ContabG UAB 2022

UNIVERSITATEA 1 DECEMBRIE 1918 DIN ALBA IULIA
FACULTATEA DE ŞTIINŢE ECONOMICE
TEIUŞAN SORIN-CIPRIAN
MATERIAL DE STUDIU PENTRU DISCIPLINA

CONTABILITATE DE GESTIUNE
ANUL UNIVERSITAR 2022-2023
ESTE INTERZISĂ POSTAREA ACESTUI MATERIAL ÎN FORMAT ELECTRONIC PE

INTERNET
ALBA IULIA
2022
CUPRINS
INTRODUCERE
Capitolul 1. CE ESTE CONTABILITATEA DE GESTIUNE

1.1. Introducere
1.2. Definirea contabilității de gestiune
1.3. Funcțiile contabilității costurilor
1.4. Necesitatea și rolul contabilității de gestiune
1.5. Apariția și evoluția conatbilității de gestiune
1.6. Concluzii
1.7. Bibliografie suplimentară
Capitolul 2. COSTURILE ȘI CHELTUIELILE

2.1. Introducere
2.2. Conceptele de cost și de cheltuială
2.3. Structura costurilor
2.4. Tipuri de costuri
2.5. Costul mediu și costul marginal
2.6. Concluzii
Capitolul 3. CHELTUIELILE INDIRECTE
3.1. Introducere
3.2. Repartizarea cheltuielilor indirecte
3.3. Procedeul suplimentării: forma clasică
3.4. Procedeul suplimentării: forma cifrelor relative de structură
3.5. Concluzii
Capitolul 4. CHELTUIELI VARIABILE ȘI CHELTUIELI FIXE

4.1. Introducere
4.2. Comportamentul costurilor
4.3. Procedee de separare a cheltuielilor de producție în variabile și fixe
4.3.1. Procedeul punctelor de maxim și de minim
4.3.2. Procedeul celor mai mici pătrate
4.4. Costul subactivității
4.5. Concluzii
Capitolul 5. CALCULAȚIA COSTURILOR PE UNITATEA DE PRODUS
5.1. Introducere
5.2. Procedeul diviziunii simple
5.3. Procedeul cantitativ
5.4. Procedeul indicilor de echivalență
5.4.1. Indici de echivalență simpli
5.4.2. Indici de echivalență complecși
5.5. Procedeul echivalării cantitative a produsului secundar cu produsul principal
5.6. Concluzii
Capitolul 6. CONDUCEREA CONTABILITĂȚII DE GESTIUNE

6.1. Introducere
6.2. Modalități de ținere a contabilității de gestiune
6.3. Organizarea contabilității de gestiune în România
6.4. Elemente ce stau la baza organizării și conducerii contabilității de gestiune
și a calculației costurilor
6.4.1. Factorii care influențează organizarea contabilității de gestiune
și a calculației costurilor
6.4.2. Principiile calculației costurilor
6.5. Concluzii
Capitolul 7. CONTABILITATEA CHELTUIELILOR DE PRODUCȚIE ȘI CALCULAȚIA
COSTURILOR
7.1. Introducere
7.2. Documente utilizate de contabilitatea de gestiune
7.3. Sistemul conturilor de gestiune
7.4. Tratamentul contabil al cheltuielilor de producție
7.5. Metode de calculație a costurilor
7.6. Concluzii
Capitolul 8. METODE DE CALCULAȚIE BAZATE PE COSTURI COMPLETE

8.1. Introducere
8.2. Metoda globală
8.3. Metoda pe faze
8.4. Metoda pe comenzi
8.5. Metoda costurilor standard
8.6. Concluzii
Capitolul 9. METODE DE CALCULAȚIE BAZATE PE COSTURI PARȚIALE
9.1. Introducere
9.2. Metoda costurilor variabile
9.3. Metoda costurilor directe
9.4. Concluzii
BIBLIOGRAFIE
INTRODUCERE
Materialul de studiu intitulat Contabilitate de gestiune este destinat studenţilor specializărilor

Contabilitate şi Informatică de Gestiune și Finanțe și Bănci, şi a fost elaborat în conformitate cu fişa
disciplinei. În acelaşi timp lucrarea poate fi utilă, şi studenţilor de la alte specializări la care, în
planul de învăţământ, sunt incluse discipline derivate, din domenii înrudite.
Cursul urmăreşte iniţierea studenţilor în tainele contabilităţii de gestiune, cu obiectivul

central de înţelegere şi însuşire de către aceştia a cunoştinţelor cu privire la contabilitatea de
gestiune, precum și formarea și dezvoltarea abilităților de calculaţie a costurilor şi utilizare a
informaţiilor produse de contabilitatea de gestiune pentru managementul entităţilor.
Scopul acestui curs constă în dezvoltarea unui suport informaţional care pe care studenţii să
îl poată utiliza în cadrul activităţilor didactice și de studiu ale disciplinei Contabilitate de gestiune
şi care să le ofere o viziune de ansamblu asupra organizării şi conducerii contabilităţii de gestiune.
Obiectivul central al cursului este acela de a-i familiariza pe studenţi cu aspectele legate de
calculaţia costurilor, în contextul organizării şi conducerii contabilităţii de gestiune în cadrul
organizaţiilor.
După studierea materialului de studiu Contabilitate de gestiune, studenţii vor fi capabili:
 să definească conceptele cu care operează contabilitatea de gestiune;
 să utilizeze procedee de calculaţie a costurilor prezentate;
 să aplice metodele de calculaţie a costurilor descrise.
Conţinutul acestui material de studiu este orientat către studenţii specializărilor Contabilitate
și Informatică de Gestiune și Finanțe și Bănci, reprezentând pentru aceştia un ghid de cunoştinţe
absolut necesare, precum şi un ansamblu de concepte metodologice dispuse într-un aranjament
logic, cu privire la contabilitatea de gestiune. Viitorilor economişti li se pun acum la dispoziţie
cunoştinţele de bază pe care trebuie să le deţină în domeniul contabilității de gestiune.
Acest material de studiu are caracter de sinteză, accentuând asupra principiilor fundamentale
şi elementelor de bază cu care operează contabilitatea de gestiune, precum şi a articulării acestora
cu realitatea concretă.
Compoziţional, materialul de studiu este format din 9 capitole, precedate de evaluarea

iniţială, divizate în subcapitole.
În primul capitol este definită contabilitatea de gestiune şi este prezentat rolul acesteia.
Al doilea capitol este destinat conceptelor de cost şi cheltuială, elementelor costului şi
tipurilor de costuri.
Următoarele trei capitole abordează procedee de calculaţie a costurilor, care servesc pentru
repartizarea cheltuielilor indirecte (capitolul 3), separarea cheltuielilor variabile de cheltuielile fixe
(capitolul 4), determinarea costurilor pe unitatea de produs (capitolul 5).
Capitolul 6 este destinată discuţiilor despre conducerea contabilităţii de gestiune, iar
capitolul 7 contabilităţii cheltuielilor de producţie şi calculaţiei costurilor.
În ultimele două capitole sunt expuse informaţii despre metodele de calculaţie a costurilor
totale (capitolul 8), respectiv parţiale (capitolul 9).
Modul în care este organizat acest material didactic, prin prezentarea temelor tratate, solicită
parcurgerea resursei de învăţământ în ordinea în care este subdivizat conţinutul, fiecare capitol și
subcapitol fiind construite pe baza celor prezentate anterior şi cu referire la acestea. Ca atare,
trecerea la un nou capitol, respectiv subcapitol, implică lecturarea, înţelegerea şi asimilarea celor
precedente, dar şi exersarea în construirea abilităţilor.
Însuşirea cunoştinţelor şi formarea abilităților solicită acordarea sistematică a unui timp

pentru învăţare, în funcţie de capacitatea de concentrare în studiu individual a fiecărui student.
Recomandările cer ca atenţia continuă a studenţilor să nu fie mobilizată mai mult de două-trei ore.
Pentru obţinerea rezultatelor în învăţare, exprimate în forma competenţelor cognitive, tehnice sau
profesionale şi afectiv-valorice, îţi propun cel puţin două ore de studiu individual pe săptămână
pentru această disciplină (una-două şedinţe), cu păstrarea aceluiaşi ritm şi în sesiunea de examene.
La finalul fiecărui capitol este prezentată bibliografia suplimentară recomandată studenţilor
a fi consultată. De asemenea, în cadrul prezentului manual, citările au menirea de a furniza
studenţilor materialele utilizate, dar şi surse de informare suplimentare cu privire la aspectele sau
punctele de vedere exprimate în acesta.
Studiu plăcut!
Capitolul 1
_____________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________
CE ESTE CONTABILITATEA DE GESTIUNE?
1.1. Introducere
Obiectivul principal al acestui capitol este de a explica ce este contabilitatea de gestiune și

care rolul acesteia.
Capitolul este organizat după cum urmează. În subcapitolul 1.2. este definită contabilitatea de
gestiune. Subcapitolul 1.3. expune obiectivele și funcțiile contabilității costurilor, subcapitolul 1.4.
arată necesitatea și rolul contabilității de gestiune, iar subcapitolul 1.5. enunță limitele contabilității
financiare, care au determinat apariția și evoluția contabilității de gestiune.
Obiective
După parcurgerea conţinutului, toţi studenţii vor putea să:

 definească contabilitatea de gestiune;
 enunţe funcțiile contabilității de gestiune;
 explice necesitatea contabilității de gestiune;
 indice condițiile apariției și evoluției contabilității de gestiune.
1.2. Definirea contabilității de gestiune
Contabilitatea de gestiune este „o ramură a contabilităţii care are ca obiect evidenţa, calculul,
analiza şi controlul costurilor şi rezultatelor analitice prin prisma specificităţii componentelor
entităţii economice (secţii, ateliere, activităţi etc.) consumatoare de resurse şi producătoare de efecte
economice utile” (Dicţionar de economie, 1999, p. 118).
Contabilitatea de gestiune mai poartă denumirea şi de contabilitate managerială. Călin et al.

(2008, p. 11) consideră contabilitatea managerială sau de gestiune drept „o contabilitate internă care
a fost creată pentru a furniza managerilor informaţiile necesare în vederea conducerii unei afaceri.
Ea este necesară pentru controlul activităţii interne a unităţii şi în primul rând pentru controlul
procesului de producţie. Obiectivul ei principal îl reprezintă înregistrarea cheltuielilor de producţie şi
calculaţia costurilor astfel încât conducerea de la diverse eşaloane ale întreprinderii să poată controla
activitatea internă a acesteia şi să examineze condiţiile interne ale exploatării”.
Pentru alţi autori, contabilitatea managerială „este un concept mai larg implicând cunoştinţe şi
pricepere profesională în pregătirea şi mai ales în prezentarea informaţiilor necesare conducerii pe
diferite niveluri ierarhice. Sursa unor astfel de informaţii o reprezintă contabilitatea financiară şi
contabilitatea costurilor (de gestiune).
Contabilitatea costurilor (de gestiune) reprezintă clasificarea, înregistrarea şi alocarea
cheltuielilor în scopul determinării costurilor produselor, lucrărilor, serviciilor şi prezentarea
informaţiilor necesare în scopul controlului şi drept ghid pentru conducere. Contabilitatea costurilor
presupune aplicarea unor principii, tehnici şi metode de calcul şi analiză a costurilor pentru diferitele
părţi structurale ale unei organizaţii” (Caraiani et al., 2005, p. 12).
Contabilitatea managerială este „aceea (o contabilitate organizată) care de mult face viaţa mai
„uşoară” în capitalism, destinată să servească numai şi numai propriilor lor nevoi de informare”
(Diaconu, 2002, p. 15).
1.3. Funcţiile contabilităţii costurilor
„Obiectivele contabilităţii costurilor sunt:

 cunoaşterea costurilor în diferite circumstanţe folosind diferite tehnici şi sisteme de
costuri;
 stabilirea preţului de vânzare în diferite situaţii;
 determinarea şi controlul eficienţei prin sistemul de standarde;
 determinarea bazei de evaluare pentru anumite elemente de bilanţ (stocuri şi imobilizări
fabricate);
 furnizarea informaţiilor necesare deciziilor pe termen scurt: relaţia cost-volum, a produce
sau a cumpăra etc.
Funcţiile contabilităţii costurilor pot fi evidenţiate astfel:
 calculul costului unitar al produselor fabricate de o entitate;
 analiza corectă a costului pe procese şi operaţii dar şi pe elemente de cost;
 identificarea pierderilor şi risipei de materiale, timp, echipamente şi asigurarea
controlului pierderilor;
 asigurarea profitabilităţii fiecărui produs şi a căilor de maximizare;
 pregătirea şi prezentarea datelor necesare managementului pentru planificare, decizie şi
control;
 organizarea auditului costurilor;
 elaborarea programelor de reducere a costului” (Caraiani et al., 2005, p. 23).
1.4. Necesitatea şi rolul contabilităţii de gestiune
Contabilitatea este o sursă majoră de informaţii pentru conducerea oricărei unităţi, cu cele
două ramuri ale sale: contabilitatea financiară şi contabilitatea de gestiune. În cadrul contabilităţii de
gestiune informaţiile contabile sunt conţinute de diverse documente ce au drept destinatar
managementul entității, acestea stând la baza ghidării procesului decizional şi fundamentării
deciziilor adoptate. Astfel, nevoile informaţionale ale managerilor sunt acoperite, în cea mai mare
parte, prin situaţii nepublicate, iar cei care iau decizii nu sunt îngrădiţi doar la informaţiile redate în
documentele de sinteză publicate şi nici nu trebuie să aştepte atât de mult. Prin contabilitatea de
gestiune persoanele juridice pot obţine informaţii care să asigure o gestionare eficientă a
patrimoniului (Precizări privind unele măsuri referitoare la organizarea şi conducerea contabilităţii
de gestiune, 2004), respectiv:
 informaţii legate de costul bunurilor, lucrărilor, serviciilor, pentru persoanele juridice
care desfăşoară activităţi de producţie, prestări de servicii, precum şi de costul bunurilor vândute
pentru persoanele juridice care desfăşoară activitate de comerţ;
 informaţii care stau la baza bugetării şi controlului activităţii de exploatare;
 informaţii necesare analizelor financiare în vederea fundamentării deciziilor manageriale
privind conducerea activităţii interne;
 alte informaţii impuse de realizarea unui management performant.
1.5. Apariţia şi evoluţia contabilităţii de gestiune
Contabilitatea şi controlul de gestiune s-au dezvoltat datorită limitelor contabilităţii financiare

şi anume:
 calculul rezultatului global, care nu permite cunoaşterea aspectelor vulnerabile ale
activităţii (rezultat pe departamente, comenzi, produse etc.);
 imposibilitatea fixării preţurilor pe baza datelor contabilităţii financiare;
 clasificarea cheltuielilor şi implicit a costurilor nu serveşte calculului costurilor şi deci
controlului acestora în diferite stadii de fabricaţie şi departamente;
 lipsa standardelor în evaluarea performanţelor. Contabilităţii financiare nu-i sunt
specifice standarde legate de supravegherea consumurilor de materiale, manoperă, cheltuieli
indirecte etc.
 contabilitatea financiară furnizează numai informaţii istorice, nu şi informaţii zilnice
legate de costuri utilizate în scopuri previzionale şi decizionale;
 contabilitatea financiară nu asigură analiza completă a pierderilor datorate materialelor
necorespunzătoare, timpilor morţi, defecţiunilor de utilaje etc.
 contabilitatea financiară nu furnizează suficiente informaţii pentru comparaţii şi decizii.
Nu asigură informaţiile necesare comparării costurilor de la o perioadă la alta, cu previziunile
estimate sau fundamentarea unor decizii referitoare la introducerea de produse noi, înlocuirea muncii
manuale cu cea automatizată, preţuri speciale în anumite condiţii, cumpărarea sau producerea etc.
(Caraiani et al., 2005, p. 21).
1.6. Concluzii
Contabilitatea de gestiune este o ramură a contabilității de care au nevoie managerii în

procesul decizional. În condiţiile în care contabilitatea este considerată, prin rolul său practic, un
instrument pentru gestionarea afacerilor, fiind în aceste condiţii poziţionată în domeniul ştiinţelor de
gestiune, atunci putem considera contabilitatea de gestiune drept cel mai important şi util instrument
contabil ce poate şi trebuie să fie utilizat în conducerea oricărei afaceri sau în administrarea
patrimoniului oricărei entităţi.
Contabilitatea de gestiune este acea contabilitate care tinde să descompună cât mai analitic
posibil activitatea unei entităţi şi care trebuie să servească managerilor pentru necesităţile lor de
informare. Aceasta trebuie să asigure înregistrarea cronologică şi sistematică, prelucrarea, furnizarea
şi păstrarea informaţiilor cu privire la cheltuieli, venituri şi rezultate analitice, pentru cerinţele
utilizatorilor interni. Este un instrument care permite cunoaşterea analitică a modului de formare a
rezultatului, prin urmărirea apariţiei cheltuielilor pe purtători şi pe sectoare, a evidenţei veniturilor pe
surse de formare şi a calculaţiei costurilor obiectelor de calculaţie, dar şi analiza şi controlul
costurilor, stabilirea previziunilor şi calculul diferenţelor dintre costurile reale, efective aferente
producţiei obţinute şi cele antecalculate.
1. Ce este contabilitatea de gestiune?
Contabilitate de gestiune, contabilitate managerială, contabilitate internă, contabilitate de

exploatare
- costuri
Costul unui produs = Totalitatea cheltuielilor efectuate cu acel produs
- rezultate analitice
Rezultat = Venituri – Cheltuieli (specifică contabilității financiare)
Rezultatul poate fi profit sau pierdere
Rezultat = RezultatA + RezultatB + ... + RezultatZ
= (VenituriA – CheltuieliA) + (VenituriB – CheltuieliB) + ... + (VenituriZ – CheltuieliZ)
(specifică contabilității de gestiune)

Exemplu
Rezultat = 5.000 u.m. (în contabilitatea financiară)
A, B, C
RezultatA = 3.000 u.m.
RezultatB = 3.000 u.m.
RezultatC = - 1.000 u.m.
Rezultat = 5.000 u.m. (în contabilitatea de gestiune)

Capitolul 2
_____________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________
COSTURILE ȘI CHELTUIELILE
2.1. Introducere
Acest capitol abordează noțiunea de cost, elementele costului şi diferite tipuri de costuri.
Capitolul este organizat după cum urmează. În subcapitolul 2.2. sunt prezentate conceptele de
cost și cheltuială. Subcapitolul 2.3. descrie structura costurilor, subcapitolul 2.4. expune tipurile de
costuri, iar subcapitolul 2.5. abordează costul mediu și costul marginal.
Obiective

 diferenţieze noţiunea de cost de cea de cheltuială;
 enunţe structura costurilor;
 clasifice şi definească diferite tipuri de costuri;
 diferenţieze costul mediu de costul marginal.
2.2. Conceptele de cost şi cheltuială
Orice activitate pe care o desfăşoară o entitate generează cheltuieli. Noţiunea de cheltuială

cuprinde în sfera sa atât cheltuielile de aprovizionare, cât şi pe cele de producţie sau desfacere.
Cheltuielile de producţie sunt reprezentate de „consumuri în scopuri productive a muncii

trecute, materializate în imobilizări şi stocuri şi a muncii pentru sine, concretizate în valoarea nou
creată, destinată plăţii salariaţilor, consumuri folosite pentru obţinerea unui produs, lucrare sau
serviciu” (Pântea, 1998, p. 604). Nu toate consumurile îmbracă forma cheltuielilor productive.
Materialele achiziţionate de la furnizor şi eliberate în producţie devin cheltuieli de producţie numai
prin consumul lor productiv în procesul de producţie.
Costul este expresia valorică a consumului. Cheltuiala devine cost prin intermediul
consumului, la baza costului stând un consum, dar de multe ori cheltuiala şi costul nu sunt egale,
deoarece nu toate stocurilor achiziţionate se dau în consum imediat (Cristea, 1997, p. 18). Costul
este „expresia unui raport între forma bănească a cheltuielilor pe care le efectuează o întreprindere
pentru obţinerea şi distribuţia (desfacerea) producţiei sale, într-o perioadă de timp determinată şi
cantitatea de bunuri materiale, lucrări, servicii etc., care formează această producţie, exprimată în
anumite unităţi de măsură” (Călin şi Cârstea, 2002, p. 5).
„Costurile sunt pretutindeni. Consumul de resurse în expresie valorică privite ca un efort
există în orice domeniu” (Cristea, 1997, p. 18). Desfăşurarea oricărei activităţi productive la nivelul
unei ramuri de activitate presupune consumul anumitor resurse umane, materiale şi băneşti.
Activităţile desfăşurate, numeroase şi variate, mai simple sau mai complexe, în cadrul procesului de
producţie, sunt generatoare de costuri sub diferite forme şi mărimi, ca de pildă, consumul de materii
prime şi materiale, de forţă de muncă, energie, combustibili etc.
Pentru exprimarea consumului de resurse se utilizează noţiunea de cheltuială în cadrul

contabilităţii financiare şi cea de cost în contabilitatea de gestiune. Delimitarea dintre cele două
noţiuni nu este, însă, strictă, deoarece de multe ori se utilizează noţiunea de cost (cu sensul de cost
de achiziţie sau de producţie) în contabilitatea financiară şi cea de cheltuieli (ca şi componente ale
costului) în contabilitatea de gestiune. Deşi „grosso modo, cele două noţiuni reprezintă acelaşi lucru,
ele sunt diferite” întrucât poartă amprenta şi caracteristicile tipului de contabilitate de unde provin
(Albu şi Albu, 2003, p. 124).
Sub aspect metodologic, „un cost poate fi tratat ca un mod de grupare sau regrupare, în funcţie
de anumite criterii, a cheltuielilor, combinările fiind tot atât de numeroase ca într-un joc de
construcţie. Criteriile de ventilare, implicit combinare a cheltuielilor, sunt resursele utilizate, locul de
activitate, produsele şi perioada de gestiune. Deci, costul reprezintă o cheltuială sau o sumă de
cheltuieli asociate la şi recunoscute de o resursă consumată, un loc de activitate, un produs realizat
sau o perioadă de gestiune” (Ebbeken et al., 2001, p. 16).
Fiind o sumă de cheltuieli, costul poate fi calculat fie: pe funcţiuni economice (cost de
producţie, de distribuţie, de administraţie), pe centre de responsabilitate (costul serviciilor de după
vânzare, costul unui anumit atelier), pe mijloace de exploatare (cost pe uzină sau pe magazin), pe
activităţi de exploatare (cost pe produs vândut sau pe serviciu prestat), pe circuite de distribuţie (cost
pe familie de clienţi sau pe sector geografic), în funcţie de modalitatea de regrupare (Dubrulle, 2002,
p. 10).
„Dacă ne imaginăm un agent economic ca o nesfârşită «bandă rulantă» de-a lungul căreia se
realizează procesul industrial-productiv verigile componente care concură la atingerea acestui scop
final apar ca fiind foarte numeroase şi variate, într-o continuă mişcare, în fiecare desfăşurându-se
activităţi mai simple sau mai complexe, toate generatoare în ultimă instanţă de cheltuieli sub diferite
forme şi mărimi: consumarea forţei de muncă, consumuri de materiale, energie, abur, amortizarea
utilajelor şi celorlalte mijloace fixe, variate cheltuieli băneşti şi financiare etc. Într-o anumită formă
şi în ultimă instanţă, toate aceste cheltuieli, localizate în timp şi spaţiu, precum şi pe obiecte ale
producţiei materiale, îmbracă forma «costului» produselor, serviciilor, mărfurilor” (Drăgan, 1992, p.
145).
Prin cheltuieli înţelegem valori achitate sau care urmează a fi achitate terţilor pentru cumpărări
de bunuri, beneficieri de lucrări şi servicii sau alte obligaţii ale entităţii patrimoniale, dar şi
personalului pentru munca prestată. Din punct de vedere a fazei din cadrul ciclului de exploatare în
care apare, cheltuiala poate fi de aprovizionare, de producţie sau de desfacere.
Prin oglindirea în format bănesc, valoric sau monetar a consumului de resurse materiale,
umane sau financiare în vederea realizării producţiei, cheltuielile îmbracă haina costurilor. Costul
este reprezentat de ansamblul cheltuielilor efectuate pentru obţinerea purtătorului sau obiectului
(bun, lucrare, serviciu). Este caracteristic procesului de producţie şi poate fi cost de producţie, cost
complet, dar este întâlnit, însă, şi în faza de aprovizionare sub denumirea de cost de achiziţie sau în
cea de desfacere ca şi cost de distribuţie.
Prin sfera de cuprindere, cheltuiala are o arie mai întinsă decât costul, aceasta încluzând în aria
sa costul, dar şi valoarea bunurilor achiziţionate, plătite şi neconsumate încă.
Elementul ce determină apariţia costului este consumul, iar existenţa costurilor (apariţia şi
menţinerea lor) este determinată de limitarea resurselor. Costurile sunt alcătuite din toate cheltuielile
efectuate pentru procurarea factorilor de producţie necesari în desfăşurarea activităţii economice.
2.3. Structura costurilor
Costul stocurilor trebuie să cuprindă toate costurile aferente achiziţiei, producţiei, prelucrării,
precum şi alte costuri suportate pentru a aduce bunurile, lucrările, serviciile în forma şi în locul în
care se găsesc în prezent. Costul stocurilor poate include alte costuri numai în măsura în care acestea
reprezintă costuri suportate pentru a aduce stocurile în forma şi în locul în care se găsesc în prezent.
De exemplu: cheltuielile cu regia generală sau costurile de proiectare a produselor destinate
anumitor clienţi.
În situaţia în care anumite costuri (regii) generale sau costuri de proiectare a produselor pot fi
identificate ca având legătură cu unele stocuri, acestea se includ în costul stocurilor respective.
Costul de achiziţie înseamnă preţul datorat şi eventualele cheltuieli conexe minus eventualele
reduceri ale costului de achiziţie. În acest sens, costul de achiziţie al bunurilor cuprinde preţul de
cumpărare, taxele de import şi alte taxe (cu excepţia acelora pe care persoana juridică le poate
recupera de la autorităţile fiscale), cheltuielile de transport, manipulare şi alte cheltuieli care pot fi
atribuibile direct achiziţiei bunurilor respective.
În costul de achiziţie se includ, de asemenea, comisioanele, taxele notariale, cheltuielile cu

obţinerea de autorizaţii şi alte cheltuieli nerecuperabile, atribuibile direct bunurilor respective.
Cheltuielile de transport sunt incluse în costul de achiziţie şi atunci când funcţia de aprovizionare
este externalizată.
Costul de producţie înseamnă preţul de achiziţie al materiilor prime şi al materialelor
consumabile şi alte cheltuieli care pot fi atribuite direct bunului în cauză. Costul de producţie sau de
prelucrare al stocurilor, precum şi costul de producţie al imobilizărilor cuprind cheltuielile directe
aferente producţiei, şi anume: materiale directe, energie consumată în scopuri tehnologice, manoperă
directă şi alte cheltuieli directe de producţie, costul proiectării produselor, precum şi cota
cheltuielilor indirecte de producţie alocată în mod raţional ca fiind legată de fabricaţia acestora.
Costurile de conversie (prelucrare) a stocurilor includ costurile direct legate de unităţile

produse, cum ar fi costurile cu manopera directă. De asemenea, ele includ şi alocarea sistematică a
regiei fixe şi variabile de producţie generată de transformarea materialelor în produse finite.
În măsura în care prestatorii de servicii au stocuri, ei le evaluează la costurile lor de producţie.

