Suport de Curs Seminar Constanta 19 Ianuarie 2023

Auditor Financiar, Consultant Fiscal Adrian Bența
Office: Aleea Posada nr. 8, bl.31, sc.2, ap.19, Sector 5,București, cod poștal 051414
Tel: 0723.530.139 adrian@bentaconsult.ro
Tel/Fax: 021.776.90.18 www.bentaconsult.ro
19 ianuarie 2023
Constanța
Organizator: Camera de Comerț și Industrie

Constanța
Lector: Consultant Fiscal, Auditor Financiar

Adrian Bența
Tematica seminarului:
1. Noutăți fiscale aplicabile de la 01.01.2023. Noile condiții pentru

microîntreprinderi;
2. Proceduri privind închiderea exercițiului financiar 2022;
3. Valorificarea inventarului, plusuri și minusuri de gestiune, cheltuieli
de protocol, sponsorizări;
4. Recapitulație - diverse teme în domeniul TVA;
5. Recapitulație privind impozitul pe profit;
6. Teme fiscale punctuale: vânzări Amazon, Bolt, Uber;
7. Dezbateri libere cu participanții de la seminar.
1
I. Noutăți fiscale aplicabile de la 01.01.2023. Noile

condiții pentru microîntreprinderi
Monitorul oficial nr. 47 din 17 ianuarie 2023

Actul normativ OpANAF nr. 18 din 2023 privind modificarea şi
completarea Ordinului preşedintelui Agenţiei
Naţionale de Administrare Fiscală nr.
179/2022 pentru aprobarea modelului şi
conţinutului formularelor 205 „Declaraţie
informativă privind impozitul reţinut la sursă
şi câştigurile/pierderile din investiţii, pe
beneficiari de venit“ şi 207 „Declaraţie
informativă privind impozitul reţinut la
sursă/impozitul suportat de plătitorul de
venit/veniturile scutite, pe beneficiari de venit
nerezidenţi“
OpANAF nr. 18/2023 modifică procedura de completare și de declarare a
veniturilor obținute de persoanele fizice impozitate prin stopaj la sursă
când obligația reținerii plății și declarării impozitului este în sarcina
plătitorului de venit.
Declarația 205 trebuie depusă la autoritatea fiscală până în ultima zi din

luna februarie din anul următor celui în care s-au realizat veniturile
persoanei fizice.
Dintre veniturile ce fac obiectul declarării amintim: venituri din dividende,

venituri din dobânzi, venituri obținute în baza unor contracte civile când
se respectă criteriile de independență și, mai nou, venituri din bacșișuri
încasate de persoanele ce lucrează în restaurante și baruri.
Modificarea principală este generată de schimbarea regimului fiscal

pentru vânzarea titlurilor financiare aplicabilă de la 1 ianuarie 2023 așa
cum a fost reglementată prin Legea nr. 142/2022 ce modifică Codul
fiscal.
2
Vânzarea de instrumente financiare derivate se impozitează în anul 2023

cu procentul de 1% din câștigul realizat dacă durata de deținere a
instrumentelor financiare este mai mare de 365 de zile de la data
dobândirii și cu 3% dacă dobândirea este pe o durată mai mică de 365
zile.
Speță: societatea REPARAȚII CLĂDIRE este persoană juridică română.

Aceasta a apelat la serviciile societății ZUGRAVII PUNCTUALI SRL
pentru reparația unui zid. Potrivit tradiției milenare lucrarea se realizează
doar dacă în zidul construcției sunt implementați acei zidari pricepuți și
dacă viteza de lucru este strunită prin biciuire. Beneficiarul lucrării, după
a treia lună de întârziere, a angajat o persoană fizică să biciuiască
furnizorul contra unei sume de bani de 1.000 lei. Persoana fizică a fost
aleasă la întâmplare și și-a ales singur programul de lucru și deținea
uneltele necesare prestării de servicii.
Întrebare: ce legătură există între activitatea descrisă și acest act

normativ?
R: Impozit alte surse 10%, Declarație 100 și Declarație 205.

Actul normativ
Legea nr. 39 din 2023 pentru completarea art.
291 alin. (3) din Legea nr. 227/2015 privind
Codul fiscal
Prin Legea nr. 39/2023 se aplică cota redusă de TVA de 5% pentru

livrarea și instalarea de panouri fotovoltaice, panouri solare termice,
sisteme de încălzire cu emisie scăzută ce sunt enumerate în Anexa nr. 5
la Regulamentul UE nr. 1189/2015 când acestea sunt destinate
locuințelor sau sunt destinate clădirilor administrației publice centrale
locale sau în subordonarea acestora.
3
Foarte important: reținem că această cotă de TVA de 5% se aplică la

vânzări către persoane fizice și către administrația publică centrală sau
locală. Dacă vânzarea se face de la o societate către o altă societate se
aplică cota normală de TVA de 19%.
Legiuitorul nu a stabilit nimic când beneficiarii sunt entități fără scop

patrimonial, cum ar fi asociații, fundații, unități de cult, astfel, vânzarea
către aceste entități respectă regulile deja existente, cotă de TVA de
19%.
Legea intră în vigoare în data de 16 ianuarie 2023, în termen de trei zile

de la publicarea în Monitorul Oficial.
Să sperăm că se va reduce și prețul la vânzare către beneficiari

persoane fizice și nu doar cota de TVA.
Speță: societatea BENȚA AUDIT SRL, persoană juridică română

înregistrată în scopuri de TVA, a montat pe acoperișul imobilului unde își
desfășoară activitatea panouri fotovoltaice.
Întrebare: ce legătură este între actualul act normativ și accize?
R: prosumatori, taxare inversă, acciză energie electrică.

Actul normativ Legea nr. 34/2023 pentru modificarea şi
completarea Legii nr. 227/2015 privind Codul
fiscal
Legea nr. 34/2023 aduce o facilitate fiscală angajatorilor în sensul că

dacă aceștia decontează pentru salariați abonamentele cu accesul la săli
și facilități sportive în scopul practicării sportului și educației fizice sau,
după caz, abonamente la servicii medicale ce sunt decontate tot de
furnizorul ce permite accesul la facilitățile sportive, nu sunt venituri de
natură salarială și nici nu se datorează asigurări sociale într-un plafon
4
anual de 400 euro de persoană.
În același plafon pot beneficia de aceste categorii de servicii

neimpozabile și persoane aflate în întreținerea salariatului.
Această prevedere se aplică începând cu data de 1 februarie 2023.
Și persoanele fizice ce desfășoară activități independente pot deduce la

calculul impozitului pe venit accesul în nume propriu la săli și facilități
sportive în plafonul de 400 euro de persoană.
Pentru persoanele fizice ce desfășoară aceste activități independente

dreptul de deducere a acestor cheltuieli cu accesul la facilitățile sportive
se poate exercita începând cu 15 ianuarie, data de la care legea intră în
vigoare.
Întrebare: este fapt de notorietate că președintele României practică

jocul de golf. În ipoteza în care un angajator decontează accesul la un
club de golf într-un procent de maxim 33% din salariu, ce legătură are
jocul de golf cu textul normativ analizat?
R: CAEN 9311, acces facilități sportive.

Actul normativ OMFP nr. 4268/2022 privind principalele
aspecte legate de întocmirea și depunerea
situațiilor financiare anuale și a raportărilor
contabile anuale ale operatorilor economici la
unitățile teritoriale ale Ministerului Finanțelor,
precum și pentru reglementarea unor aspecte
contabile.
OMFP nr. 4268/2023 aprobă Situațiile financiare anuale aferente

exercițiului 2022.
5
Acestea vor fi utilizate atât de societățile ce conduc contabilitatea

conform OMFP nr. 1802/2014 privind contabilitatea conformă cu
directivele comunitare, cât și de entitățile ce conduc contabilitatea
conform OMFP nr. 2844/2016 privind contabilitatea conformă cu
Standardele Internaționale de Raportare Financiară.
Acele entități raportoare ce au exercițiul fiscal diferit de anul calendaristic

depun Raportări contabile cu dată de 31 decembrie.
În mod similar, tot prin prezentul ordin, sunt adoptate Situațiile financiare
anuale depuse de persoanele juridice fără scop patrimonial.
Termenele de depunere sunt:

a) Pentru entitățile raportoare ce nu au înregistrat activitate, se va
depune o declarație în termen de 60 de zile de la încheierea
exercițiului financiar, respectiv până în data de 01 martie 2023
inclusiv.
b) Persoanele juridice aflate în lichidare depun Situațiile financiare
anuale în termen de 90 de zile de la încheierea exercițiului,
respectiv până pe data de 31 martie 2023 inclusiv;
c) Persoanele juridice fără scop patrimonial, cum sunt asociațiile și
fundațiile depun situațiile financiare anuale în termen de 120 de
zile de la încheierea exercițiului, respectiv până pe data de 30
aprilie 2023 inclusiv.
d) Societățile, institutele de cercetare dezvoltare, regiile autonome și
toate celelalte entități raportoare depun situațiile financiare în
termen de 150 de zile de la încheierea exercițiului, respectiv până
pe data de 30 mai 2023 inclusiv.
Tipul de Situații financiare întocmit este influențat de criteriile de

mărime pe care le îndeplinește entitatea raportoare la data bilanțului
astfel:
I. Nu se depășesc limitele a cel puțin două din următoarele
criterii:
a) Total active = 1.500.000 lei
b) Cifra de afaceri = 3.000.000 lei
c) Număr mediu de salariați = 10.
6
Aceste entități sunt considerate microentități și depun:

• Bilanț prescurtat – formular 10
• Cont de profit și pierdere prescurtat – formular 20
• Date informative – formular 30
Situația activelor imobilizate – formular 40.
II. Entitățile ce nu se încadrează la microentități și nu depășesc două din

următoarele criterii:
c) Număr mediu de salariați = 50, depun Situații financiare
compuse din:
• Situația activelor imobilizate – formular 40
• Note explicative la situațiile financiare.
Opțional se pot întocmi Situația fluxurilor de trezorerie și Situația

modificării capitalului propriu.
III. Entitățile ce depășesc două din următoarele criterii:

c) Număr mediu de salariați = 50, depun Situații financiare
compuse din:
• Situația activelor imobilizate – formular 40
• Note explicative la situațiile financiare
• Situația fluxurilor de trezorerie
• Situația modificării capitalului propriu.
Auditarea obligatorie a situațiilor financiare anuale se aplică pentru

entitățile de interes public, așa cum sunt definite de legea contabilității,
7
indiferent de mărime și de către entitățile mijlocii și mari, ce timp de două

exerciții financiare consecutive, depășesc două din următoarele trei
criterii:
c) Număr mediu de salariați = 50.
Situațiile financiare anuale vor fi însoțite de declarația administratorului

privind respectarea politicilor contabile.
Situațiile financiare anuale vor fi însoțite de raportul administratorului,

propunerea de repartizare a profitului sau acoperirea pierderii contabile,
iar, după caz, de raportul cenzorilor sau al auditorului.
În funcție de obiectul de activitate și numărul de salariați, se vor anexa și

alte documente cum sunt: declarația nefinanciară pentru entitățile
raportoare cu un număr mai mare de 500 de salariați, rapoartele cu
plățile către guverne pentru operatorii economici ce exploatează resurse
naturale.
Speță: avem înregistrată în Constanță o sucursală (fără personalitate

juridică aparținând unei societăți din Grecia.
Întrebare: ce depune această sucursală pentru închiderea exercițiului cu

dată de 31 decembrie 2022? Raportare contabilă sau situații financiare
anuale?
R: raportări contabile.

Actul normativ OMFP nr. 4291/2022 pentru reglementarea
unor aspecte contabile
Actul normativ analizat astăzi modifică următoarele trei acte normative:
8
 OMFP nr. 1802/2014 privind reglementările contabile conforme cu

directivele comunitare;
 OMFP nr. 2844/2016 privind reglementările contabile conforme cu
IFRS;
 OMFP nr. 3103/2016 privind reglementările contabile utilizate de
persoanele juridice fără scop patrimonial.
Modificările sunt punctuale în sensul că se reglementează noi conturi

contabile, dar se modifică și se suplimentează noi proceduri și
reglementări contabile.
Din punctul nostru de vedere, probabil cea mai des întâlnită situație este
evidențierea dividendelor interimare de încasat/încasate de către o
societate când primește aceste dividende de la o altă societate afiliată.
Se reglementează contul 467 „Datorii aferente distribuirilor interimare de
dividende”.
Înregistrări contabile:
461 „Debitori diverși analitic distinct” = 467 „Datorii aferente distribuirilor
interimare de dividende”.
Notă: această înregistrare contabilă este aplicabilă atât pentru societățile

ce aplică reglementările contabile conforme cu directivele comunitare,
cât și cele conforme cu IFRS.
Dintre reglementările contabile am reținut o situație aplicabilă capitalizării

costurilor cu îndatorarea pentru activele cu ciclul lung de fabricație.
Astfel, legiuitorul a stabilit că nu se va capitaliza costul îndatorării pe
perioada în care nu se lucrează efectiv asupra bunurilor imobile.
Prezentele reglementări contabile se vor aplica și pentru situațiile

financiare anuale aferente exercițiului 2022.
Speță: o societate conduce contabilitatea conform OMFP nr. 1802/2014

privind contabilitatea. A primit factura de gaze naturale de la furnizorul de
gaze naturale.
9
Întrebare: ce legătură este între prezentul act normativ și contul 605

„Cheltuieli cu .....”?
R: se reglementează înregistrarea consumului de gaze și alte utilități prin acest cont.

Actul normativ
Ordin AVM nr. 6602 din 2022 pentru
aprobarea modelului şi conţinutului
formularelor şi documentelor utilizate de
Autoritatea Vamală Română în activitatea de
supraveghere şi control în domeniul
produselor accizabile
Actul normativ analizat astăzi reglementează formularele utilizate în

activitatea de control având ca obiectiv:
 Inspecțiile în domeniul producțiilor de băuturi alcooli din fructe
realizate, în principal, de persoane fizice;
 Inspecțiile în legătură cu produse accizabile ce ies din sistemul
suspensiv de acciză din diverse considerente.
Amintim faptul că în producția de băuturi alcoolice din fructe (țuică,

palincă, horincă, etc.) există o scutire de acciză pentru o cantitate de 50
de litri de alcool într-un an de zile când consumul se realizează de
persoana fizică sau de gospodăria acestuia conform art. 342 alin. (1^6)
din Codul fiscal. Cantitatea ce excede plafonului de scutire este supusă
accizei chiar și în condiția de autoconsum.
Formularele şi documentele utilizate de Autoritatea Vamală Română în

activitatea de supraveghere şi control în domeniul produselor accizabile
adoptate de prezentul ordin sunt:
1. Ordin de control - se întocmeşte în vederea desfăşurării unui
control curent, operativ, inopinat sau tematic în domeniul
produselor accizabile, în baza planului de control, a unei note de
fundamentare sau a unei solicitări transmise de alte instituţii;
10
2. Proces-verbal - reprezintă actul de control bilateral care se

întocmeşte de lucrătorii vamali cu ocazia controlului curent,
operativ şi inopinat sau controlului tematic în domeniul produselor
accizabile, pentru constatarea unor situaţii faptice şi documentare
existente la un moment dat, pentru stabilirea stării de fapt fiscale,
precum şi pentru constatarea unor împrejurări privind săvârşirea
unor fapte prevăzute de legea penală în domeniul fiscal şi pentru
stabilirea implicaţiilor fiscale ale acestora;
3. Proces-verbal de ridicare/restituire de înscrisuri - se completează
de lucrătorii vamali cu ocazia ridicării/restituirii de documente şi/sau
înscrisuri, în condiţiile legii. Se înscriu numele şi prenumele
lucrătorilor vamali, funcţia şi numărul legitimaţiei de serviciu;
4. Proces-verbal de sigilare/desigilare - se întocmeşte de lucrătorii
vamali când există indicii că în locurile de producţie, depozitare,
comercializare sau pe timpul transportului se găsesc bunuri sau
produse a căror provenienţă nu este legală sau a căror fabricaţie
este interzisă de lege; când există posibilitatea ca documentele,
înscrisurile, bunurile necesare efectuării controlului să fie sustrase,
distruse;
5. Invitaţie - reprezintă documentul prin care un contribuabil este
invitat şi prin care îi sunt solicitate lămuriri/înscrisuri de lucrătorii
vamali, la sediul acestora, în situaţiile în care se impune
efectuarea/continuarea controlului ori controlul nu a putut fi
efectuat la sediul social;
6. Notă explicativă - reprezintă documentul prin care lucrătorii vamali
solicită explicaţii scrise reprezentantului contribuabilului, oricărui
angajat al acestuia care să contribuie la stabilirea unor elemente
relevante din activitatea contribuabilului, ce pot influenţa
constatările sau pentru clarificarea unor cauze şi/sau împrejurări;
7. Somaţie - reprezintă documentul prin care un contribuabil este
somat să se prezinte la sediul organului fiscal de control în vederea
efectuării unei acţiuni în conformitate cu prevederile art. 56, 64, 65
şi 134 din Codul de procedură fiscală;
8. Decizie de impunere privind obligaţiile fiscale
declarate/suplimentare de plată, stabilite de structurile vamale
pentru persoane fizice producătoare de alcool din fructe -
reprezintă actul administrativ fiscal emis de structurile vamale în
11
aplicarea prevederilor legale privind stabilirea accizelor datorate de

persoane fizice producătoare de alcool din fructe, la solicitarea
acestora sau în urma controalelor efectuate;
9. Decizie de impunere privind obligaţiile fiscale suplimentare de
plată, stabilite de structurile vamale pentru persoane juridice la
care se constată diferenţe de accize în cazul mişcării produselor
accizabile în regim suspensiv de accize sau în situaţiile în care
distrugerea sau pierderea produselor accizabile nu se admite ca
neimpozabilă – reprezintă actul administrativ fiscal emis de
structurile vamale în aplicarea prevederilor legale privind stabilirea
accizelor datorate de persoanele juridice pentru diferenţe de accize
constatate în cazul mişcării produselor accizabile în regim
suspensiv de accize sau în situaţiile în care distrugerea sau
pierderea produselor accizabile nu se admite ca neimpozabilă.
Întrebare: în cât timp se prescriu faptele de natura unei contravenții la

regimul produselor accizabile prevăzute de Codul fiscal? Dar Codul de
procedură fiscală?
R: cele prevăzute de Codul fiscal în termen de 6 luni de la data faptei. Cele prevăzute de Codul de procedură fiscală în termen de 5 ani.
Monitorul oficial nr. 1279 din 30 decembrie

Actul normativ 2022
Hotărârea nr. 1568/2022 pentru modificarea
anexei la Hotărârea Guvernului nr. 1.000/2015
privind faptele pentru care se înscriu informaţii
în cazierul fiscal al contribuabililor, potrivit
legislaţiei în vigoare.
HG nr. 1568/2022 actualizează faptele sancționate de legislație ce

fac obiectul înscrierii în cazierul fiscal.
Prin acest act normativ, sunt enumerate 251 de fapte ale
12
contribuabilului, ce se înregistrează în cazierul fiscal al

contribuabilului.
Amintim faptul că primul act normativ ce enumeră punctual faptele ce

sunt cuprinse în cazierul fiscal este HG nr. 1000/2015, în care se
regăsesc un număr de 381 de fapte ce conduc la înregistrarea în
cazierul fiscal al contribuabilului. Între aceste fapte, am identificat
existența unor contravenții pe care le-am numi ușoare, pentru fapte ce
nu aduc niciun fel de implicații asupra bugetului de stat, dar și fapte
considerate infracțiuni în domeniul activităților economice.
La o primă analiză, observăm că prin actualul text normativ se reduce

numărul de fapte ce fac obiectul înscrierii în cazierul fiscal și am
observat că sunt eliminate acele fapte sancționabile prin
contravenție.
În acest moment, în cazierul fiscal se înscriu fapte ce sunt sancționate ca

infracțiuni la regimul economic, cum sunt cele prevăzute de Codul fiscal,
de Codul vamal sau de legislația privind combaterea evaziunii fiscale.
Întrebare: ce legătură există între prezentul act normativ și distribuirea

de dividende interimare în lipsa aprobării situațiilor interimare?
R: fapta se introduce în cazierul fiscal.

Actul normativ
2022
OMFP nr. 4636/2022 privind activele utilizate
în activitatea de producţie şi procesare şi
activele reprezentând retehnologizare pentru
care se aplică scutirea de impozit a profitului
reinvestit, potrivit art. 22 din Legea nr.
227/2015 privind Codul fiscal.
13
OMFP nr. 4636/2022 este un act normativ subsecvent ce detaliază

din perspectivă fiscală noțiunea de ”retehnologizare” din punctul
de vedere al facilității scutirii la plată a impozitului pe profitul
reinvestit.
Amintim faptul că plătitorii de impozit pe profit beneficiază de scutirea la

plată a impozitului pe profitul reinvestit, conform prevederilor de la art. 22
din Codul fiscal. Acest temei normativ a fost modificat prin pct. 1 din OG
nr. 16/2022, în sensul că pe lângă actualele active prevăzute deja pentru
care se poate aplica facilitatea, începând cu data de 01 ianuarie 2023,
se aplică facilitatea de scutire la plată a impozitului pe profit pentru
investițiile în ”active destinate retehnologizării”.
După această modificare, art. 22 din Codul fiscal este:

”(1) Profitul investit în echipamente tehnologice, active utilizate în
activitatea de producție și procesare, activele reprezentând
retehnologizare, calculatoare electronice și echipamente periferice,
mașini și aparate de casă, de control și de facturare, în programe
informatice, precum și pentru dreptul de utilizare a programelor
informatice, produse și/sau achiziționate, inclusiv în baza contractelor de
leasing financiar, și puse în funcțiune, folosite în scopul desfășurării
activității economice, este scutit de impozit. Activele corporale, cu
excepția activelor utilizate în activitatea de producție și procesare,
activele reprezentând retehnologizare, pentru care se aplică scutirea de
impozit sunt cele prevăzute în subgrupa 2.1, respectiv în clasa 2.2.9 din
Catalogul privind clasificarea și duratele normale de funcționare a
mijloacelor fixe, aprobat prin hotărâre a Guvernului. Activele utilizate în
activitatea producție, procesare și activele reprezentând retehnologizare
sunt cele stabilite prin ordin al ministrului finanțelor.”
OMFP nr. 4636/2022 reglementează cu identificare în Catalogul

mijloacelor fixe, acele active considerate ca fiind aferente
retehnologizării, astfel:
a) clasa 1.1.1. "Clădiri industriale";
b) clasa 1.1.2. "Construcţii uşoare cu structuri metalice (hale de
producţie, hale de montaj etc.)";
c) clasa 1.1.3. "Centrale hidroelectrice, staţii şi posturi de transformare,
staţii de conexiuni";
d) clasa 1.1.4. "Centrale termoelectrice şi nuclearo-electrice";
e) clasa 1.2.1. "Clădiri agrozootehnice";
14
f) clasa 1.2.2. "Construcţii agricole uşoare (barăci, magazii, şoproane,

cabane)";
g) clasa 1.2.3. "Depozite de îngrăşăminte minerale sau naturale
(construcţii de compostare)";
h) clasa 1.2.4. "Silozuri pentru furaje";
i) clasa 1.2.5. "Silozuri pentru depozitarea şi conservarea cerealelor";
j) clasa 1.2.7. "Construcţii pentru creşterea animalelor şi păsărilor,
padocuri";
k) clasa 1.2.8. "Heleşteie, iazuri, bazine; ecluze şi ascensoare; baraje;
jgheaburi etc. pentru piscicultură";
l) clasa 1.2.9. "Terase pe arabil, plantaţii pomicole şi viticole";
m) clasa 1.2.10 "Sere, solarii, răsadniţe şi ciupercării";
n) subgrupa 2.2. "Aparate şi instalaţii de măsurare, control şi reglare";
o) subgrupa 2.4. "Animale şi plantaţii".
Foarte important: se păstrează în continuare facilitatea profitului

reinvestit în activele din subgrupa 2.1, respectiv clasa 2.2.9 și în
achiziția/închirierea de programe pentru calculator.
Întrebare: ce legătură există între active și celebra fostă „taxă pe stâlp”?
R: foarte multe dintre aceste clădiri au fost în sfera „taxei pe stâlp”.

Actul normativ
2022
OMFP nr. 4634 din 2022 privind aplicarea cotei
reduse de TVA de 9% pentru livrarea de
îngrăşăminte şi pesticide de tipul celor utilizate
în mod normal în producţia agricolă, seminţe
şi alte produse agricole destinate însămânţării
sau plantării, precum şi pentru prestările de
servicii de tipul celor utilizate în mod normal în
producţia agricolă.
15
OMFP nr. 4634/2022 detaliază foarte exact, inclusiv prin enumerare

a pozițiilor tarifare din Regulamentul vamal comun – TARIC, acele
bunuri ce reprezintă îngrășăminte, pesticide, respectiv semințe și
materiale de plantat pentru care cota de TVA la livrarea pe teritoriul
României este 9%.
Cu această ocazie, legiuitorul reiterează și enumeră punctual serviciile

agricole ce se facturează cu cota de TVA de 9%, când sunt realizate pe
teritoriul României.
Amintim faptul că potrivit art. 291 alin. (2) lit. h) și l) din Codul fiscal,
livrarea de îngrășăminte și pesticide utilizate în agricultură, de semințe și
alte produse destinate însămânțării/plantării, respectiv realizarea de
prestări de servicii în sectorul agricol, se facturează cu cota de TVA de
9% pe teritoriul României, iar prin ordin comun al Ministrului finanțelor și
al agriculturii s-au detaliat aceste bunuri și servicii.
Potrivit OMFP nr. 4634/2022, bunurile ce corespund noțiunii de

îngrășăminte, pesticide și alte materiale de plantat se regăsesc la
următoarele coduri NC:
1) îngrăşăminte care se încadrează la codul NC 3101 00 00;
2) seminţe şi alte produse agricole destinate însămânţării sau plantării,
care se încadrează la codurile NC 0601, 0602, 0701 10 00, 0703 10 11,
0712 90 11, 0713 10 10, 0713 33 10, 1001 11 00, 1001 91, 1002 10 00,
1003 10 00, 1004 10 00, 1005 10, 1006 10 10, 1007 10, 1008 21 00,
1201 10 00, 1202 30 00, 1204 00 10, 1205 10 10, 1206 00 10, 1207 21
00, 1207 40 10, 1207 50 10, 1207 70 00, 1207 91 10, 1207 99 20, 1209.
3) îngrăşăminte care se încadrează la codurile NC 3102-3105 90 80;
4) pesticide care se încadrează la codurile NC 3808 52, 3808 59, 3808
61, 3808 62, 3808 69, 3808 91, 3808 92, 3808 93, 3808 99 10.
Dacă aceste produse se încadrează la aceste coduri tarifare, se va

aplica cota de TVA de 9% pentru livrarea pe teritoriul României.
Actul normativ exemplifică punctual un număr de 44 de tipuri de servicii

realizate în activitatea agricolă, pentru care facturarea se realizează cu
cota de TVA de 9%, pe teritoriul României, dintre care prezentăm câteva
cu titlu de exemplu:
16
• fertilizat, arat, discuit sau grăpat, pregătit pat germinativ cu combinator şi

modelat sol, semănat sau plantat, tăvălugit, stropit, prăfuit - combatere
boli şi dăunători, erbicidat;
• dezinfecţia, dezinsecţia şi deratizarea în fermele zootehnice, crame,
depozite de păstrare a legumelor şi fructelor, tunsul oilor, sortarea,
marcarea şi ambalarea ouălor, curăţatul copitelor sau ongloanelor la
animale, decolmatat sau curăţat canale de irigaţii şi/sau de desecare,
plantat culturi horticole de viţă-de-vie, pomi, defrişare plantaţii viticole şi
pomicole, instalare sistem de susţinere;
• săpat gropi pentru plantarea pomilor şi a viţei-de-vie, tocat coarde,
crengi, lucrări de colectare, sortare, condiţionare, etichetare la legume şi
fructe.
Notă: aceste servicii sunt date cu titlu de exemplu, pot exista și alte
servicii, dar să fie în domeniul agricol, pentru a se aplica cota de TVA de
9%.
Întrebare de la un client: cu ce cotă de TVA se facturează raticidele

(otravă contra șobolanilor)?
R: în lipsa altui cadru normativ, 19%.

Actul normativ 2022
OpANAF nr. 2578 din 2022 privind modificarea
Ordinului preşedintelui Agenţiei Naţionale de
Administrare Fiscală nr. 1.699/2021 pentru
aprobarea formularelor de înregistrare fiscală
a contribuabililor şi a tipurilor de obligaţii
fiscale care formează vectorul fiscal.
Ordinul ANAF nr. 2578/2022 este un act normativ din categoria celor
ce reglementează declararea și administrarea obligațiilor fiscale,
17
ocazie cu care se actualizează formatul unor declarații fiscale.
Acesta are două secțiuni distincte, astfel:

1) Enumeră punctual impozitele, taxele și contribuțiile ce au
caracter de declarare permanentă odată ce au fost înregistrate în
vectorul fiscal. Acest lucru conduce la obligația depunerii declarației
fiscale și atunci când nu există obligația plății. Dacă contribuabilul nu mai
realizează respectivele tranzacții ce ar fi generat obligații declarative,
acestea trebuie declarate organului fiscal în termen de 15 zile de la
înregistrarea respectivei situații, pentru a se modifica vectorul fiscal.
2) Modifică formularul anexă 010, prin care se declară sau modifică
vectorul fiscal, atunci când se realizează această procedură prin
intermediul depunerii formularului fiscal 700 privind înregistrarea,
modificarea și radierea obligațiilor cuprinse în vectorul fiscal.
Începând cu 01 ianuarie 2023, obligațiile fiscale cu caracter de

declarare cu termen permanent sunt următoarele:
a)taxa pe valoarea adăugată;
b)impozitul pe profit;
c)impozitul pe veniturile microîntreprinderilor;
d)accizele;
e)impozitul pe venit;
f)impozitul pe reprezentanţă;
g)contribuţia de asigurări sociale datorată de persoanele fizice;
h)contribuţia de asigurări sociale de sănătate datorată de persoanele
fizice;
i)contribuţia asiguratorie pentru muncă;
j)redevenţele miniere;
k)redevenţele petroliere;
l)contribuţia pentru finanţarea unor cheltuieli în domeniul sănătăţii;
m)impozitul pe monopolul natural din sectorul energiei electrice şi al
gazului natural;
n)impozitul asupra veniturilor suplimentare obţinute ca urmare a
dereglementării preţurilor din sectorul gazelor naturale;
o)impozitul pe veniturile din activităţile de exploatare a resurselor
naturale, altele decât gazele naturale;
p)taxele datorate potrivit legislaţiei din domeniul jocurilor de noroc.
Anexa 1 formularul 010 utilizat pentru declararea vectorului fiscal prin

formularul electronic 700 este modificat atât pentru declararea obligațiilor
18
cu caracter permanent din vectorul fiscal, cât mai ales, pentru

modificarea vectorului fiscal având în vedere noul regim fiscal al
microîntreprinderii și posibilele societăți ce trec la plata impozitului pe
profit.
Foarte important: amintim faptul că modificarea vectorului fiscal pentru

trecerea de la microîntreprindere la plătitor de impozit pe profit trebuie să
fie declarată organelor fiscale până în data de 31 martie 2023, conform
pct. 19-20 din OG nr. 16/2022.
Întrebare: ce legătură este între prezentul act normativ și impozitul

datorat de nerezidenți în România?
R: niciuna, din fericire. Impozitul pe venitul nerezidenților nu se regăsește în vectorul permanent.

