitul lunii.
În cazul creanţelor şi datoriilor exprimate în lei, a căror decontare se face în funcţie de

cursul unei valute diferenţele înregistrate se recunosc în contabilitate la alte venituri financiare
sau alte cheltuieli financiare, după caz.
Atenție! Începând cu exercițiul financiar al anului 2015, atât acordate furnizorilor

de imobilizari corporale și necorporale cât și alte avansuri acordate furnizorilor,
avansurile încasate de la beneficiari nu se mai evaluează la finele lunii.
Această modificare de tratament faţă de reglementarea precedentă a survenit ca urmare a

redefinirii elementelor monetare și nemonetare.
Elementele monetare
Elemente monetare - cuprind disponibilităţile băneşti şi activele/datoriile de primit/de

plătit în sume fixe sau determinabile. Caracteristica esenţială a unui element nemonetar este
absenţa unui drept de a primi (sau a unei obligaţii de a furniza) un număr fix sau determinabil de
unităţi monetare.
Exemplu
Societatea DAF SRL achită un avans în data de 12.04.2015 în sumă de 5.000 euro pentru
achiziția de marfuri unui furnizor extern. Cursul de schimb valutar valabil la data efectuării
plăţii este de 4,6120 lei/euro. În data de 10.05.2015 este primită marfa și factura aferentă în
sumă totală de 7.000 euro, la un curs de schimb valutar de 4,5890 lei/euro.
1. Înregistrarea achitării avansului (5.000 euro x 4,6210 lei/euro = 23.105 lei):
4091 = 401 23.105 lei

„Furnizori - debitori „Furnizori”
pentru cumpărarea de
bunuri de natura
stocurilor”
401 = 5124 23.105 lei

„Furnizori” „Conturi la bănci în valută”
7
2. Înregistrarea mărfurilor primite la data de 10.05.2015 (7.000 euro x 4,5890 lei/euro
= 32.123 lei):
371 = 401 32.123 lei

„Mărfuri” „Furnizori”
3. Plata diferenţei de 2.000 euro la un curs valutar de 4,5890 lei/euro (2.000 euro x
4,5890 lei/euro = 9.178 lei):
401 = 5124 9.178 lei

„Furnizori” „Conturi la bănci în valută”
4. Decontarea avansului și înregistrarea diferenţei de curs de schimb.
Sold cont 401„Furnizori”: 32.123 lei - 9.178 lei = 22.945 lei

Diferenţa de curs valutar: 23.105 lei - 22.945 lei = 160 lei
401 = 765 160 lei

„Furnizori” „Venituri din diferenţe de curs
valutar”
5. Regularizarea avansului.
401 = 4091 23.105 lei

„Furnizori” „Furnizori - debitori pentru
cumpărări de bunuri de natura
stocurilor”
7.2.2. Sinteză diferențe noua reglementare faţă de O.M.F.P. nr. 3.055/2009
O.M.F.P. nr. 3.055/2009 O.M.F.P. nr. 1.802/2014

Concedii de odihnă Concedii de odihna
Se introduc prevederi suplimentare pentru

clarificarea modului de înregistrare a concediilor
de odihnă:
 ca datorii sau
 provizioane.
Beneficii sub forma acţiunilor proprii Beneficii sub forma acţiunilor proprii
 se înregistrează în conturile 644 și 1068 Se înregistreaza în conturile

644 = 1068 643 = 1031
integral dacă nu sunt ataşate condiții de prestare integral dacă nu sunt ataşate condiții de prestare
servicii sau pe măsura prestarii serviciilor dacă servicii sau pe măsura prestarii serviciilor dacă
exista condiții atasate există condiții atasate
7
Se modifică conturile de înregistrare
643 „Cheltuieli cu remunerarea în instrumente
de capitaluri proprii”
1031 „Beneficii acordate angajaţilor sub forma

instrumentelor de capitaluri proprii”
Evaluare avansuri acordate/primite Evaluare avansuri acordate/primite
Evaluarea la finele lunii a creanţelor și datoriilor Începând cu data de 1 ianuarie 2015, sumele
în valuta sau în lei cu decontare în funcție de înregistrate în conturile
cursul unei valute se aplică şi în cazul:  4093 „Avansuri acordate pentru
 avansurilor acordate pentru imobilizări imobilizări corporale”
corporale şi necorporale (conturile 232  4094 „Avansuri acordate pentru
„Avansuri acordate pentru imobilizări imobilizări necorporale”
corporale” şi 234 „Avansuri acordate  4091 „Furnizori debitori pentru
pentru imobilizări necorporale”); cumpărări de bunuri de natura
 avansurilor acordate pentru cumpărări de stocurilor”
bunuri de natura stocurilor, respectiv  4092 „Furnizori debitori pentru prestări
primite pentru livrări de bunuri şi prestări de servicii”
de servicii (contul 409 „Furnizori -  419 „ Clienţi – creditori”
debitori”, respectiv contul 419 „Clienţi -
creditori”). nu mai fac obiectul evaluării în funcţie de
cursul valutar, la finele lunii, respectiv la finele
exerciţiului financiar.
Aplicarea la 1 ianuarie 2015
În conturile de avansuri acordate nou introduse se preiau sumele existente în soldurile

