UNIVERSITATEA SPIRU HARET FACULTATEA DE MANAGEMENT FINANCIAR-CONTABIL BUCURESTI CENTRUL TERITORIAL FOCSANI

Programul de Studii Universitare de Masterat (4 semestre. Ciclul II Bologna):

Audit financiar-contabil

Disciplina: STANDARDE INTERNATIONALE DE AUDIT

TEMA

Obiectivele unui audit al situaiilor financiare

BLANARU (SPATARU) M CERASELA CNP :2701206390029

CUPRINS 1. Abordarea auditului situatiilor financiare - Aspecte generale; 2. Obiective ale auditarii situatiilor financiare; 3. Responsabilitatea auditorului in procesul de auditare a situatiilor financiare; 4. Rolul Standardelor Internaionale de Contabilitate n auditul financiar al entitilor patrimoniale 5. Posibiliti de perfecionare ale auditului financiar n condiiile armonizrii cu Standardele Internaionale de Contabilitate

1. Abordarea auditului situatiilor financiare Aspecte generale Societatile comerciale, societatile/companiile nationale, regiile autonome, institutule nationale de cercetare-dezvoltare si celelalte persoane juridice cu scop lucrativ au obligatia sa organizeze si sa conduca contabilitatea proprie, respectiv contabilitatea financiara si contabilitatea de gestiune adaptata la specificul activitatii si, in consecinta, sa intocmeasca situatii financiare anuale, inclusiv in situatia fuziunii, divizarii sau incetarii activitatii. Pentru persoanele juridice care aplica Reglementarile contabile armonizate cu Directivele Comunitatii Economice Europene si cu Standardele Internationale de Contabilitate aprobate prin ordin al ministrului finantelor publice, situatiile financiare cuprind, de regula : bilantul, contul de profit si pierdere, situatia modificarilor capitalului propriu, situatia fluxurilor de trezorerie, politici contabile si note explicative, note, alte situatii si materiale explicative, care sunt parte integranta a situatiilor financiare, materiale si informatii suplimentare care se pot referi la : informatii relevante, pentru necesitatile utilizatorilor, referitoare la elementele din bilant si contul de profit si pierderi, informatii privind riscurile si incertitudinile ce afecteaza entitatea si orice resurse si obligatii care nu apar in bilant. Situatiile financiare trebuie sa ofere utilizatorilor informatiilor pe care le cuprind, indicii despre entitate cu privire la capacitatea acesteia de a genera numerar sau echivalente de numerar, cu privire la performanta si pozitia financiara. Pozitia financiara reprezinta relatia dintre activele, datoriile si capitalurile proprii ale unei entitati, asa cum sunt raportate in bilant. Pozitia financiara este influentata de: resursele economice pe care entitatea le controleaza; structura financiara a entitatii; lichiditatea si solvabilitatea entitatii; capacitatea entitatii de a se adapta schimbarilor mediului in care isi desfasoara activitatea. Performanta entitatii este reprezentata prin infomatiile cu privire la profitabilitatea acesteia: informatiile sunt necesare pentru: evaluarea modificarilor potentiale ale resurselor economice pe care entitatea le va putea controla in viitor; anticiparea capacitatii entitatii de a genera fluxuri de trezorerie cu resursele existente;

