FORMULAREA UNEI

OPINII I RAPORTAREA
CU PRIVIRE LA
SITUAIILE FINANCIARE
Scopul Standardelor
Internaionale de Audit (ISA) este
stabilirea de standarde i oferirea de
recomandri n ceea ce privete
documentarea n contextul auditrii
situaiilor financiare.
Standardul Internaional de
Audit ISA 700 trateaz
responsabilitatea auditorului de a
formula o opinie cu privire la
situaiile financiare. Acestea trateaz
forma i coninutul raportului
auditorului emis ca urmare a unui
audit al situaiilor financiare.
ISA 7051 i ISA 7062 trateaz
modul n care forma i coninutul
raportului auditorului sunt afectate atunci cnd auditorul exprim o opinie modificat sau include
un paragraf de observaii sau un paragraf explicativ n raportul auditorului.
Prezentul ISA este scris n contextul unui set complet de situaii financiare cu scop general.
ISA 8003 trateaz considerentele speciale atunci cnd situaiile financiare sunt ntocmite n
conformitate cu un cadrul general cu scop special.
ISA 8054 trateaz considerentele speciale aferente unui audit al unei situaii financiare
individuale sau al unui element, cont, sau aspect specific cuprins ntr-o situaie financiar.

Prezentul ISA promoveaz consecvena din raportul auditorului. Consecvena din raportul
auditorului, atunci cnd auditul a fost efectuat n conformitate cu ISA-urile, promoveaz
credibilitatea pe piaa de lucru global, facilitnd identificarea acelor audituri care au fost
efectuate n conformitate cu standarde recunoscute la nivel global. Acestea ajut, de asemenea, la
promovarea nelegerii de ctre utilizator i identificrii circumstanelor extraordinare, cnd
acestea au loc.
Prezentul ISA este n vigoare pentru auditurile situaiilor financiare pentru perioadele
ncepnd de la, sau ulterior datei de 15 decembrie 2009.1
Auditorul trebuie s se documenteze asupra aspectelor care sunt importante pentru
furnizarea de probe care s susin opinia de audit i probe care s arate c auditul a fost
realizat n conformitate cu ISA.
"Documentarea" nseamn materialele (documentele de lucru) pregtite de i pentru auditor, sau
obinute i pstrate de auditor n cursul efecturii auditului. Documentele de lucru se pot prezenta
sub forma nscrisurilor pe suport de hrtie sau pe un mediu electronic sau de alta natura.
Rolul documentelor de audit:

ajut la planificarea i execuia auditului.

ajut la supravegherea i revizuirea activitii de audit;

nregistreaz probele de audit care rezult din activitatea de audit realizat pentru ca
auditorul s-i poat susine opinia.2

Documentele de lucru includ:

Informaii privind structura juridic i organizaional a entitii;

Extrase sau copii ale documentelor legale, contractelor sau proceselor verbale
importante;

Informaii privind sectorul de activitate, mediul economic i mediul legislativ n care

funcioneaz entitatea;

1ISA 700 Formularea unei opinii si raportarea cu privire la situatiile financiare;

2ISA 230 Documentatia de audit

Probe privind procesul de planificare, incluznd programele auditorului i orice

modificri ale acestora;

Probe privind nelegerea de ctre auditor a sistemelor contabile i de control intern;

Probe privind evaluarea riscurilor inerente i de control, precum i orice revizuire a

acestora;

Probe ale consideraiilor auditorului cu privire la activitii de audit intern, precum i

concluziile la care a ajuns;

Analize ale tranzaciilor i soldurilor;

Analize ale indicatorilor semnificativi i ale tendinelor;

O eviden a naturii, duratei i ntinderii procedurilor de audit realizate i rezultatele

acestor proceduri;

Dovezi c activitatea realizat de asisteni a fost supravegheat i revizuit;

Meniuni referitoare la persoana care a realizat procedurile de audit i momentul n

care acestea au fost fcute;

