Contabilitate financiară II

Tema 8. Contabilitatea capitalului propriu

1. Noțiunea şi structura capitalului propriu
2. Contabilitatea capitalului social, neînregistrat şi primelor de capital
3. Contabilitatea rezervelor
4. Contabilitatea profitului nerepartizat (pierderii neacoperite)
5. Dezvăluirea informației privind capitalul propriu în situațiile financiare
Literatura:
 SNC „Capital propriu și datorii”
 Planul general de conturi contabile (clasa a 3-a de conturi contabile)
 Nederiţa A. Corespondenţa conturilor privind contabilitatea capitalului propriu. În: Contabilitate şi audit. 2017,
nr. 7.
1. Noțiunea şi structura capitalului propriu
Capital propriu – reprezintă valoarea surselor proprii de finanţare ale entității. Mărimea capitalului propriu se
determină ca diferența dintre activele și datoriile entității (CP=A-D).
Capitalul propriu cuprinde un șir de elemente care se clasifică după două criterii:
Clasificarea
I. După sursa de formare capitalul propriu include:
1. capital social, neînregistrat și prime de capital;
2. rezerve;
3. profit nerepartizat (pierdere neacoperită);
4. alte elemente ale capitalului propriu (fonduri, subvenții, rezerve din reevaluare etc.).
- Capitalul social (C social) – valoarea totală a pârților sociale ale proprietarilor entității;
- Capitalul nevărsat (C nevărsat) – datoriile fondatorilor aferente aporturilor la capitalul social;
- Capitalul neînregistrat (C neînr.) – modificarea capitalului aferent părţilor sociale ce n-au trecut înregistrarea în
organele abilitate de stat;
- Capitalul retras (C retras) – valoarea acţiunilor (cotelor-părţi) retrase (răscumpărate) de la acţionari;
- Patrimoniul primit de la stat cu drept de proprietate - apare la autorităţile şi instituţiile publice la autogestiune;
- Prime de capital excedentul (diferenţele favorabile) dintre:
 valoarea efectivă şi valoarea nominală a părţilor sociale depuse în capitalul social;
 valoarea nominală sau de înstrăinare şi valoarea de retragere a părţilor sociale proprii răscumpărate şi ulterior
anulate sau înstrăinate;
 valoarea nominală a obligaţiunilor şi valoarea nominală a acţiunilor în care acestea au fost convertite.
- Rezervele (R) – surse proprii de finanțare a entității, create pentru acoperirea pierderilor rezultate din activitatea
entității;
- Profit nerepartizat (pierdere neacoperită) rezultatul financiar al activității entității într-o perioadă de gestiune;
 Profitul nerepartizat (P nerep.)– profitul nerepartizat al anilor precedenţi, profitul net a anului de gestiune;
 Pierderea neacoperită (P neac.) – pierderea neacoperită al anilor precedenţi și al anului de gestiune;
 Profitul utilizat al anului de gestiune (P utilizat);
- Alte elemente de capital propriu (A C) – fonduri, subvenţii, rezerve din reevaluare surplusul de reevaluare
stabilit în urma reevaluării imobilizărilor corporaleetc.
II. După gradul de influență asupra totalului bilanțului capitalul propriu include:
1.Elemente care majorează totalul bilanțului;
2.Elemente care diminuează totalul bilanțului.
Mărimea totală a capitalului propriu se determină prin relaţia:
CP = Csocial+Cneînr+Patr.pr.+Prime de capital + Pnerep.+ R + A C– Cnevărsat – Cretras - Pneac.- Putilizat.

