Hotrrea Curii (camera a treia) din 6 decembrie 2012.

Bonik EOOD mpotriva Direktor na Direktsia Obzhalvane I upravlenie na izpalnenieto

Varna pri Tsentralno upravlenie na Natsionalnata agentsia za prihodite.
Cerere avnd ca obiect pronunarea unei hotrri preliminare: Administrativen sad Varna
Bulgaria.
TVA Directiva 2006/112/CE Drept de deducere Refuz.
Cauza C-285/11.
n cauza C-285/11,
avnd ca obiect o cerere de decizie preliminar formulat n temeiul articolului 267 TFUE de
Administrativen sad Varna (Bulgaria), prin decizia din 16 mai 2011, primit de Curte la 8
iunie 2011, n procedura
Bonik EOOD
mpotriva
Direktor na Direktsia Obzhalvane i upravlenie na izpalnenieto Varna pri Tsentralno
upravlenie na Natsionalnata agentsia za prihodite,
CURTEA (Camera a treia),
compus din doamna R. Silva de Lapuerta (raportor), ndeplinind funcia de preedinte al
Camerei a treia, domnii K. Lenaerts, E. Juhsz, T. von Danwitz i D. vby, judectori,
avocat general: doamna J. Kokott,
grefier: domnul M. Aleksejev, administrator,
avnd n vedere procedura scris i n urma edinei din 19 septembrie 2012,
lund n considerare observaiile prezentate:
pentru Bonik EOOD, de O. Minchev, advokat, i de M. Patchett-Joyce, barrister;
pentru guvernul bulgar, de E. Petranova, n calitate de agent;
pentru guvernul italian, de G. Palmieri, n calitate de agent, asistat de A. De Stefano,
avvocato dello Stato;
pentru guvernul Regatului Unit, de L. Seeboruth i de L. Christie, n calitate de ageni,
asistai de P. Moser, barrister;
pentru Comisia European, de L. Lozano Palacios i de D. Roussanov, n calitate de ageni,
avnd n vedere decizia de judecare a cauzei fr concluzii, luat dup ascultarea avocatului
general,
pronun prezenta
Hotrre
1 Cererea de decizie preliminar privete interpretarea articolelor 2, 9, 14, 62, 63, 167, 168
i 178 din Directiva 2006/112/CE a Consiliului din 28 noiembrie 2006 privind sistemul comun
al taxei pe valoarea adugat (JO L 347, p. 1, Ediie special, 09/vol. 3, p. 7).
2 Aceast cerere a fost formulat n cadrul unui litigiu ntre Bonik EOOD (denumit n
continuare Bonik), pe de o parte, i Direktor na Direktsia Obzhalvane i upravlenie na
izpalnenieto Varna pri Tsentralno upravlenie na Natsionalnata agentsia za prihodite
(directorul Direciei Contestaii i urmrirea executrii Varna din cadrul administraiei
centrale a Ageniei Naionale a Veniturilor Bugetare), pe de alt parte, cu privire la dreptul
de deducere, sub forma unui credit fiscal, a taxei pe valoarea adugat (denumit n
continuare TVA) aferente achiziiilor de gru efectuate de aceast societate.
Cadrul juridic
3 Articolul 2 alineatul (1) litera (a) din Directiva 2006/112 prevede c livrrile de bunuri
efectuate cu titlu oneros pe teritoriul unui stat membru de ctre o persoan impozabil care
acioneaz ca atare sunt supuse TVA-ului.
4 Articolul 9 alineatul (1) din aceast directiv prevede:
Persoan impozabil nseamn orice persoan care, n mod independent, desfoar n
orice loc orice activitate economic, indiferent de scopul sau rezultatele activitii
respective.
Orice activitate a productorilor, comercianilor sau persoanelor care presteaz servicii,
inclusiv activitile miniere i agricole i activitile prestate n cadrul profesiunilor liberale,
este considerat activitate economic. Exploatarea bunurilor corporale sau necorporale n

scopul obinerii de venituri cu caracter de continuitate este de asemenea considerat

activitate economic.
5 Articolul 62 din directiva menionat are urmtorul cuprins:
n sensul prezentei directive:
(1) fapt generator nseamn faptul prin care sunt realizate condiiile legale necesare
pentru ca TVA-ul s devin exigibil;
(2) TVA-ul devine exigibil atunci cnd autoritatea fiscal dobndete n temeiul legii, la un
moment dat, dreptul de a solicita taxa de la persoana obligat la plata acesteia, chiar dac
plata acestei taxe poate fi amnat.
