ISA 500 Probe de audit Prof.univ.dr. Ana Morariu n atenia colegilor notri auditori !

1. Introducere Responsabilitatea pentru exprimarea unei opinii asupra situatiilor financiare ale clientului, o are auditorul prin colectarea probelor de audit, aplicnd proceduri de audit pentru a testa aseriunile managementului privind respectarea principiile contabile, regulile, bazele de evaluare, conveniile i practicile specifice pentru a asigura caracteristicile calitative fundamentale i cele care amplific utilitatea informaiei aferente componentelor situaiilor financiare. Probele de audit reprezint informaiile de orice fel obinute i utilizate de auditorul financiar pentru a determina dac situaiile financiare prezint fidel rezultatele i poziia financiar a ntreprinderii, dac acestea reflect realitatea economic a tranzaciilor realizate, sunt impariale, prudente, relevante i credibile. Probele de audit sunt utile n determinarea prezentrii fidele a situaiilor financiare. Auditorul, poart rspunderea de a planifica i efectua auditul, astfel nct s obin o asigurare rezonabil privind prezena sau absena unor informaii eronate semnificative n situaiile financiare indiferent de cauzele care le au generat. Pentru a i atinge scopul, auditorul trebuie s obin suficiente probe de audit pentru a confirma toate criteriile obiectiv !aseriunile" manageriale din situaiile financiare. #tandardele te$nice de audit% solicit ca auditorul s obin probe suficiente i de calitate pe care s se bazeze opinia emis n Raportul auditorului independent, bine fundamentat. Probele obinute prin intermediul procedurilor de audit sunt utilizate pentru a determina gradul de relevan i reprezentare fidel a situatiilor financiare i tipul opiniei din raport. &xist o unitate de msur pentru cantitatea probelor de audit' (are este criteriul de clasificare a )udecilor de predicie n spaiul probelor de audit' (um obinem o prob de audit de calitate superioar * cnd uneori, cele mai importante informaii probante nu ntotdeauna se gsesc n documentele contabile' (u siguran rspunsul la problematica de mai sus este o mbinare a cunotinelor teoretice i practice, de
%

+AA#, (A-R, .anual de Reglementri +nternaionale de (ontrol al (alitii, Audit, Revizuire, Alte servicii de Asigurare i #ervicii (onexe, &diia /0%/, volumul +., +#,12345 % 605%7 %// 6

experien profesional, de )udecile de valoare pe care auditorul le realizeaz asupra deciziilor cantitative i calitative privind probele de audit. Probele de audit sunt date de urmtoarele standarde/2 +#A 700 Probe de audit +#A 70% Probe de audit considerente specifice pentru elementele selectate8 +#A 707 * (onfirmri externe +#A 7%0 .isiuni de audit iniiale * solduri iniiale +#A 7/0 Proceduri analitice +#A 790 &antionarea n audit +#A 7:0 Auditarea estimrilor contabile, inclusiv a estimrilor contabile la valoarea )ust i a prezentrilor aferente8 +#A 770 Pri afiliate8 +#A 760 * &venimente ulterioare8 +#A 740, Principiul continuitii activitii, +#A 750, ;eclaraii scrise. Programul de audit este de raionamentul profesional al auditorului privind natura i cantitatea adecvat de probe pe care trebuie s o colecteze. Acest raionament este important avnd n vedere costul examinrii i evalurii tuturor elementelor disponibile. Pentru fundamentarea corect a opiniei, auditorul, definete n programul de audit procedurile ce trebuie efectuate pentru obinerea probelor de audit, astfel nct s fie capabil s emit concluzii rezonabile pe care s se bazeze opinia final. Procedurile de audit sunt detaliate sub forma unui set de instruciuni n termeni suficieni de specifici privind colectarea tipurilor de probe de audit care urmeaz a fi obinute la un anumit moment, pe parcursul realizrii auditului, astfel nct s conin informaii probante i evaluate de ctre auditor. Pentru obinerea unor astfel de informaii, auditorul, trebuie s dispun de cunotinte i aptitudini necesare pentru a colecta pentru fiecare aseriune inclus n situaiile financiare supuse auditului, probe suficiente i temenice, astfel nct s se conformeze standardelor de audit financiar definite . &laborarea programului de audit este abilitatea ma)ore cu privire la 2
/

auditorului n

luarea

deciziilor

+AA#, (A-R, .anual de Reglementri +nternaionale de (ontrol al (alitii, Audit, Revizuire, Alte servicii de Asigurare i #ervicii (onexe, &diia /0%/, volumul +., +#,12345 % 605%7 %// 6

 tipul procedurilor de audit utilizate 8 natura i cantitatea probelor ce trebuie obinute pe baza procedurilor aplicate8 programarea n timp a procedurilor de audit8 dimensiunea eantionului i care vor fi elementele extrase din populaie pentru a fi testate8 costurile implicate . Alegerea unei proceduri de audit astfel nct probele de audit obinute s fie suficiente i adecvate , depinde de raionamentul auditorului factori, cum ar fi2 evaluarea de ctre auditor a naturii i a nivelului riscului inerent att la nivelul situaiilor financiare ct i la nivelul soldului unui cont sau unei categorii de tranzacii, natura sistemelor contabile i de control intern, precum i evaluarea riscului de control, pragul de semnificaie al elementului care este examinat, experiena acumulat n timpul lucrrilor de audit anterioare, rezultatele procedurilor de audit, incluznd fraude sau erori ce ar fi putut fi descoperite, sursa si credibilitatea informaiilor disponibile. .anagementul<guvernana entitii auditate este responsabil!" de prezentarea corect a datelor i informaiilor din situaiile financiare. 2. Domeniul de aplicare a ISA 500 +#A 700 trateaz responsabilitatea auditorului de a decide ce proceduri de audit trebuie s desfoare pentru a obine cantitatea i calitatea probelor de audit pentru a argumenta concluziile pe care i bazeaz opinia auditorului. +#A 700, se aplic pentru toate probele de audit c$iar dac sunt aspecte specifice ale auditului cum ar fi2 identificarea i evaluarea riscurilor de denaturare semnirficativ, nelegerea entitii i a mediului su9 , probe obinute n legtur cu un element specific, cum ar fi testarea continuitii activitii de exploatare:, proceduri specifice de obinere a probelor de audit, ca de exemplu, proceduri analitice, precum i evaluarea suficienei probelor de audit adecvate aa cum prevd, obiective generale ale auditorului independent i i este influenat de anumii

+#A 9%7, +dentificarea i evaluarea riscurilor de denaturae semnirficativ, nelegerea entitii i a mediului su. : +#A 740, Principiul continuitii activitii.

