Tema 1.

Contabilitatea capitalului propriu

1.1. Noțiunea şi structura capitalului propriu
1.2. Contabilitatea formării și modificării capitalului social
1.3. Contabilitatea capitalului nevărsat, neînregistrat şi retras
1.4. Contabilitatea primelor de capital
1.5. Contabilitatea rezervelor

1.1. Noțiunea şi structura capitalului propriu

La contabilizarea capitalului propriu, este necesar a se conduce de următoarele acte

normative:
 Codul civil al Republicii Moldova nr.1107-XV din 06 iunie 2002 (cu modificările
ulterioare);
 Legea privind societățile pe acțiuni nr.1134 din 02.04.1997 (cu modificările
ulterioare);
 Legea privind societăţile cu răspundere limitată nr.135 din 14.06.2007 (cu
modificările ulterioare);
 Legea contabilităţii și raportării financiare nr.287 din 15.12.2017;
 Planul general de conturi contabile;
 Standardele Naţionale de Contabilitate, în special SNC „Capital propriu și datorii”.
Definirea, structura, modul de recunoaștere, evaluarea și contabilizarea capitalului propriu
sunt prevăzute de SNC „Capital propriu și datorii”.
În conformitate cu prevederile SNC „Capital propriu și datorii”, capitalul propriu
reprezintă mărimea rămasă în activele entității după scăderea datoriilor.
Capitalul propriu cuprinde:
1) capitalul social;
2) primele de capital;
3) rezervele;
4) profitul (pierderea);
5) rezervele din reevaluare; şi
6) alte elemente ale capitalului propriu.

1.2. Contabilitatea formării și modificării capitalului social

1.3.Contabilitatea capitalului nevărsat, neînregistrat şi
retras

Capitalul social include următoarele elemente: capital social înregistrat, capital nevărsat,
capital neînregistrat şi capital retras.
Modul de constituire și modificare a capitalului social depinde de forma și tipul activității
entității.
O condiţie indispensabilă pentru dezvoltarea economică a societăţilor pe acţiuni o
reprezintă formarea unui capital propriu suficient pentru asigurarea prestigiului lor pe piaţa de
capital şi obţinerea încrederii investitorilor în perspectivele de dezvoltare strategică.
Conform Legii privind societățile pe acțiuni nr.1134 din 02.04.1997 (în continuare −
Legea 1134/1997), capitalul social al societăţii determină valoarea minimă a activelor nete ale
societăţii, care asigură interesele patrimoniale ale creditorilor şi acţionarilor. Active nete ale
societăţii sunt activele scutite de obligaţiile (datoriile) societăţii. Sursă a activelor nete este
capitalul propriu al societăţii. Valoarea activelor nete ale societăţii nu poate fi mai mică decât
mărimea capitalului ei social. Capitalul social al societăților pe acțiuni se constituie din
valoarea aporturilor primite în
contul achitării acţiunilor şi va fi egal cu suma valorii nominale (fixate) a acţiunilor plasate, dacă
aceasta a fost stabilită.
Legea 1134/1997 a fost racordată la standardele europene. Noile reglementări exclud
limitarea potrivit căreia persoanele cu funcții de răspundere ale societății, cu excepția membrilor
consiliului societății, nu pot fi reprezentanți ai acționarului.
Prevederile mai concretizează drepturile acționarilor în cadrul emisiunii de valori mobiliare
ale societății, în special, implementează cerințele UE referitoare la publicarea obligatorie sau, în
caz de acțiuni nominative, informarea în scris, în termen determinat, a tuturor acționarilor despre
oferta de a subscrie pentru acțiuni, în cazul majorării de capital.
Legea este completată și cu unele prevederi aferente informațiilor obligatorii de inclus în
contractul de societate și statutul societății pe acțiuni. Noile prevederi stabilesc creșterea
graduală a mărimii minime a capitalului social, de la 20 000 până la 600 000 lei în 2022.
Legea a intrat în vigoare la 1 ianuarie 2021. Până atunci, societățile pe acțiuni au racordat
statutele lor în conformitate cu noile prevederi stabilite de lege.
Conform Legii privind societăţile cu răspundere limitată nr.135 din 14.06.2007 (în
continuare − Legea 135/2007), capitalul social al societăţii se constituie din aporturile asociaţilor
şi reprezintă valoarea minimă a activelor, exprimată în lei, pe care trebuie să le deţină societatea.
Mărimea capitalului social al societăţii se stabileşte de către fondatori în statut.