 formularea rationamentelor despre eficiente cu care entitatea poate utiliza noi resurse; informatiile sunt oferite, in primal rand, de contul de profit si pierdere. 2. Obiectivele auditarii situatiilor financiare Societatile comerciale care intra sub incidenta reglementarilor contabile armonizate au obligatia sa asigure auditarea situatiilor financiare conform reglementarilor nationale in domeniu . Fac obiectul auditarii de catre auditorii financiari si situatiile financiare intocmite conform Legii contabilitatii, insa retratate in conformitate cu reglementarile contabile armonizate. Auditarea situaiilor financiare are in vedere prevederile Legii contabilitii, normele de aplicare a legii si reglementrile contabile armonizate cu privire la: contabilitatea entitii, exerciiul financiar, situaiile financiare ale entitii, principiile si regulile contabile, aprobarea si semnarea situaiilor financiare, raportul anual al entitii si publicarea acestuia, planul de conturi general, formatul bilanului si al contului de profit si pierdere, situaia fluxurilor de trezorerie, situaia modificrilor capitalului propriu. Este necesar ca in activitatea de audit financiar sa se parcurg problemele care formeaz coninutul cadrului general de ntocmire si prezentare a situaiilor financiare si anume: aria de aplicabilitate a cadrului general, utilizatorii si necesitatule de informare ale acestora; obiectivul situaiilor financiare: poziia financiara, performanta si modificrile poziiei financiare; concepte de baza: contabilitatea de angajament, principiul continuitii activitii; caracteristici calitative ale situaiilor financiare; structurile situaiilor financiare: active, capital propriu, venituri, cheltuieli, ajustri pentru meninerea nivelului capitalului; conceptele de capital si de meninere a nivelului capitalului. Conform Cadrului general privind auditul situaiilor financiare: a) obiectivul unui audit al situatiilor financiare este acela de a da posibilitatea auditului de a-si exprima opinia daca situatiile financiare sunt intocmite, sub toate aspectele semnificative, in conformitate cu un cadru general identificat de raportare financiara; b) opinia auditului sporeste credibilitatea situatiilor financiare, ofera un nivel de asigurare inalt, dar nu absolut. Un nivel de asigurare absolut la audit este imposibil de atins, datorita urmatorilor factori: nevoia de aplicare a rationamentului profesional; utilizarea testelor;

 inerenta limitare a oricarui sistem contabil si de control intern; c) obiectul unei revizuiri a situatiilor financiare este acela de a da posibilitatea unui auditor sa stabileasca daca exista vreun indiciu aparut in atentia auditorului care sa-l determine pe acesta sa creada ca situatiile financiare nu sunt intocmite, sub toate aspectele semnificative, in conformitate cu cadrul general de raportare financiara identificat; d) un audit este proiectat sa ofere o asigurare rezonabila ca situatiile financiare luate cu un intreg nu sunt eronate, in mod semnificativ. Asigurarea rezonabila este un concept legat de acumularea probelor de audit necesare pentru ca auditorul sa concluzioneze ca nu exista erori semnificative in situatiile financiare considerate un intreg. Exista o eroare semnificativa in informatii, atinci cand respectivele informatii, care nu au legatura cu problemele aparute in situatiile financiare auditate, sunt declarate sau inregistrate in mod gresit; e) auditorul este responsabil pentru formarea si expunerea unei opinii asupra situatiilor financiare, responsabilitatea pentru intocmirea si prezentarea situatiilor financiare revine conducerii entitatii. Auditul situatiilor financiare nu degreveaza conducerea de responsabilitatile sale; f) auditorul are in vedere fraudele si erorile in procesul de auditare a situatiilor financiare. Auditorul ia in considerare riscul aparitiei unor declaratii eronate semnificative in situatiile financiare, ca rezultat al unor fraude sau erori; g) auditorul evalueaza, in procesul de planificare a auditului, riscurile aparitiei de declarari eronate semnificative in situatiile financiare cauzate de fraude si erori si solicita conducerii informatii referitoare la orice frauda sau eroare semnificativa pe care o descopera. Riscul de audit este riscul ca auditul sa exprime o opinie de audit incorecta atunci cand exista erori semnificative in situatiile financiare. Riscul de audit cuprinde trei componente: riscul de control respectiv ca o eroare aparuta in soldul unui cont sau intr-o categorie de tranzactii si care poate fi semnificativa, fie in cazul in care este izolata, fie daca este cumulata cu erori din alte solduri si categorii de tranzactii, sa nu fie prezenta, detectata sau corectata la timp prin intermediul sistemului contabil si de control intern; riscul inerent respectiv posibilitatea ca soldul unui cont sau categorie de tranzactii sa comporte erori ce pot fi semnificativ, fie ca sunt considerate in mod individual, fie cumulate cu erori din alte solduri sau categorii de tranzactii, presupunand ca nu a existat un sistem de control intern; riscul de nedetectare respectiv riscul ca procedurile fundamentale de control utilizate de auditori sa nu detecteze o eroare existenta intr-un sold sau categorie de tranzactii, eroare ce