Detalii ale procedurilor aplicate privind componentele ale cror situaii financiare
sunt auditate de un alt auditor;

Copii ale comunicrilor cu ali auditori, experi sau tere pri;

Copii ale scrisorilor sau notelor care privesc problemele de audit comunicate
entitii, sau discutate cu aceasta, incluznd termenii i condiiile angajamentului i
carenele semnificative ale controlului intern;

Scrisorile de confirmare a declaraiilor primite de la entitate;

Concluziile la care a ajuns auditorul n ceea ce privete aspectele semnificative ale

activitii de audit, inclusiv modul de soluionare a excepiilor sau a problemelor
neobinuite aprute pe parcursul desfurrii auditului (dac au existat). Copii ale
situaiilor financiare i ale raportului de audit.3

Documentele de lucru sunt proprietatea auditorului. Dei anumite pri sau extrase din
documente de lucru pot fi puse la dispoziia entitii cu acordul auditorului, astfel
de documentele nu nlocuiesc situaiile contabile ale entitii.
Documentarea lucrarilor de audit
3ISA 230 Documentatia de audit

1. Dosarul exercitiului
Dosarul exercitiului cuprinde toate elementele unei misiuni, a cror utilitate nu depseste
exercitiul controlat; el permite asamblarea tuturor lucrrilor, de la organizarea misiunii la sintez
si formularea raportului.
Dosarul exercitiului este indispensabil pentru:
-mai buna organizare si control ale misiunii;
-documentarea lucrrilor efectuate, deciziilor luate si asigurarea c programul s-a derulat
fr omisiuni;
-nlesnirea muncii n echip si supervizarea lucrrilor date la colaboratori;
-justificarea opiniei emise si redactarea raportului.
Continut. n mod uzual, acest dosar cuprinde:
. planificarea misiunii:
- programul general de lucru;
- note asupra utilizrii lucrrilor de control efectuate de ctre altii (auditori interni, diversi
specialisti);
- datele si duratele vizitelor, locurile de interventie;
- compunerea echipei;
- data pentru emiterea raportului;
- buget de timp si realizarea lui;
. supervizarea lucrrilor:
- note asupra studierii dosarelor si stabilirea solutiilor la problemele ridicate;
_ aprobarea tuturor deciziilor importante care pot afecta planificarea, programul
lucrrilor, executarea lucrrilor, concluziile lucrrilor, continutul raportului;
. aprecierea controlului intern:
_ evaluarea punctelor tari, punctelor slabe si a zonelor de risc;
- foi de lucru privind: bazele de stabilire a sondajelor asupra functionrii sistemelor,
detalii asupra sondajelor efectuate;
-comentarii asupra anomaliilor descoperite;
. obtinerea de elemente probante:
- program de control;

-foi de lucru cuprinznd: obiectivul, detalii asupra lucrrilor efectuate, eventuale

comentarii, concluzii;
-documente sau copii de documente de la ntreprindere sau terti, justificnd cifrele
examinate;
-detalii asupra lucrrilor efectuate asupra situatiilor financiare: comparatii si explicatii ale
variatiilor, concluzii;
-sinteza general a rezultatelor pe diferite etape ale misiunii si tratarea distinct a
punctelor care ar putea avea o influent asupra deciziei de certificare;
- foi de lucru cu privire la faptele delictuale.
Dosarul exercitiului este bine s fie mprtit pe sectiuni (prti) pentru a usura utilizarea
sa. n general se foloseste o mprtire n 10 sectiuni (prti) simbolizate de la A la I, astfel:
EA (dosarul exercitiului, Sectiunea A) intitulat "Acceptarea misiunii" contine
documente referitoare la acceptare sau mentinerea misiunii de audit, cum ar fi: chestionarul de
acceptare (cunoasterea global a ntreprinderii, existenta unor riscuri etc.), scrisoarea ctre
predecesor, corespondenta cu clientul, fisa de acceptare sau de mentinere a misiunii, alte
corespondente cu organismele profesionale, cu organismele de burs si scrisoarea de misiune sau
contractul de prestri servicii de audit.
EB (dosarul exercitiului, Sectiunea B) intitulat "Sinteza misiunii si rapoarte"
contine documente precum: elemente de sintez ale misiunii (sinteza, rezumatul ajustrilor, lista
punctelor n suspensie, situatiile financiare certificate, evenimente posterioare, balante, declaratii
ale conducerii ntreprinderii), elemente de gestiune si organizare (buget si planificare, onorarii),
si rapoarte (raport general, rapoarte speciale, raport conturi consolidate, alte rapoarte).
EC (dosarul exercitiului, Sectiunea C) intitulat "Orientare si planificare" contine
documente (foi de lucru) care se refer la: cunoasterea general a ntreprinderii, evaluarea unor
riscuri inerente la nivelul de ansamblu al situatiilor financiare, mediul general de desfsurare a
controlului intern si planul de misiune; natura, calendaml si ntinderea procedurilor de audit,
pragul de semnificatie.