Capitalul social al entității se înregistrează în contabilitate după înregistratrea de stat a
entității care se efectuează de către Agenția Servicii Publice. Pentru înregistrarea de stat a
persoanelor juridice la Agenția Servicii Publice se prezintă:
 buletinele de identitate ale fondatorilor sau reprezentanţilor acestora, împuterniciţi prin
procură autentificată în modul stabilit de lege, precum şi al administratorului persoanei juridice;
 cererea de înregistrare conform modelului aprobat de organul înregistrării de stat;
 hotărârea de constituire şi actele de constituire ale persoanei juridice, în funcţie de forma
juridică de organizare, în două exemplare;
 avizul Comisiei Naţionale a Pieţei Financiare − pentru societăţile de asigurare, fondurile
nestatale de pensii şi asociaţiile de economii şi împrumut;
 documentul ce confirmă achitarea taxei de înregistrare.
După efectuarea înregistrărilor în Registrul de stat, administratorului ori împuternicitului
său i se eliberează, după caz, următoarele documente:
 decizia organului înregistrării de stat;
 actele de constituire;
 extrasul din Registrul de stat;
 ştampila.
Numărul unic de identificare de stat (IDNO) atribuit persoanei juridice este considerat şi cod
fiscal.
Drept temei pentru înregistrarea capitalului social pot servi următoarele documente:
 Actele de constituire ale entității;
 Decizia organului înregistrării de stat;.
 Ordinele de plată sau dispozițiile de încasare;
 Procesul-verbal de primire-predare;
 Factura fiscală;
 Extras din Registrul deținătorilor valorilor mobiliare.
Pentru generalizarea informației referitoare la existența și modificarea capitalului social al
entității, este destinat contul de pasiv 311 „Capital social”.
Contul 311 „Capital social” este un cont de pasiv. În creditul acestui cont se înregistrează
constituirea/majorarea capitalului social. În debitul contului 311 „Capital social” se
înregistrează diminuarea capitalului social. Soldul contului 311 „Capital social” este creditor şi
reprezintă mărimea capitalului social determinată în conformitate cu standardele de contabilitate.
Capitalul social se înregistrează în contabilitate în mărimea sa deplină, stabilită de actele de
constituire, indiferent de mărimea achitată în momentul înregistrării de stat. Acest fapt determină
apariția datoriei proprietarilor privind aporturile la capitalul social care poartă denumirea de
capital nevărsat.
Pentru generalizarea informației privind existenţa şi modificarea capitalului nevărsat
privind părţile sociale neachitate de proprietari este destinat contul 313 „Capital nevărsat”.
Contul 313 „Capital nevărsat” este un cont de activ (rectificativ). În debitul acestui cont se
înregistrează apariţia/majorarea capitalului nevărsat. În creditul contului 313 „Capital nevărsat”
se înregistrează diminuarea capitalului nevărsat. Soldul contului 313 „Capital nevărsat” este
debitor şi reprezintă mărimea capitalului nevărsat determinată în conformitate cu standardele de
contabilitate.
Înregistrările contabile aferente capitalului social întocmite la constituirea entității sunt în
funcție de forma organizatorico-juridică.
La data înregistrării de stat a societății cu răspundere limitată sau altei entități cu excepția
societății pe acțiuni se contabilizează majorarea concomitentă a capitalului nevărsat şi a
capitalului social prin înregistrarea contabilă:
Debit contul 313 „Capital nevărsat”;
Credit contul 311 „Capital social”.
Primirea aporturilor fondatorilor în capitalul social se contabilizează ca majorare a
activelor respective şi diminuare a capitalului nevărsat prin înregistrarea contabilă:
Debit contul 242 „Conturi curente în monedă naţională”, 241 „Casa”, 112 „Imobilizări
necorporale”, 123 „Mijloace fixe”, 211 „Materiale”, 213 „Obiecte de mică
valoare și scurtă durată”, etc.
Credit contul 313 „Capital nevărsat”.
Exemplul 1. Fondatorul unei societăţi cu răspundere limitată (SRL) a adoptat la
10.06.202X statutul entităţii conform căruia capitalul social în mărime de 120 000 lei se
formează prin următoarele aporturi ale fondatorului: numerar în sumă de 40 000 lei, teren în
valoare de 30 000 lei, clădire în valoare de 50 000 lei.
La 15.06.202X a fost efectuată înregistrarea de stat a entităţii. La 20.06.202X fondatorul a
vărsat în contul societăţii suma totală a aportului bănesc. La 30.06.202X a fost semnat procesul-
verbal de primire-predare a aporturilor în natură, care au fost înregistrate la organele
cadastrale la 06.07.202X.
În baza datelor din exemplu, SRL contabilizează:
1) La 15.06.202X, constituirea capitalului social în mărime de 120 000
lei; Debit contul 313 „Capital nevărsat” − 120 000 lei;
Credit contul 311 „Capital social” − 120 000 lei.
