Documente Academic
Documente Profesional
Documente Cultură
Studiu de caz - Auditul situaţiilor financiare anuale ale S.C. ANTICOROSIV S.A.
2
Capitolul 1. Cadrul conceptual al controlului contabil
revizia legală – misiunea permanentă conferită, de regulă unui organism public (în
Franţa, de exemplu Compania Naţională a Comisarilor de Conturi),
3
Legea impune însă, obligativitatea verificabilităţii prin impunerea calităţii
practicilor independente de imixtiuni, dar independenţa misiunii susceptibilă de a da un
aviz obiectiv.
4
Restricţia de sinceritate desemnează unitatea recunoaşterii tuturor faptelor, iar
restricţia valorii probante la certificarea în sens fiscal a completitudinii sistemului de
conturi.
5
faza a IV a – teste de conformitate şi misiuni de lucru permanente (asigurarea
procedurilor de control, asigurarea continuităţii aplicării procedurilor, testarea
conformităţii şi evaluarea calităţii modului de funcţionare a sistemului, adaptarea de
programe operaţionale de verificare materială a gradului de satisfacere a
obiectivelor misiunii).
6
Misiunile de audit pot fi clasificate în funcţie de:
obiective,
domeniul de referinţă,
entitatea supusă controlului,
mediul de intervenţie pentru care se pregătesc decizii.
Auditul intern
Auditul intern este activitatea de apreciere a controlului operaţiilor, realizată de o
manieră independentă, pentru a satisface interesele direcţiei întreprinderii.
Sintetic, audit înseamnă control contabil destinat pentru evaluarea eficacităţii
tuturor formelor de control realizate cu scop determinat pentru inspecţia, investigarea,
corelarea sau exersarea de mijloace sub semnul organizaţiei pentru detectarea şi
eliminarea eventualelor disfuncţionalităţi.
Câmpul de aplicare al auditului este foarte larg, motivaţia fiind evoluţia recentă,
actuală, - auditul fiind contabil prin excelenţă, dar şi financiar, social, informatic, bancar,
public, de grup. Starea lucrurilor este delicată,pe de o parte deoarece este dificil de
stabilit o demarcaţie strictă a domeniilor conexe, iar pe de altă parte, este o certitudine
că exercitarea misiunii de audit implică mai ales competenţe de control contabil.
7
Auditul a apărut pe măsura separării proprietăţii între proprietar, intendent şi terţi.
Auditul avea la acea vreme 4 obiective majore:
Prima atestare legală a misiunii de audit provine din Ordonanţa Saint Louis
( 1256 ). Prima Cameră de Audit a fost instituită prin Ordonanţă de către Vivier en Brie
(1320). Prima Curte de Conturi s-a înfiinţat în 1807. Serviciul public de audit a conturilor
anuale s-a generalizat după 1856. Cabinetele particulare de audit au devenit o modă
după 1960, cu tradiţie anglo-saxonă.
Cabinetele de audit – cei mari 8: Arthur Andersen, Arthur Young, Coopers &
Lybrand, Deloitte Haskins & Sells, Ernst & Whinney,Peat Marwick Mitchell,Price
Waterhouse, Touche Ross, .În 1989 a intervenit fuziunea dintre Arthur Young şi Ernst &
Whinney.În 1990 a intervenit fuziunea dintreDeloitte Haskins & Sells, Touche Ross şi
cabinmetul japonez Tohmatsu.În 1998 a intervenit fuziunea dintre Price Waterhouse
şiCoopers & Lybrand – sunt acum cei mari 5. Dacă în anii 70 activităţile corespundeau
preponderent verificărilor contabile pe baze contractuale – s-a produs treptat o evoluţie
rapidă ca efect a 2 factori principali :
8
Auditul de verificare a conturilor întreprinderilor este astăzi audit financiar
conducând la certificare. Auditul financiar face parte din auditul legal ( controlul legal ).
Sunt termeni aproape echivalenţi : audit contabil şi financiar, audit financiar, auditul
situaţiilor financiare, audit legal.
Misiunea de audit a situaţiilor financiare are ca obiectiv să permită auditorului
exprimarea unei opinii după care situaţiile financiare sunt stabilite în toate aspectele lor
semnificative, în conformitate cu un referenţial contabil identificat.
Pentru a exprima opinia, auditorul invocă formula: “conturile dau o imagine fidelă
“ sau “prezintă sincer toate aspectele lor semnificative”.
Un audit consistă în examinarea prin sondaj a elementelor probante justificative
şi a datelor conţinute în conturile anuale. De asemenea, auditul presupune aprecierea
de ansamblu a estimărilor semnificative privind principiile de închidere a conturilor.
Auditurile financiare
Auditul financiar are sarcina de conduce la certificarea fără ambiguitate a situaţiei
conturilor anuale.
Există numeroase alte misiuni legale,implicit legate de conturile anuale :
auditul financiar al procedurilor informatice de contabilizare – care trebuie verificate
asupra fiabilităţii;
auditul financiar al operaţiilor de schimb – care trebuie verificate dacă sunt
înregistrate cu regularitate în conturile anuale ;
auditul financiar al decontărilor legate de protecţia socială;
auditul financiar privind calculul, înregistrarea şi decontarea obligaţiilor fiscale;
auditul financiar asupra creanţelor clienţi.
Majoritatea cabinetelor de audit au în statut o largă sinergie de competenţe :
audit, certificare, evaluare, risc informatic, diagnostic consiliere, implementarea de
măsuri pentru întreprinderi mici, implementarea dezvoltării durabile, asistare fiscală a
contribuabililor, fuziuni şi consolidarea conturilor, drept.
În majoritatea situaţiilor, auditul implică integrarea competenţelor de control şi de
gestiune.
9
Auditul de gestiune este esenţial diferit faţă de auditul financiar. Auditul de
gestiune are vocaţie internă, având ca obiect verificarea şi certificarea pertinenţei
costurilor, cercetarea conformităţii rezultatelor şi performanţei calculate analitic pe
categorii de activităţi, pe purtători de costuri şi centre de responsabilitate.
Auditul financiar are vocaţie externă – buna transpunere în limbaj contabil a
operaţiilor întreprinderii.
procedura funcţionează?;
10
Complementaritatea formelor de control se exercită permanent *prin acţiuni
preventive şi previzionale: previziunea evenimentelor – control de gestiune; previziunea
conduitelor, organizarea de roluri, fixarea de reguli şi proceduri – control intern; *prin
evaluarea de acţiuni şi rezultatele acestora : în optica regularităţii – audit intern; în
optica economică de eficacitate şi eficienţă – control de gestiune.
11
10) nivelul fundamental 0 – este marcat obiectiv de necesitatea unui sistem adecvat de
contabilitate legală, de consecvenţa realităţii, necesităţii şi sincerităţii sistemului de
documente, registre, evidenţe, de regăsirea datelor şi informaţiilor certe în dosare
punctuale pe probleme concrete de gestiune.
21) Control contabil, supraveghere statică, evaluare prin rezultate globale sau
intermediare, organizare administrativă de bază, tratamente contabile de bază,
minimum de previziuni financiare, tablou de bord impropriu.
32) Control contabil, supraveghere statică, evaluare prin rezultate globale sau uneori,
rezultate analitice punctuale, controlul tradiţional al costurilor, structurarea de
procese administrative, tratamente contabile intermediare, modelarea tabloului de
bord prin variabile cheie – dar fără obiective, structurarea de responsabilităţi şi
centre de costuri, contabilitate analitică, gestiune stocuri şi costuri de revenire,
previziuni globale.
12
26) Control de gestiune, supraveghere integrată, formalizarea procedurilor, programe
strategice şi operaţionale, adaptarea flexibilă a concordanţei temporale dintre
previziuni şi realităţi.
13
necesare pentru urmărirea obiectivelor, treptat controlul a devenit activitate de gestiune,
cu rol funcţional, prin control au fost motivate decizii operaţionale şi producerea de
informaţii – iar în ultima perioadă controlul a devenit parte integrantă a unui proces
complex de gestiune în care decidenţii au acces direct la informaţii în timp real –
utilizarea de resurse, implicit informaţii - au ca scop precis crearea de valoare sub
semnul oportunităţii faptului organizaţional.
14
performanţă *responsabilitate *fiabilitate *interdependenţă prin coordonare şi integrare
*dependenţa de factori contextuali* pertinenţă *dependenţa de structură prin diferenţiere
15
Directorii urmăresc controlul transferururilor de drepturi de tutelă şi proprietate,
subordonaţii depind nemijlocit de controlul legăturilor de subordonare, ierarhie şi
comandă, terţii urmăresc controlul executării contractelor, proprietarii controlează
directorii, statul controlează disciplina aplicării consecvente a legilor, impoozitele,
taxele, sarcinile pentru obligaţiile întreprinderii, fără contract.
16
1.2. Metodologia auditului financiar.
17
formalizarea procedurilor şi notificarea constatărilor,
stabilirea abaterilor,
stabilirea legală a răspunderilor ( materială, administrativă, civilă,
comercială, penală ) pentru faptele constatate ce reprezintă abateri de la
normele de drept şi de la referenţialul misiunii,
dispunerea de măsuri pentru remedierea deficienţelor,
încheierea şi comunicarea actelor de control,
utilizarea actelor de control pentru decizii în scopul îmbunătăţirii continue
a calităţii mediului întreprinderii şi a performanţelor.
Auditorul utilizează în fiecare din aceste etape una sau mai multe tehnici de
lucru.
Auditorul poate fi pus în situaţia să deceleze fraude sau iregularităţi, dar
misiunea sa nu trebuie pusă sub semnul intenţiei de suspiciune, ori a prezumţiei că
trebuie să descopere malversaţiuni.
Obligaţia este de a certifica constatările cu dovezi clare, de a căuta probe
obiective, de a promova recursul pentru certificarea adevărului, iar în situaţia erorilor şi
greşelilor de a extinde eşantioanele de probă, de a recurge la auditul de gestiune.
Acceptarea misiunii
Obiectivul primei etape este de a permite auditorului să stabilească pe baza
propriilor aptitudini şi motivaţii dacă este capabil să ducă la bun sfârşit misiunea
încredinţată. Auditorul trebuie să examineze următoarele circumstanţe :
acceptarea misiunii nu îl poate face să-şi piardă independenţa : verifică
dacă nu este în una din situaţiile de incompatibilitate sau de interrdicţie
prevăzute de lege.
Dispune de competenţele necesare pentru a duce misiunea la bun sfârşit.
Dispune de resursele necesare, de personal adecvat şi de timpul necesar.
18
sunt actele, registrele şi evidenţele pe care clientul trebuie să le pună la dispoziţia
auditorului.
Comentariile metodologice la recomandările internaţionale de audit IFAC emise
în 1996, referitoare la termenii şi condiţiile misiunii de audit ( terms of audit
engagements ) indică : “ este în interesul clientului şi al auditorului să încheie o
scrisoare de misiune ( audit engagement letter ) de preferinţă înainte de debutul
misiunii, pentru a evita orice neînţelegere ulterioară. Această scrisoare confirmă
acceptarea de către auditor a nominalizării sale şi descrie obiectivele, aşteptările şi
responsabilităţile faţă de client, precum şi forma raportului”.
19
Norma internaţională de audit 310-2 relativă la cunoaşterea activităţii
întreprinderii (knowledge of the business) precizează că pentru realizarea unui audit
asupra situaţiilor financiare ( audit of financial statements) auditorul trebuie să aibă o
cunoaştere suficientă a activităţilor entităţii, care să permită identificarea şi înţelegerea
adecvată a evenimentelor, operaţiilor şi practicilor entităţii, care - înţelese şi judecate
adecvat pot avea o incidenţă semnificativă asupra situaţiilor financiare, asupra
examenului activităţii şi asupra raportului de audit.