Actul normativ 2022
OUG nr. 188 din 2022 pentru modificarea şi
de procedură fiscală şi pentru modificarea
Ordonanţei de urgenţă a Guvernului nr.
74/2013 privind unele măsuri pentru
îmbunătăţirea şi reorganizarea activităţii
Agenţiei Naţionale de Administrare Fiscală,
precum şi pentru modificarea şi completarea
unor acte normative.
OUG nr. 188/2022 modifică substanțial prevederile din Codul de

procedură fiscală, când sunt reglementate proceduri de colectare a
creanțelor fiscale sau controale și inspecții fiscale.
Actul normativ trebuie analizat din perspectiva termenului de intrare în

vigoare în sensul că unele prevederi normative intră în vigoare în data
19
de 29 decembrie 2022, data publicării în Monitoul oficial, alte prevederi

normative intră în vigoare în data de 08 ianuarie 2023 – în termen de
10 zile de la publicarea în Monitorul oficial, iar alte prevederi intră în
vigoare în data de 01 ianuarie 2026.
În plus, unele prevederi din prezenta ordonanță se aplică inspecțiilor

fiscale începute înainte de publicarea în Monitorul oficial a prezentei
ordonanțe.
Trebuie să ținem cont și de actualele prevederi normative, din cauza

faptului că noile reglementări sunt adoptate în contextul existenței unei
proceduri deja aplicabile.
Să analizăm succint principalele prevederi ale actului normativ:

1) Se instituie noțiunea de ”dosar administrativ al acțiunii de control”,
respectiv noțiunea de ”dosar fiscal al contribuabilului”, ca fiind un set de
documente aferente unei acțiuni de control sau aferente activității de
administrare a contribuabilului.
2) La cererea scrisă a contribuabilului, organul fiscal are obligația să
pună la dispoziția acestuia dosarul administrativ al acțiunii de control.
Notă: există chiar o hotărâre a Curții de justiție a Uniunii Europene –

C430/19/CF, într-un litigiu între un contribuabil din România și autoritatea
fiscală, ce stabilește dreptul contribuabilului de a solicita anularea actelor
administrative fiscale când contribuabilul nu a avut acces la respectivele
documente deținute de organul fiscal.
3) Se elimină procedura de efectuare doar a unor controale tematice,

organul fiscal având dreptul să efectueze controale inopinate sau
controale antifraudă.
4) Se reiterează situația prin care contribuabilul trebuie să prezinte

organului fiscal documente sau informații pentru clarificarea situației
fiscale. Se accentuează însă o precizare normativă în sensul că organul
fiscal trebuie să indice documentele pe care le solicită contribuabilului și
natura informațiilor pe care le solicită.
5) Se reiterează situația în care contribuabilul are obligația să depună

documente la sediul organului fiscal, această procedură putându-se
20
realiza atât prin transmiterea cu poșta, prin înregistrarea la registratura

organului fiscal sau prin mijloace electronice de comunicare la distanță.
6) Se instituie procedura de notificare a conformării. În situația în care se

identifică contribuabili ce ar putea să fie selectați în vederea efectuării
unei inspecții fiscale, anterior începerii inspecției, aceștia pot fi notificați
de identificarea riscurilor fiscale și de neconformările identificate de
organul fiscal.
7) Contribuabilii au un termen de 30 de zile după notificare să depună

sau să corecteze declarațiile fiscale.
Depunerea și corectarea declarațiilor fiscale nu înseamnă neapărat

suspendarea inspecției fiscale, ci diminuarea riscului fiscal.
În cazul în care există contribuabili cu risc fiscal ridicat, ce au fost

notificați și nu au remediat riscurile fiscale, aceștia sunt supuși obligatoriu
unei inspecții fiscale/verificări documentare.
8) Ca și regulă generală, inspecția fiscală se realizează la sediul

organului de inspecție fiscală.
Notă: până la această modificare, regula generală era ca inspecția să se

desfășoare la sediul contribuabilului. Organul fiscal prin decizie motivată
sau la solicitarea contribuabilului poate efectua inspecția la sediul
contribuabilului. Contribuabilul interesat va depune o cerere ce va fi
soluționată în maxim 3 zile de la înregistrare, iar dacă nu este soluționată
în acest termen, se consideră acceptată în mod tacit.
9) Se introduce o nouă procedură a controlului Antifraudă, aceasta

având ca obiectiv prevenirea și combaterea fraudei și evaziunii fiscale.
10) Se reiterează faptul că dacă în urma unei analize de risc asupra

veniturilor persoanelor fizice se va începe o verificare a situației
personale, când diferența dintre veniturile estimate prin analiza de risc și
veniturile declarate este mai mare de 10%, dar nu mai puțin de 50.000
lei.
Noutatea fiscală constă în faptul că persoanele fizice pot fi selectate în

mod aleatoriu în scopul efectuării unei verificări a situației fiscale
21
personale. Legiuitorul stabilește totuși faptul că într-un an nu pot fi

selectate mai mult de 10% din totalul persoanelor potențiale pentru
efectuarea verificării situației personale.
Și în această situație se utilizează procedura notificării de conformare

voluntară.
După cum se cunoaște, contribuabilul are dreptul să solicite audiere.

Acesta poate să prezinte în scris un punct de vedere, în termen de 5 zile
lucrătoare de la data audierii. Noutatea constă în faptul că acest termen
poate fi prelungit cu cel mult 5 zile lucrătoare din motive justificate, cu
acordul conducătorului organului fiscal.
Direcția Generală Antifraudă Fiscală primește noi atribuții și competențe

sporite de la efectuarea de investigații până la confiscarea de bunuri și
sume în scopul combaterii fraudei și evaziunii fiscale.
Întrebare: ce legătură există între modul cum scapi de inspecția fiscală

și prezenta ordonanță?
R: te conformezi prezentei ordonanțe și, teoretic, ai scăpat de inspecție.

Actul normativ 2022
HG nr. 1555 din 2022 privind stabilirea zilelor
lucrătoare pentru care se acordă zile libere,
altele decât zilele de sărbătoare legală, pentru
anul 2023.
HG nr. 1555/2022 se adresează în principal personalului din sistemul

public, detaliind zilele libere pe care aceste persoane le primesc în anul
2023, cu recuperare, astfel încât să poată fi stabilit programul acestor
zile libere cu mai mult timp înainte.
Zilele libere pentru persoanele din sistemul public sunt:
22
• 23 ianuarie 2023 cu recuperare prin prelungirea programului

până în data de 28 februarie 2023;
• 02 iunie 2023 cu recuperare prin prelungirea programului până
în data de 30 iunie 2023;
• 14 august 2023 cu recuperare prin prelungirea programului
până în data de 31 august 2023.
Nu se acordă zile libere magistraților sau categoriilor de persoane

implicate în soluționarea proceselor cu termene în 23 ianuarie 2023, 02
iunie 2023 și 14 august 2023.
Nu se acordă zile libere nici în acele locuri de muncă în care activitatea

nu poate fi întreruptă datorită specificului sau procesului de producție.
Actul normativ nu dispune pentru mediul privat, astfel că salariații cu

angajatorii pot negocia eventuale zile de concediu sau zile libere cu
recuperare.
Întrebare: ce legătură există între recuperarea acestor zile libere și

timpul de muncă suplimentar?
R: nu este asimilat unui timp lucrat suplimentar.

Actul normativ 2022
OpANAF nr. 2545 din 2022 pentru aprobarea
Procedurii de utilizare şi funcţionare a
sistemului naţional privind monitorizarea
transporturilor de bunuri cu risc fiscal ridicat
RO e-Transport.
Preambul privind sistemul RO e-transport pentru a înțelege noile

modificări normative:
23
1) Prin OUG nr. 41/2022, a fost instituit sistemul național de

supraveghere a transportului de bunuri cu risc fiscal, cunoscut ca
RO e-transport, în care operatorii economici deplasarea acestor
bunuri.
Declararea trebuie să se facă cu maxim 5 zile înainte de începerea

transportului, iar sistemul electronic acordă un număr UIT.
Neprezentarea numărului UIT se pedepsește contravențional atât cu
amendă, cât și cu confiscarea bunurilor nedeclarate.
2) Prin OMFP nr. 802/2022, sunt considerate produse cu risc fiscal

următoarele sortimente de bunuri:
- legume, fructe, plante, tuberculi;
- băuturi, lichide, alcoolice și oțet;
- sare, sulf, var, ciment;
- îmbrăcăminte și încălțăminte;
- fontă, fie și oțel.
Foarte important: trebuie verificate în ordin toate codurile NC unde se

regăsesc produse considerate cu risc fiscal.
Ordinul ANAF nr. 2545/2022 reactualizează procedura de declarare a

transportului de bunuri cu risc fiscal și redefinește mai exact în ce
condiții se utilizează sistemul RO e-transport.
Se reiterează faptul că: fac obiectul monitorizării vehiculele rutiere cu o

masă maximă adminisibilă de minim 2,5 tone, încărcate cu bunuri cu risc
fiscal cu o masă brută mai mare de 500 kg sau cu o valoare mai mare de
10.000 lei aferente unei partide de bunuri.
Notă: reținem cele două situații: fie masa brută este mai mare de 500 kg,
fie valoarea este mai mare de 10.000 lei, indiferent de cantitate.
Principalele elemente prevăzute de procedură sunt:

a) La stabilirea masei totale a bunurilor, se iau în considerare și
ambalajele aferente.
b) Valoarea bunurilor nu cuprinde TVA.
24
c) Dacă valoarea bunurilor este stabilită în valută, aceasta se

convertește în lei la cursul BNR din ziua declarării transportului în
sistemul RO e-transport.
Procedura doar detaliază situațiile ce pot apărea în activitatea

economică, ocazie cu care amintim faptul că responsabilitatea privind
declararea transportului bunurilor cu risc fiscal în sistem revine
următoarelor categorii de persoane:
• Pentru importuri, va declara destinatarul înscris în Declarația
vamală de import.
• Pentru achiziții intracomunitare, va declara beneficiarul din
România.
• Pentru livrări naționale, inclusiv transportul între gestiuni
proprii, va declara furnizorul din România.
• Pentru nontransferuri, reprezentând bunuri transportate din
România în alte state membre, cât și cele repatriate, declară
beneficiarul din România.
• Pentru nontransferuri din alte state membre către România,
inclusiv pentru reexpedierea bunurilor în străinătate, declară
prestatorul de servicii din România.
• În mod similar, pentru stocuri la distanță transmise din străinătate
în România, declară clientul din România, iar pentru stocuri la
distanță transportate din România în străinătate, declară furnizorul
din România.
Procedura detaliază și aspecte punctuale cum ar fi:

- Nu se declară achizițiile de produse agricole efectuate de la
producători persoane fizice în baza carnetului de
comercializare.
- Nu se declară produsele agricole vegetale prevăzute la art. 3
din Legea nr. 108/2014, respectiv cele obținute după recoltare
transportate la spațiile de depozitare în limita a 70 km de la
pornirea transportului.
Întrebare: ce legătură există între stocuri primite la prelucrare din

punctul de vedere al TVA și RO e-Transport?
25
R: dacă se primesc deja produse finite, cum ar fi îmbrăcăminte, prestatorul din România este obligat să le declare în transport. Dacă se primește țesătură nu se declară în
RO e-Transport.

Actul normativ 2022
Legea nr. 376 din 2022 - lege pentru
modificarea şi completarea Ordonanţei de
urgenţă a Guvernului nr. 28/1999 privind
obligaţia operatorilor economici de a utiliza
aparate de marcat electronice fiscale.
Legea nr. 376/2022 legalizează și fiscalizează sumele acordate de

clienți sub formă de bacșiș pentru activitățile de restaurant și bar cod
CAEN 5610 – Restaurante, 5630 – Baruri și alte activități de servire a
băuturilor.
Prin bacșiș se înțelege orice sumă acordată voluntar de client în

plus față de contravaloarea bunurilor și serviciilor achiziționate.
Legiuitorul a prezumat că valoarea bacșișului este între 0% și 15% din

valoarea consumației, iar ca procedură, înainte de emiterea bonului
fiscal, se va înmâna clientului o notă de plată, iar clientul decide valoarea
bacșișului, fie sub formă de procent, fie în sumă fixă.
Ulterior, se emite bonul fiscal în care se va menționa pe lângă bunurile

achiziționate, și valoarea bacșișului. Dacă clientul solicită o factură
pentru bunurile/serviciile achiziționate și s-a achitat o sumă sub formă de
bacșiș, atunci se va menționa distinct în factură valoarea bacșișului.
Tratamentul fiscal al bacșișului
1) Bacșișul reprezintă în mod exclusiv o sumă cuvenită salariaților, din

categoria ”veniturilor din alte surse”, impozabilă în mod exclusiv cu
cota de impozit de 10%, ce se achită și se declară până pe data de 25
a lunii următoare, prin declarația formular 100, iar anual, până în ultima zi
26
a lunii februarie din anul următor, se va declara prin declarația formular

205 privind venitul și impozitul realizat de persoane fizice.
Notă: valoarea individuală a bacșișului trebuie stabilită de angajator, ce

are obligația să țină o evidență operativă.
2) Bacșișul nu reprezintă o livrare de bunuri sau o prestare de servicii din

perspectiva TVA, astfel că nu se va colecta TVA pentru această sumă.
3) Legea interzice în mod expres reclasificarea bacșișului în venituri de

natură salarială, iar pe cale de consecință, nu se datorează asigurări
sociale.
4) Dacă bacșișul este achitat de un alt operator economic, cum ar fi de

exemplu o masă organizată de Revelion decontată de o societate
plătitoare de impozit pe profit, ce achită suplimentar și un bacșiș, pentru
bacșiș legea a prevăzut că tratamentul fiscal este de a fi considerată
cheltuială de protocol, desigur în condițiile de deducere din Codul fiscal.
5) La nivelul societății restaurant/bar, suma bacșișului nu reprezintă

venit sau cheltuială, ci reprezintă o sumă transferată pe seama
debitorilor/creditorilor.
Monografie contabilă pentru un bacșiș în valoare de 100 lei, evidențiat

prin casa de marcat fiscală și încasat cu plată prin card bancar:
a) Evidențierea bacșișului:
461 ”Debitori diverși – bacșiș primit de la clienți” = 462 ”Creditori diverși –
analitic bacșiș de acordat salariaților” cu suma de 100 lei.
b) Încasarea prin bancă:

5121 ”Conturi la bănci în lei” = 461 ”Debitori diverși – bacșiș primit de la
clienți” cu suma de 100 lei.
c) Reținerea impozitului din alte surse în procent de 10%:

462 ”Creditori diverși – analitic bacșiș de acordat salariaților” = 446 ”Alte
impozite și taxe – analitic impozit pe venitul din alte surse” cu suma de
100 lei x 10% = 10 lei.
d) Plata bacșișului net către salariați prin transfer bancar:
27
462 ”Creditori diverși – analitic bacșiș de acordat salariaților” = 5121

”Conturi la bănci în lei” cu suma de 90 lei.
e) Plata impozitului până pe data de 25 a lunii următoare:

446 ”Alte impozite și taxe – analitic impozit pe venitul din alte surse” =
5121 ”Conturi la bănci în lei” cu suma de 10 lei.
De reținut:
- procedura de evidențiere distinctă a bacșișului este
reglementată doar pentru activitățile de restaurant și bar, nu și
pentru alte domenii unde se acordă bacșiș cum ar fi de
exemplu frizerii, saloane de înfrumusețare etc.
- dacă se fac livrări la domiciliul clientului, nu este obligatorie
mențiunea bacșișului în bonul fiscal;
- livrarea bunurilor și serviciilor nu este condiționată de
acordarea bacșișului.
Întrebare: cât este amenda dacă restaurantul nu dă bacșișul la salariați?
R: amenda este de la 2.000 lei la 4.000 lei.

Actul normativ 2022
OMFP Nr. 4433 din 2022 privind încadrarea în
activitatea de creare de programe pentru
calculator
Potrivit art. 60 pct. 2 din Codul fiscal, salariații ce participă la activitatea

de creare de programe pentru calculator sunt scutiți la plata impozitului
pe venitul din salarii. OMFP nr. 4433/2022 reglementează procedura
justificativă privind scutirea la impozitul pe venitul din salarii.
Față de procedurile anterioare, actuala procedură este mai simplificată și

extinde categoriile de persoane ce pot beneficia de scutire la impozit
28
inclusiv atât pentru absolvenții unei unități de învățământ cu studii

superioare, cât și pentru absolvenții de studii medii ce au absolvit
examenul de bacalaureat și sunt studenți la universități acreditate.
Procedura se aplică și pentru salariații instituțiilor publice ce creează

programele pentru calculator.
Analizând actul normativ din perspectiva unui angajator din mediu privat,
actul normativ enumeră punctual codurile CAEN prezumate pentru
desfășurarea activității de creare de programe pentru calculator, astfel:
 CAEN 5821 „Activități de editare a jocurilor de calculator”;
 CAEN 5829 „Activități de editare a altor produse software”;
 CAEN 6201 „Activități de realizare a soft-ului la comandă (software
orientat client)”;
 CAEN 6202 „Activități de consultanță în tehnologia informației”;
 CAEN 6209 „Alte activități de servicii privind tehnologia
informației”.
Se poate acorda scutirea la impozitul pe venitul din salarii dacă sunt

îndeplinite următoarele cinci condiții cumulative:
1. Salariații ocupă posturile și desfășoară activitățile din prezentul act
normativ;
2. Postul face parte dintr-un compartiment specializat de informativă;
3. Salariatul are o diplomă de licență universitară sau o diplomă de
bacalaureat și urmează studii superioare acreditate;
4. Angajatorul a realizat în anul fiscal precedent venituri din crearea
de programe pentru calculator. Fac excepție societățile nou
înființate și instituțiile publice;
5. Veniturile realizate au o valoare de cel puțin 10.000 euro pentru
fiecare salariat ce beneficiază de scutirea la impozitul pe venitul din
salarii.
Funcțiile și activitățile pentru care se poate acorda scutirea la impozitul

pe venitul din salarii sunt:
a) Administrator baze de date;
b) Analist;
c) Inginer de sistem în informatică;
d) Inginer de sistem software;
29
e) Manager de proiect informatic;

f) Programator;
g) Proiectant de sisteme informatice;
h) Programator de sistem informatic;
i) Programator ajutor;
j) Analist ajutor;
k) Inginer de dezvoltare a produselor software.
Foarte important: trebuie urmărită cu maximă atenție procedura de

întocmire a dosarului de personal din cauza faptului că sunt necesare
destul de multe documente, cum ar fi comenzi interne, copii ale
diplomelor, dar și obligația de a întocmi ștate de salarii separat față de
restul salariaților.
Întrebare: există obligația de a întocmi ștat de plată separat în mod

exclusiv pentru persoanele ce beneficiază de scutirea la impozit?
R: da, este prevăzut în ordin.

Actul normativ 2022
modelului, conţinutului, modalităţii de
depunere şi de gestionare a formularului 212
„Declaraţie unică privind impozitul pe venit şi
contribuţiile sociale datorate de persoanele
fizice“
După cum se cunoaște, persoanele fizice ce au realizat venituri

extrasalariale impozabile, respectiv venituri extrasalariale neimpozabile,
dar supuse declarării au obligația să depună declarația unică – Formular
212 până în data de 25 mai din anul următor.
Actul normativ analizat astăzi adoptă formularul final pentru definitivarea
30
impozitului pe venit și asigurărilor sociale pentru anul 2022 ce trebuie să

se realizeze până în data de 25 mai 2023, dar și pentru veniturile și
asigurările sociale aferente noilor plafoane corespunzătoare anului 2023.
Ca procedură de depunere, formularul se poate transmite astfel:

 La registratura organului fiscal în format letric;
 Prin poștă cu confirmare de primire;
 Prin comunicare la distanță.
Parcurgând instrucțiunile de completare reținem că declarația unică este

structurată pe fiecare din categoriile de venituri impozabile supuse
declarării, cum ar fi veniturile din activități independente, venituri din
cedarea folosinței bunurilor, venituri din transferul titlurilor financiare sau
venituri din alte surse.
Există subsecțiuni ale declarației când persoane fizice străine au realizat

activități artistice sau sportive pe teritoriul României, proceduri ce țin cont
de existența stopajului la sursă și regularizarea impozitului prin
procedura activităților independente.
Tot prin intermediul acestei declarații se pot asigura social acele

persoane care nu realizează venituri, dar doresc să fie asigurate în
sistemul public de asigurări sociale, fie de sănătate, fie la pensie.
Dacă cumva au mai existat cazuri prin care unii profesioniști au primit
șomaj tehnic sau compensații pentru reducerea timpului de lucru,
declarația cuprinde și rubricația pentru declararea impozitului și a
asigurărilor sociale datorate de aceste categorii de persoane.
Întrebare: ce legătură există între un PFA ce depune declarația unică și

posibilitatea depunerii declarației unice la registratură?
R: teoretic, e prevăzută posibilitatea, practic, nu poate decât prin comunicare la distanță.

Actul normativ
31
2022
Lege nr. 370 din 2022 privind aprobarea
Ordonanţei Guvernului nr. 16/2022 pentru
modificarea şi completarea Legii nr. 227/2015
privind Codul fiscal, abrogarea unor acte
normative şi alte măsuri financiar-fiscale
Legea nr. 370/2022 aprobă cu mai multe modificări OG nr. 16/2022 ce a

modificat Codul fiscal. Pe lângă modificări există și prorogări de termene.
Să parcurgem punctual principalele modificări:

1. Se clarifică procentul de impozitare a dividendelor distribuite în
anul 2022, indiferent dacă sunt plătite sau nu, în baza situațiilor
financiare interimare întocmite în anul 2022 în sensul că acestea
sunt supuse unei cote de impozit de 5% fără a se recalcula
impozitul când se aprobă situațiile financiare anuale. Acest lucru
înseamnă, practic, că dividendele distribuite prin situații financiare
trimestriale până la data de 31 septembrie 2022 rămân impozitate
cu cota de 5%, iar dividendele aferente trimestrului al IV-lea ce se
aprobă fie prin situații financiare trimestriale sau anuale în anul
2023 se impozitează cu cota de 8%;
2. Plafonul veniturilor de 500.000 euro pentru o microîntreprindere se
aplică începând cu veniturile anului 2023, fapt pentru care poate să
rămână microîntreprindere în anul 2023 și acele societăți ce au
înregistrat în anul 2022 venituri impozabile în plafonul de 500.000
euro – 1.000.000 euro calculat la cursul BNR de la 31 decembrie
2022. Se vor ține cont și de celelalte condiții impuse de lege: un
salariat și anumite excluderi la domeniul de activitate;
3. Se reiterează faptul că o microîntreprindere poate să realizeze
maxim 20% venituri din consultanță și management cu excepția
microîntreprinderilor ce prestează servicii de consultanță fiscală
cod CAEN 6920 „Activităţi de contabilitate şi audit financiar;
consultanţă în domeniul fiscal”;
4. Se reiterează faptul că societățile din domeniul HORECA pot
rămâne microîntreprinderi indiferent de nivelul veniturilor și pot
presta și alte activități cu obligația să respecte următoarele condiții:
32
a) Nu realizează venituri din consultanță și management mai mari

de 20% din total venituri;
b) Nu desfășoară activități incompatibile cu cele excluse pentru
microîntreprinderi (nu obțin venituri din jocuri de noroc, din
intermedieri financiare, din exploatarea minereurilor);
c) Celelalte venituri din alte activități nu depășesc echivalentul a
500.000 euro;
Dacă aceste societăți din HORECA încalcă oricare dintre aceste
condiții, devine plătitoare de impozit pe profit începând cu
trimestrul în care nu mai îndeplinește condiția.
5. Pentru angajatorii din construcții se modifică modul de calcul al
procentului de 80% cifră de afaceri din construcții în total venituri.
Acest procent se determină ca raport între totalul veniturilor din
activitatea de construcții realizate pe teritoriul României față de
totalul veniturilor realizate efectiv pe teritoriul României. Practic,
dacă există constructori ce realizează construcții în afara României
și facturează veniturile aferente acestor construcții din străinătate,
aceste venituri din străinătate nu se iau în considerare la
determinarea procentului de 80%. Se reiterează faptul că în cifra
de afaceri se cuprinde și producția realizată, dar nefacturată;
6. Se prorogă până în anul 2025 procedura de impozitare a clădirilor
prin raportare la valorile din grilele notarilor publici din România;
7. Există și o modificare privind obligația dotării operatorilor economici
ce efectuează comerț cu amănuntul și cu ridicata sau sunt
prestatori de servicii în sensul că aceștia trebuie să se doteze cu
POS sau cu alte soluții moderne ce acceptă plățile electronice doar
în cazul în care au încasări în numerar într-un an cu o valoare mai
mare de 50.000 lei. Legea aduce această obligație doar pentru
încasările în numerar și exclude din plafonul de 50.000 lei
încasările bancare.
Întrebare: ce legătură există între plafonul de 25.000 euro privind

valoarea maximă pentru tranșele de venit și Legea nr. 370/2022?
R: din păcate, niciuna. Nu este clarificată speța.
33

Actul normativ
2022
OMFP nr. 3954 din 2022 pentru aprobarea
Instrucţiunilor privind colectarea impozitului
asupra veniturilor suplimentare obţinute din
vânzarea gazelor naturale din producţia
internă proprie extrase din perimetrele
petroliere offshore şi/sau perimetrele
petroliere onshore de adâncime
Actul normativ analizat astăzi nu reglementează și nu introduce o

procedură de plată a impozitului pe veniturile suplimentare obținute din
vânzarea de gaze naturale extrase din Marea Neagră sau de pe
platforma continentală a României. Procentul și procedurile de
impozitare sunt reglementate de Legea nr. 256/2018 privind
implementarea unor operațiuni petroliere. Persoanele interesate de
această categorie de impozit vor începe analiza cu această lege.
OMFP nr. 3954/2022 reglementează doar contul de trezorerie în care se

plătește acest impozit, respectiv 55.07 „Impozit asupra veniturilor
suplimentare obţinute din vânzarea gazelor naturale din producţia internă
proprie extrase din perimetrele petroliere offshore şi/sau perimetrele
petroliere onshore de adâncime“.

Actul normativ
2022
OpANAF nr. 2518 din 2022 pentru modificarea
unor ordine ale preşedintelui Agenţiei
Naţionale de Administrare Fiscală privind
organizarea activităţii de administrare a
contribuabililor mari şi mijlocii
Actul normativ analizat astăzi este foarte important din perspectiva
34
contribuabililor ce au obligația depunerii declarației SAF-T.
Prin acest act normativ sunt reactualizate listele cu contribuabilii mari și

mijlocii, respectiv se modifică anexa nr. 5 la OpANAF nr. 1783/2021 ce
reglementează datele de la care contribuabilii au obligația depunerii
raportării SAF-T – D406.
Sunt nouă situații posibile ce țin cont și de obligațiile de raportare deja

îndeplinite de marii contribuabili. Dintre cele nouă situații, analizăm cele
mai importante situații de depunere a raportării SAF-T care aduc
modificări față de datele de raportare anterioară:
1. Contribuabilii considerați mici la data de 31 decembrie 2021 ce se
regăsesc în aceeași categorie și în anul 2022, iar începând cu 1
ianuarie 2023 se regăsesc la categoria de contribuabili mijlocii,
depun declarația D406 începând cu 1 ianuarie 2023;
2. Contribuabilii mijlocii la data de 31 decembrie 2021 ce au avut
această calitate și în anul 2022 și au trecut la categoria celor mici
începând cu 1 ianuarie 2023 depun declarația D406 începând cu 1
ianuarie 2025;
3. Marii contribuabili ce au depus deja Declarația 406 depun în
continuare raportarea SAF-T chiar și în situația în care au devenit
mici contribuabili.
Pentru celelalte categorii de contribuabili unde nu au existat modificări se

păstrează termenele prevăzute deja în legislație pentru depunerea
raportării, astfel:
a) Pentru contribuabilii mijlocii raportarea se va depune începând cu 1
ianuarie 2023;
b) Pentru contribuabilii mici, raportarea se va depune începând cu 1
ianuarie 2025;
c) Contribuabilii nerezidenți înregistrați doar în scopuri de TVA în
România depun raportarea începând cu 1 ianuarie 2025.
Amintim că obligația depunerii raportării SAF-T revine societăților

indiferent de forma de organizare, dar și regiilor autonome, asociațiilor și
fundațiilor, organizații cooperatiste sau cooperative agricole, etc.
Nu au obligația să depună această raportare persoanele fizice ce

desfășoară activități independente și profesii libere sau instituțiile
35
publice.

Actul normativ
2022
Legea nr. 341 din 2022 pentru aprobarea
131/2022 privind modificarea şi completarea
106/2022 pentru susţinerea acordării de
reduceri ale preţurilor la benzină şi motorină şi
pentru modificarea art. 18 din Ordonanţa de
urgenţă a Guvernului nr. 41/2022 pentru
instituirea Sistemului naţional privind
monitorizarea transporturilor rutiere de
bunuri cu risc fiscal ridicat RO e-Transport şi de
abrogare a art. XXVIII din Ordonanţa de
urgenţă a Guvernului nr. 130/2021 privind
unele măsuri fiscal-bugetare, prorogarea unor
termene, precum şi pentru modificarea şi
completarea unor acte normative
Legea nr. 341/2022 aprobă, cu modificări, mai multe ordonanțe ce

reglementau acordarea unei reduceri de preț de 0,5 lei/litru de
combustibil către consumatori, iar comerciantul de combustibil primește
o compensație de la buget de 0,25 lei/litru cu TVA inclus.
Legea reiterează faptul că procedura se aplică și în perioada 1 octombrie

2022 – 31 decembrie 2022. Legea mai reiterează faptul că dacă un
comerciant/distribuitor de combustibili primește din amonte (de la
furnizorii săi), înscrisă în documentele de achiziție, reducerea de 0,5
lei/litru, acest distribuitor nu mai are dreptul să solicite compensația.

Actul normativ
36
2022
Procedurii privind stabilirea din oficiu a
obligaţiilor fiscale datorate de persoanele
fizice pentru unele indemnizaţii reprezentând
măsuri în domeniul protecţiei sociale şi pentru
unele venituri obţinute din străinătate,
precum şi pentru aprobarea modelului şi
conţinutului unor formulare
Prezentul act normativ se adresează persoanelor fizice ce nu și-au

îndeplinit obligațiile de declarare și plată a asigurărilor sociale obligatorii.
Ne amintim faptul că pe durata stării de urgență și, ulterior, pe durata

stării de alertă diverse categorii socio-profesionale, cum sunt persoanele
ce desfășoară activități independente, persoanele ce au realizat venituri
din drepturi de autor au primit din partea bugetului diverse forme de
sprijin sub forma fie a șomajului tehnic, fie indemnizații pentru reducerea
timpului de lucru, etc.
Aceste sume erau în sfera impozitului pe venit și a asigurărilor sociale

obligatorii – contribuție la asigurările de sănătate, contribuție la pensie.
Persoanele fizice au avut obligația să depună declarația unică la

termenul prevăzut în lege și să plătească respectivele obligații fiscale.
Actul normativ analizat astăzi se adresează persoanelor ce nu au

îndeplinit aceste obligații, de declarare și plată a asigurărilor sociale și
modifică procedura de stabilire din oficiu de către autoritatea fiscală și,
ulterior, dacă este cazul, de executare silită.
Principalele elemente ale procedurii sunt:

1. Se calculează impozitul pe venit şi contribuţiile sociale obligatorii
separat faţă de obligaţiile aferente veniturilor realizate de persoana
fizică din desfăşurarea activităţii;
2. Se identifică contribuabilii pe baza informaţiilor transmise de
Agenţia Naţională pentru Plăţi şi Inspecţie Socială și se întocmeşte
37
lista contribuabililor care au realizat venituri din indemnizaţii pentru

care se datorează obligaţii fiscale;
3. Din lista prevăzută anterior se elimină contribuabilii care au depus
declaraţia unică, persoanele fizice care nu datorează contribuţii de
asigurări sociale în România în anul de impunere și persoanele
asigurate în sisteme proprii de asigurări sociale neintegrate în
sistemul public de pensii;
4. Compartimentul de specialitate notifică fiecare contribuabil înscris
în listă şi asigură exercitarea de către acesta a dreptului de a fi
ascultat conform prevederilor de la art. 9 din Codul de procedură
fiscală, cu precizarea termenului la care persoana fizică trebuie să
se prezinte în vederea audierii;
5. În termen de 15 zile de la data comunicării notificării, organul fiscal
central competent elimină din listă contribuabilii care, în urma
notificării, şi-au îndeplinit obligaţiile declarative privind contribuţia
de asigurări sociale prin depunerea declaraţiei unice privind
impozitul pe venit şi contribuţiile sociale datorate de persoanele
fizice la organul fiscal central competent;
6. Pentru persoanele fizice care obţin venituri asimilate salariilor
pentru activitatea desfăşurată în străinătate, identificarea acestora
pentru care se stabileşte din oficiu contribuţia de asigurări sociale
se face în baza schimbul de informaţii între ANAF şi autorităţile
fiscale din străinătate, prin intermediul aplicaţiei informatice
naţionale „Automatic Exchange of Information“ (AEOI) și se
întocmește o listă;
7. Din listă se elimină contribuabilii care au depus declaraţia unică
privind şi au declarat contribuţia de asigurări sociale datorată
pentru veniturile asimilate salariilor pentru activitatea desfăşurată
în străinătate la secţiunea corespunzătoare de la capitolul I,
persoanele fizice care nu datorează contribuţii de asigurări sociale
în România în anul de impunere;
8. Și pentru aceste persoane se urmăresc etapele prezentate mai sus
cu privire la notificarea şi audierea contribuabililor;
9. Pentru stabilirea din oficiu a obligaţiilor fiscale datorate de
persoanele fizice care obţin venituri asimilate salariilor pentru
activitatea desfăşurată în străinătate şi venituri din pensii din
străinătate se întocmește o listă pe baza informațiilor transmise, se
38
elimină din listă contribuabilii care au depus Declaraţia unică,

persoanele fizice care nu datorează contribuţii de asigurări sociale
în România, persoanele care nu au calitatea de contribuabil la
sistemul de asigurări sociale de sănătate în anul de impunere și se
urmărește aceeași procedură de notificare şi audiere a
contribuabililor.
Decizia privind stabilirea din oficiu a obligaţiilor fiscale datorate de

persoanele fizice pentru unele indemnizaţii reprezentând măsuri în
domeniul protecţiei sociale şi pentru unele venituri obţinute din
străinătate se emite în două exemplare, dintre care unul se comunică
persoanei fizice.
În situaţia în care, în termen de 60 de zile de la data comunicării deciziei

privind stabilirea din oficiu a obligaţiilor fiscale datorate de persoanele
fizice pentru unele indemnizaţii reprezentând măsuri în domeniul
protecţiei sociale şi pentru unele venituri obţinute din străinătate,
contribuabilul îşi îndeplineşte obligaţiile declarative, decizia se anulează.
În acest caz, organul fiscal central competent emite Formularul 662

„Decizie de anulare a Deciziei privind stabilirea din oficiu a obligaţiilor
fiscale datorate de persoanele fizice pentru unele indemnizaţii
reprezentând măsuri în domeniul protecţiei sociale şi pentru unele
venituri obţinute din străinătate“. Acesta se emite şi în situaţia în care
contribuabilul face dovada, ulterior comunicării deciziei de impunere din
oficiu, prin prezentarea de documente, că nu avea obligaţia plăţii
obligaţiilor fiscale în anul de impunere.

Actul normativ
2022
OpANAF nr. 2034 din 2022 privind
modificarea Ordinului preşedintelui Agenţiei
Naţionale de Administrare Fiscală nr.
1.699/2021 pentru aprobarea formularelor de
înregistrare fiscală a contribuabililor şi a
tipurilor de obligaţii fiscale care formează
39
vectorul fiscal
Prin actul normativ analizat astăzi se modifică procedura de depunere și

înregistrare fiscală, respectiv formularele pentru două situații:
a) Formular 015 este depus de contribuabilii nerezidenți ce nu
înregistrează un sediu permanent în România, dar înregistrează
obligații fiscale față de bugetul din România. Formularul se poate
depune prin reprezentant/împuternicit fiscal la registratura
organului fiscal sau prin poștă cu confirmare de primire ori prin
transmisie electronică la distanță;
b) Formularul 030 se depune de persoanele fizice ce NU dețin un cod
numeric personal, dar intenționează să desfășoară activități
independente pe teritoriul României.
Notă: formularele sunt structurate și pentru alte posibile situații ce pot să

apară în activitatea economică, cum ar fi înregistrarea în scopuri de TVA,
înregistrarea ca plătitor de impozit pe venitul din salarii și asigurări
sociale obligatorii, etc.
Aceleași formulare se utilizează atât pentru declararea modificărilor

ulterioare, cât și la radierea respectivelor persoane din evidența
autorității fiscale.

