PROBELE DE AUDIT

Concepte cheie Probele de audit Natura probelor de audit Gradul de adecvare a probelor de audit Relevanta Credibilitatea Suficienta probelor de audit Materialitatea Riscul de denaturare Marimea si caracteristicile populatiei Omogenitatea populatiei Calitatea probelor de audit Evaluarea probelor de audit

Probele de audit Proba de audit reprezinta intreaga informatie utilizata de catre auditor pentru a ajunge la concluziile pe care se bazeaza opinia sa, continand atat informatii preluate din contabilitate si care au stat la baza intocmirii situatiilor financiare (operatiuni/tranzactii, balantele de verificare) cat si alte informatii relevante in legatura cu acestea. Probele de audit si procedurile de culegere a acestora sunt reglementate de standardele ISA 500 si ISA 501, ISA 505, ISA 520 si/sau ISA 530. O buna intelegere a caracteristicilor probelor de audit (natura, gradul de adecvare, suficienta, evaluarea) reprezinta un important instrument conceptual atat pentru auditorii financiari cat si pentru profesionistii contabili in general. Natura probelor de audit 1

In functie de natura lor, probele de audit pot fi probe obtinute pe baza documentelor contabile (facturi, contracte, jurnale, documente de calcul al modului de alocare a costurilor, etc.) prin aplicarea diferitelor proceduri de audit. probe obtinute din alte surse. (angajamente de audit anterioare, proceduri impuse de sistemele de control al calitatii, etc.). Gradul de adecvare a probelor de audit Gradul de adecvare a probelor de audit da in fapt masura calitatii acestora, astfel, probele de audit, indiferent de forma lor, sunt considerate ca fiind adecvate atunci cand ele ofera informatii ce sunt si relevante i credibile. Relevanta probelor de audit este data de masura in care acestea sunt in concordanta cu asertiunile (regulile contabile) aplicate de management la intocmirea situatiilor financiare. O proba de audit cu privire la o asertiune nu se poate substitui unei probe de audit legate de alta asertiune, fiind important sa se tina cont de relatia existenta intre probele de audit si asertiunile aplicate de management la intocmirea situatiilor financiare. De exemplu, existenta stocurilor poate fi probata prin participarea auditorului la operatiunile de inventariere organizate de client, insa aceasta proba nu este relevanta (suficienta) si pentru determinarea drepturilor si obligatiilor clientului in legatura cu aceste stocuri sau pentru determinarea costului lor. Credibilitatea probelor de audit se refera la faptul daca auditorul se poate baza pe un anumit tip de probe pentru a evalua corect modul de aplicare a unei aseriuni sau a alteia, fiind influentata de sursa, de natura si de circumstantele in care aceste probe sunt obtinute. Urmatoarele referinte sunt utile atunci cand analizam credibilitatea probelor de audit o O proba de audit obtinuta de catre auditor dintr-o sursa independenta externa entitatii (confirmari ale soldurilor primite direct de la clienti) este mult mai credibila decat una obtinuta (numai) din interiorul entitatii.

o Proba obtinuta direct de catre auditor prin examinarea fizica (inspectie, observatie) sau calcul, este mai credibila decat informatia obtinuta indirect sau prin deductie (evaluarea sistemului de control intern). o Atunci cand auditorul evalueaza eficienta sistemului de control intern ca fiind ridicata, probele generate de contabilitatea entitatii pot fi considerate ca fiind mai credibile. o Probele furnizate de documente originale sunt mai credibile decat cele furnizate de (foto)copii. o Probele documentare in format electronic sau pe suport de hartie, sunt mai credibile decat alte probe insa, si credibilitatea acestora este mai mare sau mai mica in functie anumiti factori (vezi Fig. 2 de mai jos). Fig. 2 Factori care influenteaza credibilitatea probelor documentare CELE MAI CREDIBILE

Exemple
Documente generate din exteriorul entitatii, trimise direct auditorului Documente generate din exteriorul entitatii si detinute de client Documente generate din interiorul entitatii si care circula in exterior Documente generate in interiorul entitatii si care nu circula in exterior Confirmari primate de la banci Facturi de la furnizori Ordine de plata Copii ale unor documente de gestiune (fise de magazii etc.)