conturilor de la data de 31 decembrie 2014, evaluate potrivit Reglementărilor contabile
conforme cu directivele europene, aprobate prin Ordinul ministrului finanţelor publice nr.
3.055/2009, cu modificările şi completările ulterioare.
4093 = 232 valoare la 31

dececembrie 2014
„Avansuri acordate „Avansuri acordate pentru
pentru imobilizări imobilizări corporale”
corporale”
4093 = 234 valoare la 31

dececembrie 2014
„Avansuri acordate „Avansuri acordate pentru
pentru imobilizări imobilizări necorporale”
necorporale”
7.3. Investiţii pe termen scurt
În categoria investiţiilor pe termen scurt sunt cuprinse acţiunile deţinute la entităţile

8
afiliate şi alte investiţii pe termen scurt. Contravaloarea acţiunilor pe termen scurt primite fără
plată, potrivit legii, se înregistrează în contrapartidă cu contul 768 „Alte venituri financiare”.
La intrarea în entitate, investiţiile pe termen scurt se evaluează la costul de achiziţie sau

la valoarea stabilită potrivit contractelor.
Costul de achiziție
În cazul valorilor mobiliare pe termen scurt admise la tranzacţionare pe o piaţă

reglementată, costul de achiziţie nu include costurile de tranzacţionare direct atribuibile
achiziţiei lor, aceste costuri fiind înregistrate în conturile de cheltuieli corespunzătoare.
În cazul valorilor mobiliare pe termen scurt care nu sunt admise la tranzacţionare pe o

piaţă reglementată, precum şi al valorilor mobiliare pe termen lung, costul de achiziţie include şi
costurile direct atribuibile achiziţiei lor cum sunt costurile legate de onorarii plătite avocaţilor,
evaluatorilor.
7.4. Disponibil
Conturile la bănci cuprind: valorile de încasat, cum sunt cecurile şi efectele comerciale
depuse la bănci, disponibilităţile în lei şi valută, cecurile entităţii, precum şi dobânzile aferente
disponibilităţilor şi creditelor acordate de bănci în conturile curente.
Precizari suplimentare privind includerea în numerar a unor elemente
Depozitele bancare pe termen scurt (maxim 3 luni) pot fi incluse în numerar şi

echivalente de numerar.
Condiţia
Sa fie deţinute cu scopul de a acoperi nevoia de numerar pe termen scurt, şi nu în scop

investiţional.
Exemplu
Societatea Bang SRL a câştigat o licitaţie în urma căreia pentru livrarea şi instalarea unor
echipamente are obligaţia de a constitui un depozit în vederea eliberării unei scrisori de garanţie
bancară în valoare de 540.000 lei în luna ianuarie 2016.
În vederea constituirii depozitului menţionat, societatea constituie, în luna noiembrie

2015 din disponibilul existent în cont, în sumă de 250.000 lei un depozit pe termen de 2 luni. La
data bilantului acest depozit pe termen scurt este prezentat la categoria numerarului şi a
echivalentelor de numerar.
Precizări privind evidenţierea sumelor depuse prin mandat postal
Sumele virate sau depuse la bănci ori prin mandat poştal, pe bază de documente
prezentate entităţii şi neapărute încă în extrasele de cont, se înregistrează distinct în contabilitate
în contul 5125 „Sume în curs de decontare”.
8
Exemplu
O societate încasează taxă de participare la seminarii organizate. Sumele se depun de

către participanţi din contul personal bancar sau prin poștă. Pe baza documentelor de plată
scanate sau transmise pe fax, aceștia primesc documentaţia aferentă și confirmarea participării.
În data de 25 mai 2015 se primesc cereri de participare pentru 10 persoane, în valoare de

2.500 lei, achitate prin mandat postal.
 Factura pentru prestări servicii:
411 = % 2.500 lei

„Venituri din servicii
prestate”
4427 484 lei
 Primirea docuementelor ce atestă efectuarea plăţii:
5125 = 411 2.500 lei

„Sume în curs de „Clienţi”
decontare”
 Încasarea sumelor în ziua următoare:
5121 = 5125 2.500 lei

„Conturi la banci în lei” „Sume în curs de decontare”
Plata prin card
Sumele acordate personalului prin sistemul de carduri, cu titlu de avansuri spre decontare
în vederea plăţii unor achiziţii sau prestări de servicii, se evidenţiază în contul 542 „Avansuri de
trezorerie”/analitic distinct.
Exemplu
La societatea BRAD SRL se efectuează o deplasare cu autoturismul la Sibiu în vederea

remedierii unor defecțiuni aparute la o instalaţie, la solicitarea unui beneficiar. Pentru efectuarea
deplasării se acordă un avans pe cardul persoane care pleacă în deplasare în sumă de 3.000 lei
Se efectueaza cheltuieli astfel:

 combustibil transport 450 lei;
 cazare 680 lei;
 diurnă 200 lei;
 achiziție materiale 1.250 lei;
 factură service auto 150 lei.
Acordarea avansului:
8
542 = 5121
„Avansuri de trezorerie/analitic” „Conturi la banci în lei”
Înregistrarea achiziţiilor efectuate:
1. Combustibil:
% = 401 450 lei