În această etapă auditorul caută să colecteze cât mai multe informaţii, încercând
să cunoască mediul realităţilor, pentru a detecta riscuri de analiză asupra cărora să
orienteze misiunea.
Tehnicile utilizate sunt legate de :
dialog şi interviu (chestionar) – întreţinere cu cât mai multe persoane, care
pot da relaţii despre realităţile întreprinderii,
analiza documentaţiei interne şi externe,
vizite la faţa locului.
Demersul de cercetare a realităţii nu urmăreşte miezul fierbinte al proceselor, ci
formarea unei convingeri asupra realităţii faptice dincolo de cifrele pe care auditorul are
misiunea de a le certifica.
Trecerea facilă peste această etapă ar putea determina un recul de apreciere, ori
formalizarea de opinii nefundamentate.
20
22. Evitarea muncii inutile, evitarea erorilor şi a cifrelor aflate sub pragul de semnificaţie.
Desigur, există riscul de nedetectare a unei erori semnificative, deoarece este
posibil ca uneori auditorul să aleagă o procedură de control inadecvată. Existenţa unui
risc de ne-detectare a unei erori semnificative este un fapt indisociabil naturii muncii
depuse de auditor.
22
15. Control informaţional – prelucrarea, stocarea, analiza şi interpretarea informaţiilor
reconstituie o strategie a dezvoltării.
26. Control integrat de gestiune – se bazează pe modelare, strategie, bugete,
planning.
Din perspectiva controlului definirea unei strategii inserează în acelaşi plan
acţiunea şi decizia prin proceduri adaptate cu roluri operaţionale, care trebuie să
argumenteze cine face ce, când, cum, în ce scop.
23
Aprecierea controlului intern în raport cu demersul de audit.
Aprecierea controlului intern se face asupra operaţiilor curente şi repetitive
(cumpărări, vânzări, plăţi, operaţii bancare, ş. a.).Pentru operaţiile punctuale sau
excepţionale – investiţii importante, creşteri de capital – sunt verificate direct, în măsura
în care există justificările necesare.
24
Acţiune Atingerea Toate Programele anuale sunt Tehnici de
obiectivelor compartiment defalcate în obiective bugetare şi
ele funcţional pe termen scurt, iar modelare
–operaţionale acestea sunt distribuite Echilibru stabil
operaţional pe centre utilizări resurse
de execuţie
Supra Traducerea Compartiment Integrare execuţie, Conturi,
veghere rezultatelor în ul funcţional măsura şi interpretarea contabilitate
termeni cantitativi, control de rezultatelor analitică,
arbitrarea gestiune analiză,
adecvată a Gestiune
divergenţelor
dintre previziuni şi
realizări,
explicarea şi
motivarea
înregistrării
diferenţelor
Corecţie Stabilirea de Serviciile Pe baza rezultatelor se Tabloul de bord
măsuri, modificare operaţionale interpretează şi se
de obiective, analizează ecarturile şi
modelarea se stabilesc acţiuni
acţiunilor viitoare corective pentru
îmbunătăţirea activităţii
Controlul conturilor.
Controlul direct al conturilor consistă în aplicarea procedurilor de verificare a
concordanţei,- control aritmetic, documentar, cronologic, corelaţii, punctaje – între
cifrele din conturile anuale şi diverse acte, situaţii, registre, balanţe, fişe, foi de lucru,
acte cumulative, care servesc ca probă justificativă. Norma internaţională IFAC 500 – 2
25
indică : “ auditorul trebuie să reunească elemente probante suficiente şi adecvate
pentru a obţine concluzii rezonabile cu ajutorul cărora să –şi fundamenteze opinia “( the
auditor should obtain sufficient appropriate audit evidence to be able to draw
reasonable conclusion on wich to base the audit opinion ).
Nu există o normă unică de audit care să indice numărul de controale directe sau
teste care trebuie spuse în lucru pentru o bună sau slabă calitate a procedurilor de
control, sau funcţie de pragul de semnificaţie : auditorul trebuie să judece singur
criteriile şi condiţiile de lucru.
Orientarea controlului se face în funcţie de semnificaţia riscurilor.
Controlul prin sondaj – un număr redus de controale ar trebui estimat în măsura
în care există suficiente probe de control intern extins.
Auditorul va proceda la lărgirea câmpului de investigaţie dacă nu au existat
proceduri fiabile de control intern, sau dacă, deşi acestea au existat, nu au fost aplicate
ori respectate consecvent.
Norma internaţională 500 –19 referitoare la colectarea elementelor probante
precizează: auditorul aplică una sau mai multe proceduri urmărind reunirea de elemente
probante: inspecţie, observaţie, cerere de confirmare, calcul prin proceduri analitice.
Norma 500 – 16 precizează : elementele probante sunt elocvente şi sigure în măsura în
care, informaţii preluate din surse diferite se coroborează şi permit certificarea aceloraşi
ipoteze.
Procedee de analiză.
Se referă la estimări, comparaţii, calculul ratelor, fluctuaţii şi tendinţe sau, după
caz regruparea datelor pentru verificarea coerenţei între :
1- cifrele din conturile anuale şi realităţile tratate în contabilitate;
2- Cifrele conturilor anuale, activitatea din trecut şi previziunile pentru viitor.
27
fluxurilor de numerar, situaţia modificărilor capitalului propriu, anexe şi note – ca un tot
unitar.
Examenul de ansamblu presupune verificarea respectării dispoziţiilor legale şi
reglementare, măsura în care informaţiile divulgate corespund pragului de semnificaţie (
importanţa semnificativă ).
Scrisoarea de afirmare.
Scrisoarea de afirmare este un document ce recapitulează într-o manieră
completă, la sfârşitul lucrărilor de audit, a declaraţiilor conducerii executive, având un
dublu rol :
11. În scrisoarea de afirmare, direcţia întreprinderii recunoaşte responsabilitatea sa în
materie de stabilire a situaţiei conturilor anuale. Norma internaţională IFAC 580 –3
relativă la declaraţiile direcţiei executive ( management reprezentations ) indică :
auditorul trebuie să se asigure că direcţia executivă ia act de responsabilitatea sa
în pregătirea şi prezentarea sinceră a situaţiilor financiare, conforme cu referenţialul
contabil identificat, care trebuie să aprobe situaţiile financiare astfel stabilite.”
22. Auditorul are dreptul legal să utilizeze, atunci când nu are alte mijloace la dispoziţie
– declaraţii şi note ale direcţiei executive – ca element de colectare a probelor.
Norma internaţională IFAC 580 – 4 indică : în măsura în care nu există în mod
rezonabil alte elemente probante, suficiente şi adecvate, auditorul poate obţine
declaraţii scrise ale conducerii ( written representation from management ) asupra
tuturor aspectelor semnificative subliniate în situaţiile financiare.
28
Declaraţiile făcute de direcţie nu se pot substitui elementelor probante ce rezultă
ca probe evidente din acte, registre şi evidenţe – sau care pot fi cerute expres de la
terţi.
În mod explicit sau implicit, în una din următoarele situaţii auditorul este
îndreptăţit să ceară scrisoare de afirmare :
11. Direcţia întreprinderii a pus la dispoziţia auditorului ansamblul actelor şi registrelor
contabile, toate documentele aferente, rapoarte interne, acte de control de gestiune,
acte bugetare, contracte, corespondenţă, procese verbale ale şedinţelor executive
şi AGA - pentru toate aspectele având incidenţă semnificativă asupra conturilor
anuale.
12. Direcţia întreprinderii nu are cunoştinţă despre iregularităţi sau malversaţiuni
comise sub semnul entităţii, prin implicarea membrilor direcţiei sau a angajaţilor –
cu incidenţă semnificativă asupra securităţii sistemelor de control intern sau asupra
legalităţii şi obiectivităţii prezentării conturilor.
23. Direcţia întreprinderii nu are cunoştinţă despre acte de încălcare a legii, contravenţii
şi infracţiuni, omisiuni de nerespectare, neaplicare sau încălcare a legii,
reglementărilor, clauzelor contractuale, dispoziţiilor şi deciziilor interne – cu
incidenţă asupra faptelor care pot modifica situaţia conturilor.
34. Direcţia întreprinderii nu are cunoştinţă ulterior datei de închidere a conturilor de
intervenţia unor evenimente care necesită ajustarea conturilor.
Rapoartele de audit
Auditul contractual se finalizează cu scrisoare de misiune.
Auditul legal se încheie cu 2 rapoarte : raportul general ( consolidat), respectiv
raportul modificat.
Raportul general.
Raportul general trebuie să asigure certificarea regularităţii, a sincerităţii şi
imaginii fidele a conturilor anuale. Raportul general trebuie întocmit obligatoriu în
conformitate cu unul din cele 8 modele anexate Normei internaţionale CNCC 2501
emisă în 1998.
Auditorul semnează pentru certificare, ceea ce implică responsabilitatea
efectuării misiunii sale în conformitate cu normele profesiei, prin asigurarea rezonabilă a
faptului că asupra conturilor anuale nu sunt grevate anomalii semnificative.
29
Raportul cuprinde două părţi semnificative : prima – relativă la exprimarea opiniei
asupra conturilor anuale, a doua relativă la justificarea verificărilor specifice şi a
informaţiilor impuse de lege şi de normele de reglementare.
Exprimarea opiniei asupra conturilor anuale se poate face : fără rezerve, cu
rezerve, respectiv refuz de certificare. Certificarea fără rezerve este rezultatul îndeplinirii
misiunii fără obiecţiuni, conturile sunt sincere, semnificative, fidele.
Certificarea cu rezerve poate avea 2 cauze : dezacordul şi limitarea.
Auditorul este în dezacord dacă un fapt economic sau juridic nu este tradus în
mod corespunzător în conturile anuale.
Limitarea apare atunci când auditorul nu a putut pune în lucru toate diligenţele pe
care le-a estimat ca necesare.
Refuzul de certificare poate avea trei cauze : dezacordul, limitarea, existenţa de
incertitudini grave şi multiple cu riscul de a afecta semnificativ imaginea proiectată prin
conturile anuale.
Rapoarte modificate.
În cadrul verificării contabile şi a sistemului de control intern, auditorul are
posibilitatea să descopere deficienţe care trebuie remediate. Pentru aceasta are
obligaţia întocmirii de rapoarte scrise către conducere, care trebuie să-şi asume
responsabilitatea remedierii adecvate a deficienţelor. Aplicarea recomandărilor are ca
efect ameliorarea performanţelor.
30
de semnificatie, deoarece exista o relatie invers proportionala intre nivelul pragului de
semnificatie si cantitatea muncii de audit care urmeaza sa fie prestata. Daca pragul de
semnificatie este stabilit la un nivel mult mai scazut decat este necesar, apare riscul ca
pe parcursul misiunii sa se depuna o activitate suplimentara de colectare a unor probe
de audit care nu sunt necesare. Tot asa, daca pragul de semnificatie este stabilit la un
nivel mult mai ridicat, anumite erori semnificative pot scapa nedetectate.
31
coincide cu riscul de nedetectare
este sub controlul auditorului
auditorul exercita acest control prin selectarea si aplicarea testelor
de control asupra unor anumite afirmatii pa care doreste sa le
evalueze.