6 Potrivit articolului 63 din aceeai directiv:
Faptul generator intervine i TVA-ul devine exigibil atunci cnd sunt livrate bunurile sau
sunt prestate serviciile.
7 Articolul 167 din Directiva 2006/112 prevede:
Dreptul de deducere ia natere n momentul n care taxa deductibil devine exigibil.
8 Articolul 168 din aceast directiv prevede:
n msura n care bunurile i serviciile sunt utilizate n scopul operaiunilor taxabile ale unei
persoane impozabile, persoana impozabil are dreptul, n statul membru n care efectueaz
operaiunile respective, de a deduce din valoarea TVA-ului, pe care are obligaia de a o plti,
urmtoarele sume:
(a) TVA-ul datorat sau achitat n statul membru n cauz pentru bunurile care i sunt sau care
urmeaz a-i fi livrate sau pentru serviciile care i sunt sau urmeaz a-i fi prestate de o alt
persoan impozabil;
[...]
9 Articolul 178 din directiva menionat prevede:
Pentru exercitarea dreptului de deducere, o persoan impozabil este necesar s
ndeplineasc urmtoarele condiii:
(a) pentru deducerile n temeiul articolului 168 litera (a), n ceea ce privete livrarea de
bunuri sau prestarea de servicii, aceasta are obligaia de a deine o factur emis n
conformitate cu articolele 220-236 i cu articolele 238, 239 i 240;
[...]
Litigiul principal i ntrebrile preliminare
10 Bonik este o societate care a fcut obiectul unui control fiscal cu privire la lunile februarie
i martie 2009.
11 n urma acestui control, autoritile fiscale bulgare au constatat c nu existau dovezi
privind efectuarea livrrilor intracomunitare de gru i de floarea-soarelui declarate de Bonik
ca fiind efectuate ctre societatea de drept romnesc Agrisco SRL i c, innd cont c toate
cantitile de gru i de floarea-soarelui nscrise pe facturile emise de Bonik erau, conform
contabilitii acestei societi, ieite din stocul acesteia i nu existau la momentul efecturii
controlului amintit, aceste cantiti fcuser obiectul unor livrri impozabile pe teritoriul
bulgar.
12 Pe de alt parte, autoritile fiscale au efectuat verificri n legtur cu achiziiile de gru
declarate de Bonik ca fiind efectuate de la Favorit stroy Varna EOOD (denumit n continuare
Favorit stroy) i de la Agro treyd BG Varna EOOD (denumit n continuare Agro treyd),
pentru care TVA-ul a fost dedus.
13 Bonik era n posesia facturilor emise de Favorit stroy, precum i de Agro treyd i acestea
corespundeau respectivelor achiziii.
14 Cu toate acestea, pentru a se asigura c respectivele achiziii au fost reale, autoritile
fiscale bulgare au efectuat verificri suplimentare la furnizorii societii Bonik, respectiv la
Favorit stroy i la Agro treyd, precum i la furnizorii acestora din urm, respectiv la Lyusi
treyd EOOD, la Eksim plyus EOOD i la Riva agro stil EOOD.
15 ntruct aceste verificri nu au permis s se stabileasc dac Lyusi treyd EOOD, Eksim
plyus EOOD i Riva agro stil EOOD au livrat n mod real mrfuri societilor Favorit stroy i
Agro treyd, autoritile fiscale bulgare au dedus de aici c aceste din urm societi nu

dispuneau de cantitile de mrfuri necesare pentru a efectua livrri destinate Bonik i au

constatat inexistena unor livrri efective ntre societile menionate i Bonik.
16 n consecin, autoritile fiscale amintite, prin decizia de impunere rectificativ din 10
martie 2010, au refuzat s acorde societii Bonik dreptul de a deduce, sub forma unui credit
fiscal, TVA-ul aferent livrrilor de gru efectuate de furnizorii si, Favorit stroy i Agro treyd.
17 mpotriva acestei decizii de impunere, Bonik a formulat o cale de atac administrativ la
Direktor na Direktsia Obzhalvane i upravlenie na izpalnenieto Varna pri Tsentralno
upravlenie na Natsionalnata agentsia za prihodite, care, printr-o decizie din 21 iunie 2010, a
confirmat respectiva decizie de impunere.