2. Contabilitatea capitalului social, neînregistrat şi primelor de capital

CS se formează la constituirea entității și se reflectă în contabilitate după înregistrarea de stat a entității.
Evidenţa analitică a capitalului social se ţine pe fiecare fondator, proprietar, tipuri de aporturi etc.
Pentru evidenţa sintetică a capitalului social este destinat contul de pasiv 311 “Capital social”. În credit se
înregistrează depunerea aporturilor în capitalul social, iar în debit – mijloacele retrase de către fondatori din capitalul
social. Soldul este creditor și reprezintă soldul capitalului social la o dată anumită.
Evidenţa analitică a capitalului nevărsat se ţine pe fondatori (acţionari) şi pe termen de achitare a datoriilor.

1
Evidenţa sintetică se ține la contul de activ (rectificativ) 313 “Capital nevărsat”. În debit se reflectă valoarea
nominală a datoriilor privind aporturile în capitalul social, în credit – valoarea reală a aporturilor depuse de către
fondatorii, acţionari în contul achitării datoriilor. Soldul este debitor şi reprezintă datoriile fondatorilor privind
aporturile în capitalul social și se reflectă în cap. III al Bilanţului cu semnul “-“.
Evidența capitalului neînregistrat în organele de stat se ține la contul de pasiv 314 „Capital neînregistrat”. În credit
se înregistrează majorarea capitalului neînregistrat, în debit - diminuarea capitalului neînregistrat. Soldul este creditor
şi reprezintă mărimea capitalului neînregistrat.
Evidenţa analitică a capitalului retras se ţine pe feluri de acţiuni (privilegiate şi simple) şi pe fondatori (acţionari).
Evidenţa sintetică se ține la contul de activ (rectificativ) 315 “Capital retras”. În debit se reflectă preţul de procurare
a acţiunilor (cotelor de participaţie) răscumpărate, iar în credit - valoarea nominală sau prețul de vînzare a acţiunilor
(cotelor) revîndute. Soldul este debitor şi reprezintă valoarea acţiunilor (cotelor) răscumpărate la o dată anumită și se
înregistrează în cap. III al Bilanţ cu semnul “-“.
Contabilitatea patrimoniului primit de la stat cu drept de proprietate:
La efectuarea operațiunilor cu patrimoniul primit de la stat cu drept de proprietate:
1) reflectarea valorii patrimoniului primit, stabilită în actele de constituire și/sau în alte documente prevăzute de
legislație: Dt 111, 112, 121, 123, 141, 142, 211, 234, 241, 242, 243, 251, 252 etc. Ct 316;
2) reflectarea sumei majorării patrimoniului pe seama profitului nerepartizat și/sau a diminuării datoriilor privind
bunurile primite în gestiune economică : Dt 332, 427, 543 Ct 316;
3) decontarea/diminuarea valorii patrimoniului ieșit din gestiunea autorității/instituției publice:
Dt 316 Ct 111, 112, 121, 123, 141, 142, 211, 234, 241, 242, 243, 251, 252 etc.
Evidența sintetică a primelor de capital se ține la contul pasiv 317 “Prime de capital”.
În credit se reflectă majorarea primelor de capital (la constituirea și majorarea capitalului social și de convertire a
obligațiilor în acțiuni), în debit – micșorarea acestuia.
Recunoașterea: Dt 313,314,315 Ct 317
Primele de capital se decontează conform deciziei organului de conducere al entităţii şi se contabilizează:
Dt 317 Ct 332
Dacă în urma operaţiunilor de răscumpărare a părţilor sociale proprii şi de anulare şi/sau înstrăinare a acestora apar
diferenţe nefavorabile, suma acestora trebuie înregistrată prin următoarea formulă contabilă: Dt 332 Ct 315
Modul de evidență a operațiunilor capitalului social este condiționat de tipul (forma) de organizare juridică a
entității (SRL, SA).
În SRL :
1.Suma totală a capitalului social înregistrat la Camera Înregistrării de Stat (la data înregistrării de stat a entităţii) :