desfurarea unui audit n conformitate cu #tandardele +nternaionale de Audit 7 i rspunsul auditorului la riscurile evaluate6 +#A 700, se aplic pentru pentru perioadelecu ncepere de la sau ulterior datei de %7 decembrie /003.4 3. Obiectivul ISA 500 Auditorul are ca obiectiv s conceap i s s desfoare proceduri de audit astfel nct s i permit obinerea cantitii i calitii probelor de audit n baza crora s poat argumenta concluziile pertinente pe care se bazeaz opinia n raportul independent. =pinia auditorului cu privire la situaiile financiare trateaz msura n care situaiile financiare sunt pregtite, sub toate aspectele semnificative, n conformitate cu cadrul general de raportare financiar aplicabil. Pregtirea situaiilor financiare presupune exercitarea raionamentului profesional de ctre conducere n efectuarea de estimri contabile i selectarea de politici contabile adecvate. #ituaiile financiare trebuie s ndeplineasc nevoile unei game largi de utilizatori situaii financiare cu scop general sau utilizatori specifici * situaii financiare cu scop special. &xercitarea de ctre auditor a raionamentului profe ional are loc n planificarea i efectuarea unui audit al situaiilor financiare i implicit n ceea ce nseamn suficien i adecvare a probelor de audit. Raionamentul profesional este necesar n special n legtur cu decizii legate de pragul de semnificaie i riscul de audit !+#A 9/0", natura, momentul i ntinderea procedurilor de audit folosite pentru a ndeplini dispoziiile +#A urilor i a strnge probe de audit !+#A 700"8 evaluarea msurii n care au fost obinute suficiente probe de audit, i a msurii n care mai trebuie fcut ceva pentru a atinge obiectivele +#A urilor i prin acestea, obiectivele generale ale auditorului !+#A 70%", evaluarea )udecrii conducerii n aplicarea cadrului general de raportare financiar aplicabil, de concluziile stabilite pe baza probelor de audit obinute, de exemplu evaluarea gradului de rezonabilitate a estimrilor fcute financiare. Relaia dintre situaiile financiare, responsabilitatea managementului i auditorului sunt redate n sc$ema nr.%. 1u putem omite conceptele de baz pe care auditorul le aplic intr o misiune de asigurare. &le sunt prezentate n sc$ema nr./. Pentru a atinge obiectivele generale ale auditorului, este necesar evaluarea conducerii n aplicarea cadrului general de raportare financiar aplicabil8 concluziile stabilite pe
7

de ctre management n pregtirea situaiilor

+#A /00, =biective generale ale auditorului independent i desfurarea unui audit n conformitate cu #tandardele +nternaionale de Audit. 6 +#A 990, Rspunsul auditorului la riscurile evaluate. 4 vezi, pag.:0%, al.9, din editia /0%/, vol.%, op.citat,

baza probelor de audit obinute, de exemplu evaluarea gradului de rezonabilitate a estimrilor fcute de ctre management n pregtirea situaiilor financiare. Aplicarea principiilor contabile, a regulilor, bazelor de evaluare i practicilor specifice reprezint aplicarea raionamentului profesional n lumina circumstanelor i a faptelor pe care uditorul le a cunoscut pn la proiectarea raportului de audit financiar independent. #c$ematizat n figura 9 sunt prezente obiectivele generale ale auditorului, aplicat n fiecare misiune de asigurare. Probele de audit, fac parte integranta din obiectivele auditorului i trebuie s rspund cerinelor de suficien i adecare.

Sinteza relaiilor dintre situaiile financiare i raportul de audit

Bilanul contabil Bilanul contabil Contul de profit i pierdere Contul de profit i pierdere Situaia modificrilor de capital Situaia modificrilor de capital Situaia fluxurilor de numerar Situaia fluxurilor de numerar Politici contabile i note explicative Politici contabile i note explicative

M A N A G M E N T

Raportul de audit Raportul de audit

Aseriunile managementului referitoare la Aseriunile managementului referitoare la componenetele situaiilor financiare componenetele situaiilor financiare

Procedurile de audit Procedurile de audit

Probele referitoare la Probele referitoare la corectitudinea,obiectivitatea obiectivitatea corectitudinea, situaiilorfinanciare financiare situaiilor

RESPONSABILITATEA AUDITORULUI

Sc!ema nr.1. Responsabilitatea managementului privind pregtirea situaiilor financiare i a auditorului asupra obiectivelor generale impuse de +#A.

"oncepte de ba#$ %n audit

Pre#&tirea Pre#&tirea Situa iil'r Situa iil'r %inanciare %inanciare Pra#ul Pra#ulde de e$ni%ica e e$ni%ica e

Cerin ele Cerin eleetice etice cu cuprivire privirela la auditul it! auditul it!"in! "in!

Denaturare Denaturare e$ni%icati& e$ni%icati&

ISA 200

Sceptici Sceptici $ul $ul pr'%e pr'%e i'nal i'nal

Ra i'na$ant Ra i'na$ant pr'%e pr'%e i'nal i'nal

Si Si te$ul te$ul de dec'ntr'l c'ntr'l al ii alcalit& calit& ii

Audit'rul evaluea(& critic) circu$ pect *aliditatea unei pr'+e de audit '+inute i e te atent la acele pr'+e care pun la ,nd' ial& credi+ilitatea d'cu$entel'r au declara iile c'nducerii

Sc!ema nr.2. (oncepte de baz n auditul situaiilor financiare

Domeniul de aplicare SA !"" i probele de audit #PA$

sa %"" trebuie tratat &n paralel cu SA !"" i corespondena cu celelalte SA

SA !"" trateaz

R& punderea #eneral& a audit'rului pentru un audit c'n%'r$ ISA

Sta+ilete

DS - denaturare e$ni%icativ& S - Se$ni%icativ pct - punctele CR"A -Cadrul de rap'rtare %inanciar aplicat

Obiectivele generale

Pr'+e de audit

auditorului

ale

Explic natura i domeniul de aplicare al unui audit

Asigurri rezonabile c situaiile financiare nu conin DS

s exprime o opinie c situaiile financiare sunt prezentate din toate pct. de vedere S conform CRFA

s raporteze cu privire la situaiile financiare i s comunice aa cum o cere SA

Sc!ema nr.3, =biectivele generale ale auditorului

Auditorul trebuie s utilizeze obiectivele pentru a evalua msura n care au fost obinute suficiente probe de audit adecvate n contextul obiectivelor generale ale auditorului. ;ac auditorul concluzioneaz c probele de audit nu sunt suficiente i adecvate, atunci acesta va putea urmri una sau mai multe dintre urmtoarele abordri2 evaluarea msurii n care s au obinut sau urmeaz a fi obinute probe de audit suplimentare relevante ca rezultat al respectrii altor +#A uri8

# extind munca efectuat n aplicarea uneia sau mai multor dispoziii8 sau # efectueze alte proceduri considerate de auditor a fi necesare n circumstanele date.

&. Definiii (onceptele fundamentale teoretice cu care opereaz auditorul, n obinerea probelor de audit sunt diverse i au tangen cu ceilali termeni din +#A. a. Probele de audit sunt informaii cuprinse n nregistrri contabile pe care se bazeaz situaiile financiare ct i alte informaii, utilizate de auditor pentru emiterea de concluzii pe care se bazeaz opinia auditorului. #istemul de nregistrri contabile al entitii este o surs important de probe de audit. Activitatea cea mai dificil o reprezint obinerea i evaluarea probelor de audit. b. 'nre(i tr$ri contabile iniiale i documente )ustificative, precum verificri i nregistrri ale transferurilor electronice de fonduri, facturi, contracte, registrul )urnal, note contabile privind amortizrile i a)ustrile de valoare, documentele de lucru i foile de calcul care )ustific alocrile de costurilor, calculele, reconcilierile i prezentrile din situaii financiare5 #istemul de nregistrri contabile al entitii este o surs important de probe de audit. Activitatea cea mai dificil o reprezint obinerea i evaluarea probelor de audit. c. )radul de adecvare al probelor de audit, exprim msura calitii probelor de audit confirmate de relevana i credibilitatea lor ca argumente pentru concluziile pe care se bazeaz opinia auditorului. d. Suficiena probelor de audit exprim cantitatea probelor de audit i este afectat de evaluarea de ctre auditor a riscurilor de denaturare semnificativ si, de asemenea , de calitatea probelor de audit. Att cantitatea ct i calitatea probelor de audit se afl ntr o interdependen. (antitatea probelor de audit necesare este
afectat de riscul de denaturare !cu ct riscul este mai mare, ct att mai multe probe de audit este probabil s fie cerute" i, de asemenea, de calitatea unor asemenea probe de audit (cu ct calitatea este mai ridicat, cu ct mai puine probe

vor fi cerute". >n consecin, gradul de suficien i gradul de adecvare al probelor de audit sunt interrelaionate. ?otui, simpla obinere a unei cantiti mai mari de probe de audit nu poate compensa calitatea slab a acestora. (redibilitatea probelor de audit este influenat de sursa i natura acestora i depinde de circumstanele individuale n care sunt obinute probele. ;e regul32
5

vezi exemple de documente necesare auditorului pe parcursul auditului fiecrui domeniu semnificativ !seciuni" din @$id pentru un audit de calitate, +(A# (A-R, /0%/. 3 -lavia #toian, Ana .orariu, Audit -inanciar, &d.A#&, /0%%