Aceste costuri constau, în primul rând, în manoperă şi în alte costuri legate de personalul direct
angajat în furnizarea serviciilor, inclusiv personalul însărcinat cu supravegherea, precum şi în
cheltuielile de regie de atribuit. Manopera şi alte costuri legate de vânzare şi de personalul angajat în
administraţia generală nu se includ, ci sunt recunoscute drept cheltuieli în perioada în care sunt
suportate. Costul stocurilor unui prestator de servicii nu include marjele de profit sau cheltuielile de
regie neatribuibile, care sunt adesea încorporate în preţurile facturate de prestatorii de servicii.
În costul de producţie al bunului se include o proporţie rezonabilă din cheltuielile de regie fixe
sau variabile atribuibile indirect bunului în cauză, în măsura în care acestea se referă la perioada de
producţie. Includerea în costul stocurilor a regiilor generale poate fi adecvată în măsura în care
reprezintă costuri suportate pentru a aduce stocurile în locul şi forma dorite.
În costul de producţie nu se includ costurile de distribuţie.
Cheltuielile perioadei sunt acele cheltuieli reprezentate de consumurile de bunuri şi servicii
aferente perioadei curente, care nu se pot identifica pe obiectele de calculaţie stabilite, deoarece nu
participă efectiv la obţinerea stocurilor, fiind necesare la realizarea activităţii în ansamblul ei.
Exemple de costuri care nu trebuie incluse în costul stocurilor, ci sunt recunoscute drept cheltuieli
ale perioadei în care au survenit, sunt următoarele:
 pierderile de materiale, manopera sau alte costuri de producţie înregistrate peste limitele
normal admise, inclusiv pierderile datorate risipei;
 cheltuielile de depozitare, cu excepţia cazurilor în care aceste costuri sunt necesare în
procesul de producţie, anterior trecerii într-o nouă fază de fabricaţie. Cheltuielile de depozitare se
includ în costul de producţie atunci când sunt necesare pentru a aduce stocurile în locul şi în starea în
care se găsesc;
 regiile (cheltuielile) generale de administraţie care nu participă la aducerea stocurilor în
forma şi locul final;
 costurile de desfacere;
 regia fixă nealocată costului, care se recunoaşte drept cheltuială în perioada în care a
apărut. Alocarea regiei fixe asupra costurilor se face pe baza capacităţii normale de producţie
(activitate). (Ordinul MFP nr. 1826/2003, IAS 2 Stocuri)
2.4. Tipuri de costuri
Literatura economică de specialitate ne prezintă o multitudine de costuri ale producţiei.

1. Din punct de vedere al volumului producţiei la care se referă, există: cost global,
înţelegând prin acesta costul întregii producţii, care cuprinde totalitatea costurilor aferente unui
volum al producţiei, şi cost unitar, respectiv costul unui produs, a unei lucrări, a unui serviciu.
2. După stadiul din cadrul ciclului de exploatare în care apar, avem: costuri de achiziţie,
costuri de prelucrare şi costuri de distribuţie (comercializare).
3. În funcţie de natura activităţii desfăşurate, a conţinutului ei economic, se disting: costuri

productive, ocazionate de procesele raţionale de producţie, şi costuri neproductive, rezultate dintr-o
gestionare necorespunzătoare a factorilor de producţie.
4. După conţinutul tipului de cost calculat (sfera de cuprindere a cheltuielilor luate în

calcul), identificăm: costuri integrale (complete), care includ toate cheltuielile de producţie şi
desfacere, şi costuri parţiale, formate doar din anumite cheltuieli ocazionate de procesul de producţie
şi desfacere.
5. După momentul calculării lor, costurile pot fi efective sau postoperative, cele calculate pe
baza cheltuielilor reale, după efectuarea lor, şi costuri prestabilite sau antecalculate, care se
determină pe bază de estimări înaintea efectuării lor într-o perioadă viitoare.
6. În funcţie de stadiile de fabricaţie şi comercializare, deosebim: costuri directe, costuri de

producţie, costuri complete.
În privinţa cheltuielilor care formează costul de producţie, contabilitatea de gestiune şi

calculaţia costurilor le grupează după mai multe criterii. Astfel:
1. Pe baza conţinutului economic, cheltuielile de producţie se divid în cheltuieli materiale

(consumul de materii prime, materiale auxiliare, combustibili, piese de schimb, amortizarea
imobilizărilor, uzura obiectelor de inventar etc.) şi cheltuieli salariale sau cu munca vie
(remuneraţiile cuvenite personalului şi accesoriile acestora). Este vorba despre clasificarea
cheltuielilor pe elemente primare, aceasta fiind următoarea:
1. Materii prime şi materiale consumabile
2. Materiale recuperabile (se scad)
3. Amortizarea imobilizărilor
4. Alte cheltuieli materiale
I. Total cheltuieli materiale (1-2+3+4)
5. Salarii
6. Contribuţii aferente salariilor
7. Alte cheltuieli cu munca vie
II. Total cheltuieli cu munca vie (5+6+7)
8. Impozite, taxe şi vărsăminte asimilate
III. Total cheltuieli (I+II+8)
2. În funcţie de componenţa (structura sau omogenitatea lor), distingem cheltuieli simple

(monoelementare sau primare), formate dintr-un singur element de cheltuială (exemplu cheltuielile
cu salariile, cu consumul de materii prime etc.), şi cheltuieli complexe, numite şi polielementare
deoarece cuprind mai multe elemente de cheltuieli simple (exemplu cheltuielile generale ale secţiei).
3. Din punct de vedere al importanţei pe care o au în procesul de producţiei şi al legăturii

lor cu procesul tehnologic, avem cheltuieli de bază sau tehnologice, ocazionate de desfăşurarea
operaţiunilor tehnologice, şi cheltuieli de regie (de deservire sau suplimentare), numite şi cheltuieli
de organizare şi conducere, determinate de organizarea, administrarea şi conducerea producţiei.
4. În funcţie de modalitatea de repartizare şi includere în costul obiectelor de calculaţie,
există cheltuieli directe, identificate încă din momentul efectuării lor pe obiecte de calculaţie, şi
cheltuieli indirecte (comune), care privesc mai multe produse, lucrări, servicii etc. şi se includ în
costul acestora pe baza unor criterii convenţionale. Obiectele de calculaţie sunt produsele fabricate,
lucrările executate, serviciile prestate sau comenzile, fazele, activităţile etc.
5. În raport de comportamentul lor faţă de modificarea volumului fizic al producţiei,

cheltuielile de producţie se împart în cheltuieli variabile, acelea care pe total se modifică odată cu
modificarea volumului fizic al producţiei care le-a ocazionat, şi cheltuieli fixe (de capacitate sau ale
perioadei), care sunt relativ constante, modificându-se doar la extinderea sau la restrângerea
(reducerea) capacităţilor de producţie.
6. După natură, cheltuielile se grupează în cheltuieli de exploatare şi cheltuieli financiare,

clasificare regăsită în cadrul contabilităţii financiare.
7. După destinaţie, cheltuielile se împart în cheltuieli directe, cheltuieli indirecte de

producţie (comune ale secţiei), cheltuieli generale de administraţie şi cheltuieli de desfacere,
clasificare întâlnită în cadrul contabilităţii de gestiune. Această structurare a cheltuielilor este
cunoscută sub denumirea de gruparea pe articole de calculaţie, fiind prezentată mai jos.
1. Materii prime şi materiale directe
2. Produse reziduale (deşeuri) recuperabile (se scad)
3. Salarii directe
4. Contribuţii aferente salariilor directe
5. Alte cheltuieli directe
I. Total cheltuieli directe (1-2+3+4+5)
6. Cheltuieli cu întreţinerea şi funcţionarea utilajelor
7. Cheltuieli generale ale secţiei
II. Total cheltuieli indirecte de producţie (6+7)
III. Cost de producţie (I+II)
8. Cheltuieli generale de administraţie
9. Cheltuieli de desfacere (distribuţie)
IV. Cost complet comercial (III+8+9)
De menţionat că este cea mai importantă clasificare a cheltuielilor pentru contabilitatea de
gestiune şi calculaţia costurilor.
8. După momentul când se efectuează, există cheltuieli anticipate, care se efectuează în

prezent şi se includ în costurile perioadelor viitoare; cheltuieli curente, cele care se produc şi se
înregistrează în cursul unei perioade de gestiune; şi cheltuieli preliminate, care sunt doar calculate şi
care nu au avut încă loc.
9. Sub aspectul includerii în costul de producţie, se cunosc cheltuieli încorporabile, acelea
care se includ în mod normal în costul producţiei fabricate; cheltuieli neîncorporabile, acelea care în
mod normal nu trebuie incluse în costul producţiei fabricate; şi cheltuieli supletive sau adiţionale (de
adăugat), nu se înregistrează în contabilitatea financiară, dar care se includ în costul producţiei
obţinute (remuneraţia întreprinzătorilor individuali, remuneraţia capitalurilor proprii).
2.5. Costul mediu şi costul marginal
Costul marginal este echivalentul valoric al consumurilor de resurse generate de fabricarea

ultimei unităţi de produs în cadrul ultimului strat, care se adaugă sau se scade. Este unul dintre
conceptele fundamentale cu care operează economia. Un alt concept pe care îl distinge doctrina
economică este cel al costului mediu. Spre deosebire de costul marginal, care este determinat doar de
către o parte a producţiei, şi anume de ultimul strat, costul mediu priveşte întreaga producţie a
întreprinderii.
2.6. Concluzii
Cheltuieli, costuri sunt termeni întâlniţi în orice domeniu de activitate. Fiindcă, ce activitate
economică se poate desfăşura fără a efectua cheltuieli? sau Cum se pot obţine bunuri, presta servicii
sau executa lucrări fără a înregistra costuri? Crearea, prin activitatea de producţie, a bunurilor şi
serviciilor, necesare pentru asigurarea condiţiilor materiale ale existenţei umane şi satisfacerea
nevoilor şi intereselor oamenilor, presupune un cost. Mai mare sau mai mic, implicând un efort
neglijabil sau, dimpotrivă, considerabil, dar un cost.
Costul reprezintă un indicator important de apreciere a activităţii unei entităţi. Cuprinde o

sumă de cheltuieli, iar în funcţie de modalitatea de grupare a acestor cheltuieli, se disting o
multitudine de tipuri de costuri.
2. Costurile şi cheltuielile
Cost vs Cheltuială
Cost de achiziție
Cost de producție
Cost direct vs Cost indirect
Cost variabil vs Cost fix
Cost complet vs Cost parțial

Cost de achiziție = Preț de cumpărare + Taxe de import + Alte taxe + Cheltuieli de transport-
aprovizionare
Cost de producție = Costuri directe + Costuri indirecte de producție
Costuri (cheltuieli) indirecte de producție = Regia de fabricație (poate fi variabilă și fixă)
Cost complet = Cost de producție + Cheltuieli generale de administrație + Cheltuieli de desfacere
Prețul de vânzare = Cost de producție + Profit
Prețul de vânzare = Cost complet + Profit

Cost mediu = Cost total / Producție
= (Costuri variabile + Costuri fixe) / Producție
= (Costuri directe + Costuri indirecte) / Producție
= Cost unitar
Cost mediu0 = 8.000 / 250 = 32 u.m./buc.
PV = 40 u.m./buc.
Cost mediu1 = 20.000 / 500 = 40 u.m./buc.
Cost marginal = (Cost total1 – Cost total0) / (Producție1 – Producție0)
= (20.000 – 8.000) / (500 – 250) = 12.000 / 250 = 48 u.m./buc.

Costul marginal reprezintă costul ultimei unităţi produse. În perioada de funcţionare sub capacitatea
normală costul marginal = costul variabil, iar în perioada de funcţionare peste capacitatea normală
costul marginal > costul variabil.
Exemplu
Presupunem că pentru transportul pe căile ferate între oraşele X şi Y se înregistrează

următoarele costuri:
- 15.000 um cheltuieli fixe (salarii, amortizări etc.);
- 6.000 um cheltuieli cu electricitatea (cheltuieli variabile în funcţie de distanţă, dar

independente de numărul de pasageri);
- 6 um cheltuieli variabile pe pasager (tipărirea biletului etc.).
Componenţa maximă a unui tren este de 12.000 de locuri, iar suplimentarea cu un vagon
generează creşterea cheltuielilor fixe cu 3.000 um pe distanţa considerată.
Se cere:
Care este costul marginal pe pasager în următoarele situaţii:

a) dacă trenul nu este plin;
b) dacă trenul este plin.
Rezolvare
a) Dacă trenul nu este plin:
Costul marginal va fi costul aferent ultimului pasager. Dacă trenul nu este plin, singurul cost
suplimentar va fi costul variabil. Aşadar, costul marginal va fi egal cu cheltuielile variabile pe
pasager, respectiv 6 um.
b) Dacă trenul este plin:
Dacă trenul este plin, costul marginal va fi egal cu costul pe care îi implică acceptarea celui de-al
12.001 -lea pasager. El va fi format din costuri variabile (6 um costuri variabile suplimentare pe
pasager) şi costuri fixe (3.000 um pentru suplimentarea cu un vagon). Aşadar, costul marginal dacă
trenul este plin este de 3.006 um.
Costurile directe sunt acea categorie de costuri care este direct legată de un anumit produs (cum ar
fi un bun fabricat), lucrare sau serviciu (o reparaţie efectuată), respectiv locaţie (cum ar fi un
departament din cadrul organizaţiei) pentru care se calculează costul. Totalitatea costurilor directe se
mai numeşte şi cost primar.
În cazul unei entităţi economice mono-producătoare, toate cheltuielile sunt directe faţă de produsele
fabricate. În cazul unei entităţi economice cu producţie multiplă, o parte a cheltuielilor este afectată
direct produselor, având caracter direct şi altă parte vizează toate produsele sau numai anumite faze
de fabricaţie, având un caracter indirect.
Având în vedere a doua corelaţie se pot face următoarele precizări:
- preţul de cumpărare al unei materii prime este un cost direct pentru un anumit produs în timp ce
cheltuielile compartimentului de aprovizionare sunt comune mai multor produse, deci indirecte;
- salariile muncitorilor care lucrează la fabricarea unui anumit produs sunt directe, în timp ce
salariile celor care lucrează la fabricarea mai multor produse sunt cheltuieli indirecte faţă de produs;
- comisioanele cuvenite agentului care se ocupă de vânzarea unui anumit produs reprezintă o
cheltuială directă. Dacă întreprinderea/entitatea economică plăteşte un salariu fix unui agent de
vânzări, aceasta reprezintă o cheltuială indirectă faţă de produsele vândute.
Costurile indirecte sunt cele care se efectuează pentru un număr de unităţi identificabile în cadrul
entităţii, pentru care trebuie calculate costurile. Costurile indirecte nu pot fi alocate în mod direct
unui anumit produs, lucrare, serviciu sau locaţie pentru care se calculează costul, ci necesită o
repartizare suplimentară. Privite în corelaţie cu structurile organizatorice, anumite cheltuieli indirecte
faţă de produse sunt directe faţă de secţii, ateliere, centre, departamente (spre exemplu, salariile
muncitorilor auxiliari din secţie, materialele consumabile).
Din punctul de vedere al clasificării funcţionale, costurile indirecte pot fi:
- de producţie;
- de administraţie;
- de desfacere.
Costurile variabile sunt costuri totale (aferente întregii cantităţi obţinute) care se modifică în raport
de modificările nivelului activităţii. În consecinţă, costurile totale variabile cresc direct proporţional
cu volumul producţiei şi costurile unitare variabile sunt constante.
Costurile fixe sunt costuri totale care nu se modifică în ciuda modificării nivelului activităţii. În
consecinţă, costurile totale fixe sunt constante pentru toate nivelele de activitate şi costurile fixe
unitare sunt descrescătoare în funcţie de nivelul activităţii. Se consideră că majoritatea costurilor
sunt fixe pe termen lung. Costurile fixe pot să varieze în timp dacă se produce o modificare
semnificativă în nivelul activităţii.
Un exemplu îl constituie costul cu chiria. Chiria este constantă atâta timp cât este închiriat un singur
depozit, dar se modifică dacă trebuie închiriat şi un al doilea spaţiu.
Sintetizând, relaţia dintre costurile directe şi indirecte, respectiv cele variabile şi fixe, poate fi
ilustrată de următoarele exemple:
Costurile produselor sunt costurile asociate produselor sau serviciilor achiziţionate sau fabricate în
vederea vânzării. Costurile produselor includ cheltuieli directe şi indirecte de producţie.
Costurile perioadei sunt acele costuri care sunt tratate drept cheltuieli în perioada în care au apărut.
Ele nu reprezintă componente ale producţiei deoarece nu au legătură directă cu activitatea entităţii
economice (de exemplu: cheltuielile cu amenzi, sconturi, penalizări etc.). Aceste cheltuieli formează
cheltuielile neîncorporabile în cost.
Conform reglementărilor din România, într-o entitate economică cu obiect de activitate producţia,
toate costurile de producţie sunt privite drept costuri ale produsului. Acestea includ costurile directe
şi indirecte de producţie. Costurile apărute după terminarea procesului de producţie, cum ar fi
costurile de administraţie şi vânzare, sunt costuri ale perioadei.
Costul complet este compus din costul de producţie al produselor finite vândute şi costul perioadei.
Sintetizând, determinarea costului primar, al costului produsului, respectiv al costului perioadei se
realizează astfel:
Costul primar (CPr) = Materiale directe (MD) + Manoperă directă (MOD) + Alte costuri directe
(ACD)
Costul produsului (CP) = Costuri directe (CD) + Costuri indirecte de producţie (CIP) + PCE iniţială
- PCE finală
Costul perioadei (Cper) = Costuri de desfacere (CDesf) + Costuri de administraţie (CAd)
Costul complet (CC) = CP al produselor finite vândute + Cper.

Capitolul 3
_____________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________
CHELTUIELILE INDIRECTE
3.1. Introducere
Cheltuieli indirecte sunt reprezentate de acele costuri care la momentul apariţiei nu se pot
identifica pe obiecte de calculaţie şi care se vor repartiza ulterior incluzându-se în costul acestora,
alocare ce se efectuează apelându-se la o serie de procedee specifice calculaţiei costurilor.
Scopul acestui capitol este acela de a arăta modul de repartizare a cheltuielilor indirecte în
costul produselor.
În continuare, capitolul este organizat după cum urmează. În subcapitolul 3.2. este enunţat
procedeul de repartizare a cheltuielilor indirecte. Subcapitolul 3.4. descrie forma clasică a procedeul
suplimentării, iar subcapitolul 3.3. pe cea a formelor relative de structură.
Obiective

 nominalizeze procedeul utilizat la repartizarea cheltuielilor indirecte;
 aplice procedeul suplimentării: forma clasică;
 utilizeze procedeul suplimentării: forma cifrelor relative de structură.
3.2. Repartizarea cheltuielilor indirecte
Pentru repartizarea şi delimitarea cheltuielilor indirecte pe zone sau sectoare, pe activităţi şi pe

purtători de costuri se utilizează procedeul cunoscut sub denumirea de procedeul suplimentării.
Acest procedeu îmbracă două forme şi anume: forma clasică şi forma cifrelor relative de structură.
3.3. Procedeul suplimentării: forma clasică
Forma clasică a procedeului suplimentării presupune parcurgerea următoarelor etape:

 alegerea unui criteriu sau a unei baze (chei) de repartizare comună ca natură tuturor
produselor care constituie obiecte de calculaţie în cazul dat, dar diferite ca mărime;
 calculul coeficientului de suplimentare prin raportarea cheltuielilor de repartizat la baza
de repartizare în cazul fiecărui sector, produs, lucrare sau serviciu;
 calculul cotei de cheltuieli ce revine unui produs sau sector oarecare.
După numărul şi caracterul coeficienţilor de repartizare calculaţi se disting următoarele
variante ale procedeului suplimentării în forma clasică:
a) Varianta coeficientului unic sau global presupune repartizarea unei întregi categorii de
cheltuieli indirecte pe purtători cu ajutorul unui singur coeficient de suplimentare.
b) Varianta coeficienţilor diferenţiaţi implică repartizarea cheltuielilor indirecte cu ajutorul

unor coeficienţi care diferă de la un fel de cheltuială la alta. Fiecare coeficient de suplimentare se
determină în raport cu un alt criteriu. Astfel, amortizarea unei clădiri monobloc în care funcţionează
mai multe secţii de fabricaţie se repartizează proporţional cu suprafaţa acestora; consumul de energie
electrică în scopuri motrice se repartizează proporţional cu puterea instalată a motoarelor exprimate
în KW.
Procedeul coeficienţilor diferenţiaţi se utilizează şi pentru repartizarea unor subgrupe întregi
de cheltuieli cum sunt cheltuielile de întreţinere şi funcţionare a utilajului şi cheltuielile generale de
secţie pe purtători.
c) Varianta coeficienţilor selectivi se foloseşte exclusiv pentru repartizarea cheltuielilor

indirecte de producţie pe purtători. Această variantă presupune pe lângă folosirea unor baze de
repartizare care diferă de la o cheltuială la alta şi alegerea sau selectarea produselor asupra cărora
trebuie repartizate respectivele cheltuieli. Faptul că produsele sunt rezultatul unor tehnologii de
fabricaţie diferite şi au itinerarii diferite în cadrul secţiilor şi atelierelor de producţie, unele trecând
prin anumite secţii iar altele, dimpotrivă, evitându-le şi ocupând spaţii productive în celelalte, ridică
problema necesităţii de a repartiza pe seama fiecărui produs, exact atâtea cheltuieli câte a ocazionat
obţinerea lui. Această problemă poate fi soluţionată folosind coeficienţi separaţi pentru fiecare dintre
cele două grupe de cheltuieli indirecte de producţie (cheltuieli cu întreţinerea şi funcţionarea
utilajului şi cheltuieli generale de secţie), calculaţi la nivelul fiecărei secţii de fabricaţie sau chiar la
nivelul fiecărui atelier.
(Călin şi Cârstea, 2002, p. 113-118)
Exemplu
O întreprindere productivă realizează patru produse (A, B, C şi D), pentru care înregistrează costuri
de producţie totale de 80.000 lei, din care 30.000 lei A, 10.000 lei B, 15.000 lei C şi 25.000 lei D. Se
cere să se determine mărimea cotelor de cheltuieli de desfacere ce revin fiecărui purtător din totalul
de 10.000 lei, utilizând procedeul suplimentării în forma clasică.
Rezolvare
Forma clasică a procedeului suplimentării presupune parcurgerea următoarelor etape:

 determinarea coeficientului de suplimentare, ca raport între totalul cheltuielilor de repartizat,
respectiv cheltuielile de desfacere şi suma bazelor de repartizare, respectiv totalul costurilor de
producţie a celor patru produse (baza de repartizare ce trebuie luată, respectiv costurile de producţie,
se subînţelege, nefiind precizată în datele problemei, dar fiind de altfel singura posibilă în cazul de
faţă):
Cheltuieli de desfacere 10.000
Ks = = = 0,125
Conturi de productie 80.000
 determinarea cotei părţi de cheltuieli de desfacere care revine fiecărui produs, prin înmulţirea
coeficientului de suplimentare cu fiecare bază de repartizare (cost de producţie) în parte:
Cota parte de chelt. de desfacere = Baza de repartiz. corespunz. x Ks
Cota parte de cheltuieli de desfacere A = 30.000 x 0,125 = 3.750 lei