Actul normativ 2022
OUG nr. 168 din 2022 privind unele măsuri
fiscal-bugetare, prorogarea unor termene,
precum şi pentru modificarea şi completarea
unor acte normative
OUG nr. 168/2022 reglementează diverse aspecte bugetare și este un

act normativ foarte vast. Una dintre modificări se aplică și asupra Codului
fiscal și este regăsită la art. LII din Ordonanță.
Modificările sunt punctuale și noi le precizăm pe cele mai importante:
40
 Dacă un contribuabil, fie că este plătitor de impozit pe profit, fie că

este microîntreprindere, depune Formularul 177 pentru
direcționarea diferenței de sponsorizare către beneficiarii de
sponsorizări, iar ulterior depune declarații rectificative prin care se
diminuează suma impozitului de plată și, pe cale de consecință,
suma pe care ar fi avut dreptul să o redirecționeze către beneficiarii
de sponsorizări, atunci acest contribuabil este obligat să plătească
către bugetul de stat suma ce a fost redirecționată în plus. Prin
Ordin al Președintelui ANAF va fi adoptată procedura efectivă de
restituire;
 Pentru a se beneficia de facilități fiscale, în domeniul construcțiilor
salariul minim brut de încadrare corespunzător unei norme de 8
ore/zi este de 4.000 lei, iar facilitățile se acordă până la plafonul de
10.000 lei;
 Se reiterează faptul că sunt neimpozabile primele de asigurare de
sănătate și serviciile medicale sub formă de abonament într-un
cuantum anual de 400 euro în condițiile noilor modificări
procedurale aduse de OG nr. 16/2022 – nu se va depăși plafonul
lunar de 33% din salariul brut de încadrare;
 Se reiterează faptul că cele șapte venituri neimpozabile de natură
salarială acordate în procentul de 33% din salarii așa cum sunt
reglementate de OG nr. 16/2022 se aplică și pentru soldele
militare;
 Se reformulează noțiunea de „comerciant – cumpărător-revânzător
de energie electrică” cu un consum propriu de maxim 1% din
achizițiile de energie electrică când se aplică măsura de taxare
inversă la livrările de energie electrică către acest operator
economic;
 Dacă expediem produse accizabile în regim suspensiv de acciză
utilizând sistemul EMCS se poate modifica destinația inițială
utilizând aplicația informatică cu condiția ca noua destinație să fie
una prevăzută în lege;
 În perioada 1 ianuarie 2023 și până la data de 31 decembrie 2023
se suspendă scutirea la impozitare a sumelor decontate de
angajator pentru educația timpurie a copiilor salariaților;
 Se păstrează ca neimpozabilă și în anul 2023 a unei sume de 200
lei pentru salariații încadrați cu salariul minim brut garantat în plată
41
cu condiția ca venitul brut realizat în aceeași lună să nu

depășească suma de 400 lei.
O altă modificare importantă constă în prorogarea până la data de 31

decembrie 2023 de a se dota cu aparate de marcat electronice fiscale
pentru acei operatori economici ce livrează bunuri sau prestează servicii
prin intermediul automatelor comerciale de vânzări.
La o primă analiză, majorarea salariului minim brut la suma de 4.000 lei

este aplicabilă doar pentru domeniul construcțiilor, iar pentru salariații din
agricultură și din industria alimentară facilitățile fiscale din aceste domenii
se acordă de la un salariu minim brut de 3.000 lei.

Actul normativ 2022
Ordin MMSS nr. 2171 din 2022 pentru
aprobarea modelului-cadru al contractului
individual de muncă
Prin Legea nr. 283/2022 s-a modificat substanțial Codul muncii. Această
lege aduce angajatorilor mai multe obligații, cum ar fi informarea
salariaților privind drepturile pe care aceștia le au conform Codului
muncii, respectiv obligația de a se înregistra în contractele de muncă și
eventualele beneficii acordate sub forma abonamentelor/asigurărilor de
sănătate, decontarea pensiilor administrate privat sau alte beneficii pe
care le acordă angajatorii către salariați.
Având în vedere aceste modificări, Ministerul Muncii a actualizat modelul

unui contract de muncă. Anexat la prezenta informare este draftul unui
contract de muncă în format editabil așa cum a fost adoptat de legiuitor.
Amintim faptul că toate elementele minime din cadrul acestui model sunt
obligatori când angajatorii utilizează alte tipuri de contracte de muncă.
În măsura în care noul contract de muncă surprinde elemente existente

deja între salariați și angajatori, actualele contracte de muncă trebuie
completate prin acte adiționale.
42

Actul normativ
2022
HG nr. 1447 din 2022 pentru stabilirea
salariului de bază minim brut pe ţară garantat
în plată
Începând cu data de 1 ianuarie 2023 salariul minim brut garantat la plată

în România este în sumă de 3.000 lei așa cum a fost adoptat prin HG nr.
1447/2022 publicată în Monitorul Oficial nr. 1186 din 09.12.2022. Această
sumă corespunde unui program de lucru normal de 165,33 ore/lună
reprezentând suma de 18,145 lei/oră.
Notă: salariul minim brut pentru care se beneficiază de facilități în

domeniul construcțiilor este de 4.000 lei și a fost adoptat prin alt act
normativ, respectiv OUG nr. 168/2022 publicată în Monitorul Oficial nr.
1186 din 09.12.2022.
II. Proceduri privind închiderea exercițiului financiar 2022
Verificarea vectorului fiscal:

a) Trecere de la microîntreprindere la profit;
b) Trecere de la profit la microîntreprindere;
c) Perioadă fiscală privind TVA – luna sau trimestru;
d) Studiu de caz – Cele trei reduceri de impozit prevăzute de OG nr.
53/2020 în funcție de evoluția capitalurilor proprii.
Studiu de caz.
43
Societatea CASTORUL RONȚĂITOR SRL este persoană impozabilă,

microîntreprindere ce a realizat în anul 2022 venituri în sumă de
4.500.000 milioane lei. Toate veniturile sunt impozabile și au fost
realizate în trimestrul al - IV – lea (3% X 4.500.000 = 135.000 lei).
Societatea a efectuat în luna Noiembrie 2022 o sponsorizare în valoare

de 20.000 lei și a achiziționat două case de marcat fiscale în valoare de
5.000 lei.
Element capitaluri 31 decembrie 31 decembrie 31 decembrie

Nr.crt
proprii 2020 2021 2022
Capital social subscris
1. 200 200 200
vărsat
2. Rezerva legală 40 40 40
3. Rezerve statutare 50.000 70.000 80.000
4. Rezultatul reportat 100.000 200.000 800.000
Diferențe din
5. 100.000 100.000 100.000
reevaluare
Profit și pierdere din
6. 1.000.000 2.000.000 3.000.000
exercițiu
Total capitaluri proprii
7. 1.250.240 2.370.240 3.980.240
contabile
Total capital propriu
8. 150.240 270.240 880.240
ajustat
Creștere capitaluri
9. ajustate față de - 79,87% 225,72%
exercițiul anterior
Creștere capitaluri
10. ajustate 2022 față de - - 485,88%
2020
Ordinea de reducere a impozitului este reglementată de art. 56 alin.

(1^1), (1^6), (1^8), (1^9) și (1^10) din Codul fiscal, astfel:
„(1^1) Microîntreprinderile care efectuează sponsorizări, potrivit
prevederilor Legii nr. 32/1994, cu modificările și completările ulterioare,
pentru susținerea entităților nonprofit și a unităților de cult, care la data
încheierii contractului sunt înscrise în Registrul entităților/unităților de cult
pentru care se acordă deduceri fiscale potrivit art. 25 alin. (4^1), precum
44
și microîntreprinderile care acordă burse elevilor școlarizați în

învățământul profesional-dual în conformitate cu prevederile art. 25 alin.
(4) lit. c) din Legea nr. 1/2011, cu modificările și completările ulterioare,
scad sumele aferente din impozitul pe veniturile microîntreprinderilor
până la nivelul valorii reprezentând 20% din impozitul pe veniturile
microîntreprinderilor datorat pentru trimestrul în care au înregistrat
cheltuielile respective.
(1^6) Microîntreprinderile care achiziționează aparate de marcat

electronice fiscale, astfel cum sunt definite la art. 3 alin. (2) din
Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 28/1999, republicată, cu
modificările și completările ulterioare, scad costul de achiziție aferent lor
din impozitul pe veniturile microîntreprinderilor în trimestrul în care au
fost puse în funcțiune, în limita impozitului pe veniturile
microîntreprinderilor datorat pentru trimestrul respectiv.
(1^8) Microîntreprinderile care efectuează sponsorizări/cheltuieli conform

alin. (2^2) şi pun în funcţiune aparate de marcat electronice fiscale scad
aceste sume din impozitul pe veniturile microîntreprinderilor în
următoarea ordine:
a) sumele aferente sponsorizărilor efectuate conform alin. (1^1), alin.
(1^5), cheltuieli efectuate conform alin. (2^2), precum şi sumele
reportate, după caz;
b) costul de achiziţie al aparatelor de marcat electronice fiscale, potrivit
alin. (1^6), şi sumele reportate, după caz.
(1^9) Reducerea de impozit, conform prevederilor Ordonanţei de urgenţă

a Guvernului nr. 153/2020 pentru instituirea unor măsuri fiscale de
stimulare a menţinerii/creşterii capitalurilor proprii, precum şi pentru
completarea unor acte normative, se aplică la impozitul pe veniturile
microîntreprinderilor după scăderea sumelor menţionate la alin. (1^8).
(1^10) Prin excepţie de la prevederile alin. (1^4) lit. a), pe perioada

aplicării prevederilor Ordonanţei de urgenţă a Guvernului nr. 153/2020,
declaraţia informativă prevăzută la alin. (1&3) se depune până la data de
25 iunie inclusiv a anului următor”.
Din analiza textului normativ înțelegem următoarele etape:

1. Aplicăm procentul de impozitare asupra veniturilor
microîntreprinderii, în cazul nostru 4.500.000 X 3% = 135.000 lei;
45
2. Se scade sponsorizarea în procentul maxim de 20%: 135.000 X

20% = 27.000 lei. 135.000 – 20.000 = 115.000 lei;
3. Se scad casele de marcat: 115.000 – 5.000 = 110.000 lei.
Foarte important: de aici, de la suma de 110.000 lei aplicăm reducerile

date de OUG nr. 153/2020 cu privire la creșterea capitalurilor proprii.
Sunt trei astfel de reduceri aplicabile pentru anul 2022:

a) 2% pentru existența capitalurilor proprii contabile pozitive;
b) Reducere conform tabel pentru creșterea capitalurilor contabile

ajustate la sfârșitul anului față de începutul anului;
c) Reducere 3% pentru creșterea capitalului propriu ajustat an 2022

față de 2020, conform tabelului;
Acestea sunt reglementate de art. 1 alin. (1) din OUG nr. 153/2020,
astfel:
„(1) Contribuabilii plătitori de impozit pe profit, indiferent de sistemul de
declarare și plată prevăzut la art. 41 din Legea nr. 227/2015 privind
Codul fiscal, cu modificările și completările ulterioare, denumită în
continuare Codul fiscal, contribuabilii plătitori de impozit pe veniturile
microîntreprinderilor potrivit titlului III „Impozitul pe veniturile
microîntreprinderilor“ din Codul fiscal, precum și contribuabilii care intră
sub incidența prevederilor Legii nr. 170/2016 privind impozitul specific
unor activități, cu completările ulterioare, beneficiază de reduceri ale
impozitului pe profit anual/impozitului pe veniturile
microîntreprinderilor/impozitului specific unor activități, astfel:a) 2%, în
cazul în care capitalul propriu contabil, prezentat în situațiile financiare
anuale, respectiv în raportările contabile anuale pentru sediile
permanente ale persoanelor juridice rezidente în state aparținând
Spațiului Economic European, în anul pentru care datorează impozitul,
este pozitiv. Pentru contribuabilii care, potrivit prevederilor legale, au
obligația constituirii capitalului social, capitalul propriu contabil trebuie să
îndeplinească concomitent și condiția de a fi la nivelul unei valori cel
puțin egale cu jumătate din capitalul social subscris;b) dacă înregistrează
o creștere anuală a capitalului propriu ajustat al anului pentru care
datorează impozitul față de capitalul propriu ajustat înregistrat în anul
precedent și îndeplinește concomitent condiția prevăzută la lit. a),
46
reducerile au următoarele valori:
Procentul de reducere a Intervalele de creştere anuală a

impozitului capitalului propriu ajustat
5% până la 5% inclusiv
peste 5% şi până la 10%
6%
inclusiv
7%
inclusiv
8%
inclusiv
9%
inclusiv
10% peste 25%
d) 3%, dacă înregistrează o creștere peste nivelul prevăzut la alin. (4)

a capitalului propriu ajustat al anului pentru care datorează
impozitul față de capitalul propriu ajustat înregistrat în anul 2020 și
dacă îndeplinește concomitent condiția prevăzută la lit. a).
Prevederile prezentei litere se aplică începând cu anul 2022,
respectiv începând cu anul fiscal modificat care începe în anul
2022”;
e) (4) În aplicarea prevederilor alin. (1) lit. c), procentul de creştere a

capitalului propriu ajustat al anului pentru care datorează impozitul
faţă de capitalul propriu ajustat înregistrat în anul 2020 are
următoarele valori:
Anul pentru care Procentul minim de creştere a

datorează impozitul capitalului propriu ajustat
2022 5%
2023 10%
2024 15%
47
2025 20%
Astfel:
Reducere 1 = 2%
Reducere 2 = 10%
Reducere 3 = 3%
Total reducere 15%
Reducere 110.000 x 15% = 16.500 lei
Rest de plata 110.000 – 16.500 = 93.500 lei .
III. Valorificarea inventarului, plusuri și minusuri de

gestiune, cheltuieli de protocol, sponsorizări
Speță: societatea VLAD PRODUCȚIE DE ȚEPE SRL este societate

înființată conform Legii nr. 31/1990, contribuabil mijlociu. Aceasta
dorește să auditeze situațiile financiare anuale ale anului 2022 și
organizează inventarul, ocazie cu care identifică atât plusuri, cât și
minusuri de inventar. Ce tratament financiar-contabil și fiscal
urmărim în legătură cu aceste diferențe de inventar?
Având în vedere indicația din speță că societate este contribuabil mijlociu

vom considera că aceasta este înregistrată în scopuri de TVA, aplică
sistemul de TVA cu exigibilitate normală și societatea este plătitoare de
impozit pe profit.
Tot în acest context vom considera că la achiziția stocului de marfă s-a

dedus TVA. Dacă s-au efectuat achiziții de la furnizori ce aplică sistemul
de TVA la încasare, plățile către furnizori au fost efectuate, caz în care s-
a exercitat deducerea TVA de la achiziții.
Amintim faptul că în procedura inventarierii prevăzută de OMFP nr.

2861/2009 este prevăzută posibilitate compensării plusurilor și
48
minusurilor cu bunuri fungibile/confundabile în cadrul aceleiași gestiuni,

iar opinia noastră se emite considerând că minusurile și plusurile
constatate la inventar sunt cele rămase după efectuarea respectivelor
compensări.
Un tratament financiar-contabil și fiscal ține cont de modul în care

societatea procedează asupra acestor lipsuri, respectiv dacă lipsurile
sunt imputabile sau neimputabile.
I. Înregistrare lipsuri de inventar când acestea nu sunt imputabile

și stocurile nu sunt asigurate
Ca și regulă generală, cheltuielile cu bunuri de natura stocurilor lipsă la

inventar neimputabile sunt cheltuieli nedeductibile la calculul impozitului
pe profit conform art. 25 alin. (4) lit. c) din Codul fiscal, astfel:
„(4) Următoarele cheltuieli nu sunt deductibile:
c) cheltuielile privind bunurile de natura stocurilor sau a mijloacelor fixe
amortizabile constatate lipsă din gestiune ori degradate, neimputabile,
precum și taxa pe valoarea adăugată aferentă, dacă aceasta este
datorată potrivit prevederilor titlului VII. (...)”.
Înregistrare contabilă:
607 „Cheltuieli cu mărfurile” = 371 „Mărfuri” cu valoarea stocului lipsă la
inventar la costul de achiziție.
Din cauza faptului că mărfurile sunt lipsă și nu mai sunt destinate unei
vânzări cu colectare de TVA, trebuie să se ajusteze TVA dedusă la
achiziție utilizând același procent la momentul cumpărării stocului.
Ajustarea TVA când nu mai urmează o vânzare taxabilă este prevăzută
de art. 304 din Codul fiscal.
635 „Cheltuieli cu alte taxe și impozite” = 4426 „TVA deductibilă” cu
valoarea TVA ajustată.
Din punct de vedere fiscal, și această cheltuială este nedeductibilă la

calculul impozitului pe profit conform textului normativ anterior indicat. Ca
și document justificativ pentru ajustarea TVA se va emite o autofactură.
II. Lipsuri în gestiune, iar stocul este asigurat
49
În acest caz, cheltuiala cu lipsa din gestiune și cheltuiala cu ajustarea

TVA sunt deductibile la calculul impozitului pe profit conform art. 25 alin.
(4) lit. c) pct. 2 din Codul fiscal, astfel:
„(4) Următoarele cheltuieli nu sunt deductibile:
c) cheltuielile privind bunurile de natura stocurilor sau a mijloacelor fixe
datorată potrivit prevederilor titlului VII. Aceste cheltuieli sunt deductibile
în următoarele situații/condiții:
2. bunurile/mijloacele fixe amortizabile pentru care au fost încheiate
contracte de asigurare”.
Se efectuează aceleași înregistrări contabile:

inventar la costul de achiziție;
III. Lipsă în gestiune când lipsurile sunt imputate unei persoane
Prin imputarea lipsurilor în gestiune înțelegem recuperarea de societate

a cheltuielilor cu respectivul stoc de marfă prin realizarea unor venituri
din imputație. Potrivit art. 41 alin. (3) din OMFP nr. 2861/2009, imputația
se va face la valoarea de înlocuire actuală a stocului.
Din punctul de vedere al TVA, imputarea unor lipsuri nu reprezintă o

livrare de bunuri în conceptul art. 270 din Codul fiscal, prin urmare NU se
colectează TVA pentru imputație.
461 „Debitori diverși” = 7581 „Venituri din despăgubiri, amenzi și
penalități” cu suma imputației.
Apreciem că veniturile sunt impozabile din cauza faptului că nu le

identificăm enumerate de art. 23 din Codul fiscal ce reglementează
veniturile neimpozabile la calculul impozitului pe profit.
Scăderea din gestiunea și ajustarea TVA pentru stocul lipsă în gestiune

se înregistrează prin aceleași înregistrări contabile:
50

inventar la costul de achiziție;
Din punct de vedere fiscal, apreciem că aceste cheltuieli sunt integral

deductibile la calculul impozitului pe profit din cauza faptului că venitul
din imputație este neimpozabil.
IV. Înregistrarea unui plus de mărfuri regăsit la inventar
Din punctul de vedere al practicii contabile, sunt două opinii diferite

privind înregistrarea unui plus de inventar al stocurilor, astfel:
a) Se înregistrează ca o cheltuială cu stocurile cu semnul minus
(stornare cheltuială). Înregistrări contabile:
607 „Cheltuieli cu mărfurile” = 371 „Mărfuri” cu minus valoarea
stocului la inventar;
b) Se înregistrează pe seama unui venit din exploatare al perioadei.
371 „Mărfuri” = 758 „Alte venituri din exploatare analitic distinct” cu
valoarea plusului de inventar.
Noi apreciem că a doua înregistrare este cea mai adecvată din

perspectiva funcționării conturilor de activ circulant ce își majorează
valoarea prin debitare.
În ambele situații apreciem că sumele generează majorarea bazei de

impozitare a impozitului pe profit fie ca o reducere de cheltuială
deductibilă, fie ca venit impozabil.
De asemenea, în ambele situații plusul de inventar nu este „cu plată”,

astfel nu se colectează TVA pentru că nu se îndeplinește condiția de la
art. 268 alin. (1) lit. a) din Codul fiscal.
Sponsorizări. Analiză comparată 2021 – 2022. Declarația

177.
51
Monitorul oficial nr.

Actul normativ 1245 din 30 decembrie
2021
Lege nr. 322 din 29 Decembrie 2021
Lege pentru completarea Legii nr. 227/2015
privind Codul fiscal
Legea nr. 322/2021 modifică punctual Codul fiscal, cu privire la

procedura de reducere la plată a impozitului pe profit, respectiv cu
reducerea la plată a impozitului pe venitul microîntreprinderii, atunci când
contribuabilii efectuează sponsorizări sau acordă sume prin contracte de
mecenat, având în vedere prevederile Legii nr. 32/1994 privind
sponsorizările.
Legea aduce măsuri aplicabile cu data de 01 ianuarie 2022, însă are și

măsuri tranzitorii aplicabile acelor sponsorizări aflate în desfășurare la
data de 31 decembrie 2021 sau acelor sponsorizări reportate 7 ani
pentru plătitorii de impozit pe profit sau 28 de trimestre pentru plătitorii de
impozit pe venitul microîntreprinderii.
Pentru a înțelege mai exact efectul acestei legi, amintim tratamentul

fiscal al sponsorizărilor aplicabil până la data de 31 decembrie 2021,
astfel:
a) Pentru plătitorii de impozit pe profit, cheltuiala cu sponsorizarea este

integral nedeductibilă la calculul impozitului pe profit, însă reduce
impozitul pe profit datorat la plată cu cea mai mică valoare dintre 7,5 la
mie din cifra de afaceri anuală, fără a depășii 20% din impozitul pe profit
datorat.
Dacă sponsorizarea depășește valoarea amintită anterior, suma ce

excede se reportează 7 ani, diminuează impozitul pe profit datorat la
fiecare calcul de impozit pe profit, respectând aceleași reguli de reducere
a impozitului pe profit.
b) Pentru plătitorii de impozit pe venitul microîntreprinderii, sponsorizările

reduc impozitul pe venitul microîntreprinderii cu procentul de până la
20% din impozitul pe venit datorat în trimestrul în care au fost înregistrate
52
cheltuielile de sponsorizare.
Dacă valoarea sponsorizărilor depășește valoarea amintită anterior,

suma ce excede se reportează în următoarele maxim 28 de trimestre
consecutive și diminuează impozitul pe venitul microîntreprinderii la
fiecare termen de plată al impozitului, respectând aceeași condiție de a
nu se depăși 20% din impozitul datorat.
Legea nr. 322/2021 adoptă următoarea procedură aplicabilă cu 01

ianuarie 2022, astfel:
- Sponsorizările efectuate în condiția legii sponsorizării rămân cheltuieli
nedeductibile la calculul impozitului pe profit, însă diminuează impozitul
pe profit de plată în cea mai mică valoare dintre 7,5 la mie din cifra de
afaceri anuală, fără a depășii 20% din impozitul pe profit datorat.
Dacă sponsorizările efectuate în exercițiul respectiv depășesc această
valoare, după diminuarea cu eventualele sume reportate, contribuabilul
poate dispune de ”redirecționarea impozitului pe profit” pentru efectuarea
de sponsorizări sau acte de mecenat, în termen de maxim 6 luni de la
data depunerii declarației anuale de impozit pe profit.
- Pentru contribuabilii plătitori de impozit pe venitul microîntreprinderii, se
păstrează reducerea impozitului pe venitul microîntreprinderii în
procentul de 20% din impozitul pe venit datorat în acel trimestru.
După închiderea exercițiului financiar și depunerea declarației de impozit

pe venit pentru trimestrul al IV lea, contribuabilul calculează plafonul de
reducere a impozitului pe venitul microîntreprinderii pentru întreg
exercițiul financiar, iar dacă valoarea sponsorizărilor depășește suma de
20% din impozitul la care se putea aplica reducerea, contribuabilul poate
ca în termen de 6 luni de la data depunerii declarației de impozit pentru
trimestrul al IV lea, să redirecționeze diferența de sponsorizare.
Procedura, modelul și conținutul formularul de redirecționare vor fi

adoptate prin ordin al președintelui ANAF.
Tot începând cu data de 01 ianuarie 2022, se pot diminua impozitul pe

profit și impozitul pe venitul microîntreprinderii cu cheltuieli de
sponsorizare/mecenat, la data efectuării sponsorizării, numai dacă
diferența dintre procentul admis al valorii sponsorizării diminuat cu
sumele reportate are o valoare pozitivă.
53
De exemplu, la calculul impozitului pe profit pentru anul 2022, cea mai

mică valoare dintre 7,5 la mie din cifra de afaceri și 20% din impozitul pe
profit este suma teoretică de 1.000 lei. Dacă din perioada anterioară se
reportează și se diminuează o sumă teoretică de 700 lei, pentru anul
2022 se poate diminua impozitul pe profit doar cu suma de 300 lei.
Într-o altă situație teoretică, dacă suma reportată din perioada anterioară
este mai mare decât 1.000 lei, în exemplul nostru, pentru sponsorizarea
aferentă anului 2022 nu se reportează și nu se deduce în perioada
următoare nicio sumă.
Măsură tranzitorie:
Legea nr. 322/2021 prevede și măsuri tranzitorii, sponsorizările/actele de
mecenat sau bursele private efectuate înainte de intrarea în vigoare a
prezentei legi, se reportează în perioada următoare, conform termenelor
existente la data efectuării respectivelor contracte, fără a depășii anul
2028.
Monitorul oficial nr. 923 din 20 septembrie

Actul normativ 2022
Procedurii privind redirecţionarea impozitului
pe profit/impozitului pe veniturile
microîntreprinderilor, potrivit legii, pentru
efectuarea de sponsorizări şi/sau acte de
mecenat sau acordarea de burse private,
precum şi a modelului şi conţinutului unor
formulare
Actul normativ analizat astăzi transpune în legislație o posibilitate pe

care o au persoanele juridice societăți microîntreprinderi și societăți
plătitoare de impozit pe profit ce au dreptul să efectueze sponsorizări și
nu au efectuat sponsorizări în plafonul maxim în care s-ar fi putut reduce
la plată impozitul pe profit/venitul microîntreprinderii.
54
Potrivit Legii nr. 332/2021, societățile plătitoare de impozit pe profit sau

plătitoare de impozitul pe venitul microîntreprinderii au posibilitatea ca în
termen de 6 luni de la termenul legal de depunere a Declarației 101
privind impozitul anual pe profit sau a Declarației 100 privind trimestrul al
IV-lea pentru microîntreprinderi să redirecționeze diferența între suma
sponsorizată (mai mică) și plafonul total maxim în care puteau face
sponsorizări.
OpANAF nr. 1679/2022 reglementează formularul tipizat nr. 177 –

Cerere privind redirecționarea impozitului pe profit/impozitului pe venitul
microîntreprinderii prin care se realizează efectiv această direcționare.
Cererea se va depune la organul fiscal aferent la care este arondat
contribuabilul.
Pot beneficia de această redirecționare a impozitului persoane juridice

fără scop lucrativ, inclusiv unități de cult, dacă la data plății sumei
respective de către organul fiscal sunt înregistrați în registrul cu
beneficiarii de sponsorizări ținut de autoritatea fiscală.
Dacă beneficiarii sunt organizații internaționale ce au semnat acorduri cu

România, cum ar fi UNICEF, procedura amintește că nu există obligația
înscrierii în acest registru.
Potrivit formatului cererii, cinci categorii de beneficiari pot beneficia de

aceste redirecționări:
a) Persoane juridice fără scop lucrativ, inclusiv unități de cult;
b) Alți beneficiari prevăzuți în legea sponsorizării, cum sunt instituții
publice: spitale, școli, etc.;
c) Acte de mecenat în favoarea unor persoane fizice;
d) Burse private acordate unor elevi, studenți sau doctoranzi;
e) Fondul Națiunilor Unite pentru Copii (UNICEF).
În anul 2022, termenul de depunere a Declarației 101 și 100 pentru

trimestrul IV la microîntreprinderi a fost data de 25 iunie. De la această
dată vom socoti cele 6 luni în care se poate efectua redirecționarea,
practic 25 decembrie 2022.
Reținem, așadar, că formularul utilizat este Formularul 177, iar acesta
55
poate fi depus în mod exclusiv doar prin comunicare electronică la

distanță în condiția art. 79 din Codul de procedură fiscală. Amintim faptul
că dacă documentele sunt depuse în format hârtie, acestea nu vor fi
luate în considerare.
Studiu de caz. Analiză comparată impozit pe profit 2021 –

2022. Aplicare în 2023.
Societatea VLAD ȚEPEȘ SRL este persoană juridică română înființată

conform Legii nr. 31/1990 privind societățile. Aceasta este plătitoare de
impozit pe profit și înregistrează în anul 2021 următoarele venituri și
cheltuieli.
2021
Venituri din vânzarea
producției proprii de 10.000.000 lei
țepe
Venituri din dividende
încasate de la o
microîntreprindere, 1.000.000 lei
persoană juridică
română
Cheltuieli cu salarii și
5.000.000 lei
materii prime
Amendă de la Mediu 10.000 lei
Sponsorizare către
Asociația DRACULA 500.000 lei
ONG
Impozit pe profit la TIII 150.000 lei
Se cere:
a) stabiliți veniturile neimpozabile și cheltuielile nedeductibile;
b) valoarea sponsorizării ce reduce impozit pe profit în anul 2021;
c) determinat impozitul pe profit de plată final;
d) determinat sponsorizarea ce se reportează 7 ani.
56
Venituri neimpozabile = venituri din dividende = 1.000.000 lei
Cheltuieli nedeductibile = amenda Mediu + sponsorizare + impozitul pe

profit TIII = 10.000 + 500.000 + 150.000 = 660.000 lei.
Total venituri = 10.000.000 + 1.000.000 = 11.000.000 lei
Total cheltuieli = 5.000.000 + 10.000 + 500.000 + 150.000 = 5.660.000

lei
Baza de calcul impozit pe profit = Total venituri – Total cheltuieli –

Venituri neimpozabile + Cheltuieli nedeductibile = 11.000.000 - 5.660.000
- 1.000.000 + 660.000 = 5.000.000 lei
Impozit pe profit = 5.000.000 X 16% = 800.000 lei
Analiză procent reducere impozit pentru sponsorizări = minim

(0,75% X Cifra de afaceri, 20% X Impozitul pe profit) = min (0,75% X
10.000.000, 20% X 800.000) = min(75.000,160.000)
Impozit pe profit anual cumulat de plată = 800.000 – 75.000 =

725.000 lei
Sponsorizarea ce se reportează 7 ani = 500.000 – 75.000 = 425.000

lei
Foarte important: Legea nr. 322/2021 a introdus acest regim tranzitoriu

doar până la sponsorizările până la 31 decembrie 2021. Din 2022 nu se
mai reportează sponsorizările, iar cele din urmă (anterior lui 31
decembrie 2021) reduc impozitul tot în minim dintre 0,75% X Cifra de
afaceri și 20% X Impozitul pe profit.
Calcul sponsorizare pentru anul 2022 cu singura modificare, cheltuiala

cu sponsorizarea este de 50.000 lei.
2022
Venituri din vânzarea 10.000.000 lei
57
producției proprii de
țepe
Reluarea la venituri a
unui provizion
constituit acum trei ani 1.000.000 lei
ca și cheltuială
nedeductibilă
Cheltuieli cu salarii și
5.000.000 lei
materii prime
Cheltuială în favoarea
asociatului unic – a
decontat bilete de 10.000 lei
acces la un club de
striptease
Sponsorizare către
Asociația DRACULA 50.000 lei
ONG
Impozit pe profit la T3 150.000 lei
Se cere:
b) valoarea sponsorizării ce reduce impozit pe profit în anul 2022;
c) determinat impozitul pe profit de plată final;
d) determinat sponsorizarea ce se reportează 7 ani.
Venituri neimpozabile = venituri din reluarea la venituri a unui provizion

constituit acum trei ani ca și cheltuială nedeductibilă = 1.000.000 lei
Cheltuieli nedeductibile = cheltuială în favoarea asociatului unic +

sponsorizare + impozitul pe profit TIII = 10.000 + 50.000 + 150.000 =
210.000 lei.
Total cheltuieli = 5.000.000 + 10.000 + 50.000 + 150.000 = 5.210.000

lei

Venituri neimpozabile + Cheltuieli nedeductibile = 11.000.000 - 5.210.000
58
- 1.000.000 + 210.000 = 5.000.000 lei

10.000.000, 20% X 800.000) = min(75.000,160.000)
Observăm că sponsorizarea din anul 2022 este mai mică decât plafonul
maxim permis, acest lucru înseamnă că pot să reduc impozitul pe profit
cu încă 25.000 lei din sponsorizarea anului 2021
Impozit pe profit anual cumulat de plată = 800.000 – 50.000

(sponsorizare 2022) – 25.000 (sponsorizare 2021) = 725.000 lei
Sponsorizarea ce se reportează 7 ani (6 ani rămași) = 425.000 - 25.000
= 400.000 lei
Exemplu de aplicare a Legii nr. 322/2021 cu D177
Societatea TRIUNGHIUL PĂTRAT SRL este persoană juridică română

plătitoare de impozit pe profit. În anul 2021 înregistrează următoarele
venituri și cheltuieli:
2021
Venituri din vânzări
7.000.000 lei
marfă
Venituri din prestări
8.000.000 lei
servicii
Cheltuieli cu
manoperă și costul de
10.000.000 lei
scădere din gestiune
a mărfurilor vândute
Cheltuieli cu impozitul
300.000 lei
pe profit la T3
Sponsorizare 30.000 lei
Se cere:
59
b) determinat impozitul pe profit;

c) determinați impozitul pe profit redus la plată prin sponsorizare
d) determinați cât putem solicita la redirecționare prin D177.
Venituri neimpozabile = 0 lei
Cheltuieli nedeductibile = sponsorizare + impozitul pe profit T3 =

30.000 + 300.000 = 330.000 lei
Total cheltuieli = 10.000.000 + 300.000 + 30.000 = 10.330.000 lei

Venituri neimpozabile + Cheltuieli nedeductibile = 15.000.000 -
10.330.000 - 0 + 330.000 = 5.000.000 lei

15.000.000, 20% X 800.000) = min(112.500,160.000)
Impozit pe profit anual cumulat de plată = 800.000 – 30.000 =

770.000 lei
Sponsorizare ce nu s-a efectuat, dar poate fi redirecționată =

112.500 – 30.000 = 82.500 lei
IV. Recapitulație - diverse teme în domeniul TVA
ART. 268 - Operațiuni impozabile
60
(1) Din punctul de vedere al taxei sunt operațiuni impozabile în România

cele care îndeplinesc cumulativ următoarele condiții:
a) operațiunile care, în sensul art. 270 - 272, constituie sau sunt

asimilate cu o livrare de bunuri sau o prestare de servicii, în sfera taxei,
efectuate cu plată;
b) locul de livrare a bunurilor sau de prestare a serviciilor este considerat

a fi în România, în conformitate cu prevederile art. 275 și 278 ;
c) livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor este realizată de o persoană

impozabilă, astfel cum este definită la art. 269 alin. (1), acționând ca
atare;
d) livrarea bunurilor sau prestarea serviciilor să rezulte din una dintre

activitățile economice prevăzute la art. 269 alin. (2).
Dacă realizăm fizic pe teritoriul României o prestare de servicii,

unde se consideră locul prestării de servicii din punctul de vedere
al TVA?
Pentru TVA, unde

Se realizează este locul prestării Unde vrea
fizic o prestare de servicii? legiuitorul!
de servicii pe Sau
teritoriul Sfânta directivă a
României TVA!
61
ART. 278 - Locul prestării de servicii
(1) În vederea aplicării regulilor referitoare la locul de prestare a

serviciilor:
a) o persoană impozabilă care desfășoară și activități sau operațiuni care

nu sunt considerate impozabile în conformitate cu art. 268 alin. (1) - (4)
este considerată persoană impozabilă pentru toate serviciile care i-au
fost prestate;
b) o persoană juridică neimpozabilă care este înregistrată în scopuri de

TVA este considerată persoană impozabilă.
B2B
(2) Locul de prestare a serviciilor către o persoană impozabilă care

acționează ca atare este locul unde respectiva persoană care primește
serviciile își are stabilit sediul activității sale economice. Dacă
serviciile sunt furnizate către un sediu fix al persoanei impozabile, aflat în
alt loc decât cel în care persoana își are sediul activității sale economice,
locul de prestare a serviciilor este locul unde se află respectivul sediu fix
al persoanei care primește serviciile. În absența unui astfel de loc sau
62
sediu fix, locul de prestare a serviciilor este locul unde persoana

impozabilă care primește aceste servicii își are domiciliul stabil sau
reședința obișnuită.
B2B
B2C
(3) Locul de prestare a serviciilor către o persoană neimpozabilă este

locul unde prestatorul își are stabilit sediul activității sale
economice. Dacă serviciile sunt prestate de la un sediu fix al
prestatorului, aflat în alt loc decât locul în care persoana impozabilă și-a
stabilit sediul activității economice, locul de prestare a serviciilor este
locul unde se află respectivul sediu fix. În absența unui astfel de loc sau
63
sediu fix, locul de prestare a serviciilor este locul unde prestatorul își are
domiciliul stabil sau reședința obișnuită.
B2C
Excepțiile Multă
prevalează memorie.
asupra Ce ne trebuie? Băutură.
regulilor Leuștean. 😊
generale.
(4) Prin excepție de la prevederile alin. (2) și (3), pentru următoarele

prestări de servicii, locul prestării este considerat a fi:
64
SPEȚĂ. PROIECTANTUL DAMBLAGIU SRL, cod valid de TVA RO, face

proiectul arhitectonic al unei construcții în favoarea firmei FRANCEZUL
ÎNCREZUT SRL, cod valid de TVA în Franța. Clădirea este situată pe
strada Londrei nr. 1 colț cu Strada Berlin nr. 1 din Insula Reunion din
Oceanul Indian aparținând Franței. Proiectarea costă 1.000.000 euro.
După finalizarea proiectului NU SE REALIZEAZĂ CONSTRUCȚIA.
Întrebare1: ceva TVA la factura de proiectare?