Probele de audit sunt mai credibile atunci cnd sunt obinute din surse independente din afara entitii. Probele de audit care sunt obinute din interiorul entitii sunt mai credibile atunci cnd controalele aferente impuse de entitate sunt eficiente. Probele de audit obinute n mod direct de ctre auditor !de exemplu, observarea aplicrii unui control" sunt mai credibile dect probele de audit obinute indirect sau prin deducie !de exemplu, investigri cu privire la aplicarea unui control". Probele de audit sunt mai credibile atunci cnd ele exist sub form de document, fie pe $rtie, electronic sau de alt natur !de exemplu, o nregistrare scris folosind metode contemporane a unei ntlniri este mai credibil dect declararea ulterioar n form oral a problematicilor discutate". Probele de audit furnizate de documente originale sunt mai credibile dect probele de audit furnizate de fotocopii sau facsimile. Atunci cnd informaiile produse de entitate sunt utilizate de auditor la efectuarea procedurilor de audit, auditorul trebuie s obin probe de audit cu privire la acurateea i ex$austivitatea informaiilor. (u toate acestea, dac auditorul se afl n imposibilitatea de a obine probe de audit adecvate i suficiente, el trebuie s exprime o opinie cu rezerve !calificat" sau s se declare n imposibilitatea de a exprima o opinie. ;e cantitatea i calitatea probelor de audit obinute depinde reducerea riscului de audit la un nivel acceptabil. *AA + f ,*DS- *DP.10 unde: RA A risc de audit R;# A risc de denaturare semnificativ R;P A risc de detectare planificat #inteza relaiei dintre riscul de audit , suficiena i gradul de adecvare a probelor de audit este redat n sc$ema nr.: Risc de denaturare semnificativ este riscul ca situaiile financiare s fie denaturate semnificativ nainte de auditare. Acesta const n dou componente, descrise dup cum urmeaz la nivelul afirmaiilor. *i cul de denaturare emnificativ$ este analizat la nivelul situaiilor financiare n general i la nivel de afirmaie al claselor de tranzacii, soldurilor de conturi sau
%0

-lavia #toian, Ana .orariu, Audit financiar, &d. A#&, /0%%.

prezentrilor. Riscul de denaturare semnificativ la nivelul afirmaiilor este evaluat pentru a determina natura, momentul i ntinderea unor proceduri de audit suplimentare i este format din dou componente2 riscul inerent i riscul de control care exist independent de auditul situaiilor financiare. *i cul inerent ,*I. reprezint susceptibilitatea ca un sold al unui cont sau o categorie de tranzacii s conin o denaturare care ar putea fi semnificativ, individual sau cumulat cu denaturrile existente n alte solduri sau categorii de tranzacii, presupunnd c nu au existat controale interne adiacente. (a parte a evalurii riscului, auditorul trebuie s determine msura n care oricare dintre riscurile identificate, reprezint, potrivit raionamentului auditorului, riscuri semnificative. >n exercitarea acestui raionament, auditorul trebuie s exclud efectele controalelor identificate aferente riscului. >n exercitarea raionamentului prin care unele riscuri sunt considerate riscuri semnificative, auditorul trebuie s ia n considerare cel puin urmtoarele2 .sura n care riscul este un risc de fraud8 .sura n care riscul este legat de aspecte recente semnificative economice, (omplexitatea tranzaciilor .sura n care riscul implic tranzacii semnificative cu prile afiliate. @radul de subiectivitate n evaluarea informaiilor financiare aferente riscului,

contabile sau de alt natur i, deci, necesit o atenie special8

n special acele evaluri care implic o gam larg de incertitudini de evaluare. .sura n care riscul implic tranzacii semnificative care sunt n afara activitii normale a entitii, sau care par a fi neobinuite, din alte privine. ;ac auditorul a determinat c exist un risc semnificativ, auditorul trebuie s obin o nelegere a controalelor entitii, inclusiv a activitilor de control, relevante pentru acel risc.B
*i cul de control ,*". reprezint riscul ca o denaturare, care ar putea aprea n soldul unui cont sau ntr o categorie de tranzacii i care ar putea fi semnificativ n mod individual, sau atunci cnd este cumulat cu alte denaturri din alte solduri sau

categorii, s nu poat fi prevenit sau detectat i corectat la momentul oportun de

sistemele de contabilitate i de control intern.

RELAIA DI !RE RISC"RI i probele de audit #PA$

R'(A A D )*R' R SC+R i PR,B' D' A+D * #PA$

RDP RAA RI RC Risc de detectare planificat Risc de audit acceptabil Risc inerent Risc de control RDP Risc de detectare planificat CI - Control intern RDS - Risc de denaturare semnificativ EPA - Eficacitatea unei proceduri de audit

RC e te ' %uncie a e%icacit&ii pr'iect&rii) i$ple$ent&rii i $eninerii CI

RI . RC
e te evaluat pentru a deter$ina natura) $'$entul i ,ntinderea un'r pr'ceduri de audit upli$entare

La nivelul ituaiil'r %inanciare

LA nivelul de a%ir$aie al cla el'r de tran(acii) 'lduril'r de c'nturi au pre(ent&ril'r

RDS e #& e c la d'u& niveluri

RD# Pentru un nivel dat al RAA) nivelul RDP c'$p'rt& ' rela ie inver pr'p'ri'nal& cu evaluarea RDS la nivelul a%ir$a iil'r natura) $'$entul i ,ntinderea pr'ce duril'r de audit cu c'pul de a reduce RA

E te le#at de

RDP 0 % 1EPA2

plani%icarea adecvat&

di tri+uirea c'rect& a per 'nalului ec/ipei de audit

Aplic ceptici $ul pr'%e i'nal upervi(area i revi(uirea $uncii de audit

Sc!ema nr.& / Sinte#a relaiilor dintre ri curi i probe de audit

Riscul de audit este un termen te$nic legat de procesul de auditare. &ste o funcie a riscurilor de denaturare semnificativ i a riscului de detectare planificat. Pentru Criscul de audit acceptabilD se mai utilizeaz noiunile de asigurare de audit sau nivel de asigurare !certitudine". Riscul de audit este riscul ca auditorul s exprime o opinie neadecvat de audit atunci cnd situaiile financiare sunt denaturate semnificativ. Riscul de audit este o funcie a riscurilor de denaturare semnificativ!R;#" i a riscului de detectare planificat. A i(urarea de audit reprezint un complement al riscului de audit acceptabil, adic este egal cu unu minu ri cul de audit. 01emplu 2 *i c audit acceptabil + 33

ec!ivalent cu nivel de a i(urare de ,100 3 + 453. (onceptul de risc de audit acceptabil poate fi mai uor neles dac ne gndim c se realizeaz un numr mare de misiuni, s zicem %0.000. (e poriune din aceste misiuni ar putea conine erori, fr a avea un impact negativ asupra entitii' (u certitudine, proporia trebuie s fie sub %0E, mai aproape de %E sau 0,7E. >n raport de acest raionament, auditorul trebuie s i fixeze riscul de audit acceptabil.