poate fi semnificativa indiferent daca este considerata in mod individual sau daca este cumulata cu erori din alte solduri sau categorii de tranzactii. 3. Responsabilitatea auditorului in procesul de auditare a situatiilor financiare Neconformitatea cu legislatia si reglementarile in vigoare poate afecta semnificativ situatiile financiare. Neconformitatea este termen folosit pentru a face referire la omisiuni sau acte comise de entitatea auditata, in mod intentionat sau nu, care sunt contrare legilor si reglementarilor in vigoare. Neconcordanta fata de legi si reglementari poate avea ca rezultat consecinte financiare pentru entitate, cum ar fi amenzi, litigii etc. In general, cu cat neconcordanta este mai indepartata de evenimentele si tranzactiile ce sunt, de regula, reflectate in situatii financiare, cu atat este mai putin probabil ca auditorul sa depisteze sau sa recunoasca drept posibila neconformitate. Este responsabilitatea conducerii sa asigure ca operatiunile entitatii sunt desfasurate in concordanta cu prevederile si reglementarile legale, sa previna si sa detecteze neconcordantele. Conducerea poate fi sprijinita, in delegarea responsabilitatilor sale pentru prevenirea si detectarea neconcordantelor, de politici si proceduri cum sunt: urmarirea cerintelor legale si asigurarea ca procedurilor operationale sunt destinate sa indeplineasca aceste cerinte; instituirea si functionarea unui sistem adecvat de control intern; dezvoltarea, publicarea si respectarea unui cod de conduita; asigurarea unei pregatiri corespunzatoare a angajatilor si intelegerea Codului de Conduita; monitorizarea conformitatii cu Codul de Conduita si actiuni adecvate pentru disciplinarea angajatilor care il respecta; angajarea consultantei juridice pentru a sprijini monitorizarea cerintelor legale. Auditorul nu poate fi responsabil pentru prevenirea neconformitatii. Faptul ca se efectueaza un audit anual, totusi constituie un obstacol. Un auditor este supus riscului inevitabil ca unele declarari eronate semnificative in situatiile financiare sa nu fie detectate. Riscul este mai mare in cazul declararilor eronate semnificative ce rezulta din neconformitate cu legi si reglementari datorita unor factori ca: existenta multimii de legi si reglementari, in principal, in aspectele operationale ale entitatii; afectarea eficacitatii procedurilor de audit de limitele inerente ale sistemului de control si de contabilitate si de folosirea testarii; natura persuasiva si nu concluziva a majoritatii probelor obtinute de auditor;

 neconformitatea poate implica actiuni destinate de a ascunde, cum ar fi intelegeri secrete, falsificare, neinregistrare deliberata a tranzactiilor, neluarea in considerare a controalelor sau declaratiilor eronate facute de auditor. Auditorul efectueaza auditul cu atitudine de scepticism profesional, in sensul ca se pot releva conditii sau evenimente care ar putea pune sub semnul intrebarii respectarea de catre entitate a legilor si reglementarilor in vigoare. In vederea obtinerii intelegerii de ansamblu a cadrului general legislativ si de reglementare aplicabil entitatii, a sectorului de activitate si a modului in care entitatea este in conformitate cu acel cadru, auditorul: admite ca anumite legi pot avea efect fundamental asupra operatiunilor entitatii; foloseste cunostintele existente privind domeniul de activitate si activitatea entitatii; investigheaza conducerea asupra politicilor si prevederilor referitoare la conformitatea cu prevederile legale si reglementarile existente; stabileste cazurile de neconformitate cu unele prevederi legale si reglementari, unde nonconformitatea trebuie avuta in vedere in momentul intocmirii situatiilor financiare; aplica procedurile necesare pentru obtinerea probelor de audit si formarea unei opinii asupra situatiilor financiare, proceduri care includ: citirea proceselor verbale; investigarea conducerii entitatii si consultantului juridic privind litigiile, reclamatiile si evaluarile; efectuarea testelor de fond ale detaliilor tranzactiilor sau soldurilor; Atentia auditorului poate fi retinuta de indicii sau tipuri de informatii care pot indica o situatie de nonconformitate cu legi sau reglementari, cum sunt: investigatiile efectuate de catre departamentele guvernamentale sau plati ale amenzilor si penalitatilor; plati pentru servicii sau credite nespecificate acordate consultantelor partilor afiliate, angajatilor sau angajatilor guvernamentali; comisioane pentru vanzari sau pentru agenti ce apar ca fiind excesiv de mari in raport cu cele platite in mod obisnuit de catre entitate sau practicate in domeniul respectiv de activitate; cumparari la preturi semnificativ mai ridicate sau mai scazute in raport cu pretul pietei; plati neobisnuite efectuate in numerar, cumparari sub forma de cecuri platibile la purtator sau transferuri catre mai multe conturi bancare; plati efectuate fara documentatie de control corespunzatoare;