2) La 20.06.202X, primirea aportului bănesc al fondatorului la capitalul social în
sumă de 40 000 lei – ca majorare a numerarului şi diminuare a capitalului
nevărsat;
Debit contul 242 „Conturi curente în monedă naţională” − 40 000 lei;
Credit contul 313 „Capital nevărsat” − 40 000 lei.
3) La 06.07.202X, primirea aporturilor în natură ale fondatorului la capitalul social
în sumă de 80 000 lei (30 000 lei + 50 000 lei)
Debit contul 122 „Terenuri” − 30 000 lei;
Debit contul 123 „Mijloace fixe” − 50 000 lei;
Credit contul 313 „Capital nevărsat” − 80 000 lei.
Specific societăților pe acțiuni (SA) privind formarea capitalului social este faptul că pe
lângă înregistrarea de stat a entității este necesar înregistrarea de stat a acțiunilor (plasate la
înființarea societății) de către Comisia Națională a Pieței Financiare (CNPF).
Pentru generalizarea informației privind existenţa şi modificarea capitalului aferent părţilor
sociale, care nu au trecut înregistrarea în organele abilitate de stat, este destinat contul 314
„Capital neînregistrat”.
Contul 314 „Capital neînregistrat” este un cont de pasiv. În creditul acestui cont se
înregistrează apariţia/majorarea capitalului neînregistrat. În debitul contului 314 „Capital
neînregistrat” se înregistrează diminuarea capitalului neînregistrat. Soldul contului 314 „Capital
neînregistrat” este creditor şi reprezintă mărimea capitalului neînregistrat determinată în
conformitate cu standardele de contabilitate.
La data înregistrării de stat a societății pe acțiuni, se contabilizează majorarea concomitentă
a capitalului nevărsat şi a capitalului neînregistrat prin înregistrarea contabilă:
Debit contul 313 „Capital nevărsat”;
Credit contul 314 „Capital neînregistrat”.
După înregistrarea de stat a acţiunilor plasate la înfiinţarea societăţii pe acţiuni, valoarea
nominală (fixată) a acestora se contabilizează ca diminuare a capitalului neînregistrat şi majorare
a capitalului social prin înregistrarea contabilă:
Debit contul 314 „Capital neînregistrat”;
Credit contul 311 „Capital social”.
În cazul în care înfiinţarea societăţii pe acţiuni a fost recunoscută drept neefectuată,
valoarea aporturilor spre restituire se contabilizează ca diminuare a capitalului neînregistrat şi
majorare a datoriilor faţă de proprietari prin înregistrarea contabilă:
Debit contul 314 „Capital neînregistrat”;
Credit contul 536 „Datorii față de proprietari”.
Dacă valoarea efectivă a activelor primite sau care urmează a fi primite ca aporturi în
capitalul social depăşeşte mărimea nominală a aporturilor proprietarilor, diferenţa se
contabilizează în conformitate cu decizia organului de conducere împuternicit al entităţii ca
(art.10 SNC „Capital propriu și datorii”):
1) prime de capital, dacă diferenţa respectivă nu urmează a fi restituită proprietarilor;
2) datorii faţă de proprietari, când diferenţa respectivă urmează a fi restituită proprietarilor.
Exemplul 2. La înfiinţarea unei societăţi pe acţiuni, 5 000 de acţiuni ordinare cu valoarea
nominală de 100 lei au fost plasate la preţul de 120 lei/acţiunea. Înregistrarea de stat a
societăţii a avut loc la 15 iunie 202X. Fondatorii societăţii pe acţiuni, în conformitate cu
actele de constituire, au depus numerarul la valoarea integrală a acţiunilor în sumă de 600 000
lei (5 000 acţiuni × 120 lei). Acţiunile societăţii au fost înregistrate de Comisia Naţională a
Pieţei
Financiare la 26.06.202X.
În baza datelor din exemplu, SA contabilizează:
1) La 15 iunie 202X, după înregistrarea de stat se contabilizează capitalul nevărsat
în sumă de 600 000 lei (5 000 acţiuni × 120 lei) – ca majorare concomitentă a capitalului
nevărsat şi a capitalului neînregistrat în sumă de 500 000 lei (5 000 acţiuni × 100 lei) şi a
primelor de capital în sumă de 100 000 lei (5 000 acţiuni × 20 lei):
Debit contul 313 „Capital nevărsat” – 600 000 lei;
Credit contul 314 „Capital neînregistrat” – 500 000 lei
Credit contul 317 „Prime de capital” – 100 000 lei.
2) Aporturile băneşti primite în sumă de 600 000 lei se contabilizează ca majorare a
numerarului şi diminuare a capitalului nevărsat;
Debit contul 242 „Conturi curente în monedă naţională” - 600 000 lei;
Credit contul 313 „Capital nevărsat” - 600 000 lei.