ED (dosarul exercitiului, Sectiunea D) intitulat "Evaluarea riscului legat de

control" contine elemente precum:
documentatie de evaluare a controlului intern (sondaje asupra functionrii controlului
intern, analiza separrii functiilor, sinteza evalurii riscurilor legate de control), documentatia si
listele de proceduri si concluziile asupra evalurii riscului legat de control.
EE (dosarul exercitiului, Sectiunea E) intitulat "Controale substantive" contine
elemente precum: programul de control, programele de munc pe fiecare membru al echipei, foi
de lucru continnd examenul analitic, foi de lucru pe fiecare element patrimonial de activ si de
pasiv, natur de cheltuieli sau natur de venituri.
EF (dosarul exercitiului Sectiunea F) intitulat "Utilizarea lucrrilor altor
profesionisti" contine documente referitoare la programul de lucm al fiecmi specialist.
EG (dosarul exercitiului, Sectiunea G) intitulat "Verificri si informatii specifice"
cuprinde documente referitoare la aspecte specifice solicitate expres prin reglementri pentm
ntreprinderea auditat (de exemplu, facilitti fiscale, regimuri de subventie etc.).
EH (dosarul exercitiului, Sectiunea H) intitulat "Lucrrile de sfrsit de misiune"
cuprinde documente precum: chestionaml de sfrsit de misiune, chestionaml de evenimente
posterioare nchiderii exercitiului.
EI (dosarul exercitiului, Sectiunea I) intitulat "Interventii cerute prin reglementri
diverse" cuprinde documente referitoare la operatiuni privind miscarea capitalului, operatiuni de
emisiune de titluri, operatiuni privind dividendeIe etc.
EJ (dosarul exercitiului, Sectiunea J) intitulat "Controlul conturilor consolidate"
cuprinde toate documentele elaborate n cadml etapelor misiunii de audit de baz, cu referire la
conturile consolidate.

2. Dosarul permanent

Dosarul permanent se subdivide n 7 sectiuni pentru a facilita lectura si controlul din

partea organismului profesional, dup cum urmeaz:
PA (dosarul permanent, Sectiunea A) intitulat "Generalitti" cuprinde documente
precum: fisa de prezentare a clientului, istoric, organizarea general, documentatii despre client
(brosuri, extrase din pres etc.), fisa de acceptare si de mentinere a misiunii etc.
PB (dosarul permanent, Sectiunea B) intitulat "Documente privind controlul
intern" care cuprinde: rapoarte asupra controlului intern (interne ale ntreprinderii, efectuate de
alti experti si ntocmite de auditor), sinteze privind aprecierea (evaluarea) controlului intern etc.
PC (dosarul permanent, Sectiunea C) intitulat "Situatii financiare si rapoarte
privind exercitiile precedente" contine: situatiile financiare ale exercitiilor precedente, raportri
intermediare, programele de control din exercitiile precedente, rapoartele de audit, rapoarte
speciale si alte rapoarte privind exercitiile precedente.
PD (dosarul permanent, Sectiunea D) intitulat "Analize permanente" cuprinde
diverse lucrri de analiz clasate pe elemente ale situatiilor financiare.
PE (dosarul permanent, Sectiunea E) intitulat "Fiscal si social" contine declaratii
fiscale si alte aspecte fiscale ale ntreprinderii, precum si aspecte sociale (contracte colective,
contracte sociale) etc.
PF (dosarul permanent, Sectiunea F) intitulat "Juridice" contine documente
referitoare la contracte principale, conventii, lista asociatilor, extrase din procese verbale ale
AGA sau CA, extrase din actele constitutive ale ntreprinderii etc.
PG (dosarul permanent, Sectiunea G) intitulat "Intervenienti externi" care contine
documente referitoare la alti auditori ai ntreprinderii, avocatii ntreprinderii, expertul contabil
care asigur asistent contabil si fiscal a ntreprinderii etc.
RAPORTUL DE AUDIT
1. Rolul raportului de audit