Riscul de audit poate fi stabilit din punct de vedere calitativ si cantitativ. Cantitativ
se poate calcula prin procente. Din punct de vedere calitativ, riscul poate fi stability prin
termini ca:
risc scazut
risc moderat
risc ridicat
Pentru evaluarea riscului de audit, metoda cea mai uzuala o reprezinta calculul
individual al valorii atribuite componentelor riscului de audit, pe baza relatiei:
Risc de audit (RA) = Risc inerent (RI) * Risc de Control (RC) * Risc de
Nedetectare (RN)
Riscul inerent
Standardele internationale de audit prevad ca riscurile inerente pot aparea ca
urmare a inexistentei controlului intern in ariile respective de activitate.
De exemplu, in cazul operatiunilor privind incasarile in numerar de la debitori, riscul
inerent il reprezinta faptul ca in lipsa controlului intern, tranzactiile respective sa nu fie
inregistrate deloc sau sa fie incorrect inregistrate.
La elaborarea planului de audit, auditorul trebuie sa evalueze riscul inerent legat de
situatiile financiare. Aceasta evaluare trebuie sa tina cont de factorii care pot spori sau
diminua riscul inerent:
I. La nivelul situatiilor financiare:
Integritatea managementului
Experienta si cunostintele conducerii
Presiuni exercitate asupra conducerii si alte imprejurari care pot
determina prezentarea unor situatii financiare neobisnuite
32
Natura activitatilor desfasurate de intreprindere implicate in ramura de
activitate a firmei
Factori care afecteaza ramura economica in care firma isi desfasoara
activitatea
Practici contabile
II. La nivelul conturilor, al balantei de verificare sau al unei categorii de
operatii :
Situatiile financiare sunt susceptibile de a avea erori semnificative
Complexitatea tranzactiilor sau al altor evenimente care necesita o
expertiza de specialitate
Gradul de subiectivitate care intervine in determinarea soldurilor
conturilor
Vulnerabilitatea activelor la deturnari, care da posibilitatea ca anumite
active sa fie pierdute sau insusite illegal
Aparitia si integistrarea unor evenimente complexe sau neobisnuite, in
special la sfarsitul exercitiului, in perioada lucrarilor de inchidere a
bilantului
Tranzactii care nu fac in mod obisnuit obiectul prelucrarilor contabile
Riscul de control
Riscul de control consta in faptul ca o eroare semnificativa in soldul unui cont
sau intr-o categorie de operatiuni, izolata sau impreuna cu erorile din alte
solduri de cont sau categorii de operatiuni, nu este nici prevenite, nici
descoparita si corectata, prin sistemul contabil si de control intern utilizat.
In cazul tranzactiilor de incasari in numerar de la debitori, riscul de control creste
daca aceeasi persoana care incaseaza banii este responsabila si cu evedentierea
creantelor fata de debitori.
Riscul de control apare in cazurile in care controlul intern nu functioneaza in felul
in care a fost conceput sau cand nu functioneaza deloc.
Evaluarea se face in doua etape:
Evaluarea preliminara: consta in evaluarea eficacitatii sistemelor contabile si de
control intern al intreprinderii sub aspectul contributiei lor la prevenirea sau detectarea si
corectarea erorilor semnificative.
33
Este fixata la un nivel ridicat, acest lucru fiind justificat de urmatoarele:
- sistemul contabil si sistemul de control intern nu sunt aplicate corect
- sistemul contabil si sistemul de control intern sunt considerate a fi
insuficiente.
Auditorul trebuie sa prezinte in dosar analiza sa asupra sistemelor contabile si de
control intern ale clientului, precum si evaluarea sa in legatura cu riscul de control.de
fiecare data cand se ajunge la concluzia ca nivelul riscului de control este scazut,
auditorul trebuie sa poata proba acest lucru, deoarece un control intern de incredere
determina aplicarea unor proceduri de audit mai restranse.
Evaluarea finala: are loc inaintea intocmirii raportului de audit deoarece, inainte
de a formula concluziilecare rezulta din urma misiunii de audit, auditorul trebuie sa
determine daca evaluarea preliminara a riscului de control se confirma, pentru a elimina
aparitia riscului de audit superficial.
Auditorul are la dispozitie o serie de tehnici diferite: descrieri narative, chestionare, liste
de control, organigrame.
Testele de control asupra sistemelor si conturior semnificative permit obtinerea
elementelor probante asupra:
- conceptiei sistemelor contabile si de control intern, in ce masura
acestea permit prevenirea sau depistarea si corectarea erorilor si
fraudelor semnificative
- functionarii controalelor interne in timpul exercitiului financiar analizat.
Testele de control contin urmatoarele elemente:
- examenul documentelor care justifica o operatiune
- obtinerea de informatii si efectuarea de observatii asupra modului de
proiectare si desfasurare a controalelor interne care nu lasa urme
materiale
- verificarea modului de functionare a controlului intern.
Riscurile inerente si riscurile de control sunt corelate. Astfel este de preferat ca
eceste doua componente sa fie evaluate simultan. Acest lucru se poate realiza prin
dezvoltarea sistemelor de contabilitate si si de control intern.
Riscul de nedetectare
Riscul de nedetectare reprezinta riscul ca o procedura de fond a auditorului sa
nu detecteze o informatie eronata ce exista in soldul unui cont sau categorie de
34
tranzactii care ar putea fi semnificativa in mod individual, sau cand este cumulata cu
informatii eronate din alte solduri sau categorii.
Riscul de nedetectare nu poate fi eliminat in totalitate, oricare ar fi tehnicile si
procedurile folosite de catre auditor.
Factorii care pot genera riscul de nedetectare sunt:
In ipoteza verificarii exhaustive a tranzactiilor, elemente de risc exista
deoarece:
• Auditorul nu utilizeaza procedurile de audit cele mai adecvate.
• Auditorul nu aplica in mod correct o anumita procedura de audit.
• Auditorul interpreteaza gresit rezultatele obtinute.
In ipoteza utilizarii esantioanelor, exista un risc asociat esantionarii.
Incertitudinile apar de fiecare data cand auditorul verifica mai putin de 100% din
totalul tranzactiilor.
Riscul de nedetectare este invers proportional cu riscurile inerente si de control.
Daca riscurile interne si cele de control sunt mici, auditorul poate accepta un nivel al
riscului de nedetectare mai ridicat, astfel riscul de nivel global este mentinut la un nivel
echilibrat.
Identificare a riscurilor
Identificarea
Identificarea
riscurilor
riscurilor
legate de
legate de
conceperea
natura si
si
suma Definirea
functionarea
operatilor importantei
sistemului
relative
(prag de
Aprecierea riscurilor de semnificatie)
nedetectare legate de
audit
Programul de lucru
(intinderea actiunilor
programate de auditor) 35
Capitolul 2. Reglementari nationale si internationale privind auditul
36
declaratia de principii a organismului professional membru (IFAC)
hotararea organului de conducere al organismului profesional pentru aprobarea
declaratiei de principii si a normelor nationale de audit si de servicii conexe
prefata la normele nationale de audit si servicii conexe
normele nationale de audit si de servicii conexe prin care au fost adoptate
Standardele Internationale de Audit in Romania au fost emise de catre Corpul
Expertilor Contabili si Contabililor Autorizati din Romania, in ianuarie 1999. au
fost publicate in Monitorul Oficial al Romaniei partea I-a nr. 75 bis din 23
februarie 1999.
Comitetul Provizoriu al Camerei Auditorilor din Romania, in baza
prevederilor Ordonantei de Urgenta a Guvernului nr. 75/1999, a hotarat asimilarea
Standardelor Internationale de Audit ale Federatiei Internationale a Contabililor (IFAC),
inclusiv a Cadrului General al Standardelor Internationale de Audit, ca baza de
efectuare a auditului financiar in Romania.
Standardele de Audit se aplica in auditarea situatiilor financiare elaborate in
conformitate cu Standardele Internationale de Contabilitate, in corelare cu programul
national de implementare a acestora, de catre auditorii financiari, membri ai Camerei
Auditorilor din Romania, in exercitarea mandatului lor legal.
37
Caracterul legal, rezultand din faptul ca este singurul tip de audit reglementat la
nivel european si prevazut, de regula, prin legea companiilor si prin actele
constitutive ale acestora.
Statutul de independenta al persoanelor care realizeaza aceste misiuni de audit
si autonomia organismului din care face parte auditorul.
Denumirea simpla de „audit financiar” poate fi folosita pentru a desemna multe
alte misiuni, ca de exemplu:
Auditul financiar al procedurilor informatizate de tinere a contabilitatii
Auditul financiar al operatiunilor de schimb pentru a verifica prezentarea
regulamentara a acestora in situatiile financiare
Auditul financiar al contabilizarii cheltuielilor sociale pentru a verifica respectarea
legislatiei sociale
Auditul financiar asupra situatiei fiscale
Auditul financiar asupra conturilor de clienti pentru a verifica daca evaluarea
creantelor indoielnice s-a facut de o maniera prudenta.
Auditul financiar se poate insa defina ca fiind activitatea complexa efectuata de
experti independenti in vederea exprimarii unei opinii motivate cu privire la
imaginea fidela a patrimoniului, a situatiei financiare si a rezultatelor
obtinute de unitatea patrimoniala.
Rolul auditului financiar consta in examinarea informatiei financiare (redata in
conturi) in scopul asigurarii credibilitatii acestor informatii pentru diferite categorii de
utilizatori:
Conducerea intreprinderii
Clienti
Banci
Furnizori
Organe fiscale
Investitori potentiali.
Rolul final al auditului financiar il constituie verificarea si certificarea bilantului
contabil anual, prin care se formuleaza o opinie competenta cu privirela imaginea
fidela pe care aceasta trebuie sa o dea, si respectarea reglementarilor in vigoare.
38
Clasificarea auditurilor se face in functie de obiectivele urmarite (conturi sau
diagnostic sectorial) si in functie de specialistii care le realizeaza.
Obiective urmarite Specialistii utilizati Denumirea auditului
Verificarea si certificarea Profesionisti contabili Audit statuar
situatiilor financiare independenti alesi sau numiti,
de regula, de actionari
Diagnostic sectorial Experti independenti numiti de Audit fiscal
conducerea intreprinderii Audit social
Audit juridic
Audit al calitatii
Audit financiar
Diagnostic asupra conturilor Compartimente specializate Audit intern
si diagnostic sectorial independente de alte servicii
ale intreprinderii (de regula,
intreprinderi mari, holdinguri,
societati de grup)
41
complexitatea relativă, pragul de semnificaţie sau caracterul semnificativ al
aspectelor asupra cărora se aplică procedurile misiunilor de asigurare;
adecvarea şi eficacitatea proceselor de management al riscurilor, de control şi de
guvernanţă ale entităţii;
probabilitatea existenţei unor erori, nereguli sau neconformităţi semnificative;
costul aplicării controalelor în raport cu avantajele scontate.
42
îmbunătăţească activităţile entităţii, şi să ofere o asigurare că activitatea de audit intern
se desfăşoară în conformitate cu Standardele şi cu Codul Etic.
43
Standarde de performanţă
Gestionarea activităţii de audit intern
Responsabilul pentru activitatea de audit intern trebuie să gestioneze în mod
eficient activitatea de audit intern astfel încât să garanteze că ea aduce un plus de
valoare entităţii.
Planificarea
Responsabilul pentru activitatea de audit intern trebuie să realizeze o planificare
bazată pe riscuri pentru a defini priorităţile activităţii de audit intern în raport cu
obiectivele entităţii.
Programul misiunilor de audit intern trebuie să se bazeze pe o evaluare a
riscurilor, realizată cel puţin o dată pe an. La stabilirea acestui proces, auditorul intern
trebuie să ia în calcul punctele de vedere ale managementului şi Consiliului entităţii.