Cota parte de cheltuieli de desfacere B = 10.000 x 0,125 = 1.250 lei
Cota parte de cheltuieli de desfacere C = 15.000 x 0,125 = 1.875 lei
Cota parte de cheltuieli de desfacere D = 25.000 x 0,125 = 3.125 lei
Total 10.000 lei
3.4. Procedeul suplimentării: forma cifrelor relative de structură
Forma cifrelor relative de structură a procedeului suplimentării presupune parcurgerea

următoarelor etape de lucru:
 determinarea ponderii bazei de repartizare corespunzătoare fiecărui produs, sector etc.,
faţă de total bază;
 determinarea cotelor de cheltuieli indirecte ce revin fiecărui produs prin aplicarea
coeficienţilor, respectiv procentelor obţinute cheltuielilor care fac obiectul repartizării;
 repartizarea cheltuielilor indirecte cu ajutorul cifrelor relative de structură.
Exemplu
O întreprindere productivă realizează patru produse (A, B, C şi D), pentru care înregistrează costuri
de producţie totale de 80.000 lei, din care 30.000 lei A, 10.000 lei B, 15.000 lei C şi 25.000 lei D. Se
cere să se determine mărimea cotelor de cheltuieli de desfacere ce revin fiecărui purtător din totalul
de 10.000 lei, utilizând procedeul suplimentării în forma cifrelor relative de structură.
Rezolvare
Forma cifrelor relative de structură a procedeului suplimentării implică urmarea a doi paşi:
 determinarea ponderii fiecărei baze de repartizare în suma bazelor de repartizare, respectiv a

costului de producţie total al fiecărui produs în totalul costurilor de producţie totale:
Costul de productie total al produsului A 30.000

GA = = = 0,375
Costurile de productie totale 80.000
10.000 15.000 25.000
GB = = 0,125, GC = = 0,1875, GD = = 0,3125
80.000 80.000 80.000
 determinarea cotei părţi de cheltuieli de desfacere ce revine pe fiecare produs, prin înmulţirea
cheltuielilor de desfacere cu ponderea aferentă calculată pentru fiecare produs:
Cota parte de chelt. de desfacere A = Cheltuieli de desfacere x Gprodus
Cota parte de cheltuieli de desfacere A = 10.000 x 0,375 = 3.750 lei

Cota parte de cheltuieli de desfacere B = 10.000 x 0,125 = 1.250 lei
Cota parte de cheltuieli de desfacere C = 10.000 x 0,1875 = 1.875 lei
Cota parte de cheltuieli de desfacere D = 10.000 x 0,3125 = 3.125 lei
Total 10.000 lei
Sarcină de învățare
Se cunosc următoarele date: o întreprindere fabrică produsele A, B, C şi efectuează cheltuieli

indirecte de producţie în sumă de 57.320 lei. Se alege pentru repartizarea cheltuielilor pe purtători o
bază ale cărei valori sunt, în cazul produsului A = 60.000, în cazul produsului B = 20.000, iar în
cazul produsului C = 34.640. Se cere:
1. să se determine cotele de cheltuieli indirecte ce revin pe fiecare produs, folosind procedeul
suplimentării:
a) în forma clasică;
b) în forma cifrelor relative de structură.
2. să se calculeze costul de producție aferent fiecărui produs
3. știind cantitatea obținută din fiecare produs (A = 4.500 buc., B = 3.000 buc., C = 5.196 buc.), să se
calculeze costul unitar
Rezolvare:
1.
a)
- determinarea coeficientului de suplimentare
Ks = Cheltuieli de repartizare / Baza de repartizare = Cheltuieli indirecte de producție / Costuri
directe = 57.320 / (60.000 + 20.000 + 34.640) = 0,5
- determinarea cotei părți de cheltuieli indirecte de producție ce revin fiecărui produs

Cota parte cheltuieli indirecte de producție = Ks x Costuri directe
Cota parte cheltuieli indirecte de producție A = 0,5 x 60.000 = 30.000 lei

Cota parte cheltuieli indirecte de producție B = 0,5 x 20.000 = 10.000 lei
Cota parte cheltuieli indirecte de producție C = 0,5 x 34.640 = 17.320 lei
57.320 lei
b)
- determinarea ponderii bazei de repartizare a fiecărui produs în totalul bazelor de repartizare
GA = Costuri directe A / Total costuri directe = 60.000 / (60.000 + 20.000 + 34.640) = 0,523377529
GB = Costuri directe B / Total costuri directe = 20.000 / (60.000 + 20.000 + 34.640) = 0,174459176
GC= Costuri directe C / Total costuri directe = 34.640 / (60.000 + 20.000 + 34.640) = 0,302163293
- determinarea cotei părți de cheltuieli indirecte de producție ce revin fiecărui produs
Cota parte cheltuieli indirecte de producție A = GA x Cheltuielile indirecte de producție
= 0,523377529 x 57.320 = 29.999,99996 lei -> 30.000 lei
Cota parte cheltuieli indirecte de producție B = 0,174459176 x 57.320 = 9.999,999051 -> 10.000 lei
Cota parte cheltuieli indirecte de producție C = 0,302163293 x 57.320 = 17.319,99995 -> 17.320 lei
57.320 lei
2.
Costul de producție = Cheltuieli directe + Cheltuieli indirecte de producție
Costul de producție A = 60.000 lei + 30.000 lei = 90.000 lei
Costul de producție B = 20.000 lei + 10.000 lei = 30.000 lei
Costul de producție C = 34.640 lei + 17.320 lei = 51.960 lei
3.
Costul de producție unitar A = Costul de producție / Cantitate obținută = 90.000 lei / 4.500 buc. = 20
lei
Costul de producție unitar B = 30.000 lei / 3.000 buc. = 10 lei
Costul de producție unitar C = 51.960 lei / 5.196 buc. = 10 lei
3.5. Concluzii
Cheltuielile indirecte trebuie alocate obiectelor de calculaţie pe baza unor criterii sau baze de
repartizare. Poate fi utilizată o singură cheie de repartizare pentru un ansamblu de cheltuieli sau pot
fi utilizate chei diferite pentru fiecare tip de cheltuială indirectă.
Exemplu privind clasificarea costurilor
O brutărie obţine diverse tipuri de produse, inclusiv pâine albă. Costurile asociate cu fabricarea
pâinii albe şi cu operaţiile generale ale entităţii economice sunt generate de următoarele informaţii:
- Făina utilizată pentru fabricarea pâinii albe costă 0,15 um/pâine.
- Manopera brutarilor costă 0,25 um/pâine.
- Brutarii sunt coordonaţi de un responsabil, care are un salariu anual de 30.000 um.
- Amortizarea utilajelor utilizate pentru fabricarea pâinii albe se ridică la 8.500 um/an.
- Salariul managerului entităţii economice este 75.000 um/an.
- Entitatea economică plăteşte anual 25.000 um pentru publicitate pentru produsul pâine albă.
- Vânzătorii primesc un comision de 0,25 um pentru fiecare pâine vândută.
Se cere:
Clasificaţi fiecare cost în următoarele categorii: variabil (CV), fix (CF), cost al produsului (CPr),
cost al perioadei (CPer), cost direct (CD) sau cost indirect (CI) (pentru produsul pâine albă).
Rezolvare:
Cheltuielile din acest exemplu vor fi clasificate astfel:
De rezolvat
1. O entitate economică produce mobilă, inclusiv mese. Informaţiile generatoare de costuri sunt
următoarele:
a) Mesele sunt confecţionate din lemn, al cărui cost este de 100 um pe bucată.
b) Mesele sunt asamblate de muncitori, costul operaţiunii fiind de 40 um pe bucată.
c) Muncitorii ce participă la asamblarea meselor sunt supervizaţi de un supraveghetor ce
primeşte un salariu de 25.000 um anual.
d) Cheltuielile cu energia electrică sunt de 2 um pe oră-maşină. Pentru a obţine o masă sunt
necesare patru ore-maşină.
e) Cheltuielile cu amortizarea utilajelor folosite pentru fabricarea tuturor meselor sunt de 10.000
um pe an.
f) Salariul managerului entităţii economice este de 100.000 um anual.
g) Entitatea economică plăteşte 250.000 um pe an, pentru a face publicitate produselor sale.
h) Vânzătorii primesc un comision de 30 um pentru fiecare masă vândută.
i) În loc de a fabrica mese, entitatea economică ar fi putut închiria spaţiul fabricii sale unui terţ,
pentru suma de 50.000 um pe an.
Se cere:
Clasificaţi aceste costuri în concordanţă cu următorul tabel:
Costuri Costuri Costuri Costuri ale Cost de producție
variabile fixe perioadei Materiale Manoperă Cheltuieli
(costuri de directe directă indirecte
vânzare și de
administrative) producție
Lemn X X
Manoperă X X
Salariu supraveghetor X X
Cheltuieli cu energie X X (cost
electrică direct)
Amortizarea utilajelor X X
Salariul managerului X X
Publicitate X X
Comision X X X (cost
direct)
Venit posibil din
chirie
Capitolul 4
_____________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________
CHELTUIELILE VARIABILE ŞI CHELTUIELILE FIXE
4.1. Introducere
Acest capitol este dedicată prezentării de aspecte care privesc modul de separare a
componentei variabile de cea fixă dintr-o cheltuială şi modul de calcul a costului subactivităţii.
În continuare, capitolul este organizat după cum urmează. Subcapitolul 4.2. abordează tema
comportamentului costurilor. În subcapitolul 4.3. sunt prezentate procedeele de separare a
cheltuielilor de producție în variabile și fixe, iar subcapitolul 4.4. dezbate costul subactivității.
Obiective

 diferenţieze costurile după comportamentul lor;
 separe cheltuielile de producţie în variabile şi fixe utilizând procedeul punctelor de
maxim şi de minim;
 delimiteze cheltuielile de producţie variabile de cele fixe prin aplicarea procedeului celor
mai mici pătrate;
 explice şi calculeze costul subactivităţii.
4.2. Comportamentul costurilor
Cheltuielile variabile sunt acele cheltuieli care îşi modifică volumul odată cu modificarea
volumului fizic al producţiei. Aici intră consumurile de materii prime şi materiale auxiliare directe,
salariile directe, energia, apa, combustibilul, materialele folosite în scopuri tehnologice, o parte din
cheltuielile comune ale secţiei, cheltuielile de desfacere.
Cheltuielile fixe (constante) sunt acele cheltuieli care nu-şi modifică volumul odată cu
modificarea volumului fizic al producţiei şi rămân invariabile. Cheltuielile fixe sunt considerate
cheltuieli ale perioadei şi afectează marja, adică diferenţa dintre preţul de vânzare şi cheltuielile
variabile. Aici intră cheltuielile cu chiria, amortizarea mijloacelor fixe, salariile personalului tehnico-
economic şi de specialitate, valoarea furniturilor.
Pentru exprimarea cifrică a comportamentului cheltuielilor faţă de modificarea volumului

producţiei care le-a ocazionat se utilizează indicele de variabilitate a cheltuielilor (Iv) şi se
calculează pe baza următoarei relaţii:
Cht1 − Cht 0
100
Cht 0
IV =
Qt1 − Qt 0
100
Qt 0
în care:
Ch1- cheltuielile perioadei curente;
Ch0 - cheltuielile perioadei trecute (precedente);
Q1 - producţia fizică din perioada curentă;
Q0 - producţia fizică din perioada precedentă.
În funcţie de comportamentul pe care-l au faţă de modificarea volumului fizic al producţiei

care le-a ocazionat, cheltuielile variabile îmbracă mai multe forme, şi anume: cheltuieli variabile
proporţionale, cheltuieli variabile progresive, cheltuieli variabile degresive, cheltuieli variabile
regresive şi cheltuieli variabile flexibile.
Cht1 − Cht 0
100
Cht 0
IV = măsoară comportamentul cheltuielilor
Qt1 − Qt 0
100
Qt 0
După valoarea lui Iv, deosebim:

1. Cheltuieli variabile proporţionale: IV = 1
2. Cheltuieli variabile progresive: IV > 1
3. Cheltuieli variabile degresive: 0 < IV < 1, indicele de variabilitate se numește indice de
degresie Id
4. Cheltuieli variabile regresive – exemplul cuptoarelor
5. Cheltuieli variabile flexibile – se pot încadra în una dintre categoriile anterioare (degresivă,
proporțională, progresivă)
cv = CV / Q
cf = CF / Q
CP = CF + CV = CF + Q x cv
Exemple
1. Ştiind că, într-o perioadă de gestiune t0, volumul producţiei de bază de 250 unităţi de produs
reclamă un consum de materiale auxiliare în valoare de 400 lei, iar în perioada următoare de gestiune
(t1), cantitatea de 350 unităţi produse necesită cheltuieli cu materialele auxiliare de 500 lei, să se
calculeze indicele de variabilitate şi să se stabilească natura cheltuielii.
Rezolvare
- determinarea indicelui de variabilitate (Iv):
Cht1 − Cht 0 500 − 400

100  100
Cht 0 400 25
Iv = = = = 0,625
Qt1 − Qt 0 350 − 250 40
100  100
Qt 0 250
în care:
Cht1/Cht0 - cheltuielile cu materialele auxiliare consumate în perioada t1/t0;
Qt1/Qt0 - producţia din perioada t1/t0.
Întrucât 0<Iv<1 cheltuiala este variabilă degresivă sau subproporţională.

2. Cunoscându-se că la o producţie de 1.000 u.f. cheltuielile sunt de 400 u.m., iar creşterea
producţiei la 2.000 u. f. atrage o creştere a cheltuielilor cu 200 u.m., să se stabilească:
a) creşterea procentuală a cheltuielilor degresive;
b) efectul degresiei asupra profitului;
şi să se interpreteze rezultatele.
Rezolvare
a) determinarea creşterii procentuale a cheltuielilor degresive (Pch dg):
 Q − Q0  2.000 − 1.000 
Pch dg = Id   1   100 = 0,5    100 = 50%
 Q0   1 . 000 
Indicele de degresie (Id) este de fapt indicele de variabilitate, care se numeşte aşa în cazul unei
cheltuieli degresive, respectiv dacă Iv este cuprins între 0 şi 1, şi s-a determinat astfel:
Cht1 − Cht 0 600 − 400

100  100
Cht 0 400 50
Id = = = = 0,5
Qt1 − Qt 0 2 . 000 − 1 . 000
100  100 100
Qt 0 1.000
Majorarea cheltuielilor în raport cu modificarea volumului producţiei are loc într-o proporţie de
50%. Aceasta înseamnă că la dublarea mărimii producţiei, cheltuielilor cresc cu jumătate din
valoarea lor.
b) calculul efectului degresiei asupra profitului (Edp):
 Q1   2.000 
Edp = Chd 0   − 1  (1 − Id ) = 400   − 1  (1 − 0,5) = 200 lei
 Q0   1.000 
Evoluţia degresivă a cheltuielilor are un efect favorabil asupra profitului întreprinderii, concretizat
într-o creştere a acestuia cu 200 lei.
în care:
Id - indicele de degresie;
Chd0 - cheltuieli aferente perioadei de bază;
Q1 - producţia fizică din perioada curentă;
Q0 - producţia fizică obţinută în perioada precedentă.
4.3. Procedee de separare a cheltuielilor de producţie în variabile şi fixe
Delimitarea cheltuielilor de producţie variabile de cele fixe este necesară atât în cazul
cheltuielilor de producţie semivariabile (mixte sau degresive), cât şi în cel al unui total oarecare de
cheltuieli (fie el şi cel general) despre care trebuie să se ştie atât la prestabilirea costurilor cât şi la
analiza postfactorială, cât valorează partea sa variabilă şi cât cea fixă.
Pentru delimitarea anumitor cheltuieli de producţie în variabile şi fixe se pot folosi o serie de
procedee, precum: procedeul punctelor de maxim şi de minim (al punctelor extreme), procedeul
celor mai mici pătrate, procedeul bazat pe costul marginal etc.
4.3.1. Procedeul punctelor de maxim şi de minim
Procedeul punctelor de maxim si minim (procedeul punctelor extreme) presupune utilizarea

următoarelor modele matematice:
 pentru calculul cheltuielilor variabile unitare:
−
chv = Ch max Ch min
Qmax − Qmin
 pentru calculul cheltuielilor fixe ale unei perioade de gestiune oarecare: Chf = Cht - (chv
x Qt)
Exemplu
O întreprindere a înregistrat în primele cinci luni ale unui an un volum al producţiei şi cheltuieli
totale de producţie după cum urmează:
Luna Producţia Cheltuieli totale de

Ianuarie (tone)
180 producţie
30.000(lei)
Februarie 195 31.125
Martie 210 32.250
Aprilie 168 29.100
Mai 212 32.400
Se cere să se calculeze volumul cheltuielilor totale, variabile şi fixe pe luna iunie, cunoscând că
producţia programată pentru respectiva perioadă este de 200 tone, utilizând procedeul punctelor de
maxim şi de minim.
Rezolvare
a) Procedeul punctelor de maxim şi de minim implică parcurgerea următoarelor etape:
 determinarea cheltuielii variabile unitare (chv):
Ch max − Ch min 32.400 − 29.100

chv = = = 75 lei
Q max − Q min 212 − 168
 stabilirea cheltuielilor variabile totale (Chv) aferente producţiei de pe una din lunile
precedente (am ales luna Februarie):
ChvFeb. = chv x QFeb. = 75 x 195 = 14.625 lei
 calculul cheltuielilor fixe pentru luna Februarie:
ChfFeb. = ChtFeb. – ChvFeb. = 31.125 – 14.625 = 16.500 lei
 stabilirea cheltuielilor variabile aferente cantităţii de 200 tone programată a se realiza în luna
Iunie:
ChvIun. = chv x QIun. = 75 x 200 = 15.000 lei

 calculul costurilor totale aferente producţiei prevăzute pentru luna Iunie:
ChtIun. = ChvIun. + Chf = 15.000 + 16.500 = 31.500 lei
Procedeul punctelor de maxim şi de minim mai cunoaște o variantă în care se extrag mai întâi
cheltuielile fixe, prin formula:
Chf = (Qmax x Chmin – Qmin x Chmax) / (Qmax – Qmin) = 16.500 lei
Iar apoi prin diferență din cheltuielile totale se obțin cheltuielile variabile totale și unitare
Chv = Cht – Chf = 30.000 – 16.500 = 13.500 lei
chv = Chv / Q = 13.500 / 180 = 75 lei

4.3.2. Procedeul celor mai mici pătrate
Procedeul celor mai mici pătrate presupune parcurgerea următoarelor etape de lucru:
 determinarea volumului mediu de activitate (producţie) pentru perioada luată în calcul;
 determinarea cheltuielilor medii corespunzătoare perioadelor de gestiune luate în calcul;
 determinarea abaterii volumului producţiei (activităţii) din fiecare perioadă de gestiune
luată în calcul faţă de volumul mediu al acesteia;
 calculul abaterii cheltuielilor de producţie considerate, de la cheltuielile medii;
 se calculează cheltuielile variabile unitare;
 se calculează cheltuielile variabile totale dintr-o perioadă de gestiune;
 se calculează cheltuielile fixe aferente unei perioade de gestiune prin diferenţă între
cheltuielile totale şi cele variabile totale.
Rezolvare
O întreprindere a înregistrat în primele cinci luni ale unui an un volum al producţiei şi cheltuieli
totale de producţie după cum urmează:
Luna Producţia Cheltuieli totale de

Ianuarie (tone)
180 producţie
30.000(lei)
Februarie 195 31.125
Martie 210 32.250
Aprilie 168 29.100
Mai 212 32.400
Se cere să se calculeze volumul cheltuielilor totale, variabile şi fixe pe luna iunie, cunoscând că
producţia programată pentru respectiva perioadă este de 200 tone, utilizând:
a) procedeul celor mai mici pătrate;
b) procedeul matematic bazat pe costul marginal.
Rezolvare
a) Procedeul celor mai mici pătrate necesită următorii paşi:
 determinarea volumului mediu al producţiei ( Q ), ca raport între suma producţiei pe cele 5 luni
şi numărul de luni, astfel:
Mai
Q
i = Ian .
i
180 + 195 + 210 + 168 + 212 965
Q = = = = 193 tone
5 5 5
 determinarea unei cheltuieli medii ( Ch ), ca raport între suma cheltuielilor pe cele 5 luni şi
numărul de luni, astfel:
Mai
Q
i = Ian .
i
30.000 + 31.125 + 32.250 + 29.100 + 32400 154.875
Ch = = =
5 5 5
= 30.975 lei
determinarea cheltuielii variabile unitare, utilizând următoarea relaţie:

 (Q − Q )(Ch )
Mai
i i − Ch
i = Ian .
chv =
 (Q − Q )
Mai 2
i
i = Ian .
în care:
Qi − Q - abaterea producţiei de la volumul mediu de activitate;
Chi − Ch - abaterea cheltuielilor de la cheltuiala medie;
 (Q − Q )(Ch )
Mai
i i − Ch - suma produselor abaterilor de la volumul mediu de activitate şi volumul

i = Ian .
mediu al cheltuielilor pe cele 5 luni;

 (Q − Q ) - suma abaterii pătratice a producţiei de la volumul mediu de activitate pe cele 5 luni.
Mai 2
i
i = Ian .
Luna Qi − Q Chi − Ch (Q − Q)
i
2
(Q − Q )(Ch
i i − Ch )
Ianuarie - 13 - 975 169 12.675
Februarie +2 + 150 4 300
Martie + 17 + 1.275 289 21.675
Aprilie - 25 - 1.875 625 46.875
Mai + 19 + 1.425 361 27.075
Total x x 1.448 108.600
108.600
chv = = 75 lei
1.448
În continuare se determină mărimea cheltuielilor fixe în mod identic cu procedeul punctelor de

maxim şi de minim.
b) Procedeul matematic bazat pe costul marginal implică următoarele etape de urmat:
 determinarea costului marginal (cm), prin luarea în considerare a nivelului producţiei şi al

cheltuielilor aferente lunilor Februarie şi Martie:
Ch 32.250 − 31.125

cm = = = 75 lei
Q 210 − 195
 calculul mărimii cheltuielilor variabile totale aferente producţiei de pe lunile Februarie (ChvFeb.)
şi Martie (ChvMar.):
ChvFeb. = cm x QFeb. = 75 x 195 = 14.625 lei

ChvMar. = cm x QMar. = 75 x 210 = 15.750 lei
unde:
QFeb. - producţia din luna Februarie;
QMar. - producţia din luna Martie.
 calculul cheltuielilor fixe pe lunile Februarie (ChfFeb.) şi Martie (ChfMar.):
ChfFeb. = ChtFeb. – ChvFeb. = 31.125 – 14.625 = 16.500 lei

ChfMar. = ChtMar. – ChvMar. = 32.250 – 15.750 = 16.500 lei
în care:
ChtFeb. - cheltuielile totale ale lunii Februarie;
ChtMar. - cheltuielile totale ale lunii Martie.
Pentru calculul cheltuielilor aferente producţiei previzionate pentru luna Iunie se procedează similar
cu procedeul punctelor extreme.
Sarcină de învăţare
În luna aprilie, cheltuielile înregistrate sunt de 900.000 lei, pentru un volum de producţie de 10.000
kg. Care este mărimea cheltuielilor variabile şi a cheltuielilor fixe, folosind ca bază de referinţă
cheltuielile maxime de 932.000 lei pentru o producţie de 10.800 kg şi cheltuielile minime de 872.000
lei pentru o producţie de 9.300 kg:
a) cheltuieli variabile = 410.000 lei; cheltuieli fixe = 490.000 lei;
b) cheltuieli variabile = 400.000 lei; cheltuieli fixe = 500.000 lei;
c) cheltuieli variabile = 500.000 lei; cheltuieli fixe = 400.000 lei.
Rezolvare:
chv = (Chvmax – Chvmin) / (Qmax – Qmin) = (932.000 – 872.000) / (10.800 – 9.300) = 60.000 /
1500 = 40 lei
Chv = 10.000 x 40 = 400.000 lei
Chf = 900.000 – 400.000 = 500.000 lei
Chf = Cht – Chv = 932.000 – (10.800 x 40) = 932.000 – 432.000 = 500.000 lei
Chf = (Qmax x Chmin – Qmin x Chmax) / (Qmax – Qmin) = (10.800 x 872.000 - 9.300 x
932.000) / (10.800 – 9.300) = 500.000 lei
Varianta corectă b)
4.4. Costul subactivităţii
Costul subactivităţii poate fi definit ca acea parte din regia fixă care nu se va include în
costurile de prelucrare, ci se va recunoaşte drept cheltuială a perioadei la care se referă, iar pornind
de la raportul dintre activitatea normală şi cea reală, ca reprezentând acele cheltuieli indirecte fixe
generate de funcţionarea capacităţilor de producţie, generate de neatingerea de către capacitatea reală
a celei normale.
Costul subactivităţii = Regia fixă care se recunoaşte ca o cheltuială a perioadei