Dt 313 Ct 311
2.Depunerea efectivă a aporturilor fondatorilor în capitalul social după înregistrarea de stat:
Dt 242, 121,122,123, 141,142,251,252 Ct 313.
3.La diferența favorabilă dintre valoarea nominală și cea efectivă a aporturilor în capitalul social: Dt 313 Ct 317
4.La diferența nefavorabilă dintre valoarea nominală și cea efectivă a aporturilor în capitalul social: Dt 313 Ct 332
În SA :
La înființarea SA capitalul neînregistrat poate exista numai în perioada de la data înregistrării societății în
Camera Înregistrării de Stat pînă la înregistrarea acțiunilor din prima emisiune a acestei societăți în comisia
Națională a Pieții Financiare.
1.Valoarea aporturilor, acțiunilor pînă la înregistrarea la comisia Națională a Pieții Financiare: Dt 313 Ct 314
2.Depunerea efectivă a aporturilor fondatorilor în capitalul social după înregistrarea de stat:
Dt 242, 111,112,121,122,123 Ct 313
3. Valoarea acțiunilor înregistrate la comisia Națională a Pieții Financiare: Dt 314 Ct 311
4. La diferența favorabilă dintre valoarea nominală și cea de vînzare a acțiunilor: Dt 313 Ct 317
5. La diferența nefavorabilă dintre valoarea nominală și cea de vînzare a acțiunilor: Dt 312 Ct 332
Dacă valoarea efectivă a activelor primite ca aporturi în capitalul social depăşeşte mărimea nominală a
aporturilor proprietarilor, diferenţa se contabilizează în conformitate cu decizia organului de conducere
împuternicit al entităţii ca:
1) prime de capital, dacă diferenţa respectivă nu urmează a fi restituită proprietarilor; Dt 313 Ct 317
2) datorii faţă de proprietari, cînd diferenţa respectivă urmează a fi restituită proprietarilor : Dt 313 Ct 536
Diferențele de curs valutar aferente aporturilor în capitalul social al entității se recunosc drept venituri sau cheltuieli
financiare:
 diferențele favorabile: Dt 313 Ct 622
 diferențele nefavorabile: Dt 722 Ct 313
2
Modificările capitalului social se efectuează în baza deciziei fondatorilor și se contabilizează după înregistrarea de
stat a modificărilor introduse în actele de constituire ale entităţii.
Conform legislației în vigoare capitalul social poate fi majorat din contul aporturilor suplimentare ale
fondatorilor, mijloacelor proprii ale entității.
1.În cazul majorării capitalului social pe seama aporturilor suplimentare ale fondatorilor:
Dt 242,243,123,111,112,121,122,141,142,251,252 Ct 314 –valoarea aporturilor depuse pînă la înregistrarea
modificării
Dt 314 Ct 311 – suma majorării capitalului social după înregistrarea modificării
2. În cazul majorării capitalului social pe seama mijloacelor proprii ale entității: Dt 321, 322,323,332,334 Ct 311
Capitalului social poate fi diminuat prin:
1) dacă proprietarii nu au depus integral aporturile în termenele stabilite de legislaţia în vigoare: Dt 311 Ct 313
2) acoperirea pierderilor anilor precedenţi ale entităţii: Dt 311 Ct 332
3) anularea părţilor sociale achiziţionate, răscumpărate sau dobîndite anterior : Dt 311 Ct 315
4) la restituirea către proprietari a unor fracţiuni din părţile sociale: Dt 311 Ct 536
Părţile sociale proprii retrase (achiziţionate, răscumpărate sau dobîndite de entitate de la deţinătorii sau succesorii
acestora) se contabilizează la valoarea efectivă de retragere (achiziţionare, răscumpărare sau dobîndire):
Dt 315 Ct 242, 536 (achitare ulterioară)
La anularea sau înstrăinarea părţilor sociale retrase, diferenţele dintre valoarea efectivă de retragere şi
valoarea nominală sau de înstrăinare a acestora se reflectă prin:
Dt 315 Ct 317 – diferenţele favorabile
Dt 332 Ct 315 – diferenţele nefavorabile.