CELE MAI PUTIN CREDIBILE

Sursa: W.Boyton , R. Johnson, Modern Auditing

Suficienta probelor de audit Gradul de suficienta reprezinta masura cantitatii probelor de audit, respectiv cantitatea de materiale doveditoare necesare pentru a oferi o baza rezonabila exprimarii unei opinii asupra 3

situatiilor financiare, stabilirea acestor cantitati depinzand in mare masura de exercitarea rationamentelor profesionale in acest sens. De regula auditorul trebuie sa se bazeze mai degraba pe probele ce sunt (ele insale) convingatoare decat pe propriile convingeri. Trebuie de asemenea sa existe o relatie rationala intre costul si utilitatea probelor (dovezilor) obtinute pe parcursul misiunii de audit. Cantitatea probelor de audit este influentata de o serie de factori (materialitatea, riscul de denaturare, marimea si caracteristicile populatiei, omogenitatea populatiei, calitatea probelor de audit culese), astfel Materialitatea - se refera la importanta (relevanta/ pragul de semnificatie) claselor de tranzactii si a conturilor pentru utilizatorul informatiilor, astfel incat, cu cat tranzactiile/pozitiile/elementele din situatiile financiare sunt mai importante, cu atat este nevoie de o cantitate mai mare de probe. Riscul de denaturare - se refera la riscul (inerent) de a exista unele erori in aplicarea regulilor contabile si la riscul de nedetectare a acestor erori prin sistemul de control intern, astfel incat, cu cat acest risc va fi mai mare, cu atat vor fi cerute mai multe probe de audit. Marimea populatiei - in cadrul unei misiuni de audit, de multe ori este necesar sa se lucreze cu esantioane din cadrul unor populatii statistice, nefiind posibila analizarea tuturor elementelor (tranzactiilor, operatiunilor) dintr-o astfel de populatie Modul de determinare (stabilire) a esantioanelor in audit, si alte aspecte legate de acestea sunt tratate in standardul ISA 530, numarul probelor de audit in acest caz depinzand de marimea si caracteristicile populatiei analizate, astfel incat, cantitatea de probe necesare este cu atat mai mare, cu cat populatia (numarul tranzactiilor/operatiunilor) este mai mare. Omogenitatea populatiei - daca populatia statistica este omogena respectiv elementele care o formeaza au caracteristici asemanatoare, aceasta poate fi analizata (testata) cu ajutorul unui esantion de dimensiuni mai mici. Calitatea probelor de audit culese - cu cat calitatea probelor de audit este mai ridicata, cu atat numarul acestora va putea fi mai mic. 4

Factorii care influenteaza suficienta probelor sunt sintetizati in Fig. 3 de mai jos. Fig.3 Factori care influenteaza suficienta probelor

Materialitate

Mica/ Scazuta

Mare/Ridicata

MAI PUTINE PROBE

Risc de denaturare Dimensiunea populatiei Omogenitatea populatiei Calitatea probelor

MAI MULTE PROBE

Sursa: W.Boyton , R. Johnson, Modern Auditing

In consecinta, gradul de adecvare si gradul de suficienta al probelor de audit sunt in stransa interdependenta, iar simpla obtinere a unei cantitati mari de probe de audit nu poate compensa calitatea slaba a acestora. Evaluarea probelor de audit Pe parcursul unei misiuni de audit, rationamentul profesional al auditorului este un element deosebit de important, acesta trebuind sa aiba capacitatea de a evalua in mod corect atat cantitatea cat si calitatea probelor de audit ce ii sustin opinia. Auditorul trebuie sa aiba cunostinte temeinice cu privire la natura probelor de audit, tipul si cantiteatea acestora, astfel incat sa fie suficiente pentru a-i documenta si sustine opinia cu privire la situatiile financiare auditate. In evaluarea probelor colectate, rationamentul auditorului trebuie sa ramana obiectiv (impartial) si sa nu fie influentat de factori de alta natura (simpatie / antipatie fata de persoana chestionata), respectand cerintele Codului de Conduita Etica a profesiei.