3) La 26.06.202X, după înregistrarea acțiunilor la Comisia Naţională a Pieţei
Financiare se contabilizează capitalul social în sumă de 500 000 lei (5 000 acţiuni × 100 lei) –
ca majorare a capitalului social şi diminuare a capitalului neînregistrat.
Debit contul 314 „Capital neînregistrat” – 500 000 lei;
Credit contul 311 „Capital social” – 500 000 lei.
Pe parcursul activității entității se pot efectua modificări în mărimea capitalului social
stabilit în momentul înregistrării de stat. Acestea pot fi atât sub formă de majorare a capitalului
social, cât și sub formă de reducere a acestuia.
Modificarea capitalului social se înregistrează în baza Deciziei Adunării Generale a
asociaților (în cazul SRL) sau a acționarilor (în cazul SA) la organul abilitat, apoi se
înregistrează în contabilitatea entității.
 Majorarea capitalului social pentru SA este reglementată de Legea privind societățile pe
acțiuni, iar pentru SRL de Legea privind societățile cu răspundere limitată. Astfel, conform
legilor menționate, majorarea capitalului social poate fi efectuată prin diverse forme (metode), și
anume:
1) În cazul societăților pe acțiuni:
 mărirea valorii nominale a acțiunilor plasate și/sau
 plasarea de acțiuni ale emisiunii suplimentare.
2) În cazul societăților cu răspundere limitată (art. 33 alin.(2) al Legii 135/2007):
 mărirea proporțională a părților sociale din contul elementelor capitalului propriu
sau;
 vărsarea aporturilor suplimentare de către asociați și/sau de către terții care au
devenit asociați.
Majorarea capitalului social se poate efectua pe seama următoarelor surse:
a) sursele proprii ale entității: prime de capital, rezervele, profitul nerepartizat etc.;
b) aporturi suplimentare contribuite de proprietari: pentru SA va fi mărirea valorii
nominale a acțiunilor plasate (existente în circulație) sau plasarea de acțiuni din emisie
suplimentară, iar pentru SRL – prin aport suplimentar din partea asociaților existenți și/sau de
terții care au devenit asociați.
Modificările capitalului social se contabilizează după înregistrarea de stat a modificărilor
introduse în actele de constituire ale entităţii.
Aporturile aferente majorării capitalului social primite până la înregistrarea de stat a
modificărilor, introduse în actele de constituire ale entităţii, se contabilizează ca majorare
concomitentă a activelor respective şi a capitalului neînregistrat prin înregistrarea contabilă:
Debit contul 242 „Conturi curente în monedă naţională”, 241 „Casa”, 112 „Imobilizări
necorporale”, 123 „Mijloace fixe”, 211 „Materiale”, 213 „Obiecte de mică
valoare și scurtă durată”, etc.
Credit contul 314 „Capital neînregistrat”.
După înregistrarea de stat a modificărilor introduse în actele de constituire ale entităţii, se
contabilizează diminuarea capitalului neînregistrat şi majorarea capitalului social prin
înregistrarea contabilă:
Debit contul 314 „Capital neînregistrat”;
Credit contul 311 „Capital social”.
Dacă majorarea capitalului social nu a avut loc în termenele stabilite de legislaţia în
vigoare, valoarea aporturilor ce urmează a fi restituite se contabilizează ca diminuare a
capitalului neînregistrat şi majorare a datoriilor faţă de proprietari prin înregistrarea contabilă:
Debit contul 314 „Capital neînregistrat”;
Credit contul 536 „Datorii față de proprietari”.
Majorarea capitalului social pe seama elementelor distincte ale capitalului propriu se
contabilizează ca diminuare a elementelor respective şi majorare a capitalului social prin
înregistrarea contabilă.
Debit contul 317 „Prime de capital”, 321 „Capital de rezervă”, 322 „Rezerve statutare”, 323
„Alte rezerve”, 332 „Profit nerepartizat (pierdere neacoperită) al anilor
precedenți”;
Credit contul 311 „Capital social”.
Exemplul 3. Asociaţii unei SRL la 10.06.202X au decis să majoreze capitalul social al
entităţii pe seama capitalului de rezervă în sumă de 15 000 lei. La 30.06.202X a fost efectuată
înregistrarea de stat a modificării capitalului social al entităţii.
În baza datelor din exemplu, în iunie 202X entitatea contabilizează diminuarea capitalului
de rezervă şi majorarea capitalului social în sumă de 15 000 lei prin înregistrarea contabilă:
Debit contul 321 „Capital de rezervă” − 15 000 lei;
Credit contul 311 „Capital social” − 15 000 lei.