18 Bonik a introdus o aciune la instana de trimitere mpotriva aceleiai decizii de impunere.
19 n decizia de trimitere, aceast instan arat c autoritile fiscale bulgare nu contest
c Bonik a efectuat livrri subsecvente de mrfuri de acelai tip i n aceeai cantitate i nici
nu afirm c aceast societate a achiziionat aceste mrfuri de la ali furnizori dect Favorit
stroy i Agro treyd.
20 Pe de alt parte, instana adaug c exist dovezi care demonstreaz efectuarea unor
livrri directe i c lipsa dovezilor privind livrrile precedente nu poate conduce la concluzia
c aceste livrri directe nu au fost efectuate.
21 n aceast privin, instana de trimitere precizeaz c reglementarea naional nu
condiioneaz acordarea dreptului de deducere a TVA-ului, sub forma unui credit fiscal, de
dovada originii mrfii.
22 n opinia acestei instane, administraia fiscal, prin practica sa, i unele instane bulgare
consider necesar dovada privind livrrile efective anterioare pentru a conferi persoanei
impozabile dreptul de deducere a TVA-ului.
23 n acest context, Administrativen sad Varna a hotrt s suspende judecarea cauzei i
s adreseze Curii urmtoarele ntrebri preliminare:
1) Prin interpretarea articolului 178 literele (a) i (b), precum i a articolelor 14, 62, 63, 167
i 168 din Directiva 2006/112 se poate deduce sensul noiunii lips a unei livrri efective
i, n caz afirmativ, aceast noiune se suprapune definiiei noiunii evaziune fiscal sau
este coninut n aceast noiune? Care este coninutul noiunii evaziune fiscal n sensul
[acestei] directive?
2) n lumina definiiei noiunii evaziune fiscal i a considerentelor (26) i (59) coroborate
cu articolul 178 litera (b) din Directiva [2006/112, aceast directiv] impune ca formalitile
s fie stabilite n mod explicit pe cale legislativ, printr-un act adoptat de autoritatea
legislativ suprem, sau permite ca formalitile s nu fie stabilite pe cale legislativ, ci s
reprezinte o practic administrativ (i de control fiscal) i jurisprudenial? Este permis
punerea n aplicare a formalitilor prin acte de reglementare ale autoritilor administrative
i/sau prin dispoziii ale administraiei?
3) n cazul n care noiunea lips a unei livrri efective este diferit de noiunea
evaziunea fiscal i nu este cuprins n definiia acesteia, reprezint aceasta o formalitate
potrivit articolului 178 litera (b) [din Directiva 2006/112] sau o msur potrivit
considerentului (59) al [acesteia], a crei punere n aplicare are ca urmare refuzul dreptului
de deducere i punerea sub semnul ntrebrii a neutralitii TVA-ului, un principiu esenial al
sistemului comun al taxei pe valoarea adugat, consacrat n legislaia comunitar n
materie?
4) Este permis stabilirea de formaliti pentru persoanele impozabile, potrivit crora trebuie
s se fac dovada livrrilor realizate anterior fa de livrarea efectuat ntre acetia (ntre
ultimul beneficiar [...] i furnizorul su), pentru a se considera c livrarea a avut loc efectiv,
n cazul n care autoritile nu contest faptul c persoanele n cauz (ultimii furnizori) au
efectuat ulterior livrri privind aceleai bunuri i n aceleai cantiti?
5) n cadrul sistemului comun al TVA-ului i al articolelor 168 i 178 din Directiva 2006/112,
dreptul comercianilor la recunoaterea TVA-ului achitat pentru o anumit operaiune trebuie
apreciat:
a) doar n legtur cu operaiunea concret la care comerciantul este parte, lund n
considerare i intenia comerciantului de a participa la respectiva operaiune, i/sau

b) lund n considerare totalitatea operaiunilor, inclusiv cele anterioare i cele subsecvente,

care formeaz un lan de livrri n care se nscrie operaiunea n cauz, avnd n vedere
inteniile celorlali participani la respectivul lan, pe care comerciantul nu le cunoate i/sau
de care nu poate lua cunotin, respectiv aciunile i/sau omisiunile persoanei care emite
factura i ale celorlali participani la acest lan, respectiv ale furnizorilor precedeni pe care
beneficiarul livrrii nu i poate controla i crora nu le poate pretinde un anumit
comportament, i/sau
c) innd seama de aciunile i de inteniile frauduloase ale celorlali participani la lanul
comercial, despre a cror participare comerciantul nu avea cunotin i despre aciunile sau
inteniile crora nu se poate stabili dac putea lua cunotin i independent de aspectul
dac aceste aciuni i intenii au loc nainte sau dup o anumit operaiune?