Atunci când îi este propusă o misiune de consultanţă, responsabilul pentru
activitatea de audit intern trebuie, înainte de a o accepta, să ia în calcul în ce măsură
aceasta poate aduce un plus de valoare şi îmbunătăţi managementul riscurilor şi
funcţionarea entităţii. Misiunile care au fost acceptate trebuie să fie integrate în planul
de audit.
Comunicarea şi aprobarea
Responsabilul pentru activitatea de audit intern trebuie să comunice
managementului şi Consiliului planurile privind activitatea de audit intern, şi resursele
necesare, inclusiv modificările intermediare semnificative, în vederea examinării şi
aprobării acestora. Responsabilul pentru activitatea de audit intern trebuie să
semnaleze, de asemenea, impactul oricărei limitări a resurselor sale.
Gestionarea resurselor
Responsabilul pentru activitatea de audit intern trebuie să se asigure că
resursele alocate acestei activităţi să fie adecvate, suficiente şi utilizate în mod eficace,
în vederea realizării planului de audit aprobat.
Politici şi proceduri
Responsabilul pentru activitatea de audit intern trebuie să stabilească politicile şi
procedurile care să furnizeze un cadru activităţii de audit intern.
Coordonarea
Responsabilul pentru activitatea de audit intern trebuie să comunice celorlalţi
prestatori interni şi externi de servicii de asigurare şi de consiliere informaţiile necesare
44
şi să îşi coordoneze activităţile cu aceştia, astfel încât să asigure o acoperire adecvată
a activităţilor şi să evite pe cât posibil suprapunerile.
Rapoarte transmise managementului şi Consiliului
Responsabilul pentru activitatea de audit intern trebuie să raporteze periodic
managementului şi Consiliului cu privire la scopul, autoritatea, responsabilitatea şi
funcţionarea activităţii de audit intern, în raport cu planul stabilit . Aceste rapoarte
trebuie să includă, de asemenea, aspecte legate de expunerile la riscurile semnificative
şi de control, aspectele legate de guvernanţa corporativă, precum şi alte aspecte
necesare managementului şi Consiliului, sau solicitate de acestea.
Natura activităţii
Activitatea de audit intern trebuie să evalueze şi să contribuie la îmbunătăţirea
sistemelor de management al riscurilor, de control şi de guvernanţă a entităţii folosind
o abordare sistematică şi metodică.
Managementul riscurilor
Activitatea de audit intern trebuie să ajute entitatea prin identificarea şi evaluarea
expunerilor la riscurile semnificative şi să contribuie la îmbunătăţirea sistemelor de
management al riscurilor şi de control.
Activitatea de audit intern trebuie să supravegheze şi să evalueze eficacitatea
sistemului de management al riscurilor aparţinând entităţii.
45
În procesul de identificare şi de evaluare a expunerii entităţii la riscurile
semnificative, auditorii interni trebuie să includă cunoştinţele despre riscuri dobândite
din misiunile de consultanţă.
Controlul
Activitatea de audit intern trebuie să ajute entitatea să păstreze controale
eficiente prin evaluarea eficacităţii şi eficienţei acestora şi încurajând îmbunătăţirea lor
continuă.
Pe baza rezultatelor evaluărilor riscurilor, activitatea de audit intern trebuie să
evalueze adecvarea şi eficacitatea controalelor privind guvernanţa entităţii, operaţiunile
şi sistemele de informare din organizaţie. Această evaluare trebuie să vizeze
următoarele aspecte:
fiabilitatea şi integritatea informaţiilor financiare şi operaţionale
eficacitatea şi eficienţa operaţiunilor;
protejarea activelor;
respectarea legilor, regulamentelor şi contractelor.
Auditorii interni trebuie să stabilească în ce măsură au fost definite scopurile şi
obiectivele privind operaţiunile şi programele şi dacă aceste scopuri şi obiective sunt
conforme cu cele ale entităţii.
46
În cadrul procesului de identificare şi de evaluare a riscurilor semnificative ale
entităţii auditorii interni trebuie să ia în consideraţie cunoştinţele despre sistemele de
control pe care le-au dobândit în cursul misiunilor lor de consultanţă.
Guvernanţa
Activitatea de audit intern trebuie să evalueze şi să facă recomandări adecvate
pentru îmbunătăţirea procesului de guvernanţă pentru atingerea următoarelor obiective:
• promovarea valorilor etice adecvate în cadrul entităţii;
• asigurarea responsabilizării şi funcţionării eficiente a
managementului entităţii;
• comunicarea eficace a riscurilor şi a informaţiilor despre control
structurilor adecvate din cadrul entităţii;
• Coordonarea efectivă a activităţilor şi comunicarea informaţiilor în
rândul managementului, auditorilor interni şi externi şi Consiliului.
Activitatea de audit intern trebuie să evalueze proiectarea, implementarea şi
eficacitatea obiectivelor, programelor şi activităţilor legate de etica entităţii.
47
Este un instrument de confirmare a increderii publicului si actionarilor in situatiile
financiare prezentate de o entitate.
Este un instrument de identificarea responsabilitatilor pentru auditor si pentru
conducerea entitatii auditate.
Natura responsabilitatilor auditorului:
Responsabilitatea de baza: pentru opinia sa in legatura cu situatiile financiare
auditate
responsabilitati secundare:
o rezulta din texte de legi
o reglementari diverse sau norme ale organismului professional
o nu necesita tehnici si proceduri diferite de cele folosite pentru misiunea
de audit de baza
o nu presupune exprimarea unei opinii distincte
responsabilitati aditionale:
o rezulta din texte de legi si alte reglementari
o pot fi abordate tehnici si proceduri care nu sunt obligatorii pentru
misiunea de de baza
o raportarea se poate face separat sau poate fi integrata in raportul de
audit
o presupun exprimarea in mod explicit a unei opinii sau concluzii
4.2. Elementele de baza ale raportului de audit
Raportul unei misiuni de audit de baza trebuie sa contina urmatoarele
elemente:
B. Tipul raportului
- titlul trebuie sa fie précis
- de recomandat titlul “Raportul auditorului independent” pentru a-l
distinge de rapoartele elaborate de catre alte personae
C. Destinatarul
- Raportul trebuie sa fie adresat destinatarului corespunzator
- In mod obisnuit raportul se adreseaza fie actionarilor, fie consiliului de
administratie al unitatii, ale carei situatii financiare au fost auditate
D. Paragraful introductiv
48
- Cuprinde identificarea situatiilor financiare auditate si o mentiune a
responsabilitatilor conduceri intreprinderi auditate si ale auditorului
- Trebuie sa identifice situatiile financiare ale entitatii, care au facut
obiectul auditului
- Data si perioada acoperite de documentatia raportului
- Raportul trebuie sa mentioneze ca situatiile financiare sunt in sarcina
conducerii entitati si ca responsabilitatea auditorului este ca, pe baza
auditului efectuat, sa exprime o opinie asupra acestor situati financiare.
Exemplu de paragraph introductive al unui raport de audit:
“Am procedat la auditarea situatiilor financiare ale societatii *A*, incheiate
la 31 dec, anul…, asa cum sunt prevazute in anexele la prezentul Raport. Aceste
situatii financiare au fost stabilite sub responsabilitatea conducerii entitati.
Responsabilitatea noastra este, ca be baza auditului nostru, sa exprimam o opinie
asupra acestor conturi anuale.”
E. Paragraf in care se prezinta intinderea lucrarilor si natura unei lucrari de
audit
- Cuprinde referentialul de audit utilizat, respective Standardele
Internationale de Audit sau norme si practici nationale, precum si
descrerea lucrarilor de catre auditor
- Cuprinde descrierea intinderii lucrarilor de audit. Se indica faptul ca ele
au fost indeplinite conform Standardelor Internationale de Audit sau in
conformitate cu normele si practicile nationale
- Raportul trebuie sa precizeze ca auditul a fost planificat si executat de
o maniera care sa asigure in mod rezonabil ca situatiile financiare nu
comporta anomaliii semnificative.
- Raportul de audit trebuie sa prezinte auditul, ca presupunand:
o Examenul, pe baza de sondaje, a elementelor probante care
justifica sumele si informatiile continute in situatiile financiare
o Evaluarea principiilor si metodelor contabile folosite pentru
elaborarea situatiilor financiare
o Evaluarea estimarilor semnificative facute de conducere
pentru a stabili situatiile financiare
49
o Revederea prezentarii de ansamblu a situatiilor financiare.
- Raportul trebuie sa indica faptul ca auditul furnizeaza o baza
rezonabila a expresiei de opinie.
F. Paragraf al opiniei
- Raportul de audit trebuie sa prezinte clar opinia auditorului asupra
faptului daca situatiile financiare dau o imagine fidela pozitiei, situatiei
financiare a rezultatelor obtinutein accord cu referintele contabile si
daca acestea sunt conforme prevederilor legale.
- Poate fi necesara uneori includerea unei opinii asupra faptului de a sti
daca situatiile financiare sunt conforme cu alte prevederi legale sau
statutare.
G. Data raportului
- Raportul trebuie sa contina data de la sfarsitul lucrarilor de audit. Se
informeaza astfel ca auditorul a apreciat efectele asupra situatiilor
financiare si asupra raportului sau, evenimentelor si tranzactiilor
intervenite, de care el a avut cunostinta pana la acea data.
- Raportul nu trebuie sa contina o data anterioara celei la care situatiile
financiare au fost inchise si probate, deoarece responsabilitatea
auditorului consta in emiterea unui raport asupra acestor situatii
pregatite si prezentate de catre conducerea societatii.
H. Adresa auditorului
- Raportul trebuie sa mentioneze locul specific, in mod obisnuit cel al
orasului in care sunt situate birourile auditorului care are
responsabilitatea auditului.
I. Semnatura auditorului
- Raportul trebuie sa contina semnatura societatii de expertiza contabila
sau a auditorului persoana fizica sau pe amandoua.
- Poarta, in general, semnatura cabinetului sau societatii de audit,
deoarece eceasta isi asuma responsabilitatea auditului.
50
observatiile reiesite din diverse verificari
informatiile a caror mentiune in raport este prevazuta expres de lege
mentiune ca situatiile financiare audiatate sunt anexate la raportul de audit
oferirea garantiei pentru actionari si terti ca un personal calificat a obtinut
asigurarea ca situatiile financiare ofera o imagine fidela, clara si completa
pozitiei financiare, performantelor si situatiei financiare generale a intreprinderii
Din raportul de audit urmatoarele elemente trebuie sa reiasa clar:
mentionarea responsabilitatilor pentur auditor si pentru conducerea intreprinderii
descrierea obiectivelor si natura misiunii de audit
situatiile care pot provoca incertitudini
natura si locul observatiillor in raport
4.5. Situatii care conduc la formularea altei opini decat opinia fara reserve
La emiterea oricarui raport de audit (altul decat un raport fara rezerva), auditorul
trebuie sa includa motivele care au dus la luarea deciziei si atunci cand se poate sa
estimeze incidenta posibila asupra situatiilor financiare.
Dezacorduri cu conducerea intreprinderii privind principiile si metodele
contabile
In cazul in care auditorul, folosind mijloacele pe care le-a considerat necesare, a
constatat o iregularitate, contabila, pe care conducerea intreprinderii refuza sa o
corecteze.