Costul subactivităţii = Regia fixă nealocată costului
Regia de producţie sau cheltuieli indirecte de producţie cum se mai numeşte constă în acele
costuri care la momentul apariţiei nu se pot identifica pe obiecte de calculaţie şi care se vor repartiza
ulterior incluzându-se în costul acestora, alocare ce se efectuează apelându-se la o serie de procedee
specifice calculaţiei costurilor. În cadrul regiei de producţie se includ costurile cu materialele
indirecte consumate, cheltuielile cu munca indirectă, amortizarea, cheltuielile cu întreţinerea etc. Nu
se cuprind în regia de producţie cheltuielile de desfacere şi nici cheltuielile generale de administraţie.
În funcţie de dependenţa faţă de volumul fizic al producţiei care a ocazionat-o, regia de
producţie este formată din două componente:
 regia fixă de producţie (cheltuieli de producţie indirecte fixe), care cuprinde acele
cheltuieli indirecte de producţie care rămân relativ constante indiferent care este volumul producţiei,
cum sunt: amortizarea utilajelor şi echipamentelor, întreţinerea instalaţiilor şi secţiilor, precum şi
cheltuielile cu conducerea şi administrarea secţiilor; şi
 regia variabilă de producţie (cheltuieli de producţie indirecte variabile), care cuprinde
acele cheltuieli indirecte de producţie care variază direct proporţional sau aproape direct proporţional
cu volumul producţiei, cum sunt: consumurile indirecte de materiale şi manoperă. Afectarea valorii
regiei variabile de producţie costurilor de prelucrare se face pe baza gradului de utilizare efectivă a
capacităţilor de producţie.
Regia fixă de producţie poate fi privită sub două ipostaze, şi anume: regia fixă totală, respectiv
valoarea acesteia în cadrul întreprinderii; şi regia fixă unitară, adică valoarea pe unitatea de produs,
imputată în costul produsului, ca şi cotă parte din regia totală.
Afectarea valorii regiei fixe de producţie costurilor de prelucrare se face – în conformitate cu

Precizările din Anexa la Ordinul MFP nr. 1826 – pe baza capacităţii normale de producţie.
Prin capacitatea normală de producţie se înţelege producţia medie estimată a fi realizată de-a
lungul unui anumit număr de perioade, în condiţii normale, cu luarea în considerare şi a pierderii de
capacitate rezultată ca urmare a reparaţiilor planificate ale echipamentelor de producţie. Definind
astfel capacitatea normală de producţie, Anexa la Ordinul MFP nr. 1826 nu precizează, însă, şi
numărul perioadelor de timp ce trebuie luate în considerare pentru determinarea acesteia. La
stabilirea acestui număr contabilul de gestiune trebuie să ţină cont de natura activităţii desfăşurată de
întreprindere, dar şi de ciclurile de viaţă ale obiectelor de calculaţie, de exactitatea prognozelor etc.
Capacitatea normală de producţie nu este egală cu capacitatea totală a întreprinderii, fiind
reprezentată de cantitatea de produse obţinute sau de numărul de ore de funcţionare a utilajelor
corespunzătoare unei utilizări a instalaţiilor tehnologice care nu atinge limita maximă sub aspect
tehnic. Potrivit IAS 2, se poate lua în considerare nivelul actual al producţiei dacă acesta
aproximează capacitatea normală.
Regia fixă alocată costurilor de prelucrare = Regia fixă x (Nivelul real al activităţii/ Nivelul
normal al activităţii)
Potrivit Precizărilor din Anexa la Ordinul MFP nr. 1826, nivelul real al activităţii este
reprezentat de producţia obţinută, iar nivelul normal al activităţii este reprezentat de capacitatea
normală de producţie. Mărimea producţiei obţinută nu este constantă în timp. Ea fluctuează,
înregistrând creşteri sau, dimpotrivă, diminuări de la o perioadă (exerciţiu) la alta. Conform
standardului internaţional de contabilitate 2, în perioadele în care producţia este anormal de mare,
mărimea regiei fixe alocate fiecărei unităţi produse se diminuează, pentru a nu evalua stocurile la o
valoare superioară costului lor, iar scăderea producţiei obţinute sau neutilizarea unui utilaj de
producţie nu determină majorarea valorii regiei fixe alocate fiecărei unităţi de produse.
Regia fixă nealocată se recunoaşte drept cheltuială în contul de profit şi pierdere în perioada în
care a apărut.
Regia fixă ce se recunoaşte ca o cheltuială a perioadei = Regia fixă x

(1-Nivelul real al activităţii/ Nivelul normal al activităţii)
Regia fixă ce se recunoaşte ca o cheltuială a perioadei = Regia fixă – Regia fixă alocată
Exemplu
O întreprindere obţine din producţia proprie un produs Z, în legătură cu care se cunosc următoarele
informaţii:
 cheltuieli directe unitare 15 lei;
 regia de producţia variabilă unitară 2 lei;
 regia de producţie fixă 16.000 lei;
 capacitatea normală de producţie pentru produsul Z, estimată de către contabilul de gestiune,
este de 5.000 buc.;
 cantitatea efectiv obţinută: 4.800 buc. în perioada I şi 5.200 buc în perioada II.
Să se afle costul de producţie unitar al produsului Z în cele două perioade şi să se compare,
formulând concluzii.
Rezolvare
a) Dat fiind faptul că în perioada I producţia efectiv obţinută este mai mică decât producţia
considerată normală, adică Qr (4.800 buc.) < Qn (5.000 buc.), rezultă că:
Regia fixă alocată = Regia fixă x Qr/Qn = 16.000 lei x 4.800 buc./5.000 buc. = 15.360 lei
iar
Regia fixă recunoscută ca şi o cheltuială a perioadei = Regia fixă x (1- Qr/Qn) = 16.000 lei x (1 –
4.800 buc./5.000 buc.) = 640 lei
sau
Regia fixă recunoscută ca şi o cheltuială a perioadei = Regia fixă – Regia fixă nealocată = 16.000 lei
– 15.360 lei = 640 lei
Costul de producţie unitar = Cheltuieli directe unitare + Regia de producţie unitară

în care
Regia de producţie unitară = Regia de producţie variabilă unitară + Regia de producţie fixă unitară
iar
Regia de producţie fixă unitară = Regia de producţie fixă/Qe = 15.360 lei/4.800 buc. = 3,2 lei
Regia de producţie unitară = 2 lei + 3,2 lei = 5,2 lei

Costul de producţie unitar = 15 lei + 5,2 lei = 20,2 lei
b) În condiţiile unei producţii superioare celei normale în perioada II, adică Qr (5.200 buc.) > Qn
(5.000 buc.), avem:
Regia fixă alocată = Regia fixă = 16.000 lei

Regia de producţie fixă unitară = Regia de producţie fixă/Qe = 16.000 lei/5.200 buc. = 3,08 lei
Regia de producţie unitară = 2 lei + 3,08 lei = 5,08 lei

Costul de producţie unitar = 15 lei + 5,08 lei = 20,08 lei
Sintetizând informaţiile cu privire la costurile aferente producţiei obţinute în cele două perioade,
comparativ cu producţia normală a rezultat următorul tabel.
1. Cantitate efectiv obţinută Buc. 5.000 4.800 5.200

2. Cheltuieli directe Lei 75.000 72.000 78.000
3. Regia de producţie variabilă Lei 10.000 9.600 10.400
4. Regia de producţie fixă Lei 16.000 15.360 16.000
5. Regia de producţie totală Lei 26.000 24.960 26.400
(rd.3 + rd. 4)
6. Costul de producţie total Lei 101.000 96.960 104.400
(rd.2 + rd.5)
7. Costul de producţie unitar Lei 20,2 20,2 20,08
(rd.6/rd.1)
Se pot formula următoarele concluzii:

 costul unitar este identic în cazul producţiei normale şi al celei inferioare acesteia, din
perioada I, de 20,2 lei, asigurat prin menţinerea constantă a regiei fixe unitare. În cazul producţiei
superioare din perioada II se înregistrează un cost unitar mai mic, de 20,08 lei, explicat printr-o
diminuare a regiei fixe unitare ca urmare a majorării producţiei obţinute la aceeaşi mărime a regiei
fixe de producţie. Asigurarea unui cost unitar de 20,2 lei ar fi presupus includerea în costuri a unei
regii fixe de 16.640 lei, mai mari decât cea efectivă de 16.000 lei.
 în caz de subactivitate, ca în perioada I, o parte din regia fixă se va recunoaşte ca o
cheltuială a perioadei, fiind pentru întreprindere o pierdere, un cost de subactivitate, de 640 lei;
 în caz de supraactivitate, ca în perioada II, reducerea regiei fixe unitare de la 3,2 lei la 3,08
lei determină apariţia unui câştig, numit şi profit sau primă de supraactivitate.
4.5. Concluzii
Costurile pot varia în corelaţie cu variaţia producţiei sau pot rămâne fixe, independente de
dinamica producţiei. Comportamentul costurilor poate fi măsurat cu ajutorul indicelui de
variabilitate.
Separarea cheltuielilor de producţie variabile de cele fixe se poate realiza apelând la unul
dintre procedeele pe care literatura de specialitate ni le pune la dispoziţie. Rezultatele obţinute sunt
aceleaşi, indiferent de procedeul ales.
Capitolul 5
_____________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________
CALCULAŢIA COSTURILOR PE UNITATEA DE PRODUS
5.1. Introducere
Pentru calculul costului unitar pe purtători se folosesc procedee diferite în raport cu numărul
produselor fabricate, cu caracterul şi importanţa lor, cu corelaţia existentă între produse şi
cheltuielile de producţie. Acest capitol dezbate o serie de procedee de calculație a costurilor pe
unitatea de produs.
Capitolul este organizat în continuare după cum urmează. Subcapitolul 5.2. prezintă procedeul
diviziunii simple, subcapitolul 5.3. procedeul cantitativ, subcapitolul 5.4. procedeul indicilor de
echivalență, iar subcapitolul 5.5. procedeul echivalării cantitative a produsului secundar cu produsul
principal.
Obiective

 utilizeze procedeul diviziunii simple;
 aplice procedeul cantitativ;
 calculeze indicii de echivalenţă;
 echivaleze o anumită cantitate de produs secundar cu produsul principal.
5.2. Procedeul diviziunii simple
Procedeul diviziunii simple este folosit pentru determinarea costului unitar în cazul fabricării
unei cantităţi date de produse perfect omogene; el are la bază următoarea relaţie matematică:
n
 Ch i
i =1
Cost unitar =
Q
în care:
Ch - reprezintă mărimea absolută a cheltuielilor de producţie dintr-un anumit articol de calculaţie;
i - reprezintă articolele de calculaţie;
Q - reprezintă cantitatea producţiei care formează obiectul calculaţiei.
Exemplu
Într-o perioadă de gestiune pentru realizarea produsului A s-au efectuat următoarele cheltuieli:
materii prime 9.000 lei, salarii directe 15.000 lei, accesorii aferente salariilor directe 4.700 lei,
cheltuieli indirecte de producţie aferente 6.200 lei, cheltuieli generale de administraţie 3.400 lei şi
cheltuieli de desfacere 7.100 lei. Ştiind că din procesul de producţie s-au obţinut 200 buc. din
produsul A, să se determine costul complet unitar al acestuia.
Rezolvare
Utilizând procedeul diviziunii simple, costul complet unitar al produsului A se calculează prin
 n

raportarea cheltuielilor totale efectuate pentru realizarea sa   Chi  la cantitatea totală obţinută din
 i =1 
A
procesul de producţie (QA ) , astfel:
 Ch
i =1
iA
45.400
Cost complet unitar A = = = 227 lei/buc
QA 200
5.3. Procedeul cantitativ
Procedeul cantitativ se utilizează pentru determinarea costului produselor colaterale (denumite

şi produse cuplate, simultane sau asociate), în cazul când acestea au valori de întrebuinţare apropiate
şi sunt considerate în totalitate produse principale. Utilizarea lui presupune calculul unui cost mediu
pe produs prin diviziune simplă, folosind relaţia:
n
 Ch i
i =1
ct = m
 qj
j=1
în care:
ct - costul unitar mediu pe produs;
Ch - cheltuielile de producţie pe articole de calculaţie;
i - numărul articolelor de calculaţie;
q - cantitatea obţinută din fabricaţie în cazul unui anumit produs exprimată cu ajutorul aceleiaşi
unităţi de măsură;
j - felul produselor obţinute din fabricaţie.
Exemplu
Dintr-un proces de producţie se obţin 3 produse colaterale, cuplate sau asociate, care au valori de
întrebuinţare apropiate, toate fiind considerate produse principale, în următoarele cantităţi: 5.000
tone produsul X, 3.000 tone produsul Y şi 2.000 tone produsul Z. Pentru fabricarea lor întreprinderea
a înregistrat cheltuieli totale de 320.000 lei. Se cere să se afle costul unitar pe tona de produse Y şi Z,
în condiţiile în care se utilizează efectiv doar 2.500 tone din Y şi 1.600 din Z.
Rezolvare
În condiţiile date, vom apela la procedeul cantitativ, a cărui primă fază constă în determinarea unui
 n

cost mediu, prin raportarea cheltuielilor totale   Chi  la cantitatea obţinută din procesul de
 i =1 
 m 
producţie   Qj  , respectiv:
 j =1 
n
 Ch i
320.000
Cost mediu unitar = i =1
= = 32 lei/tonă
m
5.000 + 3.000 + 2.000
 Qj
j =1
 urmează aflarea costului unitar pe tona de produse Y şi Z, ţinând cont, pe de o parte de costul
mediu unitar (Cu ) determinat mai sus, iar pe de altă parte de cantitatea totală obţinută din fiecare (Qt )
şi de cea efectiv utilizată (Qeu ) , astfel:
QtY 3.000
Cost unitar Y =  Cu =  32 = 38,4 lei/tonă
QeuY 2.500
Qt Z 2.000
Cost unitar Z =  Cu =  32 = 40 lei/tonă
Qeu Z 1.600
Într-un combinat chimic cheltuielile ocazionate de electroliza clorurii de sodiu sunt de 804.000 lei,
iar producţia obţinută este formată din: 300 tone leşie de sodă caustică, 200 tone hidrogen şi 236
tone clor. Ştiind că din cele 200 tone hidrogen îşi găsesc utilizare numai 150 tone, iar în cazul
clorului, cantitatea efectivă utilizată este de 177 tone, să se determine costul unitar pe tona de
hidrogen, respectiv tona de clor.
5.4. Procedeul indicilor de echivalenţă
Acest procedeu se utilizează pentru determinarea costului unitar în cazurile în care: din acelaşi
consum de forţă de muncă şi mijloace materiale apar semifabricate sau produse finite diferite; acelaşi
material se prelucrează în diverse produse cu un consum diferit de forţă de muncă.
Aplicarea procedeului indicilor de echivalenţă presupune în principiu, parcurgerea

următoarelor etape de lucru:
 transformarea producţiei fabricate în unităţi de măsură convenţionale, prin înmulţirea
cantităţii obţinute din fiecare fel de produs sau semifabricat, cu indicele de echivalenţă corespunzător
şi însumarea cantităţilor;
 raportarea cheltuielilor de producţie luate în calcul la cantitatea totală de produse
exprimată în unităţi convenţionale şi determinarea costului unei unităţi convenţionale;
 determinarea costului unitar pe fiecare unitate de produs.
Problema cheie a acestui procedeu, este stabilirea indicilor de echivalenţă care servesc pentru
omogenizarea calculatorie a producţiei. Indicii de echivalenţă devin după adoptare criteriul care
hotărăşte câte cheltuieli de producţie trebuie alocate în costul fiecărui produs. De aceea este necesar
ca prin coeficienţii de echivalenţă calculaţi să se exprime cât mai exact gradul de participare al
fiecărui produs la formarea cheltuielilor de repartizat. Rol determinant au în această privinţă doi
factori, şi anume: numărul parametrilor (sau caracteristicilor) care stau la baza lor; şi modul de calcul
al indicilor de echivalenţă.
Din punct de vedere al modului de calcul deosebim: indici de echivalenţă calculaţi ca raport
direct şi indici de echivalenţă calculaţi ca raport invers. Indicii de echivalenţă calculaţi ca raport
direct au numitorul fix şi numărătorul variabil, iar indicii de echivalenţă inversaţi se găsesc în
situaţie opusă.
Indiferent de modul cum sunt calculaţi, indicii de echivalenţă au la bază, fără excepţie, unul
sau mai mulţi parametri sau caracteristici. Aceşti parametri sunt comuni ca natură tuturor produselor
care se fabrică, dar diferenţiaţi ca nivel de la un produs la altul. Parametrii sau caracteristicile pe
baza cărora se calculează indicii de echivalenţă pot avea caracter tehnic sau caracter economic. Din
categoria parametrilor tehnici aleşi în acest scop fac parte: cantitatea de materie primă încorporată în
produse, greutatea, lungimea, suprafaţa sau volumul produselor fabricate, greutatea moleculară sau
densitatea acestora, caracteristicile lor tehnice (la metale), puterea calorică (la combustibili) etc.
Drept parametrii economici la calculul indicilor de echivalenţă pot fi aleşi: costul producţiei
fabricate, valoarea materiei prime înglobate în produse, salariile lucrătorilor direct-productivi, totalul
cheltuielilor directe etc.
După numărul parametrilor care stau la baza lor, atât în cazul indicilor de echivalenţă calculaţi
ca raport direct, cât şi în cazul indicilor de echivalenţă inversaţi deosebim: indici de echivalenţă
simpli, indici de echivalenţă complecşi şi indici de echivalenţă agregaţi.
5.4.1. Indici de echivalenţă simpli
Indicii de echivalenţă simpli sunt aceia care se calculează pe baza unui singur parametru şi
sunt determinaţi sub forma unor rapoarte directe; se calculează astfel: unul dintre produse se ia drept
bază de comparaţie; se raportează succesiv mărimea parametrului corespunzând fiecăruia dintre
produsele fabricate la parametrul produsului luat drept bază.
5.4.2. Indici de echivalenţă complecși
Indicii de echivalenţă complecşi sunt cei care se calculează pe baza a doi sau mai mulţi
parametri sub formă de rapoarte directe. Parametrii care se ponderează pentru obţinerea indicilor de
echivalenţă complecşi au fie caracter tehnic (puterea calorică x indicele de calitate; suprafaţa x
greutatea), fie caracter tehnico - economic (densitate x preţ; masă atomică x cheltuieli de
industrializare etc.).
Exemplu
O societate produce un sortiment în trei tipodimensiuni, conform situaţiei din tabelul de mai jos:
Explicaţii Tipodimensiuni
X Y Z
Unităţi fizice fabricate 50 75 150
Consum de materii prime 20 18 16
Timp de prelucrare pe unitate de
15 13 12
tipodimensiune
Să se calculeze costul unitar al fiecărei tipodimensiuni ştiind că nivelul cheltuielilor totale de

producţie ale sortimentului respectiv este de 12.679 lei, iar produsul etalon este tipodimensiunea X.
Rezolvare
Vom apela la folosirea procedeului indicilor de echivalenţă complecşi, determinând, într-o primă
fază, indicii de echivalenţă complecşi, prin luarea în considerare a celor doi parametrii (consumul de
materii prime şi timpul de prelucrare pe unitatea de tipodimensiune), astfel:
p X1  p X 2 20 15
IcX = = =1
pbX1  pbX 2 20 15
pY1  pY2 18 13

IcY = = = 0,78
pbX1  pbX 2 20 15
pZ1  pZ 2 16 12
IcZ = = = 0,64
pbX1  pbX 2 20 15
 urmează transformarea producţiei fizice în producţie echivalentă (Qe ) , ca produs între cantitatea
fizică a fiecărui produs (Q ) şi indicele de echivalenţă corespunzător (Ic ) :
QeX = QX x IcX = 50 x 1 = 50
QeY = QY x IcY = 75 x 0,78 = 58,5
QeZ = QZ x IcZ = 150 x 0,64 = 96
Total producţie echivalentă = 204,5
 se determină costul unitar al producţie echivalente (CuQe ) , prin raportarea cheltuielilor totale
(Cht ) la totalul producţiei echivalente (Qet ) :
Cht 12.679
Cu Qe = = = 62 lei
Qet 204,5
 se determină costul unitar al fiecărei tipodimensiuni (Cu ) , prin înmulţirea costului unitar al
producţiei echivalente (CuQe ) cu indicii de echivalenţă aferenţi fiecărui produs (Ic ) :
CuX = CuQe x IcX = 62 x 1 = 62 lei

CuY = CuQe x IcY = 62 x 0,78 = 48,36 lei
CuZ = CuQe x IcZ = 62 x 0,64 = 39,68 lei
Verificare:
Cheltuieli X = 50 x 62 = 3.100 lei
Cheltuieli Y = 75 x 48,36 = 3.627 lei
Cheltuieli Z = 150 x 39,68 = 5.952 lei
Total cheltuieli 12.679 lei
1. O întreprindere dispune de 374.000 lei pentru a fabrica următoarele cantităţi de produse: A =

10.000 buc., B = 24.000 buc., C = 20.000 buc. Parametrul pentru calculul indicilor de echivalenţă
este lungimea produselor diferenţiată astfel: A = 6 cm; B = 12 cm; C = 3 cm. Care din răspunsurile
de mai jos reprezintă costul unitar al produselor, în concordanţă cu procedeul coeficienţilor de
echivalenţă calculaţi în raport direct, baza de referinţă fiind produsul B:
 a) A = 5,50; B = 12,00; C = 2,65;
 b) A = 5,50; B = 11,00; C = 2,75;
 c) A = 6,00; B = 12,00; C = 3,00.
2. Într-o fabrică de proţelan s-au obţinut trei sortimente de produse în cantităţile: A = 2.000 buc; B =
3.000 buc ; C = 1.000 buc., iar costurile de producţie totale sunt de 10.260.000 lei. Care este costul
efectiv unitar de producţie, cunoscându-se că preţurile de vânzare unitare ale produselor sunt: A =
1.200 lei/buc.; B = 2.300 lei/buc. ; C = 1.500 lei/buc.?
A B C
 a) 1.140 lei/buc.; 2.100 lei/buc.; 1.425 lei/buc.;
 b) 1.100 lei/buc.; 2.185 lei/buc.; 1.425 lei/buc.;
 c) 1.140 lei/buc.; 2.185 lei/buc.; 1.425 lei/buc.
Rezolvare:
- transformarea producției fizice în producție echivalentă, prin ponderarea producției fizice cu

prețurile de vânzare (acestea joacă aici rolul de indici de echivalență)
QAe = QA x p = 2.000 x 1.200 = 2.400.000
QBe = 3.000 x 2.300 = 6.900.000
QCe = 1.000 x 1.500 = 1.500.000
Total 10.800.000
- determinarea costului unitar pe unitatea echivalentă de produs

cu/ue = CT / Qte = 10.260.000 / 10.800.000 = 0,95 lei
- calculul costului unitar pe fiecare produs

cuA = cu/ue x p = 0,95 x 1.200 = 1.140 lei
cuB = 0,95 x 2.300 = 2.185 lei
cuC = 0,95 x 1.500 = 1.425 lei
corectă este varianta c)
5.5. Procedeul echivalării cantitative a produsului secundar cu produsul principal
Procedeul echivalării produsului secundar cu produsul principal se aplică în acele unităţi sau
instalaţii industriale care obţin din procesul de producţie un produs principal şi un produs care se
consideră secundar. Exemplu: schelele petroliere unde, pe lângă ţiţei, se obţine ca produs secundar
gazul de sondă; centralele hidroelectrice care, pe lângă curentul electric emis în sistemul energetic
naţional, livrează terţilor apă neuzinată din lacurile de acumulare.
Cu ocazia calculării costului unitar, cheltuielile de producţie care privesc deopotrivă ambele
produse se separă procedând la transformarea produsului secundar în produs principal în baza unei
anumite relaţii. Astfel, producţia de gaze de sondă se echivalează cu producţia de ţiţei după relaţia:
1000 mc gaze = 1 tonă ţiţei; producţia de gaz cocs se echivalează cu cea de cocs metalurgic după
relaţia: 2000 mc gaze = 1 tonă de cocs; apa industrială neuzinată livrată din lacurile de acumulare se
transformă în curent electric ţinând seama de cantitatea de energie ce s-ar putea produce cu ajutorul
ei în condiţiile tehnice şi de consum de apă pe kw/h ale hidrocentralei (sau hidrocentralelor dacă
acestea sunt aşezate în cascadă) în cauză. (Călin şi Cârstea, 2002, p. 148-149)
Exemplu
O unitate productivă obţine 5.000 tone cocs metalurgic şi 12.000.000 m3 gaz de cocs. Ştiind că s-au
efectuat cheltuieli totale de 38.500 lei, iar relaţia de echivalare este 2.000 m3 gaz de cocs = 1 tonă
cocs metalurgic, să se determine costul unitar aferent celor două produse.
Rezolvare
Ee utilizează procedeul echivalării cantitative a produsului secundar cu produsul principal, a cărui

primă etapă este aceea de transformare a cantităţii de produs secundar (ps) în produs principal (pp),
utilizând relaţia de echivalare precizată, astfel:
12.000.000
Cantitate ps transformată în pp = = 6.000 tone cocs
2.000
 calculul cantităţii teoretice de produs principal, prin însumarea cantităţii de produs principal cu
cea rezultată din transformarea cantităţii produsului secundar:
Cantitate teoretică pp = 5.000 tone + 6.000 tone = 11.000 tone

 determinarea cheltuielilor aferente produsului secundar, prin raportarea cheltuielilor totale (Cht )
la cantitatea teoretică de produs principal (Qt pp ) şi ponderarea cu cantitatea de produs secundar
transformată în produs principal (Q ps / pp ) :
Cht 38.500
Cheltuieli ps =  Q ps / pp =  6.000 = 21.000 lei
Qt pp 11.000
 determinarea cheltuielilor aferente produsului principal, ca diferenţă între cheltuielile totale