6) n funcie de rspunsul la ntrebarea 5), operaiunile precum cele n cauz n litigiul
principal trebuie interpretate drept livrri efectuate cu titlu oneros potrivit articolului 2 din
Directiva 2006/112, respectiv ca parte a activitii economice potrivit articolului 9 alineatul
(1) din directiv?
7) Este admisibil ca operaiunile documentate i declarate regulamentar de furnizor n
scopuri de TVA, precum cele n cauz n litigiul principal, prin care beneficiarul a obinut
efectiv dreptul de proprietate asupra bunurilor nscrise n factur i pentru care nu exist
niciun fel de indicii dac a primit efectiv bunurile de la o alt persoan dect autorul facturii,
s nu fie interpretate ca livrri efectuate cu titlu oneros potrivit articolului 2 din Directiva
2006/112 numai pentru faptul c furnizorul nu era prezent la adresa declarat i nu a
prezentat documentele solicitate la controlul fiscal sau nu a dovedit n faa autoritilor
fiscale toate mprejurrile n care au fost efectuate livrrile, printre care i proveniena
mrfurilor vndute?
8) Condiionarea acordrii dreptului de deducere a TVA-ului de comportamentul furnizorului
i/sau al furnizorilor precedeni reprezint o msur permis pentru a asigura perceperea
taxelor i prevenirea evaziunii fiscale?
9) n funcie de rspunsurile la ntrebrile 2), 3) i 4), msurile autoritilor fiscale, precum
cele n cauz n litigiul principal, care conduc la excluderea operaiunilor efectuate de un
comerciant de bun-credin de la regimul privind TVA-ul ncalc principiile de drept
comunitar ale proporionalitii, egalitii de tratament i securitii juridice?
10) n funcie de rspunsurile la ntrebrile precedente, beneficiarul livrrilor are, n
mprejurri precum cele din litigiul principal, dreptul de deducere a taxei facturate de
furnizori?
Cu privire la ntrebrile preliminare
24 Prin intermediul ntrebrilor preliminare formulate, care trebuie analizate mpreun,
instana de trimitere solicit, n esen, s se stabileasc dac dispoziiile Directivei
2006/112, precum i principiile proporionalitii, egalitii de tratament i securitii juridice
trebuie interpretate n sensul c se opun posibilitii de a refuza unei persoane impozabile,
n mprejurri precum cele n cauz n litigiul principal, dreptul de a deduce TVA-ul aferent
unei livrri de bunuri pentru motivul c, innd seama de elemente privind operaiuni
efectuate anterior acestei livrri, aceasta din urm este considerat ca nefiind efectuat n
mod real.
25 Trebuie amintit c, potrivit unei jurisprudene constante, dreptul persoanelor impozabile
de a deduce din TVA-ul pe care l datoreaz TVA-ul datorat sau achitat pentru bunurile
achiziionate i pentru serviciile primite anterior de acestea constituie un principiu
fundamental al sistemului comun al TVA-ului instituit prin legislaia Uniunii (a se vedea
Hotrrea din 21 iunie 2012, Mahagben i Dvid, C-80/11 i C-142/11, nepublicat nc n
Repertoriu, punctul 37 i jurisprudena citat).
26 n aceast privin, Curtea a statuat n mod repetat c dreptul de deducere prevzut la
articolul 167 i urmtoarele din Directiva 2006/112 face parte integrant din mecanismul
TVA-ului i, n principiu, nu poate fi limitat. n special, acest drept se exercit imediat pentru
totalitatea taxelor aplicate operaiunilor efectuate n amonte (a se vedea Hotrrea din 21
martie 2000, Gabalfrisa i alii, C-110/98-C-147/98, Rec., p. I-1577, punctul 43, Hotrrea din

15 decembrie 2005, Centralan Property, C-63/04, Rec., p. I-11087, punctul 50, Hotrrea din
6 iulie 2006, Kittel i Recolta Recycling, C-439/04 i C-440/04, Rec., p. I-6161, punctul 47,
precum i Hotrrea Mahagben i Dvid, citat anterior, punctul 38).