625 „Furnizori” 363 lei
„Cheltuieli cu
deplasări, detaşări şi
transferări”
4426 87 lei
Înregistrarea plăţii:
401 = 542 450 lei

„Furnizori” „Avansuri de trezorerie”
2. Cazarea:
625 = 401 680 lei

„Cheltuieli cu deplasări, „Furnizori”
detaşări şi transferări”
Şi plata:
401 = 542 680 lei

3. Achiziție materiale:
% = 401 1.250 lei

materialele
nestocate”
4426 242 lei
Şi plata:
401 = 542 1.250 lei

4. Diurnă cuvenită:
8
625 = 542 200 lei
„Cheltuieli cu deplasări, „Avansuri de trezorerie”
detaşări şi transferări”
5. Factura de service:
% = 401 150 lei

611 „Furnizori” 121 lei
„Cheltuieli cu
întreţinerea şi
reparaţiile”
4426 29 lei
Înregistrarea plăţii:
401 = 542 250 lei

Total sume justificate 2.730 lei
Diferența de 270 lei se depune numerar la casierie:
5311 = 542 270 lei

„Casa în lei” „Avansuri de trezorerie”
Avansuri de trezorerie
S-a introdus precizarea ca în contul 542 „Avansuri de trezorerie” se înregistrează numai

avansurile acordate salariatilor. Sumele în numerar, puse la dispoziţia personalului sau a terţilor,
în vederea efectuării unor plăţi în favoarea entităţii, se înregistrează distinct în contabilitate în
contul 542 „Avansuri de trezorerie”, respectiv contul 461 „Debitori diverşi”, în cazul terţilor.
Sinteză diferențe O.M.F.P. 1.802/2014 faţă de O.M.F.P. nr. 3.055/2009
O.M.F.P. nr. 3.055/2009 O.M.F.P. nr. 1.802/2014

Sume depuse prin mandat poştal sau depuse la Sume depuse prin mandat poştal sau depuse la
bănci. bănci.
Nu exista precizari distincte. Se înregistrează distinct în contabilitate în contul

5125.
Depozite pe termen scurt Depozite pe termen scurt
Nu există diferenţierea depozitelor pe termen Depozitele bancare pe termen scurt (maxim 3
scurt pe termene mai mici de 3 luni. luni) pot fi incluse în numerar şi echivalente de
numerar dacă sunt deţinute cu scopul de a
acoperi nevoia de numerar pe termen scurt, şi nu
în scop investiţional.
8
Avansuri de trezorerie Avansuri de trezorerie
- avansurile acordate personalului se
Sumele în numerar, puse la dispoziţia înregistrează în contul 542:
personalului sau a terţilor, în vederea efectuării 542 = 5311/5121
unor plăţi în favoarea entităţii, se înregistrează
distinct în contabilitate în contul 542 „Avansuri - avansurile acordate terţilor se înregistrează în
de trezorerie”. contul 461
Toate avansurile se înregistrează: 542 = 461

542 = 5311/5121
8. Contabilizarea activelor primite prin transfer de la clienţi
Societatile care primesc active de la clienţii lor, sub formă de imobilizări corporale sau
numerar care are ca destinaţie achiziţia sau construirea de imobilizări corporale, pentru a-i
conecta la o reţea de electricitate, gaze, apă sau pentru a le furniza accesul continuu la anumite
bunuri sau servicii, potrivit legii, evidenţiază datoria corespunzătoare valorii activelor respective
ca venit amânat în contul 478 „Venituri în avans aferente activelor primite prin transfer de la
clienţi”.
Venitul amânat se înregistrează ca venit curent în contul de profit şi pierdere pe măsura

înregistrării cheltuielilor cu amortizarea imobilizărilor respective.
Exemplu
Societatea Electricianul SRL încasează de la clienți suma de 15.000 lei pentru

construirea unui stâlp de electricitate și a instalației aferente în vederea racordarii la reteaua
electrică. Imobilizarea se amortizează pe o perioadă de 20 de ani.
Primirea sumelor de bani:
5121 = 478 150.000 lei

„Conturi la bănci în lei” „Venituri în avans aferente
activelor primite prin transfer de
la clienţi”
Înregistrarea instalaţiei realizate:
628 = 401 150.000 lei

„Cheltuieli cu alte „Furnizori”
servicii executate de
terţi”
231 = 722 150.000 lei
„Imobilizări corporale în „Venituri din producţia de
curs de execuţie” imobilizări corporale”
213 = 231 150.000 lei