(Cht ) şi cele corespunzătoare produsului secundar (Ch ps ) :
Cheltuieli pp = Cht − Ch ps = 38.500 – 21.000 = 17.500 lei
 calculul costului unitar al produsului principal, prin raportarea cheltuielilor totale aferente
produsului principal (Ch pp ) la cantitatea obţinută din acesta (Q pp ) :
Ch pp 17.500
Cost unitar pp = = = 3,5 lei/tona de cocs
Q pp 5.000
 calculul costului unitar al produsului secundar, prin raportarea cheltuielilor totale aferente
produsului secundar (Ch ps ) la cantitatea obţinută din acesta (Q ps ) :
Ch ps 21.000
Cost unitar ps = = = 0,00175 lei/m3 gaz cocs
Q ps 12.000.000
Verificare: Cheltuieli totale = 5.000 x 3,5 + 12.000.000 x 0,00175 = 38.500 lei
O sondă petrolieră produce 5.000 tone ţiţei şi 300.000 mc gaze de sondă. Cheltuielile ocazionate de
obţinerea ambelor produse sunt în sumă de 185.500 lei. Producţia de gaze de sondă, considerat
produs secundar, se echivalează cu producţia de ţiţei, considerat produs principal, după relaţia: 1000
mc gaze de sondă = 1 tonă de ţiţei. Să se calculeze costul unitar al produsului principal şi al celui
secundar.
5.6. Concluzii
Pentru determinarea costului unitar se folosesc o serie de procedee, precum: procedeul

diviziunii simple, procedeul cantitativ, procedeul indicilor de echivalenţă, procedeul echivalării
cantitative a produsului secundar cu produsul principal.
În realizarea obiectivelor calculaţiei, metoda ei de cercetare foloseşte o serie de mijloace,
tehnici specifice, numite procedee ale metodei. Metodele de contabilitate de gestiune şi de calculaţie
a costurilor, folosesc o serie de procedee cu caracter general cum ar fi de pildă, observaţia,
raţionamentul, clasificarea, analogia, comparaţia şi calculul matematic. O clasificare a procedeelor
specifice contabilităţii de gestiune şi calculaţiei costurilor ar putea fi următoarea: procedee de
determinare şi delimitare a cheltuielilor pe purtători şi pe sectoare, procedee de repartizare a
cheltuielilor indirecte, procedee de soluţionare a cheltuielilor, în sensul delimitării lor în cheltuieli
variabile şi fixe, procedee de determinare a costului pe unitatea de produs.
Capitolul 6
_____________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________
CONDUCEREA CONTABILITĂȚII DE GESTIUNE
6.1. Introducere
Acest capitol cuprinde informații despre modalităţile de organizare şi conducere a

contabilităţii de gestiune şi a calculației costurilor, și despre elementele ce stau la baza acestora.
În continuare, capitolul este organizat după cum urmează. Subcapitolul 6.2. descrie
modalitățile de ținere a contabilității de gestiune, subcapitolul 6.3. dezbate tema organizării
contabilității de gestiune în România, iar subcapitolul 6.4. prezintă elementele care statu la baza
organizării și conducerii contabilității de gestiune și calculației costurilor.
Obiective

 explice modalităţile de ţinere a contabilităţii de gestiune;
 caracterizeze modul de organizare a contabilităţii de gestiune în România;
 caracterizeze elementele ce stau la baza organizării şi conducerii contabilităţii de gestiune
şi a calculaţiei costurilor.
6.2. Modalităţi de ţinere a contabilităţii de gestiune
Organizarea şi conducerea contabilităţii de gestiune se poate realiza în variate moduri. Din

punct de vedere al recurgerii la utilizarea sau neutilizarea unui anumit sistem de conturi, ţinerea
contabilităţii de gestiune se poate realiza, cel puţin în trei moduri, respectiv: fie integral cu ajutorul
conturilor; fie parţial cu ajutorul conturilor, caz în care părţi ale contabilităţii de gestiune nu sunt
reflectate în conturi; fie prin neapelarea deloc la conturi.
Primele două căi se diferenţiază prin sfera de cuprindere a obiectivelor contabilităţii de

gestiune ce se satisfac prin intermediul conturilor. Dar, organizarea contabilităţii de gestiune se poate
realiza şi fără a recurge la utilizarea unui plan de conturi, prin întocmirea de situaţii tabelare. În acest
caz se apelează la utilizarea de sisteme paracontabile, care pot îmbrăca forma unor tablouri de
colectare a cheltuielilor în funcţie de destinaţia lor şi de repartizare şi decontare a costurilor asupra
producţiei obţinute. Necesitatea unui număr mai mare sau mai mic de situaţii este influenţată de
nomenclatura obiectelor de calculaţie, structura organizatorică (funcţională şi de producţie) a
întreprinderii şi cerinţele de informaţii ale managementului, dar şi de alţi factori, cum ar fi
complexitatea livrărilor reciproce de producţie între secţiile auxiliare etc.
Este adevărat că nu am precizat la ce fel de conturi se poate apela în primele două cazuri.
Legat de acest aspect ar fi de subliniat faptul că Precizările privind unele măsuri referitoare la
organizarea şi conducerea contabilităţii de gestiune, aprobate prin Ordinul MFP nr. 1826/2003,
menţionează trei modalităţi distincte de organizare a contabilităţii de gestiune, de către
administratorul persoanei juridice, şi anume: fie utilizând conturi specifice, fie prin dezvoltarea
conturilor din contabilitatea financiară, fie cu ajutorul evidenţei tehnico-operative proprii, fără a
explica modul de concretizare în practica contabilă a fiecăreia. Prima modalitate reflectă o
funcţionare a contabilităţii de gestiune într-un sistem autonom, separat de cel al contabilităţii
financiare. În felul acesta se creează independenţa contabilităţii de gestiune faţă de contabilitatea
financiară. Sistemul contabilităţii de gestiune neintegrat cu cel al contabilităţii financiare (care
formează împreună sistemul dualist) determină utilizarea a două seturi de conturi distincte. Relaţia
dintre conturile contabilităţii financiare şi cele ale contabilităţii de gestiune se poate realiza prin aşa
numitele conturi de reflectare (conturi oglindă) ce pot fi create pentru cheltuieli şi venituri, dar şi
pentru stocuri, în funcţie de sfera de cuprindere a contabilităţii de gestiune (în cazul adăpostirii sub
umbrela contabilităţii de gestiune a gestiunii stocurilor). Opusă concepţiei dualiste de organizare a
contabilităţii de gestiune, concepţia integralistă presupune existenţa de relaţii contabile de
corespondenţă între conturile de cheltuieli şi venituri din contabilitatea financiară şi conturile folosite
de contabilitatea de gestiune. Este cazul sistemului contabil integrat care utilizează un singur set de
conturi.
6.3. Organizarea contabilităţii de gestiune în România
În România, începând cu data de 1 ianuarie 1994, momentul intrării în vigoare a Legii

contabilităţii nr. 82/1991 şi a Regulamentului de aplicare a acesteia, aprobate prin Hotărârea
Guvernului României nr. 704/1993, contabilitatea este organizată în dublu circuit (sistemul contabil
este dualist), fiecare cu un parcurs distinct, astfel: unul, cel al contabilităţii financiare şi altul, cel al
contabilităţii de gestiune. Anterior acestei date în România s-a practicat sistemul de contabilitate cu
un singur circuit (monist). Sistemul contabil monist era adaptat economiei planificate şi centralizate,
economie care punea în centru obţinerea producţiei. Necesitatea regândirii unui nou sistem de
contabilitate după anul 1989 s-a impus deoarece cel existent la noi în ţară înainte de această dată nu
corespundea unei economii de piaţă spre care se tindea şi nu putea fi adaptat, impunându-se
schimbarea sa substanţială. Cauza principală era aceea că structura sistemului contabil era monistă.
Adaptarea contabilităţii la condiţiile tranziţiei spre o economie de piaţă a determinat adoptarea unui
sistem contabil dualist (de sorginte european-continentală, modelul francez), prin care să se realizeze
separarea contabilităţii pentru utilizatori (externi şi interni), numită şi contabilitate financiară, de
contabilitatea doar pentru manageri, numită şi contabilitate de gestiune. Adept al dualismului
contabil, Ministerul Finanţelor a considerat adecvat pentru o economie de piaţă care se dorea, liberă
şi funcţională, adoptarea unui nou sistem contabil, format din două subsisteme: contabilitatea
financiară şi contabilitatea de gestiune.
Conform normelor legale româneşti, în vigoare la momentul prezent (Legea contabilităţii nr.
82, Precizări referitoare la organizarea şi conducerea contabilităţii de gestiune, 2004), persoanele
juridice din România (cu şi fără scop patrimonial) sunt obligate să organizeze şi să conducă
contabilitate financiară şi, după caz, şi contabilitate de gestiune. Răspunderea pentru organizarea şi
conducerea contabilităţii revine administratorului sau altei persoane care are obligaţia gestionării
unităţii respective.
Spre deosebire de contabilitatea financiară, organizarea şi conducerea contabilităţii de gestiune

nu este normalizată, respectiv impusă entităţilor româneşti prin norme obligatorii elaborate de
Ministerul Finanţelor Publice. Pentru Feleagă (2002) contabilitatea de gestiune „nu poate fi
normativă, întrucât este proprie fiecărei întreprinderi, ea evoluează în timp şi aceasta cu atât mai
repede cu cât mediul ei este mai dinamic, mai turbulent, dacă folosim un termen adesea utilizat
pentru a descrie ceea ce sunt astăzi economiile moderne”.
6.4. Elemente ce stau la baza organizării şi conducerii contabilităţii de gestiune şi a
calculaţiei costurilor
Organizarea şi conducerea contabilităţii de gestiune şi a calculaţiei costurilor în cadrul

fiecărei organizaţii solicită luarea în considerare a două categorii de elemente. Ne referim la:
 factorii care influenţează organizarea contabilităţii de gestiune şi a calculaţiei costurilor, şi
la
 principiile calculaţiei costurilor, fundamente ale aşezării şi ridicării construcţiei
contabilităţii de gestiune în orice unitate în care se doreşte ţinerea contabilităţii de gestiune.
6.4.1. Factorii care influenţează organizarea contabilităţii de gestiune şi a calculaţiei

costurilor
În cadrul oricărei unităţi economice, organizarea contabilităţii de gestiune şi a calculaţiei

costurilor, pentru a răspunde cerinţelor informaţionale ale managerilor şi subalternilor lor, impune
studierea anterioară a tuturor factorilor care exercită influenţe (ce se condiţionează, se întrepătrund
sau, dimpotrivă, acţionează în contradictoriu), a implicaţiilor acestora, iar apoi, ţinând seama de
acestea, să se procedeze la alegerea celei mai adecvate forme de organizare a contabilităţii de
gestiune şi a calculaţiei costurilor.
Indiferent de agentul economic, modul de organizare a lucrărilor de contabilitate de gestiune şi
calculaţie a costurilor depinde, fără nici un dubiu, de mai mulţi factori, şi anume: mărimea
întreprinderii, structura organizatorică (funcţională şi de producţie), tipul de producţie şi modul de
organizare a acesteia, tehnologia producţiei, opţiunea managerială privind metodele şi tehnicile
utilizate şi alţii.
Precizările privind unele măsuri referitoare la organizarea şi conducerea contabilităţii de

gestiune în ţara noastră, aprobate prin Ordinul MFP nr. 1826/2003, enunţă la punctul doi (prevederi
privind calculaţia costurilor) o serie de factori, cum sunt: mărimea unităţii, structura organizatorică a
acesteia, tipul şi modul de organizare a producţiei, tehnologia de fabricaţie, gradul de integrare a
producţiei, caracterul etc., care influenţează organizarea lucrărilor privind calculaţia costurilor.
Mărimea întreprinderii este unul dintre factorii care determină alegerea formei de organizare a
contabilităţii de gestiune şi circuitul documentelor. În funcţie de mărime, întâlnim întreprinderi mici
şi mijlocii a căror contabilitate se organizează centralizat şi deci calculaţia se realizează la acest
nivel. Pentru întreprinderile mari organizarea se poate face descentralizat pe activităţi şi apoi prin
centralizarea datelor se determină costul pentru întreaga producţie obţinută.
Structura organizatorică, are în vedere delimitarea în spaţiu a cheltuielilor de producţie, a
producţiei obţinute şi a calculului costurilor. Apar astfel, secţii şi ateliere de producţie în raport cu
care se face sectorizarea atât a cheltuielilor de producţie cât şi a producţiei care le-a ocazionat. În
privinţa sectorului administrativ şi de conducere, cheltuielile ocazionate de activitatea acestuia se
urmăresc cu ajutorul contabilităţii de gestiune la nivelul întregului sector şi nu pe fiecare serviciu sau
birou în parte.
Specificul procesului tehnologic influenţează puternic organizarea contabilităţii de gestiune şi

a calculaţiei costurilor în sensul că în funcţie de acesta se alege forma cea mai corespunzătoare de
calculaţie, se precizează obiectul calculaţiei, unitatea de calcul, perioada şi momentul calculaţiei,
numărul şi felul documentelor.
Organizarea procesului de producţie constituie un alt factor de influenţă a organizării

contabilităţii de gestiune şi a calculaţiei costurilor care se răsfrânge asupra organizării culegerii
datelor de la toate locurile generatoare de cheltuieli. Culegerea fiecărui element de cost trebuie
organizată astfel încât să se asigure reflectarea reală şi completă a activităţii întreprinderii. Acest
lucru implică adaptarea numărului, felului documentelor şi a circuitului lor la condiţiile
organizatorice ale procesului de producţie, urmărindu-se dozarea lor în limite raţionale.
6.4.2. Principiile calculaţiei costurilor
La baza organizării contabilităţii de gestiune şi a calculaţiei costurilor oricărei entităţi stau o

serie de principii. Regăsite în literatura de specialitate, dar şi în Anexa, cu titlul Precizări privind
unele măsuri referitoare la organizarea şi conducerea contabilităţii de gestiune, la Ordinul MFP nr.
1826/2003, aceste principii asigură condiţiile, constituind premise pentru o determinare corectă a
costurilor. Potrivit punctului 2.1., din cadrul anexei menţionate, în vederea asigurării unui conţinut
real şi exact al structurii costurilor, trebuie avute în vedere următoarele principii:
1. Principiul separării cheltuielilor care privesc obţinerea bunurilor, lucrărilor, serviciilor de

cheltuielile care nu sunt legate de achiziţia, producţia sau prelucrarea etc. acestora. Aplicarea
acestuia presupune delimitarea cheltuielilor privind activitatea de producţie de cheltuielile
ocazionate de restul activităţii desfăşurate de o persoană juridică. Astfel, unităţile trebuie să separe
cheltuielile atribuibile obiectelor de calculaţie (produse, lucrări, servicii) de celelalte cheltuieli
efectuate pentru derularea activităţii. Potrivit reglementărilor în vigoare la ora actuală în costul
bunurilor, lucrărilor, serviciilor nu se includ: pierderile de materiale, manoperă sau alte costuri de
producţie înregistrate peste limitele normal admise. Este vorba despre mărimile neobişnuit de mari
de materiale pierdute în procesul de producţie (rebuturi), forţă de muncă sau alte costuri de
producţie. Valorile normale de rebuturi sau pierderi sunt incluse în mod corespunzător în stoc ca
parte a costului de obţinere a unităţilor de produs ce urmează a fi generate; cheltuielile de depozitare
(stocaj), exceptând situaţia când aceste costuri sunt necesare procesului de producţie, prealabil
trecerii la o nouă fază de fabricaţie. Costurile de depozitare a produselor finite definitivate anterior
procesului de vânzare nu sunt incluse în costul stocului dar trebuie tratate ca o cheltuială pe măsură
ce sunt suportate; cheltuieli (regii) generale de administraţie care nu contribuie la aducerea stocurilor
în locul şi în starea în care ele se găsesc în prezent; cheltuielile de desfacere (comercializare); regia
fixă nealocată costului, care se recunoaşte drept cheltuială în contul de profit şi pierdere în perioada
în care a apărut.
2. Principiul delimitării cheltuielilor în timp presupune includerea cheltuielilor de producţie în

costuri în perioada de gestiune în care are loc obţinerea produselor, executarea lucrărilor sau
prestarea serviciilor la care se referă, indiferent de perioada de timp când s-au efectuat acestea. După
momentul când se efectuează şi se includ în costuri se disting: cheltuieli anticipate, fiind acelea care
se efectuează în perioada de gestiune curentă, dar care se includ în costurile perioadelor viitoare când
are loc obţinerea producţiei pentru care s-au efectuat. Se includ în această categorie o serie de
cheltuieli înregistrate în avans, cum ar fi: plăţi anticipate de chirii, impozite, taxe, abonamente etc.;
cheltuieli curente, care se efectuează în perioada de gestiune în care se obţine producţia care le-a
ocazionat şi se includ în acea perioadă în costul producţiei; şi cheltuieli preliminate (numite şi
calculate); sunt acelea care se includ în costurile perioadei curente, dar care se vor efectua în
perioadele de gestiune următoare. Exemplu provizioanele pentru garanţii acordate clienţilor sau
provizioanele pentru litigii.
3. Principiul delimitării cheltuielilor în spaţiu presupune separarea cheltuielilor efectuate într-
o anumită perioadă de gestiune pe procesele principale care le-au ocazionat şi anume: aprovizionare,
producţie, administraţie, desfacere, determinând apariţia unor categorii de cheltuieli specifice:
cheltuieli de aprovizionare, cheltuieli de producţie (fabricaţie), cheltuieli de administraţie, cheltuieli
de desfacere. Adâncind delimitarea în spaţiu, cheltuielile de producţie se pot defalca la nivelul
secţiilor în cheltuielile secţiilor de bază, cheltuielile secţiilor auxiliare, cheltuielile secţiilor de
deservire, iar în cadrul secţiilor pe ateliere, linii de fabricaţie sau centre de producţie şi de
responsabilitate care pot fi constituite.
4. Principiul delimitării cheltuielilor productive de cele cu caracter neproductiv se bazează pe

criteriul conţinutului economic a activităţii desfăşurate, care separă cheltuielile în productive şi
neproductive. Cheltuielile productive sunt ocazionate de procesele raţionale de producţie, fiind
creatoare de valoare, în timp ce cheltuielile neproductive rezultă dintr-o gestionare
necorespunzătoare a factorilor de producţie, neadăugând produsului nici un fel de valoare. În
categoria cheltuielilor cu caracter neproductiv se includ depăşirile de cheltuieli materiale, prin
consumuri cantitative mai mari decât cele normate sau de calitate superioară, depăşirile de cheltuieli
salariale etc.
5. Delimitarea cheltuielilor privind producţia finită de cheltuielile aferente producţiei în curs
de execuţie, principiu care este valabil numai pentru acele unităţi a căror producţie se prezintă parţial
la sfârşitul perioadei de gestiune în diverse stadii de transformare, cantitatea şi valoarea acesteia
fiind diferită de la o perioadă la alta. Respectarea acestui principiu impune determinarea cât mai
exactă a producţiei în curs de execuţie atât cantitativ cât şi valoric, cerinţă care asigură o calculaţie
cât mai justă a costurilor de producţie. Exactitatea determinării costului producţiei în curs de
execuţie influenţează atât stabilirea corectă a costului producţiei finite cât şi a profitului.
Supraevaluarea (supradimensionarea) producţiei în curs de execuţie conduce la diminuarea
nejustificată a costului producţiei finite majorând în mod artificial profitul, în timp ce subevaluarea
producţiei în curs de execuţie are un efect invers, determinând majorarea costului producţiei finite şi
diminuarea profitului.
Respectarea acestor principii asigură un calcul corect a costurilor de producţie şi a rezultatelor,

în timp ce nerespectarea lor determină abateri de la realitate a mărimii costurilor obiectelor de
calculaţie, printr-un calcul incorect şi o denaturare a rezultatelor. Organizarea şi conducerea
contabilităţii de gestiune impune respectarea principiilor acestei contabilităţi: cele abordate mai sus,
considerate principii de bază, precum şi a altora pe care conducerea întreprinderii le poate stabili,
reprezentând principii suplimentare (convenţii).
6.5. Concluzii
Conducerea contabilităţii de gestiune de către orice organizaţie implică cunoaşterea cadrului

legal şi a posibilităţilor de organizare a contabilităţii de gestiune, precum şi a factorilor care îşi
exercită presiunea asupra organizării acesteia şi a principiilor calculaţiei costurilor pe care se sprijină
construcţia contabilităţii de gestiune.
Ţinerea contabilităţii de gestiune este pe deplin justificată de importanţa acesteia pentru

manageri, rezultată din faptul că prin neaplicarea acesteia se lipseşte conducerea entităţii de o serie
de informaţii preţioase în procesul managerial decizional. Managementul unei întreprinderi
presupune adoptarea unei multitudini de decizii, ca de pildă: În ce cantitate să producă un anumit
produs? La ce preţ se poate vinde un produs pentru a acoperi costurile? Care dintre produse îşi
asigură acoperirea costurilor din veniturile pe care le realizează? Activitate ce nu se poate realiza
fără informaţii detaliate, pe baza cărora să se poate formula portofoliul de variante, iar aceste
informaţii detaliate nu le poate furniza decât o contabilitate internă organizată, şi anume
contabilitatea de gestiune. Spre deosebire de contabilitatea financiară, care oferă informaţii cu
caracter sintetic privind activitatea desfăşurată de o entitate şi rezultatele obţinute, contabilitatea de
gestiune asigură cunoaşterea rezultatelor pe obiecte de calculaţie, pe activităţi, structuri ale
întreprinderii, subdiviziuni organizatorice, subunităţi şi, în acest fel, a performanţelor analitice ale
unităţii.
Capitolul 7
_____________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________
CONTABILITATEA CHELTUIELILOR DE PRODUCŢIE ŞI CALCULAŢIA