Aceste dezacorduri pot aparea in urmatoarele situatii:
Insificienta provizioanelor pentru deprecierile de stocuri si creante
51
Stocuri supraevaluate sau subevaluate datorita unor erori in calculul costurilor
productiei sau in determinarea marimii stocului
Nerespectarea principiului independentei exercitiului
Neluarea inconsiderare a evenimentelor posterioare care confirma sau infirma o
situatie existenta la data inchiderii exercitiului
Evaluarea
Erori I clasarea controlului intern, controlul conturilor si examinarea
tertilor
situatiilor financiare pot descoperi:
Neluarea in considerare
Dezacorduri a principiului
asupra principiilor prudentei prin supraevaluarea activelor
contabile
IndifferentIncertitudini
de natura asupra estimarilor
acestor contabile
neregularitati, auditorul trebuie sa prezinte in raport
Limitari in intinderea lucrarilor
urmatoarele elemente:
Natura dezacordului
Postul si suma respective
Influenta asupra rezultatului net
Sunt cifrabile?
54
Orientativ, materialul documentar pe care trebuie să-l studieze expertul contabil,
în cazul expertizelor judiciare, se compune din:
I. Dosarul cauzei, în care s-a dispus o expertiză judiciară;
II. Documentele justificative şi registrele contabile aflate în păstrarea părţilor
implicate în procesul justiţiar sau în arhivele terţelor persoane, care au vreo legătură cu
obiectivele expertizate;
III. Procesele verbale întocmite de organele de control abilitate, aflate atât în
posesia acestora cât şi în posesia persoanelor juridice şi/sau fizice controlate, care au
vreo legătură cu obiectivele expertizate.
Particularizat, în cazul expertizelor contabile dispuse în dosarele penale, expertul
contabil are dreptul să ia cunoştinţă de conţinutul dosarului penal numai cu
încuviinţarea organului de urmărire penală sau a instanţei de judecată cărora expertul
contabil este abilitat să le ceară lămuriri în legătură cu faptele sau împrejurările cauzei.
Pentru o mai temeinică înţelegere a evenimentelor şi tranzacţiilor supuse
expertizării, expertul auditor este abilitat să ceară iar părţilor interesate în expertiză să
dea explicaţii suplimentare. Aceste explicaţii nu trebuie date în scris şi nu constituie
material documentar pentru expertizele contabile. Expertul contabil trebuie să aibă în
vedere explicaţiile părţilor, dar trebuie să le analizeze în raport cu actele justificative şi
contabile expertizate, menţionând în raportul de expertiză contabilă concordanţa sau
neconcordanţa dintre explicaţiile părţilor şi actele examinate.
Particularizat, în cazul expertizelor contabile dispuse în dosarele penale, părţile
implicate pot da explicaţiile necesare expertului contabil numai cu încuviinţarea şi în
condiţiile stabilite de organul de urmărire penală sau de instanţa de judecată.
Materialul documentar examinat de auditor nu poate fi ridicat de către acesta de
la părţile care îl au în păstrare. Dosarul de lucru al auditorului, în ce priveşte
documentarea expertizelor contabile, trebuie să cuprindă, după caz:
55
III. Eventuale corespondenţe, răspunsuri la întrebări suplimentare sau suplimente
de expertiză contabilă solicitate de organele în drept, care au dispus efectuarea
expertizei contabile;
IV. Eventuale note personale ale expertului contabil redactate în timpul efectuării
expertizei contabile, necesare fie redactării raportului de expertiză contabilă, fie urmăririi
bugetului de timp şi decontării lucrărilor de expertiză contabilă cu beneficiarii acestora.
1
Pentru detalii despre cerinţele de învăţământ recomandate de IFAC, ar trebui să se facă referire la Ghidul
Internaţional privind Educaţia emis de Comitetul de Învăţământ al IFAC
57
Pe baza acestui cadru, este de datoria organismelor membre să elaboreze
cerinţe etice pentru membrii lor în scopul de a asigura cel mai înalt nivel de calitate a
activităţii şi să menţină încrederea publicului în profesia de auditor financiar.
O caracteristică esenţială a unei profesii o constituie acceptarea responsabilităţii
acesteia faţă de public. Publicul profesiei de audit financiar îl reprezintă clienţii,
creditorii, guvernele, angajatorii, angajaţii, investitorii, comunitatea de afaceri şi
financiară, precum şi oricine altcineva care se bazează pe obiectivitatea şi integritatea
auditorilor financiari în menţinerea unei funcţionari organizate a comerţului. Acest fapt
impune o responsabilitate a profesiunii de auditor financiar faţă de interesul public.
Interesul public este definit ca binele comunităţii de indivizi şi instituţii pe care îi
deserveşte un auditor financiar.
Responsabilitatea unui auditor financiar nu presupune în mod exclusiv
satisfacerea cerinţelor unui anumit client sau angajator individual. Standardele profesiei
de auditor financiar sunt determinate într-o mare măsura de interesul public, de
exemplu:
58
Auditorii financiari au un rol important în societate. Investitorii, creditorii,
angajatorii şi alte segmente ale comunităţii de afaceri, guvernul precum şi publicul în
sens larg se bazează pe auditorii financiari în ceea ce priveşte contabilizarea şi
raportarea financiară corectă, un management eficient şi consultanţă competentă
pentru o varietate de aspecte aferente afacerii şi impozitării. Atitudinea şi
comportamentul auditorilor financiari, în procesul de furnizare a unor astfel de servicii
au un impact asupra bunăstării economice a comunităţii şi ţării.
Auditorii financiari îşi pot menţine această poziţie avantajoasă numai continuând
să furnizeze publicului aceste servicii specifice la un nivel care să demonstreze că
încrederea publicului este solid fundamentată. Este în interesul profesiei de auditor
financiar la nivel mondial să facă cunoscut utilizatorilor de servicii furnizate de auditorii
financiari faptul că aceste servicii sunt realizate la cel mai înalt nivel de performanţă şi
în concordanţă cu cerinţele etice care încearcă să asigure o astfel de performanţă.
59
În întreaga societate se manifestă nevoia de credibilitate a informaţiilor şi
sistemelor de informaţie.
• Profesionalism
Clienţii, angajatorii şi alte părţi interesate au nevoie de persoane care să
poată fi identificate cu exactitate drept profesionişti în cadrul domeniului de audit
financiar.
5.2. Controlul calităţii activităţii de audit
60
Programul de inspecţie trimestrial care prevede auditorii financiari ce
urmează a fi controlaţi, perioada supusă inspecţiei, precum şi echipele
care efectuează inspecţia.
Departamentul de Monitorizare şi Competenţă Profesională întocmeşte şi
prezintă documentele prevăzute la art. 4 lit. b) Biroului Permanent pentru a fi prezentate
spre aprobare Consiliului Camerei.
Departamentul de Monitorizare şi Competenţă Profesională, în exercitarea
atribuţiilor care îi revin conform art. 41 din Regulamentul de Organizare şi Funcţionare
al Camerei Auditorilor Financiari din România, colaborează cu Departamentul de
servicii pentru membri, în vederea cunoaşterii la zi a situaţiei auditorilor financiari
membri ai Camerei, persoane fizice şi juridice active, autorizate de Cameră să exercite
profesia în anul respectiv.
61
- verificarea corectitudinii datelor înscrise în Cererea / Declaraţia pentru obţinerea
autorizaţiei de exercitare a profesiei; corectitudinea raportării veniturilor din activitatea
de audit financiar şi intern precum şi a celorlalte activităţi, a achitării integrale şi la
termen a cotizaţiilor şi a celorlalte obligaţii către Cameră;
- îndeplinirea obligaţiilor cu privire la pregătirea profesională continuă a auditorilor
financiari;
- verificarea existenţei la societatea de audit/auditorul financiar persoană fizică a unui
sistem de control al calităţii conform Standardului Internaţional al Controlului Calităţii
(ISQC 1) şi Standardului Internaţional de Audit 220 (ISA 220), pentru angajamentele de
audit a situaţiilor financiare ale entităţilor cu care are contract de efectuare a auditului
financiar, audit intern sau alte angajamente prevăzute de standardele internaţionale de
audit;
- verificarea elaborării de către societăţile de audit/auditorii financiari persoane fizice,
pentru entităţile aflate în subordinea şi supravegherea Comisiei Naţionale a Valorilor
Mobiliare, a unor proceduri de auditare specifice acestei categorii de entităţi;
- respectarea prevederilor referitoare la efectuarea propriu-zisă a auditului financiar în
conformitate cu Normele Camerei şi Standardele Internaţionale de Audit;
- verificarea modului în care societatea de audit inspectată a organizat şi desfăşurat
propriul control intern al calităţii lucrărilor de audit.
Departamentul de Monitorizare şi Competenţă Profesională elaborează „Lista
obiectivelor de inspecţie” şi o prezintă Biroului Permanent al Consiliului Camerei, iar
acesta spre aprobare Consiliului Camerei:
1. Un membru al Camerei poate face, de regulă, obiectul unei inspecţii asupra calităţii
activităţii de audit o dată la maximum trei ani, pentru verificarea modului de îndeplinire a
angajamentelor şi de întocmire a rapoartelor de audit financiar, audit intern şi a altor
servicii potrivit normelor Camerei, Standardelor Internaţionale de Audit, Codului de Etică
şi Conduită Profesională şi a modului de îndeplinire a obligaţiilor faţă de Cameră.
2. In funcţie de factorii de risc materializaţi în:
a) numărul de clienţi;
b) numărul entităţilor considerate a fi de interes public;
c) rezultatele anterioare ale inspecţiilor pentru asigurarea calităţii, inclusiv:
i) încălcarea cerinţelor de pregătire profesională continuă;
ii) încălcarea principiului independenţei;
62
iii) deficienţe în proiectul sau conformitatea cu sistemul societăţii de
control al calităţii;
Consiliul Camerei şi Biroul Permanent al acesteia pot, la propunerea Departamentului
de Monitorizare şi Competenţă Profesională, să dispună efectuarea controlului calităţii
activităţii desfăşurate de către membrii Camerei la perioade mai mici de 3 ani.
3. De la prevederile alin. 1 fac excepţie acţiunile organizate de către Cameră pentru
documentarea, informarea, analiza şi urmărirea implementării unor noi reglementări,
verificarea remedierii deficienţelor constatate cu ocazia controalelor efectuate, precum
şi verificarea reclamaţiilor cu privire la activitatea auditorilor financiari.
Durata inspecţiei se stabileşte în funcţie de natura acţiunii de control, de volumul
activităţii societăţii sau a auditorului financiar persoană fizică ce urmează a fi inspectat.
1. Inspecţia se efectuează în totalitate sau prin sondaj, în raport de volumul activităţii
membrilor Camerei, precum şi de frecvenţa abaterilor constatate anterior, cuprinzându-
se un număr reprezentativ de rapoarte şi documente, care să permită formularea unor
concluzii temeinice asupra gradului de respectare a dispoziţiilor normative din domeniul
auditului financiar, auditului intern şi a altor activităţi conexe acestora.
2. În Nota de Inspecţie se înscriu constatările ce reprezintă abateri de la normele
profesionale (fără a se menţiona clientul la care se face referire). Se va ţine seama şi
de ponderea clientului în totalul veniturilor auditorului verificat.
Persoanele împuternicite să exercite, în numele Camerei, controlul calităţii
activităţii auditului financiar, auditului intern şi a altor activităţi, trebuie să respecte
Normele Profesionale emise de Cameră precum şi prevederile Codului Etic.