Reducerea capitalului social se poate efectua prin următoarele metode:
  diminuarea valorii nominale a acțiunilor plasate (pentru SA) sau a părților
sociale (pentru SRL),
 anularea acțiunilor sau părților sociale răscumpărate de la proprietari.
Reducerea capitalului social se contabilizează ca diminuare a acestuia concomitent
cu:
1) diminuarea capitalului nevărsat, dacă proprietarii nu au depus integral aporturile
subscrise în termenele stabilite de legislaţia în vigoare:
Debit contul 311 „Capital social”;
Credit contul 313 „Capital nevărsat”.
2) diminuarea pierderilor anilor precedenţi ale entităţii la acoperirea acestora:
Debit contul 311 „Capital social”;
Credit contul 332 „Profit nerepartizat (pierdere neacoperită) al anilor precedenți”.
3) diminuarea capitalului retras la anularea părţilor sociale achiziţionate, răscumpărate
sau dobândite anterior:
Debit contul 311 „Capital social”;
Credit contul 315 „Capital retras”.
4) majorarea datoriilor faţă de proprietari la restituirea acestora a unor fracţiuni din
părţile sociale.
Debit contul 311 „Capital social”;
Credit contul 536 „Datorii față de proprietari”.
Pe parcursul desfășurării activității entității, apar situații când sunt retrase acțiunile de la
acționarii SA sau părțile sociale de la fondatorii SRL. Valoarea acțiunilor sau părților sociale
retrase de la proprietari se înregistrează ca un capital retras. Răscumpărarea acțiunilor sau
părților sociale de către entitate se efectuează cu scopul:
 diminuării capitalului social prin anularea acțiunilor sau cotelor de participație
răscumpărate;
 prevenirii de obținere a pachetului de control;
 revânzării acțiunilor sau cotelor de participație la un preț mai mare;
 majorării profitului pentru o acțiune ce va condiționa creșterea cursului acestora
sau alte scopuri.
Pentru generalizarea informației privind existenţa şi modificarea părţilor sociale retrase
(achiziţionate, răscumpărate sau dobândite) de la proprietarii entităţii este destinat contul de activ
(rectificativ) 315 „Capital retras”. În debitul acestui cont se înregistrează apariţia sau majorarea
capitalului retras. În creditul contului 315 „Capital retras” se înregistrează diminuarea capitalului
retras. Soldul contului 315 „Capital retras” este debitor şi reprezintă mărimea capitalului retras
determinată în conformitate cu standardele de contabilitate.
Părţile sociale proprii retrase (achiziţionate, răscumpărate sau dobândite de entitate de la
deţinătorii sau succesorii acestora) se contabilizează la valoarea efectivă de retragere
(achiziţionare, răscumpărare sau dobândire) ca majorare a capitalului retras concomitent cu
diminuarea activelor care au servit drept sursa de plată sau majorarea datoriilor faţă de
proprietari în cazul achitării ulterioare prin înregistrarea contabilă:
Debit contul 315 „Capital retras”;
Credit contul 241 „Casa”, 242 „Conturi curente în monedă națională”, 536 „Datorii față de
proprietari” etc.
Capitalul retras diminuează mărimea capitalului propriu al entității, iar mărimea capitalului
social rămâne neschimbată.
În continuare, părțile sociale dobândite – de SRL, sau acțiunile achiziționate sau
răscumpărate – de SA, pot fi sau înstrăinate sau anulate cu reducerea capitalului social.
La revânzarea acțiunilor sau părților sociale anterior răscumpărate se întocmește formula
contabilă:
Debit contul 241 „Casa”, 242 „Conturi curente în monedă națională”, 243 „Conturi curente în
valută străină”;
Credit contul 315 „Capital retras”.
 Anularea acțiunilor sau părților sociale retrase de către entitate se reflectă la valoarea
nominală a acțiunilor sau părților sociale răscumpărate și se întocmește formula contabilă:
Debit contul 311 „Capital social”;
Credit contul 315 „Capital retras”.
Atât la anularea, cât și la revânzarea acțiunilor (achiziționate sau răscumpărate) sau părților
sociale (dobândite) se poate înregistra o diferență între valoarea efectivă de retragere și valoarea
nominală – la anulare, sau între valoarea efectivă de retragere și prețul de vânzare – la revânzare
(înstrăinare).
Astfel, la anularea sau înstrăinarea părţilor sociale retrase, diferențele favorabile dintre
valoarea efectivă de retragere şi valoarea nominală (fixată) sau de înstrăinare a acestora se
înregistrează ca prime de capital, prin formula contabilă:
Debit contul 315 „Capital retras”;
Credit contul 317 „Prime de capital”.
Iar diferenţele nefavorabile se decontează la profitul nerepartizat (pierderea neacoperită) al
anilor precedenţi.