PROCEDURI DE COLECTARE (CULEGERE) A PROBELOR DE AUDIT Concepte cheie Inspectia Observarea Investigarea Confirmarea Recalcularea Reefectuarea Revizuirea (verificarea) Proceduri analitice Tehnici de audit asistate de computer (CAAT)

Auditorul financiar obtine probe de audit cu scopul de a-si fundamenta in mod rezonabil concluziile ce vor sta la baza opiniei sale, aplicand in acest sens diverse proceduri de audit, cu ajutorul carora Sa obtina o intelegere a activitatilor entitatii si a mediului in care aceasta si le desfasoara, inclusiv a controlului intern, pentru a putea astfel evalua riscurile unor denaturari semnificative, evaluand si testand in acest sens asertiunile (regulile contabile) aplicate de management la intocmirea situatiilor financiare (proceduri de evaluare a riscurilor). Sa testeze, atunci cand este necesar si/sau a decis sa faca astfel, eficienta sistemului de control intern in prevenirea/detectarea / corectarea denaturarilor semnificative de la nivelul asertiunilor aplicate de management (teste ale controalelor). Sa detecteze denaturarile semnificative de la nivelul asertiunilor aplicate de management (proceduri de fond). In Fig. 4 de mai jos, sunt prezentate tehnicile (metodele) de baza pe care un auditor le poate avea cu privire la procedurile de audit. Fig.4 Tehnicile de baza privind procedurile de audit 1 2 3 Inspectia (verificarea) documentelor/inregistrarilor gistrarilor Inspectia imobilizarilor corporale si a altor active Observarea 6

4 5 6 7 8 9

Investigarea Confirmarea Recalcularea Reefectuarea Revizuirea (verificarea) Proceduri analitice

Sursa: W.Boyton , R. Johnson, Modern Auditing

Inspectia (verificarea) inregistrarilor / documentelor Inspectia inregistrarilor/documentelor consta in examinarea evidentelor contabile

(contabilitatea financiara, contabilitatea manageriala) privind tranzactiile si operatiunile efectuate precum si a documentelor ce le sustin (pe suport hartie, format electronic), avand ca finalitate colectarea unor probe de audit cu grade variate de credibilitate. O mare parte a probelor obtinute de auditor sunt rezultatul aplicarii acestei proceduri de audit, in acest sens insa, acesta nu va putea face abstractie de gradul de credibilitate a acestor probe si de legatura lor cu modul de aplicare a asertiunilor managementului la intocmirea situatiilor financiare. Inspectia imobilizarilor corporale si a altor active Inspectia imobilizarilor corporale si a altor active consta in examinarea (verificarea) fizica a acestora, furnizand probe de audit credibile mai ales in ceea ce priveste existena lor. Probele obtinute in urma aplicarii acestei proceduri ofera insa o asigurare mai mica, sau poate sa nu ofere nici o asigurare cu privire (de exemplu) la drepturile si la obligatiile entitatii in legatura cu aceste active. Observarea Observarea consta in urmarirea unui proces / proceduri ce se efectueaza de catre altii, cum ar fi (de exemplu) observarea inventarierii stocurilor de catre personalul entitatii. 7

Astfel observarea furnizeaza probe de audit cu privire la modul de desfasurare a unui proces, insa aceste probe sunt limitate doar la momentul (perioada) in care a fost aplicata aceasta procedura precum si de faptul ca actul de observare poate afecta chiar modul in care se desfasoara procesul respectiv. Observarea nu este considerat in general ca fiind foarte credibila, si necesita confirmari suplimentare obtinute de catre auditor (date / documente din inregistrarile contabile, alte informatii). Inspectitia si observarea sunt doi termeni ce de multe ori pot fi considerati ca substituibili (identici), insa din punct de vedere al auditului financiar este necesar sa se faca diferenta intre acestia, inspectia avand drept obiect documente sau active, iar observarea referindu-se la procese (operatiuni). Investigarea Investigarea consta in culegerea de informatii (financiare, nefinanciare) de la persoane cu experienta (competenta), fie din interiorul, fie din afara entitatii, putand varia de la investigatii scrise (oficiale), pana la chestionari orale (neoficiale). Evaluarea raspunsurilor obinute in procesul de investigare este foarte importanta atat in ceea ce priveste calitatea probelor de aceasta natura, dar si-n ceea ce priveste sesizarea unor anumite directii de abordare a auditului si de colectare a altor probe. In mod obisnuit, investigarea nu ofera, ca atare, suficiente probe de audit si de asemenea, nu este suficienta pentru a testa eficienta sistemului de control intern. Confirmarea Confirmarea este un tip specific de investigare si reprezinta procesul de obtinere a unei declaratii directe de la o terta parte, cu privire la o informatie sau la o situatie (conditie) existenta. Confirmrile sunt utilizate frecvent atunci cnd este vorba despre soldurile conturilor i componenta lor, dar nu trebuie limitate doar la aceste elemente, ele fiind utilizate de asemenea si pentru a obtine probe de audit referitoare existenta / inexistenta anumitor conditii (operatiuni, documente), cum ar fi (de exemplu) absenta unui contract, ce poate la randul sau influenta recunoasterea unor venituri. 8