COSTURILOR
7.1. Introducere
Acest capitol cuprinde informaţii despre contabilitatea cheltuielilor de producție și calculația

costurilor.
În continuare, capitolul este organizată după cum urmează. Subcapitolul 7.2. prezintă
documentele utilizate în contabilitatea de gestiune, subcapitolul 7.3. arată modul de funcționare a
conturilor de gestiune, subcapitolul 7.4. explică modul de înregistrare a cheltuielilor în contabilitatea
de gestiune, iar subcapitolul 7.4. definește și clasifică metodele de calculație a costurilor.
Obiective

 exemplifice tipuri de documente utilizate în contabilitatea de gestiune;
 caracterizeze cel puţin 3 conturi de gestiune;
 înregistreze cheltuielile utilizând conturile din clasa 9;
 clasifice metodele de calculaţie a costurilor.
7.2. Documente utilizate de contabilitatea de gestiune
Pentru atingerea obiectivelor sale, la nivelul fiecărei entităţi la care se organizează şi conduce,
contabilitatea de gestiune trebuie să uziteze de un ansamblu de documente. Astfel, pentru reflectarea
în contabilitate a cheltuielilor şi realizarea calculaţiei costurilor, fiecare întreprindere trebuie să-şi
organizeze un sistem propriu de documente, care să asigure atât colectarea cheltuielilor efectuate, în
funcţie de posibilităţile de identificare, pe obiecte de calculaţie sau pe locuri de cheltuieli, cât şi
determinarea costului efectiv al producţiei obţinute. Indiferent cum sunt denumite sau care este
formatul lor, aceste documente trebuie să cuprindă informaţii cantitative şi valorice, cu privire la
consumuri (materiale, manoperă etc.), cheltuieli efectuate, rezultate obţinute etc., dar mai important
este să fie corect întocmite, pentru a asigura o determinare exactă a costului efectiv al producţiei
obţinute.
Alături de documente destinate consemnării cheltuielilor şi calculaţiei costurilor, este nevoie şi

de alte documente, care să asigure îndeplinirea, pe lângă funcţia de determinare a costurilor, şi a
celorlalte funcţii ale contabilităţii de gestiune, precum şi realizarea obiectivelor sale. Împreună,
aceste formulare formează sistemul de documente al contabilităţii de gestiune. Se poate discuta
despre un întreg evantai de documente, ce pot avea denumiri diferite şi conţinuturi variate.
Enumerăm, doar cu titlu informativ, câteva formulare, care pot face obiectul informaţiilor vehiculate
de contabilitatea de gestiune: fişe de antecalculaţii şi postcalculaţii, centralizatoare de cheltuieli,
situaţii ale abaterilor pe purtători şi pe sectoare, rapoarte de analiză a acestora, bugete, situaţii de
calcul a rezultatelor pe obiecte de calculaţie (produse, lucrări, servicii) sau pe activităţi, note
informative sau rapoarte detaliate cu privire la performanţele realizate la nivelul sectoarelor de
activitate sau al produselor realizate etc.
Elaborarea unui întreg sistem de documente, care să servească contabilităţii de gestiune, nu

este o sarcină uşoară. Presupune stabilirea unui anumit număr de formulare, ce vor îmbrăca denumiri
specifice, cu un scop stabilit încă din momentul conceperii, al formatului lor, modului de completare
şi persoanele responsabile cu întocmirea lor, numărului de exemplare, circulaţiei şi destinaţiile finale
pentru păstrare şi arhivare. Întregul sistem de formulare trebuie să fie astfel dimensionat încât să
asigure un raport optim între cerinţe şi satisfacerea lor.
7.3. Sistemul conturilor de gestiune
Unul dintre obiectivele contabilităţii de gestiune îl reprezintă calcularea costurilor. Pentru

organizarea evidenţei cheltuielilor de producţie şi realizarea calculaţiei costurilor, Ministerul
Finanţelor Publice a rezervat, în planul de conturi general, prevăzut în reglementările contabile
aprobate prin Ordinul MFP nr. 1802/2014, contabilităţii de gestiune, clasa a 9-a, intitulată conturi de
gestiune. Aceasta conţine zece conturi sintetice de gradul I, structurate pe trei grupe de conturi,
respectiv:
 Grupa 90 „Decontări interne”, care cuprinde conturile:
901 „Decontări interne privind cheltuielile”;
902 „Decontări interne privind producţia obţinută”; şi
903 „Decontări interne privind diferenţele de preţ”;
 Grupa 92 „Conturi de calculaţie”, în cadrul căreia se includ următoarele conturi:
921 „Cheltuielile activităţii de bază”;
922 „Cheltuielile activităţilor auxiliare”;
923 „Cheltuieli indirecte de producţie”;
924 „Cheltuieli generale de administraţie”; şi
925 „Cheltuieli de desfacere”; şi
 Grupa 93 „Costul producţiei”, ce este alcătuită din conturile:
931 „Costul producţiei obţinute” şi
933 „Costul producţiei în curs de execuţie”.
De reţinut că, potrivit punctului 593, alin. (4) din reglementările contabile amintite, pentru
organizarea contabilităţii de gestiune, conturile din clasa 9 „Conturi de gestiune”, enumerate mai sus,
nu sunt obligatorii, iar folosirea conturilor din această clasă este opţională.
O variantă de funcționare a conturilor de gestiune (Călin şi Cârstea, 2002, p. 164-168) este

prezentată în continuare.
Contul 901 „Decontări interne privind cheltuielile” se foloseşte pentru evidenţa decontărilor
interne privind cheltuielile activităţii de bază şi auxiliare, cheltuielile indirecte de producţie,
cheltuielile generale de administraţie, precum şi a cheltuielilor de desfacere, pe care le preia din
contabilitatea financiară pentru a le transmite în contabilitatea de gestiune, pe de-o parte, iar pe de
altă parte, pentru reflectarea costului efectiv al producţiei obţinute. Acest cont face interfaţa dintre
contabilitatea financiară şi contabilitatea de gestiune. După funcţia contabilă este un cont
bifuncţional, dar funcţionează ca un cont de pasiv. Se creditează, în cursul lunii, cu ocazia
decontărilor cheltuielilor de exploatare pe destinaţii în funcţie de posibilităţile de identificare ale
acestora pe locuri de cheltuieli şi obiecte de calculaţie. Se debitează la sfârşitul lunii cu costul efectiv
al producţiei finite şi a celei în curs de execuţie, după care se soldează.
Contul 902 „Decontări interne privind producţia obţinută” se utilizează pentru evidenţa
decontărilor interne privind costul producţiei obţinute în cursul lunii, la preţ de înregistrare
(prestabilit), pe de-o parte, iar pe de altă parte pentru decontarea la sfârşitul lunii, a costului efectiv al
aceleiaşi producţii obţinute pe parcursul lunii. Soldul contului reprezintă diferenţele de preţ şi
anume: soldul creditor, diferenţele favorabile, adică economiile, respectiv, abaterile pozitive; soldul
debitor reprezintă diferenţele nefavorabile, respectiv depăşirile, adică abaterile negative. După
funcţia contabilă este un cont bifuncţional, dar funcţionează ca un cont de pasiv. Se creditează, pe
parcursul lunii, cu preţul de înregistrare (prestabilit) a producţiei finite obţinute din procesul de
producţie. Se debitează, la sfârşitul lunii, cu costul efectiv al producţiei respective.
Indiferent de soldul său, acest cont se închide la sfârşitul lunii prin contul 903 „Decontări
interne privind diferenţele de preţ”. În analitic, contul 902 „Decontări interne privind producţia
obţinută” se dezvoltă pe obiecte de calculaţie (produse, lucrări, servicii, comenzi etc).
Contul 903 „Decontări interne privind diferenţele de preţ” serveşte pentru înregistrarea la
sfârşitul lunii, a diferenţelor dintre preţul de înregistrare şi costul efectiv al producţiei finite obţinute
din procesul de producţie. După funcţia contabilă este un cont de activ. Se debitează, la sfârşitul
lunii, cu ocazia calculării şi înregistrării diferenţelor aferente producţiei finite obţinute din procesul
de producţie. Se creditează tot la sfârşitul lunii, cu ocazia închiderii în momentul decontării
diferenţelor asupra costului producţiei obţinute. Ca urmare, la sfârşitul lunii nu prezintă sold. Şi acest
cont se dezvoltă în analitic ca şi contul precedent, cu care funcţionează în paralel, adică pe obiecte de
calculaţie (produse, lucrări, servicii, comenzi etc.).
Contul 921 „Cheltuielile activităţii de bază” se foloseşte pentru evidenţa cheltuielilor aferente
activităţii de bază a unităţii. După funcţia contabilă este un cont de activ. Se debitează, pe parcursul
lunii, cu ocazia colectării cheltuielilor directe aferente activităţii de bază, preluate din contabilitatea
financiară, iar la sfârşitul lunii, cu cotele corespunzătoare de cheltuieli indirecte de producţie
(cheltuielile cu întreţinerea şi funcţionarea utilajelor şi cheltuielile generale ale secţiei), cheltuielile
generale de administraţie şi cheltuielile de desfacere, repartizate raţional în costul produselor
fabricate, lucrărilor executate şi serviciilor prestate. Se creditează, la sfârşitul lunii, cu costul efectiv
al producţiei finite, precum şi cu cel al producţiei în curs de execuţie obţinute din activitatea de bază
după care se soldează. În analitic, se dezvoltă pe secţii, obiecte de calculaţie şi articole de calculaţie.
Contul 922 „Cheltuielile activităţilor auxiliare” se foloseşte pentru evidenţa cheltuielilor
ocazionate de activităţile auxiliare ale unităţii. După funcţia contabilă este un cont de activ. Se
debitează în cursul lunii, cu ocazia colectării cheltuielilor directe privind activităţile auxiliare,
preluate din contabilitatea financiară, iar la sfârşitul lunii, cu cota corespunzătoare de cheltuieli
generale de administraţie şi a cheltuielilor de desfacere - în cazul livrării producţiei în afara unităţii,-
repartizate raţional în costul producţiei auxiliare. Se creditează, la sfârşitul lunii, cu contravaloarea
producţiei livrate de secţiile auxiliare pentru activitatea de bază, sectorul administrativ şi de
conducere, sectorul desfacere, precum şi cu costul efectiv al producţiei finite destinate vânzării şi
respectiv al producţiei în curs de execuţie după care se soldează. În analitic se dezvoltă pe secţii,
obiecte de calculaţie şi dacă este cazul pe articole de calculaţie.
Contul 923 „Cheltuieli indirecte de producţie” se foloseşte pentru evidenţa cheltuielilor cu

întreţinerea şi funcţionarea utilajelor şi a cheltuielilor generale ale secţiilor. După funcţia contabilă
este un cont de activ. Se debitează, pe parcursul lunii, cu ocazia colectării cheltuielilor indirecte de
producţie privind activitatea de bază, preluate din contabilitatea financiară, iar la sfârşitul lunii se
mai debitează cu contravaloarea produselor, lucrărilor şi serviciilor primite de la secţiile auxiliare
pentru necesităţile activităţii de bază, care nu se identifică pe obiecte de calculaţie. Se creditează, la
sfârşitul lunii, cu ocazia repartizării raţionale a cheltuielilor indirecte în costul producţiei obţinute
după care se soldează. În analitic se dezvoltă pe secţii şi pe feluri de articole de cheltuieli specifice
cheltuielilor indirecte de producţie.
Contul 924 „Cheltuieli generale de administraţie” se foloseşte pentru evidenţa cheltuielilor de
administraţie şi conducere a unităţii. După funcţia contabilă este un cont de activ. Se debitează în
cursul lunii, cu ocazia colectării cheltuielilor ocazionate de administraţia şi conducerea unităţii,
preluate din contabilitatea financiară, iar la sfârşitul lunii se mai debitează cu contravaloarea
produselor, lucrărilor şi serviciilor primite de la secţiile auxiliare pentru necesităţile sectorului
administrativ şi de conducere al unităţii. Se creditează la sfârşitul lunii, cu ocazia repartizării
raţionale a cheltuielilor generale de administraţie în costul producţiei obţinute din activitatea de bază,
precum şi în costul producţiei obţinute din activitatea auxiliară care are un caracter de marfă, după
care se soldează. În analitic se dezvoltă pe feluri sau articole de cheltuieli specifice sectorului
administrativ şi de conducere.
Contul 925 „Cheltuieli de desfacere” se utilizează pentru înregistrarea cheltuielilor efectuate

în legătură cu desfacerea produselor fabricate (cheltuieli de ambalare, de manipulare, depozitare,
înmagazinare, conservare, asigurare, de transport, în situaţia în care marfa circulă pe cheltuiala
producătorului etc.). După funcţia contabilă este un cont de activ. Se debitează în cursul lunii, cu
ocazia colectării cheltuielilor sectorului desfacere, preluate din contabilitatea financiară, iar la
sfârşitul lunii se mai debitează cu contravaloarea produselor, lucrărilor şi serviciilor primite de la
activitatea auxiliară pentru necesităţile sectorului desfacere. Se creditează la sfârşitul lunii, cu ocazia
repartizării raţionale a cheltuielilor de desfacere în costul complet al producţiei obţinute, după care
se soldează.
Contul 931 „Costul producţiei obţinute” este utilizat pentru evidenţa producţiei finite
obţinute, constând din produse finite, semifabricate destinate vânzării, lucrări executate şi servicii
prestate pentru terţi, investiţii proprii sau alte activităţi. După funcţia contabilă este un cont
bifuncţional. Se debitează, în cursul lunii cu preţul de înregistrare al producţiei finite obţinute din
procesul de producţie. Se creditează, la sfârşitul lunii, cu costul efectiv al producţiei respective,
decontată pe seama cheltuielilor ocazionate. Indiferent de soldul său, acest cont se închide la sfârşitul
lunii prin contul 903 "Decontări interne privind diferenţele de preţ" chiar dacă diferenţele sunt
favorabile sau nefavorabile, după care se soldează. În analitic, contul 931 „Costul producţiei
obţinute” se dezvoltă pe obiecte de calculaţie.
Contul 933 „Costul producţiei în curs de execuţie” se foloseşte pentru înregistrarea costului
efectiv al producţiei respective, indiferent dacă provine din activitatea de bază sau cea auxiliară.
După funcţia contabilă este un cont de activ. Se debitează, la sfârşitul lunii, cu costul efectiv al
producţiei în curs de execuţie rezultată din activitatea de bază, precum şi din activităţile auxiliare. Se
creditează, tot la sfârşitul lunii cu costul efectiv al aceleiaşi producţii decontată pe seama
cheltuielilor efectuate, după care se soldează. În analitic, se dezvoltă pe obiecte de calculaţie.
Servind pentru contabilizarea cheltuielilor de producţie şi realizarea calculaţiei costurilor,
conturile de gestiune din clasa 9 permit reflectarea propriu-zisă a anumitor operaţiuni. Practic, cu
ajutorul lor se realizează:
 preluarea cheltuielilor de exploatare din contabilitatea financiară, unde au fost reflectate
în conturi după natura lor, şi înregistrarea lor în contabilitatea de gestiune, pe destinaţii, în raport cu
posibilităţile de identificare în momentul apariţiei, respectiv pe obiecte de calculaţie sau doar pe
locurile de cheltuieli ce le-au ocazionat;
 decontarea livrărilor reciproce dintre secţiile auxiliare şi a livrărilor către celelalte secţii
şi sectoare din întreprindere sau din afara acesteia;
 repartizarea cheltuielilor indirecte de producţie, generale de administraţie şi de desfacere
în costul produselor, lucrărilor şi serviciilor realizate;
 înregistrarea producţiei finite obţinută în cursul lunii, evaluată la costuri prestabilite;
 evidenţierea costului producţiei neterminate (în curs de execuţie) de la finele perioadei;
 calculaţia şi contabilizarea costurilor complete efective ale producţiei finite obţinute,
permiţând compararea cu cele antecalculate (prestabilite) şi evidenţierea abaterilor (a diferenţelor) de
la acestea.
Conturile sintetice se pot detalia, prin deschiderea de conturi analitice, pe secţii, obiecte de
calculaţie (produse, lucrări, servicii, comenzi etc.) şi articole de calculaţie sau de cheltuieli specifice.
Conturile din clasa 9 funcţionează într-un circuit separat de cel al contabilităţii financiare;
caracterul autonom este reflectat prin corespondenţele contabile ce au loc doar între ele, fiind
independente de celelalte clase din planul de conturi general. În ceea ce priveşte felul în care aceste
conturi funcţionează nu există reguli stricte. Atributul de libertate a modului de organizare a
contabilităţii de gestiune are efecte de flexibilitate şi maleabilitate, caracteristici de funcţionare
atribuite conturilor de gestiune, reflectate prin funcţia contabilă, debitare/ creditare şi corespondenţe.
La încheierea exerciţiului financiar conturile de gestiune ale clasei 9 nu se regăsesc în

documentele de sinteză, deoarece informaţiile înregistrate în ele au fost reflectate în conturile din
clasa a 6-a „Conturi de cheltuieli” ale contabilităţii financiare şi, implicit, în contul de profit şi
pierdere.
7.4. Tratamentul contabil al cheltuielilor de producţie
Contabilitatea cheltuielilor trebuie ţinută, potrivit reglementărilor legale româneşti (Legea

contabilităţii nr. 82, art. 17), pe feluri de cheltuieli, după natura sau destinaţia lor, după caz.
Organizarea contabilităţii cheltuielilor potrivit concepţiei dualiste presupune ca: în contabilitatea
financiară cheltuielile să se înregistreze grupate după natura activităţilor (exploatare, financiară) şi
după natura resurselor utilizate (cheltuieli cu materii prime, materiale, de personal, amortizări etc.),
iar în contabilitatea de gestiune cheltuielile să fie reflectate grupate după destinaţia şi funcţia lor pe
feluri de produse, lucrări şi servicii.
_________________________________________________________________________________
Exemple
1. Pentru realizarea a 1.000 kg produs finit se consumă materii prime în valoare de 3.000 lei,
manoperă aferentă lucrătorilor direct productivi 6.000 lei, alte cheltuieli directe 1.000 lei. De
asemenea, în secţie se mai consumă materiale consumabile de 22.000 lei şi energie electrică în
valoare de 16.000 lei. Cheltuielile cu managementul întreprinderii sunt de 42.000 lei, iar cele cu
desfacerea produsului finit de 4.500 lei. Să se înregistreze în contabilitatea de gestiune operaţiunile.
Rezolvare
 înregistrarea cheltuielilor:
% = 901 „Decontări interne privind 48.000

921 „Cheltuielile activităţii de bază” cheltuielile” 10.000
923 „Cheltuieli indirecte de producţie” 38.000
924 „Cheltuieli generale de administraţie” 42.000
925 „Cheltuieli de desfacere” 4.500
2. Într-o perioadă de gestiune se efectuează următoarele: cheltuieli cu reparaţiile curente la utilajele
tehnologice 6.000 lei, energie consumată pentru scopuri tehnologice 15.800 lei, amortizarea
clădirilor 3.200 lei, din care 2.400 lei aferentă secţiilor şi 800 lei aferentă sediului administrativ,
cheltuieli cu ambalajele 2.100, cheltuieli cu dobânzi bancare 300 lei, cheltuieli cu depozitarea
mărfurilor 450 lei. Să se înregistreze în registrul jurnal al contabilităţii de gestiune.
Rezolvare
 înregistrarea cheltuielilor indirecte de producţie (6.000 lei + 15.800 lei + 2.400 lei):
923 „Cheltuieli indirecte de producţie” = 901 „Decontări interne privind 24.200

cheltuielile”
 înregistrarea cheltuielilor generale de administraţie (800 lei + 300 lei):
924 „Cheltuieli generale de administraţie” = 901 „Decontări interne privind 1.100

cheltuielile”
 înregistrarea cheltuielilor de desfacere (2.100 lei + 450 lei):
925 „Cheltuieli de desfacere” = 901 „Decontări interne privind cheltuielile” 2.550

3. Cantitatea de produse finite obţinute într-o lună a fost de 850 bucăţi. Costul prestabilit a fost de
22,5 lei/buc., iar costul efectiv determinat la sfârşitul lunii de 21,5 lei/buc. Să se evidenţieze în
contabilitatea de gestiune operaţiunile.
Rezolvare
 înregistrarea producţiei obţinute la cost prestabilit:
931 „Costul producţiei obţinute” = 902 „Decontări interne privind producţia obţinută” 19.125
 decontarea costurilor efective aferente producţiei obţinute:
902 „Decontări interne privind producţia obţinută” = 921 „Cheltuielile activităţii de 18.275
bază”
 înregistrarea diferenţelor de preţ favorabile:
903 „Decontări interne privind diferenţele de preţ” = 902 „Decontări interne privind 850
producţia obţinută”
Sau, cu suma în negru, prin formula:

902 „Decontări interne privind producţia obţinută” = 903 „Decontări interne privind 850
diferenţele de preţ”
4. În cadrul unei întreprinderi centrală de apă furnizează 850 m3 de apă, în valoare totală de 765
lei, către una din secţiile sale şi 350 m3 de apă, în valoare de 315 lei, sectorului de desfacere. Să se
efectueze înregistrările în contabilitatea de gestiune.
Rezolvare
 înregistrarea livrării de apă:
% = 922 „Cheltuielile secţiilor auxiliare/ 922/CA 1.080

„Cheltuielile centralei de apă”
923 „Cheltuieli indirecte de producţie” 765
925 „Cheltuieli de desfacere” 315
Filieră de înregistrări specifice contabilității de gestiune (manageriale):
Înregistrarea producției în curs de execuție la începutul perioadei

933.A = 901
921.A = 933.A
Înregistrarea producției obținute la cost antecalculat

931.A = 902.A
Înregistrarea cheltuielilor directe

921.A = 901
Înregistrarea cheltuielilor secțiilor auxiliare

922.AM = 901
Înregistrarea cheltuielilor indirecte de producție

923.S1 = 901
Înregistrarea cheltuielilor generale de administrație
924 = 901
Înregistrarea cheltuielilor de desfacere

925 = 901
Înregistrarea livrărilor între secțiile auxiliare

922.CA = 922.AM
Înregistrarea livrărilor către secțiile de producție, sectorul administrativ, sectorul de desfacere

923.S1 = 922.AM
924 = 922.AM
925 = 922.AM
Contul 922 se soldează
Înregistrarea repartizării costurilor indirecte de producție

921.A = 923.S1
921.B = 923.S1
Înregistrarea repartizării cheltuielilor generale de administrație
921.A = 924
Înregistrarea repartizării cheltuielilor de desfacere

921.A = 925
Înregistrarea costului producției în curs de execuție la finele perioadei

933.A = 921.A
Înregistrarea decontării costului efectiv al producției finite

902.A = 921.A
Înregistrarea diferențelor dintre costul efectiv și costul antecalculat

903.A = 902.A cu suma în negru sau în roșu
Sau 902.A = 903.A
Închiderea contului 903
931.A = 903.A
Închiderea conturilor (901, 931, 933)

901 = %
931.A
933.A
Costul de producție al producției finite = PICE la începutul perioadei + Cheltuieli directe +

Cheltuieli indirecte de producție – PICE la sfârșitul perioadei
1. La o societate, la sfârşitul unei perioade de gestiune, conturile din clasa 9 „Conturi de gestiune”
prezintă, înainte de închidere, următoarele informaţii: contul 902 „Decontări interne privind
cheltuielile” - rulaj debitor 95.000, rulaj creditor 88.000; contul 931 „Costul producţiei obţinute” -
rulaj debitor 88.000; 933 „Costul producţiei în curs de execuţie” - rulaj debitor 11.000. Să se pune în
evidenţă formulele contabile specifice închiderii acestor conturi în contabilitatea de gestiune.
Rezolvare:
931 = 902 88.000 (cost antecalculat)
RC 902 – 88.000
RD 931 – 88.000
902 = 921 95.000 (cost efectiv)

RD 902 – 95.000
933 = 921 11.000 (PICEf)

RD 933 – 11.000
Închiderea conturilor se poate face prin următoarele variante:
a) se închid toate conturile printr-o singură formulă contabilă, după ce s-au înregistrat diferențele
între costul efectiv și costul antecalculat
Diferențele de cost = Cost efectiv al producției finite – Cost antecalculat al producției finite
= RD 902 – RC 902 = 95.000 – 88.000 = 7.000 (diferență nefavorabilă, Cost
efectiv > Cost antecalculat)
903 = 902 7.000 (contul 902 se soldează)

901 = % 106.000
903 7.000
931 88.000
933 11.000
b) după înregistrarea diferențelor dintre costul efectiv și costul antecalculat, se închide contul
903 prin contul 931, pentru a reflecta costul efectiv al producției finite în contul 931 Costul
producției obținute
903 = 902 7.000 (contul 902 se soldează)

931 = 903 7.000
901 = % 106.000
931 95.000
933 11.000
2. La o întreprindere se fabrică produsele A şi B pentru care cheltuielile directe de producţie sunt: A

= 5.000 lei; B = 3.000 lei. Produsul A se fabrică numai în secţia I, iar produsul B în secţiile I şi II.
Cheltuielile comune ale secţiei I sunt de 2.000 lei, iar ale secţiei II, 800 lei. Cheltuielile generale de
întreprindere 600 lei. La produsul A, producţie neterminată la începutul perioadei, 75 lei, iar pentru
produsul B, la sfârşitul perioadei 90 lei. Baza de repartizare a cheltuielilor de secţie sunt cheltuielile
de producţie directe. Care este costul de producţie efectiv al produselor A şi B?
A B
 a) 6.775; 4.520;
 b) 6.325; 4.460;
 c) 4.460; 6.325.
Rezolvare:
SI SII
A, B B
Cost de producție efectiv = Producție neterminată la începutul perioadei + Costuri directe +

Costuri indirecte de producție – Producție neterminată la finele perioadei
Costuri indirecte SI = 2.000 lei
Costuri directe A = 5.000 lei (62,5%)

Costuri directe B = 3.000 lei (37,5%)
Total costuri directe = 8.000 lei
Costuri indirecte A = 2.000 x 62,5% = 1.250 lei

Costuri indirecte B = 2.000 x 37,5% = 750 lei
Ks = 2.000 / (5.000 + 3.000) = 0,25
Costuri indirecte A = 0,25 x 5.000 = 1.250 lei

Costuri indirecte B = 0,25 x 3.000 = 750 lei
Cost de producție efectiv A = 75 + 5.000 + 1.250 = 6.325 lei

Cost de producție efectiv B = 3.000 + 750 + 800 – 90 = 4.460 lei
Înregistrarea costurilor directe

921.A = 901 5.000
921.B = 901 3.000
Înregistrarea costurilor indirecte de producție
923.SI = 901 2.000
923.SII = 901 800
Înregistrarea costurilor generale

924 = 901 600
Înregistrarea producției neterminate

933.A = 901 75
921.A = 933.A 75
933.B = 921.B 90
Repartizarea costurilor indirecte de producție

% = 923.SI 2.000
921.A 1.250
921.B 750
921.B = 923.SII 800
Decontarea costurilor efective de producție

902.A = 921.A 6.325
902.B = 921.B 4.460
3. La o societate comercială se fabrică două produse A şi B. Cheltuielile efective directe înregistrate
pentru produsul B sunt de 50.000 lei, reprezentând 25% din totalul cheltuielilor directe. Cheltuielile
comune de secţie sunt de 30.000 lei, iar cele generale 20.000 lei. La repartizarea cheltuielilor
indirecte pe produs se are în vedere ponderea cheltuielilor directe ale fiecărui produs în totalul
acestora. Producţia neterminată la finele perioadei pentru produsul B este de 6.000 lei. Costul de
producţie planificat pentru produsul B este de 50.000 lei. Care este valoarea abaterii pentru produsul
B şi cum se înregistrează aceasta?
 a) 902 = 903 6.500;
 b) 902 = 903 1.500;
 c) 903 = 902 1.500.
Rezolvare:
Abatere = Cost de producție efectiv (postcalculat) – Cost planificat (antelcalculat) de producție
Cost de producție efectiv produs finit B = Producție neterminată la începutul perioadei B +