Debit contul 332 „Profit nerepartizat (pierdere neacoperită) al anilor
precedenți; Credit contul 315 „Capital retras”.
Evidența analitică a capitalului social se ține pe proprietari (acționari, asociați ș.a.) ai
entității.

1.4. Contabilitatea primelor de capital

Primele de capital reprezintă excedentul (diferenţele favorabile) dintre:

1) valoarea efectivă şi valoarea nominală a părţilor sociale depuse în capitalul social;
2) valoarea nominală sau de înstrăinare şi valoarea de retragere a părţilor sociale proprii
răscumpărate şi ulterior anulate sau înstrăinate;
3) valoarea nominală a obligaţiunilor şi valoarea nominală a acţiunilor în care acestea
au fost convertite.
Pentru generalizarea informației privind existenţa şi modificarea primelor de capital, este
destinat contul de pasiv 317 „Prime de capital”. În creditul acestui cont se înregistrează apariţia
sau majorarea primelor de capital, iar în debitul contului se înregistrează diminuarea sau
decontarea primelor de capital.
Soldul contului 317 „Prime de capital” este creditor şi reprezintă mărimea primelor de
capital determinată în conformitate cu standardele de contabilitate.
Primele de capital apar în urma operaţiunilor de constituire şi majorare a capitalului social
şi de conversie a obligaţiunilor în acţiuni și se contabilizează ca majorare a capitalului nevărsat,
capitalului retras şi/sau diminuare a capitalului neînregistrat şi majorare a primelor de capital
prin înregistrarea contabilă:
Debit contul 313 „Capital nevărsat”, 314 „Capital neînregistrat”, 315 „Capital retras”;
Credit contul 317 „Prime de capital”.
Astfel, primele de capital recunoscute se contabilizează ca majorare a capitalului nevărsat,
capitalului retras şi/sau diminuare a capitalului neînregistrat şi majorare a primelor de capital.
Exemplul 5. La 21.01.202X o SA a achiziţionat 3 000 de acţiuni proprii cu valoarea
nominală de 50 lei/acţiune la preţul de achiziţie de 65 lei/acţiune. La 15.04.202X a fost
înregistrată micşorarea capitalului social pe seama anulării a 1 500 de acţiuni achiziţionate. La
07.05.202X au fost revândute 1 000 de acţiuni la preţul de 68 lei pentru o acţiune.
În baza datelor din exemplu, SA contabilizează:
1) La 21.01.202X, achiziţionarea a 3 000 de acţiuni proprii în sumă de 195 000 lei (3
000 acţiuni × 65 lei):
Debit contul 315 „Capital retras” − 195 000 lei;
Credit contul 242 „Conturi curente în monedă națională” − 195 000 lei.
 2) La 15.04.202X, anularea a 1 500 de acţiuni proprii în sumă de 75 000 lei (1 500
acţiuni x 50 lei):
Debit contul 311 „Capital social” − 75 000 lei;
Credit contul 315 „Capital retras” − 75 000 lei.
3) Decontarea diferenţei nefavorabile între valoarea nominală şi preţul de achiziţie a
acţiunilor anulate în sumă de 22 500 lei [1 500 acţiuni x (65 lei - 50 lei)]:
Debit contul 332 „Profit nerepartizat (pierdere neacoperită) al anilor precedenți” − 22 500 lei;
Credit contul 315 „Capital retras” − 22 500 lei.
4) La 07.05.202X, revânzarea a 1 000 de acţiuni proprii în sumă de 68 000 lei (1 000
acţiuni x 68 lei):
Debit contul 242 „Conturi curente în monedă națională” − 68 000 lei;
Credit contul 315 „Capital redus” − 68 000 lei.
5) Decontarea diferenţei între preţul de revânzare şi preţul de achiziţie a acţiunilor
retrase în sumă de 3 000 lei [1 000 acţiuni x (68 lei - 65 lei)]:
Debit contul 315 „Capital retras” − 3 000 lei;
Credit contul 317 „Prime de capital” − 3 000 lei.
Conform prevederilor SNC „Capital propriu și datorii”, primele de capital decontate
conform deciziei organului de conducere al entităţii se contabilizează ca diminuare a primelor de
capital şi majorare a profitului nerepartizat (diminuare a pierderilor neacoperite) al anilor
precedenţi și se întocmește formula contabilă:
Debit contul 317 „Prime de capital”;
Credit contul 332 „Profit nerepartizat (pierdere neacoperită) al anilor precedenți”.
În conformitate cu Legea privind societățile pe acțiuni, depășirea valorii aporturilor
efectuate și valoarea nominală a acestora, poate fi utilizată numai pentru majorarea capitalului
social, întocmindu-se înregistrarea contabilă:
Debit contul 317 „Prime de capital”;
Credit contul 311 „Capital social”.