„Instalaţii tehnice şi „Imobilizări corporale în curs
8
mijloace de transport” de execuţie”
Înregistrarea amortizării imobilizării corporale (150.000 lei / 20 ani x 12 luni = 625

lei):
6811 = 2813 625 lei

„Cheltuieli de exploatare „Amortizarea instalaţiilor și
privind amortizarea mijloacelor de transport”
imobilizărilor”
Înregistrarea transferului veniturilor înregistrate în avans ca venituri ale perioadei,

pe măsura amortizării imobilizării corporale:
478 = 758 625 lei

„Venituri în avans „Alte venituri din exploatare”
aferente activelor primite
prin transfer de la clienţi”
9. Provizioane
9.1. Evaluarea provizioanelor
La data bilanţului, valoarea unui provizion reprezintă cea mai bună estimare a
cheltuielilor probabile sau, în cazul unei obligaţii, a sumei necesare pentru stingerea acesteia.
Ca urmare, provizioanele nu pot depăşi din punct de vedere valoric sumele care sunt necesare
stingerii obligaţiei curente la data bilanţului.
Acolo unde efectul valorii-timp a banilor este semnificativ, valoarea provizionului

reprezintă valoarea actualizată a cheltuielilor estimate a fi necesare pentru stingerea obligaţiei.
În acest caz, actualizarea provizioanelor se face întrucât, datorită valorii-timp a banilor,

provizioanele aferente unor ieşiri de resurse care apar la scurt timp de la data bilanţului sunt
mult mai oneroase decât cele aferente unor ieşiri de resurse de aceeaşi valoare, dar care apar mai
târziu.
Cheltuielile cu actualizarea provizioanelor reprezintă cheltuieli financiare şi se

înregistrează în contul 6861 „Cheltuieli privind actualizarea provizioanelor”.
Cine efectuează actualizarea provizioanelor
Actualizarea provizioanelor se efectuează de către persoane specializate, la sfârşitul

fiecărui exerciţiu financiar pentru care se impune o asemenea actualizare.
Rata de actualizare
Rata de actualizare utilizată trebuie să reflecte evaluările curente pe piaţă ale valorii-timp
a banilor şi ale riscurilor specifice datoriei. Provizioanele trebuie revizuite la data fiecărui bilanţ
şi ajustate pentru a reflecta cea mai bună estimare curentă. În cazul în care pentru stingerea unei
8
obligaţii nu mai este probabilă o ieşire de resurse, provizionul trebuie anulat prin reluare la
venituri.
9.2. Categorii de provizioane
Provizioanele se constituie pentru elemente cum sunt:

a) litigii, amenzi şi penalităţi, despăgubiri, daune şi alte datorii incerte;
b) cheltuielile legate de activitatea de service în perioada de garanţie şi alte cheltuieli
privind garanţia acordată clienţilor;
c) dezafectare imobilizări corporale şi alte acţiuni similare legate de acestea;
d) acţiunile de restructurare;
e) pensii şi obligaţii similare;
f) impozite;
g) terminarea contractului de muncă;
h) prime ce urmează a se acorda personalului în funcţie de profitul realizat, potrivit
prevederilor legale sau contractuale;
i) provizioane în legătură cu acorduri de concesiune;
j) provizioane pentru contracte cu titlu oneros;
k) alte provizioane.
Categoriile de provizioane nou introduse sunt:
1. Provizioane pentru terminarea contractului de muncă
Provizioanele pentru terminarea contractului de muncă se constituie pentru obligaţiile

asumate de entitate în relaţie cu angajaţii, pentru terminarea contractului de muncă, de exemplu,
obligaţii rezultate din contractul colectiv de muncă, de a plăti o sumă în corelare cu numărul de
ani lucraţi în entitate. Aceste provizioane se recunosc atunci când există certitudinea achitării lor
într-o perioadă previzibilă de timp.
Exemplu
Societatea Morun SA are prevăzut în contractul colectiv de muncă acordarea unei prime
la terminarea contractului de muncă pentru salariaţi, în funcție de vechimea în cadrul societății:
 pentru angajații cu o vechime sub 5 ani la nivelul a 3 salarii brute la nivelul salariului
mediu obținut în cursul anului anterior;
 angajații cu o vechime cuprinsă între 5 și 10 ani – 6 salarii brute la nivelul salariului
mediu obținut în cursul anului anterior;
 angajații cu o vechime mai mare de 10 ani – 10 salarii brute la nivelul salariului mediu
obținut în cursul anului anterior.
La finele anului 2015 se constată că există un număr de 5 salariaţi cu o vechime mai

mare de 10 ani, 8 salariaţi cu o vechime cuprinsă între 5 și 10 ani şși 15 salariaţi cu o vechime
sub 5 ani.
Având în vedere ca la plecarea oricărui salariat societatea va datora anumite sume, se va
constitui un provizion la valoarea cea mai mare a cheltuielilor ce vor fi suportate.
Se estimeaza o sumă maximă a sumelor ce pot fi acordate în sumă de 230.500 lei.
6812 = 1514 230.500 lei

8
„Cheltuieli de exploatare „Provizioane pentru terminarea
privind provizioanele” contractului de muncă”
În anul 2016 încetează contractul de muncă a trei salariaţi, pentru care societatea plătește
suma de 50.000 lei brut.
Înregistrarea drepturilor salariale în anul 2016:
641 = 421 50.000 lei