*DP* reprezint o msur a riscului ca probele de audit aferente unui segment s nu permit detectarea unor erori sau abateri a cror valoare depete o limit tolerabil, n cazul n care asemenea abateri exist. *DP prezint dou aspecte: -depinde de ceilali trei factori din model8 6i -determin cantitatea de probe substaniale pe care auditorul planific s o colecteze, cantitate care este invers proporional cu dimensiunea riscului de detectare planificat. Riscul de detectare planificat este riscul ca procedurile efectuate de auditor pentru a reduce riscul de audit la un nivel acceptabil de sczut, nu vor fi n msur s detecteze o denaturare care exist i care ar putea fi semnificativ, fie individual sau la nivel agregat mpreun cu alte denaturri. Aplicaie #untei responsabilul cu auditul cicluclui vnzri ncasri al unui spital privat de anvergur mic. #pitalul are o reputaie excelent printre pacieni dar o gestionare contabil necorespunzatoare, principalul motiv fiind insuficiena personalului calificat. >n anii anteriori, ai descoperit mai multe erori in facturri, ncasri i creane clieni. (a n toate spitalele, cele mai mari posturi de active sunt creane clieni i imobilizri corporale. #pitalul a contractat cteva mprumuturi mari de la bncile locale dar dou bnci au comunicat c nu sunt dispuse s extind limita de creditare, cu att mai mult cu ct n vecinatate se construiete un nou spital foarte modern. >n trecut, defalcrile din impozitele locale au permis acoperirea pierderilor ns n anul curent administraia de stat nregistreaz un deficit mai mare din cauza numrului important de omeri. >n anii trecui, rspunsurile pacienilor la solicitrile de confirmare au fost nesatisfctoare. -recvena rspunsurilor foarte mic, iar pacienii care au binevoit s rspund nu cunoteau scopul confirmrii sau soldurile corecte ale datoriilor lor. A)ungei la concluzia c mecanismele de control aplicate mi)loacelor bneti sunt excelente i c probabilitatea apariiilor unor fraude este extrem de mic. >ns suntei mai puin convins de inexistena unor erori neintenionate n facturare, nregistrarea vnzrilor, ncasrilor, creanelor clieni i creaelor incerte. "erine 1. Identificai principalii factori care afectea#$ ri cul de audit acceptabil al ace tui audit.

2. "e ri curi inerente v$ preocupa7 soluii la cerina nr.1. a. Principalii factori de risc sunt Dependena utilizatorilor externi de situaiile financiare -Examinarea situaiilor financiare, inclusiv a notelor informative ale acestora; -Citirea proceselor ver ale ale !edintelor C" pentru a determina care sunt planurile de viitor ale spitalului; -Discutarea planurilor financiare cu managementul #ro a ilitatea apariiei de dificulti financiare -"naliza situaiilor financiare $n scopul detectrii dificultilor financiare prin utilizarea indicatorilor !i a altor proceduri analitice% -Examinarea situaiilor istorice !i previzionale ale fluxurilor de trezorerie $n scopul determinrii naturii intrrilor !i ie!irilor de mi&loace ne!ti% Competena managementului 'n management competent, calificat urmre!te $n permanen potenialele dificulti financiare !i i!i modific metodele de gestiune pentru a minimiza efectele unor pro leme cu impact pe termen scurt% Capacitatea managementului tre uie apreciat ca parte a evalurii pro a ilitii producerii falimentului% b. Riscuri inerente idetificate (iscuri legate de natura activitii clientului )ramura $n care clientul $!i desf!oar activitatea este foarte specializat; $n aceast idee, *+"C pu lic anual o serie de alerte de ramur privind riscurile de audit; +actorii legai de prezentrile eronate care rezult din raportarea financiar frauduloas )caracteristic managementului !i influena acestuia asupra mediului controlului, circumstanele de ramur, caracteristicile activitii de exploatare !i sta ilitatea financiar, (ezultatele auditurilor anterioare; Erorile constatate $n cursul auditului anului precedent prezint o mare pro a ilitate de a se repeta $n cursul auditului anului curent% "nga&ament iniial sau repetat "nga&amentul repetat $n cazul de fa nu impune reducerea riscului inerent deoarece erorile neintenionate asupra facturrilor, v-nzrilor, $ncasrilor !i creanelor incerte se pot repeta !i $n anul curent ceea ce impune testri aprofundate, cu scopul de a determina dac nea&unsurile din sistemul de gestionare conta il a fost corectat% Prile afiliate! "peraiunile cu caracter e#cepional!

"c.iziiile ma&ore de mi&loace fixe, leasingurile prezint o pro a ilitate mai mare de a fi $nregistrate gre!it de ctre client dec-t operaiunile uzuale, deoarece nu are experien $n $nregistrarea lor% Raionamentul necesar pentru $nregistrarea corect a soldurilor conturilor i a operaiunilor! /umeroase solduri de conturi necesit calculul unor estimri !i o doz important de logic managerial% Exemplificm: a&ustri )a&ustri i provizioane pentru creanele incerte, litigioase, rezervele pentru pierderi din credite ancare,etc, 0ulnera ilitatea activelor la deturnare; Componena populaiei analizate; (elaia dintre riscuri, pro e !i factorii care influeneaz riscurile% %efiniii Expert din partea conducerii: este o persoan sa o organizaie care deine

experien $ntr-un domeniu, altul dec-t conta ilitatea sau auditul, a cror activitate $n acel domeniu este utilizat de entitate pentru a asista entitatea $n prezentarea situaiilor financiare11% &pre e#emplu, entitatea anga'eaz un e#pert pentru analize te(nologice in testarea depreierilor de stocuri cu privire la rezistena culorilor conform prescripiilor te(nice, rezistena la temperatura apei, etc. Definiie : )aracterul suficient al probelor de audit reprezint msura probelor de audit. )antitatea probelor de audit este afectat de evaluarea riscurilor de denaturare semnificativ i de calitaea acestor probe de audit. *actorii de influen care afecteaz suficiena probelor de audit sunt date $n sc(ema nr.+

%%

Fezi +#A 700 Probe de audit, pag.:0/, al.9

-radul de suficien . factori de influen

$aterialitatea 3 e re%era la i$p'rtanta 1relevanta4 pra#ul de e$ni%icatie2 cla el'r de tran(actii i a c'nturil'r pentru utili(at'rul in%'r$atiil'r) a t%el incat) cu cat tran(actiile4p'(itiile4ele$entele din ituatiile %inanciare unt $ai i$p'rtante) cu atat e te nev'ie de ' cantitate $ai $are de pr'+e! Riscul de denaturare 3 e re%era la ri cul 1inerent2 de a e5i ta unele er'ri in aplicarea re#ulil'r c'nta+ile i la ri cul de nedetectare a ace t'r er'ri prin i te$ul de c'ntr'l intern) a t%el incat) cu cat ace t ri c va %i $ai $are) cu atat v'r %i cerute $ai $ulte pr'+e de audit! $arimea populatiei 3 in cadrul unei $i iuni de audit) de $ulte 'ri e te nece ar a e lucre(e cu e anti'ane din cadrul un'r p'pulatii tati tice) ne%iind p' i+ila anali(area tutur'r ele$entel'r 1tran(actiil'r) 'peratiunil'r2 dintr3' a t%el de 6p'pulatie7 $odul de determinare %stabilire& a esantioanelor in audit) i alte a pecte le#ate de ace tea unt tratate in tandardul ISA 890) nu$arul pr'+el'r de audit in ace t ca( depin(and de marimea si caracteristicile populatiei analizate) a t%el incat) cantitatea de pr'+e nece are e te cu atat $ai $are) cu cat p'pulatia 1nu$arul tran(actiil'r4'peratiunil'r2 e te $ai $are! Omogenitatea populatiei 3 daca p'pulatia tati tica e te '$'#ena re pectiv ele$entele care ' %'r$ea(a au caracteri tici a e$anat'are) acea ta p'ate %i anali(ata 1te tata2 cu a:ut'rul unui e anti'n de di$en iuni $ai $ici! Calitatea probelor de audit culese 3 cu cat calitatea pr'+el'r de audit e te $ai ridicata) cu atat nu$arul ace t'ra va putea %i $ai $ic!