3. Contabilitatea rezervelor
În funcție de modul de constituire și utilizare rezervele includ:
1. Capitalul de rezervă – a căror obligativitate, sursă de formare și direcții de utilizare sunt prevăzute de legislație.
Rezervele statutare – a căror mărime și destinație sînt prevăzute de statutul entității (rezervele pentru stimularea
materială a angajaților, acordarea ajutoarelor materiale).
2. Alte rezerve – care se constituie prin decizia fondatorilor. Spre exemplu: pentru modernizare, procurarea
utilajului, stimularea lucrătorilor.
Evidenţa analitică a rezervelor se ţine pe tipuri, surse de formare şi direcţii de utilizare.
Pentru evidenţa sintetică sunt destinate conturile de pasiv : 321, 322, 323. În credit se reflectă constituirea
rezervelor, în debit – utilizarea lor. Soldurile sînt creditoare şi reflectă mărimea rezervelor existente la o dată anumită.
Rezervele se constituie pe seama profitului sau altor surse prevăzute de legislaţie şi se utilizează în baza deciziei
organului de conducere împuternicit al entităţii: Dt 332,334 Ct 321,322,323
Rezervele se utilizează conform deciziei fondatorlor în următoarele scopuri principale:
- majorarea capitalului social: Dt 321,322,323 Ct 311
- acoperirea pierderilor anilor precedenţi: Dt 321,322,323 Ct 332
- calculul dividendelor fixate pentru acţiunile privilegiate dîn cazul insuficienţei de profit: Dt 321,322,323 Ct 536
- achitarea/plata dobînzilor aferente oblogațiunilor plasate ale SA : Dt 321,322,323 Ct 512
- acordarea de ajutor material angajaților : Dt 322 Ct 226,532
- rezervele se decontează, conform deciziei proprietarilor în cazul în care entitatea încetează să creeze rezerve
statutare şi/sau alte rezerve: Dt 322, 323 Ct 332

3. Contabilitatea profitului nerepartizat (pierderii neacoperite)

Profitul nerepartizat (pierderea neacoperită) include:
1. profitul net (pierderea netă) al perioadei de gestiune (333),
2. profitul nerepartizat (pierderea neacoperită) al anilor precedenţi,
3. profitul utilizat al perioadei de gestiune,
4. corecţiile rezultatelor anilor precedenţi.
În funcție de perioada de obținere se deosebesc 2 grupe de profit (pierdere):
1. profitul (pierderea) perioadei de gestiune curente;
2. profitul (pierderea) perioadelor precedente.
Pentru evidența profitului (pierderii) perioadei de gestiune curente sunt destinate conturile (333,334):
1. 333 «Profit net (pierdere) al perioadei de gestiune», care are funcții de activ-pasiv:
În creditul contului 333 se reflectă suma profitului net şi decontarea pierderii nete a anului de gestiune, iar în debit
– suma pierderii nete, reflectarea profitului utilizat şi decontarea profitului net al anului de gestiune curent.
3
Soldul contului 333 poate fi creditor (în cazul existenţei profitului nerepartizat) sau debitor (în cazul existenţei
pierderii neacoperite) şi se reflectă respectiv cu cifre ordinare sau negative în capitolul 3 «Capital propriu» din Bilanţ.
Evidența analitică a profitului net (pierderii nete) al perioadei de gestiune se ţine pe tipurile acestuia (acesteia)
şi pe alte direcții stabilite în politicile contabile ale entității.
Profitul (pierderea) perioadei de gestiune curente se determină la finele anului ca diferența dintre veniturile şi
cheltuielile entităţii în Situația de profit și pierdere şi se transpune în capitolul III din Bilanţ.
Profitul net (pierderea netă) al anului de gestiune curent se calculează la finele anului după achitarea impozitelor şi
altor plăţi obligatorii (art. 47 alin. (2) din Legea privind societăţile pe acţiuni) şi închiderea conturilor de venituri şi
cheltuieli:
1) decontarea veniturilor: Dt 611, 612, 621, 622, 623 Ct 351.
2) decontarea cheltuielile: Dt 351 Ct 711, 712, 713, 714, 721, 722, 723, 731.
3) la suma profitului anului curent (dacă rulajul creditor al contului 351 depăşeşte rulajul debitor): Dt 351 Ct 333.
4) la suma pierderii anului curent (dacă rulajul debitor al contului 351 depăşeşte rulajul creditor): Dt 333 Ct 351.
În perioada curentă profitul poate fi utilizat pentru plata dividendelor intermediare (în avans), crearea rezervelor etc.