Gradul de incredere in probele obtinute prin confirmari, este direct influentat de forma confirmarii, de experienta anterioara cu entitatea auditata, de natura informatiei confirmate si/sau de destinatarul cererii de confirmare. De exemplu, daca se solicita si obtine o confirmare unui consignatar privind faptul daca o categorie (stocuri) de bunuri au fost primite in consignatie, aceasta reprezinta o proba ca entitatea detine stocurile respective respectiv sustine asertiunea privitoare la drepturi si obligatii. Fig. 5 de mai jos prezinta solduri (sume) selectate si informatiile confirmate prin aplicarea de catre auditor a acestei proceduri specifice. Fig. 5 Sume si informatii confirmate frecvent in misiunile de audit Sursa confirmarii (tertii) Bancile Operatori din piata financiara (de capital), entitati terte. Clientii individuali si alti terti Consignatari Furnizori individuali si alti creditori Companii de asigurari Creditorii imprumutatori

Sume si/sau informatii confirmate Soldurile de numerar (trezorerie) si imprumuturi Actiuni si alte titluri de valoare Creante/Alti debitori Stocuri in consignatie Obligatii curente Acoperire a riscurilor Cautiuni, garantii

Reefectuarea Reefectuarea reprezinta executarea de catre auditor, in mod independent, a procedurilor sau controalelor pe care entitatea le-a efectuat initial prin sistemul sau de control intern, fie manual, fie utilizand tehnici de audit asistate de calculator (CAAT). Intrucat auditorul verifica direct prin acest tip de probe fiabilitatea sistemului de control intern, ele sunt percepute ca avand un grad de credibilitate foarte ridicat. Recalcularea

Recalcularea consta in verificarea acuratetei (matematice) a informatiile din documente sau din inregistrarile contabile, putand fi efectuata si prin utilizarea tehnologiei informatice (obtinerea unor fisiere / baze de date, folosirea CAAT). Exemple specifice acestui tip de proceduri includ recalculari ale cheltuielilor cu amortizarea activelor fixe, recalculari ale valorilor stocurilor functie de metodele (FIFO, CMP, etc.) utilizate de entitate, recalculari ale unor obligatii / creante rezultand din contracte, etc. Revizuirea (verificarea) Revizuirea reprezinta procesul prin care se analizeaza si verifica datele din contabilitate pentru a identifica situatii (sume / rulaje / solduri / operatiuni) importante sau neobisnuite. Aceasta procedura presupune identificarea unor neregularitati (valori, componenta) din cadrul soldurilor conturilor sau din alte sume din situatiile financiare, in urma analizarii tranzactiilor, a registrelor (jurnalelor) contabile, a ajustarilor, a reconcilierilor, precum si a altor documente si raportari detaliate. Revizuirea (verificarea) include identificarea operatiunilor mari (neobisnuite) din inregistrarile contabile precum si verificarea / analiza datelor (inregistrarilor) privind anumite categorii de cheltuieli (speciale, neobisnuite) si/sau ajustarile / stornarile efectuate. Revizuirea (verificarea) poate fi folosita si in legatura cu procedurile analitice dar si ca o procedura de sine statatoare, putand fi efectuata manual cat si prin utilizarea tehnicilor de audit asistate de calculator (CAAT).