&c(ema nr.+ +actorii de influen pentru cantitatea )suficiena , pro elor de audit%

(alitatea probelor de audit este influenat de pragul de materialitate, nivelul riscului de audit, sursa i credibilitatea informaiilor, Profesionalismul, competena i experiena aditorului. vezi sc$ema nr.6

/actorii care influenea0 calitatea probelor de audit financiar

Pragul de semnificaie

)ivelul riscului de audit

Calitatea probelor de audit

Sursa i Credibilitatea informaiilor

Profesionalismul i experiena auditorului

&c(ema nr. ,. +actorii care influeneaz calitatea pro elor de audit financiar

%efiniie Proceduri de audit - reprezint un set de instruciuni $n termeni suficieni de specifici privind colectarea tipurilor de pro e de audit care urmeaz a fi o inute pe parcursul desfasurarii unei misiuni de asigurare% )onfirmare e#tern - #ro de audit o inut su form de rspuns scris adresat direct auditorului de ctre o ter parte electronic, imprimat, sau $n alt format% +.)erine. .&A +// solicit auditorului suficiente pro e de audit adecvate circumstanelor date%#ro ele de audit e uie s fie credi ile i relevante% *n situaia $n care conucerea utilizeaz acivitatea unui expert, auditorul tre uie s evalueze competena, a ilitile i o iectivitatea acelui expert, s $neleag activitatea acelui expert i s evalueze gradul de adecvare al activitii aceui expert drept pro de audit pentru afirmaia relevant% "uditorul tre uie s o in pro e de audit cu privire la corectitudinea i ex.austivitatea informaiilor % De asemeni, $n conceperea testelor controalelor i testelor de detaliu, auditorul tre uie s determine mi&loacele de seletare a elementelor de testare care sunt eficace pentru a $ndeplini rolul procedurilor de audit% )um se obtin probele de audit0 vezi sc(ema nr.1. 1. Proceduri de evaluare a riscului! i 2. Proceduri de audit ulterioare care cuprind a.3este ale controalelor, atunci cand acestea sunt prevazute de .&A-uri sau atunci cand auditorul a ales sa le efectueze! i ) partea care confirm,, $n format

PR,C'D+R Proceduri de audit D' A+D *

Proceduri de evaluare a riscurilor

!este ale controalelor

Proceduri de fond

Cunoastere a entitii% a mediului in care aceasta &i desfasoar activitatea i a controlului intern

!estarea eficientei sistemului de control intern &n prevenirea sau detectarea i corectarea denaturrilor semnificative

Detectarea denaturrilor semnificative de la nivelul aseriunilor aplicate de mana'ement

&c(ema nr.1 3ipurile procedurilor de audit

Procedurile de audit selectate i aplicate n evaluarea calitii informaiilor contabile trebuie s verifice utilitatea acestora, i anume existena caracteristicilor calitative ale situaiilor financiare, vezi sc$ema nr.5

Procedurile de audit selectate i aplicate &n evaluarea calitii informaiilor contabile trebuie s verifice utilitatea acestora, i anume existena caracteristicilor calitative ale situaiilor financiare, respectiv1

Caracteristici calitative fundamentale

Caracteristici calitative ce mresc utilitatea inf(fin(

RELEVANA
-valoare predictiv i valoare de confirmare -rol de prognoz i de confirmare

REPREZENTAREA !"EL# $e%act&

' Complet Neutr r erori

C)*PARA+!L!TATEA VER! !CA+!L!TATEA

)P)RT,N!TATEA !NTEL!-!+!L!TATEA

&c(ema nr.4 Calitatea procedurilor de audit

Procedurile de evaluare a riscurilor sunt efectuate pentru a obtine o intelegere a entitatii si a mediului sau , inclusiv a controlului intern pentru a identifica si evalua

riscurile de denaturare semnificativa, la nivelul situatiilor financiare si a afirmatiilor conducerii. 01emple2 entitatea si mediul sau! sectorul de activitate, de reglementare, natura entitatii, selectarea si aplicarea politicilor contabile, obiectivele si strategiile entitatii, evaluarea si revizuirea performantei financiare a entitatii" interogari ale conducerii si alte categorii de personal ce detin informatii ce determina identificarea riscurilor 1atura si amploarea intelegerii controalelor relevante &valuarea tranzactiilor cu partile afiliate 8e tele de control ?estele de control constau n evaluri ale sistemului de control intern i ale sistemului contabil pentru a se aprecia riscul de control, furniznd probe de audit necesare verificrii celor dou sisteme. Si temul contabil i de control intern Auditorul trebuie sa obtina probe de audit referitoare la2 Proiectare2 sistemul contabil si de control intern sunt proiectate pentru a preveni si<detecta si corecta erorile semnificative8 9unctionare2 daca sistemul exista si a functionat efectiv de a lungul unei perioade relevante. 8e tele de fond ve#i ,de fundamentare. Acestea pot fi2 teste substaniale ale operaiunilor, tranzaciilor8 teste substaniale ale soldurilor conturilor8 proceduri analitice. unt realizate cu scopul detectrii denaturrilor semnificative care afecteaz situaiile financiare, ,ve#i Sc!ema nr.4.

Sursa :Ana Morariu, CAFR, PP,2010

*este substaniale ale operaiunilor, tran0aciilor *este substaniale ale soldurilor conturilor

*'S*' D' /,)D

Proceduri analitice

Sc!ema nr.4, 8ipolo(ia te telor de fond.

8e tele de fond 1. 8e tele ub taniale ale operaiunilor- tran#aciilor sunt utilizate pentru evaluarea tranzaciilor realizate n cadrul organizaiei i $nregistrate $n rula'ele debitoare5creditoare ale conturilor . Se e1aminea#$ a tfel documentele care au tat la ba#a %nre(i tr$rilor. 8e tele ub taniale ale 6oldurilor conturilor vizeaz colectarea de elemente probante privind oldurile conturilor %n an amblul lor- la un moment dat- dect a tranzaciilor individuale care au condus la soldurile respective. Procedurile analitice conin o serie de comparaii efectuate de auditorul financiar2 compararea informaiilor financiare curente cu cele aferente perioadelor precedente8 compararea informaiilor financiare curente cu cele estimate de entitatea patrimonial, regsite sub forma prognozelor i previziunilor8 compararea informaiilor financiare curente cu estimrile auditorului financiar8 compararea informaiilor financiare curente cu cele referitoare la sectorul de activitate al entitii patrimoniale auditate.