Standardul International de Audit (ISA) nr. 700 stabileste procedurile si principiile

fundamentale si modalittile lor de aplicare cu privire la forma si continutul raportului
auditorului independent emis pe baza concluziilor rezultate din auditarea situatiilor financiare ale
unei entitti (misiunea de baz). Cele mai multe din prevederile acestui standard pot fi adaptate
la rapoarte emise si n cazul unor misiuni de audit diferite de misiunea de baz.
Raportul de audit are un triplu rol :
-instrument de comunicare cu utilizatorii situatiilor financiare emise de entitatea auditat,
respectiv cu publicul, precum si cu actionarii pentru decizii economice;
-instrument de confirmare a ncrederii publicului si actionarilor n situatiile financiare
prezentate de o entitate;
-instrument de identificare a responsabilittilor pentru auditor si pentru conducerea
entittii auditate.
Rspunderea conducerii entittii auditate se refer la ntocmirea si prezentarea situatiilor
financiare.
Responsabilittile auditorului sunt de 3 naturi:
- responsabilitatea de baz; pentru opinia sa n legtur cu situatiile financiare auditate;
-responsabilitti secundare care au urmtoarele caracteristici: rezult din texte de legi,
reglementri diverse sau norme ale organismului profesional; nu necesit tehnici si proceduri
diferite de cele folosite pentru misiunea de audit de baz; nu presupune exprimarea unei opinii
distincte (opinia este implicit ca, de exemplu, rspunsul la obligatia legal de verificare dac
registrele contabile au fost tinute corect si la zi).
-responsabilitti aditionale care au urmtoarele caracteristici: rezult din texte de legi si
alte reglementri, pot fi abordate tehnici si proceduri care nu sunt obligatorii pentru misiunea de
baz; presupun exprimarea n mod explicit a unei opinii sau concluzii; raportarea se poate face
separat sau poate fi integrat n raportul de audit (n cuprins sau n anexe la acesta). De exemplu,
conformitatea cu unele reglementri specifice (piata de capital, bnci, asigurri etc.) sau raportul
asupra controlului intern.

2. Continutul raportului de audit

Raportul de audit trebuie s contin:
-relatia contractual de executare a misiunii de audit;
-observatiile reiesite din diverse verificri;
-informatiile a cror mentiune n raport este prevzut expres de lege;
-oferirea garantiei pentru actionari si terti c un personal calificat a obtinut asigurarea c
situatiile financiare ofer o imagine fidel, clar si complet pozitiei financiare, performantelor si
situatiei financiare generale a ntreprinderii;
-mentiune a c situatiile financiare auditate sunt anexate la raportul de audit.
Din raportul de audit trebuie s rezulte n mod clar:
-mentionarea responsabilittilor pentru auditor si pentru conducerea ntreprinderii;
-descrierea obiectivelor si natura misiunii de audit;
-situatiile care fac s apar incertitudini;
-natura si locul observatiilor n raport.
3. Opinia auditorului
ntr-o misiune de audit de baz exist dou forme de exprimare a opiniei asupra situatiilor
financiare care au aceeasi valoare:
"dau o imagine fidel" sau ".... prezint n mod sincer n toate aspectele lor
semnificative ...".
Exist 4 tipuri de opinie:
-opinia fr rezerve;
-opinia cu rezerve;