Proceduri analitice Procedurile analitice reprezinta de asemenea probe importante si eficiente, colectate pe tot parcursul misiunii de audit, inclusiv in etapa stabilirii termenilor angajamentului si a planificarii, constand in evaluari ale informatiilor din situatiile financiare, bazate pe analiza unor indicatori (evolutii, comparatii) si a unor corelatii intre aceste informatii si/sau intre acestea si alte date / informatii nefinanciare. Procedurile analitice presupun de asemenea analiza (investigarea) unor fluctuatii si/sau a unor relatii / corelatii identificate, ce nu sunt consecvente (corelate) cu alte informatii relevante sau care se abat in mod semnificativ de la valorile rezonabile (previzionabile). 10

Nivelul de asigurare (siguranta) oferit de probele colectate prin procedurile anlitice este determinat printre altele de

masura in care sunt disponibile si ofera o siguranta a datelor si informatiilor utilizate;

plauzabilitatea i predictibilitatea (co)relatiilor testate; precizia (rezonabilitatea) si rigoarea analizei si investigatiilor efectuate.

Fig. 6 de mai jos prezinta o ierarhizare a coeficientilor de siguranta (nivelelor de asigurare) a diferitelor tipuri de proceduri de audit. Fig.6 Ierarhia gradelor de siguran a diferitelor tipuri de proceduri de audit Gradul de siguran (nivelul de asigurare) Inalt Tipul procedurii (probei probei) Inspectia activelor corporale Reefectuarea Recalcularea Inspectia (verificarea) inregistrarilor / documentelor Revizuirea (verificarea) Confirmarea Procedurile analitice Observarea Investigarea

Mediu

Scazut

DOCUMENTATIA DE AUDIT
Concepte cheie Continutul documentatiei de audit Planul si programele de audit Dosarele de audit Continutul documentelor de lucru Forma documentelor de lucru

Continutul documentatiei de audit 11

Probele colectate si procedurile aplicate de auditorii financiari trebuie sa se regaseasca in documentatia de audit, urmand sa le serveasca acestora la fundamentarea rapoartelor si sa le sustina opiniile. Documentatia de audit respectiv documentarea misiunilor / rapoartelor de audit este reprezentata de materialele / informatile (documentele de lucru) intocmite de auditor, sau obtinute (pastrate) de catre acesta pe parcursul efectuarii misiunii sale, grupate in dosarele sale de lucru in mod sistematic si in conformitate cu cerintele standardelor profesionale aplicabile. Documentele de lucru se pot prezenta sub forma unor inscrisuri pe suport de hartie, a unor fotocopii, a unor inregistrari (baze de date) pe suporti electronici sau pe alti purtatori de informaii. Documentatia de audit (Documentarea auditului) are in principal, urmatoarele scopuri si obiective Sa serveasca (ajute) la planificarea, efectuarea, supravegherea si revizuirea activitatii (misiunii) de audit. Planificarea auditului precum si descrierea activitatilor specifice (operatiuni, proceduri, programe, etc.) trebuie sa se regaseasca in documente de lucru astfel incat cu ajutorul acestora, managerii / partenerii din echipa auditorului sa poata verifica munca subalternilor si sa efectueze controale de calitate privind activitatea desfasurata. Modul de intocmire a documentelor de lucru trebuie sa confirme respectarea standardelor de audit aplicabile (ISA, alte reguli si proceduri specifice date de CAFR) si a regulilor proprii stabilite la nivelul cabinetului (societatii) auditoare , cu precadere a celor privind la munca (documentarea) de teren. Sa clasifice (sistematizeze) probele de audit colectate pe parcursul misiunii potrivit cerintelor standardelor profesionale, inclusiv a celor de calitate. Sa sustina si sa argumenteze raportul (opinia) de audit.

12

Pe baza documentatiei intocmite, a probelor colectate si a concluziilor inscrise in documentele de lucru, auditorul va lua decizia cu privire la tipul de raport ce il va intocmi si respectiv cu privire la opinia ce o va exprima. Acest obiectiv este practic, de cea mai mare importanta in ceea ce priveste activitatea si raspunderea auditorului fata de terti.

Documentatia de audit (documentarea auditului) intrucat ofera principala baza pentru continutul raportului si felul opiniei de audit, mai trebuie sa

demonstreze modul in care auditorul a respectat standardele de audit si practicile profesionale agreate; ofere o baza pentru concluziile auditorului cu privire la fiecare din asertiunile aplicate de conducerea entitatii la intocmirea situatiilor financiare; demonstreze faptul ca inregistrarile din contabilitate sunt efectuate corect in raport cu cadrul de reglementare aplicabil si astfel situatiile financiare reflecta/ nu reflecta fidel operatiunile/ tranzactiile din exercitiul financiar auditat.