„Cheltuieli cu salariile „Personal – salarii datorate”
personalului”
Anularea provizionului aferent celor trei salariaţi:
1517 = 7812 50.000 lei

„Provizioane pentru „Venituri din provizioane”
terminarea contractului
de muncă”
2. Provizioane în legătură cu acorduri de concesiune
În cazul în care operatorul unui acord de concesiune a serviciilor are o obligaţie

contractuală de a întreţine infrastructura la un anumit nivel de utilizare sau de a aduce
infrastructura într-o anumită stare înainte de a fi predată concedentului la sfârşitul acordului de
serviciu, drept obligaţii de îndeplinit ca o condiţie a licenţei primite, aceste obligaţii contractuale
de a întreţine sau de a reabilita infrastructura se recunosc drept provizion şi se evaluează la cea
mai bună estimare a cheltuielii care ar fi necesară pentru a deconta obligaţia actuală la data
bilanţului.
3. Provizioane pentru contracte cu titlu oneros

Dacă o entitate are un contract cu titlu oneros, obligaţia contractuală actuală prevăzută în
contract trebuie recunoscută şi evaluată ca provizion. Înainte de a constitui un provizion separat
pentru un contract cu titlu oneros, o entitate recunoaşte orice pierdere din deprecierea activelor
alocate contractului în cauză.
Sinteză diferențe noua reglementare faţă de O.M.F.P. nr. 3.055/2009
O.M.F.P. nr. 3.055/2009 O.M.F.P. nr. 1.802/2014

Evaluarea provizioanelor prin metoda Evaluarea provizioanelor prin metoda
actualizării actualizării
Nu era prevazută posibilitatea actualizării  Provizioanele pot fi evaluate la valoarea

actualizată a fluxurilor de numerar.
 Actualizarea se face de către personal
specializat.
 Cheltuielile din actualizare se reflectă
drept cheltuială financiară.
Se introduce contul 6861 „Cheltuieli privind

8
actualizarea provizioanelor”.
Categorii de provizioane Categorii de provizioane
Pentru: Pentru:
litigii, amenzi şi penalităţi, despăgubiri, a) litigii, amenzi şi penalităţi, despăgubiri,
daune şi alte datorii incerte; daune şi alte datorii incerte;
cheltuielile legate de activitatea de service în b) cheltuielile legate de activitatea de service în
perioada de garanţie şi alte cheltuieli perioada de garanţie şi alte cheltuieli privind
privind garanţia acordată clienţilor; garanţia acordată clienţilor;
acţiunile de restructurare; c) dezafectare imobilizări corporale şi alte
pensii şi obligaţii similare; acţiuni similare legate de acestea;
dezafectare imobilizări corporale şi alte d) acţiunile de restructurare;
acţiuni similare legate de acestea; e) pensii şi obligaţii similare;
impozite; f) impozite;
prime ce urmează a se acorda personalului g) terminarea contractului de muncă;
din profitul realizat, potrivit prevederilor h) prime ce urmează a se acorda personalului în
legale sau contractuale; şi funcţie de profitul realizat, potrivit
alte provizioane. prevederilor legale sau contractuale;
i) provizioane în legătură cu acorduri de
concesiune;
j) provizioane pentru contracte cu titlu
oneros;
k) alte provizioane.
Sunt definite 3 noi categorii de provizioane.
Se introduce contul 1517 „Provizioane pentru

terminarea contractului de muncă”.
10. Programe de fidelizare a clienţilor
Punctele cadou pot fi utilizate pentru a achiziţiona bunuri sau servicii gratuite sau cu
preţ redus, ca parte a unei tranzacţii de vânzare de bunuri sau prestări de servicii, sub rezerva
îndeplinirii unor eventuale condiţii suplimentare.
Punctele cadou trebuie înregistrate ca o componentă identificabilă a tranzacţiei în cadrul

căreia acestea sunt acordate în contul 472 "Venituri înregistrate în avans”/analitic distinct.
Suma corespunzătoare punctelor cadou se recunoaşte drept venit în momentul în care

entitatea îşi îndeplineşte obligaţia de a furniza premiile sau la expirarea perioadei în cadrul
căreia clienţii pot utiliza punctele cadou.
Dacă se estimează că nivelul cheltuielilor necesare îndeplinirii obligaţiei de a furniza

premiile depăşeşte contravaloarea primită sau de primit pentru acestea, la data la care clientul le
răscumpără, pentru diferenţa aferentă entitatea înregistrează în contabilitate un provizion.
8
Clarificari suplimentare introduse de O.M.F.P nr. 1.802/2014
Condiţia pentru înregistrarea ca venituri în avans a valorii punctelor cadou este ca

programul de fidelizare practicat de entitate să permită cunoaşterea, în orice moment, a
următoarelor informaţii:
 valoarea punctelor cadou acordate;
 termenele la care expiră valabilitatea acestora;
 valoarea punctelor cadou onorate şi
 valoarea punctelor cadou existente, ce urmează a fi onorate în perioada următoare.
În situaţia în care entitatea nu dispune de un sistem de evidenţă a punctelor cadou, care