-opinia defavorabil;
-imposibilitatea de a exprima o opinie.
La alegerea tipului de opinie pot fi avute n vedere de catre auditori unele criterii, cum
rezulta din cele de mai jos:

4. Situatii care conduc la formularea altei opinii dect opinia fr rezerve

De fiecare dat cnd auditorul emite un raport, altul dect un raport fr rezerv, el
trebuie s includ n raportul su o descriere clar a tuturor motivelor care justific decizia sa si,
de fiecare dat cnd poate, s cifreze (s estimeze) incidenta posibil asupra situatiilor financiare.
Aceste informatii trebuie s fie date, de preferint ntr-un paragraf distinct care s precead pe
cel care cuprinde exprimarea opiniei sau imposibilitatea de a exprima o opinie si pot, de
asemenea, s fac trimitere la o not anex mai aprofundat.
4.1. Dezacorduri cu conducerea ntreprinderii privind principiile si metodele
contabile
Auditorul, folosind mijloacele pe care le-a considerat necesare, a constatat o iregularitate
contabil pe care conducerea ntreprinderii refuz s o corecteze. Acest dezacord poate fi
important si s influenteze certificarea. Pot fi, de exemplu, dezacorduri privind:
-o insuficienta provizioanelor pentru deprecierile de stocuri si creante;
-o stocuri supraevaluate sau subevaluate datorit unor erori n calculul costurilor
productiei sau n determinarea mrimii stocului (cantittilor);
-o nerespectarea principiului independentei exercitiului;
-o neluarea n considerare a evenimentelor posterioare care confirrn sau infirm o
situatie existent la data nchiderii exercitiului;
-o neluarea n considerare a principiului prudentei prin supraevaluarea activelor;
-o erori n clasarea terti lor (clienti incerti mentinuti ca clienti obisnuiti).
Auditorul certific "cu rezerv" atunci cnd iregularitatea este semnificativ, dar
importanta ei nu este suficient pentru a considera c situatiile financiare nu sunt corecte si

sincere si c nu dau o imagine fidel asupra pozitiei si situatiei financiare precum si rezultatului
exercitiului.
Oricare ar fi natura neregularittilor, auditorul si prezint n raport opinia, preciznd:
- natura dezacordului;
- postul si suma respectiv;
- influenta asupra rezultatului net.
4.2. Limitarea ntinderii lucrrilor
Limitarea ntinderii lucrrilor const n imposibilitatea auditorului de a folosi mijloacele
pe care le-ar considera necesare si, n special pentru obtinerea elementelor probante.
O limitare a ntinderii lucrrilor poate fi impus de client auditorului prin clauzele
contractului care pot preciza ca auditorul s nu aplice o anumit procedur de audit, desi acesta o
consider necesar.
Limitele pot fi:
-impuse de mprejurri; de exemplu, semnarea contractului de prestri de servicii dup
ncheierea exercitiului a mpiedicat auditorul s asiste la inventarierea fizic si nu s-a putut
asigura de realitatea stocurilor inventariate, prin alte mijloace de control;
-impuse de conducerea ntreprinderii; de exemplu, conducerea refuz auditorului
adresarea cererilor de confirmare a soldurilor, n timp ce el consider aceasta esential.
Insuficienta onorariilor este un alt mod de a limita controalele.
Acest tip de limitri ar trebui s fie rar: el constituie o piedic n exercitarea lucrrilor.
De asemenea, absenta controlului intern poate constitui o limitare la controlul
exhaustivittii nregistrrilor si a fiabilittii lor.
Auditorul lucreaz prin sondaje al cror volum este n functie de calitatea controlului
intern.