existenta unui sistem contabil care, fie prin concepere, fie accidental nu reuseste sa furnizeze probe de audit suficiente; comentariile din media. Pentru a evalua efectul potential al posibilei nonconformitati asupra situatiilor

financiare, auditorul are in vedere: eventualele consecinte financiare: amenzi, penalitati, pagube, pericolele exproprierii activelor, intreruperea fortata a operatiunilor, litigiile; daca este necesara prezentarea informatiilor cu privire la eventualele consecinte financiare; daca eventualele consecinte financiare sunt atat de grave, incat sa puna sub semnul intrebarii imaginea fidela prezentata in situatiile financiare. Raportarea nonconformitatii se face de la auditor catre: conducere, utilizatorii raportului de audit al situatiilor financiare, autoritatile de reglementare si executive.

4. Rolul Standardelor Internaionale de Contabilitate n auditul financiar al entitilor patrimoniale Standardele Internaionale, att de contabilitate, ct i de audit financiar, au fost preluate de ctre reglementrile romneti, la nceput n faz pilot, apoi, datorit actualizrii practicilor au putut fi implementate n mod definitiv prin acte normative naionale. n cercetarea efectuat am constatat c investitorii care solicit auditarea situaiilor financiare i armonizarea situaiilor financiare cu prevederile Standardelor Internaionale de Contabilitate, constat, prin compararea rezultatelor obinute cu cele anterioare armonizrii, c ultimele, dei nu sunt favorabile entitii patrimoniale (profitul este mai mic, valoarea stocurilor este i ea mai mic), sunt de preferat, deoarece prezint fidel realitatea patrimonial, iar indicatorii financiari obinui de firm sunt credibili. Considerm c toate aciunile de reglementare i armonizare a auditului financiar n concordan cu Standardele Internaionale de Contabilitate constituie piatra de temelie, pentru ca auditul financiar romnesc, s fie recunoscut att la nivel european, ct i la nivel mondial. Putem reliefa c necesitatea armonizrii deriv i din dorina companiilor de a aplica un sistem contabil uniform, obinut prin respectarea prevederilor