să permită cunoaşterea informaţiilor menţionate sau în cazul în care entitatea practică alte
sisteme de fidelizare a clienţilor, cum ar fi cupoane valorice, tichete, înregistrarile sunt:
 înregistrarea de venituri curente în clasa 7 „Conturi de venituri” pentru suma totală şi,
 constituirea unui provizion aferent costurilor estimate a fi suportate pentru onorarea
obligaţiilor asumate.
Exemplu
Societatea Grand SRL acordă clienţilor săi puncte cadou la fiecare achiziţie. Aceste
puncte pot fi utilizate pentru achiziţia unor produse sau pentru plata achiziţiilor viitoare.
Punctele cadou se acordă în funcţie de valoarea achiziţiilor astfel la 20 lei cheltuiţi se acordă 1
punct cadou. Un punct valorează 0,5 lei.
De asemenea, pentru unele produse aflate în promoție se acordă tichete valorice ce pot fi
utilizate ulterior într-o perioadă specificată pentru reducerea sumei de plată la achiziţii
ulterioare.
În luna iulie 2015 se înregistrează vânzări în sumă de 250.000 lei. Pentru achiziţiile
efectuate se acordă 125.000 puncte în valoare de 125.000 puncte x 0,5 lei/punct= 62.500 lei. Se
vând produse aflate în promoție în sumă de 45.000 lei pentru care se acordă tichete valorice de
1.000 lei.
1. Înregistrarea vânzarii şi a punctelor acordate:
411 = % 250.000 lei

mărfurilor”
472 62.500 lei
avans”
4427 48.387 lei
2. Încasarea sumei:
5121 = 411 250.000 lei

3. Descărcarea de gestiune a produselor vândute la un cost de achiziţie de 135.000 lei:

9
607 = 371 135.000 lei
„Cheltuieli privind „Mărfuri”
mărfurile”
4. Înregistrarea vânzării bunurilor și a tichetelor valorice acordate:
411 = % 45.000 lei

mărfurilor”
4427 8.710 lei
5. Înregistrarea unui provizion aferent tichetelor valorice acordate:
6812 = 1518 1.000 lei

„Cheltuuieli privind „ Alte provizioane”
provizioanele”
6. Un client a cumulat 1.000 de puncte pe care le utilizează pentru plata unor bunuri
achizitionate, în valoare de 25.000 lei. Contravaloarea punctelor este de 1.000 lei x
0,5 lei/punct = 500 lei
Această sumă se reia la venituri ale perioadei curente din veniturile înregistrate în avans.
Înregistrarea vânzării şi a veniturilor curente (TVA aferentă 25.000 lei / 1,24 x 24% =
4.839 lei).
Suma de încasat cu utilizarea punctelor cadou: 25.000 lei - 500 lei = 24.500 lei
411 = % 24.500 lei

mărfurilor”
4427 4.839 lei
7. Reglarea veniturilor în avans din utilizarea punctelor cadou:
472 = 707 500 lei

„Venituri înregistrate în „Venituri din vânzarea
avans” mărfurilor”
5121 = 411 24.500 lei

9. Descarcărea de gestiune a produselor vândute, la un cost de achiziţie de 12.000 lei:
9
607 = 371 12.000 lei
mărfurile”
10. Un client achiziţionează bunuri în valoare de 10.000 lei și utilizează tichete valorice
deţinute în sumă de 200 lei, la plata acestora. Reducerea acordată 200 lei, valoarea
vânzării este de 9.800 lei.
411 = % 9.800 lei

mărfurilor”
4427 1.897 lei
11. Reluarea provizionului constituit, aferent reducerii, în sumă de 200 lei:
1518 = 7812 200 lei

„Alte provizioane” „ Venituri din provizioane”
5121 = 411 9.800 lei

13. Descărcarea de gestiune a produselor vândute, la un cost de achiziţie de 5.000 lei:
607 = 371 5.000 lei

mărfurile”
Sinteză diferențe noua reglementare faţă de O.M.F.P. nr. 3.055/2009
O.M.F.P. nr. 3.055/2009 O.M.F.P. nr. 1.802/2014

Condiții pentru reflectarea punctelor cadou ca Condiții pentru reflectarea punctelor cadou ca
venituri în avans. venituri în avans
Nu existau condiții specifice de indeplinit Să se permită cunoaşterea, în orice moment, a

următoarelor informaţii:
 valoarea punctelor cadou acordate;
 termenele la care expiră valabilitatea
acestora;
 valoarea punctelor cadou onorate şi
 valoarea punctelor cadou existente, ce
urmează a fi onorate în perioada
următoare.
9
Tratament diferit
Dacă sunt îndeplinite condiţiile
- suma aferentă se înregistrează în contul 472
„Venituri înregistrate în avans”.
Dacă nu sunt îndeplinite condiţiile sau

se acordă alte tipuri de tichete, cupoane etc.
Se înregistreaza venituri curente în contul de