Standardul ISA 230 reglementeaza si ofera recomandari cu privire la aspectele susmentionate, inclusiv cu privire la arhivare si proprietatea asupra documentatiei de audit iar Normele minimale de audit elaborate de CAFR, dau referinte importante si in unele cazuri minime, privind continutul sectiunilor dosarelor de audit. Documentatia de audit trebuie intocmita astfel incat sa permita orcarui utilizator avizat sa inteleaga problemele specifice si sa testeze riscurile existente, declaratiile conducerii, utilizarea procedurillor specifice de audit pentru colectarea probelor, constatarile facute si concluziile la care a ajuns auditorul. Documentatia de audit trebuie de asemenea sa ofere informatii relevante pentru si

a intelege natura, durata, intinderea si rezultatele procedurilor de audit aplicate, probele obtinute, si concluziile formulate; a se putea identifica cine a executat diferitele operatiuni si a intocmit documentele aferente, data cand acestea au fost finalizate, precum si persoanele care au revizuit 13

documentele (munca) executantilor din cadrul echipei de audit, inclusiv data acestor revizuiri . Cu alte cuvinte documentatia de audit trebuie sa reflecte intreaga activitate intreprinsa de auditor pentru atingerea obiectivelor in cadrul unui angajament de audit. Continutul dar si forma documentelor de lucru sunt influentate de urmatorii factori natura angajamentului; forma raportului si felul misiunii de audit; natura si complexitatea afacerii (activitatilor) clientului; natura si complexitatea sistemelor de control intern ale entitatii auditate; necesitatile de monitorizare, supraveghere si revizuire a lucrarilor efectuate de echipa de audit; metodologiile si tehnicile de audit specifice auditorului (persoana fizica/ juridica), utilizate pe parcursul misiunii.

Planul si programele de audit Documentatia de audit trebuie sa contina un plan si programe de audit cu privire la angajament, astfel

Planul de audit contine strategia ce trebuie urmata in desfasurarea misiunii, bazandu-se in primul rand pe intelegerea de catre auditor a caracteristicilor activitatilor clientului si a riscurilor potentiale de audit decurgand din acestea.

Planul de audit reprezinta de asemenea cadrul pe baza caruia resursele echipei (misiunii) de audit (orele om) sunt alocate diferitelor etape (parti) ale angajamentului. Programele de audit stabilesc procedurile ce vor fi aplicate de catre membrii echipei precum si timpii alocati acestora si altor operatiuni specifice. In general, pentru fiecare proces (tip de activitate/ ciclu) si fiecare sold al unui cont trebuie facut un program separat de audit. 14

In cadrul programelor de audit vor fi stabilite/ detaliate in mod rezonabil procedurile ce vor fi aplicate, testele/ analizele/ revizuirile (verificarile) ce se vor efectua.

Pentru imbunatatirea eficientei activitatii echipei, auditorul poate utiliza si tabele, analize i alte informatii intocmite de entitate, insa in astfel de situatii, acesta trebuie sa se convinga si prin metode alternative de faptul ca acele documente au fost intocmite corespunzator si sunt credibile.

CONCLUZII
Probele de audit reprezinta totalitatea documentelor, datelor si informatiilor (financiarcontabile si nu numai) utilizate de auditor la fundamentarea concluziilor privind angajamentul, respectiv la intocmirea raportului si emiterea opiniei de audit, inclusiv la intocmirea altor rapoarte/angajamente (cu scop special, de revizuire, alte angajamente, de asigurare, de examinare a informatiilor financiare previzionate) si/sau serviciile conexe. Intr-un audit propriuzis, cea mai mare parte a muncii auditorului este afectata obtinerii si evaluarii probelor, prin utilizarea diverselor proceduri (inspectia, observarea, investigarea, confirmarea, recalcularea, reefectuarea, revizuirea / verificarea, etc.). Pentru a-si efectua misiunea corect si eficient, auditorul trebuie sa inteleaga foarte bine caracteristicile cele mai importante ale probelor de audit (natura, gradul de adecvare si suficienta) si sa aiba competenta si experienta necesara pentru a le evalua corespunzator. In scopul organizarii si conducerii eficiente a activitatii (misiunii) de audit in mod obinuit auditorii defalca informatiile din situatiile financiare n componente sau segmente, astfel incat planul si programele de audit respectiv procedurile si testele ce se vor efectua, sa raspunda cel mai bine cerintelor ISA (rezonabile) concluzii. Natura, durata si intinderea procedurilor de audit necesar a fi aplicate, se determina in esenta prin rationament profesional, procedurile stabilite (selectate) trebuind sa satisfaca 15 si sa le ofere o baza pentru cele mai bune