Întrebare2: de ce a fost aleasă de lector Insula Reunion?
a) locul unde sunt situate bunurile imobile, pentru prestările de servicii

efectuate în legătură cu bunurile imobile, inclusiv serviciile prestate de
experți și agenți imobiliari, de cazare în sectorul hotelier sau în sectoare
cu funcție similară, precum tabere de vacanță sau locuri amenajate
pentru camping, de acordare de drepturi de utilizare a bunurilor imobile,
pentru servicii de pregătire și coordonare a lucrărilor de construcții,
precum serviciile prestate de arhitecți și de societățile care asigură
supravegherea pe șantier;
65
SPEȚĂ. Societatea AUTOBAZA SRL, cod valid de TVA RO, transportă

muncitori în favoarea societății TEUTONUL OȚELIT GMBH, cod valid de
TVA din Germania. Ruta de transport este București – Brașov. Prețul
transportului este de 1.000.000 euro. Ce povestim în legătură cu TVA la
factura de transport?
b) locul unde se efectuează transportul, în funcție de distanțele

parcurse, în cazul serviciilor de transport de călători;
66
SPEȚA 1. Alteța Sa Regală, Prințul Charles al Marii Britanii, în calitate de

persoană fizică vizitează proprietățile din România de la Viscri. Decide
să servească masa la restaurantul ADIO MAMĂ SRL, persoană juridică
română înregistrată în scopuri de TVA. Nota de plată este în valoare de
300 lei, exclusiv TVA. Ce spunem despre TVA?
SPEȚA 2. Excelența Sa Regală solicită ca factura să fie emisă către o

companie OFFSHORE deținută prin interpuși, localizată în Insula Man,
persoană impozabilă din perspectiva TVA. Dăm scutire de TVA?
67
c) locul prestării efective, pentru serviciile de restaurant și catering, cu

excepția celor prestate efectiv la bordul navelor, al aeronavelor sau al
trenurilor pe parcursul unei părți a unei operațiuni de transport de călători
efectuate în cadrul Uniunii Europene;
SPEȚA 1. Societatea ÎNCHIRIERI AUTO SRL, persoană juridică română

înregistrată în scopuri de TVA închiriază mijloace transport către o
persoană fizică rezidență fiscal în Franța, cu cetățenia în Franța, domnul
Louis de Funes. Închirierea durează 20 de zile. Mijlocul de transport este
pus la dispoziția persoanei fizice astfel:
1. La București;
2. La Paris;
3. La Moscova.
68
Întrebare: Ce urmărim la TVA?
SPEȚA 2. Contractul se prelungește la durata de 120 de zile cu facturare

din 30 în 30 de zile. Cum se emite factura pentru a treia perioadă de
facturare?
d) locul unde mijlocul de transport este pus efectiv la dispoziția

clientului, în cazul închirierii pe termen scurt a unui mijloc de transport.
Prin termen scurt se înțelege posesia sau utilizarea continuă a mijlocului
de transport pe o perioadă de maximum 30 de zile și, în cazul
ambarcațiunilor maritime, pe o perioadă de maximum 90 de zile;
SPEȚĂ. Mamița și domnul Goe călătoresc cu trenul Orient Express pe

traseul Paris – Budapesta – Sinaia – Sofia – Istanbul. În ziua în care
trenul a oprit în gara din Sinaia, domnul Goe cumpără de la restaurantul
din tren celebra dulceață, o înghețată și un pahar de șerbet. Desigur, la
69
vârsta lui nu a avut voie să bea șampanie așa că a cinstit cu o palincă.

Cum va trebui să factureze restaurantul serviciile către domnul Goe?
e) locul de plecare a transportului de călători, pentru serviciile de

restaurant și catering furnizate efectiv la bordul navelor, al aeronavelor
sau al trenurilor în timpul unei părți a unei operațiuni de transport de
călători efectuată în Uniunea Europeană. Parte a unei operațiuni de
transport de călători efectuată în Uniunea Europeană înseamnă acea
parte a operațiunii efectuate, fără escală în afara Uniunii Europene, între
punctul de plecare și punctul de sosire al transportului de călători.
Punctul de plecare a unui transport de călători înseamnă primul punct
stabilit pentru îmbarcarea călătorilor în interiorul Uniunii Europene, dacă
este cazul, după o oprire în afara Uniunii Europene. Punctul de sosire a
unui transport de călători înseamnă ultimul punct stabilit pentru
debarcarea în interiorul Uniunii Europene a călătorilor care s-au îmbarcat
în Uniunea Europeană, dacă este cazul înaintea unei opriri în afara
Uniunii Europene. În cazul unei călătorii dus-întors, traseul de retur este
considerat o operațiune de transport separată.
70
(5) Prin excepție de la prevederile alin. (3), locul următoarelor servicii

este considerat a fi:
SPEȚĂ. Domnul Adrian Bența, persoană fizică obișnuită, își cumpără o

insulă mică și sărăcuță situată în Maldive. Prețul estimat al insulei este
de 10.000.000 euro. Pentru a realiza cumpărarea apelează la serviciile
unei societăți imobiliare ce realizează intermedierea vânzării între
proprietarul insulei și persoana fizică Adrian Bența. Comisionul de
intermediere este de 2% din prețul vânzării facturat separat către
persoana fizică Adrian Bența. Facturăm cu TVA?
a) locul în care este efectuată operațiunea principală în conformitate cu

prevederile prezentului titlu, în cazul serviciilor prestate de un intermediar
care acționează în numele și în contul altei persoane și beneficiarul este
o persoană neimpozabilă;
71
SPEȚA 1. Domnul Amoldovencei Vasile Z este o persoană fizică cu

domiciliul în Chișinău. Acesta achiziționează servicii de transport bunuri
(mobilă) de la societatea CATÂR CĂLARE SRL, persoană juridică
română înregistrată în scopuri de TVA în România. Bunurile sunt
transportate pe ruta Beijing, China – Bombai, India. Transportul bunurilor
costă 10.000 euro. Cum facturăm?
SPEȚA 2. Ce se întâmplă dacă persoana fizică este rezidentă fiscal în

România?
b) locul unde are loc transportul, proporțional cu distanțele parcurse,

în cazul serviciilor de transport de bunuri, altul decât transportul
intracomunitar de bunuri, către persoane neimpozabile;
72
SPEȚĂ. Persoana fizică Adrian Bența culege niște leuștean din grădina
părinților pe care îl trimite cu titlu gratuit către vărul său George,
proprietarul unui restaurant din Spania. Transportul este realizat de
societatea CAMIONAGIUL SRL, cod valid de TVA RO, pe ruta București
– Barcelona. Transportul costă 1.000 lei. Cu sau fără TVA? Vărul din
Spania trimite la întoarcere cu același transportator tot cu prețul de 1.000
lei câteva sticle de Sangria cu destinația persoana fizică Adrian Bența.
Cum se facturează transportul sticlelor de Sangria din Spania în
România?
c) locul de plecare a unui transport intracomunitar de bunuri, pentru

serviciile de transport intracomunitar de bunuri prestate către persoane
neimpozabile. Prin transport intracomunitar de bunuri se înțelege orice
transport de bunuri al cărui loc de plecare și loc de sosire sunt situate pe
teritoriile a două state membre diferite. Loc de plecare înseamnă locul
73
unde începe efectiv transportul de bunuri, indiferent de distanțele

parcurse pentru a ajunge la locul unde se găsesc bunurile, iar loc de
sosire înseamnă locul unde se încheie efectiv transportul de bunuri;
România Spania
74
SPEȚA 1. Domnul Adrian Bența, persoană fizică obișnuită, se

deplasează de la București la Poiana Brașov cu autoturismul personal.
Din cauza faptului că deține un număr impresionant de trolere cu haine și
accesorii, apelează la serviciile societății HAMALI PUTERNICI SRL,
persoană înregistrată în scopuri de TVA în România pentru a încărca
trolerele în autoturism. Costul este de 200 lei. Cum se facturează?
SPEȚA 2. Domnul Bența prezintă un document că are domiciliul și

rezidența fiscală în Bulgaria. Ce se modifică din punctul de vedere al
TVA?
SPEȚA 3. Cumpărătorul serviciilor de încărcat trolere în autoturism este

firma CASTRAVETE BULGĂRESC EOOD, persoană înregistrată în
scopuri de TVA în Bulgaria. Ce se modifică din punctul de vedere al
TVA?
75
SPEȚA 4. Pe drum, la Sinaia, persoana fizică Adrian Bența constată că i

s-a stricat ceasul. Găsește în Sinaia o ceasornicărie înregistrată în
scopuri de TVA în România. Ținând cont că persoana fizică Adrian
Bența are domiciliul în Bulgaria, cu ce cotă de TVA se va factura
reparația ceasului?
d) locul în care se prestează efectiv serviciile către persoane

neimpozabile, în cazul următoarelor:
1. servicii constând în activități accesorii transportului, precum
încărcarea, descărcarea, manipularea și servicii similare acestora;
2. servicii constând în lucrări asupra bunurilor mobile corporale;
3. evaluări ale bunurilor mobile corporale;
76
HAIDUCIE ÎN TVA
Pentru lit. e) cumpărătorul poate să fie:

a) Un milionar cu domiciliul în Elveția – un bogătaș, cum s-ar zice! 😊
b) Un pârnăiaș din Brazilia – o sărăcie, cum s-ar zice!
c) Un șef de trib din Noua Papua Guinee unde nu avem ce să zicem.
Deci unde este locul prestării de servicii din punctul de vedere al TVA?
e) locul unde beneficiarul este stabilit sau își are domiciliul stabil ori
reședința obișnuită, dacă respectivul beneficiar este o persoană
neimpozabilă care este stabilită sau își are domiciliul stabil sau reședința
obișnuită în afara Uniunii Europene, în cazul următoarelor servicii:
1. închirierea bunurilor mobile corporale, cu excepția tuturor mijloacelor
de transport;
2. operațiunile de leasing având ca obiect utilizarea bunurilor mobile
corporale, cu excepția tuturor mijloacelor de transport;
3. transferul și/sau cesiunea drepturilor de autor, brevetelor, licențelor,
mărcilor comerciale și a altor drepturi similare;
4. serviciile de publicitate;
5. serviciile consultanților, inginerilor, juriștilor și avocaților, contabililor și
experților contabili, ale birourilor de studii și alte servicii similare, precum
și prelucrarea de date și furnizarea de informații;
6. operațiunile de natură financiar-bancară și de asigurări, inclusiv
reasigurări, cu excepția închirierii de seifuri;
7. punerea la dispoziție de personal;
8. acordarea accesului la un sistem de gaze naturale situat pe teritoriul
Uniunii Europene sau la o rețea conectată la un astfel de sistem, la
77
rețeaua de energie electrică ori la rețelele de încălzire sau de răcire,

transportul și distribuția prin intermediul acestor sisteme ori rețele,
precum și alte prestări de servicii legate direct de acestea;
9. obligația de a se abține de la realizarea sau exercitarea, total sau
parțial, a unei activități economice sau a unui drept prevăzut la prezenta
literă;
În concluzie, prestăm aceste servicii către căpitanul Nemo cu domiciliul

pe Nautilus din Oceanul Indian, încasăm milioane de euro, dar toate sunt
neimpozabile în RO.
TEST. Vă rog să îmi răspundeți la următoarea întrebare: „Dacă

facturăm aceleași servicii către o multinațională din Statele
Unite, colectam TVA?”.
SPEȚA 1. În perioada 1 – 2 iulie în comuna clujeană Cămărașu de lângă

Cluj, Societatea Națională de Muzică și Artă Camerală SRL, persoană
juridică română înregistrată în scopuri de TVA în România a organizat un
concert la care vor susține recitaluri maeștrii emeriți ai muzicii actuale
românești cunoscuți sub pseudonimul de Țancă Uraganul, Vali a lui
Vijelie, Adrian Minunatul. Cum se vor factura biletele de acces la acest
eveniment către persoane fizice cu domiciliul în România, Ungaria și
Franța?
SPEȚA 2. Cum se modifică situația dacă festivalul este organizat la

Budapesta?
78
f) locul în care activitățile se desfășoară efectiv, în cazul serviciilor

principale și auxiliare legate de activități culturale, artistice, sportive,
științifice, educaționale, de divertisment sau de activități similare, cum
ar fi târgurile și expozițiile, inclusiv în cazul serviciilor prestate de
organizatorii acestor activități, prestate către persoane neimpozabile;
SPEȚĂ. Aici răspunsul la a doua speță de la prima excepție cu

închiriere, deci unde este locul prestării de servicii la această excepție de
la excepție?
79
g) locul de închiriere, cu excepția închirierii pe termen scurt a unui

mijloc de transport unei persoane neimpozabile, este locul în care
clientul este stabilit, își are domiciliul stabil sau reședința obișnuită.
Prin închiriere se înțeleg inclusiv serviciile de leasing de mijloace de
transport. Prin excepție, locul de închiriere a unei ambarcațiuni de
agrement unei persoane neimpozabile, cu excepția închirierii pe termen
scurt, este locul unde ambarcațiunea de agrement este pusă efectiv la
dispoziția clientului, în cazul în care serviciul respectiv este prestat
efectiv de către prestator din locul în care este situat sediul activității sale
economice sau sediul său fix. Prin termen scurt se înțelege deținerea
sau utilizarea continuă a mijlocului de transport pe o perioadă de
maximum 30 de zile și, în cazul ambarcațiunilor maritime, pe o perioadă
de maximum 90 de zile;
80
SPEȚĂ. Societatea BANI ÎN CUPLU SRL este o persoană impozabilă

înregistrată în scopuri de TVA. Aceasta deține o platformă electronică de
urmărire a plăților cu cardul bancar când cardul este utilizat de celălalt
partener decât titularul cardului. Serviciul constă în transmiterea unui
masaj cardiac către titularul cardului când celălalt partener cheltuie banii
titularului. Serviciul se realizează în mod automat prin utilizarea
platformelor electronice cu comunicare prin internet. Abonamentul lunar
este de 100 lei ce presupune și resuscitarea titularului în mod exclusiv
preț fără TVA. Beneficiarii sunt:
1. O persoană fizică din România;
2. O persoană fizică din Franța;
3. O persoană fizică din Elveția.
Întrebare: Cum procedăm din punctul de vedere al TVA?
Notă: vânzările către persoane din UE au depășit 10.000 euro.
h) locul unde beneficiarul este stabilit, își are domiciliul stabil sau
reședința obișnuită, în cazul următoarelor servicii prestate către o
persoană neimpozabilă:
1. serviciile de telecomunicații;
2. serviciile de radiodifuziune și televiziune;
3. serviciile furnizate pe cale electronică.
81
E goooool!!!!
(6) Prin excepție de la prevederile alin. (2), locul următoarelor servicii

este considerat a fi:
SPEȚA 1. Compania DĂBULENI INTERNAȚIONAL LTD este o

companie americană înființată de un cetățean american de origine
română ce a emigrat în SUA în ani ’90. Acesta vrea să importe pepeni
din localitatea Dăbuleni. Compania achiziționează servicii rutiere de
transport pepeni din localitatea Dăbuleni până la aeroport la Otopeni.
Transportul este realizat de corporația NEA GHIȚĂ CU TRACTORUL
SRL, persoană juridică română înregistrată în scopuri de TVA în
România și costă 2.000 lei exclusiv TVA. Cum se va emite factura?
SPEȚA 2. Transportul este același, pe ruta Dăbuleni – Otopeni, însă

cumpărătorul este o firmă cu cod valid de TVA din Polonia. Cum aplicăm
TVA?
82
SPEȚA 3. ȚI-O ÎNDREPTĂM LA CIOCAN SA este o societate înființată

conform Legii nr. 31/1990 înregistrată în scopuri de TVA în România.
Aceasta este un servici auto din România ce îndreaptă caroseriile
autoturismelor accidentate printr-o metodă tradițională românească –
lovitura de ciocan de lemn. Acesta efectuează activitățile de servicii, doar
manoperă, către următorii trei clienți:
1. Academia Română;
2. O firmă din Germania înregistrată în scopuri de TVA în acest stat;
3. O firmă din Ucraina înregistrată în scopuri de TVA în Ucraina.
Întrebare: Cum facturăm către aceștia?
a) în România, pentru serviciile constând în activități accesorii

transportului, precum încărcarea, descărcarea, manipularea și servicii
similare acestora, servicii constând în lucrări asupra bunurilor mobile
corporale și evaluări ale bunurilor mobile corporale, servicii de
transport de bunuri efectuate în România, când aceste servicii sunt
prestate către o persoană impozabilă nestabilită pe teritoriul Uniunii
Europene, dacă utilizarea și exploatarea efectivă a serviciilor au loc în
România;
Din păcate nu am găsit un

Ciocan din lemn, asta e un
Ciocan de fer 😊
83
SPEȚĂ. Societatea TAX ADVISORS SRL este o persoană impozabilă

înregistrată în scopuri de TVA în România. Aceasta a achiziționat bilete
la Campionatul Mondial de Oină ce se ține la București în anul 2122.
Prețul biletelor este de 1.147.000 lei plus TVA 273%. Biletele sunt
refacturate către compania americană IMPERIAL BRITANIC, o
multinațională în domeniul sportiv. Cum se refacturează aceste bilete din
punctul de vedere al TVA?
b) locul în care evenimentele se desfășoară efectiv, pentru serviciile

legate de acordarea accesului la evenimente culturale, artistice, sportive,
științifice, educaționale, de divertisment sau alte evenimente similare,
cum ar fi târgurile și expozițiile, precum și pentru serviciile auxiliare
legate de acordarea acestui acces, prestate unei persoane impozabile.
84
SPEȚĂ. Societatea INTERMEDIERE MONDIALĂ SRL este persoană

juridică română înregistrată în scopuri de TVA în România. Aceasta a
identificat un stoc de marfă la un preț mic în Istanbul. A cumpărat acest
stoc de marfă și îl vinde în Japonia. Societatea apelează la serviciile
transportatorului TELEPORTARE SRL, persoană juridică română
înregistrată în scopuri de TVA să efectueze transportul din Turcia până
în Japonia. Cum va emite societatea transportatoare factura de
transport din punctul de vedere al TVA?
(7) Prin excepție de la prevederile alin. (2), pentru serviciile de transport

de bunuri efectuate în afara Uniunii Europene, când aceste servicii sunt
prestate către o persoană impozabilă stabilită în România, locul prestării
85
se consideră a fi în afara Uniunii Europene, dacă utilizarea și

exploatarea efectivă a serviciilor au loc în afara Uniunii Europene. În
aplicarea prezentului alineat, serviciile de transport de bunuri efectuate
în afara Uniunii Europene sunt serviciile de transport ale cărui punct de
plecare și punct de sosire se află în afara Uniunii Europene, acestea fiind
considerate efectiv utilizate și exploatate în afara Uniunii Europene.
Câteva excepții privind facturarea serviciilor de transportul

internațional de bunuri din punctul de vedere al TVA.
Am primit pe adresa redacției următoarea întrebare: Începând cu data de

01 februarie 2019, voi conduce contabilitatea unei societăți înregistrată
în scopuri de TVA, ce efectuează servicii internaționale de transport
bunuri. Principalul client este o societate multinațională cu sediul în
86
Coreea de Sud, iar facturile de transport sunt emise chiar pe adresa din
Coreea de Sud. Transporturile au diverse rute cu traversări frecvente de
granițe, atât din state membre, cât și din sau către state terțe. Ce
procedură urmărim în domeniul TVA? Când se facturează cu TVA și
când se facturează în regim de scutire de TVA?
Ca și regulă generală, trebuie să urmărim în cadrul prestărilor de servicii,

mai întâi dacă există o scutire de TVA menționată în mod expres de
Codul fiscal, sau în cazul în care nu este menționată în mod expres o
scutire, trebuie să analizăm locul prestării de servicii din punctul de
vedere al TVA, raportându-ne la prevederile art. 278 din Codul fiscal.
În cazul în care serviciile de transport sunt considerate ca având locul

prestării de servicii în România, atunci serviciile de transport se
facturează cu cota generală de TVA de 19% sau dacă serviciile de
transport sunt considerate ca având locul prestării de servicii în afara
României, acestea nu sunt supuse TVA în România. Desigur, locul
prestării de servicii va fi analizat nu după transportul fizic al bunurilor, ci
după calitatea de persoană impozabilă a cumpărătorului înmatriculat
totuși în afara Comunității europene.
Serviciile de transport de mărfuri au mai multe regimuri fiscale în funcție

de ruta parcursă și de scopul transportului de marfă. De exemplu, un
transport de bunuri din România de la București până în Republica
Moldova este un transport de bunuri aferent unui export de bunuri, iar
serviciul de transport este scutit de TVA, conform art. 294 alin. (1) lit. c)
din Codul fiscal. Dacă efectuăm un serviciu de transport pe ruta Istanbul
Turcia – Giurgiu România, atunci acest serviciu de transport este aferent
unui import de bunuri și se facturează în regim de scutire de TVA,
conform art. 294 alin. (1) lit. d) din Codul fiscal.
Dacă se efectuează un serviciu de transport pe ruta Paris Franța –

București România, acest serviciu este un transport intracomunitar, locul
prestării de servicii se consideră în afara României la beneficiar, conform
art. 278 alin. (2) din Codul fiscal, serviciul nu este taxabil în România,
conform art. 268 alin. (1) lit. b) din Codul fiscal – nu este îndeplinită
condiția de loc de prestare de servicii în România.
Dacă se efectuează un transport de marfă pe ruta Istanbul Turcia –

Belgrad Iugoslavia, acest serviciu este un transport extracomunitar, locul
87
prestării de servicii este reglementat tot de art. 278 alin. (2) din Codul
fiscal, este considerat la beneficiarul din străinătate și nu este taxabil în
România.
Dacă se efectuează un transport de bunuri pe ruta București România –

Ploiești România, locul prestării de servicii din punct de vedere al TVA
este considerat în România, conform excepției de la art. 278 alin. (6), iar
factura se emite cu TVA cu cota de 19%.
Pentru situațiile în care intervine scutirea de TVA, apreciem că aceasta

se declară în decontul de TVA formular 300 la rândul 3.
Prestări servicii online pentru PF din State cu cote de TVA,

declarația 398
Dacă Marea Britanie a reglementat pe legislație națională obligația de
înregistrare în scopuri de TVA pentru furnizarea acestor servicii
electronice, atunci trebuie să se realizeze înregistrarea în scopuri de TVA
în Marea Britanie.
Serviciul moss este disponibil în mod exclusiv doar pentru persoane

fizice din Irlanda de Nord. Vom vedea cum funcționează acum că se
închide primul trimestru.
Pentru bugetul de stat din România sunt aplicabile următoarele

proceduri:
Când clientul este o companie din Marea Britanie, locul prestării de

servicii, din punctul de vedere al TVA, este considerat în Marea Britanie,
la beneficiar, conform art. 278 alin. (2) din Codul fiscal. Nu se
îndeplinește condiția de loc al prestării de servici în România prevăzută
de art. 268 alin. (1) lit. b) din Codul fiscal. Vânzarea nu este impozabilă
în România. Factura se emite în regim de scutire de TVA.
Când clientul este o persoană fizică – persoană neimpozabilă dintr-un

stat terț, locul prestării de servicii, din punctul de vedere al TVA, este
considerat în statul terț al clientului, locul unde beneficiarul își are
88
domiciliul conform art. 278 alin. (5) lit. h) pct. 3 din Codul fiscal. Nu se
îndeplinește condiția de loc al prestării de servici în România prevăzută
de art. 268 alin. (1) lit. b) din Codul fiscal. Vânzarea nu este impozabilă
în România. Factura se emite în regim de scutire de TVA.
Întrucât în legislația din România nu prea există exemple cu servicii

comunicate electronic, am anexat un extras din Regulamentul nr.
282/2011 privind aplicarea Directivei TVA cu detaliere mai exactă:
„Articolul 7
(1) „Serviciile prestate pe cale electronică” prevăzute în Directiva
2006/112/CE includ serviciile furnizate pe internet sau printr-o rețea
electronică a căror natură determină prestarea lor automată, care implică
intervenție umană minimă, și imposibil de realizat în absența tehnologiei
informației.
(2) Dispozițiile de la alineatul (1) se aplică, în special, în următoarele
cazuri:
(a) furnizarea de produse digitale în general, inclusiv software și
modificări sau actualizări de software;
(b) serviciile care asigură sau sprijină prezența unor societăți sau
persoane fizice într-o rețea electronică, precum un site web sau o pagină
web;
(c) serviciile generate automat de un calculator prin intermediul
internetului sau al unei rețele electronice, ca răspuns la introducerea
anumitor date specifice de către destinatar;
(d) transferul cu titlu oneros al dreptului de a pune în vânzare bunuri sau
servicii pe un site de internet care funcționează ca o piață online, pe care
potențialii cumpărători își lansează ofertele printr-o procedură automată
și pe care părțile sunt anunțate în privința realizării unei vânzări printr-un
mesaj electronic generat automat de un calculator;
(e) pachetele de servicii de internet (ISP) în care componenta de
telecomunicații reprezintă o parte auxiliară și subordonată (adică
pachetele care nu se reduc doar la accesul la internet și includ alte
elemente, precum pagini de conținut care asigură accesul la știri,
informații meteorologice sau turistice; spații de joc; găzduire de site-uri
web; acces la dezbateri online etc.);
(f) serviciile enumerate în anexa I”.
„ANEXA I
Articolul 7 din prezentul regulament
89
1. Punctul 1 din anexa II la Directiva 2006/112/CE:

(a) găzduirea de site-uri și pagini web;
(b) întreținerea automată a programelor, online și la distanță;
(c) administrarea de sisteme la distanță;
(d) stocarea de date online, atunci când anumite date sunt stocate și
extrase prin mijloace electronice;
(e) furnizarea online de spațiu pe disc, la cerere.
(a) accesarea sau descărcarea de software-uri (inclusiv programe de
achiziții/contabilitate și software antivirus) și actualizarea acestora;
(b) software-uri de blocare a bannerelor publicitare, cunoscute și sub
denumirea de bannerblockers;
(c) drivere pentru descărcare, precum software-uri care creează interfețe
între calculator și echipamentele periferice (precum imprimantele);
(d) instalarea automată online de filtre pe site-uri web;
(e) instalarea automată online de firewalls.
(a) accesarea sau descărcarea de teme pentru spațiul de lucru
(desktop);
(b) accesarea sau descărcarea de imagini fotografice sau pictoriale sau
de economizoare de ecran (screensavers);
(c) conținutul digitalizat al cărților și al altor publicații electronice;
(d) abonamente la ziare și reviste online;
(e) jurnale pe internet (weblogs) și statistici de frecventare a site-urilor
web;
(f) știri, informații rutiere și buletine meteorologice online;
(g) informații online generate automat de un software din date specifice
introduse de către client, precum date juridice și financiare (în special
date precum cotațiile burselor de valori actualizate continuu, în timp real);
(h) furnizarea de spațiu publicitar, inclusiv bannere publicitare pe un
site/o pagină web;
(i) folosirea motoarelor de căutare și a directoarelor de internet.
(a) accesarea sau descărcarea de muzică pe calculator și pe telefonul
mobil;
(b) accesarea sau descărcarea de teme muzicale, extrase, tonuri de apel
sau alte sunete;
(c) accesarea sau descărcarea de filme;
(d) descărcarea de jocuri pe calculator și pe telefonul mobil;
(e) accesarea de jocuri automate online care depind de internet sau de
90
alte rețele electronice similare, în care jucătorii se află la o distanță

geografică.RO 23.3.2011 Jurnalul Oficial al Uniunii Europene L 77/15
(a) învățământ automat la distanță a cărui funcționare depinde de
internet sau de o rețea electronică similară și a cărui furnizare necesită o
intervenție umană limitată sau nulă, inclusiv clase virtuale, cu excepția
cazurilor în care internetul sau o rețea electronică similară este folosită
numai ca instrument de comunicare între profesor și student;
(b) caiete de exerciții completate de elevi online și notate automat, fără
intervenție umană”.
Vânzări printr-un magazin electronic la PF din alte state

membre – speță cu magazin online băuturi alcoolice
Pentru realiza tratamentul fiscal al unui magazin online ce vinde băuturi
alcoolice la distanță trebuie să analizăm procedura fiscală din
perspectiva a cel puțin două taxe datorate către bugetul de stat:
a) Procedura privind accizele;
b) Procedura privind taxa pe valoare adăugată atât din perspectiva
unei societăți neînregistrată în scopuri de TVA, cât și a unei
societăți înregistrată în scopuri de TVA.
Din perspectiva accizelor trebuie să analizăm rolul acestui operator

economic pe lanțul de producție și distribuție a băuturilor alcoolice ținând
cont că acestea sunt produse accizabile.
Dacă băuturile alcoolice sunt produse pe teritoriul României și vândute

prin intermediul acestui magazin online, atunci societatea trebuie să fie
autorizată din perspectiva accizelor în funcție de capacitatea de
producție, astfel:
a) Fie este o mică distilerie ce are obligația doar de a depune o
notificare la direcția regională a vămilor;
b) Fie este un producător cu capacități mari de producție ce trebuie
să dețină autorizație de antrepozit fiscal producție băuturi alcoolice.
Această din urmă posibilitate este redusă din cauza faptului că
91
antrepozitul fiscal nu are dreptul să comercializeze băuturi alcoolice

direct consumatorului final persoană fizică.
La rândul său, un distribuitor de produse băuturi alcoolice are obligația

să dețină autorizația de comerciant cu produse accizabile dacă are ca și
clienți alte societăți conform art. 435 alin. (3) din Codul fiscal, respectiv
este scutit de a deține această autorizație dacă clienții sunt persoane
fizice, legea nu a prevăzut această obligație.
Având în vedere că în aceeași incintă nu se poate realiza atât activități

de comerț en-gros, cât și en-detail este puțin probabil ca acest
distribuitor să vândă băuturi către persoane fizice.
Pe cazuri punctuale poate fi analizată situația micilor distilerii din

perspectiva declarării și plății accizei.
Prin urmare, cea mai adecvată situație este o societate ce achiziționează

băuturile de la distribuitori autorizați din România pentru care acciza a
fost deja percepută anterior, iar documentul ce justifică plata accizei este
factura pe care se menționează „accize percepute”.
Dacă băuturile sunt achiziționate de la furnizori din alte state membre,

societatea din speța noastră trebuie să obțină autorizația de destinatar
înregistrat în temeiul art. 370 – 375 din Codul fiscal.
Accizele devin exigibile la momentul recepției produselor și trebuie

achitate până pe data de 25 a lunii următoare și se declară prin
Declarația 100. Până pe data de 30 aprilie din anul următor se depune
decontul special de acciză – Formular 120.
Atât furnizorul din celălalt stat membru, cât și societatea din România au
obligația să declare în sistemul EMCS transportul și primirea de produse
accizabile.
Desigur, băuturile alcoolice pot să provină și din state terțe, caz în care
acciza devine exigibilă în vamă.
Când vânzările de băuturi alcoolice sunt făcute de micile distilerii, provin

din achiziții intracomunitare sau din import, societatea din România
trebuie să urmărească marcarea și timbrarea acelor băuturi alcoolice
92
supuse marcării și timbrării.
Restrângând aceste situații fiscale la cea mai simplă posibilitate,

respectiv societatea din România achiziționează băuturile alcoolice de la
distribuitori autorizați din România, atunci acestea sunt deja marcate și
timbrate, accizele sunt deja plătite în amonte, iar în mod exclusiv pentru
vânzarea către persoane fizice nu mai este necesară o autorizație
fiscală, ci doar existența în obiectul de activitate al comerțului cu băuturi
alcoolice înregistrat la Registrul Comerțului.
Din perspectiva TVA, vânzarea unui produs din România cu transportul

la persoane fizice din alte state membre reprezintă livrări intracomunitare
la distanță pentru care s-a reglementat un regim special al TVA cunoscut
ca regimul OSS (One Stop Shop) aplicabil de la 1 iulie 2021 conform
OUG nr. 59/2021 cu modificări ulterioare.
Dacă ar fi să prezentăm elementele cheie ale acestor reglementări,

acestea sunt:
- beneficiarul livrării intracomunitare la distanță este o persoană
neimpozabilă din perspectiva TVA, cum ar fi o persoană fizică
obișnuită cu unitate de cult, o persoană juridică fără scop
patrimonial sau într-un ultim raționament profesional, o persoană
juridică (societate, instituție publică) ce nu poate face dovada că a
obținut un cod valid de TVA de la o autoritate fiscală din alt stat
membru. În toate aceste cazuri se prezumă existența transportului
bunurilor din România în celălalt stat membru;
- societatea din România are dreptul să factureze cu cota de TVA
existentă în România un plafon al vânzărilor intracomunitare la
distanță în sumă de 10.000 euro. Acest plafon se calculează
cumulat de la începutul anului la zi. Plafonul se determină prin
însumarea prețurilor de vânzare exclusiv TVA. Plafonul este
aferent tuturor livrărilor intracomunitare și cumulează vânzările
către toate statele membre. În acest plafon ce cumulează și
eventuale prestări de servicii pentru care locul prestării de servicii
este considerat în statul membru unde se regăsește beneficiarul
serviciilor. Prin locul prestării de servicii în celălalt stat membru
înțelegem locul prestării de servicii din punctul de vedere al TVA
prin raportare la art. 278 din Codul fiscal. De exemplu, în cazul în
care analizăm serviciile de montaj termopane în favoarea unei
93
persoane fizice ce deține o locuință în Franța, locul prestării de

servicii este locul unde se află bunul imobil unde se montează
respectivele termopane în celălalt stat membru conform art. 278
alin. (4) lit. a) din Codul fiscal, iar valoarea serviciilor se regăsește
în acest plafon de 10.000 euro;
- după depășirea plafonului de 10.000 euro facturarea acestor livrări
se va realiza cu cota de TVA din statul unde au fost transportate
respectivele bunuri – statul de consum unde, teoretic, își are
domiciliul beneficiarul. Reținem acest aspect că trebuie să
cunoaștem unde ajung bunurile și cotele de TVA din respectivele
state;
- utilizarea sistemului OSS este un foarte mare avantaj adus
operatorilor economici ce efectuează livrări intracomunitare de
bunuri la distanță. Acest sistem este unul opțional, însă alternativa
este înregistrarea în scopuri de TVA în fiecare din statele membre
unde se regăsesc beneficiari ai bunurilor livrate intracomunitar la
distanță. Practic, o societate din România trebuie să facă o analiză
a oportunității înregistrării în sistemul OSS cu depunerea unei
singure declarații speciale de TVA sau se va înregistra în scopuri
de TVA în fiecare stat membru unde efectuează astfel de livrări și
va depune decontul de TVA în fiecare dintre aceste state. Desigur,
noi recomandăm înscrierea în sistemul OSS;
- după înscrierea societății din România în sistemul OSS livrările de
bunuri vor fi facturate cu cota generală de TVA existentă în statul
membru de consum – nu se admite o cotă redusă. Trimestrial,
până în ultima zi din prima lună a trimestrului următor celui încheiat
se va depune Declarația specială de TVA 398. Aceasta se va
completa doar în euro. La momentul transmiterii declarației
sistemul va emite o recipisă cu numărul declarației depuse, iar în
aceasta va fi menționat contul de la BCR în care se va efectua
plata TVA. Plata trebuie efectuată cel mai târziu până la data finală
de depunere a Declarației 398. Ulterior efectuării plății autoritatea
fiscală din România transferă suma de TVA cuvenită către celelalte
autorități fiscale din alte state membre.
În ce privește analiza documentelor justificative necesare, atâta timp cât

se colectează TVA în factură nu sunt necesare documente justificative,
iar la data opiniei noastre nu au fost prevăzute în legislația documente
94
justificative.
Există riscul ca o autoritate fiscală să susțină că i se cuvenea o sumă

mai mare de TVA și atunci ar trebui să putem proba statul în care s-a
efectuat livrarea și, în mod indirect, ar trebui să deținem documentul ce
atestă transportul bunurilor din România în respectivul stat membru.
În concluzie, vă recomandăm să utilizați regimul OSS având în vedere că

declarația specială de TVA – Formular 398 se poate depune în România.
Se recomandă identificarea cu maximă acuratețe a statului unde sunt
transportate bunurile și păstrarea documentelor ce atestă păstrarea
bunurilor ca probă justificativă ce atestă destinația beneficiarului.
Foarte important: dacă societatea din România este neînregistrată în

scopuri de TVA își păstrează această calitate până atinge plafonul anual
de 300.000 lei. Acest lucru înseamnă că va factura în regim de scutire de
TVA către clienții din România și cu TVA către clienți persoane fizice din
alte state membre.
ART. 294 - Scutiri pentru exporturi sau alte operațiuni similare,

pentru livrări intracomunitare și pentru transportul internațional și
intracomunitar
(1) Sunt scutite de taxă:
a) livrările de bunuri expediate sau transportate în afara Uniunii

Europene de către furnizor sau de altă persoană în contul său;
b) livrările de bunuri expediate sau transportate în afara Uniunii

Europene de către cumpărătorul care nu este stabilit în România
sau de altă persoană în contul său, cu excepția bunurilor transportate
de cumpărătorul însuși și care sunt folosite la echiparea ori alimentarea
ambarcațiunilor și a avioanelor de agrement sau a oricărui altui mijloc de
transport de uz privat. Este scutită, de asemenea, și livrarea de bunuri
95
care sunt transportate în bagajul personal al călătorilor care nu sunt

stabiliți în Uniunea Europeană, dacă sunt îndeplinite următoarele condiții:
(i) călătorul nu este stabilit în Uniunea Europeană, respectiv adresa sau
domiciliul permanent nu este în interiorul Uniunii Europene. Adresa sau
domiciliul permanent înseamnă locul specificat astfel în pașaport, carte
de identitate sau în alt document recunoscut ca document de identitate
de către Ministerul Afacerilor Interne;
(ii) bunurile sunt transportate în afara Uniunii Europene înainte de
sfârșitul celei de-a treia luni ce urmează lunii în care are loc livrarea;
(iii) valoarea totală a livrării, plus TVA, este mai mare decât echivalentul
în lei a 175 euro, stabilit anual prin aplicarea cursului de schimb obținut
în prima zi lucrătoare din luna octombrie și valabil de la data de 1
ianuarie a anului următor;
(iv) dovada exportului se va face prin factură sau alt document care ține
locul acesteia, purtând avizul biroului vamal la ieșirea din Uniunea
Europeană;
c) prestările de servicii, inclusiv transportul și serviciile accesorii

transportului, altele decât cele prevăzute la art. 292, legate direct de
exportul de bunuri;
d) prestările de servicii, inclusiv transportul și serviciile accesorii

transportului, altele decât cele prevăzute la art. 292, dacă acestea
sunt direct legate de importul de bunuri și valoarea acestora este
inclusă în baza de impozitare a bunurilor importate potrivit art. 289 ;
e) prestările de servicii efectuate în România asupra bunurilor

mobile achiziționate sau importate în vederea prelucrării în
România și care ulterior sunt transportate în afara Uniunii Europene
de către prestatorul serviciilor sau de către client, dacă acesta nu
este stabilit în România, ori de altă persoană în numele oricăruia dintre
aceștia;
96
f) transportul intracomunitar de bunuri, efectuat din și în insulele

care formează regiunile autonome Azore și Madeira, precum și
serviciile accesorii acestuia;
g) transportul internațional de persoane;
h) În cazul navelor atribuite navigației în largul mării și care sunt

utilizate pentru transportul de călători/bunuri cu plată sau pentru
activități comerciale, industriale sau de pescuit, precum și în cazul
navelor utilizate pentru salvare ori asistență pe mare sau pentru pescuitul
de coastă, următoarele operațiuni:
1. livrarea, modificarea, repararea, întreținerea, navlosirea, leasingul și
închirierea de nave, precum și livrarea, leasingul, închirierea, repararea
și întreținerea de echipamente încorporate sau utilizate pe nave, inclusiv
echipamente de pescuit;
2. livrarea de carburanți și provizii destinate a fi utilizate pe nave, inclusiv
pentru navele de război încadrate la codul NC 8906 10 00 care părăsesc
țara și se îndreaptă spre porturi străine unde vor fi ancorate, cu excepția
proviziilor la bordul navelor în cazul navelor folosite pentru pescuitul de
coastă;
3. prestările de servicii, altele decât cele prevăzute la pct. 1, efectuate
pentru nevoile directe ale navelor și/sau pentru încărcătura acestora;
i) În cazul aeronavelor utilizate de companiile aeriene care

realizează în principal transport internațional de persoane și/sau de
bunuri cu plată, următoarele operațiuni:
1. livrarea, modificarea, repararea, întreținerea, leasingul și închirierea
aeronavelor, precum și livrarea, leasingul, închirierea, repararea și
întreținerea echipamentelor încorporate sau utilizate pe aeronave;
2. livrarea de carburanți și provizii destinate utilizării pe aeronave;
3. prestarea de servicii, altele decât cele prevăzute la pct. 1 sau la art.
296, efectuate pentru nevoile directe ale aeronavelor și/sau pentru
încărcătura acestora;
97
j) livrările de bunuri și prestările de servicii în favoarea misiunilor

diplomatice și oficiilor consulare, a personalului acestora, precum
și a cetățenilor străini cu statut diplomatic sau consular în România
ori într-un alt stat membru, în condiții de reciprocitate;
k) livrările de bunuri și prestările de servicii către Comunitatea

Europeană, Comunitatea Europeană a Energiei Atomice, Banca
Centrală Europeană, Banca Europeană de Investiții sau către
organismele cărora li se aplică Protocolul din 8 aprilie 1965 privind
privilegiile și imunitățile Comunităților Europene, în limitele și în condițiile
stabilite de protocolul respectiv și de acordurile de punere în aplicare ale
respectivului protocol sau de acordurile de sediu, în măsura în care nu
conduc la denaturarea concurenței;
k^1) livrarea de bunuri sau prestarea de servicii către Comisia

Europeană sau către o agenţie ori un organism înfiinţat în temeiul
dreptului Uniunii Europene, în cazul în care Comisia Europeană sau
o astfel de agenţie ori un astfel de organism achiziţionează bunurile sau
serviciile respective în scopul îndeplinirii sarcinilor care îi sunt conferite
prin dreptul Uniunii Europene pentru a combate pandemia de COVID-19,
cu excepţia situaţiei în care bunurile şi serviciile achiziţionate sunt
utilizate, fie imediat, fie la o dată ulterioară, în scopul unor livrări
ulterioare efectuate cu titlu oneros de către Comisia Europeană sau de
către o astfel de agenţie ori organism;
l) livrările de bunuri și prestările de servicii în favoarea

organismelor internaționale, altele decât cele menționate la lit. k),
recunoscute ca atare de autoritățile publice din România, precum și
a membrilor acestora, în limitele și condițiile stabilite de convențiile
internaționale de instituire a acestor organisme sau de acordurile de
sediu;
l^1) livrarea de bunuri netransportate în afara României şi/sau

prestarea de servicii efectuate în România, destinate fie utilizării de
către forţele armate ale altor state membre sau de către personalul
98
civil care le însoţeşte, fie aprovizionării popotelor sau cantinelor

acestora, atunci când forţele armate respective participă la o acţiune de
apărare desfăşurată pentru a implementa o activitate a Uniunii Europene
în cadrul politicii de securitate şi apărare comune;
l^2) livrarea de bunuri şi/sau prestarea de servicii către alt stat

membru decât România, destinate forţelor armate ale oricărui alt
stat membru decât statul membru de destinaţie, în scopul utilizării
de către forţele armate respective sau de către personalul civil care
le însoţeşte ori pentru aprovizionarea popotelor sau a cantinelor
acestora, atunci când forţele armate respective participă la o acţiune de
apărare desfăşurată pentru a implementa o activitate a Uniunii Europene
în cadrul politicii de securitate şi apărare comune;
m) livrările de bunuri netransportate în afara României și/sau

prestările de servicii efectuate în România, destinate fie forțelor
armate ale celorlalte state membre NATO pentru utilizarea de către
forțele în cauză ori de către personalul civil care le însoțește, fie pentru
aprovizionarea popotelor sau cantinelor acestora atunci când forțele
respective participă la o acțiune comună de apărare;
n) livrările de bunuri și/sau prestările de servicii către un alt stat

membru decât România, destinate forțelor armate ale unui stat
membru NATO, altul decât statul membru de destinație, pentru utilizarea
de către forțele în cauză ori de către personalul civil care le însoțește sau
pentru aprovizionarea popotelor ori cantinelor lor atunci când forțele
respective participă la o acțiune comună de apărare; livrarea bunurilor
sau prestarea serviciilor către forțele armate ale Regatului Unit staționate
în insula Cipru ca urmare a Tratatului de înființare a Republicii Cipru, din
16 august 1960, care sunt destinate utilizării de către aceste forțe sau
personalului civil care le însoțește ori pentru aprovizionarea popotelor
sau cantinelor;
o) livrările de aur către Banca Națională a României;
99
p) livrările de bunuri către organismele recunoscute care transportă

sau expediază aceste bunuri în afara Uniunii Europene, ca parte a
activităților umanitare, caritabile sau educative desfășurate în afara
Uniunii Europene; scutirea se acordă prin restituirea taxei potrivit unei
proceduri stabilite prin ordin al ministrului finanțelor publice.
Monitorul Oficial nr. 0628 din 17 iulie 2020

OMFP nr. 2148 din 14
Actul normativ Iulie 2020
Ordin privind
modificarea și completarea Instrucțiunilor de
aplicare a scutirii de taxă pe valoarea
adăugată pentru operațiunile prevăzute la
art. 294 alin. (1) lit. a)-i), art. 294 alin. (2) și
art. 296 din Legea nr. 227/2015 privind Codul
fiscal, aprobate prin Ordinul ministrului
finanțelor publice nr. 103/2016
Actul normativ analizat astăzi modifică substanțial prevederile OMFP nr.

103/2016 privind justificarea scutirii de TVA pentru livrările de bunuri la
export, respectiv pentru livrările intracomunitare de bunuri și modifică
condițiile de justificare a scutirii de TVA pentru prestările de servicii
aferente exporturilor sau importurilor, sau alte prestări de servicii scutite
de TVA în legătură cu comerțul internațional.
Se transpun într-o formă nuanțată și armonizată prevederile

Regulamentului CE nr. 1912/2018 privind documentele justificative
pentru prezumția unei livrări intracomunitare scutite de TVA.
Pentru a justifica scutirile acestea de TVA nu este suficient să ne

raportăm doar la OMFP nr. 2148/2020, ci trebuie să ne raportăm la
OMFP nr. 103/2016, în ansamblul său, în formă actualizată.
100
Am observat un progres deosebit al legislației, în sensul că sunt luate în

considerare și aplicate mai multe hotărâri ale Curții europene de justiție
în materie de TVA.
Ca și structură normativă, se actualizează procedurile privind:

1) Justificarea scutirii de TVA pentru exportul de bunuri către state terțe,
când exportul este efectuat atât de furnizorul din România, cât și de
cumpărătorul ce nu este stabilit în România;
2) Justificarea scutirii de TVA pentru prestările de servicii aferente
exporturilor, respectiv aferente importurilor sau alte situații punctuale, ce
reflectă scutiri de TVA, cum ar fi livrările către navele de transport
internațional;
3) Justificarea scutirii de TVA pentru livrări intracomunitare de bunuri,
reguli generale:
4) Justificarea unei livrări intracomunitare de bunuri, prezumția livrări
intracomunitare de bunuri conform Regulament nr. 1912/2018;
5) Termene de prezentare a documentelor, proceduri de urmat pentru
echipele de inspecție, când nu se respectă procedurile.
Să dezvoltăm analiza, raportându-ne la întreg OMFP nr. 103/2016,

actualizat cu recentele modificări.
1) Justificarea scutirii de TVA pentru exportul de bunuri către state

terțe se realizează prin deținerea următoarelor documente:
a) factura, corect întocmită;
b) unul dintre următoarele documente:
1. certificarea încheierii operaţiunii de export de către biroul vamal de
export sau, după caz, notificarea de export certificată de biroul vamal de
export, în cazul declaraţiei vamale de export pe cale electronică; sau
2. exemplarul 3 al documentului administrativ unic, folosit ca declaraţie
de export pe suport hârtie, certificat pe verso de biroul vamal de ieşire;
sau
3. în cazul produselor accizabile deplasate în regim suspensiv de
accize utilizând EMCS, raportul de export înaintat expeditorului prin care
se atestă faptul că produsele accizabile au părăsit teritoriul UE.
Foarte important: dacă exportatorul nu se află în situația să dețină

documentele enumerate la punctul b), acesta are dreptul să justifice
scutirea de TVA prin orice alte mijloace de probă ce dovedesc transportul
efectiv al bunurilor în afara Comunității, în acest sens fiind transpusă în
101
legislația națională Hotărârea Curții europene de justiție în Cauza C-

275/18 «Milan Vins».
2) Justificarea scutirii de TVA pentru prestările de servicii aferente

exporturilor, respectiv aferente importurilor sau alte situații
punctuale.
Sunt scutite de TVA serviciile de transport și alte servicii legate direct de

exportul bunurilor. Actul normativ analizat astăzi clarifică noțiunea ”legate
direct de exportul de bunuri”, în sensul că acestea sunt furnizate direct
exportatorului. Este transpusă în legislația națională Hotărârea Curții
europene de justiție în Cauza C-288/16 «L.Č.» IK.
De exemplu, societatea EXPORTATORUL SRL, înregistrată în scopuri

de TVA în România, achiziționează servicii de transport de la societatea
CASĂ DE EXPEDIȚII SRL, înregistrată în scopuri de TVA în România.
Societatea CASĂ DE EXPEDIȚII SRL subcontractează serviciile de
transport de la societatea TRANSPORTATORUL SRL, înregistrată în
scopuri de TVA în România. Serviciul de transport este aferent unui
transport de bunuri pe ruta București România – Chișinău Republica
Moldova, operațiile de export de bunuri fiind realizate în vama Albița, iar
bunurile aparțin societății EXPORTATORUL SRL.
Relațiile de facturare sunt:

• Societatea TRANSPORTATORUL SRL emite factura către CASĂ
DE EXPEDIȚII SRL la prețul agreeat + TVA 19%;
• Societatea CASĂ DE EXPEDIȚII SRL facturează către
EXPORTATORUL SRL în regim de scutire de TVA cu drept de
deducere.
Justificarea scutirii de TVA pentru prestările de servicii de transport

se realizează prin deținerea următoarelor documente:
a) factura, corect întocmită;
b) contractul încheiat cu beneficiarul, care poate fi exportatorul sau
destinatarul bunurilor;
c) documentele specifice de transport, în funcţie de tipul transportului,
sau, după caz, copii de pe aceste documente;
d) documente din care să rezulte că bunurile transportate au fost
exportate.
102
Care sunt documentele specifice de transport?

• în cazul transportului auto: Convenţia referitoare la contractul de
transport internaţional de mărfuri pe şosele (CMR), carnetul TIR şi,
după caz, documentul de tranzit vamal comunitar T1;
• în cazul transportului feroviar: scrisoarea de trăsură şi, după
caz, documentul de tranzit vamal comunitar T1;
• în cazul transportului multimodal cale ferată-naval: scrisoarea
de trăsură şi foaia de conosament şi, după caz, documentul de
tranzit vamal comunitar T1;
• în cazul transportului prin conducte: documentul emis de
transportator, cuprinzând date referitoare la bunurile transportate,
şi, după caz, documentul de tranzit vamal comunitar T1.
Scutirea de TVA pentru alte servicii legate de exportul bunurilor se

justifică cu următoarele documente:
a) contractul încheiat cu beneficiarul - exportatorul sau destinatarul
bunurilor;
b) factura emisă de prestator;
c) documentele din care să rezulte că prestările de servicii efectuate
sunt legate direct de exportul de bunuri.
Justificarea scutirii de TVA pentru servicii de transport și alte

servicii aferente importului de bunuri.
Serviciile de transport și alte servicii aferente importului de bunuri sunt

scutite de TVA când acestea se regăsesc în valoarea în vamă, când se
determină obligațiile vamale aferente importului.
Pentru servicii de transport aferente importului, documentele pentru

justificarea scutirii de TVA sunt:
• Factura sau un alt document specfic transportului, ce conține
elementele minime ale unei facturi;
• contractul încheiat cu beneficiarul;
• documente specifice de transport sau, după caz, copii de pe
acestea;
• documentele din care să rezulte că bunurile transportate au fost
importate în UE şi că valoarea serviciilor este inclusă în baza de
impozitare a bunurilor importate.
103
Pentru alte servicii aferente importului de bunuri, legate direct de

import, justificarea scutirii de TVA se realizează în baza următoarelor
documente:
a) factura emisă de prestator;
b) contractul încheiat cu beneficiarul;
c) documentele din care să rezulte că prestările de servicii sunt accesorii
transportului bunurilor importate în UE sau sunt servicii aferente
importului de bunuri în UE şi că valoarea serviciilor este inclusă în baza
de impozitare a bunurilor importate.
De reținut: actul normativ prezintă proceduri privind scutirea de TVA

când prestările de servicii sunt aferente navelor utilizate în activități de
navigație în largul mării. De asemenea, se diferențiază livrările pentru
navele utilizate în largul mării și cele care sunt preponderent imobile ce
exploatează hidrocarburile din largul mării - cauza C-291/18 «Grup
Servicii Petroliere SA».
3) Justificarea scutirii de TVA pentru livrări intracomunitare de

bunuri, reguli generale:
Din punctul de vedere al justificării scutirii de TVA pentru livrările

intracomunitare de bunuri, am observat două tendințe, astfel:
• Dorința legiuitorului de a nu complica foarte mult documentația
aferentă justificării scutirii de TVA pentru livrarea intracomunitară,
pe care le-am denumit reguli generale, ce lasă însă autorității
fiscale o largă putere de apreciere;
• Introducerea în legislația națională a prevederilor Regulamentului
CE nr. 1912/2018, ce aduce operatorului economic ”prezumția”
unei livrări intracomunitare de bunuri scutite de TVA, fapt ce
presupune o documentație mai amplă.
Potrivit art. 10 alin. (1) din OMFP nr. 103/2016, actualizat, o livrare
intracomunitară de bunuri scutită de TVA (bunuri ce nu sunt mijloace de
transport sau produse accizabile) se justifică cu următoarele documente:
a) factura în care trebuie să fie menţionat codul de înregistrare în
scopuri de TVA atribuit cumpărătorului în alt stat membru;
b) documentele care atestă că bunurile au fost transportate din România
în alt stat membru, care poate fi diferit de statul membru care a atribuit
104
codul de înregistrare în scopuri de TVA comunicat de cumpărător.
4) Justificarea unei livrări intracomunitare de bunuri, prezumția

livrări intracomunitare de bunuri conform Regulament nr.
1912/2018.
Actul normativ analizat astăzi are mai multe secțiuni cu privire la

transpunerea acestui regulament, în sensul că defalcă livrările în două
categorii.
Aceste categorii sunt:

a) Livrări intracomunitare de bunuri realizate între persoane
independente;
b) Livrări intracomunitare de bunuri realizate între persoane afiliate.
Pentru livrările independente, când transportul este efectuat de un terț

independent, legiuitorul din România nu transpune în mod expres vreo
condiție privind documentația scutirii de TVA, ci lasă aplicabil direct
Regulamentul european, astfel:
”(...) în situaţia în care se îndeplinesc condiţiile de la alin. (1) lit. a) şi b)
ale acestui articol, se prezumă că bunurile au fost expediate sau
transportate dintr-un stat membru către o destinaţie aflată în afara
teritoriului său, dar în interiorul Comunităţii. În acest caz, documentele
care atestă că bunurile au fost transportate din România în alt stat
membru sunt cele prevăzute la alin. (1) şi (3) ale art. 45a din
Regulamentul 282/2011.”
Prevederile de la alin. (1) şi (3) ale art. 45a din Regulamentul 282/2011
stabilesc următoarele:
” (1) În scopul aplicării scutirilor prevăzute la articolul 138 din
Directiva 2006/112/CE, se prezumă că bunurile au fost expediate sau
transportate dintr-un stat membru către o destinație aflată în afara
teritoriului său, dar în interiorul Comunității, în oricare dintre următoarele
cazuri:
(a) vânzătorul indică faptul că bunurile au fost expediate sau transportate
de acesta sau de o parte terță în numele său și vânzătorul fie se află în
posesia a cel puțin două dovezi care nu sunt contradictorii dintre cele
menționate la alineatul (3) litera (a), emise de două părți diferite care
sunt independente atât una de cealaltă, cât și de vânzător și de
cumpărător, fie se află în posesia unei singure dovezi menționate la
105
alineatul (3) litera (a) împreună cu o singură dovadă care nu este

contradictorie menționată la alineatul (3) litera (b) care confirmă
expedierea sau transportul, emise de două părți diferite care sunt
independente atât una de cealaltă, cât și de vânzător și de cumpărător;
(b) vânzătorul se află în posesia următoarelor:
(i) o declarație scrisă din partea cumpărătorului, care atestă că bunurile
respective au fost expediate sau transportate de acesta sau de către o
terță parte în numele cumpărătorului și care menționează statul membru
de destinație a bunurilor; această declarație scrisă precizează data
emiterii, numele și adresa cumpărătorului, precum și cantitatea și natura
bunurilor, data și locul de sosire a bunurilor și, în cazul livrării de mijloace
de transport, numărul de identificare al mijlocului de transport și
identificarea persoanei care acceptă bunurile în numele cumpărătorului;
și
(ii) cel puțin două dovezi care nu sunt contradictorii menționate la
alineatul (3) litera (a), emise de două părți diferite care sunt
independente atât una de cealaltă, cât și de vânzător și de cumpărător,
sau o singură dovadă dintre cele menționate la alineatul (3) litera (a)
împreună cu o singură dovadă care nu este contradictorie menționată la
alineatul (3) litera (b) care confirmă expedierea sau transportul, care sunt
emise de două părți diferite care sunt independente atât una de cealaltă,
cât și de vânzător și de cumpărător.
Cumpărătorul furnizează vânzătorului declarația scrisă menționată la
litera (b) punctul (i) până cel târziu în a zecea zi a lunii următoare livrării.
(3) În sensul alineatului (1), următoarele documente sunt acceptate ca
dovadă a expedierii sau a transportului:
(a) documentele referitoare la expedierea sau transportul bunurilor
precum un document CMR semnat sau o scrisoare de trăsură semnată,
un conosament, o factură de transport aerian de mărfuri sau o factură de
la transportatorul bunurilor;
(b) următoarele documente:
(i) o poliță de asigurare corespunzătoare expedierii sau transportului
bunurilor sau documente bancare care să ateste plata pentru expedierea
sau transportul bunurilor;
(ii) documentele oficiale eliberate de o autoritate publică, precum un
notariat, care să ateste sosirea bunurilor în statul membru de destinație;
(iii) o chitanță eliberată de un antrepozitar în statul membru de destinație
care să ateste depozitarea bunurilor în respectivul stat membru.”
Să exemplificăm în concret posibile proceduri de justificare a
106
scutirii de TVA:
Cazul I: Furnizorul din România sau un terț în numele acestuia

efectuează transportul. Pentru justificarea scutirii de TVA sunt necesare
două documente independente ce pot fi:
a) Două documente de transport dintre următoarele: CMR, scrisoare
de trăsură, conosament, factură de transport al bunurilor, factură
de transport aerian.
b) Un document de transport dintre cele enumerate mai sus (trebuie
obligatoriu) și unul dintre următoarele documente: poliță de
asigurare a transportului, document bancar ce atestă plata
transportului, documente eliberate de o autoritate publică ce atesta
sosirea bunurilor în celălalt stat membru, cum ar fi o declarație
notarială sau o chitanță de la un antrepozit ce atestă depozitarea
bunurilor.
Recapitulație: fie două documente de la a), fie câte unul de la a) și b).
Cazul II: Transportul este asigurat de cumpărătorul bunurilor sau de un

terț în numele său. Justificarea scutirii de TVA se face cu următoarele trei
documente:
a) declarația cumpărătorului ce atestă transportul bunului în celălalt
stat;
b) două documente independente ce pot fi:
• Două documente de transport dintre următoarele: CMR, scrisoare
de trăsură, conosament, factură de transport al bunurilor, factură
de transport aerian.
• Un document de transport dintre cele enumerate mai sus (trebuie
obligatoriu) și unul dintre următoarele documente: poliță de
asigurare a transportului, document bancar ce atestă plata
transportului, documente eliberate de o autoritate publică ce atesta
sosirea bunurilor în celălalt stat membru, cum ar fi o declarație
notarială sau o chitanță de la un antrepozit ce atestă depozitarea
bunurilor.
Notă: recomandăm ca și în cazul I să se solicite declarația

beneficiarului când furnizorul din România asigură transportul.
107
Actul normativ detaliază și dezvoltă justificarea scutirii de TVA și când

transportul este realizat cu mijloace de transport proprii sau când livrările
sunt efectuate între operatori economici afiliați.
Sunt aceleași documente justificative însă personalizate la caz concret,

cum ar fi: document de transport, declarația beneficiarului, documente
bancare ce atestă plata transportului bunurilor, declarații notariale la
destinație etc.
5) Termene de prezentare a documentelor, proceduri de urmat

pentru echipele de inspecție, când nu se respectă procedurile.
Ca și regulă generală, termenul de prezentare a documentelor

justificative este de maxim 150 de zile de la efectuarea livrării.
Autoritățile fiscale trebuie să țină cont de aceste termene.
Dacă se efectuează o inspecție și nu există documente justificative

pentru scutirea de TVA aferentă unei livrări intracomunitare și nu s-au
depășit cele 150 de zile, autoritățile fiscale vor considera scutită de TVA
respectiva livrare.
Dacă se efectuează o inspecție și nu există documente justificative

pentru scutirea de TVA aferentă unei livrări intracomunitare și s-au
depășit cele 150 de zile, autoritățile fiscale au dreptul să colecteze TVA
pentru respectiva livrare.
De reținut: se impune maximă atenție la declararea livrărilor în

Declarația recapitulativă 390 privind achizițiile și livrările intracomunitare.
În cazul în care nu s-a declarat livrarea sau în cazul în care nu se pot
justifica deficiențele într-un mod considerat ”satisfăcător” de autoritățile
fiscale, tranzacțiile ce reflectă livrări intracomunitare se reclasifică ca fiind
supuse TVA.
Monitorul oficial nr. 0630 din 28 iunie 2021

Actul normativ OUG nr. 59 din 2021 pentru modificarea şi
108
fiscal
Actul normativ analizat astăzi transpune în legislația națională noi

reglementări comunitare aplicabile de la 1 iulie 2021 din perspectiva
comerțului electronic, dar și din perspectiva altor tipuri de tranzacții
economice.
Chiar dacă în limbajul uzual se face referire la comerțul electronic,

implicațiile fiscale sunt ample și pentru alte categorii de tranzacții.
Dacă ar fi să identificăm un element cheie la care ne vom raporta când

aplicăm aceste reglementări va fi ghișeul unic de înregistrare One Stop
Shop – OSS.
Pentru a înțelege noile reglementări trebuie menționat că beneficiarii

tranzacțiilor economice – cei care achiziționează bunuri sau cumpără
prestări de servicii aflați în sfera noilor reglementări sunt în mod exclusiv
persoane neimpozabile ce nu pot să comunice un cod valid de TVA cum
sunt persoanele fizice sau unități de cult, asociații și fundații ce nu
realizează activități economice cu domiciliul sau reședința în oricare din
statele membre.
Putem clasifica procedurile fiscale în patru mari categorii:

a) Regimul UE ce reprezintă tranzacții realizate de persoane
impozabile înregistrate în UE cum ar fi, de exemplu, o livrare
realizată de un furnizor de haine din România către persoane fizice
din Franța;
b) Regimul Non-UE aplicabil pentru furnizorii din state terțe ce
livrează bunuri sau prestează servicii către persoane neimpozabile
din Comunitate. Este cazul unei societăți din Turcia ce realizează
construcții-montaj către persoane fizice din diverse state membre;
c) Regimul vânzărilor la distanță, inclusiv prin platforme electronice și
TVA aferentă unor importuri cu valoare redusă;
d) Un nou regim special pentru declararea și plata TVA la importuri
când există livrări către platforme electronice.
Regimul UE – livrări la distanță – livrările la distanță pe teritoriul