27 Regimul deducerilor urmrete s degreveze n ntregime ntreprinztorul de sarcina
TVA-ului datorat sau achitat n cadrul tuturor activitilor economice pe care le desfoar.
Sistemul comun al TVA-ului garanteaz, n consecin, neutralitatea perfect a impozitrii
tuturor activitilor economice, indiferent de scopurile sau de rezultatele acestor activiti,
cu condiia ca activitile menionate s fie, n principiu, ele nsele supuse TVA-ului (a se
vedea Hotrrea din 14 februarie 1985, Rompelman, 268/83, Rec., p. 655, punctul 19,
Hotrrea din 15 ianuarie 1998, Ghent Coal Terminal, C-37/95, Rec., p. I-1, punctul 15,
Hotrrea Gabalfrisa i alii, citat anterior, punctul 44, Hotrrea din 3 martie 2005, Fini H,
C-32/03, Rec., p. I-1599, punctul 25, Hotrrea din 21 februarie 2006, Halifax i alii,
C-255/02, Rec., p. I-1609, punctul 78, Hotrrea Kittel i Recolta Recycling, citat anterior,
punctul 48, Hotrrea din 22 decembrie 2010, Dankowski, C-438/09, Rep., p. I-14009,
punctul 24, precum i Hotrrea Mahagben i Dvid, citat anterior, punctul 39).
28 Problema dac TVA-ul datorat pentru operaiuni de vnzare anterioare sau posterioare
privind bunurile n cauz a fost sau nu a fost pltit ctre trezoreria public nu influeneaz
dreptul persoanei impozabile de a deduce TVA-ul achitat n amonte. Astfel, TVA-ul se aplic
asupra fiecrei operaiuni de producie sau de distribuie, cu deducerea taxei care a grevat
n mod direct costul diverselor elemente constitutive ale preului (a se vedea Hotrrea din
12 ianuarie 2006, Optigen i alii, C-354/03, C-355/03 i C-484/03, Rec., p. I-483, punctul 54,
Hotrrea Kittel i Recolta Recycling, citat anterior, punctul 49, precum i Hotrrea
Mahagben i Dvid, citat anterior, punctul 40).
29 Pe de alt parte, din textul articolului 168 litera (a) din Directiva 2006/112 rezult c
pentru a beneficia de dreptul de deducere trebuie, pe de o parte, ca cel interesat s fie o
persoan impozabil n sensul acestei directive i, pe de alt parte, ca bunurile sau serviciile
invocate pentru a justifica acest drept s fie utilizate n aval de persoana impozabil n
scopul operaiunilor taxabile ale acesteia i ca, n amonte, aceste bunuri sau servicii s fie
furnizate de o alt persoan impozabil (a se vedea Hotrrea Centralan Property, citat
anterior, punctul 52, i Hotrrea din 6 septembrie 2012, Tth, C-324/11, nepublicat nc n
Repertoriu, punctul 26).
30 n spe, din decizia de trimitere reiese c prile vizate de livrrile de bunuri n discuie
n cauza principal, respectiv Bonik i furnizorii si, sunt persoane impozabile n sensul
Directivei 2006/112.
31 Cu toate acestea, pentru a putea stabili existena dreptului de deducere invocat de Bonik
n temeiul acestor livrri de bunuri, este necesar s se verifice dac acestea au fost efectiv
realizate i dac bunurile n cauz au fost utilizate de Bonik n scopul propriilor operaiuni
taxabile.
32 Or, trebuie amintit c, n cadrul procedurii iniiate n temeiul articolului 267 TFUE, Curtea
nu este competent s verifice i nici s aprecieze mprejurrile de fapt referitoare la litigiul
principal. Revine, aadar, instanei de trimitere sarcina de a efectua, n conformitate cu
normele privind probele din dreptul naional, o apreciere global a tuturor elementelor i
mprejurrilor de fapt din aceast cauz pentru a stabili dac Bonik poate exercita un drept
de deducere n temeiul livrrilor de bunuri menionate (a se vedea n acest sens Hotrrea
din 6 septembrie 2012, Mecsek-Gabona, C-273/11, nepublicat nc n Repertoriu, punctul
53).