La cererea organelor de inspecţie, membrii Camerei inspectaţi au obligaţia:
a) să pună la dispoziţie toate documentele justificative şi să dea toate explicaţiile
necesare verificării corectitudinii datelor din Raportul anual al membrilor, din Cererea
/Declaraţia pentru obţinerea autorizaţiei de exercitare a profesiei, inclusiv a veniturilor
din activitatea de audit cât şi a achitării cotizaţiilor şi a celorlalte obligaţii către Cameră;
b) să prezinte pentru verificare actele şi documentele de orice fel pe care le
gestionează sau le au în păstrare, care, potrivit reglementărilor în vigoare şi prevederilor
din Codul etic intră sub incidenţa inspecţiei;
d) să semneze cu sau fără obiecţii actele de inspecţie şi să comunice în scris la
termenele fixate modul de aplicare a măsurilor stabilite în urma inspecţiei;
5.3. Principii de conduită etică
63
În scopul atingerii obiectivelor profesiei de auditor financiar, auditorii financiari
trebuie să respecte un număr de precondiţii sau principii fundamentale.
Principiile fundamentale sunt:
• Integritatea
Un auditor financiar trebuie să fie direct şi onest în desfăşurarea serviciilor
profesionale.
• Obiectivitatea
Un auditor financiar trebuie să fie corect şi nu trebuie să îngăduie ca
obiectivitatea să fie afectată de prejudecăţi, conflicte de interese sau influenţe
externe.
• Competenţa profesională şi atenţia cuvenită
Un auditor financiar trebuie să desfăşoare serviciile profesionale cu
atenţia cuvenită, competenţă şi conştiinciozitate, şi are datoria permanentă de a
menţine cunoştinţele şi aptitudinile profesionale la nivelul necesar pentru a se
asigura că un client sau un angajator beneficiază de avantajele unui serviciu
profesional competent, bazat pe cele mai noi aspecte de practică, legislaţie şi
tehnici.
• Confidenţialitatea
Un auditor financiar trebuie să respecte confidenţialitatea informaţiilor
dobândite pe parcursul derulării serviciilor profesionale şi nu trebuie să
folosească sau să dezvăluie nici o astfel de informaţie fără o autorizare
corespunzătoare şi specifică, cu excepţia situaţiilor în care există un drept sau o
obligaţie legală, sau profesională care impune dezvăluirea acelor informaţii.
• Conduita profesională
Un auditor financiar trebuie să acţioneze într-o manieră corespunzătoare
reputaţiei profesiei şi trebuie să evite orice comportament care ar putea
discredita profesia. Obligaţia de a evita orice comportament care ar putea
discredita profesia impune organismului membru să ia în considerare, în
momentul în care elaborează cerinţe etice, responsabilităţile auditorilor financiari
faţă de clienţi, terţe părţi, alţi membri ai profesiei de auditori financiari, personal,
angajatori şi public în sens larg.
64
• Standarde tehnice
Un auditor financiar trebuie să desfăşoare servicii profesionale în
concordanţă cu standardele tehnice şi profesionale relevante. Auditorii financiari
au datoria de a îndeplini cu grijă şi competenţă instrucţiunile clientului sau
angajatorului, atâta vreme cât corespund cerinţelor de integritate, obiectivitate şi,
în cazul auditorilor financiari în practică publică, de independenţă. În plus, aceştia
trebuie să se conformeze standardelor tehnice şi profesionale promulgate de:
- IFAC (de exemplu, Standardele Internaţionale de Audit);
- Comitetul pentru Standarde Internaţionale de Contabilitate;
- Organismele profesionale membre sau alte organisme cu atribuţii de
reglementare; şi
- Legislaţiei relevante.
Activităţi incompatibile cu practica de audit financiar :
Un auditor financiar în practică publică trebuie să nu se angajeze în acelaşi timp
în nici o afacere, ocupaţie sau activitate care deteriorează sau poate deteriora
integritatea, obiectivitatea sau independenţa sau buna reputaţie a profesiei şi în
consecinţă ar fi incompatibilă cu oferirea serviciilor profesionale.
Oferirea a două sau mai multe tipuri de servicii profesionale, în acelaşi timp, nu
deteriorează integritatea, obiectivitatea sau independenţa.
Angajarea simultană în altă afacere, ocupaţie sau activitate, care nu are legătură
cu serviciile profesionale şi care are ca efect împiedicarea auditorului financiar în
practică publică să-şi desfăşoare activitatea în concordanţă cu principiile etice
fundamentale ale profesiei, trebuie privită ca neconcordantă cu practica profesiei.
5.3.1. Ce etape se pot parcurge pt. a deveni auditor financiar si alte informatii
in legatura cu profesia de auditor financiar
Pentru atribuirea calităţii de auditor financiar, cadrul legal este Ordonanţa de urgenţă nr.
75/1999 a Guvernului României privind activitatea de audit financiar, aprobată prin
Legea nr. 133/2002 , modificată şi completată prin Ordonanţa 67/2002, aprobată prin
Legea nr.12/2003 şi Hotărârea Guvernului nr. 591 / 26.07.2000 pentru aprobarea
Regulamentului de organizare şi funcţionarea a Camerei Auditorilor din România.
65
Persoanele fizice, pentru a obţine calitatea de auditori financiari şi membri ai Camerei,
trebuie să îndeplinească cumulativ următoarele condiţii
Astfel pentru a deveni stagiar in activitatea de audit financiar, potrivit prevederilor art.8
lit.a din O.G. 67/2002 pentru modificarea şi completarea O.U.G. 75/1999 privind
activitatea de audit financiar, se pot înscrie în vederea susţinerii testului de verificare a
cunoştinţelor în domeniul financiar-contabil, persoanele fizice care îndeplinesc
următoarele condiţii: sunt licenţiate ale unei facultăţi cu profil economic şi au o vechime
în activitatea financiar-contabilă de minim 4 ani sau au calitatea de expert contabil,
respectiv contabil autorizat cu studii superioare economice.
66
S.C. ANTICOROSIV S.A. - BUCUREŞTI
RAPORTUL AUDITORULUI FINANCIAR
LA SITUAŢIILE FINANCIARE ANUALE ÎNTOCMITE
LA DATA DE 31 DECEMBRIE 2005
67
- Maria Kovacs -director economic;
- Simona Sofonea - director vînzări;
- Radu Ioniţă - director producţie.
Responsabilitatea noastră constă în exprimarea unei opinii asupra situaţiilor
financiare anuale ale S.C. ANTICOROSIV S.A. pe baza auditului efectuat, în
conformitate cu normele naţionale şi internaţionale:
Ordonanţa de Urgenţă a Guvernului nr. 75/1999 privind activitatea de audit
financiar, republicată;
Legea Contabilităţii nr. 82/1991, republicată ;
Legea nr. 31/1990 privind societăţile comerciale, republicată;
Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 94/2001 pentru aprobarea
Reglementărilor contabile armonizate cu Directiva a IV-a a Comunităţilor Economice
Europene şi cu Standardele Internaţionale de Contabilitate, cu modificările şi
completările ulterioare;
Ordinul ministrului finanţelor publice nr. 1753/2004 pentru aprobarea normelor
privind organizarea şi efectuarea inventarierii elementelor de activ şi pasiv;
Standardele Internaţionale de Raportare Financiară;
Standardele de Audit;
Aceste norme cer ca auditul să fie planificat şi realizat, astfel încât să se obţină o
asigurare rezonabilă că, situaţiile financiare, în întregul lor, nu conţin erori semnificative.
Situaţiile financiare anuale s-au întocmit în conformitate cu planul de conturi
general stabilit prin O.M.F.P. nr. 94/2001, cu modificările şi completările ulterioare.
Auditul a constat în examinarea profesională, prin sondaje, a elementelor care
justifică sumele şi informaţiile cuprinse în situaţiile financiare, cu scopul de a exprima o
opinie responsabilă şi independentă.
De asemenea, auditul a constat în aprecierea principiilor contabile adoptate şi a
estimărilor semnificative reţinute de către conducere, precum şi în evaluarea prezentării
generale a situaţiilor financiare.
In baza proiectului de divizare al societăţii comerciale ANTICOROSIV S.A-
Bucureşti publicat in Monotorul Oficial nr.2096/01.07.2005 a avut loc o divizare parţială,
conform art. 238, alin. (3) din Legea nr. 31/1990 privind societăţile comerciale,
republicată, respectiv societatea îşi va continua existenţa şi îşi va menţine obiectul său
principal de activitate.
68
Ca urmare a divizării parţiale a S.C. ANTICOROSIV S.A – Bucureşti, s-au
înfiinţat două societăţi noi: S.C. Proprietăţi Est S.A. – Bucureşti şi S.C. Omnitest
Laborator S.A. – Bucureşti.
69
respectat cadrul general de întocmire şi prezentare a situaţiilor financiare aferente
exerciţiului încheiat la 31.12.2005, elaborat de Comitetul pentru Standarde
Internaţionale de Contabilitate.
Auditorul s-a asigurat că informaţiile din raportul administratorilor corespund cu cele din
situaţiile financiare întocmite pentru anul 2005, pe baza procedurilor de audit prevăzute
de Standardele Internaţionale de Audit.
Estimăm că auditul nostru constituie o bază rezonabilă pentru exprimarea unei opinii. În
opinia noastră, situaţiile financiare prezintă cu fidelitate, sub toate aspectele
semnificative poziţia financiară a S.C. ANTICOROSIV S.A. - Bucureşti la 31.12.2005 şi
rezultatele din exploatare, precum şi fluxurile de numerar pentru anul încheiat în
conformitate cu Standardele Internaţionale de Contabilitate şi cu Standardele de audit
financiar.
Data: 27.03.2006 AUDITOR FINANCIAR,
Bucureşti S.C. IRAMTAS SERV S.R.L.
SC ANTICOROSIV SA Bilanţ la data de 31 decembrie 2005
Active
2004 Lei 2005 Lei
Active imobilizate
Terenuri şi mijloace fixe 8.369.255 3.061.833
Active curente
70
Capital si fonduri proprii
Datorii curente
71
exploatare/profit
72
Începînd cu data de 01.07.2005 a avut loc denominarea leului românesc în
conformitate cu Legea nr. 348/2004 privind denominarea monedei naţionale.
Active şi pasive monetare
Numerarul şi echivalentul de numerar, creanţele, datoriile sunt considerate active
şi pasive monetare şi sunt exprimate în termenii puterii de cumpărare la data întocmirii
bilanţului contabil.
Rezultatul datorat deţinerii de active şi pasive monetare exprimate în valută, este
calculat prin aplicarea ratelor de schimb valutar comunicate de Banca Naţională a
României, la data închiderii exerciţiului financiar.
Active şi pasive nemonetare
Activele şi pasivele nemonetare sunt exprimate la cost istoric, la data
achiziţionării, cu excepţia imobilizărilor corporale, care sunt înregistrate la valoarea
justă.
Contul de profit şi pierdere
Cheltuielile şi veniturile sunt prezentate în contul de profit şi pierdere la valorile
recunoscute la data înregistrării în contabilitate.
Continuitatea activităţii
Administratorul societăţii consideră că aceasta îşi va putea continua activitatea în
viitorul previzibil, şi prin urmare, situaţiile financiare au fost întocmite pe baza principiului
continuităţii activităţii.
Stocuri
Stocurile sunt evaluate la sfârşitul exerciţiului financiar, în conformitate cu IAS 2
”Stocuri”, la cea mai mică valoare dintre costul de achiziţie si valoarea realizabilă netă.
Aceasta reprezintă preţul de vânzare estimat ce ar putea fi obţinut pe parcursul
desfăşurării normale a activităţii, mai puţin costurile estimate pentru finalizarea bunului
şi costurile necesare vânzării.
Materiile prime, materialele şi ambalajele sunt evaluate la costul de achiziţie.
Producţia, lucrările în curs de execuţie şi produsele finite sunt evaluate la cost de
producţie.
Costul ieşirilor din gestiune se evaluează şi se înregistreză pe baza metodei
CMP (cost mediu ponderat).