n functie de importanta relativ a limitelor, auditorul va formula o rezerv sau se va afla

n imposibilitatea de a certifica situatiile financiare.
ntr-un paragraf situat naintea exprimrii opiniei, auditorul indic:
-mprejurrile care l-au mpiedicat s foloseasc diligentele considerate utile;
-imposibilitatea obtinerii elementelor probante suficiente prin alte mijloace de control;
-suma posturilor din situatiile financiare influentat de limitri ale ntreprinderii auditului.
4.3. Incertitudini asupra estimrilor contabile
n anumite mprejurri, conducerea ntreprinderii nu dispune de informatiile suficiente
pentru a transpune o situatie n bilantul contabil, de exemplu, sau poate lua o decizie pe baza
unor informatii insuficiente. De exemplu: n momentul semnrii raportului de audit, exist riscuri
privind anumite operatii care nu pot fi provizionate, sau a cror sum nu poate fi provizionat cu
o aproximatie rezonabil, deoarece:
-suma lor este nesigur sau necunoscut;
-probabilitatea realizrii este nesigur.
Fie c riscul este provizionat sau nu, auditorul nu a putut obtine elemente probante
suficiente pentru a justifica suma provizionat sau absenta constituirii provizionului. Acesta este
un caz particular de limitare a modalittii de obtinere a elementelor probante.
Atunci cnd incidenta eventual este semnificativ, dar nu suficient pentru a respinge
ansamblul situatiilor financiare, auditorul certific cu rezerv. Cnd incertitudinea are o
important prin a crei realizare poate readuce n discutie ansamblul situatiilor financiare,
auditorul mentioneaz c nu este n msur s acorde certificarea.
n paragraful care expune motivele rezervei sau refuzului, se vor preciza toate elementele
de informare asupra incertitudinii:
-natura riscului;
-postul sau posturile bilantului contabil, influentate;

-valoarea maxim a riscului cnd se cunoaste, sau faptul c nu poate fi precizat;

-incapacitatea n care se afl de a putea determina evolutia incertitudinii si a evalua
consecintele eventuale ale acestei situatii.
4.4. Caz particular: continuitate a activittii
Existenta incertitudinii despre continuitatea activittii sau cnd ea este definitiv
compromis determin auditorul s examineze dac transpunerea contabil a acestei situatii este
conform principiului continuittii exploatrii si apreciaz, dup caz, consecintele pe care s le
nscrie n raportul su.
5. Elementele de baz ale raportului de audit
Raportul unei misiuni de audit de baz trebuie s contin n mod obligatoriu urmtoarele
elemente de baz: titlul, destinatarul, paragraful introductiv, paragraful cuprinznd natura si
intinderea lucrarilor de audit,paragraful opiniei ,semnatura,adresa si data raportului.
5.1. Titlul raportului
Raportul de audit trebuie s poarte un titlu precis. De recomandat s se foloseasc titlul
de "Raportul auditorului independent" pentru a-l distinge de rapoartele care pot fi elaborate de
alte persoane.
5.2. Destinatarul
Raportul de audit trebuie s fie adresat destinatarului corespunztor, n functie de
circumstantele ce caracterizeaz misiunea si obligatiile legale. n mod obisnuit, raportul se
adreseaz fie actionarilor, fie consiliului de administratie al unittii, ale crei situatii financiare
au fost auditate.
5.3. Paragraful introductiv
Acest paragraf cuprinde identificarea situatiilor financiare auditate precum si o mentiune
a responsabilittilor conducerii entittii auditate si ale auditorului.