obiectivele auditului si sa reduca suficient de mult riscul de nedetectare a unor erori din situatiile financiare. Auditorul va utiliza unul sau mai multe tipuri (combinatii) de proceduri de audit, acestea putand fi folosite atat ca tehnici de evaluare a riscurilor si/sau de testare a controalelor cat si ca proceduri de fond, in functie de natura angajamentului, specificul activitatii si sistemul de control intern al clientului. Inspectarea activelor corporale, reefectuarea si recalcularea, sunt considerate in general ca oferind un grad de siguranta mai mare intrucat auditorul realizeaza prin aplicarea acestor proceduri o colectare directa a elementelor probante.

Inspectia inregistrarilor contabile si a documentelor, revizuirea (verificarea), confirmarea, si procedurile analitice, sunt in general considerate ca oferind un grad de siguranta mediu.

Observarea si investigarea prezinta in general un grad de siguranta mai scazut datorita faptului ca ambele categorii de probe colectate in acest fel necesita si reconfirmari viitoare din partea auditorului.

Auditorul trebuie sa documenteze si sa colecteze atat probele ce privesc aspectele importante in intocmirea raportului si sustinerea opiniei exprimate cat si toate celelalte probe ce dovedesc ca auditul a fost realizat in conformitate cu standardele ISA. Documentatia de audit (documentarea auditului) reprezinta principalele dovezi (inregistrari) ale muncii depuse de auditor precum si baza de date si informatii necesare concluziilor, raportului si opiniei de audit; priveste direct planificarea si executarea angajamentului (misiunii de audit) reprezentand materialul de baza pentru revizuirile (supervizarile) necesare, inclusiv pentru controlul calitatii muncii echipei de audit; reprezinta principalele piese (consemnari) in dosarele de audit (permanent, curent), privind procedurile aplicate si probele obtinute.

16

Cu alte cuvinte, documentatia de audit (documentarea auditului) poate fi perceputa ca fiind povestea misiunii, trebuind sa permita oricarui utilizator (avizat) al acesteia sa inteleaga mai usor riscurile existente, asertiunile testate, procedurile aplicate, modul in care s-au obtinut probele si respectiv s-a concluzionat asupra situatiilor financiare prin raportul si opinia de audit. Odata cu finalizarea angajamentului auditorul trebuie sa decida asupra celui mai adecvat tip de raport pe care-l va emite, baza pentru aceasta decizie rezultand din probele colectate si din concluziile consemnate in documentele de lucru. Documentele de lucru ce cuprind si planul / programele de audit, trebuie sa consemneze (dovedeasca) conformitatea auditului efectuat cu cerintele standardelor aplicabile (ISA, etc). Documentele de lucru sunt structurate si organizate pentru a respecta atat cerintele standardelor aplicabile cat si necesitatile auditorului pentru fiecare activitate (individuala) impusa de angajamentul sau. Utilizarea unor documente de lucru standardizate poate imbunatati eficienta muncii de audit, mai ales in ceea ce priveste activitatile de colectare a informatiilor (probelor), de intocmire si de revizuire a acestor documente. In mod normal, documentele de lucru includ in mod obligatoriu in afara datelor si informatiilor propriu zise, un antet si un sistem de indexare/referentare/adnotare.

Pastrarea si arhivarea documentatiei de audit, trebuie sa fie facuta cu respectarea cerintelor legale si ale standardelor de audit aplicabile, precum si functie de alti factori specifici (volum, spatii, tipuri de suporti, feluri de misiuni, etc.) in legatura cu care va decide auditorul.

17