Comunității Europene presupune vânzarea de bunuri către persoane
109
neimpozabile situate în alt stat membru decât furnizorul bunurilor într-un

plafon de 10.000 euro (ce cuprinde și vânzarea de servicii de televiziune,
telecomunicații și servicii electronice) anual, exclusiv TVA, se facturează
cu TVA din statul de origine.
După atingerea plafonului de 10.000 euro furnizorul trebuie să se

înregistreze în sistemul OSS și facturează cu TVA din statul unde este
domiciliul, reședința cumpărătorului, persoană neimpozabilă.
TVA se declară în statul de înregistrare fiscală al furnizorului. Se plătește

către autoritatea fiscală din statul furnizorului, iar ulterior, aceasta virează
TVA către statul unde își are domiciliul beneficiarul.
Acest regim de vânzare trebuie să respecte platformele electronice de

vânzări la distanță când livrează stocurile proprii de bunuri. Dacă o
platformă electronică doar intermediază o vânzare de bunuri la distanță
s-a prezumat că aceasta nu are calitate de cumpărător-revânzător, iar
reglementarea vânzării la distanță va fi făcută de furnizorul subiacent,
adică exact cel care efectuează livrarea bunurilor.
Regimul Non-UE – se adresează furnizorilor din state terțe ce prestează

servicii către beneficiari persoane neimpozabile din UE. Pentru a aplica
acest regim special trebuie să analizăm locul prestării de servicii din
punctul de vedere al TVA.
Dacă locul prestării de servicii din punctul de vedere al TVA este

considerat ca având locul în UE, furnizorul din statul terț trebuie să se
înregistreze în OSS și să obțină un cod de înregistrare cu atributul „EU”.
Înregistrarea se va putea face într-unul din oricare statele membre.
În baza acestui cod de TVA se va factura serviciul cu cota de TVA din

statul membru unde își are domiciliul persoana neimpozabilă
cumpărătoare.
Furnizorul depune declarație de TVA în statul unde s-a înregistrat,

plătește TVA către statul unde s-a înregistrat, iar autoritatea fiscală
transferă TVA către statul unde consumatorul îți are domiciliul.
Dacă până la 30 iunie această obligație exista doar pentru serviciile de

telecomunicații, televiziune, servicii comunicate electronic, după data de
110
1 iulie această obligație se extinde pentru toate prestările de servicii

pentru care locul prestării de servicii este considerat în UE din punctul de
vedere al TVA. De exemplu: servicii de construcții-montaj, servicii de
reparații a unor bunuri circulante realizate fizic în UE, servicii de acces la
evenimente de pe teritoriul UE, servicii de transport bunuri mobile,
corporale pe teritoriul UE.
Regimul vânzărilor la distanță de bunuri provenite din import –

furnizorii, fie că sunt persoane impozabile înmatriculate într-un stat
membru, fie că sunt furnizori din state terțe, când efectuează un import
de bunuri urmat de o vânzare la distanță în alt stat membru, trebuie să
se înregistreze în sistemul IOSS. Această înregistrare le conferă un
număr unic valabil în toate statele membre.
La importul de bunuri cu lotul de până la 150 euro se beneficiază de

scutire de TVA cu condiția ca bunurile să fie livrate printr-o platformă
electronică. Se va colecta TVA la revânzare cu cotele de TVA din statul
membru de consum.
Regimul special pentru TVA la import – dacă se realizează un import

de valoare mai mică de 150 euro și nu se optează pentru regimul
special, plata TVA în vamă nu mai este la data importului, ci devine data
de 16 a lunii următoare.
Persoana importatoare trebuie să depună o declarație specială de TVA.
Notă: aici am prezentat foarte succint noile modificări, însă existe cazuri
punctuale deosebite ce trebuie analizate în contextul desfășurării
activității.
V. Recapitulație privind impozitul pe profit
ART. 23 - Venituri neimpozabile
111
La calculul rezultatului fiscal, următoarele venituri sunt

neimpozabile:
a) dividendele primite de la o persoană juridică română;
b) dividende primite de la o persoană juridică străină plătitoare de

impozit pe profit sau a unui impozit similar impozitului pe profit,
situată într-un stat terț, astfel cum acesta este definit la art. 24 alin.
(5) lit. c), cu care România are încheiată o convenție de evitare a
dublei impuneri, dacă persoana juridică română care primește
dividendele deține la persoana juridică străină din statul terț, la data
înregistrării acestora potrivit reglementărilor contabile aplicabile, pe
o perioadă neîntreruptă de un an, minimum 10% din capitalul social
al persoanei juridice care distribuie dividende;
c) valoarea titlurilor de participare noi sau sumele reprezentând

majorarea valorii nominale a titlurilor de participare existente,
înregistrate ca urmare a încorporării rezervelor, beneficiilor sau primelor
de emisiune la persoanele juridice la care se dețin titluri de participare.
Acestea sunt impozabile la data cesionării, transmiterii cu titlu gratuit,
retragerii capitalului social sau lichidării persoanei juridice la care se
dețin titlurile de participare, cu excepția celor aferente titlurilor de
participare pentru care sunt îndeplinite condițiile prevăzute la lit. i) și j);
d) veniturile din anularea, recuperarea, inclusiv refacturarea

cheltuielilor pentru care nu s-a acordat deducere, veniturile din
reducerea sau anularea provizioanelor pentru care nu s-a acordat
deducere, veniturile din restituirea ori anularea unor dobânzi și/sau
penalități pentru care nu s-a acordat deducere, precum și veniturile
reprezentând anularea rezervei înregistrate ca urmare a participării în
natură la capitalul altor persoane juridice sau ca urmare a majorării
capitalului social la persoana juridică la care se dețin titlurile de
participare;
112
e) veniturile din impozitul pe profit amânat determinat și înregistrat

de către contribuabilii care aplică reglementările contabile
conforme cu Standardele internaționale de raportare financiară;
f) veniturile reprezentând modificarea valorii juste a investițiilor

imobiliare/activelor biologice, ca urmare a evaluării ulterioare
utilizând modelul bazat pe valoarea justă de către contribuabilii care
aplică reglementările contabile conforme cu Standardele
internaționale de raportare financiară. Aceste sume sunt impozabile
concomitent cu deducerea amortizării fiscale, respectiv la momentul
scăderii din gestiune a acestor investiții imobiliare/active biologice, după
caz;
g) veniturile reprezentând creșteri de valoare rezultate din

reevaluarea mijloacelor fixe, terenurilor, imobilizărilor necorporale,
după caz, care compensează cheltuielile cu descreșterile anterioare
aferente aceleiași imobilizări;
h) veniturile prevăzute expres în acorduri și memorandumuri ca

fiind neimpozabile aprobate prin acte normative;
i) veniturile din evaluarea/reevaluarea/vânzarea/cesionarea titlurilor

de participare deținute la o persoană juridică română sau la o
persoană juridică străină situată într-un stat cu care România are
încheiată o convenție de evitare a dublei impuneri, dacă la data
evaluării/reevaluării/vânzării/cesionării inclusiv contribuabilul deține pe o
perioadă neîntreruptă de un an minimum 10% din capitalul social al
persoanei juridice la care are titlurile de participare. Nu intră sub
incidența acestor prevederi veniturile din vânzarea/cesionarea titlurilor de
participare deținute la o persoană juridică română de o persoană juridică
rezidentă într-un stat cu care România nu are încheiată convenție de
evitare a dublei impuneri;
j) veniturile din lichidarea unei alte persoane juridice române sau

unei persoane juridice străine situate într-un stat cu care România
113
are încheiată o convenție de evitare a dublei impuneri, dacă la data

începerii operațiunii de lichidare, potrivit legii, contribuabilul deține pe
o perioadă neîntreruptă de un an minimum 10% din capitalul social al
persoanei juridice supuse operațiunii de lichidare;
k) sumele colectate, potrivit legii, pentru îndeplinirea

responsabilităților de finanțare a gestionării deșeurilor;
l) veniturile aferente titlurilor de plată obținute de persoanele

îndreptățite, potrivit legii, titulari inițiali aflați în evidența Comisiei
Centrale pentru Stabilirea Despăgubirilor sau moștenitorii legali ai
acestora;
m) despăgubirile primite în baza hotărârilor Curții Europene a

Drepturilor Omului;
n) veniturile înregistrate printr-un sediu permanent dintr-un stat

străin, în condițiile în care se aplică prevederile convenției de
evitare a dublei impuneri încheiate între România și statul străin
respectiv, iar convenția respectivă prevede ca metodă de evitare a
dublei impuneri metoda scutirii ;
o) sumele primite ca urmare a restituirii cotei-părți din aporturile

acționarilor/asociaților, cu ocazia reducerii capitalului social, potrivit
legii.
ART. 25 – Cheltuieli
(1) Pentru determinarea rezultatului fiscal sunt considerate

cheltuieli deductibile cheltuielile efectuate în scopul desfășurării
activității economice, inclusiv cele reglementate prin acte normative
în vigoare, precum și taxele de înscriere, cotizațiile și contribuțiile
datorate către camerele de comerț și industrie, organizațiile
patronale și organizațiile sindicale.
114
(2) Cheltuielile cu salariile și cele asimilate salariilor astfel cum sunt

definite potrivit titlului IV sunt cheltuieli deductibile pentru
determinarea rezultatului fiscal, cu excepția celor reglementate la alin.
(3) și (4).
(2^1) Cheltuielile suportate de angajator aferente activității în regim

de telemuncă pentru salariații care desfășoară activitatea în acest
regim, potrivit legii, sunt cheltuieli deductibile pentru determinarea
rezultatului fiscal.
(3) Următoarele cheltuieli au deductibilitate limitată:
a) cheltuielile de protocol în limita unei cote de 2% aplicată asupra

profitului contabil la care se adaugă cheltuielile cu impozitul pe
profit și cheltuielile de protocol. În cadrul cheltuielilor de protocol se
includ și cheltuielile înregistrate cu taxa pe valoarea adăugată colectată
potrivit prevederilor titlului VII, pentru cadourile oferite de contribuabil, cu
valoare mai mare de 100 lei;
b) cheltuielile sociale, în limita unei cote de până la 5%, aplicată

asupra valorii cheltuielilor cu salariile personalului, potrivit Codului
muncii. Intră sub incidența acestei limite următoarele:
1. ajutoarele de înmormântare, ajutoarele pentru bolile grave și
incurabile, ajutoarele pentru naștere, ajutoarele pentru proteze,
ajutoarele pentru pierderi produse în gospodăriile proprii, ajutorarea
copiilor din școli și centre de plasament;
2.cheltuielile pentru funcționarea corespunzătoare a unor unități aflate în
administrarea contribuabililor, precum: școli, muzee, biblioteci, cantine,
baze sportive, cluburi, cămine de nefamiliști și altele asemenea;
3. cheltuielile reprezentând: cadouri în bani sau în natură, inclusiv tichete
cadou oferite salariaților și copiilor minori ai acestora, servicii de sănătate
acordate în cazul bolilor profesionale și al accidentelor de muncă până la
internarea într-o unitate sanitară, tichete culturale și tichete de creșă
acordate de angajator în conformitate cu legislația în vigoare,
115
contravaloarea serviciilor turistice și/sau de tratament, inclusiv

transportul, acordate de angajator pentru salariații proprii și membrii lor
de familie, precum și contribuția la fondurile de intervenție ale asociațiilor
profesionale ale minerilor;
4. alte cheltuieli cu caracter social efectuate în baza contractului colectiv
de muncă sau a unui regulament intern;
c) cheltuielile reprezentând tichetele de masă și vouchere de

vacanță acordate de angajatori, potrivit legii;
d) scăzămintele, perisabilitățile, pierderile rezultate din

manipulare/depozitare, potrivit legii;
e) pierderile tehnologice care sunt cuprinse în norma de consum

proprie necesară pentru fabricarea unui produs sau prestarea unui
serviciu;
f) cheltuielile reprezentând cantitățile de energie electrică

consumate la nivelul normei proprii de consum tehnologic sau, în
lipsa acesteia, la nivelul normei aprobate de către Autoritatea Națională
de Reglementare în Domeniul Energiei, care include și consumul propriu
comercial, pentru contribuabilii din domeniul distribuției energiei electrice;
g) cheltuielile cu provizioane/ajustări pentru depreciere și rezerve,

în limita prevăzută la art. 26;
h) cheltuielile cu dobânzile și alte costuri echivalente dobânzii din

punct de vedere economic, potrivit art. 40^2;
i) amortizarea, în limita prevăzută la art. 28;
j) cheltuielile pentru funcționarea, întreținerea și repararea

locuințelor de serviciu, deductibile în limita corespunzătoare
suprafețelor construite prevăzute de Legea locuinței nr. 114/1996,
116
republicată, cu modificările și completările ulterioare, care se majorează

din punct de vedere fiscal cu 10%;
k) cheltuielile de funcționare, întreținere și reparații aferente unui

sediu aflat în locuința proprietate personală a unei persoane fizice,
folosită și în scop personal, deductibile în limita corespunzătoare
suprafețelor puse la dispoziția societății în baza contractelor încheiate
între părți, în acest scop;
l) 50% din cheltuielile aferente vehiculelor rutiere motorizate care nu

sunt utilizate exclusiv în scopul activității economice, cu o masă
totală maximă autorizată care să nu depășească 3.500 kg și care să
nu aibă mai mult de 9 scaune de pasageri, incluzând și scaunul
șoferului, aflate în proprietatea sau în folosința contribuabilului. Aceste
cheltuieli sunt integral deductibile pentru situațiile în care vehiculele
respective se înscriu în oricare dintre următoarele categorii:
1. vehiculele utilizate exclusiv pentru servicii de urgență, servicii de pază
și protecție și servicii de curierat;
2. vehiculele utilizate de agenții de vânzări și de achiziții;
3. vehiculele utilizate pentru transportul de persoane cu plată, inclusiv
pentru serviciile de taximetrie;
4. vehiculele utilizate pentru prestarea de servicii cu plată, inclusiv pentru
închirierea către alte persoane sau pentru instruire de către școlile de
șoferi;
5. vehiculele utilizate ca mărfuri în scop comercial.
Cheltuielile care intră sub incidența acestor prevederi nu includ

cheltuielile privind amortizarea.
în cazul cheltuielilor aferente vehiculelor rutiere motorizate reprezentând

diferențe de curs valutar înregistrate ca urmare a derulării unui contract
de leasing, limita de 50% se aplică asupra diferenței nefavorabile dintre
veniturile din diferențe de curs valutar/veniturile financiare aferente
creanțelor și datoriilor cu decontare în funcție de cursul unei valute,
117
rezultate din evaluarea sau decontarea acestora și cheltuielile din

diferențe de curs valutar/cheltuielile financiare aferente;
m) cheltuielile de funcționare, întreținere și reparații, aferente

autoturismelor folosite de persoanele cu funcții de conducere și de
administrare ale persoanei juridice, deductibile limitat potrivit lit. l) la
un singur autoturism aferent fiecărei persoane cu astfel de atribuții.
(4) Următoarele cheltuieli nu sunt deductibile:
a) cheltuielile proprii ale contribuabilului cu impozitul pe profit

datorat, inclusiv cele reprezentând diferențe din anii precedenți sau din
anul curent, precum și impozitele pe profit sau pe venit plătite în
străinătate. Sunt nedeductibile și cheltuielile cu impozitele nereținute la
sursă în numele persoanelor fizice și juridice nerezidente, pentru
veniturile realizate din România, precum și cheltuielile cu impozitul pe
profit amânat înregistrat în conformitate cu reglementările contabile
aplicabile;
b) dobânzile/majorările de întârziere, amenzile, confiscările și

penalitățile, datorate către autoritățile române/străine, potrivit
prevederilor legale, cu excepția celor aferente contractelor încheiate cu
aceste autorități;
c) cheltuielile privind bunurile de natura stocurilor sau a mijloacelor

fixe amortizabile constatate lipsă din gestiune ori degradate,
neimputabile, precum și taxa pe valoarea adăugată aferentă, dacă
aceasta este datorată potrivit prevederilor titlului VII. Aceste cheltuieli
sunt deductibile în următoarele situații/condiții:
1. bunurile/mijloacele fixe amortizabile distruse ca urmare a unor
calamități naturale sau a altor cauze de forță majoră, în condițiile stabilite
prin norme;
contracte de asigurare;
118
3. bunurile/mijloacele fixe amortizabile degradate calitativ, dacă se face

dovada distrugerii;
4. alimentele destinate consumului uman, cu data-limită de consum
aproape de expirare, altele decât cele aflate în situațiile/condițiile
prevăzute la pct. 1 și 2, dacă transferul acestora este efectuat potrivit
prevederilor legale privind diminuarea risipei alimentare;
5. subprodusele de origine animală, nedestinate consumului uman, altele
decât cele aflate în situațiile/condițiile prevăzute la pct. 1 - 3, dacă
eliminarea acestora este efectuată potrivit prevederilor legale privind
diminuarea risipei alimentare;
6. produsele agroalimentare, devenite improprii consumului uman sau
animal, dacă direcționarea/dirijarea vizează transformarea acestora în
compost/biogaz sau neutralizarea acestora, potrivit prevederilor legale
privind diminuarea risipei alimentare;
7. alte bunuri decât cele aflate în situațiile/condițiile prevăzute la pct. 1 -
6, dacă termenul de valabilitate/expirare este depășit, potrivit legii;
d) cheltuielile făcute în favoarea acționarilor sau asociaților, altele

decât cele generate de plăți pentru bunurile livrate sau serviciile prestate
contribuabilului, la prețul de piață pentru aceste bunuri sau servicii;
e) cheltuielile aferente veniturilor neimpozabile. În situația în care

evidența contabilă nu asigură informația necesară identificării acestor
cheltuieli, la determinarea rezultatului fiscal se iau în calcul cheltuielile de
conducere și administrare, precum și alte cheltuieli comune ale
contribuabilului, prin utilizarea unei metode raționale de alocare a
acestora sau proporțional cu ponderea veniturilor neimpozabile
respective în totalul veniturilor înregistrate de contribuabil. În sensul
prezentei litere, funcțiile de conducere și administrare sunt cele definite
prin lege sau prin reglementări interne ale angajatorului; pentru veniturile
prevăzute la art. 23 lit. d), e), f), g), l), m) și o) nu se alocă cheltuieli de
conducere și administrare/cheltuieli comune aferente;
f) cheltuielile cu serviciile de management, consultanță, asistență

sau alte servicii, prestate de o persoană situată într-un stat cu care
119
România nu are încheiat un instrument juridic în baza căruia să se

realizeze schimbul de informații. Aceste prevederi se aplică numai în
situația în care cheltuielile sunt efectuate ca urmare a unor tranzacții
calificate ca fiind artificiale conform art. 11 alin. (3);
f^1) cheltuielile privind tranzacțiile efectuate cu o persoană situată

într-un stat care, la data înregistrării cheltuielilor, este inclus în
anexa I din Lista UE a jurisdicțiilor necooperante în scopuri fiscale,
publicată în Jurnalul Oficial al Uniunii Europene, pentru tranzacțiile
efectuate începând cu data de 1 ianuarie 2021, numai în situația în care
cheltuielile sunt efectuate ca urmare a unor tranzacții care nu au un scop
economic;
g) cheltuielile cu primele de asigurare care nu privesc activele și

riscurile asociate activității contribuabilului, cu excepția celor care
privesc bunurile reprezentând garanție bancară pentru creditele utilizate
în desfășurarea activității pentru care este autorizat contribuabilul sau
utilizate în cadrul unor contracte de închiriere sau de leasing, potrivit
clauzelor contractuale;
h) pierderile înregistrate la scoaterea din evidență a creanțelor,

pentru partea neacoperită de provizion, potrivit art. 26, precum și cele
înregistrate în alte cazuri decât următoarele:
1. punerea în aplicare a unui plan de reorganizare confirmat printr-o
sentință judecătorească, în conformitate cu prevederile Legii nr. 85/2014;
2. procedura de faliment a debitorilor a fost închisă pe baza hotărârii
judecătorești;
3. debitorul a decedat și creanța nu poate fi recuperată de la moștenitori;
4. debitorul este dizolvat, în cazul societății cu răspundere limitată cu
asociat unic, sau lichidat, fără succesor;
5. debitorul înregistrează dificultăți financiare majore care îi afectează
întreg patrimoniul; Norme metodologice
6. au fost încheiate contracte de asigurare;
120
i) cheltuielile de sponsorizare şi/sau mecenat, cheltuielile privind

bursele private, acordate potrivit legii; contribuabilii care efectuează
sponsorizări şi/sau acte de mecenat, potrivit prevederilor Legii nr.
32/1994 privind sponsorizarea, cu modificările şi completările ulterioare,
ale Legii bibliotecilor nr. 334/2002, republicată, cu modificările şi
completările ulterioare, şi prevederilor art. 25 alin. (4) lit. c) din Legea
educaţiei naţionale nr. 1/2011, cu modificările şi completările ulterioare,
precum şi cei care acordă burse private, potrivit legii, scad sumele
aferente din impozitul pe profit datorat la nivelul valorii minime dintre
următoarele:
1. valoarea calculată prin aplicarea a 0,75% la cifra de afaceri; pentru
situaţiile în care reglementările contabile aplicabile nu definesc
indicatorul cifra de afaceri, această limită se determină potrivit normelor;
2. valoarea reprezentând 20% din impozitul pe profit datorat.
În cazul sponsorizărilor efectuate către entităţi persoane juridice fără

scop lucrativ, inclusiv unităţi de cult, sumele aferente acestora se scad
din impozitul pe profit datorat, în limitele prevăzute de prezenta literă,
doar dacă beneficiarul sponsorizării este înscris, la data încheierii
contractului, în Registrul entităţilor/unităţilor de cult pentru care se acordă
deduceri fiscale, potrivit alin. (41)
i^1) cheltuielile privind funcționarea unităților de educație timpurie

aflate în administrarea contribuabilului sau sumele achitate de
contribuabil pentru plasarea copiilor angajaților în unități de educație
timpurie aflate în unități care oferă servicii de educație timpurie, conform
legislației în vigoare;
i^2) contribuabilii care efectuează cheltuieli cu educația timpurie

scad din impozitul pe profit datorat cheltuielile cu educația timpurie
conform lit. i1), dar nu mai mult de 1.500 lei/lună pentru fiecare
copil. În cazul în care suma depășește impozitul pe profit datorat,
diferența va fi scăzută, în ordine, din impozitul pe salarii reținut de
contribuabil pentru angajați, din taxa pe valoarea adăugată datorată sau
din accizele datorate;
121
j) cheltuielile înregistrate în evidența contabilă, care au la bază un

document emis de un contribuabil declarat inactiv conform
prevederilor Codului de procedură fiscală, cu excepția celor
reprezentând achiziții de bunuri efectuate în cadrul procedurii de
executare silită și/sau a achizițiilor de bunuri/servicii de la persoane
impozabile aflate în procedura falimentului potrivit Legii nr. 85/2014;
k) cheltuielile cu taxele, contribuțiile și cotizațiile către organizațiile

neguvernamentale sau asociațiile profesionale care au legătură cu
activitatea desfășurată de contribuabili și care depășesc echivalentul în
lei a 4. 000 euro anual, altele decât cele prevăzute de lege și la alin. (1);
l) cheltuielile din reevaluarea imobilizărilor necorporale/mijloacelor

fixe, în cazul în care, ca urmare a efectuării unei reevaluări efectuate
potrivit reglementărilor contabile aplicabile, se înregistrează o
descreștere a valorii acestora;
m) cheltuielile reprezentând modificarea valorii juste a investițiilor

imobiliare, în cazul în care, ca urmare a evaluării ulterioare utilizând
modelul bazat pe valoarea justă de către contribuabilii care aplică
reglementările contabile conforme cu Standardele internaționale de
raportare financiară, se înregistrează o descreștere a valorii acestora;
n) cheltuielile reprezentând deprecierea/amortizarea mijloacelor

fixe, înregistrate de către contribuabilii care aplică reglementările
contabile conforme cu Standardele internaționale de raportare
financiară, la momentul transferului din categoria activelor imobilizate
deținute în vederea vânzării în categoria activelor imobilizate deținute
pentru activitatea proprie;
o) cheltuielile din evaluarea activelor biologice în cazul în care, ca

urmare a efectuării unei evaluări utilizând modelul bazat pe valoarea
justă de către contribuabilii care aplică reglementările contabile
122
conforme cu Standardele internaționale de raportare financiară, se

înregistrează o descreștere a valorii acestora;
p) cheltuielile cu dobânzile, stabilite în conformitate cu reglementările

contabile conforme cu Standardele internaționale de raportare financiară,
în cazul în care mijloacele fixe/imobilizările necorporale/stocurile sunt
achiziționate în baza unor contracte cu plată amânată, pentru
contribuabilii care nu aplică prevederile art. 40^2;
q) cheltuielile cu beneficiile acordate salariaților în instrumente de

capitaluri cu decontare în acțiuni. Acestea reprezintă elemente
similare cheltuielilor la momentul acordării efective a beneficiilor;
r) cheltuielile cu beneficiile acordate salariaților în instrumente de

capitaluri cu decontare în numerar la momentul acordării efective a
beneficiilor, dacă acestea nu sunt impozitate conform titlului IV;
s) cheltuielile înregistrate în evidența contabilă, indiferent de natura

lor, dovedite ulterior ca fiind legate de fapte de corupție, potrivit legii;
ș) cheltuielile din evaluarea/reevaluarea titlurilor de participare,

dacă la data evaluării/reevaluării sunt îndeplinite condițiile prevăzute la
art. 23 lit. i).
t) cheltuielile reprezentând costul de achiziție al aparatelor de

marcat electronice fiscale, astfel cum sunt definite la art. 3 alin. (2) din
Ordonanța de urgență a Guvernului nr. 28/1999 privind obligația
operatorilor economici de a utiliza aparate de marcat electronice fiscale,
republicată, cu modificările și completările ulterioare, la data punerii în
funcțiune, potrivit legii; contribuabilii care achiziționează aparate de
marcat electronice fiscale scad costul lor de achiziție din impozitul pe
profit datorat pentru trimestrul în care au fost puse în funcțiune, în cazul
în care aceștia datorează impozit pe profit trimestrial, sau din impozitul
pe profit anual, în cazul contribuabililor care aplică sistemul anual de
declarare și plată a impozitului pe profit. Sumele care nu sunt scăzute din
123
impozitul pe profit potrivit prevederilor prezentei litere se reportează în

următorii 7 ani consecutivi. Recuperarea acestor sume se va efectua în
ordinea înregistrării acestora, în aceleași condiții, la fiecare termen de
plată a impozitului pe profit.
ţ) cheltuielile privind bunurile, mijloacele financiare şi serviciile

acordate Fondului Naţiunilor Unite Pentru Copii - UNICEF, precum şi
altor organizaţii internaţionale care îşi desfăşoară activitatea potrivit
prevederilor unor acorduri speciale la care România este parte;
contribuabilii care efectuează aceste cheltuieli le însumează cu cele
prevăzute la lit. i) şi scad valoarea astfel rezultată din impozitul pe profit
datorat, în limita prevăzută la lit. i). În situaţia în care valoarea stabilită,
potrivit art. 25 alin. (4) lit. i) şi prezentei litere, diminuată cu sumele
reportate, potrivit legii, nu a fost utilizată integral, contribuabilii pot
dispune redirecţionarea impozitului pe profit în limita valorii astfel
calculate şi către Fondul Naţiunilor Unite Pentru Copii - UNICEF şi către
alte organizaţii internaţionale care îşi desfăşoară activitatea potrivit
prevederilor unor acorduri speciale la care România este parte, în
termen de maximum 6 luni de la data depunerii declaraţiei anuale de
impozit pe profit, prin depunerea unui/unor formular/formulare de
redirecţionare. În acest caz, redirecţionarea impozitului pe profit se
efectuează, potrivit art. 42 alin. (4), fără a exista obligaţia înscrierii
entităţii beneficiare respective în Registrul entităţilor/unităţilor de cult
pentru care se acordă deduceri fiscale.
(4^1) Registrul entităților/unităților de cult pentru care se acordă

deduceri fiscale se organizează de A.N.A.F., astfel cum se stabilește
prin ordin al președintelui A.N.A.F. Registrul este public și se
afișează pe site-ul A.N.A.F. Înscrierea în Registrul
entităților/unităților de cult pentru care se acordă deduceri fiscale
se realizează pe baza solicitării entității, dacă sunt îndeplinite
cumulativ, la data depunerii cererii, următoarele condiții:
a) desfășoară activitate în domeniul pentru care a fost constituită, pe

baza declarației pe propria răspundere;
124
b) și-a îndeplinit toate obligațiile fiscale declarative prevăzute de lege;
c) nu are obligații fiscale restante la bugetul general consolidat, mai vechi

de 90 de zile;
d) a depus situațiile financiare anuale, prevăzute de lege;
e) nu a fost declarată inactivă, potrivit art. 92 din Codul de procedură

fiscală. Unitățile locale de cult prevăzute la art. 13 alin. (2) lit. l) nu au
obligația îndeplinirii condiției prevăzute la lit. b), în ceea ce privește
declarația anuală de impozit pe profit.
(5) Regia Autonomă "Administrația Patrimoniului Protocolului de Stat"

deduce la calculul rezultatului fiscal cheltuielile curente și de capital
pentru conservarea, protecția, întreținerea, repararea, funcționarea,
instruirea personalului specializat, consolidarea, precum și alte cheltuieli
aferente bazei materiale de reprezentare și protocol pe care o are în
administrare.
(6) Compania Națională "Imprimeria Națională" - S.A. deduce la calculul

rezultatului fiscal:
a) cheltuielile aferente producerii și emiterii permiselor de ședere

temporară/permanentă pentru cetățenii străini, în condițiile
reglementărilor legale;
b) cheltuielile aferente producerii și eliberării cărții electronice de

identitate, a cărții de identitate, a cărții de alegător aferente și a cărții de
identitate provizorii, în condițiile prevăzute la art. 10 alin. (2) din
Ordonanța Guvernului nr. 69/2002 privind unele măsuri pentru
operaționalizarea sistemului informatic de emitere și punere în circulație
a documentelor electronice de identitate și rezidență, republicată, cu
modificările și completările ulterioare;
125
c) cheltuielile aferente producerii și eliberării cărții electronice de

rezidență și a cărții de rezidență în condițiile prevăzute la art. 10 alin. (3)
din Ordonanța Guvernului nr. 69/2002, republicată, cu modificările și
completările ulterioare.
(7) Sunt cheltuieli deductibile pentru determinarea rezultatului fiscal

cheltuielile efectuate de operatorii economici cu
evaluarea/reevaluarea activelor fixe corporale care aparțin
domeniului public al statului sau al unităților administrativ-
teritoriale, primite în administrare/concesiune, după caz, cheltuieli
efectuate la solicitarea conducătorului instituției titulare a dreptului de
proprietate.

cheltuielile efectuate de operatorii economici cu înscrierea în cărțile
funciare sau cărțile de publicitate imobiliară, după caz, a dreptului
de proprietate a statului sau a unităților administrativ-teritoriale
asupra bunurilor publice primite în administrare/concesiune, după
caz, cheltuieli efectuate la solicitarea conducătorului instituției titulare a
dreptului de proprietate.

cheltuielile efectuate pentru organizarea și desfășurarea
învățământului profesional și tehnic, învățământului dual
preuniversitar și universitar, potrivit reglementărilor legale din domeniul
educației naționale.
(10) În cazul creanțelor cesionate, pierderea netă reprezentând

diferența dintre prețul de cesiune și valoarea creanței cesionate
este deductibilă în limita unui plafon de 30% din valoarea acestei
pierderi. În cazul în care cesionarul cedează creanța, pierderea netă se
determină ca diferență între prețul de cesiune și costul de achiziție al
creanței. În cazul instituțiilor de credit, în situația în care creanțele
cesionate sunt acoperite parțial sau integral cu ajustări pentru pierderi
așteptate, precum și în situația în care creanțele sunt scoase din
126
evidență în conturi în afara bilanțului și apoi sunt cesionate, 70% din

diferența dintre valoarea creanței înstrăinate și prețul de cesiune
reprezintă elemente similare veniturilor.
(11) Prevederile alin. (10) nu se aplică în cazul cesiunilor de titluri de

stat, obligațiuni și alte instrumente de datorie care conferă deținătorului
un drept contractual de a încasa numerar, cheltuielile înregistrate din
aceste cesiuni fiind deductibile la calculul rezultatului fiscal.
(12) În situația în care un beneficiar al unei sponsorizări/burse

private/mecenat restituie suma respectivă contribuabilului, potrivit legii,
într-un an fiscal diferit de cel în care a fost acordată sponsorizarea/bursa
privată/mecenatul, suma dedusă pentru acea sponsorizare/bursă privată
sau mecenat din impozitul pe profit, în perioade fiscale precedente, în
limita prevăzută de lege, se adaugă ca diferență de plată la impozitul pe
profit datorat în trimestrul/anul restituirii sponsorizării/bursei
private/mecenatului. Pentru situațiile în care restituirile de
sponsorizări/burse private/mecenat se efectuează în același an fiscal,
contribuabilul regularizează în trimestrul/anul restituirii
sponsorizării/bursei private/mecenatului sumele deduse din impozitul pe
profit, în trimestrele precedente, în limita prevăzută de lege.
(13) Cheltuielile reprezentând amortizarea aparatelor de marcat

electronice fiscale, care se scad din impozitul pe profit potrivit alin.
(4) lit. t), sunt cheltuieli nedeductibile la calculul rezultatului fiscal.
Să ne reamintim câteva calcule ale impozitului pe profit
1. În anul 2022 societatea BĂTUTA CU STRIGĂTURI SRL este o

societate nou-înființată plătitoare de impozit pe profit prin opțiune.
Aceasta are capitalul social subscris și vărsat 10.000 lei.
127
Veniturile realizate sunt:

a) Venituri din vânzare mărfuri 100.000 lei;
b) Venituri din prestări servicii construcții-montaj 200.000 lei.
Total venituri 300.000 lei.
Cheltuielile sunt:
a) Cheltuieli cu mărfurile 80.000 lei;
b) Cheltuieli cu salariile 180.000 lei.
Total cheltuieli 260.000 lei.
Nu există alte venituri si cheltuieli.
Se cere să determinați:
- profitul contabil;
- rezerva legală;
- profitul fiscal;
- impozitul pe profit.
Răspuns:
a) profit contabil = Total venituri – Total cheltuieli = 300.000 – 260.000
= 40.000 lei;
b) rezerva legală este 5% din Profitul brut fără a depăși 20% din
capitalul social = minim (2.000 lei, 2.000) = 2.000 lei;
c) profitul fiscal = Profitul brut contabil – rezerva legală = 38.000 lei;
d) impozitul pe profit = 38.000 X 16% = 6.080 lei.
2. Societatea PURCELUȘUL AURIU SRL este o societate