1.5. Contabilitatea rezervelor

În ansamblu, rezervele din componenţa capitalului propriu se divizează în următoarele

categorii:
1. Rezerve de capital:
– capital de rezervă;
– rezerve statutare;
– alte rezerve.
2. Rezerve de ajustare:
– rezerve din reevaluare.
Componența, modul de recunoaștere, evaluarea și contabilizarea rezervelor de capital sunt
reglementate de SNC „Capital propriu și datorii”. Rezervele din reevalure se contabilizează în
conformitate cu SNC „Imobilizări necorporale şi corporale”.
Rezervele de capital, de fapt, reprezintă profitul rămas la dispoziţia administraţiei entităţii
după repartizarea dividendelor. Totodată, ele sunt acea parte de profit care este utilizat pentru
restructurarea activităţii economice, motivarea suplimentară a personalului.
Capitalul de rezervă sunt rezervele a căror mărime, surse de formare şi scopuri de utilizare
sunt stabilite de legislaţia în vigoare. De exemplu, în conformitate cu Codul civil, societățile pe
acțiuni și societățile cu răspundere limitată sunt obligate să formeze un capital de rezervă de cel
puțin 10% din mărimea capitalului social. Aceste rezerve se constituie prin defalcări anuale din
profitul net, până la atingerea mărimii prevăzute de actul de constituire (statutul) SA sau SRL.
Mărimea defalcărilor se stabilește de Adunarea Generală a acționarilor SA sau asociaților SRL și
trebuie să constituie nu mai puțin de 5% din profitul net al societății.
 Capitalul de rezervă poate fi folosit doar la acoperirea pierderii societăţii pe acţiuni sau la
majorarea capitalului social al acesteia. Aceste rezerve sunt considerate ca rezerve de capital
obligatorii şi constituie principala sursă de finanţare a creditorilor externi în caz de insolvabilitate
sau lichidare a entităţii economice.
Rezervele statutare cuprind rezervele a căror creare, scop şi mărime sunt prevăzute de
statutul entităţii economice. Rezervele statutare se constituie pe seama profitului şi reprezintă
resursele financiare rămase la dispoziţia administraţiei entităţii după repartizarea dividendelor.
Mărimea rezervelor statutare este utilizată pentru susţinerea şi diversificarea activităţii
economice. De exemplu, entitatea poate să formeze pe seama profitului net rezerve pentru
dezvoltarea socială şi de producţie a entităţii.
Din categoria altor rezerve fac parte rezervele a căror creare nu este prevăzută de statut, dar
este efectuată conform deciziei Adunării Generale a proprietarilor entităţii (acţionarilor,
asociaţilor) sau a altui organ autorizat de conducere (consiliu etc.). În această categorie sunt
incluse mijloacele financiare păstrate în scopul de a acoperi eventualele pierderi ale entităţii
economice, precum şi o serie de alte evenimente economice care nu au fost incluse în celelalte
tipuri de rezerve. Pentru generalizarea informației referitoare la existența şi modificarea
capitalului de rezervă, rezervelor statutare şi altor rezerve este destinată grupa de conturi 32
„Rezerve”. Această grupă
include următoarele conturi sintetice cu funcția contabilă de pasiv:
– Contul 321 „Capital de rezervă” − destinat generalizării informaţiei privind existenţa şi
modificarea rezervelor a căror constituire este prevăzută de legislaţia în vigoare. În creditul
acestui cont se înregistrează constituirea sau majorarea capitalului de rezervă, iar în debitul
contului se înregistrează utilizarea sau diminuarea capitalului de rezervă. Soldul este creditor și
reprezintă mărimea capitalului de rezervă determinată în conformitate cu standardele de
contabilitate.
– Contul 322 „Rezerve statutare” − destinat generalizării informaţiei privind existenţa şi
modificarea rezervelor constituite în conformitate cu statutul entităţii, cu excepţia capitalului de
rezervă. În creditul acestui cont se înregistrează constituirea sau majorarea rezervelor statutare,
iar în debitul contului se înregistrează diminuarea rezervei statutare. Soldul este creditor și
reprezintă mărimea rezervei statutare determinată în conformitate cu standardele de contabilitate.
– Contul 323 „Alte rezerve” − destinat generalizării informaţiei privind existenţa şi
modificarea rezervelor constituite în conformitate cu decizia organului de conducere împuternicit
al entităţii, cu excepţia capitalului de rezervă şi rezervelor statutare. În creditul acestui cont se
înregistrează constituirea sau majorarea altor rezerve, iar în debitul contului se înregistrează
utilizarea sau diminuarea altor rezerve. Soldul este creditor și reprezintă mărimea altor rezerve
determinată în conformitate cu standardele de contabilitate.