01emplu de testare a mecanismelor de control pentru vnzri i ncasri :ecani me de control intern - te tele mecani melor de control intern i 80S80 S;<S8A=8IA>0 A>0 OP0*A8I;=I>O* P8. ?A=@A*I SI I="ASA*I
(ontrol intern !.ecanisme de control intern" ?an#arile inre(i trate core pund unor livrari catre clienti 01i tenta 01aminea#$ documentele inainte ca facturile sa fie trimise clientilor !P%" (reditarea este aprobata de presedinte !;&" inainte de livrare !P/" #uccesiunea numer. avizelor de expeditie este verificata saptamanal de contabil pt.a a se asigura ca toate avizele au fost facturate !P9" #umele vanzarilor din facturi sunt calculate automat,utilizand o lista de preturi aprobate, inregistrata stocurilor!P:" (ontabilul compara totalul fisierului in fisierul sistematic al 01!au tivitate Operatiunile ?an#arile inre(i trate de van#ari core pund cantitatii de e1i tente unt bunuri livrate i unt inre(i trate facturate i inre(i trate 01actitatea "la ificareA cronolo(ieA inteti#are i i temati#are PB*

( ( (

( (

sistematic al creantelor * clienti cu contul din Reg. (arte .are !P7"

#ituatiile recapitulative lunare sunt expediate clientilor !P6" Gipseste verificarea interna a 1% posibilitatii inregistrarii repetate a facturilor de vanzare !1%" Gipsesc mecanismele de control necesare pt.verificarea nregistrrii op.n timp util !1/" Risc de control estimat :0DI; (ontabilul contului confrunta bancar cu soldul evidentele si " sunt " " :I" :I" !1/" :A*0 , cronolo(ia " ( ( (

contabile interne !(%" (ecurile sunt verificate stampilate !(/" #ituatiile recapitulative expediate lunar clientilor !(9"

:ecani me de control intern - te tele mecani melor de control intern 80S80>0 S;<S8A=8IA>0 A>0 OP0*A8I;=I>O* P8. I="ASA*I

"la ificareAcron "ontrol intern 01i tenta 01!au tivitate 01actitatea olo(ie i temati#are i inteti#are

(ontabilul confrunta soldul contului bancar cu evidentele contabile interne !(%" (ecurile sunt verificate si stampilate !(/"
#ituatiile recapitulative sunt expediate lunar clientilor !(9" ?otalurile de pac$ete de date sunt comparate cu rapoarte recapitulative generate de calculator !(:" (ontabilul compara H fisierului sistematic al :%% cu contul din R< (. !(7" Gistele preliminare ale mi)loacelor de plata nu sunt folosite pt.verificarea incasarilor inregistrate !1%" Persoana care prelucreaza datele are acces la incasari si tine evidenta :%% +ncasarile nu sunt depozitate la banca zilnic !19" Receptionerul gestioneaza mi)loacele banesti dupa ce acestea sunt inregistrate ca incasari !1:" Gipseste verificarea interna a clasificarii incasarilor !17" *IS" D0 "O=8*O> 0S8I:A8 1 R+#( ridicat .+( .AR& .+( 1 1 1 1 1 (

1 *Risc ridicar

Proceduri de fond 2 i a 501 i 505 &copul acestor standarde

8e te ub taniale aplicate pCn$ la %nc!iderea e1erciiului financiar2 asistarea la inventarierea activelor inspecia imobilizrilor obinerea confirmrilor de la teri

eficacitatea sistemului de control intern eficiena sistemului contabil posibilitatea ca managementul s emit rapoarte eronate

8e te ub taniale privind oldurile conturilor aplicabile de cele mai multe ori dup$ %nc!iderea e1erciiului financiar.

&copul acestor standarde

Obtinerea de probe de audit in ceea ce prive te anumite valori pecifice din ituatiile financiare precum2

A. Participarea la inventarierea tocurilor 2 e1i tenta i evaluarea calitativa a lor ,in pectieob ervarea operatiunilor cu procedurile tabilite de conducere privind inre(i trarea i controlul re#ultatelor inventarierii ofera probe de pre credibilitatea procedurilor tabilite de conducere. <. "onfirmarea creantelor , olduri de conturi la banci- creante- tocuri aflate la terti in depo#ite pt.prelucrare au in cu todie. ". Inve ti(atia privind liti(iile i revendicarile D. 0valuarea i pre#entarea inve titiilor pe termen lun( 0. Informatii pe e(mente Procedurile de audit sunt variate, iar alegerea uneia sau alteia ine de raionamentul profesional l auditorului. #c$ema nr.%0, prezint tipologia procedurilor de audit, semnificaia, utilitatea i rolul lor l prezentm ca exemple pentru a sublinia importana lor.

#roceduri de audit pentru testarea afirmaiilor

)SP'C* A ,BS'R2AR'A '3A4 )AR'A )2'S* -AR'A C,)/ R4AR'A R'CA(C+(AR'A R''/'C*+AR'A R'2 5+ R'A

PR,C'D+R D' A+D *

Sc!ema nr. 10 Proceduri de audit pentru te tarea afirmaiilor

IAuditorul aplica procedurile specifice pentru a obtine probe referitoare la faptul daca fiecare asertiune relevanta a managementului este conforma cu principiile si regulile contabile aplicabile, aceste proceduri si probe urmand sa i sustina in final raportul !opinia". Activitatea auditorului financiar priveste in cea mai mare masura colectarea de probe si evaluarea acestora prin diferite metode, astfel incat sa le poata ierar$iza si clasifica cat mai corect atunci cand isi fundamenteaza opinia. Auditorul trebuie sa documenteze toate aspectele importante sesizate in urma aplicarii diferitelor proceduri !teste", cu probe ce sa i sustina apoi opinia asupra situatiilor financiare. ;ocumentarea facuta in timpul misiunii va reflecta atat modul in care s au desfasurat lucrarile de audit, cat si procedurile ce au fost aplicate si probele ce au fost culese.D%/ In pecia const n examinarea nregistrrilor, documentelor precum i n examinarea imobilizrilor corporale sau a altor active. +nspecia furnizeaz probe de audit cu grade diferite de credibilitate2 pstrate de teri8 probe de audit cu caracter documentar, elaborate de teri i ptrate de entitatea auditat 8 ex2 -acturi de la furnizori probe de audit cu caracter documentar, elaborate de entitatea auditat i care circul la exterior 8 ex2 -acturi emise catre clienti probe de audit cu caracter documentar, elaborate i pstrate de entitatea auditat. de consum, etc. Ob ervarea const n urmrirea unui proces sau a unei proceduri care este efectuat de alte persoane. >n acest caz, auditorul trebuie s in cont c observarea anumitor proceduri poate altera rezultatul acelor proceduri. &x. =bservarea procedurilor de inventariere de catre personalul entitatii. 01aminarea documentelor i a nregistrrilor vizeaz analiza documentelor, exemplu2 note contabile, note de intrare receptie, bonuri probe de audit cu caracter documentar, elaborate i

urmrirea circuitului acestora, compararea i reconcilierea lor.

%/

&mil (ulda, (urs PP, (A-R, /0%0

Inve ti(area presupune realizarea unor c$estionare adresate att persoanelor din interiorul organizaiei, ct i din exteriorul acesteia cu scopul de a obine informaii pertinente legate de entitatea economic auditat. In pecia- verificarea %nre(i tr$rilor A documentelor- const n examinarea evidenelor contabile !contabilitatea financiar, contabilitatea managerial privind tranzaciile i operaiunile efectuate precum i a documentelor ce le susin !pe suport $rtie, format electronic, avnd ca finalitate colectarea unor probe de audit cu grade variate de credibilitate. In pecia imobili#arilor corporale i a altor active const n examinarea fizic a acestora, furniznd probe de audit credibile mai ales n ceea ce priveste existena lor. "onfirmarea e te un tip pecific de inve ti(are si reprezinta procesul de obtinere a unei declaratii directe de la o terta parte, cu privire la o informatie sau la o situatie existenta. Obiectivul auditorului in utilizarea procedurilor de confirmare externa este obtinerea de probe de audit relevante si credibile. +n sc$ema nr.%9, sunt prezentate tipuri de confirmri funcie de circumstane date i raionamentul auditorului, vor fi selectate doar acelea care prezint un grad ridca de relevan i credibilitate.