înființată conform Legii nr. 31/1990 și este plătitoare de impozit pe
profit. Aceasta a realizat în anul 2022 următoarele venituri și
cheltuieli:
a) Venituri din prestări servicii construcții-montaj 10.000.000 lei;
b) Cheltuieli cu salarii și materii prime 8.000.000 lei;
c) Cheltuieli cu impozitul pe profit la T3 300.000 lei;
d) Cheltuieli de protocol 200.000 lei (cheltuielile de protocol sunt de
reprezentare a societății – s-au îmbătat în șantier și constructorul și
clientul și cei de la inspecția în construcții).
Total venituri: 10.000.000 lei.
128
Total cheltuieli: 8.500.000 lei.
Se cere:
a) Determinați baza de calcul pentru cheltuielile de protocol;
b) Determinați suma cheltuielilor de protocol deductibilă la calculul
impozitului pe profit și suma cheltuielilor de protocol nedeductibilă la
calculul impozitului pe profit;
c) Determinați baza de calcul a impozitului pe profit;
d) Determinați impozitul pe profit.
Răspuns:
Bază de calcul pentru cheltuiala de protocol = Total Venituri – Total

cheltuieli + Cheltuiala de protocol + cheltuiala cu impozitul pe profit =
10.000.000 – 8.500.000 + 200.000 + 300.000 = 2.000.000 lei.
Cheltuială deductibilă de protocol (art. 25 alin. (3) lit. a) din Codul fiscal)
= 2% din bază = 40.000 lei.
Cheltuială nedeductibilă de protocol = 200.000 – 40.000 = 160.000 lei.
Bază de calcul impozit pe profit = Total venituri – Total cheltuieli +

Cheltuiala cu impozitul pe profit + Cheltuiala nedeductibilă de protocol =
10.000.000 – 8.500.000 + 300.000 + 160.000 = 1.960.000 lei.
Impozit anual = 1.960.000 X 16% = 313.600 lei.
Rest de constituit și de plată = 13.600 lei.
691 „Cheltuieli cu impozitul pe profit” = 441 „Impozit pe profit” cu suma
de 13.600 lei.
3. Cheltuieli cu sponsorizarea
Societatea AUTOSTRĂZI DIVINE SRL a realizat venituri din

construcții-montaj în sumă de 10.000.000 lei și venituri din
dividende de la o societate din România în sumă de 200.000 lei.
Total venituri 10.200.000 lei. Aceasta a înregistrat următoarele cheltuieli:
129
- Cheltuieli cu salarii și materiale folosite în construcții 7.000.000 lei;

- Sponsorizare acordată la o asociație înscrisă în registrul cu
beneficiarii de sponsorizări ținut de ANAF 80.000 lei.
Total cheltuieli: 7.080.000 lei.
Să se determine suma impozitului pe profit redusă la plată de

sponsorizare pentru anul 2022 și ce sumă nu se mai reportează.
Răspuns:
Notă: sponsorizarea reduce la plată impozitul pe profit anual în procentul

de 0,75% (7,5 la mie) din cifra de afaceri fără a depăși 20% din impozitul
pe profit datorat.
Să determinăm impozitul pe profit:

Total venituri – Total cheltuieli – Venituri neimpozabile + Cheltuieli
nedeductibile = 10.200.000 – 7.080.000 – 200.000 + 80.000 = 3.000.000
lei.
Impozitul pe profit: 3.000.000 X 16% = 480.000 lei.
Determinare procent 20% = 96.000 lei.
Cifra de afaceri = 10.000.000 lei.
Determinare procent 0,75% = 75.000 lei.
Reducere impozit pe profit = 75.000 lei.
Sumă ce nu se va mai reporta (pierdere nedeductibilă): 5.000 lei.
Calcul complex privind impozitul pe profit pentru anul 2022.
Societatea SECETĂ ROȘIE SRL este persoană juridică română,

înființată conform Legii nr. 31/1990 privind societățile, plătitoare de
impozit pe profit. Aceasta a fost înființată în anul 2000, având un capital
subscris în totalitate în sumă de 120.000 lei, din care a fost efectiv
vărsată suma de 100.000 lei. Până la data de 31 decembrie 2021,
130
rezerva legală constituită a fost în sumă de 10.000 lei. În trimestrul al IV

2022, s-a efectuat recepția unui echipament tehnologic din grupa 2.1 în
sumă de 1.000.000 lei.
Pentru anul 2022, rezultatele financiare ale societății sunt:
Nr. Cheltuieli după natura Sume Venituri după Sume

crt acestora -lei- natura acestora -lei-
Cheltuieli cu salariile Venituri din
1 2.800.000 4.000.000
personalului producție prestări servicii
Venituri din
Cheltuieli cu materii
2 1.000.000 vânzare 3.000.000
prime
producție proprie
Venituri din
Descărcarea de
producția în curs
3 gestiune a producției 2.000.000 500.000
de execuție –
vândute – sold debitor
sold creditor
Venituri din
4 Cheltuieli cu mărfurile 1.500.000 3.000.000
vânzare marfă
131
Venituri din
anularea unui
Provizioane pentru
provizion
întârzierea încasării cu
5 300.000 constituit pe 500.000
300 de zile la un client
seama unei
neafiliat
cheltuieli
nedeductibile
Venituri din
Cheltuieli cu scăderea dividende de la
6 din gestiune a unui 200.000 o societate 1.000.000
stoc de marfă expirată afiliată din
România
Venituri din
vânzarea
Lipsă la inventar un procentului de
stoc de materii prime 50% din
7 100.000 500.000
neimputabile, capitalul social
neasigurată al unei societăți
afiliate înființate
în anul 2015
Venituri din
timbrul verde
Lipsă la inventar stoc pentru preluarea
8 100.000 500.000
de marfă asigurat responsabilității
gestionării
deșeurilor
Venituri din o
despăgubire
Cheltuieli de cercetare
9 300.000 primită de la 1.000.000
dezvoltare
statul român
decisă de CEDO
Dividende
primite de la o
societate din
Costul cu prestații Franța la care
10 turistice pentru 20.000 societatea din 1.000.000
salariații România este
asociat unic,
înființată în anul
2015
132
Costul cu prestări
servicii în favoarea
11 10.000
unui participant la
societate
Constituirea unui
provizion pentru
garanții de bună
12 50.000
execuție la finele
anului pentru o livrare
din trim IV
Amendă de la
13 10.000
autoritatea de mediu
Provizion solicitat de
auditor pentru
14 deprecierea unui stoc 30.000
de active circulante –
mărfuri
Cheltuieli de protocol –
15 50.000
reprezentare societate
Sponsorizare acordată
unui spital neînscris în
16 100.000
Registrul cu beneficiarii
de sponsorizări
Cheltuieli cu
întreținerea mijloacelor
17 de transport pentru 100.000
care nu sunt întocmite
Foi de parcurs
Cheltuieli cu salariile
18 50.000
conducerii
Pierdere din creanțe
19 pentru un client în 30.000
faliment
Pierdere din creanțe
asupra unui client SRL
20 50.000
lichidată voluntar fără
succesori
21 Cheltuieli de 200.000
conducere facturate de
133
o societate ce
administrează
societatea, urmăresc
dividendele
TOTAL
TOTAL CHELTUIELI 9.000.000 15.000.000
VENITURI
Presupunând că societatea nu a constituit impozit pe profit pe parcursul

exercițiului, să se determine impozitul pe profit aferent anului 2022,
ținând cont de toate facilitățile fiscale, dar și de limitările de deducere.
Soluționarea calculului de impozit pe profit:
Pentru calculul impozitului pe profit primele aspecte din formularea speței

sunt generate de următoarele informații:
1. Capitalul social subscris este mai mare decât capitalul social subscris
și vărsat cu suma de 20.000 lei. Prin urmare, trebuie să ținem cont de
acest aspect la calculul rezervei legale.
2. Rezerva legală nu a atins plafonul maxim prevăzut de legea nr.
31/1990.
3. Societatea a achiziționat un activ imobilizat din grupa 2.1 pentru care
putem aplica facilitatea de plată a profitului reinvestit.
4. Pe lângă profit reinvestit, societatea înregistrează și sponsorizări
pentru care are dreptul la facilități fiscale și atunci trebuie să stabilim
ordinea de aplicare a acestor facilități fiscale.
Baza de calcul pentru impozitul pe profit este reglementată de art.19 alin.

(1) din Codul fiscal, astfel:
„(1) Rezultatul fiscal se calculează ca diferență între veniturile și
cheltuielile înregistrate conform reglementărilor contabile aplicabile, din
care se scad veniturile neimpozabile și deducerile fiscale și la care se
adaugă cheltuielile nedeductibile. La stabilirea rezultatului fiscal se iau în
calcul și elemente similare veniturilor și cheltuielilor, potrivit normelor
metodologice, precum și pierderile fiscale care se recuperează în
conformitate cu prevederile art. 31 . Rezultatul fiscal pozitiv este profit
impozabil, iar rezultatul fiscal negativ este pierdere fiscală.”
Soluționarea aspectelor fiscale:
1. Calcul rezerva legală: este reglementată de art. 26 alin. (1) lit. a)
134
din Codul fiscal, astfel:

„(1) Contribuabilul are dreptul la deducerea rezervelor și
provizioanelor/ajustărilor pentru depreciere, numai în conformitate cu
prezentul articol, astfel:
a) rezerva legală este deductibilă în limita unei cote de 5% aplicate
asupra profitului contabil, la care se adaugă cheltuielile cu impozitul pe
profit, până ce aceasta va atinge a cincea parte din capitalul social
subscris și vărsat sau din patrimoniu, după caz;”
În speța noastră profitul brut este: Venituri Totale – Cheltuieli Totale =

15.000.000 lei – 9.000.000 lei = 6.000.000 lei
Bază de calcul rezervă legală = 6.000.000 lei
Să ne raportăm la cei doi parametrii:

a) 5% din profitul brut = 6.000.000 lei * 5% = 300.000 lei
b) 20% din capitalul social subscris și vărsat: 20% * 100.000 lei =
20.000 lei
Până la 31 decembrie 2021 a fost constituită suma de 10.000 lei. Prin

urmare, la 31 decembrie 2022 vom constitui diferența de 10.000 lei.
Această sumă reduce baza de calcul a impozitul pe profit.
2. Analiză cheltuieli:
1. Cheltuieli cu salariile personal : 2.800.000 lei
641 „Cheltuieli cu salariile datorate” = 421 „Personal remunerații

datorate”
Cheltuială integral deductibilă la calculul impozitului pe profit, conform

art. 25 alin. (2) din Codul fiscal, astfel:
„(2) Cheltuielile cu salariile și cele asimilate salariilor astfel cum sunt
definite potrivit titlului IV sunt cheltuieli deductibile pentru determinarea
rezultatului fiscal, cu excepția celor reglementate la alin. (3) și (4).”
2. Cheltuieli cu materii prime : 1.000.000 LEI
601 „Cheltuieli cu materiile prime” = 301 „Materii prime”
135
art. 25 alin. (1) din Codul fiscal – cheltuială în scopul activității

economice, astfel:
„(1) Pentru determinarea rezultatului fiscal sunt considerate cheltuieli
deductibile cheltuielile efectuate în scopul desfășurării activității
economice, inclusiv cele reglementate prin acte normative în vigoare,
precum și taxele de înscriere, cotizațiile și contribuțiile datorate către
camerele de comerț și industrie, organizațiile patronale și organizațiile
sindicale.”
Notă: nu s-a depășit norma proprie de consum.
3. Descărcarea de gestiune a producției vândute – sold debitor

2.000.000 lei. Rulajul debitor al contului 711 „Variația
stocurilor"”
711 „Variația stocurilor” = 345 „Produse finite”
Se comportă ca și o cheltuială, este aferent producției, este o sumă

deductibilă, întrucât corespunde unor venituri impozabile, venituri din
producția vândută.
4. Cheltuieli cu mărfurile : 1.500.000 lei
607 „Cheltuieli cu materiile prime” = 371 „Mărfuri”

art. 25 alin. (1) din Codul fiscal – cheltuială în scopul activității
economice.
5. Provizioane pentru întârzierea încasării cu 300 de zile la un client

neafiliat : 300.000 lei
6814 „Cheltuieli cu deprecierea creanțe clienți” = 491 „Depreciere

creanțe clienți”
Cheltuielile cu deprecierea creanțelor clienți pentru clienți ce nu sunt

afiliați, au întârziat la plată mai mult de 270 zile de la scadență, și nu sunt
garantate, sunt deductibile în procent de 50% (începând din anul 2022,
anterior a fost procentul de 30%) conform art. 26 alin. (1) lit. c), astfel:
„c) ajustările pentru deprecierea creanțelor, înregistrate potrivit
136
reglementărilor contabile aplicabile, în limita unui procent de 50% din

valoarea acestora, altele decât cele prevăzute la lit. d), e), f), h) și i),
dacă creanțele îndeplinesc cumulativ următoarele condiții:
1. sunt neîncasate într-o perioadă ce depășește 270 de zile de la data
scadenței;”
Acest lucru înseamnă că 300.000 lei * 50% = 150.000 lei este cheltuială
deductibilă, iar diferența de 150.000 lei, cheltuială nedeductibilă.
6. Cheltuieli cu scăderea din gestiune a unui stoc de marfă

expirată : 200.000 lei
Clasă 6 = Clasă 3
Cheltuiala este integral deductibilă, conform art. 25 alin. (4) lit. c) din
Codul fiscal, astfel:
„c) cheltuielile privind bunurile de natura stocurilor sau a mijloacelor fixe
datorată potrivit prevederilor titlului VII. Aceste cheltuieli sunt deductibile
în următoarele situații/condiții:
1. bunurile/mijloacele fixe amortizabile distruse ca urmare a unor
calamități naturale sau a altor cauze de forță majoră, în condițiile stabilite
prin norme;
contracte de asigurare;
3. bunurile/mijloacele fixe amortizabile degradate calitativ, dacă se face
dovada distrugerii; Norme metodologice
4. alimentele destinate consumului uman, cu data-limită de consum
aproape de expirare, altele decât cele aflate în situațiile/condițiile
prevăzute la pct. 1 și 2, dacă transferul acestora este efectuat potrivit
prevederilor legale privind diminuarea risipei alimentare;
5. subprodusele de origine animală, nedestinate consumului uman, altele
decât cele aflate în situațiile/condițiile prevăzute la pct. 1 - 3, dacă
eliminarea acestora este efectuată potrivit prevederilor legale privind
diminuarea risipei alimentare;
6. produsele agroalimentare, devenite improprii consumului uman sau
animal, dacă direcționarea/dirijarea vizează transformarea acestora în
compost/biogaz sau neutralizarea acestora, potrivit prevederilor legale
privind diminuarea risipei alimentare;
137
7. alte bunuri decât cele aflate în situațiile/condițiile prevăzute la pct. 1 -

6, dacă termenul de valabilitate/expirare este depășit, potrivit legii;”
7. Lipsă la inventar un stoc de materii prime neimputabile,

neasigurată : 100.000 lei
607 „Cheltuieli cu mărfurile” = 371 „Mărfuri” 100.000 lei.
Foarte important: la momentul achiziției mărfurilor a fost dedusă TVA în

procent de 19%. Trebuie ajustat TVA în favoarea bugetului de stat.
635 „Cheltuieli cu taxe și impozite” = 4426 „TVA deductibilă” cu suma de
19.000 lei.
Foarte important: de adunat această cheltuială la totalul de 9.000.000

lei ce devine 9.019.000 lei.
8. Lipsă la inventar stoc de marfă asigurat : 100.000 lei
607 „Cheltuieli cu mărfurile” = 371 „Mărfuri” 100.000 lei.
Cheltuiala este integral deductibilă, conform art. 25 alin. (4) lit. c) din
Codul fiscal.
Notă: numai analizăm ajustarea TVA.
9. Cheltuieli de cercetare dezvoltare : 300.000 lei
Clasă 6 = Clasă 3/Clasa 4
Sunt cheltuieli integral deductibile, deoarece sunt aferente activității

economice. În plus, aduc facilități fiscale la calculul impozitului pe profit,
conform art. 20 alin. (1) din Codul fiscal, astfel:
„(1) La calculul rezultatului fiscal, pentru activitățile de cercetare-
dezvoltare, definite potrivit legii, se acordă următoarele stimulente
fiscale:
a) deducerea suplimentară la calculul rezultatului fiscal, în proporție de
50%, a cheltuielilor eligibile pentru aceste activități; deducerea
suplimentară se calculează trimestrial/anual; în cazul în care se
realizează pierdere fiscală, aceasta se recuperează potrivit dispozițiilor
138
art. 31;”
Din asta rezultă că suma de 150.000 lei se poate deduce suplimentar la

calculul impozitului pe profit fără ca aceasta să fie înregistrată/plătită.
10. Costul cu prestații turistice pentru salariații : 20.000 lei
628 „Alte servicii prestate de terți” = 401 „Furnizori”
Sunt deductibile limitat în procentul de 5% din cheltuielile de salarii, pe

seama cheltuielilor sociale, conform art. 25 alin. (3) lit. b), din Codul
fiscal, astfel:
„(3) Următoarele cheltuieli au deductibilitate limitată:
b) cheltuielile sociale, în limita unei cote de până la 5%, aplicată asupra
valorii cheltuielilor cu salariile personalului, potrivit Codului muncii. Intră
sub incidența acestei limite următoarele:
3. cheltuielile reprezentând: cadouri în bani sau în natură, inclusiv tichete
cadou oferite salariaților și copiilor minori ai acestora, servicii de sănătate
acordate în cazul bolilor profesionale și al accidentelor de muncă până la
internarea într-o unitate sanitară, tichete culturale și tichete de creșă
acordate de angajator în conformitate cu legislația în vigoare,
contravaloarea serviciilor turistice și/sau de tratament, inclusiv
transportul, acordate de angajator pentru salariații proprii și
membrii lor de familie, precum și contribuția la fondurile de intervenție
ale asociațiilor profesionale ale minerilor;”
Fondul de salarii este: 2.800.000 lei de unde rezultă că 5% este 140.000

lei
Cheltuiala de 20.000 lei este integral deductibilă la calculul impozitului pe

profit.
11. Costul cu prestări servicii în favoarea unui participant la

societate : 10.000 lei
Clasă 6 = Clasa 4
Cheltuiala este integral nedeductibilă, conform art. 25 alin. (4) lit.

„d) cheltuielile făcute în favoarea acționarilor sau asociaților, altele decât
cele generate de plăți pentru bunurile livrate sau serviciile prestate
139
contribuabilului, la prețul de piață pentru aceste bunuri sau servicii;”
De reținut: sunt și avantaje în natură la persoana fizică supuse

impozitului pe venitul din alte surse, conform art. 114 lit. g) și h)
12. Constituirea unui provizion pentru garanții de bună execuție la

finele anului pentru o livrare din trim. IV : 50.000 lei
6812 „Cheltuieli cu provizioanele” = 1512 „Provizioane garanții de

bună execuție”
Cheltuială integral deductibilă, conform art. 26 alin. (1) lit. b) din

„b) provizioanele pentru garanții de bună execuție acordate clienților.
Provizioanele pentru garanții de bună execuție acordate clienților se
deduc trimestrial/anual numai pentru bunurile livrate, lucrările executate
și serviciile prestate în cursul trimestrului/anului respectiv pentru care se
acordă garanție în perioadele următoare, la nivelul cotelor prevăzute în
convențiile încheiate sau la nivelul procentelor de garantare prevăzut în
tariful lucrărilor executate ori serviciilor prestate;”
Foarte important: pentru a se păstra deducerea cheltuielii, aceste

provizioane se vor constitui doar în trimestrul în care se va efectua
livrarea de bunuri sau prestarea de servicii la care se referă.
13. Amendă de la autoritatea de mediu : 10.000 LEI
6581 „Despăgubiri, amenzi si penalități” = 447 „Alte obligații față de

buget”
Cheltuiala este integral nedeductibilă, conform art. 25 alin. (4), astfel:

„b) dobânzile/majorările de întârziere, amenzile, confiscările și
penalitățile, datorate către autoritățile române/străine, potrivit prevederilor
legale, cu excepția celor aferente contractelor încheiate cu aceste
autorități;”
14. Provizion solicitat de auditor pentru deprecierea unui stoc de

active circulante mărfuri : 30.000 LEI
6814 „Cheltuieli de exploatare privind ajustările pentru deprecierea
140
activelor circulante” = 397 „Ajustări pentru deprecierea mărfurilor”
Această cheltuială este integral nedeductibilă, întrucât nu este

reglementată distinct de art. 26 din Codul fiscal, temeiul normativ ce
reglementează provizioanele deductibile.
15. Cheltuieli de protocol – reprezentare societate : 50.000 LEI
6231 „Cheltuieli de protocol” = 401 „Furnizori”
Cheltuielile de protocol sunt deductibile limitat în procentul de 2% din

următoarea bază de calcul reglementată de art. 25 alin. (3) lit. a), astfel:
„a) cheltuielile de protocol în limita unei cote de 2% aplicată asupra
profitului contabil la care se adaugă cheltuielile cu impozitul pe profit și
cheltuielile de protocol. În cadrul cheltuielilor de protocol se includ și
cheltuielile înregistrate cu taxa pe valoarea adăugată colectată potrivit
prevederilor titlului VII, pentru cadourile oferite de contribuabil, cu valoare
mai mare de 100 lei;”
Calcul cheltuieli de protocol: 15.000.000 – 9.019.000 + 50.000 + 0

(impozit pe profit) = 6.031.000 lei * 2% = 120.620 lei
Cheltuiala de protocol este integral deductibilă.
16. Sponsorizare acordată unui spital neînscris în Registrul cu

beneficiarii de sponsorizări : 100.000 lei
6582 „Sponsorizări acordate” = 5121 „Conturi la bănci”
Cheltuiala este integral nedeductibilă, dar se beneficiază de facilitățile

fiscale
17. Cheltuieli cu întreținerea mijloacelor de transport pentru care nu

sunt întocmite Foi de parcurs : 100.000 lei
611 „Cheltuieli cu reparațiile” = 401 „Furnizori”
Din cauza lipsei foilor de parcurs, cheltuielile sunt prezumate a fi

deductibile în procent de 15%, conform art. 25 alin. (3) lit. l) din Codul
fiscal, astfel:
141
„l) 50% din cheltuielile aferente vehiculelor rutiere motorizate care nu

sunt utilizate exclusiv în scopul activității economice, cu o masă totală
maximă autorizată care să nu depășească 3.500 kg și care să nu aibă
mai mult de 9 scaune de pasageri, incluzând și scaunul șoferului, aflate
în proprietatea sau în folosința contribuabilului.”
Prin urmare, suma de 50% este nedeductibilă.
18. Cheltuieli cu salariile conducerii : 50.000 lei
641 „Cheltuieli cu salariile datorate” = 421 „Personal remunerații

datorate”
Presupunem noi că sunt integral deductibile, conform art. 25 alin. (2)

din Codul fiscal, însă această societate realizează și venituri
neimpozabile și sunt opinii că o parte a acestor cheltuieli de conducere
trebuie să fie considerate nedeductibile.
19. Pierdere din creanțe pentru un client în faliment : 30.000 lei
654 „Pierderi din creanțe” = 4118 „Clienți incerți”
Cheltuială este integral deductibilă, conform art. 25 alin. (4) lit. h) din
„h) pierderile înregistrate la scoaterea din evidență a creanțelor, pentru
partea neacoperită de provizion, potrivit art. 26, precum și cele
înregistrate în alte cazuri decât următoarele:
 punerea în aplicare a unui plan de reorganizare confirmat printr-o
sentință judecătorească, în conformitate cu prevederile Legii nr.
85/2014;
 procedura de faliment a debitorilor a fost închisă pe baza hotărârii
judecătorești;
 debitorul a decedat și creanța nu poate fi recuperată de la
moștenitori;
 debitorul este dizolvat, în cazul societății cu răspundere limitată cu
asociat unic, sau lichidat, fără succesor;
 debitorul înregistrează dificultăți financiare majore care îi afectează
întreg patrimoniul;
 au fost încheiate contracte de asigurare;”
142
20. Pierdere din creanțe asupra unui client SRL lichidată voluntar
fără succesori - 50.000 lei
Cheltuială este integral deductibilă, conform art. 25 alin. (4) lit. h) din
Codul fiscal.
21. Cheltuieli de conducere facturate de o societate ce

administrează societatea : 200.000 lei
628 „Cheltuieli cu alte servicii prestate” = 401 „Furnizori”
Cheltuiala pare integral deductibilă, însă această societate înregistrează

venituri neimpozabile și o parte din aceasta devine nedeductibilă,
conform art. 25 alin. (4) lit. e) din Codul fiscal, astfel:
„e) cheltuielile aferente veniturilor neimpozabile. În situația în care
evidența contabilă nu asigură informația necesară identificării acestor
cheltuieli, la determinarea rezultatului fiscal se iau în calcul cheltuielile de
conducere și administrare, precum și alte cheltuieli comune ale
contribuabilului, prin utilizarea unei metode raționale de alocare a
acestora sau proporțional cu ponderea veniturilor neimpozabile
respective în totalul veniturilor înregistrate de contribuabil. În sensul
prezentei litere, funcțiile de conducere și administrare sunt cele definite
prin lege sau prin reglementări interne ale angajatorului; pentru veniturile
prevăzute la art. 23 lit. d), e), f), g), l), m) și o) nu se alocă cheltuieli de
conducere și administrare/cheltuieli comune aferente;”
Foarte important: prin norme s-a reglementat modul de calcul sub

forma unei pro-rate unde pr – pro rata = venituri neimpozabile/total
venituri. Tot prin normele de aplicare s-a reglementat faptul că nu toate
veniturile neimpozabile intră în calculul acestei pro-rate. (de completat
norma)
Pro-rată de cheltuieli nedeductibile pentru administrare = venituri din

dividende/total venituri = 2.000.000 / 15.000.000 = 13,33%.
Cheltuieli nedeductibile din administrare: 200.000 * 13,33% = 26.660 lei
Nr. crt. Tipul Cheltuielii Nedeductibile Suma
143
1 Provizion creanțe clienți 150.000 lei

Cheltuieli stoc lipsa materii
2 119.000 lei
prime și ajustare TVA
Decontarea serviciilor
3 10.000 lei
personale participanți societate
4 Cheltuieli cu amenzile 10.000 lei
5 Provizion depreciere mărfuri 30.000 lei
6 Cheltuiala cu sponsorizarea 100.000 lei
7 Cheltuiala cu combustibil 50% 50.000 lei
Cheltuieli nedeductibile
8 26.660 lei
administrare
Total cheltuieli nedeductibile 495.660 lei
Analiză venituri:
1. Venituri din prestări servicii : 4.000.000 lei – venituri impozabile
4111 „Clienți” = 704 „Venituri prestări servicii”
2. Venituri din vânzare producție proprie : 3.000.000 lei – venituri

impozabile
4111 „Clienți” = 7015 „Venituri din producția proprie”
3. Venituri din producția în curs de execuție – sold creditor : 500.000

lei – venituri impozabile
345 „Produse finite” = 711 „Variația stocurilor”
4. Venituri din vânzare marfă : 3.000.000 lei – venituri impozabile
4111 „Clienți” = 707 „Venituri din vânzarea mărfurile”
5. Venituri din anularea unui provizion constituit pe seama unei

cheltuieli nedeductibile : 500.000 lei – venituri neimpozabile, conform
art. 23 lit. d) din Codul fiscal, astfel:
„d) veniturile din anularea, recuperarea, inclusiv refacturarea cheltuielilor
pentru care nu s-a acordat deducere, veniturile din reducerea sau
anularea provizioanelor pentru care nu s-a acordat deducere, veniturile
144
din restituirea ori anularea unor dobânzi și/sau penalități pentru care nu
s-a acordat deducere, precum și veniturile reprezentând anularea
rezervei înregistrate ca urmare a participării în natură la capitalul altor
persoane juridice sau ca urmare a majorării capitalului social la persoana
juridică la care se dețin titlurile de participare;”
491 „Deprecieri creanțe clienți” = 7814 „Venituri din depreciere creanțe

clienți”
6. Venituri din dividende de la o societate afiliată din România :

1.000.000, conform art. 23 lit. a) din Codul fiscal, astfel:
„a) dividendele primite de la o persoană juridică română;”
461 „Debitori diverși” = 763 „Venituri din participație”
7. Venituri din vânzarea procentului de 50% din capitalul social al

unei societăți afiliate înființate în anul 2015: 500.000 lei - venituri
neimpozabile, conform art. 23 lit. i) din Codul fiscal, astfel:
„i) veniturile din evaluarea/reevaluarea/vânzarea/cesionarea titlurilor de
participare deținute la o persoană juridică română sau la o persoană
juridică străină situată într-un stat cu care România are încheiată o
convenție de evitare a dublei impuneri, dacă la data
evitare a dublei impuneri;”
8. Venituri din timbrul verde pentru preluarea responsabilității

gestionării deșeurilor : 500.000 lei - venituri neimpozabile conform art.
23 lit. k) din Codul fiscal, astfel:
„k) sumele colectate, potrivit legii, pentru îndeplinirea responsabilităților
de finanțare a gestionării deșeurilor;”
9. Venituri din o despăgubire primită de la statul român decisă de

CEDO : 1.000.000 lei – venituri neimpozabile conform art. 23 lit. m) din
„m) despăgubirile primite în baza hotărârilor Curții Europene a Drepturilor
145
Omului;”
10) Dividende primite de la o societate din Franța la care societatea

din România este asociat unic, înființată în anul 2015: 1.000.000
lei - venituri neimpozabile conform art. 23 lit. i) din Codul fiscal, astfel:
„i) veniturile din evaluarea/reevaluarea/vânzarea/cesionarea titlurilor de
participare deținute la o persoană juridică română sau la o persoană
juridică străină situată într-un stat cu care România are încheiată o
convenție de evitare a dublei impuneri, dacă la data
evitare a dublei impuneri;”
Nr. crt. Tipul Venitului Neimpozabil Suma

Venituri din anularea unui
1 provizion constituit pe seama 500.000 lei
unei cheltuieli nedeductibile
Venituri din dividende de la o
2 1.000.000 lei
societate afiliată din România
Venituri din vânzarea
procentului de 50% din
3 500.000 lei
capitalul social al unei societăți
afiliate înființate în anul 2015
Venituri din timbrul verde
pentru preluarea
4 500.000 lei
responsabilității gestionării
deșeurilor
Venituri din o despăgubire
5 primită de la statul român 1.000.000 lei
decisă de CEDO
Dividende primite de la o
societate din Franța la care
6 societatea din România este 1.000.000 lei
asociat unic, înființată în anul
2015
146
Total venituri neimpozabile 4.500.000 lei
Nr.
Deduceri fiscale Suma
crt.
1 Rezerva legală 10.000 lei
Profit reinvestit (echipament gr.
2 1.000.000 lei
2.1)
3 Facilități cercetare-dezvoltare 150.000 lei
Total Deduceri fiscale 1.160.000 lei
Bază de calcul impozit pe profit înainte de sponsorizare:
Total Venituri – Total Cheltuieli + Cheltuieli nedeductibile – Venituri

neimpozabile – Facilități fiscale = 15.000.000 – 9.019.000 + 495.660 –
4.500.000 – 1.160.000 = 816.660 lei
Impozit pe profit înainte de sponsorizare:

816.660 lei * 16% = 130.666 lei
Facilități sponsorizare:
„i) cheltuielile de sponsorizare și/sau mecenat și cheltuielile privind
bursele private, acordate potrivit legii; contribuabilii care efectuează
sponsorizări și/sau acte de mecenat, potrivit prevederilor Legii nr.
32/1994 privind sponsorizarea, cu modificările și completările ulterioare,
și ale Legii bibliotecilor nr. 334/2002, republicată, cu modificările și
completările ulterioare, precum și cei care acordă burse private, potrivit
legii, scad sumele aferente din impozitul pe profit datorat la nivelul valorii
minime dintre următoarele:
1. valoarea calculată prin aplicarea a 0,75% la cifra de afaceri; pentru
situaţiile în care reglementările contabile aplicabile nu definesc
indicatorul cifra de afaceri, această limită se determină potrivit normelor;
2. valoarea reprezentând 20% din impozitul pe profit datorat.
În cazul sponsorizărilor efectuate către entități persoane juridice fără
scop lucrativ, inclusiv unități de cult, sumele aferente acestora se scad
din impozitul pe profit datorat, în limitele prevăzute de prezenta literă,
doar dacă beneficiarul sponsorizării este înscris, la data încheierii
contractului, în Registrul entităților/unităților de cult pentru care se acordă
deduceri fiscale, potrivit alin. (41).”
147
Cifra de afaceri = Venituri prestări servicii 4.000.000 + Venituri din

vânzare producție proprie 3.000.000 + Venituri vânzare mărfuri
3.000.000 lei = 10.000.000 lei.
Primul plafon pentru sponsorizare – 0,75% = 10.000.000 X 0,75% =