33 Dac din aceast apreciere rezult c livrrile de bunuri n discuie n cauza principal au
fost realizate efectiv i c aceste bunuri au fost utilizate ulterior de Bonik n scopul propriilor
operaiuni taxabile, n principiu nu se poate refuza acesteia dreptul de deducere.
34 n aceast privin, instana de trimitere precizeaz c autoritile fiscale bulgare nu
afirm c Bonik a achiziionat mrfurile n cauz n litigiul principal de la ali furnizori dect
Favorit stroy i Agro treyd i c exist dovezi care demonstreaz efectuarea livrrilor directe.
Aceasta arat de asemenea c respectivele autoriti nu contest c Bonik a efectuat livrri

subsecvente de mrfuri de acelai tip precum cele n cauz n litigiul principal i n aceeai
cantitate.
35 n aceste condiii, trebuie amintit de asemenea c lupta mpotriva fraudei, a evaziunii
fiscale i a eventualelor abuzuri este un obiectiv recunoscut i ncurajat de Directiva
2006/112 (a se vedea n special Hotrrea Halifax i alii, citat anterior, punctul 71,
Hotrrea Kittel i Recolta Recycling, citat anterior, punctul 54, Hotrrea din 7 decembrie
2010, R., C-285/09, Rep., p. I-12605, punctul 36, Hotrrea din 27 octombrie 2011, Tanoarch,
C-504/10, nepublicat nc n Repertoriu, punctul 50, precum i Hotrrea Mahagben i
Dvid, citat anterior, punctul 41).
36 n aceast privin, Curtea a statuat c justiiabilii nu se pot prevala n mod fraudulos sau
abuziv de normele dreptului Uniunii (a se vedea n special Hotrrile citate anterior Fini H,
punctul 32, Halifax i alii, punctul 68, Kittel i Recolta Recycling, punctul 54, precum i
Mahagben i Dvid, punctul 41).
37 n consecin, autoritile i instanele naionale sunt n msur s refuze acordarea
dreptului de deducere dac se stabilete, n raport cu elemente obiective, c acest drept
este invocat n mod fraudulos sau abuziv (a se vedea Hotrrile citate anterior Fini H,
punctul 34, Kittel i Recolta Recycling, punctul 55, precum i Mahagben i Dvid, punctul
42).
38 Aceasta este situaia atunci cnd o fraud fiscal este svrit de chiar persoana
impozabil. Astfel, n acest caz, criteriile obiective care stau la baza noiunilor de livrare de
bunuri sau prestare de servicii efectuat de o persoan impozabil care acioneaz ca atare
i de activitate economic nu sunt ndeplinite (a se vedea Hotrrile citate anterior Halifax i
alii, punctele 58 i 59, precum i Kittel i Recolta Recycling, punctul 53).
39 De asemenea, o persoan impozabil care tia sau ar fi trebuit s tie c, prin achiziia
sa, participa la o operaiune implicat ntr-o fraud privind TVA-ul trebuie, n scopul
Directivei 2006/112, s fie considerat ca participant la aceast fraud, indiferent dac
obine sau nu obine un avantaj din revnzarea bunurilor sau din utilizarea serviciilor n
cadrul operaiunilor taxabile efectuate de aceasta n aval (a se vedea n acest sens
Hotrrile citate anterior Kittel i Recolta Recycling, punctul 56, precum i Mahagben i
Dvid, punctul 46).
40 Rezult c dreptul de deducere nu poate fi refuzat unei persoane impozabile dect dac
se stabilete, n raport cu elemente obiective, c aceast persoan impozabil, creia i-au
fost livrate bunurile sau i-au fost prestate serviciile care justific dreptul de deducere, tia
sau ar fi trebuit s tie c, prin achiziionarea acestor bunuri sau a acestor servicii, a
participat la o operaiune implicat ntr-o fraud privind TVA-ul svrit de furnizor sau de
un alt operator care a intervenit n amonte sau n aval n lanul acestor livrri sau al acestor
prestri (a se vedea n acest sens Hotrrile citate anterior Kittel i Recolta Recycling,
punctele 56-61, precum i Mahagben i Dvid, punctul 45).