Raportul de audit trebuie s identifice situatiile financiare ale entittii, care au fcut
obiectul auditului, ct si data si perioada acoperite prin aceste documente.
Raportul trebuie s mentioneze c situatiile financiare sunt n sarcina (responsabilitatea)
conducerii entittii si c responsabilitatea auditorului este ca, pe baza auditului efectuat, s
exprime o opinie asupra acestor situatii financiare.
Situatiile financiare constituie reprezentarea faptelor de ctre conducere. Pregtirea lor
presupune c directi unea face estimri contabile si aduce judecti care au o incident
semnificativ, c ea stabileste principiile si metodele contabile potrivite, care trebuie sii fie
utilizate pentru pregtirea situatiilor financiare. Dimpotriv,responsabilitatea auditorului este de
a audita aceste situatii financiare, nct s poat exprima asupra acestora o opinie.
Acest paragraf poate, de exemplu, avea formularea urmtoare:
"N oi am procedat la auditarea situatiilor financiare ale societtii "X", ncheiate la 31
decembrie 200., asa cum sunt prezentate n anexele la prezentul Raport. Aceste situatii financiare
au fost stabilite sub responsabilitatea conducerii entittii. Responsabilitatea noastr este, ca pe
baza auditului nostru, s exprimm o opinie asupra acestor conturi anuale".
5.4. Un paragraf prezentnd ntinderea lucrrilor si natura unei lucrri de audit
Acest paragraf cuprinde referentialul de audit utilizat, respectiv Standardele
Internationale de Audit sau norme si practici nationale, precum si descrierea lucrrilor de ctre
auditor.
Raportul auditorului trebuie s descrie ntinderea lucrrilor de audit, indicnd c ele au
fost ndeplinite conform Standardelor Internationale de Audit sau conform normelor sau
practicilor nationale.
"ntinderea lucrrilor" d posibilitatea pentru auditor s pun n oper procedurile de
audit judecate ca necesare n conditiile concrete date. Cititorul are n fapt nevoie s se asigure c
auditul a fost fcut conform normelor si practicilor n materie; dac aceasta nu rezult n mod
clar, se presupune c normele si practicile utilizate sunt cele din tara indicat prin adresa
auditorului.

Raportul trebuie s precizeze c auditul a fost planificat si executat de o manier care s

asigure n mod rezonabil c situatiile financiare nu comport anomalii semnificative.
Raportul de audit trebuie s descrie auditul, ca presupunnd:
-examenul, pe baz de sondaje, a elementelor probante care justific sumele si
informatiile continute n situatiile finanCIare;
-evaluarea principiilor si metodelor contabile folosite pentru elaborarea situatiilor
financiare;
-evaluarea estimrilor semnificative fcute de conducere pentru a stabili situatiile
financiare;
-revederea prezentrii de ansamblu a situatiilor financiare.
5.5. Un paragraf al opiniei
Raportul de audit trebuie s prezinte clar opinia auditorului asupra faptului de a sti dac
situatiile financiare dau o imagine lidel pozitiei, situatiei financiare si rezultatelor obtinute (sau
prelinl n mod sincer n toate aspectele lor semnificative) n acord cu referintele contabile si,
dac e cazul, dac ele sunt conforme prevederilor legale.
Termenii utilizati pentru exprimarea opiniei auditorului sunt , dau () imagine fidel" sau
"prezint n mod sincern toate aspectele lor semnificative".
Aceste dou formulri semnific, ntre altele, c auditorul nu ia n considerare dect elementele
semnificative privind situatiile financiare.
5.5.1. Opinia fr rezerve (curat)
"Dup prerea noastr, conturile anuale dau o imagine fidel (sau prezint n mod sincer,
n toate aspectele lor semnificative), pozitiei si situatiei financiare a societtii la 31 decembrie
200 precum si rezultatelor acestor operatii si fluxurilor de trezorerie pentru exercitiul nchis la
aceast dat, n conformitate cu normele internationale (sau nationale) de contabilitate".
5.5.2. Opinia fr rezerve dar cu un paragraf de observatii

n unele cazuri, raportul de audit poate fi modificat, adugnd un paragraf de observatii al