75.000 lei
Al doilea plafon: 816.660 X 16% X 20% = 26.133 lei
Total cheltuială cu sponsorizarea = 100.000 lei
Reducere de impozit pentru anul 2022 = 26.133 lei
Impozit pe profit de plată după sponsorizare = 130.666 - 26.133 =

104.533 lei
Sponsorizare ce nu se reportează: 100.000 – 26.133 = 73.867 lei
Proceduri tranzitorii
Societățile microîntreprinderi ce au realizat venituri impozabile la nivelul

microîntreprinderii între 500.000 euro și 1.000.000 euro în anul 2022
devin societăți plătitoare de impozit pe profit începând cu 1 ianuarie
2023.
Amintim faptul că art. 47 alin. (1) din Codul fiscal privind definiția
microîntreprinderii este nemodificat și a fost modificat doar art. 47 alin.
(1) lit. c) din Codul fiscal privind plafonul microîntreprinderii, astfel:
„(1) În sensul prezentului titlu, o microîntreprindere este o persoană
juridică română care îndeplinește cumulativ următoarele condiții, la data
de 31 decembrie a anului fiscal precedent: (...)”.
Modificarea adusă de OG nr. 16/2022:

„4. La articolul 47 alineatul (1), litera c) se modifică şi va avea următorul
cuprins:
"c) a realizat venituri care nu au depăşit echivalentul în lei a 500.000
euro. Cursul de schimb pentru determinarea echivalentului în euro este
cel valabil la închiderea exerciţiului financiar în care s-au înregistrat
veniturile;"”.
148
Astfel, când se va efectua analiza fiscală a societății în data de 1

ianuarie 2023 se va analiza rezultatele anului 2022, iar plafonul la care
ne raportăm este suma de 500.000 euro.
O altă modificare adusă de OG nr. 16/2022 la pct. 5 din ordonanță este

obligația ca după 1 ianuarie 2023 microîntreprinderea să aibă un salariat
și noi apreciem că discutăm de un salariat înregistrat cu normă întreagă.
Obligația declarării la ANAF și modificarea vectorului fiscal:

depunere formular 700 până în data de 31 martie inclusiv.
Nu pot fi microîntreprinderi persoanele ce desfășoară activități în

următoarele domenii:
a) domeniu bancar;
b) intermediere broker în asigurări;
c) domeniul jocurilor de noroc.
Foarte important: se aplică după data de 1 ianuarie 2023.
O dată ce ai trecut la impozitul pe profit, nu mai poți să revii

microîntreprindere.
Studiu de caz.
La data de 1 ianuarie 2024 se poate ca societatea să redevină

microîntreprindere dacă îndeplinește cumulativ condițiile:
 veniturile impozabile din anul 2023 sunt mai mici de 500.000 euro;
 societatea înregistrează un salariat angajat cel puțin cu salariul
minim brut existent în economie, normă întreagă;
 veniturile realizate în anul 2023 și corelativ în anul 2024 din
activități de consultanță și management sunt mai mici de 20% din
totalul veniturilor societății.
Foarte important: subliniem că această situație este posibilă doar

pentru societățile ce au fost microîntreprinderi la data de 31 decembrie
2022.
149
De la 1 ianuarie 2023, o microîntreprindere ce devine plătitoare de

impozit pe profit nu mai poate să redevină microîntreprindere având în
vedere prevederea de la pct. 9 din OG nr. 16/2022, astfel:
„La articolul 48, alineatele (1) şi (2) se modifică şi vor avea următorul
cuprins: (...)
(2) Persoanele juridice române, cu excepţia celor de la art. 47 alin. (2),
pot opta să aplice impozitul reglementat de prezentul titlu începând cu
anul fiscal următor celui în care îndeplinesc condiţiile de
microîntreprindere prevăzute la art. 47 alin. (1) şi dacă nu au mai fost
plătitoare de impozit pe veniturile microîntreprinderilor ulterior datei de 1
ianuarie 2023, potrivit prevederilor prezentului titlu."”.
Practic, după 1 ianuarie 2023, în ipoteza în care o societate a fost

microîntreprindere și trece la plata impozitului pe profit, nu mai poate să
redevină microîntreprindere.
VI. Teme fiscale punctuale: vânzări Amazon, Bolt, Uber
Regimul fiscal al sumelor facturate de Uber și Bolt în activitatea de

car sharing.
Societatea Covorul Fermecat SRL este persoană juridică română,

înființată conform Legii nr. 31/1990 privind societățile. Aceasta nu este
înregistrată în scopuri de TVA, însă deține un cod special de TVA obținut
în baza art. 317 din Codul fiscal pentru achiziții intracomunitare de
servicii. Societatea efectuează servicii de transport persoane utilizând
platformele electronice ale companiilor Uber și Bolt ce emit facturi de
comision pentru încasarea sumelor de la clienții finali cu decontarea
sumelor de bani în contul societății. Ce regim fiscal urmărim în legătură
cu aceste facturi din perspectiva impozitului datorat de nerezidenți?
Din descrierea speței înțelegem că societatea este microîntreprindere și

achită impozitul pe venitul microîntreprinderii, iar valoarea venitului se
150
determină prin însumarea încasărilor primite de la cele două societăți la

care se adaugă comisioanele percepute.
Pentru TVA, baza de calcul este factura de comision emisă de cele două
societăți străine și se declară prin decontul special de TVA – Formular
301.
Societatea BOLT este rezidentă fiscal în Estonia, iar societatea UBER

este rezidentă fiscal în Olanda.
Ca și regulă generală, comisioanele plătite de o societate din România

către societăți străine sunt în sfera impozitului datorat de nerezidenți în
România, conform art. 223 alin. (1) lit. f) din Codul fiscal.
Impozitul se reține prin stopaj la sursă la data plății facturii, iar procentul
este de 16% din suma brută, conform art. 224 alin. (4) lit. d) din Codul
fiscal. Impozitul trebuie plătit la bugetul de stat până pe data de 25 a lunii
următoare celei în care s-a efectuat stopajul la sursă, se declară la
bugetul de stat prin Declarația 100 depusă tot până pe data de 25 a lunii
următoare, iar anual, până în ultima zi a lunii februarie din anul următor,
se va declara venitul și impozitul aferent venitului obținut de nerezidenți
prin declarația Formular 207, declarație informativă privind impozitul
datorat de nerezidenți în România.
În ipoteza în care societățile străine din analiza noastră prezintă în

original certificatul de rezidență fiscală și se poate aplica și procedura
stopajului la sursă, dacă este cazul, impozitarea se realizează în cel mai
favorabil mod între cel prevăzut în convenția de evitare a dublei impuneri
și Codul fiscal, procedură prevăzută de art. 230 din Codul fiscal.
Între România și Olanda există convenție de evitare a dublei impuneri

adoptată prin Legea nr. 85/1999. Dacă lecturăm această convenție,
observăm că cele două state semnatare nu au precizat o procedură
distinctă de impozitare pentru veniturile din comisioane. Astfel,
considerăm că impozitarea se adresează doar în statul unde este
rezident beneficiarul de venit, în cazul nostru în Olanda, conform art. 21
alin. (1) din convenția cu Olanda. Practic, deținerea în original a
certificatului de rezidență fiscală reprezintă echivalentul unei scutiri de
impozit în România.
151
Între România și Estonia există convenție de evitare a dublei impuneri

adoptată prin Legea nr. 449/2004. Potrivit art. 12 alin. (2) din convenție,
procentul de impozit agreat între România și Estonia pentru veniturile din
comisioane este de 2%. Deținerea în original a certificatului de rezidență
fiscală pentru societatea BOLT cu posibilitatea aplicării stopajului la
sursă reduce impozitul de la procentul de 16% la procentul de 2%.
Procedura declarativă și de plată a fost prezentată anterior.
Am menționat de mai multe ori pe parcursul prezentei opinii două

elemente fiscale, respectiv certificatul de rezidență fiscală să fie în
original, iar pentru comisioanele plătite către BOLT să se aplice stopajul
la sursă.
Norma de aplicare pentru art. 230 din Codul fiscal regăsită la pct. 19 alin.
(2) din HG nr.1/2016 definește noțiunea de „original” ca fiind acel
certificat de rezidență fiscală în forma eliberată de autoritatea fiscală din
statul de rezidență, fie în hârtie, dacă se eliberează pe hârtie, fie
electronic, când autoritatea fiscală din statul străin îl eliberează
electronic.
Cunoaștem faptul că pe diferite pagini de internet sunt prezentate

fotocopii ale certificatului de rezidență fiscală pentru cele două societăți
având în vedere multiplii prestatori de servicii din România. Valabilitatea
acestor certificate va ține foarte mult de aprecierea sau „indulgența” unei
echipe de inspecție pentru că ambele certificare au fost eliberate inițial
pe format hârtie sub semnătură olografă cu aplicarea unei ștampile, iar
ulterior au fost convertite în format electronic și salvate pe o pagină de
internet. Noi apreciem că nu sunt în format original și nu putem invoca
convențiile de evitare a dublei impuneri.
Aplicarea convenției de evitare a dublei impuneri cu impozitarea în cel

mai favorabil mod presupune ca acel nerezident să suporte impozitul cu
cota redusă. Dacă impozitul este suportat de societatea din România, în
acest caz nu se mai poate aplica o impozitare în cel mai favorabil mod în
favoarea nerezidentului și nu mai poate fi invocată convenția de evitare a
dublei impuneri.
În ipoteza în care societatea din România nu deține certificatul de

rezidență fiscală sau acesta nu este unul original sau nu se aplică
stopajul la sursă, obligația plății impozitului se menține, însă va fi
152
suportat de societatea din România cu procentul de 16% prin metoda

sutei mărite astfel încât suma comisionului încasată de societatea străină
să fie o sumă netă.
635 „Cheltuieli cu alte taxe și impozite” = 446 „Alte impozite și taxe
analitic distinct” cu suma impozitului determinat prin metoda sutei
majorate.
Procedura de declarare și plată a fost menționată anterior.
Regimul TVA al comisioanelor facturate de către companiile UBER

și BOLT din perspectiva impozitului datorat de nerezidenți în
România. Posibilitatea aplicării convențiilor de evitare a dublei
impuneri.
Am primit pe adresa redacției următoarea întrebare: vom conduce

contabilitatea unei societăți neînregistrate în scopuri de TVA ce va presta
servicii de transport utilizând sistemul BOLT și UBER. Din punctul de
vedere al TVA, societatea deține codul special de TVA, declară TVA
pentru achiziția de servicii facturate de cele două companii străine. Ce
implicații sunt din perspectiva impozitului datorat de nerezidenți ținând
cont că aceste două companii rețin din încasări suma comisionului. Ce
se modifică în ipoteza în care reușim să obținem în original certificatele
de rezidență fiscală? Există o procedură de obținere a certificatului de
rezidenți fiscală eliberat de către un alt stat?
În ipoteza în care societățile BOLT sau UBER compensează în mod

automat suma facturii de comision cu suma datorată către prestatorii din
România fără a se putea aplica regimul de stopaj la sursă, obligația plății
impozitului se menține.
Din cauza faptului că nu se poate aplica stopajul la sursă, chiar și în

ipoteza obținerii certificatelor de rezidență fiscală, impozitarea conform
convenției de evitare a dublei impuneri nu se poate aplica din cauza
faptului că beneficiarul impozitării „în cel mai favorabil mod” este
persoana nerezidentă, iar în cazul de față nu se reține impozit prin stopaj
153
la sursă.
Societatea ce efectuează serviciile de transport din România trebuie să

își asume impozitul pe venitul din comision sub forma unor cheltuieli cu
impozite și taxe utilizând procentul de 16% prevăzut de art. 224 alin. (4)
lit. d) din Codul fiscal, impozitul determinându-se prin metoda sutei
mărite. Impozitul trebuie declarat prin Declarația 100 depusă până pe
data de 25 a lunii următoare, dată până la care trebuie să se efectueze și
plata, iar anual, până în ultima zi a lunii februarie din anul următor celui
încheiat se va depune declarația informativă Formular 207 privind
impozitul și venitul nerezidenților.
Pentru obținerea unui certificat de rezidență fiscală de la o societate

străină nu există o procedură reglementată legal. Prin urmare,
contribuabilii interesați vor solicita certificatele de rezidență fiscală de la
partenerii de afaceri din statele unde aceștia sunt înmatriculați.
Compania UBER este înmatriculată în Olanda. Potrivit convenției de

evitare a dublei impuneri semnată între România și Olanda, impozitul pe
venitul din comisioane nu are aplicabilitate, iar impozitarea se realizează
doar în Olanda.
Prin urmare, dacă se obține certificatul de rezidență fiscală în original de

la compania UBER nu se impozitează în România și se păstrează doar
obligația depunerii Declarației 207 completând rubricația aferentă scutirii
de impozit. Compania BOLT este înmatriculată în Estonia.
Potrivit convenției de evitare a dublei impuneri semnată între România și

Estonia comisioanele se impozitează cu procentul de 2% (art. 12 alin. (2)
din convenție), însă această procedură presupune aplicarea stopajului la
sursă astfel încât compania BOLT să suporte impozitul.
În cazul în care nu se aplică stopajul la sursă, iar impozitul trebuie

suportat pe seama contribuabilului din România, chiar dacă se prezintă
certificatul de rezidență fiscală, impozitul este în procent de 16% și se
determină prin metoda sutei mărite pornind de la o bază de calcul mai
mare decât factura de comision, suma facturii fiind considerată o valoare
netă după calculul de impozit.
154
Prestări de servicii taxi în sistem UBER de către o societate din

România înregistrată în scopuri de TVA.
Societatea Taximetrul Discutabil SRL persoană juridică română înființată

conform legii nr. 31/1990 privind societățile, înregistrată în scopuri de
TVA. Aceasta deține un număr de 10 autoturisme pentru transportul de
persoane. Societatea intenționează să adere la sistemul de transport
persoane „car sharing” dezvoltat de compania UBER BV înregistrată în
scopuri de TVA în Olanda, cunoscut în practică ca servicii taxi UBER.
Societatea nu deține licență de transport, însă consideră că poate să
desfășoare aceste servicii în baza codului CAEN 4939 – alte transporturi
terestre de călători, cod de activitate autorizat la Registrul Comerțului.
Potrivit procedurii adoptate de compania Olandeză clienții plătesc prin
card bancar sumele aferente transportului, compania Olandeză emite
factură în numele societății din România aferentă fiecărei călătorii. Din
sumele încasate de la călători reține un comision, iar diferența o
transferă societății din România. Societatea din România se află în
situația în care primește un număr semnificativ de facturi emise către
persoane fizice din România, încasează doar diferența de bani rămasă
după reținerea comisionului de către societatea din Olanda, iar uneori
persoanele fizice achită și în numerar o sumă de bani către conducătorii
auto. Ce proceduri urmărim din punctul de vedere al fiscalizării veniturilor
și al TVA? Poate fi emisă o factură centralizatoare pentru toate facturile
emise de compania UBER? Ce procedură urmărim în legătură cu
comisionul companiei Olandeze și cu sumele de bani în numerar primite
de conducătorii auto?
În opinia noastră, procedurile companiei UBER BV înmatriculată în

Amsterdam nu respectă în totalitate prevederile Directivei nr. 112/2006
privind sistemul comun al TVA, respectiv nu emite facturile pentru
comisionul cuvenit. De asemenea, procedurile UBER nu sunt conforme
cu reglementările privind casele de marcat fiscale aplicabile taximetrelor
Decontarea de la clienții de taxi a sumelor se realizează exclusiv prin

decontare bancară în contul companiei UBER, iar eventualele plăți
făcute de persoanele fizice nu sunt plăți aferente transportului decontat,
ci sunt plăți informale date cumpărătorului auto pentru diverse
considerente (bacșiș, atenții, ciubuc). Prin urmare, fenomenul fiscal al
trebui să se raporteze la sumele transferate către UBER și primite
ulterior de către societatea prestatoare de servicii taxi.
155
Din punctul de vedere a emiterii facturii de către UBER către un client,

acest lucru este permis de legislația în vigoare conform art. 319 alin. (18)
din Codul fiscal. Se prezumă că există un acord între societatea de taxi
și UBER privind această procedură de facturare, există procedură de
comunicare a facturii, factura cuprinde toate elementele minime
obligatorii, iar factura va fi înregistrată în evidența societății de taxi.
Considerăm că ultima condiție prin care se impune ca factura să

cuprindă toate elementele minime nu poate fi îndeplinită din motive
fizice, respectiv nu poate fi știut cu exactitate datele de identificare a
beneficiarului persoană fizică, cum ar fi adresa sau domiciliul.
Apreciem că pentru întreaga activitate lunară a acestei activități când nu

pot fi identificați beneficiarii serviciilor de transport se poate emite un
document centralizator care să cuprindă valoarea totală a veniturilor și a
TVA colectată și alte câteva elemente de identificare a elementului așa
cum sunt enumerate de normele de aplicare pentru art. 319 din Codul
fiscal regăsite la pct. 93 din HG nr. 1/2016, astfel:
„93. În sensul art. 319 alin. (10) lit. c) din Codul fiscal, pentru livrările de
bunuri și prestările de servicii, altele decât cele prevăzute la art. 319 alin.
(10) lit. a) și b) din Codul fiscal, furnizate către beneficiari, persoane
neimpozabile, altele decât persoanele juridice neimpozabile, care prin
natura lor nu permit furnizorului/prestatorului identificarea beneficiarului,
furnizorii/prestatorii pot întocmi facturi simplificate în condițiile stabilite la
art. 319 alin. (12) lit. a) din Codul fiscal, care trebuie să conțină cel puțin
informațiile prevăzute la art. 319 alin. (21) din Codul fiscal. În situația în
care nu optează pentru emiterea de facturi simplificate, aceștia au
obligația întocmirii unui document centralizator pentru fiecare perioadă
fiscală care să cuprindă cel puțin următoarele informații:
a) un număr de ordine;
b) data la care a intervenit exigibilitatea taxei pentru livrarea de bunuri

și/sau prestarea de servicii;
c) denumirea bunurilor livrate și/sau a serviciilor prestate;
d) cantitatea bunurilor livrate;
156
e) baza de impozitare a livrărilor de bunurilor/prestărilor de servicii ori,

după caz, avansurile încasate, pentru fiecare cotă, scutire sau
operațiune netaxabilă, prețul unitar, exclusiv taxa, precum și rabaturile,
remizele, risturnele și alte reduceri de preț, în cazul în care acestea nu
sunt incluse în prețul unitar;
f) indicarea cotei de taxă aplicate și a sumei taxei colectate, exprimate în

lei, în funcție de cotele taxei;
g) valoarea totală a bazei de impozitare și a taxei colectate”.
Valoarea totală a centralizatorului ce cuprinde suma bazei plus TVA este

formată din suma decontată de UBER la care se adaugă contravaloarea
sumei facturate de UBER ca și comision deoarece plata serviciilor
efectuate de UBER se reține tot de la încasările de la persoane fizice
transportate de taxi.
Facturarea serviciului de comision de către UBER este în sfera TVA în

România prin taxare inversă dacă ne raportăm la art. 278 alin. (2) din
Codul fiscal, locul prestării de servicii este considerat prin efectul legii la
beneficiarul serviciului de comision, respectiv în România la societatea
de taxi.
În acest sens, societatea din România evidențiază scriptic TVA colectată

și deductibilă înregistrând valoarea TVA aferentă facturii emise de UBER
la rd. 7 și 7.1, respectiv rd. 20 și 20.1 din decontul de TVA. Factura se
declară în declarația 390 – achiziții de servicii intracomunitare cu atributul
„S”.
Întrucât compania UBER are activitate de agent de vânzări, respectiv

încasează bani în numele societății din România pentru un serviciu de
taxi, comisioanele plătite către UBER sunt în sfera impozitării în România
prin procedura impozitului datorat de nerezidenți conform art. 223 alin.
(1) lit. f) din Codul fiscal.
În esență, impozitul ar trebui reținut prin stopaj la sursă cu procentul de

16% la cursul BNR din ziua plății sumelor datorate către UBER și trebuie
transferat la bugetul de stat până în data de 25 a lunii următoare.
Impozitul se declară prin declarația 100, iar anual până în data de 31
ianuarie din anul următor se va depune declarația 207 – declarație
informativă cu venitul realizat de nerezidenți și impozitul reținut.
157
Această situație nu este posibilă întrucât UBER reține sume nete din
plățile de la persoanele fizice transportate de societatea de taxi. În acest
caz societatea din România are în continuare obligația plății impozitului și
depunerea declarațiilor amintite, dar impozitul se determină prin metoda
sutei majorate astfel încât suma comisionului facturat de UBER să fie o
sumă netă pornind de la o bază mai mare de calcul ce cuprinde
impozitul.
Dacă compania UBER comunică societății din România certificatul de

rezidență fiscală în Olanda, impozitarea se realizează conform convenției
semnate între România și Olanda adoptată prin Legea nr. 85/1999. În
acest caz, în baza certificatului de rezidență fiscală, conform prevederilor
de la art. 22 din convenție acest comision nu se impozitează în România.
Monografie contabilă:
Înregistrarea în contabilitate a documentului centralizator ce cuprinde

suma încasată de societatea de taxi la care se adaugă comisionul
UBER:
4111 „Clienți” = 704 „Venituri din prestări servicii” cu baza de calcul a

TVA;
4111 „Clienți” = 4427 „TVA colectată” cu TVA aferentă bazei de calcul.
Aceste sume sunt deja încasate de la călători prin intermediul cardurilor

bancare, astfel se evidențiază un TVA colectat și nu un TVA exigibil chiar
dacă societatea aplică sistemul de TVA la încasare.
Înregistrarea facturii de comision emisă de UBER:
628 „Cheltuieli cu prestări de servicii” = 401 „Furnizori” cu suma

comisionului reținut de UBER;
4426 „TVA deductibilă” = 4427 „TVA colectată” cu suma TVA aferentă

taxării inverse.
Compensarea sumei de comision din încasările de la persoanele fizice:
401 „Furnizori” = 4111 „Clienți” cu suma aferentă comisionului încasat de

UBER.
158
Întrucât este o compensare cu un terț din alt stat nu sunt impuse

proceduri speciale pentru realizarea acesteia, se impune totuși la sumele
să fie certe, lichide și exigibile și să se consemneze într-un document.
Înregistrarea impozitului pe venitul datorat de nerezidenți:
635 „Cheltuieli cu taxe și impozite” = 446 „Alte impozite și taxe – analitic

distinct” cu suma impozitului datorat prin aplicarea formulei de calcul suta
majorată.
Notă: compania UBER BV a afișat pe pagina de internet certificatul de

rezidență fiscală în Olanda. De acolo foarte multe companii l-au
descărcat în format electronic. Unele echipe de inspecție au acceptat
acest format. Alte echipe de inspecție nu au fost de acord cu acest
format deoarece autoritatea fiscală din Olanda l-a eliberat pe suport
hârtie. În România sunt acceptate certificatele de rezidență fiscală în
formatul emis de autoritățile din alte state, respectiv dacă acesta a fost
emis pe suport hârtie, în România va fi prezentat tot pe suport hârtie în
original sau copie legalizată. Dacă certificatul a fost emis de autoritatea
fiscală din alt stat pe suport electronic, atunci acesta este acceptat pe
suport electronic.
Aspecte financiar-contabile privind achizițiile online de produse

fabricate în China ce sunt refacturate către persoane fizice din SUA
și Australia. Transportul direct pe ruta China către SUA și Australia.
Societatea ALIBABA ROMÂNIA SRL, persoană juridică română,

neînregistrată în scopuri de TVA, conduce contabilitatea conform OMFP
nr. 1802/2014, cu modificări ulterioare. Aceasta achiziționează bunuri
electronice de la o persoană juridică chineză deținătoare a unui magazin
online. Bunurile sunt refacturate către persoane fizice din SUA și către
persoane fizice din Australia. Bunurile sunt transportate din China direct
la domiciliul persoanei fizice din celelalte două state fără a tranzita
teritoriul Comunității Europene. Ce procedură urmărim în legătură cu
aceste tranzacții? Sunt aceste livrări de bunuri în sfera TVA în România?
Se datorează taxe vamale și TVA pentru introducerea acestor bunuri în
SUA și Australia? Ce monografie contabilă este aplicabilă?
159
Prin transportul bunurilor din China în SUA sau în Australia fără ca

bunurile să tranziteze teritoriul comunității sau teritoriul României se
efectuează o livrare de bunuri ce nu este în sfera TVA în România
întrucât nu se îndeplinește condiția de la art. 268 alin. (2) lit. b) din Codul
fiscal, locul livrării de bunuri nu este în România.
Cu toate acestea, valoarea bunurilor facturate către clienți din SUA și din
Australia ce provin din China sunt luate în considerare la determinarea
plafonului de 300.000 lei, plafon de la care microîntreprinderea are
obligația să se înregistreze în scopuri de TVA conform art. 316 alin. (1)
coroborat cu art. 310 din Codul fiscal.
Prevederile din normele metodologice pentru art. 310 și 316 din Codul
fiscal regăsite la pct. 83 alin. (1) din HG nr. 1/2016 menționează în mod
expres că tranzacțiile cu locul livrării în străinătate sunt în sfera plafonului
amintit, astfel:
„83. (1) În sensul art. 310 alin. (1) și art. 316 alin. (1) lit. a) din Codul
fiscal, persoana impozabilă cu sediul activității economice în România,
care realizează sau intenționează să realizeze o activitate economică ce
implică operațiuni taxabile scutite de taxa pe valoarea adăugată cu drept
de deducere și/sau operațiuni rezultate din activități economice pentru
care locul livrării/prestării se consideră ca fiind în străinătate, dacă taxa
ar fi deductibilă, în cazul în care aceste operațiuni ar fi fost realizate în
România, se consideră că aplică regimul special de scutire pentru
întreprinderile mici, dacă nu solicită înregistrarea în scopuri de TVA la
organul fiscal competent înainte de realizarea unor astfel de operațiuni,
conform art. 316 alin. (1) lit. a) din Codul fiscal”.
După ce societatea se înregistrează în scopuri de TVA, livrările din China

către clienți din SUA și Australia se vor factura în regim de scutire de TVA
tot datorită faptului că bunurile nu intră pe teritoriul României.
Veniturile și cheltuielile realizate din această tranzacție sunt impozabile

în România.
Din punctul de vedere al introducerii unor bunuri pe teritoriul SUA și pe
teritoriul Australiei, apreciem că aceste bunuri sunt supuse taxelor
vamale așa cum impune legislația acestor țări.
SUA nu a introdus în legislație TVA, însă în Australia există și are cota de

20%. În mod normal, la intrarea bunurilor pe teritoriul acestor state
160
trebuie plătite taxele vamale și, după caz, TVA. În această situație, este
puțin probabil ca un cumpărător din SUA și Australia să aibă inițiativa
depunerii documentațiilor de import și plata taxelor vamale.
Societatea din România trebuie să își determine un preț de vânzare care

să cuprindă pe lângă costurile de achiziție, distribuție și rata de profit a
societății, trebuie să cuprinsă o sumă de bani necesară pentru plata
taxelor vamale, respectiv pentru plata formalităților de punere în liberă
circulație a bunurilor pe teritoriul celor două state unde se realizează
importul.
Aceste condiții de livrare sunt cunoscute în practică ca și condiții

INCOTERMS DDP - Delivered duty paid - livrat cu taxe vamale plătite.
Această condiție reflectă o vânzare cu transport până la un punct de
destinație agreat cu beneficiarul, iar bunurile au taxele vamale plătite.
Desigur, ar putea fi vândute aceste bunuri și în condiția DDU - Delivered

duty unpaid – livrat fără taxe vamale, caz în care persoana fizică ar
trebui să plătească taxe vamale, situație mai riscantă din punct de
vedere fiscal față de autoritățile vamale din SUA și Australia.
Din punctul de vedere a unei monografii contabile apreciem că achiziția

de bunuri se înregistrează în contabilitate prin înregistrările:
371 „Mărfuri” = 401 „Furnizori” cu valoarea costului de achiziție, inclusiv
cheltuielile cu transportul, respectiv cheltuielile cu ambalare, asigurare,
transbordare, etc.
Vânzarea bunurilor se înregistrează prin articolul contabil:

4111 „Clienți” = 707 „Venituri din mărfuri” cu prețul de vânzare.
Cheltuielile cu taxele vamale plătite în alte state se înregistrează prin

articolul:
635 „Cheltuieli cu alte taxe și impozite” = 446 „Alte impozite și taxe –
analitic distinct” cu valoarea sumelor plătite în respectivele state;
607 „Cheltuieli cu mărfurile” = 371 „Mărfuri” cu valoarea costului de
achiziție pentru mărfurile vândute.
161
VII. Dezbateri libere cu participanții de la seminar
162

Suport de Curs Seminar Constanta 19 Ianuarie 2023

Încărcat de

Informații document

Titlu original

Drepturi de autor

Formate disponibile

Partajați acest document

Partajați sau inserați document

Opțiuni de partajare

Vi se pare util acest document?

Este necorespunzător acest conținut?

Drepturi de autor:

Formate disponibile

Suport de Curs Seminar Constanta 19 Ianuarie 2023

Încărcat de

Drepturi de autor:

Formate disponibile

Auditor Financiar, Consultant Fiscal Adrian Bența

Organizator: Camera de Comerț și Industrie

Lector: Consultant Fiscal, Auditor Financiar

1. Noutăți fiscale aplicabile de la 01.01.2023. Noile condiții pentru

I. Noutăți fiscale aplicabile de la 01.01.2023. Noile

Monitorul oficial nr. 47 din 17 ianuarie 2023

Declarația 205 trebuie depusă la autoritatea fiscală până în ultima zi din

Dintre veniturile ce fac obiectul declarării amintim: venituri din dividende,

Modificarea principală este generată de schimbarea regimului fiscal

Vânzarea de instrumente financiare derivate se impozitează în anul 2023

Speță: societatea REPARAȚII CLĂDIRE este persoană juridică română.

Întrebare: ce legătură există între activitatea descrisă și acest act

R: Impozit alte surse 10%, Declarație 100 și Declarație 205.

Monitorul oficial nr. 40 din 13 ianuarie 2023

Prin Legea nr. 39/2023 se aplică cota redusă de TVA de 5% pentru

Foarte important: reținem că această cotă de TVA de 5% se aplică la

Legiuitorul nu a stabilit nimic când beneficiarii sunt entități fără scop

Legea intră în vigoare în data de 16 ianuarie 2023, în termen de trei zile

Să sperăm că se va reduce și prețul la vânzare către beneficiari

Speță: societatea BENȚA AUDIT SRL, persoană juridică română

Întrebare: ce legătură este între actualul act normativ și accize?

R: prosumatori, taxare inversă, acciză energie electrică.

Monitorul oficial nr. 36 din 12 ianuarie 2023

Legea nr. 34/2023 aduce o facilitate fiscală angajatorilor în sensul că

anual de 400 euro de persoană.

În același plafon pot beneficia de aceste categorii de servicii

Această prevedere se aplică începând cu data de 1 februarie 2023.

Și persoanele fizice ce desfășoară activități independente pot deduce la

Pentru persoanele fizice ce desfășoară aceste activități independente

Întrebare: este fapt de notorietate că președintele României practică

R: CAEN 9311, acces facilități sportive.

Monitorul oficial nr. 22 din 9 ianuarie 2023

OMFP nr. 4268/2023 aprobă Situațiile financiare anuale aferente

Acestea vor fi utilizate atât de societățile ce conduc contabilitatea

Acele entități raportoare ce au exercițiul fiscal diferit de anul calendaristic

Termenele de depunere sunt:

Tipul de Situații financiare întocmit este influențat de criteriile de

Aceste entități sunt considerate microentități și depun:

Situația activelor imobilizate – formular 40.

II. Entitățile ce nu se încadrează la microentități și nu depășesc două din

Opțional se pot întocmi Situația fluxurilor de trezorerie și Situația

III. Entitățile ce depășesc două din următoarele criterii:

Auditarea obligatorie a situațiilor financiare anuale se aplică pentru

indiferent de mărime și de către entitățile mijlocii și mari, ce timp de două

Situațiile financiare anuale vor fi însoțite de declarația administratorului

Situațiile financiare anuale vor fi însoțite de raportul administratorului,

În funcție de obiectul de activitate și numărul de salariați, se vor anexa și

Speță: avem înregistrată în Constanță o sucursală (fără personalitate

Întrebare: ce depune această sucursală pentru închiderea exercițiului cu

Monitorul oficial nr. 18 din 6 ianuarie 2023

Actul normativ analizat astăzi modifică următoarele trei acte normative:

 OMFP nr. 1802/2014 privind reglementările contabile conforme cu

Modificările sunt punctuale în sensul că se reglementează noi conturi

Notă: această înregistrare contabilă este aplicabilă atât pentru societățile

Dintre reglementările contabile am reținut o situație aplicabilă capitalizării

Prezentele reglementări contabile se vor aplica și pentru situațiile

Speță: o societate conduce contabilitatea conform OMFP nr. 1802/2014

Întrebare: ce legătură este între prezentul act normativ și contul 605

R: se reglementează înregistrarea consumului de gaze și alte utilități prin acest cont.

Monitorul oficial nr. 10 din 5 ianuarie 2023

Actul normativ analizat astăzi reglementează formularele utilizate în

Amintim faptul că în producția de băuturi alcoolice din fructe (țuică,

Formularele şi documentele utilizate de Autoritatea Vamală Română în