2. Pentru evidența profitului utilizat al anului de gestiune curent este destinat contul de activ, rectificativ 334 «Profit
utilizat al anului de gestiune».
În debitul contului 334 se înregistrează sumele profitului utilizat al anului de gestiune curent, iar în credit –
decontarea acestor sume la reformarea Bilanţului.
Soldul contului 334 este debitor; reprezintă suma profitului utilizat al anului de gestiune curent la finele perioadei de
gestiune şi se reflectă cu cifre negative în capitolul 3 «Capital propriu» din Bilanţ.
Formulele contabile în cazul utilizării profitului anului curent :
1. Calcularea dividendelor intermediare: Dt 334 Ct 536 (suma div. - 12% impozit pe venit pers jur.)
2. Dividendele intermediare calculate se impozitează conform cotelor stabilite în Codul fiscal: Dt 225 Ct 534
3. Achitarea dividendelor intermediare: Dt 536 Ct 242 - la 94%
4. Calculul impozitului pe venit de la suma dividendelor achitate: Dt 536 Ct 534 - 6%
5. Trecerea în cont a sumei impozit pe venit 12 % din dividendele intermediare: Dt 534 Ct 225
6. Decontarea dividendelor intermediare la sfârșitul anului: Dt 333 Ct 334
Reformarea Bilanţului contabil este o procedură contabilă obligatorie pentru toate întreprinderile. Ea trebuie
efectuată după aprobarea rapoartelor financiare anuale şi prezentarea acestora organelor statistice teritoriale şi
altor utilizatori de informaţii.
După întocmirea și prezentarea Situațiilor financiare se efectuează reformarea Bilanţului, care constă în
închiderea conturilor de rezultate curente:
• la suma profitului utilizat al anului de gestiune: Dt 333 Ct 334
• la suma profitului net: Dt 333 Ct 332
• la suma pierderii nete: Dt 332 Ct 333
După aceste înregistrări conturile 334 și 333 se închid şi la începutul anului nu au sold.
Evidența profitul (pierderea) perioadelor precedente
Profitul (pierderea) anilor precedenți se determină la reformarea bilanțului prin formula:
332 (soldul la începutul perioadei) +/- 333 +/- 331 – 334
Pentru evidența profitului (pierderii) perioadei precedente sunt destinate conturile (331,332):
Pentru generalizarea informaţiei privind rezultatele financiare ale anilor precedenţi, depistate în anul de gestiune
curent este destinat contul de regularizare 331 «Corectarea rezultatelor perioadelor precedente».
În creditul contului 331 se reflectă majorarea profitului şi diminuarea pierderilor anilor precedenţi constatate în anul
de gestiune curent, iar în debit – diminuarea profitului şi majorarea pierderilor aferente anilor precedenţi.
Soldul contului 331 poate fi creditor (dacă sumele profitului depăşesc sumele pierderilor anilor precedenţi) sau
debitor (dacă sumele pierderilor depăşesc sumele profitului anilor precedenţi) şi se reflectă respectiv cu cifre ordinare
sau negative în capitolul 3 «Capital propriu» din Bilanţul contabil.
Evidenţa analitică a rezultatelor financiare ale anilor precedenţi, constatate în anul de gestiune curent, se ţine pe
tipurile lor, pe anii apariţiei şi pe alte direcţii stabilite în politica de contabilitate a entității.
Corecţiile rezultatelor anilor precedenţi reprezintă profitul (pierderea) apărut în urma erorilor contabile comise la
înregistrarea elementelor contabile în anii precedenţi, dar depistate şi corectate în perioada de gestiune. Aceste
corecţii se contabilizează în conformitate cu SNC „Politici contabile, modificări ale estimărilor contabile, erori şi
evenimente ulterioare”. La reformarea bilanţului corecţiile rezultatelor anilor precedenţi se decontează la profitul
nerepartizat (pierderea neacoperită) al anilor precedenţi.