Evidenţa analitică a rezervelor entităţii se ţine pe fiecare tip de rezerve, cu reflectarea
informaţiei privind sursele de formare şi direcţiile de utilizare a acestora.
Constituirea rezervelor de capital se reflectă în contabilitate în baza extrasului din hotărârea
(decizia) Adunării Generale a proprietarilor cu decizia referitoare la efectuarea defalcărilor
(vărsămintelor) în rezerve. La contabilizarea operaţiunilor economice privind utilizarea
rezervelor, pe lângă extras, sunt necesare şi alte documente justificative. De exemplu:
– reflectarea majorării capitalului social pe seama capitalului de rezervă al entităţii se
justifică, de asemenea, prin decizia de înregistrare a modificării capitalului social eliberată
entităţii de Agenția Servicii Publice;
– reflectarea de dezvoltare a producţiei se justifică, de asemenea, prin factura fiscală şi
ordinul de plată.
Conform datelor din Nota contabilă, întocmită în baza Extrasului din hotărârea Adunării
Generale a proprietarilor sau Actului de constituire al entității, suma rezervei calculate pentru
constituire și majorare se înregistrează în creditul contului sintetic, corespunzător tipului de
rezervă.
La constituirea şi utilizarea rezervelor, se întocmesc următoarele formule contabile:
1. Constituirea rezervelor din contul profitului nerepartizat al anilor precedenţi:
Debit contul 332 „Profit nerepartizat (pierdere neacoperită) al anilor precedenţi”;
Credit contul 321 „Capital de rezervă”;
Credit contul 322 „Rezerve statutare”;
Credit contul 323 „Alte rezerve”.
2. Constituirea rezervelor din contul profitului anului de gestiune curent:
Debit contul 334 „Profit utilizat al perioadei de gestiune”;
Credit contul 321 „Capital de rezervă”;
Credit contul 322 „Rezerve statutare”;
Credit contul 323 „Alte rezerve”.
3. Reflectarea majorării capitalului social din contul rezervelor:
Debit contul 321 „Capital de
rezervă”; Debit contul 322 „Rezerve
statutare”; Debit contul 323 „Alte
rezerve”; Credit contul 311 „Capital
social”.
4. Reflectarea acoperirii pierderilor anilor precedenţi din contul rezervelor:
Debit contul 321 „Capital de rezervă”;
Debit contul 322 „Rezerve statutare”;
Debit contul 323 „Alte rezerve”;
Credit contul 332 „Profit nerepartizat (pierdere neacoperită) al anilor precedenţi”.
5. În cazul în care entitatea încetează să creeze rezerve statutare şi/sau alte rezerve, suma
neutilizată a acestora se decontează, conform deciziei proprietarilor, la profitul nerepartizat
(pierderea neacoperită) al anilor precedenţi:
Debit contul 322 „Rezerve statutare”;
Debit contul 323 „Alte rezerve”;
Credit contul 332 „Profit nerepartizat (pierdere neacoperită) al anilor precedenţi”.
6. Calcularea dividendelor fixate privind acţiunile preferenţiale:
Debit contul 322 „Rezerve statutare”;
Debit contul 323 „Alte rezerve”;
Credit contul 536 „Datorii faţă de proprietari”.
Conform prevederilor Codului civil, capitalul de rezervă se folosește numai pentru
acoperirea pierderilor societății sau la majorarea capitalului social al acesteia.
Exemplul 6. Asociaţii unei SRL la 14 februarie 202X au adoptat o decizie privind
defalcarea profitului net al anului 202X-1 în sumă de 28 200 lei în capitalul de rezervă. La 15
septembrie 202X asociaţii au decis să majoreze capitalul social al societăţii cu 25 000 lei pe
seama capitalului de rezervă. La 28 septembrie 202X a fost efectuată înregistrarea de stat a
modificării capitalului social al entităţii.
În baza datelor din exemplu, entitatea contabilizează:
1) La 14 februarie 202X, diminuarea profitului nerepartizat al anilor precedenţi şi
majorarea capitalului de rezervă în sumă de 28 200 lei:
Debit contul 332 „Profit nerepartizat (pierdere neacoperită) al anilor precedenţi” – 28 200 lei;
Credit contul 321 „Capital de rezervă” – 28 200 lei.
2) La 28 septembrie 202X, diminuarea capitalului de rezervă şi majorarea capitalului social
în sumă de 25 000 lei.
Debit contul 321 „Capital de rezervă” – 25 000 lei;
Credit contul 311 „Capital social” – 25 000 lei.
Evidența analitică a rezervelor de capital se ține pe tipuri de rezerve, pe surse de formare
și pe direcții de utilizare.