Costuri directe B + Costuri indirecte B – Producție neterminată la finele perioadei B
Costuri directe B = 50.000 lei (25%)

Costuri directe A = 150.000 lei (75%)
Costuri indirecte B = 30.000 lei x 25% = 7.500 lei
Costuri indirecte A = 30.000 lei x 75% = 22.500 lei
Cost de producție efectiv B = 50.000 lei + 7.500 lei – 6.000 lei = 51.500 lei
Abatere B = 51.500 lei – 50.000 lei = 1.500 lei (abatere nefavorabilă)
Înregistrări în contabilitatea de gestiune pentru produsul B:

Înregistrarea cheltuielilor directe B:
921/B = 901 50.000
Înregistrarea costurilor comune B:

923 = 901 30.000
921/B = 923 7.500
Înregistrarea producție neterminată la finele perioadei B:

933/B = 921/B 6.000
921/B
RD RC
921/B 921/B
50.000 6.000
7.500
57.500 6.000
51.500
Înregistrarea decontării costului efectiv al producției finite B:

902/B = 921/B 51.500
Înregistrarea costului antecalculat B:

931/B = 902/B 50.000
902/B
RD RC
902/B 902/B
51.500 50.000
1.500
51.500 51.500
Înregistrarea abaterii B:
903/B = 902/B 1.500
sau 902/B = 903/B 1.500
Răspuns corect: varianta c)
Înregistrarea cheltuielilor generale

924 = 901 20.000
7.5. Metode de calculaţie a costurilor
Calculaţia costurilor este „ansamblul de operaţii matematice folosite în conformitate cu

prevederile metodologice date, pentru determinarea costului unitar al unui produs, al unei lucrări sau
al unui serviciu prestat, în condiţiile organizatorice tehnice şi gospodăreşti ale întreprinderii” (Olariu,
1971, p. 95).
Conform Precizărilor privind unele măsuri referitoare la organizarea şi conducerea

contabilităţii de gestiune, aprobate prin Ordinul MFP nr. 1826 (2004, punctul 2 Prevederi privind
calculaţia costurilor), calculaţia costurilor presupune „ansamblul lucrărilor efectuate într-o formă
organizată cu scopul de a obţine informaţii privind costul bunurilor, lucrărilor, serviciilor,
activităţilor sau altor obiecte de calculaţie”.
Socotirea costurilor, înţelegând prin aceasta calcularea sau calculaţia lor, se poate realiza în
mai multe feluri, existând o serie diferită de modalităţi, pe care literatura de specialitate (cea aferentă
contabilităţii) le numeşte metode de calculaţie.
Metoda de calculaţie a costurilor cuprinde „totalitatea proceselor utilizate pentru cuantificarea

numerică a corelaţiei dintre cheltuielile de producţie şi de desfacere a întreprinderii şi producţia care
le-a ocazionat, în calitatea lor de mărimi economice determinabile prin măsurare şi calcul” (Călin şi
Cârstea, 2002, p. 89).
Pentru realizarea calculaţiei costurilor, fiecare organizaţie din România are posibilitatea de a
alege o anumită metodă, în baza unei libertăţi dată întregului subsistem al contabilităţii de gestiune şi
calculaţiei costurilor.
Astfel, potrivit reglementărilor contabile româneşti (Precizări privind unele măsuri referitoare
la organizarea şi conducerea contabilităţii de gestiune, punctul 2.3.), calculaţia costurilor poate fi
efectuată după una dintre următoarele metode: metoda costului standard, metoda pe comenzi,
metoda pe faze, metoda globală, metoda direct costing, sau orice altă metodă adoptată de persoana
juridică respectivă în funcţie de modul de organizare a producţiei, specificul activităţii,
particularităţile procesului tehnologic şi de necesităţile proprii. Pe lângă cele enumerate, în literatura
de specialitate regăsim şi alte metode de calculaţie a costurilor, şi anume: metoda tarif-oră-maşină
(THM), metoda Georges Perrin (GP), metoda PERT-cost, metoda ABC, metoda Target Costing sau
costului-ţintă etc. Fiecare metodă de calculaţie (modalitate de socotire) a costurilor îşi are
particularităţile ei, iar adoptarea uneia sau alteia depinde de necesităţile de informaţii ale conducerii
întreprinderii şi de îndeplinirea de către aceasta a obiectivelor urmărite.
Călin şi Cârstea (2002, p. 89-92) sistematizează metodele de calculaţie a costurilor,
clasificându-le, prin gruparea lor pe baza câtorva criterii esenţiale, astfel:
1. După entităţile în raport cu care se calculează costuri, se disting:
a) metode de calculaţie pe purtători, cele destinate determinării costurilor în raport cu
purtătorul de costuri (produsul, comanda, lucrarea, serviciul), din care fac parte: metoda pe produs,
metoda pe grupe de produse, metoda pe comenzi, metoda standard-cost, metoda T.H.M., metoda
G.P. ş.a.;
b) metode de calculaţie pe sectoare (zone) de cheltuieli, acelea care se utilizează pentru
determinarea cheltuielilor pe sectoare sau locuri de cheltuieli; şi
c) metode de calculaţie cu caracter mixt, cum sunt metoda de calculaţie globală şi metoda
pe faze.
2. Din punct de vedere al sferei de cuprindere a cheltuielilor în costul unitar, există:

a) metode de calculaţie absorbante (full-costing), acelea care iau în calcul pentru
determinarea costului unitar toate costurile de producţie şi de desfacere ale produselor; şi
b) metode de calculaţie limitative, denumite şi parţiale, care calculează un cost incomplet,
luând în considerare numai anumite costuri ocazionate de procesul de producţie şi de desfacere ale
produselor, lucrărilor executate sau serviciilor prestate, precum: metoda direct-costing şi metoda
costurilor directe.
3. După modul de integrare a calculaţiei în sistemul de programare şi urmărire valorică a
activităţii întreprinderii, avem:
a) metode de calculaţie cu caracter previzional, care utilizează mărimi prestabilite în
domeniul costurilor, urmăresc şi controlează operativ pe parcursul procesului de producţie abaterile
de la costul predeterminat; şi
b) metode de calculaţie cu caracter post-faptic, cele care se bazează pe postcalculaţie şi
care au ca obiectiv calcularea la finele perioadei a costului efectiv al producţiei.
7.6. Concluzii
Pentru realizarea calculaţiei costurilor, fiecare entitate patrimonială din România are
posibilitatea de a alege o anumită metodă, în baza unei libertăţi dată întregului subsistem al
contabilităţii de gestiune şi calculaţiei costurilor. Astfel, potrivit reglementărilor contabile româneşti,
calculaţia costurilor poate fi efectuată după una dintre următoarele metode: metoda costului
standard, metoda pe comenzi, metoda pe faze, metoda globală, metoda direct costing, sau orice altă
metodă adoptată de persoana juridică respectivă în funcţie de modul de organizare a producţiei,
specificul activităţii, particularităţile procesului tehnologic şi de necesităţile proprii. Pe lângă cele
enumerate, în literatura de specialitate regăsim şi alte metode de calculaţie a costurilor. Fiecare
metodă de calculaţie a costurilor îşi are particularităţile ei, iar adoptarea uneia sau alteia depinde de
necesităţile de informaţii ale conducerii întreprinderii şi de îndeplinirea de către aceasta a
obiectivelor urmărite.
„Numai un calcul corect şi cuprinzător al costurilor poate ajuta firma să-şi remodeleze
consumul resurselor astfel încât să ţină seama de schimbările survenite în structura activităţilor, să se
axeze mai mult pe fluxuri decât pe stocuri, să se preocupe mai mult decât în trecut de calitate şi de
respectarea termenelor, să aprecieze corespunzător fluctuaţiile volumului producţiei care devine din
ce în ce mai incert” (Ghiţă, 2000, p. 11-12).
Capitolul 8
_____________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________
METODE DE CALCULAŢIE BAZATE PE COSTURI COMPLETE
8.1. Introducere
Acest capitol are ca scop prezentarea de metode de calculaţie a costurilor bazate pe costuri
complete.
Capitolul este organizat în continuare după cum urmează. Subcapitolul 8.2. descrie metoda
globală, iar subcapitolele 8.3.-8.5. conțin informații despre alte trei metode, și anume: metoda pe
faze, metoda pe comenzi, metoda costurilor standard.
Obiective

 aplice metoda calculaţiei simple;
 caracterizeze metoda pe faze;
 aplice metoda pe comenzi;
 calculeze standarde la cheltuielile directe şi cheltuielile indirecte, şi să determine
abaterile de la costurile standard directe.
8.2. Metoda globală
Metoda globală sau metoda calculaţiei simple este cunoscută şi sub denumirea de metoda
diviziunii, atât în literatura de specialitate cât şi în practica economică. Această metodă de calcul a
costurilor se aplică de către unităţile patrimoniale care fabrică un singur produs, la care, de regulă, la
sfârşitul perioadei de gestiune nu există semifabricate. Metoda se poate aplica şi în cazul în care din
procesul tehnologic se obţin mai multe produse cuplate din aceeaşi materie primă şi prin acelaşi
proces tehnologic, care prin diferite criterii de echivalare pot fi transformate într-un singur produs în
mod convenţional.
Rolul metodei este de a asigura determinarea şi delimitarea cheltuielilor atât pe zone de

cheltuieli sau pe întreaga întreprindere cât şi pe purtătorul de cheltuieli, respectiv produsul omogen
obţinut în cadrul întreprinderii sau subunităţile sale.
Calculaţia globală constă în colectarea tuturor cheltuielilor de producţie (directe şi indirecte)

ocazionate de obţinerea producţiei, la nivelul întregii unităţi patrimoniale şi raportarea lor, la finele
perioadei de gestiune, la cantitatea de produse finite obţinute.
Caracteristica principală a metodei constă în faptul că toate costurile de producţie se

identifică nemijlocit pe produsul sau grupa de produse care le-a ocazionat, având caracterul de
costuri directe.
Ca urmare a faptului că în secţia sau întreprinderea care aplică metoda globală de calculaţie, se
fabrică un singur produs, lucrare sau serviciu, toate cheltuielile de producţie şi desfacere au caracter
de cheltuială directă faţă de producţia obţinută. Cu toate acestea, costurile indirecte de producţie şi
cele generale de administraţie sunt asimilate costurilor indirecte în vederea cunoaşterii costului pe
articole de calculaţie, înregistrându-se în condiţiile de colectare cunoscute. La sfârşitul lunii aceste
costuri se trec în totalitate asupra contului de calculaţie al produsului respectiv. În cazul producţiei
cuplate, costul efectiv pe produs se determină cu ajutorul coeficienţilor de echivalenţă. Reflectarea
distinctă a cheltuielilor indirecte, în cursul perioadelor de gestiune, este impusă de următoarele
cerinţe:
 determinarea costurilor producţiei în structura pe articole de calculaţie, care asigură
centralizarea datelor respective la toate nivelurile conducerii interesate;
 organizarea eficientă a controlului şi analizei cheltuielilor de producţie pe compartimente
de activitate şi stabilirea mai precisă a răspunderilor pentru urmărirea lor;
 informarea operativă a organelor de conducere de la diferite verigi organizatorice ale
întreprinderii asupra îndeplinirii programului de reducere a cheltuielilor de producţie şi, prin acesta,
reducerea costurilor, în vederea luării deciziilor curente care, eventual, se impun.
În cadrul unei întreprinderi de transporturi auto, la autobaza de transport mărfuri – A.T.M. –, în

cursul lunii curente, s-au efectuat şi înregistrat următoarele cheltuieli:
a) cheltuieli directe – total 374.000 lei
b) cheltuieli indirecte (comune) ale bazei 100.000 lei
c) cheltuieli generale de administraţie ale întreprinderii 26.000 lei
Se cere să se înregistreze în contabilitate de gestiune cheltuielile efectuate şi să se calculeze costul

transporturilor auto de mărfuri, ştiind că s-au efectuat 200.000 to/km, iar costul antecalculat a fost de
2,7 lei/to/km.
Rezolvare:
Înregistrarea serviciului prestat la cost antecalculat:
931 = 902 540.000 (200.000 to x 2,7 lei/to/km)
Înregistrarea cheltuielilor directe:

921 = 901 374.000
Înregistrarea cheltuielilor indirecte:

923 = 901 100.000
Înregistrarea cheltuielilor generale de administrație:

924 = 901 26.000
Repartizarea (decontarea) cheltuielilor indirecte:

921 = 923 100.000
Repartizarea (decontarea) cheltuielilor generale de administrație:
921 = 924 26.000
Decontarea costului complet efectiv:

902 = 921 500.000
902
RD 902 RC 902
500.000 540.000
40.000
500.000 500.000
Înregistrarea diferențelor dintre costul efectiv și costul antecalculat:

903 = 902 40.000
(Sau 902 = 903 40.000)
Închiderea contului 903:

931 = 903 40.000
Închiderea conturilor:
901 = 931 500.000
8.3. Metoda pe faze
Metoda de calculaţie a costurilor pe faze se aplică de întreprinderile cu producţie de masă sau

de serie mare, caracterizate printr-un proces tehnologic simplu, desfăşurat în stadii sau faze
succesive de prelucrare a materiilor prime şi materialelor, în urma cărora rezultă produsul finit. Aşa
este, de exemplu, cazul unităţilor din industria cimentului, sticlei, ceramicii, zahărului, berii, fibrelor
sintetice, textilelor, oţelului etc.
Fiind o metodă bazată pe conceptul costurilor integrale, ea se raliază specificului metodelor de

calculaţie de tip absorbant, însă condiţiile concrete din unităţile care aplică această metodă presupun
soluţionarea mai multor probleme şi anume:
 stabilirea fazelor de calculaţie, a poziţiei şi rolului lor în calculaţia costurilor;
 reflectarea costurilor de producţie pe faze de fabricaţie;
 repartizarea cheltuielilor de producţie între produsele obţinute în aceeaşi fază de
fabricaţie.
Fazele procesului tehnologic se realizează în cadrul atelierelor, secţiilor, fabricilor, sectoarelor

de producţie, delimitate din punct de vedere organizatoric, în care se execută una sau mai multe
operaţii care contribuie la obţinerea produsului finit. Fazele tehnologice constituie zonele de
cheltuieli sau locurile generatoare a cheltuielilor de producţie. Fazele de calculaţie constituie
expresia tehnico-economică a fazelor de fabricaţie caracterizate printr-un anumit specific al nivelului
şi structurii cheltuielilor de producţie şi a costurilor de producţie. Ele se constituie în locuri de
cheltuieli, ajutând din punct de vedere tehnic-contabil la determinarea şi delimitarea cheltuielilor de
producţie. Prin urmare, fazele de calculaţie se stabilesc prin secţionarea procesului tehnologic,
creânduse un număr mai mic sau mai mare de faze de calculaţie, iar semifabricatele sau produsele
obţinute în cadrul acestora constituie purtătorul de cheltuială. Deci, fazele de fabricaţie stau la baza
stabilirii fazelor de calculaţie, în raport cu care se determină şi se delimitează cheltuielile de
producţie ocazionate. Stabilirea numărului de faze şi nominalizarea acestora este o problemă ce
trebuie rezolvată prin colaborarea organelor tehnice cu cele economice. De obicei, sfera de
cuprindere a fazelor de fabricaţie, ca locuri de cheltuieli se suprapune peste sfera fazelor de
calculaţie ca zone de cheltuieli, însă în practică apar situaţii când mai multe faze de fabricaţie se
cuprind într-o singură fază de calculaţie.
Cheltuielile directe de producţie se determină şi se delimitează pe faze de calculaţie, afectând
purtătorul de cheltuială, respectiv semifabricatul sau produsul obţinut în cadrul acestora, iar cele
indirecte se colectează la nivel de fază sau unitate, după care sunt supuse repartizării. Costul unitar
se calculează prin procedeul diviziunii simple, dacă în faza respectivă se obţine o cantitate omogenă
de semifabricat sau produs finit.
Conceptual şi aplicativ, metoda de calculaţie a costurilor pe faze de fabricaţie cunoaşte două
variante:
a) Varianta fără semifabricate a metodei de calculaţie a costurilor pe faze de fabricaţie este
cunoscută şi sub denumirea de varianta fără translocarea cheltuielilor de la o fază de calculaţie la
alta. În cazul aplicării acestei variante nu se determină costul după fiecare fază, ci numai pentru
produsul finit care rezultă după ultima fază sau etapă de prelucrare; aceasta pe considerentul că din
toate fazele de calculaţie anterioare ultimei faze nu rezultă semifabricate, ci numai producţie în curs
de execuţie, care trece de la o fază de prelucrare la alta, fără depozitare intermediară sau dacă aceasta
are loc, ea se face pentru o perioadă scurtă de timp şi nu reclamă calculul costurilor intermediare. Ca
urmare a acestui fapt nici cheltuielile de producţie nu se translocă în contabilitatea de gestiune de la
o fază la alta, ele se însumează extracontabil, la sfârşitul perioadei de calculaţie a costurilor pentru
producţia ce a parcurs şi ultima fază de fabricaţie, concretizându-se în produs finit. Cheltuielile de
producţie astfel determinate se raportează la cantitatea de produse obţinute rezultând costul unitar.
b) Varianta cu semifabricate a metodei de calculaţie a costurilor pe faze de fabricaţie se poate
aplica la unităţile productive caracterizate prin producţie de masă şi la care după fiecare fază de
fabricaţie se obţin semifabricate care se depozitează. Caracteristic pentru această variantă este faptul
că are loc translocarea cheltuielilor de la o fază la alta (cazul unităţilor din industria pielăriei,
filaturilor, ţesăturilor etc.). Costul după această variantă se stabileşte pe articole de calculaţie pentru
fiecare fază în parte, costul ultimei faze constituie costul produsului finit.
8.4. Metoda pe comenzi
Metoda de calculaţie pe comenzi este specifică întreprinderilor cu producţie industrială

individuală şi de serie, cu un proces complex de fabricaţie în care produsul finit luat separat este
rezultatul îmbinării mecanice a unor piese fabricate anterior ca părţi independente. Această metodă
are o largă aplicabilitate în industria constructoare de maşini, confecţii.
În condiţiile acestei metode, purtătorul de cheltuieli îl constituie comanda. În cazul producţiei
individuale obiectul comenzii îl constituie un produs, calculaţia scoţând în evidenţă partea cu care
participă fiecare secţie la formarea costului producţiei nefăcându-se separarea cheltuielilor pe părţile
componente ale producţiei. În situaţia în care produsele sunt complicate şi au un ciclu lung de
fabricaţie atunci comenzile pot avea ca obiect anumite părţi a produsului finit, caz în care şi
organizarea contabilităţii de gestiune se face pentru aceste părţi. În cazul producţiei de serie
comenzile pot avea ca obiect loturi de piese sau repere brute, sau prelucrate, sau finite din producţia
proprie şi cumpărate, loturi de asamblare sau agregate ce compun produsele finite. Pentru a
determina costul produsului finit sunt necesare următoarele calcule: costul semifabricatelor proprii şi
a pieselor brute; costul operaţiilor de prelucrare şi finisare a semifabricatelor; costul produselor finite
care cuprind pe lângă costul părţilor componente şi costurile cu asamblarea acestor părţi
componente.
Metoda pe comenzi presupune organizarea evidenţei analitice a cheltuielilor de producţie pe
fiecare comandă, iar în cadrul acesteia pe secţii, ateliere şi articole de calculaţie. Această metodă
presupune utilizarea semifabricatelor ca părţi componente ale comenzilor care se integrează ca o
mărime determinată în cheltuielile de producţie ale comenzii.
Exemplu
La sfârşitul exerciţiului N se cunosc următoarele informaţii:
Comenzi Comenzi
terminate în curs
um um
Materii prime pentru consum 720.000 240.000
Salarii directe 800.000 320.000
Cheltuieli directe 80.000 32.000
Materii prime returnate la depozit 8.000
Cheltuielile indirecte de producţie se calculează pe baza unei rate de absorbţie de 80% din salariile
directe şi cheltuielile de administraţie pe baza ratei de 25% din costul de producţie. Preţul
comenzilor termiante a fost de 3.280.000 um.
Se cere:
a) întocmirea situaţiei comenzilor terminate;
b) prezentarea situaţiei Producţiei în curs de execuţie, care a absorbit şi cheltuielile indirecte de
producţie corespunzătoare.
Rezolvare
a) Situaţia comenzilor terminate
1. Materii prime date în consum 720.000

2. Retururi de materii prime (8.000)
3. Materii prime consummate (1-2) 712.000
4. Salarii directe 800.000
5. Cheltuieli directe 80.000
6. Cheltuieli indirecte de producţie 640.000
(80% x 800.000)
7. Cost de producţie (3+4+5+6) 2.232.000
8. Cheltuieli de administraţie 558.000
(25% x 2.232.000)
9. Cost complet (7+8) 2.790.000
10. Profit (11-9) 490.000
11. Preţ de vânzare 3.280.000
b) Situaţia producţiei în curs de execuţie
1. Materii prime consummate 240.000

2. Salarii directe 320.000
3. Cheltuieli directe 32.000
4. Cost primar (1+2+3) 592.000
5. Cheltuieli indirecte de producţie 256.000
(80% x 320.000)
6. Cost de producţie (4+5) 848.000
(Caraiani et al., 2005, p. 107-108)
8.5. Metoda costurilor standard
Una dintre formele de planificare a costurilor o reprezintă calculaţia costurilor standard.