Acolo unde este necesar, se fac provizioane pentru stocuri cu mişcare lentă,
uzate fizic sau moral.
73
Investiţii financiare
Investiţiile sunt înregistrate la cost. Pentru a evidenţia o scădere de valoare a
unei investiţii, survenită pe alte baze decât cele temporale, se constituie un provizion.
Imobilizări corporale
Costul de înregistrare al mijloacelor fixe este format din valoarea de achiziţie şi
celelalte costuri directe implicate de transportul mijloacelor fixe până la amplasamentul
actual şi de punerea lor în funcţiune, în conformitate cu IAS 16 „ Imobilizări corporale” .
Costul imobilizărilor din producţia proprie include costul materialelor, costurile
directe cu salariile şi o proporţie corepunzătoare a costurilor indirecte de producţie.
Imobilizările corporale sunt evaluate la valoarea justă, stabilită prin reevaluare,
mai puţin amortizarea cumulată şi provizioanele pentru depreciere.
Cheltuielile ulterioare sunt capitalizate, numai dacă majorează beneficiile economice
viitoare generate de activul respectiv. Orice cheltuială este inclusă ca atare, direct în
contul de profit şi pierdere.
Tratamentul contabil aplicat la evaluarea imobilizărilor corporale este tratamentul
contabil alternativ permis.
Amortizarea
Pentru amortizarea imobilizărilor se foloseşte metoda liniară.
Duratele normale de funcţionare sunt similare cu cele stabilite prin H.G. nr.
2139/2004 pentru aprobarea catalogului privind clasificaţia şi duratele normale de
funcţionare a mijloacelor fixe.
Consideăm necesar ca duratele de viaţa şi regimul de amortizare să se
determine luînd în considerare prevederile O.M.F.P. nr. 1752/2005 pentru aprobarea
Reglementărilor contabile conforme cu directivele europene
Clasificarea mijloacelor fixe s-a făcut în conformitate cu prevederile O.M.F.P. nr.
94/2001.
Terenurile nu reprezintă mijloace fixe amortizabile. Operaţiunile de reparaţii sau
întreţinere se înregistrează direct pe cheltuieli.
Activele imobilizate de natura obiectelor de inventar sunt date în consum în
momentul înregistrării lor în contabilitate.
Imobilizări necorporale
Cheltuiala cu licenţele este capitalizată şi amortizată folosind metoda liniară pe
durata de viaţă utilă a acestora. Imobilizările necorporale nu sunt reevaluate.
74
Valoarea contabilă a imobilizărilor necorporale este verificată anual şi ajustată
din perspectiva deprecierii permanente.
Creanţe
Creanţele sunt înregistrate la valoarea realizabilă anticipată. Provizionul pentru
creanţele incerte este calculat la valoarea nominală a creanţelor.
Utilizarea estimărilor
Întocmirea situaţiilor financiare în conformitate cu OMFP nr. 94/2001 cere
conducerii societăţii să facă estimări şi ipoteze, care afectează valorile raportate ale
activelor şi pasivelor, prezentarea activelor şi datoriilor contingente la data întocmirii
situaţiilor financiare şi cheltuielile raportate pentru respectiva perioadă.
Costurile îndatorării
Costurile cu dobânzile aferente tuturor împrumuturilor sunt trecute pe cheltuieli în
momentul în care se efectuează, cu excepţia împrumuturilor destinate achiziţionării sau
construirii de imobilizări corporale, care se includ în valoarea imobilizărilor până la data
punerii în funcţiune a imobilizărilor corporale respective.
SC ANTICOROSIV SA Bilanţ la data de 31 decembrie 2005
76
Vânzări de mărfuri 390.728 543.170
Cifra de afaceri la 31.12.2005 este in sumă de 16.983.219 lei şi este compusă din
Note la raportul
încheiat la data de 31 decembrie 2005
77
Numerar în casă 943 1.23
7. Stocuri
89.171
Producţie în curs de execuţie 18.619
78
Avansuri pentru cumpărări de 96.326 59.532
stocuri
Note la raportul
încheiat la data de 31 decembrie 2005
Mijloace fixe
IMOBILIZĂRI CORPORALE
Provizioane 0 0 0 0 0
IMOBILIZĂRI NECORPORALE
Amortizare (40.136)
cumulată
Provizioane 0
79
Provizioane 0
IMOBILIZĂRI FINANCIARE
Provizioane 0
TOTAL IMOBILIZĂRI
Amortizare (6.932.914)
cumulată
Provizioane 0
Valoare netă 5.314.946
80
10. Credite bancare şi credite de trezorerie
81
Tot ca efect al divizării societatea a răscumpărat de la acţionarii care nu au fost
de acord cu divizarea şi au hotărât să se retragă, conform Hotărârii AGA nr. 23 din
12.08.2005, un număr de 345.151 de acţiuni, din care 108.050 acţiuni au fost
redistribuite la cele două societăţi nou înfiinţate. S.C. ANTICOROSIV S.A. a contractat
pentru realizarea acestei operaţiuni un credit în valoare de 1.230.000 USD.
Structura acţionariatului la 31.12.2005 se prezintă astfel:
Nr.
Crt. Acţionar Numar de acţiuni %
82
14. Rezerve
a) Rezerva legală se constituie prin alocarea unei cote din profitul brut. Alocarea
se poate face în cadrul unei cote maxime de 5% din profitul brut, până când rezerva
atinge nivelul de 20% din capitalul social. Odată atins acest nivel, alocari suplimentare
se pot face numai din profitul net. Această rezervă nu poate fi distribuită acţionarilor, dar
poate fi folosită pentru acoperirea pierderilor rezultate din activitate.
b) Alte rezerve s-au constituit prin alocări din profit în conformitate cu prevederile
legale.Aceste rezerve nu pot fi distribuite acţionarilor sub formă de dividende în
numerar.
c) Rezerve din reevaluarea imobilizărilor corporale s-au constituit având ca bază
reevaluarile efectuate în condiţiile legii.
Componenţa rezervelor este următoarea:
2004 Lei 2005 Lei
Rezerve din reevaluări 6.319.420 4.933.031
83
GLOSAR DE TERMENI
Sistem contabil – sistemul contabil reprezintă o serie de sarcini şi înregistrări ale unei
entităţi în conformitate cu care sunt procesate tranzacţiile ca mijloc de menţinere a
evidenţelor financiare. Aceste sisteme identifică, asamblează, analizează, calculează,
clasifică, înregistrează, sintetizează şi raportează tranzacţiile şi alte evenimente.
84
Angajament privind proceduri convenite – în cadrul unui angajament pentru executarea
de proceduri convenite, auditorul se angajează să urmeze acele proceduri de natura
auditului asupra cărora auditorul, entitatea şi orice terţ corespunzător au convenit şi
urmează să raporteze asupra constatărilor de fapt. Utilizatorii raportului trebuie să-şi
formeze propriile concluzii pe baza raportului auditorului. Raportul este destinat exclusiv
părţilor care au convenit asupra procedurilor, întrucât ceilalţi, fără a cunoaşte motivele
procedurilor ar putea interpreta greşit rezultatele.
Raport anual – De regulă, o entitate emite anual un document care cuprinde situaţiile
sale financiare împreună cu raportul de audit asupra lor. Acest document poartă de
multe ori denumirea de „raport anual”.
Aserţiuni – sunt declaraţii ale conducerii, explicite sau de altă natură, care sunt
încorporate în situaţiile financiare. (vezi aserţiuni din situaţiile financiare)
Firmă de audit - Firma de audit este fie o societate, fie o altă entitate care oferă servicii
de audit şi din care fac parte, după caz, asociaţii sau un asociat unic.
Risc de audit - Riscul de audit este riscul ca auditorul să exprime o opinie de audit
neadecvată atunci când există erori semnificative în situaţiile financiare. Riscul de audit
cuprinde trei componente: riscul inerent, riscul de control şi riscul de nedetectare.
86
Risc de control. Riscul de control reprezintă riscul ca o eroare ce poate fi semnificativă,
apărută în soldul unui cont sau într-o categorie de tranzacţii, izolată, fie dacă este
cumulată cu erori din alte solduri sau categorii de tranzacţii să nu fie prevenită sau
detectată şi corectată la timp prin intermediul sistemelor contabile şi control intern.
Risc inerent. Riscul inerent reprezintă posibilitatea ca soldul unui cont sau o categorie
de tranzacţii să prezinte erori ce pot fi semnificative, fie că sunt considerate în mod
individual, fie cumulate cu erori din alte solduri sau categorii de tranzacţii, presupunând
că nu a existat un sistem de control intern.
Populaţie – Populaţia reprezintă întregul set de date din care este selecţionat un
eşantion despre care auditorul doreşte să tragă o concluzie. Populaţia poate fi împărţită
pe straturi, sau subpopulaţii, fiecare strat fiind examinat separat. Termenul populaţie
este folosit pentru a include termenul strat.
88
Auditor - Auditorul este persoana care îşi asumă responsabilitatea finală pentru audit.
Acest termen este folosit, de asemenea, pentru a se face referire la o firmă de audit.
(Termenul de “auditor” este folosit în cadrul ISA, atunci când sunt descrise atât auditul,
cât şi serviciile conexe care pot fi prestate. O astfel de referire nu înseamnă că o
persoană care prestează servicii conexe trebuie să fie neapărat şi auditorul situaţiilor
financiare ale entităţii respective).
Auditor recurent - Auditorul recurent este cel care a auditat şi a întocmit raportul asupra
situaţiilor financiare ale perioadei anterioare şi care continuă această activitate şi pentru
perioada curentă.
Auditor extern - Acolo unde este adecvat, termenii “auditor extern” şi “audit extern” sunt
folosiţi pentru a se putea face distincţia între auditorul extern şi auditorul intern, pe de o
parte, şi între auditul extern şi cel intern, pe de altă parte.
Auditor nou - Auditorul nou este auditorul perioadei curente care nu a auditat situaţiile
financiare ale perioadei anterioare.
Alt auditor - Un alt auditor este auditorul care diferit de auditorul principal are
responsabilitatea raportării asupra informaţiilor financiare ale unei componente inclusă
în situaţiile financiare auditate de auditorul principal. Alţi auditori includ firmele afiliate,
fie că acestea folosesc sau nu acelaşi nume, colaboratori, precum şi auditori neafiliaţi.
Auditor anterior - Auditorul anterior este acel auditor care a auditat anterior o entitate şi
care a fost înlocuit de către un auditor nou.
Auditor principal - Auditorul principal este acela care are responsabilitatea de a întocmi
un raport în legătură cu situaţiile financiare ale unei entităţi, atunci când acele situaţii
financiare conţin informaţii financiare ale uneia sau mai multor componente auditate de
alt auditor.
89
Asocierea numelui auditorului cu informaţiile auditate - Un auditor este asociat cu
anumite informaţii financiare, atunci când acesta ataşează un raport asupra acelor
informaţii sau consimte la utilizarea numelui său într-o relaţie profesională.
Cifre comparative – Cifrele comparative din situaţiile financiare pot prezenta valori (cum
ar fi poziţia financiară, rezultatele activităţii, fluxurile de trezorerie) şi prezentări
adecvate de informaţii ale unei entităţi pentru mai multe perioade, în funcţie de cadrul
general. Cadrul general şi metodele de prezentare sunt după cum urmează:
Cifre corespondente atunci când valorile şi alte prezentări de informaţii pentru perioada
anterioară sunt incluse ca parte a situaţiilor financiare ale perioadei curente şi sunt
menite a fi citite în raport cu valorile şi alte prezentări aferente perioadei curente
(denumite „cifrele perioadei curente”). Aceste cifre corespondente nu sunt prezentate ca
situaţii financiare complete de sine-stătătoare ci sunt parte integrantă a situaţiilor
financiare ale perioadei curente menite a fi citite doar în raport cu cifrele perioadei
curente;
Situaţii financiare comparative atunci când valorile şi alte prezentări de informaţii pentru
perioada anterioară sunt incluse în vederea comparaţiei cu situaţiile financiare ale
perioadei curente, dar nu fac parte din situaţiile financiare ale perioadei curente.