4
Pentru generalizarea informaţiei privind existenţa şi modificarea profitului nerepartizat (pierderii neacoperite) al
anilor precedenţi este destinat contul 332 «Profit nerepartizat (pierdere neacoperită) al anilor precedenţi».
În creditul contului 332 se reflectă majorarea profitului nerepartizat şi acoperirea pierderilor anilor precedenţi, iar
în debit – majorarea pierderilor neacoperite şi utilizarea profitului anilor precedenţi.
Soldul contului 332 poate fi creditor (în cazul existenţei profitului nerepartizat al anilor precedenţi) sau debitor (în
cazul existenţei pierderilor neacoperite ale anilor precedenţi) şi se reflectă respectiv cu cifre ordinare sau negative în
capitolul 3 «Capital propriu» din Bilanţ.
Profitul (pierderea) anilor precedenți se reflectă în contabilitate la reformarea Bilanţului, care constă în decontarea
sumelor:
rezultatelor (profitului/pierderii) anilor precedenţi, constatate în anul de gestiune curent, care sînt reflectate în
contul 331 «Corectarea rezultatelor perioadelor precedente»:
Suma profitului: Dt 331 Ct 332
Suma pierderii: Dt 332 Ct 331
profitului net (pierderii nete) al anului de gestiune curent contabilizat în contul 333 «Profit net (pierdere) al
perioadei de gestiune»:
Suma profitului: Dt 333 Ct 332
Suma pierderii: Dt 332 Ct 333
Operaţiunile legate de reformarea Bilanţului se reflectă prin formule contabile de închidere pe luna decembrie a
anului de gestiune. În urma reformării Bilanţului contul 331 se închide şi la începutul anului de gestiune următor nu
are sold.
Profitul nerepartizat al anilor precedenţi se utilizează conform deciziei organului de conducere împuternicit al
entităţii (deciziei fondatorilor) prin:
1. Plata dividendelor:
- Calculul dividendelor: Dt 332 Ct 536 - 100%
- Suma impozitului pe venit de 6% din dividende: Dt 536 Ct 534 - 6%
- Achitarea dividendelor: Dt 536 Ct 242 - 94%
2. Majorarea capitalului social: Dt 332 Ct 311
3. Crearea rezervelor: Dt 332 Ct 321,322,323
4. Acordarea ajutoarelor materiale: Dt 332 Ct 226,532
Piederile anilor precedenţi pot fi acoperite din contul:
1. Diminuarea capitalului social: Dt 311 Ct 332
2. Rezervelor: Dt 321,322,323 Ct 332
3. Aporturilor cu destinație specială a fondatorilor: Dt 3132 Ct 332.

5. Dezvăluirea informației privind capitalul propriu în situațiile financiare

În situaţiile financiare ale entităţii se prezintă cel puţin următoarele informaţii privind capitalul propriu:
a) valoarea contabilă a elementelor capitalului propriu la începutul şi sfîrşitul perioadei de gestiune;
b) mărimea şi cauzele modificărilor semnificative ale elementelor capitalului propriu în perioada de gestiune;
c) valoarea părţilor sociale retrase contabilizate ca capital retras la finele perioadei de gestiune;
d) suma dividendelor calculate în perioada de gestiune;
e) mărimea (cuantumul) dividendelor pe o acţiune a societăţii pe acţiuni.