Această metodă constă în stabilirea cu anticipaţie a costurilor directe de producţie denumite şi
standarde şi a costurilor indirecte de producţie denumite bugete de cheltuieli. Se determină un cost
antecalculat al diferitelor obiecte de calculaţie, cost care are la bază standarde ce reprezintă norme cu
motivare tehnică determinate în urma unor analize a desfăşurării procesului de producţie.
Caracteristica principală a acestei metode constă în faptul că standardele sunt considerate
costuri reale sau normale de producţie. Sunt definite standardele ca mărimi fizice sau valorice cu
caracter de etalon stabilite în mod ştiinţific pe baza unor metode de înregistrare, urmărire şi analiză
a fenomenelor ce se desfăşoară în întreprindere.
Standardele fizice sunt stabilite pe bază de documente tehnice adoptate la condiţiile specifice
procesului de producţie şi au o valabilitate mai mare, schimbarea lor fiind condiţionată de
modificările intervenite în tehnica de fabricaţie. Standardele valorice nu au aceeaşi stabilitate
datorită modificărilor frecvente ale preţurilor de achiziţie a materiilor prime sau a tarifelor de
salarizare. Cu ajutorul standardelor fizice se urmăreşte definirea producţiei ce se fabrică, stabilirea
materialelor necesare, a tehnologiei de fabricaţie şi a utilajelor implicate în fabricaţia produselor.
Stabilirea standardelor necesare întocmirii calculaţiilor standard este o operaţie ce cuprinde
întreaga activitate a unei întreprinderi. În funcţie de scopul urmărit întâlnim standarde ideale: acele
standarde calculate fără a se lua în considerare condiţiile reale dintr-o întreprindere. Acestea pot fi
folosite ca element de comparaţie pentru măsurarea gradului de îndeplinire a costurilor în
perspectivă.
Din punct de vedere metodologic la baza acestei metode se află clasificarea cheltuielilor în
cheltuieli directe şi cheltuieli indirecte care la rândul lor se împart în variabile, semivariabile şi fixe.
a) Stabilirea costurilor standard pentru materiale directe

Standardele privind costul de producţie referitor la materialele directe constituie o cheltuiala
variabila. Ele au la bază pe de o parte standardele cantitative şi preţurile de aprovizionare standard.
Standardele cantitative sunt stabilite de organele tehnice ale întreprinderii cu luarea în considerare a
calităţii materialelor, a condiţiilor de desfăşurare a producţiei, a tipodimensiunilor la care sunt livrate
materiile prime. În privinţa preţului, el se stabileşte având în vedere amplasarea furnizorului,
condiţiile de aprovizionare sau starea economiei. Ţinând cont de acestea este necesar ca pentru
stabilirea preţului standard să se pornească de la preţul perioadei precedente luându-se în considerare
indicele de creştere a preţurilor. Dacă pentru aprovizionarea cu materiale directe s-au contractat
credite bancare, în preţul standard ţinem cont de indicele de creştere a dobânzii. Pentru elaborarea
unui asemenea standard se au în vedere informaţiile conjuncturale a factorilor. Pornind de la
standardul cantitativ şi preţul standard se poate calcula costul standard pentru materiale directe, după
relaţia:
Costuri standard de materiale = Standarde cantitative de materiale x Preţurile standard

stabilite
b) Stabilirea costurilor standard pentru manoperă

În elaborarea acestui standard se are în vedere standardul de timp şi tarifele de salarizare
standard. Standardul de timp se stabileşte pe baza de observaţie directă, pe măsurători atente a
modului de execuţie a producţiei şi coordonate de desfăşurare a activităţii de producţie. Legat de
tarifele de salarizare, acestea se stabilesc pe baza calificării personalului, pe baza datelor cu privire la
salariile plătite anterior şi pe baza condiţiilor de desfăşurare a producţiei. La calculul costurilor
standarde pentru manoperă se ţine seama de forma de salarizare, standardul valoric de manoperă se
obţine ponderând tarifele de salarizare standard cu timpul standard de lucru.
Costuri standard de manoperă = Standarde cantitative de manoperă x Tarife orare de

salarizare
c) Stabilirea standardelor pentru costurile indirecte
În vederea standardizării costurilor indirecte de producţie, generale de administraţie şi de
desfacere se pot folosi două procedee: procedeul global şi procedeul analitic. Conform procedeului
global la calculul cheltuielilor indirecte se are în vedere determinarea sub forma globală. Cheltuielile
pentru anul viitor se determină în funcţie de volumul de producţie pentru anul viitor faţă de volumul
anului curent. Se ponderează volumul cheltuielilor indirecte a anului curent cu raportul dintre cele
două volume. Prin procedeul analitic se are în vedere programul pentru anul viitor şi gruparea
cheltuielilor în fixe, semivariabile şi variabile, constituindu-se un buget în care se ţine cont de
cheltuielile indirecte până la trei ani în urmă şi producţia realizată în perioada respectivă.
Modelul general de calculaţie a costurilor standard pe purtătorii de costuri se prezintă
(Dumitru şi Ioanăş, 2005) astfel:
Costurile standard de materiale directe = Cantitatea standard de materiale de consumat x Preţul standard
unitar privind materialul direct de consumat
+ Costurile standard cu salariile directe = Cantitatea standard de manoperă de consumat x Tariful
standard unitar privind ora de salarizare
+ Costurile de regie variabile = Volumul standard al purtătorului de costuri x Cota de costuri variable
standard de decontat
+ Costurile de regie fixe = Volumul standard al purtătorului de costuri x Cota de costuri fixe standard de
decontat
= Total costuri standard al purtătorului de costuri
Având în vedere că funcţia de bază a costului standard este etalon de măsură şi comparare a
cheltuielilor exercitând un control sistematic asupra lor, utilizarea metodei standard-cost implică:
 compararea cheltuielilor şi stabilirea abaterilor pe sectoare, pe articole de calcul şi pe
cauze şi pe întreaga întreprindere;
 analiza abaterilor sub aspectul mărimii şi cauzelor lor;
 stabilirea măsurilor pentru înlăturarea abaterilor negative şi încadrarea costurilor
respective în cele standard.
Depăşirile sau economiile aferente producţiei fabricate reprezintă abaterile. Abaterile negative
(depăşirile) au următoarele cauze: nerespectarea procesului tehnologic, efectuarea unor operaţii
suplimentare pentru recondiţionarea unor piese, dar se mai pot adăuga unele deficienţe ivite în
diferite compartimente ale întreprinderii. Abaterile pozitive (economiile) se datorează raţionalizărilor
în procesul de producţie.
Abaterile de la costul standard ale materiei prime şi materialelor directe (AVM) sunt: abateri
cantitative (de la consum) (ACM) şi abateri din diferenţe de cost (ACM).
Formula matematică pentru determinarea abaterilor de la costurile standard pentru materii
prime şi materiale este:
AVM = ACM + APM
Formula pentru determinarea abaterilor cantitative este:
ACM = (Cantitatea efectivă aferentă producţiei realizate – Cantitatea standard aferentă producţiei realizate)
x Preţul unitar standard
Iar pentru abaterea de preţuri:
APM = (Preţul unitar efectiv – Preţul unitar standard) x Cantitatea efectivă aferentă producţiei realizate
Exemplu
Ce = 800 kg, Cs = 765 kg, Pe = 8.500 lei/kg, Ps = 8.000 lei/kg

ACM = (800 – 765) x 8.000 = 280.000 lei
APM = (8.500 – 8.000) x 800 = 400.000 lei
1. În legătură cu o materie primă se cunosc următoarele date: Ce = 1.350 kg, Cs = 1.500 kg, Pe = 21
lei/kg, Ps = 19 lei/kg, qe = 950 t. Se cere să se calculeze abaterea de la costul standard pentru materia
primă respectivă.
Rezolvare:
AVM = ACM + APM
ACM = (Ce – Cs) x Ps x qe = (1.350 - 1.500) x 19 x 950 = - 2.707.500 lei (abatere favorabilă)
APM = (Pe – Ps) x Ce x qe = (21 – 19) x 1.350 x 950 = 2.565.000 lei (abatere nefavorabilă)
AVM = - 2.707.500 lei + 2.565.000 lei = - 142.500 lei (abatere favorabilă)
2. Dispuneţi de următoarele date: consumul specific standard pentru piesa A este de 0,100 kg, iar
consumul efectiv 0,110 kg; preţul standard al materiei prime este de 20 lei/kg, iar cel efectiv 19
lei/kg. Producţia de piese realizată efectiv: 2.316.000 bucăţi. Care este valoarea abaterilor de consum
şi cea a abaterilor de preţ:
 a) – 463.200 lei; + 254.760 lei;
 b) + 463.200 lei; – 254.760 lei;
 c) + 440.040 lei; – 254.760 lei.
Abaterile de la consumurile standard sunt provocate de următoarele cauze:
 folosirea de materii prime nestandardizate sau cu randament diferit;
 lipsa maşinilor şi utilajelor standard;
 neactualizarea standardelor cu datele soluţiilor constructive a produselor;
 schimbarea surselor de aprovizionare, a preţurilor de achiziţie, şi a condiţiilor de
transport.
Abaterile de la costurile standard de manoperă sunt: abateri din folosirea orelor productive şi
abateri din variaţia tarifelor de salarizare. Relaţiile sunt următoarele:
Abatere din folosirea orelor = (Timp efectiv aferent producţiei realizate – Timp standard aferent producţiei
realizate) x Tariful unitar standard
Abatere din variaţia tarifelor de salarizare = (Tarif unitar efectiv – Tarif unitar standard) x Timp efectiv
aferent producţiei realizate
În legătură cu realizarea unei anumite activităţi se cunosc următoarele date: te = 2,5 h, ts = 2,3 h, Te
= 10,5 lei/h, Ts = 9,8 lei/h. Se cere să se calculeze abaterea de la costul standard pentru manopera
aferentă respectivei activităţi.
Rezolvare:
Atm = (te – ts) x Ts x qe = (2,5 – 2,3) x 9,8 = 1,96 lei (abatere nefavorabilă)
ATm = (Te – Ts) x te x qe = (10,5 – 9,8) x 2,5 = 1,75 lei (abatere nefavorabilă)
ATm = 1,96 + 1,75 = 3,71 lei
8.6. Concluzii
Calculaţia costurilor de producţie poate fi efectuată după metoda pe comenzi, metoda pe faze,
metoda globală sau alte metode adoptate de unitatea patrimonială, în funcţie de organizarea
procesului de producţie, specificul procesului de producţie sau necesităţile proprii. Rolul acestora
este de a furniza organelor de conducere informaţii operative şi eficiente în vederea luării deciziilor.
Calculaţia standardelor are două obiective: de a stabili un cost standard bine fundamentat,
riguros, ştiinţific, documentar; şi de a urmări operativ abaterile de la costul standard, să le corecteze
şi să obţină costul efectiv al unui obiect de calculaţie.
Metodele de calculaţie a costurilor au o strânsă legătură cu contabilitatea, care furnizează

datele necesare calculării costurilor în condiţiile cerute de metoda respectivă. La rândul ei, metoda
de calculaţie aleasă impune o anumită colectare şi înregistrare în contabilitate a costurilor.
Metoda costului standard este un instrument al controlului, un ghid în formularea politicii de
producţie şi preţuri. Costul standard este desemnat să indice nivelul costului ce trebuie atins în
anumite condiţii, fiind un element de comparat cu nivelul efectiv al costului pentru evidenţierea
eficienţei sau ineficienţei. Analiza abaterilor trebuie să indice ineficienţa şi responsabilii acesteia.
Elaborarea standardelor se bazează pe eficienţa rezultată din analiza detaliată a proceselor şi
operaţiilor. Prin analiză se elimină ineficienţa şi se caută metode cu impact favorabil asupra
performanţei.
Capitolul 9
_____________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________________
METODE DE CALCULAŢIE BAZATE PE COSTURI PARȚIALE
9.1. Introducere
Ultimul capitol este dedicat metodelor de calculaţie a costurilor de tip parţial.

Capăitolul este organizat în continuare după cum urmează. Subcapitolul 9.2. prezintă metoda
costurilor variabile, iar subcapitolul 9.3. metoda costurilor directe.
Obiective

 utilizeze metoda costurilor variabile;
 realizeze calculaţia prin metoda costurilor directe.
9.2. Metoda costurilor variabile
Metoda costurilor variabile se bazează pe repartizarea cheltuielilor variabile (directe şi

indirecte) asupra fiecărui produs, în timp ce totalul cheltuielilor fixe nu este supus repartizării,
acestea fiind considerate costuri ale perioadei. Logica metodei constă în faptul că fiecare produs
contribuie cu o marjă brută la acoperirea totalului cheltuielilor fixe, iar rentabilitatea fiecărui produs
se apreciază prin existenţa unei marje pozitive.
Metoda se mai numeşte şi direct-costing, dar nu se referă la costurile directe, ci la cele
variabile, costuri care evoluează direct (în acelaşi sens) cu volumul activităţii. În aceste costuri sunt
incluse atât costurile variabile directe (materiale directe, manoperă directă), cât şi costuri variabile
indirecte (materiale indirecte, manoperă indirectă, încălzire şi iluminare, reparaţii şi întreţinere etc.).
Ecuaţia de principiu a metodei este surprinsă în tabelul de mai jos:
Produsul 1 ..........
Indicatori Total
Produsul N
Cifra de afaceri X ............................ X  CA
– Costuri
variabile
X ............................ X  CV
= Marja brută X ............................ X  MbCV
– Cheltuieli fixe CF
= Rezultat
R
(Profit/ Pierdere)
Indicatorii specifici metodei sunt: punctul de echilibru, numit şi punct critic, factorul de
acoperire, intervalul de siguranţă în mărime absolută şi relativă (Ionaşcu et al., 2003, p. 67-71).
Punctul de echilibru este punctul în care veniturile încasate din producţia vândută acoperă în
întregime cheltuielile variabile aferente producţiei respective, şi cheltuielile fixe ale perioadei, astfel
încât întreprinderea nu obţine nici profit nici pierdere, rezultă că rezultatul economic financiar la
acest punct este zero sau punct mort. Orice mărire a volumului producţiei vândute aduce
întreprinderii venit după cum orice micşorare a volumului vânzării duce la pierdere. Punctul de
echilibru (Pe) poate fi calculat la nivel de întreprindere, secţii, locuri de cheltuieli, grupe de produse
sau fiecare produs în parte.
Pe = Chf
cb
în care :
Chf - cheltuieli fixe ale perioadei;
cb - contribuţie brută unitară.
Rezultatul obţinut reprezintă cantitatea de produse pe care trebuie să o fabrice şi să o vândă

pentru ca veniturile încasate să acopere cheltuielile variabile aferente şi cheltuielile fixe totale astfel
încât profitul sau pierderea sa fie egal cu zero.
Contribuţia brută unitară se calculează ca diferenţă între preţul de vânzare unitar şi costul
unitar calculat în funcţie de cheltuielile variabile astfel:
cb = pv - ct
în care:
cb - contribuţie brută unitară (de acoperire);
pv - preţ de vânzare unitar;
ct - cost unitar.
Factorul de acoperire se obţine raportând contribuţia brută la volumul desfacerilor la preţul de

vânzare şi apoi înmulţind cu 100, adică:
Cb
Fa = x 100
D
sau raportând cheltuielile fixe la volumul desfacerilor la preţul de vânzare la nivelul Pe şi înmulţind
cu 100, adică:
Chf
Fa = x 100
d
în care:
Fa - factor de acoperire;
Cb - contribuţie brută;
D - volum desfaceri totale la preţ de vânzare;
Chf - cheltuieli fixe;
d - volum desfaceri la preţ de vânzare la nivelul punctului de echilibru.
Acest indicator este important pentru adoptarea deciziilor privind desfacerea. El arată câte
procente din volumul vânzărilor sunt necesare pentru a acoperi cheltuielile fixe şi a obţine un profit.
Coeficientul de siguranţă (Ks) ne arată cu cât pot să scadă vânzările în mod relativ pentru ca
întreprinderea să ajungă la punctul de echilibru. Orice scădere sub acest coeficient face ca
întreprinderea să intre în zona pierderilor. Acest indicator se poate calcula în mai multe variante
astfel:
- fie raportând diferenţa dintre desfacerile totale şi desfacerile la nivelul punctului de echilibru
la volumul desfacerilor totale şi înmulţind cu 100, adică:
D−d
KS = x 100
D
- fie raportând profitul la contribuţia brută şi înmulţind cu 100, adică:
R (+)
KS = x 100
Cb
în care:
Ks reprezintă coeficientul de suplimentare;
D - volumul desfacerilor totale la preţ de vânzare;
d - volumul desfacerilor la preţ de vânzare la nivelul punctului de echilibru,
Cb - contribuţia brută totală;
R - profitul;
Intervalul de siguranţă se calculează în cifre absolute ca diferenţă între desfacerile totale şi

desfacerile la nivelul punctului de echilibru:
Is = D – d
Acest indicator ne arată cu cat pot scădea vânzările în mod absolut astfel încât întreprinderea să nu
între în zona pierderilor.
Venituri – Costuri = Rezultat

Venituri = Costuri + Rezultat
Q x pv = CV + CF + R
Q x pv = Q x cv + CF + R
Q = (CF + R) / (pv – cv)
cb (mb) = pv – cv
Exemple:
1. Ştiind că o întreprindere productivă realizează 2.500 buc. dintr-un produs X pentru care
înregistrează cheltuieli variabile totale de 5.000 lei, şi că veniturile realizate din vânzarea acestora
sunt de 8.000 lei în condiţiile unor cheltuieli fixe totale de 2.400 lei, ce cantitate de produs X trebuie
fabricată şi vândută, pentru ca unitatea să nu obţină nici profit, nici pierdere?
Rezolvare:
- determinarea cantităţii de produs X ce trebuie fabricată şi vândută pentru ca unitatea să nu obţină

nici profit şi nici pierdere presupune calculul indicatorului punctul de echilibru (Pe):
Chf 2.400
Pe = = = 2.000 buc.
pv X − chv X 3,2 − 2
în care:
Chf - cheltuieli fixe totale;
pvX - preţul de vânzare unitar al produsului X;
chvX - cheltuieli variabile unitare ale produsului X.
PvX s-a calculat raportând mărimea veniturilor realizate din vânzarea produsului X la cantitatea de
produse realizate, respectiv 8.000 lei / 2.500 buc. = 3,2 lei/buc., iar chvX prin împărţirea cheltuielilor
variabile totale la mărimea producţiei obţinută, adică 5.000 lei / 2.500 buc. = 2 lei/buc.
Verificare:
Profit/pierdere = desfaceri – costuri = (QX x pvX) – (Chf + QX x chvX)
= (2.000 x 3,2) – (2.400 + 2.000 x 2)
= 6.400 – 6.400 = 0 lei.
unde: QX - cantitatea fabricată şi vândută din produsul X.
2. O unitate fabrică şi comercializează produse finite pentru care cheltuiala variabilă unitară (chv)
este de 3,75 lei, preţul unitar de vânzare (pv) 5 lei, iar cheltuielile fixe ale perioadei (Chf) înregistrate
2.650 lei. Ce cantitate de produse (buc.) trebuie produsă şi vândută (Q) pentru a realiza un profit (P)
de 350 lei?
Rezolvare:
Chf + P 2.650 + 350
Q= = = 2.400 buc.
pv − chv 5 − 3,75
Sarcină de învățare:
1. O societate comercială produce 6.000 kg şi vinde 4.000 kg produse finite la preţul de vânzare
unitar de 5 lei/kg. Costurile variabile pe unitatea de produs sunt de 2 lei, iar rezultatul din vânzare
este de 6.000 lei. Care este mărimea costurilor fixe ale perioadei, a factorului de acoperire şi a
intervalului de siguranţă?
a) 6.000 lei, 60%, 10.000 lei;
b) 7.000 lei, 40%, 9.000 lei;
c) 5.000 lei, 50%, 7.000 lei.
Rezolvare:
Fa = (Cb / D) x 100 = (12.000 / 20.000) x 100 = 60%
Cb = D – CV = Q x pv – Q x cv = 4.000 x 5 – 4.000 x 2 = 20.000 – 8.000 = 12.000 lei
R = D – CV – CF
CF = D – CV – R = 20.000 – 8.000 – 6.000 = 6.000 lei
Is = D – d = 20.000 – 10.000 = 10.000 lei

d = Pe x pv = 2.000 x 5 = 10.000 lei
Pe = CF / cb = 6.000 / (5 – 2) = 2.000 kg
cb = pv – cv
Cb = cb x Q
Varianta corectă a)
2. Dispuneţi de următoarele informaţii: cifra de afaceri 600.000 lei, costuri variabile 450.000 lei,
costuri fixe 50.000 lei. Care este mărimea factorului de acoperire?
a) 75%;
b) 25%;
c) 33,33%.
Rezolvare:
Fa = (Cb / CA) x 100 = (150.000 / 600.000) x 100 = 25%
Cb = CA – CV = 600.000 – 450.000 = 150.000 lei

3. O societate comercială produse şi vinde produse finite pentru care cheltuielile variabile pe unitate
sunt 600 lei/buc., preţul unitar de vânzare 1.000 lei/buc., iar cheltuielile fixe ale perioadei se ridică la
2.500.000 lei. Ce cantitate de produse trebuie fabricată pentru a realiza un profit de 700.000 lei?
a) 6.750 buc.
b) 7.250 buc.
c) 8.000 buc.
Rezolvare:
Q = (Chf + P) / (pv – cv) = (2.500.000 + 700.000) / (1.000 – 600) = 8.000 buc.
Varianta corectă c)
4. O societate comercială a fabricat şi vândut 8.000 buc. produse. Preţul de vânzare unitar este de
2.500 lei/buc. Cheltuieli variabile pe unitatea de produs 2.000 lei/buc.; suma cheltuielilor fixe
2.500.000 lei. Precizaţi cu ce sumă poate fi redusă cifra de afaceri, pentru a atinge punctul de
echilibru:
a) 6.000.000 lei;
b) 7.000.000 lei;
c) 7.500.000 lei.
Rezolvare:
Is = D – d = (8.000 x 2.500) – 12.500.000 = 7.500.000 lei
d = Pe x pv = 5.000 x 2.500 = 12.500.000 lei (Punct de echilibru valoric)
Pe = Chf / (pv – cv) = 2.500.000 / (2.500 – 2.000) = 5.000 buc.
Varianta corectă c)
9.3. Metoda costurilor directe
Metoda costurilor directe se bazează pe separarea cheltuielilor directe de cheltuielile indirecte,

permiţând calculul marjei asupra costurilor directe după raţionamentul prezentat în tabelul următor:
Produsul 1 ..........
Indicatori Total
Produsul N
Cifra de afaceri X ............................ X  CA
– Costuri directe X ............................ X  CD
= Marja pe
costuri directe
X ............................ X  MbCD
– Cheltuieli
CI
indirecte
= Rezultat
R
(Profit/ Pierdere)
(Ionaşcu et al., 2003, p. 72-75)

9.4. Concluzii
Metodele parţiale de calculaţie a costurilor iau în considerare doar o parte din cheltuieli. Astfel
metoda costurilor variabile ia în calcul doar costurile variabile, iar metoda costurilor directe doar
costurile directe.
Fiecare entitate trebuie să identifice şi să aplice o metodă de calculaţie adecvată activităţii
desfăşurate şi necesităţilor informaţionale ale managerilor.

ContabG UAB 2022

Încărcat de

Informații document

Drepturi de autor

Formate disponibile

Partajați acest document

Partajați sau inserați document

Opțiuni de partajare

Vi se pare util acest document?

Este necorespunzător acest conținut?

Drepturi de autor:

Formate disponibile

ContabG UAB 2022

Încărcat de

Drepturi de autor:

Formate disponibile

UNIVERSITATEA 1 DECEMBRIE 1918 DIN ALBA IULIA

FACULTATEA DE ŞTIINŢE ECONOMICE

MATERIAL DE STUDIU PENTRU DISCIPLINA

ANUL UNIVERSITAR 2022-2023

ESTE INTERZISĂ POSTAREA ACESTUI MATERIAL ÎN FORMAT ELECTRONIC PE

Capitolul 1. CE ESTE CONTABILITATEA DE GESTIUNE

Capitolul 2. COSTURILE ȘI CHELTUIELILE

Capitolul 4. CHELTUIELI VARIABILE ȘI CHELTUIELI FIXE

Capitolul 6. CONDUCEREA CONTABILITĂȚII DE GESTIUNE

Capitolul 8. METODE DE CALCULAȚIE BAZATE PE COSTURI COMPLETE

Materialul de studiu intitulat Contabilitate de gestiune este destinat studenţilor specializărilor

Cursul urmăreşte iniţierea studenţilor în tainele contabilităţii de gestiune, cu obiectivul

Compoziţional, materialul de studiu este format din 9 capitole, precedate de evaluarea

Însuşirea cunoştinţelor şi formarea abilităților solicită acordarea sistematică a unui timp

CE ESTE CONTABILITATEA DE GESTIUNE?

Obiectivul principal al acestui capitol este de a explica ce este contabilitatea de gestiune și

După parcurgerea conţinutului, toţi studenţii vor putea să:

Contabilitatea de gestiune mai poartă denumirea şi de contabilitate managerială. Călin et al.

1.3. Funcţiile contabilităţii costurilor

„Obiectivele contabilităţii costurilor sunt:

Contabilitatea şi controlul de gestiune s-au dezvoltat datorită limitelor contabilităţii financiare

Contabilitatea de gestiune este o ramură a contabilității de care au nevoie managerii în

Contabilitate de gestiune, contabilitate managerială, contabilitate internă, contabilitate de

Costul unui produs = Totalitatea cheltuielilor efectuate cu acel produs

Rezultat = Venituri – Cheltuieli (specifică contabilității financiare)

Rezultatul poate fi profit sau pierdere

Rezultat = RezultatA + RezultatB + ... + RezultatZ

= (VenituriA – CheltuieliA) + (VenituriB – CheltuieliB) + ... + (VenituriZ – CheltuieliZ)

(specifică contabilității de gestiune)

Rezultat = 5.000 u.m. (în contabilitatea financiară)

RezultatA = 3.000 u.m.

RezultatB = 3.000 u.m.

RezultatC = - 1.000 u.m.

Rezultat = 5.000 u.m. (în contabilitatea de gestiune)

După parcurgerea conţinutului, toţi studenţii vor putea să:

Orice activitate pe care o desfăşoară o entitate generează cheltuieli. Noţiunea de cheltuială

Cheltuielile de producţie sunt reprezentate de „consumuri în scopuri productive a muncii

Pentru exprimarea consumului de resurse se utilizează noţiunea de cheltuială în cadrul

În costul de achiziţie se includ, de asemenea, comisioanele, taxele notariale, cheltuielile cu

Costurile de conversie (prelucrare) a stocurilor includ costurile direct legate de unităţile

În măsura în care prestatorii de servicii au stocuri, ei le evaluează la costurile lor de producţie.

Literatura economică de specialitate ne prezintă o multitudine de costuri ale producţiei.

3. În funcţie de natura activităţii desfăşurate, a conţinutului ei economic, se disting: costuri

4. După conţinutul tipului de cost calculat (sfera de cuprindere a cheltuielilor luate în

6. În funcţie de stadiile de fabricaţie şi comercializare, deosebim: costuri directe, costuri de

În privinţa cheltuielilor care formează costul de producţie, contabilitatea de gestiune şi

1. Pe baza conţinutului economic, cheltuielile de producţie se divid în cheltuieli materiale

2. În funcţie de componenţa (structura sau omogenitatea lor), distingem cheltuieli simple

3. Din punct de vedere al importanţei pe care o au în procesul de producţiei şi al legăturii

5. În raport de comportamentul lor faţă de modificarea volumului fizic al producţiei,

6. După natură, cheltuielile se grupează în cheltuieli de exploatare şi cheltuieli financiare,

7. După destinaţie, cheltuielile se împart în cheltuieli directe, cheltuieli indirecte de

8. După momentul când se efectuează, există cheltuieli anticipate, care se efectuează în

2.5. Costul mediu şi costul marginal

Costul marginal este echivalentul valoric al consumurilor de resurse generate de fabricarea

Costul reprezintă un indicator important de apreciere a activităţii unei entităţi. Cuprinde o

Cost direct vs Cost indirect

Cost variabil vs Cost fix

Cost complet vs Cost parțial

Cost de producție = Costuri directe + Costuri indirecte de producție

Costuri (cheltuieli) indirecte de producție = Regia de fabricație (poate fi variabilă și fixă)

Cost complet = Cost de producție + Cheltuieli generale de administrație + Cheltuieli de desfacere

Prețul de vânzare = Cost de producție + Profit

Prețul de vânzare = Cost complet + Profit