91
Risc de nedetectare – (vezi Risc de audit)
Imposibilitatea de a exprima o opinie – (vezi Raport de audit altul decât cel fără rezerve)
Paragraf(e) de evidenţiere a unui aspect – (vezi Raport de audit altul decât cel fără
rezerve)
Aspecte privind mediul înconjurător - Aspectele privind mediul înconjurător sunt definite
drept:
Expert - Expertul este o persoană sau o firmă care posedă aptitudini şi cunoştinţe de
specialitate, precum şi experienţă într-un anumit domeniu, altul decât cel contabil sau
de audit.
Valoare justă – Valoarea pentru care ar putea fi schimbat un activ sau stinsă o datorie
între părţi aflate în cunoştinţă de cauză care încheie tranzacţia de bună voie şi în
condiţii de obiectivitate.
93
Situaţii financiare sintetice - O entitate poate întocmi situaţii financiare care sintetizează
situaţiile sale financiare anuale auditate, în scopul informării unor grupuri de utilizatori
interesaţi doar de principalele performanţe şi de poziţia financiară a entităţii respective.
94
Principiul continuităţii activităţii - Principiul continuităţii activităţii reprezintă ipoteza,
conform căreia entitatea îşi va continua activitatea în viitorul previzibil, fără intenţia sau
necesitatea lichidării, încetării activităţii sau apărării împotriva urmăririi declanşate de
creditori potrivit legii. Prin urmare, activele şi datoriile sunt înregistrate în contabilitate
pornind de la premiza că entitatea va putea să realizeze activele sale şi să stingă
obligaţiile în condiţiile desfăşurării normale a activităţii sale.
Informaţii sau situaţii financiare intermediare Informaţiile financiare (pot însemna mai
puţin decât situaţiile financiare complete, aşa cum au fost ele definite mai sus) ce sunt
emise la date intermediare (de obicei, semestrial sau trimestrial) referitoare la un
exerciţiu financiar.
95
Audit intern – Auditul intern reprezintă o activitate de evaluare constituită în cadrul
entităţii ca serviciu pentru entitate. Funcţiile sale includ, printre altele, examinarea,
evaluarea şi monitorizarea adecvării şi eficacităţii sistemelor contabil şi de control intern.
96
Inconsistenţă semnificativă - Inconsistenţa semnificativă apare atunci când alte
informaţii contrazic informaţiile conţinute în situaţiile financiare auditate. O inconsistenţă
semnificativă poate ridica îndoieli în ceea ce priveşte concluziile desprinse din probele
de audit obţinute anterior şi posibil, în ce priveşte temeiul opiniei auditorului asupra
situaţiilor financiare.
Deficienţe semnificative – Deficienţele din controlul intern care ar putea avea un efect
semnificativ asupra situaţiilor financiare.
Prag de semnificaţie - Informaţiile sunt semnificative, dacă omiterea sau denaturarea lor
ar putea influenţa deciziile economice ale utilizatorilor, decizii luate pe baza situaţiilor
financiare. Pragul de semnificaţie depinde de dimensiunea elementului sau a erorii
analizate în circumstanţele specifice ale omisiunii sau denaturării sale. Astfel, pragul de
semnificaţie este mai degrabă o limită sau un barem decât o caracteristică calitativă
fundamentală pe care informaţiile trebuie să o aibă pentru a fi utile.
Denaturare – O greşeală în informaţiile financiare care ar putea rezulta din erori sau
fraudă.
Raport de audit altul decât cel fără rezerve (modificat) - Raportul auditorului se
consideră a fi modificat, dacă fie se adaugă acestuia (un) paragraf(e) de evidenţiere a
unui(or) aspect(e), fie opinia este alta decât fără rezerve.
Imposibilitatea exprimării unei opinii. Imposibilitatea exprimării unei opinii apare atunci
când efectul potenţial al limitării sferei angajamentului este atât de semnificativ şi
cuprinzător, încât auditorul nu a putut obţine probe de audit suficiente şi adecvate si în
consecinţă, nu poate să formuleze o opinie asupra situaţiilor financiare.
Opinie contrară. O opinie contrară este formulată atunci când efectul unei neînţelegeri
este atât de semnificativ şi de cuprinzător pentru situaţiile financiare, încât auditorul
ajunge la concluzia că exprimarea unor rezerve în raport nu este adecvată pentru a
prezenta natura incompletă sau eronată a situaţiilor financiare.
Standarde naţionale (de audit) - Un set de standarde privind activitatea de audit definite
prin lege sau alte reglementări, ori de către un organism cu autoritate la nivel naţional, a
căror aplicare şi respectare este obligatorie pentru efectuarea unui audit sau în
furnizarea serviciilor conexe.
98
Neconformitate - Termenul de „neconformitate” este folosit pentru a se face referire la
omisiuni sau acte comise de entitatea auditată, în mod intenţionat sau nu, care sunt
contrare legilor şi reglementărilor în vigoare.
Observaţia - Observaţia constă în urmărirea unui proces sau a unei proceduri efectuate
de alte persoane, de exemplu, observarea de către auditor a procesului de inventariere
a stocului de către personalul entităţii sau observarea aplicării procedurilor de control
intern care nu generează probe de audit.
Solduri iniţiale - Soldurile iniţiale sunt acele solduri ale conturilor care există la începutul
perioadei. Soldurile iniţiale sunt bazate pe soldurile de închidere ale perioadei
precedente şi reflectă efectele tranzacţiilor perioadelor precedente, şi politicile contabile
aplicate în perioada precedentă.
Opinie - Raportul auditorului conţine o formulare clară, în scris, a opiniei sale asupra
situaţiilor financiare ca un tot unitar. O opinie fără rezerve este formulată atunci când
auditorul ajunge la concluzia că situaţiile financiare oferă o imagine fidelă sau sunt
prezentate in mod corect sub toate aspectele semnificative, în conformitate cu cadrul de
raportare financiară identificat. (vezi Raportul auditorului altul decât cel fără rezerve).
99
Auditor anterior – (vezi Auditor)
Sector public – Termenul „sector public” se referă la autorităţile naţionale, regionale (de
exemplu, statale, provinciale şi teritoriale), locale (de exemplu, municipale, orăşeneşti)
şi entităţile guvernamentale (de exemplu, agenţiile, consiliile, comisiile şi întreprinderile).
Opinie cu rezerve – (vezi Raport de audit altul decât cel fără rezerve)
Parte afiliată. Părţile sunt considerate a fi afiliate, dacă una din ele are capacitatea de a
controla sau de a influenţa în mod semnificativ cealaltă parte în privinţa luării deciziilor
financiare şi operaţionale.
Tranzacţii între părţi afiliate. Un transfer de resurse sau obligaţii între părţi afiliate,
indiferent dacă s-a stabilit sau nu un preţ.
Sfera unui angajament de audit – Termenul „sfera unui angajament de audit” se referă
la procedurile de audit considerate necesare în circumstanţele date în vederea realizării
obiectivului auditului.
101
Informaţii pe segmente - Informaţiile cuprinse în situaţiile financiare privind
componentele sau aspectele specifice industriei (de ramură) şi geografice distincte ale
entităţii.
Prestator de servicii - Un client poate folosi o firmă de prestări servicii, cum ar fi una
care execută tranzacţii şi ţine contabilitatea aferentă sau care înregistrează tranzacţiile
şi procesează datele aferente (de exemplu, o firmă prestatoare de servicii informatice).
Entităţile mici de regulă prezintă caracteristica (a) şi una sau mai multe dintre
caracteristicile incluse la (b).
102
Eşantionare statistică – (vezi Eşantionarea în audit)
Stratificare – (vezi Eşantionarea în audit)
Cele care oferă probe în plus privind condiţiile care au existat la finele perioadei; şi
Cele care oferă indicii cu privire la condiţiile care au apărut ulterior sfârşitului perioadei.
Proceduri de fond – Sunt teste realizate cu scopul de a obţine probe de audit care să
detecteze denaturările semnificative din situaţiile financiare şi sunt de două tipuri:
teste ale detaliilor tranzacţiilor şi soldurilor
proceduri analitice.
Instituţie supremă de audit – Organismul public al unui Stat, care, indiferent de modul în
care este desemnat, constituit sau organizat, exercită, în virtutea legii, funcţia publică de
audit cu rangul cel mai înalt în acel Stat.
Teste de control - Testele de control sunt realizate cu scopul de a obţine probe de audit
asupra eficacităţii:
(a) sistemelor de contabilitate şi de control intern, ceea ce se traduce prin a stabili dacă
aceste sisteme sunt proiectate corespunzător pentru a putea preveni sau detecta şi
corecta denaturările semnificative; şi
(b) operării controalelor interne de-a lungul perioadei.
103
Incertitudine - Incertitudinea este un aspect al cărei rezultat depinde de măsuri sau
evenimente viitoare care nu se află sub controlul direct al entităţii, dar care pot afecta
situaţiile financiare.
BIBLIOGRAFIE
104
7. http://www.cafr.ro
8. http://www.ceccar.ro
9. http://www.ifac.org IFAC, Federatia Internationala a Contabililor
10. I.F.A.C.- I.A.A.S.B., Standardele Internationale de Audit, editia 2003.
11. I.F.A.C., Codul etic al Profesionistilor Contabili.
12. Laurentiu Dobroteanu, Camelia Liliana Dobroteanu, Audit – concepte si practici,
Bucuresti, Editura Economica 2002.
13. L. Dobroteanu si C. Dobroteanu, Audit-conceptii si practici-abordare nationala si
internationala, Bucuresti, Editura economica 2002.
14. Legea nr. 133/19.03.2002 pentru aprobarea O.U.G. nr. 75/1999 privind
activitatea de Audit financiar, publicata în Monitorul Oficial al României nr.
230/5.04.2002.
15. Minica Boaja, Control si Audit Financiar, Bucuresti, Editura Cermaprint 2006.
16. Norme Minimale de Audit, Bucuresti, Editura Economica, 2001.
17. Normele nationale de Audit si Servicii Conexe, publicate in Monitorul Oficial al
Romaniei nr. 75 bis/1999.
18. Norme Minimale de Audit, Bucuresti, Editura Economica, 2001.
19. Oprea I. si colectivul, Intocmirea si auditarea bilantului contabil, Deva, Editura
Intelcredo, 1997.
20. Ordonanta Guvernului nr. 65/1994 privind organizarea activitatii de expertiza
contabila si a contabililor autorizati, aprobata prin Legea nr. 42/1995, cu
modificarile si completarile ulterioare.
21. Standarde de Audit Financiar 2000, Bucuresti, Editura Economica, 2000.
22. Standardele Internationale de Audit (ISA) emise de IFAC (varianta originala -
Biblioteca CECCAR).
23. Stoian A. si Turlea E. - Auditul financiar - contabil, Ed. Economica, Bucuresti,
2001.
24. Toma M., Initiere in auditul situatiilor financiareale unei entitati, Bucuresti,
Editura CECCAR, 2005.
25. Toma M., Chivulescu M.- Audit financiar si certificarea conturilor anuale-
Bucuresti, Fundatia pentru management financiar-contabil si audit "Grigore
Trancu-iasi", 1997
105
106