Standardelor de Contabilitate Internaionale. Utilizarea mai multor sisteme de reglementri conduce la operaiuni greoaie, dar mai ales costisitoare, care determin obinerea unor rezultate diferite. Mai mult, prin armonizarea auditului financiar cu Standardele Internaionale de Contabilitate se urmrete mbuntirea calitii informaiei contabile astfel c, informaiile rezultate din situaiile financiare auditate sunt reale i corecte. n opinia noastr, auditul financiar are scopul de a spori ncrederea utilizatorilor c informaia contabil a fost obinut, prelucrat i analizat n conformitate cu prevederile Standardelor Internaionale de Contabilitate i de audit financiar, iar situaiile financiare prezint n totalitate (sau cu rezerve) imaginea fidel a realitii patrimoniale la data efecturii acestuia. Astfel, opinia adus de un auditor financiar sporete calitatea informaiilor cuprinse n situaiile financiare i constituie maniera cea mai eficient prin care se dovedete c situaiile financiare nu prezint abateri semnificative, satisfcnd astfel interesul ambelor pri implicate. Sintetiznd, putem spune c, reglementrile contabile actuale din Romnia impun, ca ntocmirea situaiilor financiare, s se realizeze, astfel nct ele s reflecte o imagine fidel i corect a patrimoniului. Aceast situaie este posibil dac cei din conducerea entitilor patrimoniale apeleaz la raionamentul profesional al auditorilor financiari. 5. Posibiliti de perfecionare ale auditului financiar n condiiile armonizrii cu Standardele Internaionale de Contabilitate Considerm c n planificarea i definirea unei metode de auditare a situaiilor financiare, cel mai dificil aspect pentru auditorii financiari l reprezint obinerea unei cantiti adecvate de probe de audit, cu costuri minime i fr a fi obstrucionat fluxul normal al activitii unitii patrimoniale. n opinia noastr, concludena probelor de audit financiar este influenat n mod semnificativ de calitatea i exigena activitii desfurate de auditorul financiar sau, altfel spus, de independena i rigurozitatea constatrilor acestuia.

Dinamica pieei, conjunctura economic, sunt elemente, care pot influena rezultatele financiare foarte rapid, fapt ce impune auditorilor financiari determinarea unor informaii exacte privind evoluia n viitor a entitii patrimoniale i asupra riscului de faliment. Considerm c aceste aspecte pot fi surprinse destul de greoi prin calculul i analiza tuturor indicatorilor financiari ai entitii patrimoniale, deoarece aceast procedur necesit o perioad de timp relativ ndelungat. Astfel, prin folosirea metodei extrapolrii se afla rapid anumite tendine n funcie de timp. n situaia folosirii metodei extrapolrii, ca o procedur de audit financiar, se recomand utilizarea ei la entitile patrimoniale, care au situaiile financiare ntocmite n conformitate cu prevederile Standardelor Internaionale de Contabilitate, n scopul elaborrii studiilor previzionale pentru prelungirea tendinelor trecute ale variabilelor. Cel mai spectaculos aspect ntlnit de noi prin folosirea metodei mai sus amintite, l reprezint vizualizarea impactului pe care l-a avut armonizarea contabilitii cu Standardele Internaionale de Contabilitate. Impactul armonizrii se concretizeaz grafic ntr-un punct numit de noi punct de armonizare, iar gsirea rapid a lui i este util auditorului financiar pentru aprecierile viitoare. Astfel, am obinut punctul de minim al funciei, vrful parabolei (x = 6,7 i y = -1,38), ce corespunde momentului n care entitatea patrimonial i-a armonizat situaiile financiare cu prevederile Standardelor Internaionale de Contabilitate i apreciem c funcia astfel determinat aproximeaz foarte bine datele reale. Obinerea acestui punct o considerm benefic pentru rezultatele financiare, deoarece n urmtorii ani ele revin la valori pozitive, crescnd. Cunoaterea i nelegerea de ctre auditorul financiar a segmentului economic abordat, analiza riguroas a conexiunilor dintre venituri i rezultate,toate n funcie de timp i ali parametri ne motiveaz s apelm la practica modelrii dinamice i s-o includem n cadrul procedurilor de audit financiar. Folosirea modelrii dinamice ne ofer un tablou mult mai clar i detaliat asupra relaiei analizate. Prin modelare dinamic putem s