crui obiectiv este de a lmuri cititorul asupra unui punct privind conturile anuale, expus de o
manier detaliat n anex. Adugarea unui astfel de paragraf nu afecteaz opinia auditorului;
aceasta se situeaz de preferint dup paragraful de opinie si precizeaz, n general, c acesta nu
constituie o rezerva.
5.5.3. Opinia cu rezerve
Rezervele se prezint naintea paragrafului de opinie. n astfel de cazuri, paragraful
opiniei se formuleaz astfel:
Exemplu de rezerve datorate limitrii ntinderii lucrrilor: "N oi nu am putut asista la
inventarul fizic din 31 decembrie ...., cci noi am fost desemnati auditori ulterior acestei date.
Tinnd seama de natura documentelor contabile ale societtii, noi am putut controla cantittile
prin alte proceduri.
Dup prerea noastr, cu exceptia incidentei ajustrilor care ar fi putut fi necesare, dac
noi am fi putut efectua controlul fizic al cantittilor, situatiilor financiare dau o imagine fidel
pozitiei si situatiei financiare a societtii la 31 decembrie ...., ct si contului de profit si pierdere
pentru exercitiul ncheiat la aceast dat si sunt conforme cu prevederile legale si statutare".
5.5.4. Imposibilitatea exprimrii unei opinii
O astfel de opinie datorat limitrii ntinderii lucrrilor se poate prezenta astfel:
"Noi nu am fost n msur s asistm la inventarul fizic, nici s procedm la confirmarea
direct a conturilor de clienti, din cauza limitrii ntinderii lucrrilor noastre, impus de ctre
directiune.
A vnd n vedere importanta faptelor expuse mai sus, noi nu ne exprimm opinia asupra
conturilor anuale."
5.5.4. Imposibilitatea exprimrii unei opinii
O astfel de opinie datorat limitrii ntinderii lucrrilor se poate prezenta astfel:

"Noi nu am fost n msur s asistm la inventarul fizic, nici s procedm la confirmarea

direct a conturilor de clienti, din cauza limitrii ntinderii lucrrilor noastre, impus de ctre
directiune.
A vnd n vedere importanta faptelor expuse mai sus, noi nu ne exprimm opinia asupra
conturilor anuale."
5.5.5. Opinia defavorabil
O astfel de opinie datorat de exemplu dezacordului asupra principiilor contabile, se
poate prezenta astfel:
Astfel, cum este explicat n nota "X", nu s-au constatat amortismente n situatiile
financiare. Aceast practic nu este, n opinia noastr, n acord cu Normele de amortizare a
capitalului imobilizat n active corporale. Cheltuielile aferente, pe baza unui amortisment linear
si a unei cote de .... pentru cldiri si ... pentru utilaje, trebuia s se ridice la suma de ..., pentru
exercitiul ncheiat
5.6. Data raportului
Raportul auditorului trebuie s poarte data de la sfrsitullucrrilor de audit. Cititorul este
astfel informat c auditorul a apreciat efectele asupra situatiilor financiare si asupra raportului
su, evenimentelor si tranzactiilor intervenite, de care el a avut cunostint pn la aceast dat.
ntruct responsabilitatea auditorului const n emiterea unui raport asupra situatiilor
financiare pregtite si prezentate de conducerea societtii, raportul su nu trebuie s poarte o dat
anterioar celei la care situatiile financiare au fost nchise si aprobate.
5.7. Adresa auditorului
Raportul trebuie s mentioneze ntr-un loc anume, locul specific, care este n general cel
al orasului n care sunt situate birourile auditorului care are responsabilitatea auditului.
5.8. Semntura auditorului
Raportul trebuie s poarte semntura societtii de expertiz contabil sau a auditorului
persoan fizic sau pe amndou.

Raportul auditorului poart, n general, semntura cabinetului sau societtii de audit, cci
aceasta si asum responsabilitatea auditului.

n opinia Prof. Dr. Adrian B. Munteanu, sintagma corect ce ar trebui s se regseasc n cazul
fundamentrii unei opinii de audit specific speelor legale romneti este:
La data de ., data finalizrii auditului nostru, n opinia noastr, msurile de securitate
descrise n planul de securitate, procedurile de operare, procedurile de asigurare a continuitii
operaionale.. ale .. respect cerinele .