profit și pierdere și concomitent un provizion
411 = 704/707/701
și
6812 = 1518
1.1. Investiţia netă într-o entitate externă
Investiţie netă într-o entitate străină reprezintă valoarea interesului entităţii raportoare
în activele nete ale acelei entităţi străine. O asemenea entitate străină poate fi o filială, o entitate
asociată sau o entitate controlată în comun a entităţii raportoare. O entitate poate avea un
element monetar ce urmează a fi primit de la sau plătit unei entităţi străine.
Un element pentru care decontarea nu este nici planificată şi nici nu este probabilă în
viitorul apropiat este, în esenţă, o parte a investiţiei nete a entităţii în acea entitate străină. Astfel
de elemente monetare includ creanţe sau împrumuturi pe termen lung dar nu includ creanţele şi
datoriile comerciale.
Diferenţele de curs valutar apărute la un element monetar care face parte din investiţia netă
a unei entităţi raportoare într-o entitate străină trebuie recunoscute în contul de profit sau
pierdere al entităţii raportoare în contul 7652 „Diferenţe favorabile de curs valutar din evaluarea
elementelor monetare care fac parte din investiţia netă într-o entitate străină”, respectiv în contul
6652 „Diferenţe nefavorabile de curs valutar din evaluarea elementelor monetare care fac parte
din investiţia netă într-o entitate străină”.
În situaţiile financiare anuale consolidate care includ acea filială străină, astfel de
diferenţe de schimb trebuie recunoscute iniţial în capitalurile proprii în contul 1033 „Diferenţe
de curs valutar în relaţie cu investiţia netă într-o entitate străină”, şi reclasificate din capitaluri
proprii în contul de profit sau pierdere la cedarea investiţiei nete.
O entitate poate să cedeze total sau parţial interesul într-o entitate străină prin vânzare,
lichidare, rambursarea capitalului social sau abandonarea întregii entităţi sau a unei părţi din
aceasta.
Reducerea valorii contabile a entităţii străine, ca urmare a propriilor pierderi înregistrate,
sau ca urmare a unei deprecieri recunoscute de către investitor, nu reprezintă o cedare parţială si
nicio parte a câştigului sau pierderii din diferenţe de curs valutar care este recunoscută în
capitalurile proprii nu este reclasificată în contul de profit sau pierdere în momentul unei
reduceri a valorii contabile.
9
Exemplu privind tratarea creanţelor legate de investiţia netă într-o entitate externă
Societatea Neda SA are în evidenţă o creanţă înregistrată în anul 2015 în sumă de 100.000
euro asupra filialei sale din Olanda. Această creanţă nu are o dată fixată pentru încasare, având
caracterul unei finanţări permanente. La sfârşitul exerciţiului financiar 2015, cursul de închidere
a fost de 4,6250 lei/euro.
La evaluarea lunara a elementelor monetare, din evaluarea creantei se inregistreaza în

cursul anului în conturile de venituri și cheltuieli.
Rulajul contului 6652 aferent creantei este de 8.500 lei.
Rulajul contului 7652 aferent creantei este de 2.700 lei.
Evaluarea creanţei la sfârşitul exerciţiului 100.000 euro x 4,6250 lei/euro = 462.500 lei
Soldul contului 267 „Alte creante imobilizate” este 462.500 lei
La data bilantului, la momentul întocmirii situaţiilor financiare consolidate diferenţele de

curs, sunt retratate şi prezentate în contul 1033 „Diferenţe de curs valutar în relaţie cu investiţia
netă într-o entitate străină”.
În anul 2016, societatea vinde investiţia sa în entitatea externă, preţul de vânzare

negociat fiind de 1.000.000 euro, cursul de schimb la data vânzării fiind de 4,7520 lei/euro.
Contul 1033 - prezintă sold debitor în situatiile sale financiare anuale consolidate în sumă de
5.200 lei, reprezentând diferenţe de curs cumulate de la data înregistrării creanţei, iar titlurile de
participare sunt înregistrate la valoarea de 2.500.000 lei.
Înregistrarea operaţiunii de vânzare a investiţiei în entitatea străină:
461 = 7583 4.752.000 lei

„Debitori diverşi” „Venituri din vânzarea activelor
şi alte operaţii de capital”
Înregistrarea scăderii din evidenţă a titlurilor de participare în sumă de 2.500.000

lei:
6583 = 261 2.500.000

„Cheltuieli privind „Acțiuni detinute la entitatile
activele cedate şi alte afiliate”
operaţii de capital”
În situaţiile financiare consolidate, diferenţa de curs înregistrată anterior în contul 1033

„Diferente de curs valutar în relaţie cu investiţia netă într-o entitate străină”, este recunoscută în
contul de profit şi pierdere consolidat.
Sinteza diferențe noua reglementare faţă de O.M.F.P. nr. 3.055/2009
O.M.F.P. nr. 3.055/2009 O.M.F.P. nr. 1.802/2014

Tratamentul elementelor monetare ce fac parte Tratamentul elementelor monetare ce fac parte
din investţtia netă într-o entitate externă în din investiţia netă într-o entitate externă în
situaţiile financiare individuale. situaţiile financiare individuale.
9
Diferențele de curs valutar se înregistrau în Diferențele de curs valutar se înregistrează în
contul 665 sau 765 fără distincţie de alte conturile:
elemente monetare.  6652 „Diferenţe nefavorabile de curs
valutar din evaluarea elementelor
monetare care fac parte din investiţia
netă într-o entitate străină”
sau
 7652 „Diferenţe favorabile de curs
valutar din evaluarea elementelor
monetare care fac parte din investiţia
netă într-o entitate străină”.