identificm aspectele ciclice sau periodice ale fenomenului studiat i implicit, orizontul de timp la care se refer. Am apelat n cercetarea noastr la un model dinamic, cu ajutorul cruia s putem surprinde comportamentele n timp ale venitului, respectiv rezultatelor financiare, dar i relaia dintre cele dou variabile. Astfel, avem posibilitatea unei analize amnunite a evoluiilor, care, prin metode tradiionale, pot conduce la rezultate eronate. La baza elaborrii unei noi proceduri de audit financiar se afl n principal exigena, ca aceasta s fie astfel conceput, nct s reflecte n mod simplificat i ct mai fidel realitatea, pe care urmeaz s o reprezinte. Modelarea dinamic este o tehnic modern utilizat ndeosebi n previzionarea activitii economice a entitilor patrimoniale, dar, care poate fi util auditorilor financiari, ca o procedur de prelucrare a informaiilor i reprezentare simplificat a fenomenului. Contabilitate, sistemul admite o soluie periodic, aflndu-se ntr-o stare de oscilaie continu. Se obin rezultate ce ne arat trecerea firmei prin diverse faze: stare de prosperitate, o perioad de saturaie, o situaie de depresiune i o situaie de redresare. n concluzie, utilizarea modelrii dinamice ca o nou procedur de audit financiar, are avantajul unui aparat tehnic foarte bine elaborat, studiind att existena ct i stabilitatea soluiilor de echilibru, deoarece, o soluie de echilibru instabil, nu poate fi observat n realitate. Unul din avantajele utilizrii de ctre auditorii financiari a acestei proceduri este scurtarea timpului afectat de ctre auditorul financiar pentru nelegerea situaiei economico-financiare ale clientului su, precum i obinerea unei previziuni utile. Alt avantaj i poate cel mai important, l reprezint faptul c, aceast procedur de modelare dinamic, ne ajut s identificm aspectele ciclice sau periodice ale entitii patrimoniale auditate i implicit orizontul de timp, la care se refer. Avantajele utilizrii acestei proceduri depesc posibilele dezavantaje,fapt ce ne ncurajeaz, s recomandm utilizarea acestei noi

proceduri de audit financiar i s convingem auditorii financiari, c se obin rezultate optime n timp scurt. Pentru managerul entitii patrimoniale, auditul financiar are rolul de a oferi recomandri specializate, n vederea ieirii din situaii de criz sau pentru obinerea unei eficiene sporite a rezultatelor.

Bibliografie:
Standardele Internationale de contabilitate , Editura economica; Niculae Feleaga, Liliana Malciu Politici si optiuni contabile (Fair acounting versus Bad Accounting), Editura Economica, 2002 Adrian Dutescu Ghid pentru intelegerea si aplicarea Stndardelor Internationale de Contabilitate, Editura CECCAR, 2001 Federaia Internaional a Contabililor, ISA 260 Comunicarea aspectelor de audit persoanelor nsrcinate cu guvernana, n lucrarea Reglementri Internaionale de Audit, Asigurare i Etic, Audit Financiar 2008, Volumul I, Editura IRECSON, Bucureti, 2009, Federaia Internaional a Contabililor, ISA 500 Probe de audit, n lucrarea Reglementri Internaionale de Audit, Asigurare i Etic, Audit Financiar 2008, Volumul I, Editura IRECSON,Bucureti, 2009, Federaia Internaional a Contabililor, ISA 570 Principiul continuitii activitii, n lucrarea Reglementri Internaionale de Audit, Asigurare i Etic, Audit Financiar 2008, Volumul I, Editura IRECSON, Bucureti, 2009,
Federaia Internaional a Contabililor, ISA 230 Documentaia de audit, n lucrarea Reglementri Internaionale de Audit, Asigurare i Etic, Audit Financiar 2008, Volumul I, Editura IRECSON,Bucureti, 2009,

Federaia Internaional a Contabililor, ISA 300 Planificarea unui audit al situaiilor financiare , n lucrarea Reglementri Internaionale de Audit, Asigurare i Etic, Audit Financiar 2008, Volumul I,Editura IRECSON, Bucureti, 2009,

Federaia Internaional a Contabililor, ISA 200 Obiective i principii generale care guverneaz un audit al situaiilor financiare, n lucrarea Reglementri Internaionale de Audit, Asigurare i Etic, Audit Financiar 2008, Volumul I, Editura IRECSON, Bucureti, 2009,

Federaia Internaional a Contabililor, ISA 210 Termenii misiunilor de audit, n lucrarea Reglementri Internaionale de Audit, Asigurare i Etic, Audit Financiar 2008, Volumul I, Editura IRECSON, Bucureti, 2009,