41 n schimb, nu este compatibil cu regimul dreptului de deducere prevzut de directiva
menionat s se sancioneze, prin refuzarea acestui drept, o persoan impozabil care nu
tia i nu ar fi putut s tie c operaiunea n cauz era implicat ntr-o fraud svrit de
furnizor sau c o alt operaiune care face parte din lanul de livrri, anterioar sau
posterioar celei realizate de persoana impozabil menionat, era afectat de frauda
privind TVA-ul (a se vedea n acest sens Hotrrile citate anterior Optigen i alii, punctele
52 i 55, Kittel i Recolta Recycling, punctele 45, 46 i 60, precum i Mahagben i Dvid,
punctul 47).
42 Astfel, instituirea unui sistem de rspundere obiectiv ar depi ceea ce este necesar
pentru protejarea drepturilor trezoreriei publice (a se vedea Hotrrea Mahagben i Dvid,
citat anterior, punctul 48).
43 n consecin, ntruct refuzarea dreptului de deducere constituie o excepie de la
aplicarea principiului fundamental pe care l reprezint acest drept, revine autoritilor
fiscale competente sarcina s stabileasc corespunztor cerinelor legale elementele
obiective care permit s se concluzioneze c persoana impozabil tia sau ar fi trebuit s
tie c operaiunea invocat pentru a justifica dreptul de deducere era implicat ntr-o

fraud svrit de furnizor sau de un alt operator care a intervenit n amonte sau n aval n
lanul de livrri (a se vedea Hotrrea Mahagben i Dvid, citat anterior, punctul 49).
44 Rezult c, dac instana de trimitere ar trebui s considere realizarea efectiv a livrrilor
de bunuri n cauz n litigiul principal i utilizarea n aval a acestor bunuri de ctre Bonik n
scopul propriilor operaiuni taxabile ca fiind dovedite, ar reveni n continuare acestei instane
sarcina de a verifica dac autoritile fiscale implicate au stabilit existena unor astfel de
elemente obiective.
45 n aceste condiii, trebuie s se rspund la ntrebrile adresate c articolele 2, 9, 14, 62,
63, 167, 168 i 178 din Directiva 2006/112 trebuie interpretate n sensul c se opun
posibilitii de a refuza unei persoane impozabile, n mprejurri precum cele n cauz n
litigiul principal, dreptul de a deduce TVA-ul aferent unei livrri de bunuri pentru motivul c,
innd seama de fraude sau de nereguli svrite anterior sau ulterior acestei livrri, se
consider c livrarea ulterioar nu a fost efectiv realizat, fr s se fi stabilit, n raport cu
elemente obiective, c aceast persoan impozabil tia sau ar fi trebuit s tie c
operaiunea invocat pentru a justifica dreptul de deducere era implicat ntr-o fraud
privind TVA-ul care a intervenit n amonte sau n aval n lanul de livrri, fapt ce revine
instanei de trimitere s l verifice.
Cu privire la cheltuielile de judecat
46 ntruct, n privina prilor din litigiul principal, procedura are caracterul unui incident
survenit la instana de trimitere, este de competena acesteia s se pronune cu privire la
cheltuielile de judecat. Cheltuielile efectuate pentru a prezenta observaii Curii, altele
dect cele ale prilor menionate, nu pot face obiectul unei rambursri.
Pentru aceste motive, Curtea (Camera a treia) declar:
Articolele 2, 9, 14, 62, 63, 167, 168 i 178 din Directiva 2006/112/CE a Consiliului
din 28 noiembrie 2006 privind sistemul comun al taxei pe valoarea adugat
trebuie interpretate n sensul c se opun posibilitii de a refuza unei persoane
impozabile, n mprejurri precum cele n cauz n litigiul principal, dreptul de a
deduce taxa pe valoarea adugat aferent unei livrri de bunuri pentru motivul
c, innd seama de fraude sau de nereguli svrite anterior sau ulterior acestei
livrri, se consider c livrarea ulterioar nu a fost efectiv realizat, fr s se fi
stabilit, n raport cu elemente obiective, c aceast persoan impozabil tia sau
ar fi trebuit s tie c operaiunea invocat pentru a justifica dreptul de deducere
era implicat ntr-o fraud privind taxa pe valoarea adugat care a intervenit n
amonte sau n aval n lanul de livrri, fapt ce revine instanei de trimitere s l
verifice.