Cuprins: Noile Reglementări Contabile Aprobate Prin O.M.F.P. Nr. 1.802/2014. Interpretări Şi Aplicaţii Practice

Încărcat de

Informații document

Titlu original

Drepturi de autor

Formate disponibile

Partajați acest document

Partajați sau inserați document

Opțiuni de partajare

Vi se pare util acest document?

Este necorespunzător acest conținut?

Drepturi de autor:

Formate disponibile

Cuprins: Noile Reglementări Contabile Aprobate Prin O.M.F.P. Nr. 1.802/2014. Interpretări Şi Aplicaţii Practice

Încărcat de

Drepturi de autor:

Formate disponibile

Noile Reglementări contabile aprobate prin

O.M.F.P. nr. 1.802/2014. Interpretări şi aplicaţii practice

2. Politici contabile – modificări ale politicilor contabile

3. Corectarea erorilor contabile

5. Reduceri comerciale şi financiare

6.2 Imobilizări corporale

6.3. Leasing. Reducerea ulterioară. Scăderea de gestiune

6.3.2. Recunoaştere ulterioară

6.3.3. Scădere din gestiune

6.4 Imobilizări financiare

7.3 Investiţii pe termen scurt

8. Contabilizarea activelor primite prin transfer de la clienţi

10. Programe de fidelizare a clienţilor

11. Investiţia netă într-o entitate externă

Reglementările contabile aprobate prin Ordinul ministrului finanţelor nr. 1.802/2014

Aceste reglementări sunt aplicate de către:

Subunităţile fără personalitate juridică, care aparţin persoanelor juridice cu sediul în

Astfel, subunităţile aparţinând persoanelor juridice înregistrate în România conduc

Tipuri de situaţii financiare anuale

Categorii de entităţi în funcţie de criteriile de mărime

Prin actuala reglementare se realizează o clasificare nouă a societăţilor (entităţilor care

Microentităţile nu au obligaţia elaborării notelor explicative la situaţiile financiare

Entităţile mici sunt entităţile care, la data bilanţului, nu se încadrează în categoria

Aceste entităţi întocmesc situaţii financiare anuale care cuprind:

Aceste entităţi întocmesc situaţii financiare anuale care cuprind:

Entităţile de interes public întocmesc situaţii financiare anuale care cuprind:

În funcţie de criteriile de mărime, grupurile se împart în două categorii, astfel: grupuri

Grupurile mici şi mijlocii sunt grupurile constituite din societăţile-mamă şi filialele

Două exerciţii financiare consecutive cuprind:

Pentru întocmirea situaţiilor financiare anuale, încadrarea în criteriile de mărime

2. Politici contabile – modificări ale politicilor contabile

Politicile contabile reprezintă principiile, bazele, convenţiile, regulile şi practicile

Aprobarea politicilor contabile se realizează de administratorul societăţii sau alte

Modificările de politici contabile pot fi determinate de:

Nu se consideră modificări ale politicilor contabile:

Tratamentul modificării politicilor contabile

Efectele modificării politicilor contabile aferente exerciţiilor financiare precedente se

În notele explicative se vor menţiona:

Elementul de noutate introdus de noile reglementări este aplicarea retroactivă a

Pentru a aplica retroactiv modificarea de politică contabilă se realizează:

Exemplu de aplicare retroactivă a unei politici contabile

O societate a aplicat pentru imobilizările sale corporale politica reevaluării periodice la

La data de 31 decembrie 2015 soldurile conturilor de imobilizări şi al rezervei din

Cont Sold iniţial Amortizare cumulată Sold la 31 dec. 2015

Cont Sold iniţial Sold final Diferenţa

Înregistrarea în contabilitate a efectului modificării politicii contabile, asupra

 reîntregirea contului de imobilizări pe seama amortizării aferente:

212 = 2812 70.000 lei

 reîntregirea contului de amortizări pe seama rezervei din reevaluare şi

105 = % 70.000 lei

Cont Sold iniţial Sold final Diferenţa

Înregistrarea în contabilitate a efectului modificării politicii contabile, asupra

 reîntregirea contului de imobilizări:

105 = 213 10.000 lei

 înregistrarea diferenţei pe seama contului 1173 „Rezultatul reportat provenit din

% = 2813 32.500 lei

Cont Sold iniţial Sold final Diferenţa

 ajustarea contului de imobilizări:

105 = 214 4.000 lei

 înregistrarea diferenţei pe seama contului 1173 „Rezultatul reportat provenit din

% = 2814 21.000 lei

Principalele diferenţe de tratamente aferent modificării politicilor contabile

O.M.F.P nr. 3.055/2009 O.M.F.P. nr. 1.802/2014 Consecinţe