C,)/ R46R '3*'R)'

Sc!ema nr.13. #ume i alte informaii confirmate deseori n misiunile de audit

*eefectuarea- reprezint executarea de ctre auditor, $n mod independent, a procedurilor sau controalelor pe care entitatea le-a efectuat iniial prin sistemul su

de control intern, fie manual, fie utiliz-nd te.nici de audit asistate de calculator )C""2,% *ntruc-t auditorul verific direct prin acest tip de pro e fia ilitatea sistemului de control intern, ele sunt percepute ca av-nd un grad de credi ilitate foarte ridicat% *ecalcularea const in verificarea acuratetei !matematice" a informatiilor din documente sau din inregistrarile contabile, putand fi efectuata si prin utilizarea te$nologiei informatice. *evi#uirea reprezint procesul prin care se analizeaz i verific datele din contabilitate pentru a identifica situaii !sume < rula)e < solduri < operaiuni" importante sau neobinuite. Proceduri analitice, reprezint probe importante si eficiente, colectate pe tot parcursul misiunii de audit, inclusiv in etapa stabilirii termenilor anga)amentului si a planificarii, constand in evaluari ale informatiilor din situatiile financiare, bazate pe analiza unor indicatori !evolutii, comparatii" si a unor corelatii intre aceste informatii si<sau intre acestea si alte date < informatii nefinanciare. Procedurile analitice presupun de asemenea analiza !investigarea" unor fluctuatii si<sau a unor relatii < corelatii identificate, ce nu sunt consecvente !corelate" cu alte informatii relevante sau care se abat in mod semnificativ de la valorile rezonabile !previzionabile". =ivelul de a i(urare , i(uranta. oferit de probele colectate prin procedurile anlitice e te determinat printre altele de2 msura in care sunt disponibile si ofera o siguranta a datelor si informatiilor utilizate8 plauzabilitatea i predictibilitatea !co"relaiilor testate8 precizia !rezonabilitatea" i rigoarea analizei i investigaiilor efectuate. Procedurile analitice sunt redate n sc$ema nr.%9 i detaliaz tipurile de teste care se fac n etapa de planificare, pe parcursul auditului i nainte de finalizarea misiunii, pentru a obine, comparaii, indicatori, variaii ale soldurilor de conturi de la o perioad la alta.

'xemple1 teste privind procedurile analitice

8ipuri de proceduri analitice AvantaDe De#avantaDe

!. Compararea datelor 'estul !! Compararea detaliilor unui sold clientului cu date sintetic cu detalii similare din anul precedent. similare din Are ca e%ect i('larea anu$it'r in%'r$atii care exerciiile anterioare tre+uie e5a$inate apr'%undat i care au pr'du c/i$+ari e$n%icative! Exemplu( c'$pararea detaliil'r i$pru$uturil'r a:un e la cadenta la 9;!;2!N cu cele de la %<ritul e5erciiului anteri'r! Exemplu( c'$pararea t'taluril'r lunare din e5ercitiul curent cu cel anteri'r pentru v<n(&ri) c/eltuieli) c'$i i'ane i alte c'nturi! Audit'rul tre+uie $ai intai a %aca ' e ti$are a c/i$+arii au a a+ entei ace teia i ap'i a treaca la c'$paratii!
Dezavanta)e( nu permite luarea in calcul a cresterii sau diminuarii volumului activitatii economice si sunt ignorate corelatiile dintre date* cum ar fi cea dintre vanzari si costul bunurilor vandute.

Exemple( teste privind procedurile analitice

8ipuri de proceduri analitice

AvantaDe

De#avantaDe

,. Compararea datelor Multe entitati int'c$e c +u#ete pentru activitatea l'r clientului cu i pentru re(ultate %inanciare! rezultatele estimative %bugete& determinate +ugetele trebuie sa fie estimari realiste !O de client anali(& a cel'r $ai i$p'rtante capit'le din +u#ete in care apar di%erene &ntre re(ultatele +u#etate i cele e%ective) ar putea indic& p'teniale er'ri! A+ ena a+ateril'r p'ate e$nala ca pr'+a+ilitatea e5i tentei un'r er'ri) & %ie $ini$e!

Evaluarea riscului legat de control si testele de audit detaliate aplicate in e5erciiul curent are
ca utilitate $ini$i(area p' i+ilit&ii ca in%'r$aiile %inanciare curente & %ie $'di%icate de an#a:aii clientului pentru a le adapta prevederil'r le#ale!

Exemple( teste privind procedurile analitice

8ipuri de proceduri analitice /. Compararea datelor clientului cu rezultatele estimative determinate de auditor

AvantaDe

De#avantaDe

Auditorul calculeaz soldul estimat in scopul de al compara cu soldul efectiv. n acest tip de procedura analitica* auditorul face o estimare a soldului pe care ar trebui sa-l aiba un cont prin raportarea acestuia la unul sau mai multe conturi de bilant sau de rezultate sau prin efectuarea unei extrapolari pornind de la tendina de evoluie in timp. .n exemplu de utilizare a unei tendinte de evolutie in timp ar fi atunci cand media temporara a a)ustarilor pentru creantele incerte ca procent din suma bruta a creantelor* este aplicata soldului brut al creantelor la sfarsitul anului supus auditului* cu scopul de a determina o valoare estimata a a)ustarilor aferente anului in curs.

Exemple( teste privind procedurile analitice

8ipuri de proceduri analitice 0. Compararea datelor clientului cu rezultatele estimative* utiliz1ndu-se date fr caracter financiar.

AvantaDe

De#avantaDe

S& pre upune$ ca d'ri$ & e ti$&$ venitul t'tal din ,nc/irierea de ca$ere la un /'tel pe care3l audita$ i & c'$par&$ acea ta e ti$are cu venitul ,nre#i trat! Pute$ deter$ina nu$&rul de ca$ere) preul pentru %iecare ca$er& i #radul de 'cupare al /'telului!
Exemplu(

De a e$eni pute$ e ti$a 'ldul un'r c'nturi = alariile an#a:atil'r din pr'ductie % totalul orelor lucrate x salariul orar& . Pr'+le$a principala a utili(arii in%'r$aiil'r %&r& caracter %inanciar e te e5actitatea datel'r!

!7 (ic8iditatea pe termen scurt

ndicatori

Formula de calcul

Semnificatia

7. 2iteza de rotatie a creantelor %2mrc&

'endinta de evolutie a vitezei de rotatie a creantelor clienti este utila in evaluarea caracterului rezonabil al a)ustarilor privind creantele incerte si litigioase

!. Durata medie de incasare a creantelor in zile %Dmic&

Cresterea duratei de recuperare a creantelor atesta puterea de cumparare redusa si implicit vanzari catre clienti incerti. Arata tendinta de evolutie a vitezei de rotatie a stocurilor pentru identificarea celor uzate moral. Arata durata in zile a stocuriloe ce se transforma in vanzari

,. 2iteza medie de rotatie a stocurilor %2mrs&

/. Durata medie de vanzare %Dmv&

0. Durata medie de transformare a stocurilor in mi)loace banesti

Dmtsmb 5 %Dmv& 6 %Dmic& 5 ! 6

3umarul de zile in care stocurile devin lic4ide

De reinut 9

Atunci c<nd indicat'rii de lic/iditate pe ter$en curt unt utili(ati pentru anali(a per%'r$antel'r '+tinute de ' %ir$a in ti$p) un i$pact e$ni%icativ il p't avea %act'rii ca= di%erentele intre $et'dele de c'nta+ili(are a t'curil'r ) datele de inc/idere ale e5ercitiului c'nta+il ) p'nderea in t'tal a van(aril'r cu plata i$ediata i a v<n(&ril'r pe credit! ,. Capacitatea de a face fata datoriilor pe termen lung 2aloarea realizabil a activelor va %i i$p'rtant& pentru a #aranta dat'riile c'ntractate! Capacitatea de a %ace %a& '+li#atiil'r de plata a d'+an(il'r e te ' %unctie a capacitatii clientului auditat de a #enera un %lu5 de tre('rerie p'(itiv din activitatea de e5pl'atare atat pe ter$en curt) c<t i ,n per pectiv&!

Indicatori ai po(iiei financiare

ndicatori 7.Solvabilitatea generala %Sg& 9

Formula de calcul

Semnificatia Solvab. g-l msoara garaniile pe care firma le ofera creditorilor. Ea exprima gradul de acoperire a datoriilor totale ale firmei prin capitalurile sale. Exprima capacitatea de plata curenta a clientului. Semnifica ponderea capitaluli imprumutat din totalul surselor de finantare proprii sau permanente.

!.

ndatorarea pe termen scurt % ts&9

,.8radul de indatorare

:7 ndicatori ai activitatii de exploatare si de performanta

Rezolvarea problemelor financiare este imbunatatirea activitatii de exploatare. Faptul ca investitorii si creditorii sunt interesati de rezultatele tranzactiilor unei entitati* nu ne surprinde utilizarea unui numar mare de indicatori ai activitatii de exploatare si a performantelor entitatii auditate .n indicator operational si de performanta este profitul pe actiune* alti indicatori aditionali ofera o imagine completa a activitatii de exploatare

ndicatori
Eficienta %Ef& 9

Formula de calcul

Semnificatia
Arata daca sunt generate suficiente venituri pentru a )ustifica volumul de active corporale utilizat. Arata proportia in care cifra de afaceri depaseste c4eltuielile variabile. Cand $b are o valoare redusa * arata nivel ridicat al costurilor de fabricatie a produselor in comparatie cu preturile de vanzare.

$ar)a bruta procentuala %$b& 9

%7 ndicatori de profitabilitate

$ar)a profitului %$p&

Semnifica proportia cu care vanzarile deppasesc c4eltuielile variabile si fixe. O deficienta la nivelul indicatorului arata* fie ca veniturile in exces fata de c4eltuielile variabile sunt prea reduse* fie ca volumul de productie este prea scazut in raport cu c4eltuielile fixe.

#rofitabilit atea %#&

#rofitul obtinut ca urmare a exploatarii imobilizarilor corporale.

Conclu(ii)Procedurile analitice preliminare in cursul planificarii auditului au ca scop de a determina,

natura, programarea in timp si profun0imea lucrarilor de audit7 n fa0a de planificare, procedurile analitice a;uta auditorul sa inteleaga activitatea clientului, evenimentele care s<au produs dupa data inc8eierii auditului anului precedent, identificarea sferelor care pot pre0enta riscuri specifice de aparitie a unor pre0entari eronate semnificative, ce necesita o anali0a aprofundata7

Probele de audit reprezinta totalitatea documentelor, si informatiilor !financiar contabile si nu numai" utilizate de auditor la fundamentarea concluziilor privind intocmirea raportului si emiterea opiniei de audit, inclusiv la intocmirea altor rapoarte<anga)amente cu scop special, de revizuire, alte anga)amente, de asigurare, de examinare a informatiilor financiare previzionate iA au erviciile cone1e13.

+n scopul organizarii si conducerii eficiente a activitatii !misiunii" de audit in mod obinuit auditorii defalca informatiile din situatiile financiare pe domenii i sisteme semnificative, astfel incat planul si programele de audit respectiv procedurile si testele ce se vor efectua, sa raspunda cel mai bine cerintelor *3" si sa le ofere o baza pentru cele mai bune !rezonabile" concluzii. 1atura, durata si intinderea procedurilor de audit necesar a fi aplicate, se determina in esenta prin rationament profesional, procedurile stabilite trebuie sa rspund obiectivelor de audit si sa reduca suficient de mult riscul de nedetectare a unor erori din situatiile financiare. Auditorul va utiliza unul sau mai multe tipuri !combinatii" de proceduri de audit, acestea putand fi folosite atat ca te$nici de evaluare a riscurilor si<sau de testare a controalelor cat si ca proceduri de fond, in functie de natura anga)amentului, specificul activitatii si sistemul de control intern al clientului. *nspectarea activelor corporale, reefectuarea si recalcularea, sunt considerate in general ca oferind un grad de siguranta mai mare intrucat auditorul realizeaza prin aplicarea acestor proceduri o colectare directa a elementelor probante.

*nspectia inregistrarilor conta ile si a documentelor, revizuirea )verificarea,, confirmarea, si procedurile analitice, sunt in general considerate ca oferind un grad de siguranta mediu.

4 servarea si investigarea prezinta in general un grad de siguranta mai scazut datorita faptului ca ambele categorii de probe colectate in acest fel necesita si reconfirmari viitoare din partea auditorului.

%9

&mil (ulda, +#A /90, (A-R,/0%0.

Auditorul trebuie sa documenteze si sa colecteze atat probele ce privesc aspectele importante in intocmirea raportului si sustinerea opiniei exprimate cat si toate celelalte probe ce dovedesc ca auditul a fost realizat in conformitate cu standardele *3". = mare parte a muncii auditorului este afectata obtinerii si evaluarii probelor, prin utilizarea diverselor proceduri: inspectia, observarea, investigarea, confirmarea, recalcularea, reefectuarea, revizuirea < verificarea Jn anga)ament eficient, este atunci cnd auditorul inteleage caracteristicile cele mai importante ale pro elor de audit !natura, gradul de adecvare si suficienta" si sa aiba competenta si experienta necesara pentru a le evalua corespunzator. 6ibliografie %. (ulda &mil, +#A /90, (A-R, ;ocmentarea in audit, Pregtire profesional, /0%0 /. .i$ailescu +on, +#A /00, (A-R, Pregtire profesional, /0%%, 9. .orariu Ana, -lavia #toian, Audit -inanciar, &d.A#&, /0%9 06 0: :. Rosalind Krig$t, Developing effective tools to manage t.e ris5 of damage caused 6 economicall6 motivated crime fraud, Lournal of -inancial (rime, v. %:, nr. % p. %4 /4, /004, +##1 %973 04308 7. #ilverstone, MoNard, #$eetz, .ic$ael +orensic accounting and fraud investigation for non-experts &diia a / a, &ditura MoboOen, 1.L. 2 KileP, /004, +#,1 2 0 :4% 45:54 48 +#,1 2 345 0 :4% 45:54 68 6. ?imot$P L. GouNers, Robert L. Ramsaz, ;avid M. #inason, Lerrz R. #traNser * "uditing 7"ssurance 3ervice, &d. .c@raN Mill, /005, pp.567, +#,1 345 0 04 994396 : QQQ +(A# (A-R @$id pentru un audit de calitate, &d. /0%/ +AA#, (A-R, .anual de Reglementri +nternaionale de (ontrol al (alitii, Audit, Revizuire, Alte #ervicii de Asigurare i #ervicii (onexe , &ditia /0%/, vol.+ i ++, &d. /0%/, ,ucureti /0%9, +#,12 345 349 0 %:646 3.