Amortizare contabilă versus amortizare fiscală

Amortizarea contabilă reprezintă alocarea valorii amortizabile a unui activ imobilizat pe

întreaga sa durată de utilizare previzionată, calculându-se pe baza unui plan de amortizare ce
are în vedere duratele de utilizare economică și condițiile de utilizare ale imobilizărilor
corporale.

Amortizarea fiscală constă în deducerea din punct de vedere fiscal a cheltuielilor generate de
achiziția/producția de active imobilizate pe baza unui mecanism similar amortizării contabile,
însă cu unele diferențe, calculându-se conform duratelor normale de funcționare începând
cu luna următoare celei în care imobilizarea corporală este pusă în funcțiune.

Trebuie să se facă distincție între durata de utilizare economică (durata de viață economică
utilă) și durata normală de funcționare (durata legală). Durata de utilizare economică reprezintă
fie perioada în care un activ este prevăzut a fi disponibil pentru utilizare de către entitate, fie
numărul unităților produse ori al unor unități similare care se estimează că vor fi obținute de
entitate prin folosirea activului respectiv.

Duratele normale de funcționare se stabilesc în baza Catalogului privind clasificarea și

duratele normale de funcționare a mijloacelor fixe, în interiorul unei plaje de valori
cuprinse între o valoare minimă și una maximă.

Astfel, în formularul 101 „Declarație privind impozitul pe profit”, aprobat prin Ordinul
președintelui Agenției Naționale de Administrare Fiscală nr. 3.386/2016 pentru aprobarea
modelului și conținutului formularelor 101 „Declarație privind impozitul pe profit” contribuabilul va
completa rândul 11 cu suma reprezentând amortizarea fiscală determinată conform
prevederilor art. 28 din Legea nr. 227/2015 privind Codul fiscal, cu modificările și completările
ulterioare, iar la rândul 28 va înscrie valoarea cheltuielilor cu amortizarea înregistrată în
contabilitate.

➔ Amortizarea contabilă

Amortizarea contabilă reprezintă alocarea valorii amortizabile a unei imobilizări corporale pe

durata sa de viață estimată și se stabilește prin aplicarea cotelor de amortizare asupra valorii
de intrare, respectiv asupra valorii reevaluate a activului. Contribuabilii vor calcula amortizarea
pe baza unui plan de amortizare începând cu luna următoare punerii în funcțiune a activului
imobilizat până la recuperarea integrală a valorii acestuia. În vederea elaborării planului de
amortizare se iau în considerare perioadele de amortizare și condițiile de utilizare ale
imobilizărilor corporale. Perioada de amortizare este reprezentată de durata de utilizare
economică.

În conformitate cu pct. 139 alin. (3) din OMFP nr. 1.802/2014, prin durata de utilizare
economică se înțelege durata de viață utilă, aceasta reprezentând:

1. perioada în care un activ este prevăzut a fi disponibil pentru utilizare de către o

entitate; sau
2. numărul unităților produse sau al unor unități similare ce se estimează că vor fi
obținute de entitate prin folosirea activului respectiv.

Astfel, se constată că în ceea ce privește perioada de amortizare contabilă nu există limitări,

aceasta fiind stabilită de entitate prin raportare la durata de utilizare economică a activului, care
poate fi diferită de la o companie la alta chiar pentru același tip de activ. [1]

Date fiind prevederile destul de stricte ale legislației fiscale aplicabile în România,
majoritatea entităților optează pentru o durată de utilizare economică egală cu cea
permisă din punct de vedere fiscal. Chiar dacă pot exista diferențe semnificative de la o
entitate la alta în ceea ce privește condițiile de utilizare a imobilizărilor corporale, personalul
decizional preferă alegerea duratei de viață din Catalogul privind clasificarea și duratele
normale de funcționare a mijloacelor fixe (Rapcencu, 2012, p. 220).

Referențialul contabil românesc definește mijloacele fixe din punct de vedere contabil.
Clasificarea activelor în circulante și imobilizate depinde de scopul căruia îi sunt destinate.
Astfel, la pct. 190 alin. (1) din OMFP nr. 1.802/2014, imobilizările corporale sunt definite drept
active care:

1. sunt deținute de o entitate pentru a fi utilizate în producerea sau furnizarea de

bunuri ori servicii, pentru a fi închiriate terților sau pentru a fi folosite în scopuri
administrative; și
2. sunt utilizate pe parcursul unei perioade mai mari de un an.

➔ Amortizarea fiscală

Art. 28 alin. (2) din Codul fiscal definește mijlocul fix amortizabil ca fiind orice imobilizare
corporală care îndeplinește cumulativ următoarele condiții:
 1. este deținută și utilizată în producția, livrarea de bunuri sau în prestarea de
servicii, pentru a fi închiriată terților sau în scopuri administrative;
2. are o valoare fiscală egală sau mai mare decât limita stabilită prin hotărâre a
Guvernului, la data intrării în patrimoniul contribuabilului;
3. are o durată normală de utilizare mai mare de un an.

Conform Hotărârii Guvernului nr. 276/2013 privind stabilirea valorii de intrare a mijloacelor fixe,
începând cu data de 1 iulie 2013, valoarea minimă de intrare a mijloacelor fixe este de 2.500 lei.

Din punct de vedere contabil, limita de 2.500 lei nu există. În baza prevederilor Codului
fiscal, nivelul valoric de la care activele se încadrează în categoria imobilizărilor corporale
reprezintă o limitare fiscală, plafonul minim recunoscut din punct de vedere fiscal în cuantum de
2.500 lei nefiind obligatoriu de respectat în vederea înregistrării în contabilitate a mijloacelor
fixe. Prin urmare, există posibilitatea ca în contabilitate să se înregistreze imobilizări corporale
care să îndeplinească din punct de vedere contabil celelalte condiții prevăzute la art. 28 alin. (2)
din Codul fiscal, dar să aibă o valoare sub 2.500 lei. În același timp, Codul fiscal le dă
posibilitatea contribuabililor să opteze pentru amortizarea fiscală a unui mijloc fix chiar și în
situația în care acesta are o valoare mai mică decât plafonul minim stabilit prin HG nr.
276/2013. În conformitate cu art. 28 alin. (21) din Codul fiscal, în cazul unei imobilizări corporale
care la data intrării în patrimoniu are o valoare fiscală mai mică decât limita stabilită prin
hotărâre a Guvernului, contribuabilul poate recupera aceste cheltuieli prin deduceri de
amortizare, potrivit prevederilor acestui articol. Conform pct. 31 din Hotărârea Guvernului nr.
1/2016 pentru aprobarea Normelor metodologice de aplicare a Legii nr. 227/2015 privind Codul
fiscal, cu modificările și completările ulterioare, în aplicarea art. 28 alin. (21) din Codul fiscal,
opțiunea se efectuează la data intrării imobilizării corporale în patrimoniul contribuabilului și
determină efecte din punctul de vedere al calculului rezultatului fiscal, în funcție de abordarea
pentru care s-a optat, fie la data punerii în funcțiune prin deducerea întregii valori fiscale de la
data intrării în patrimoniu, fie începând cu luna următoare celei în care imobilizarea corporală
este pusă în funcțiune, prin efectuarea de deduceri de amortizare fiscală, potrivit dispozițiilor art.
28 din Codul fiscal.

Conform pct. 2 al secțiunii I din anexa la Hotărârea Guvernului nr. 2.139/2004 pentru aprobarea
Catalogului privind clasificarea și duratele normale de funcționare a mijloacelor fixe, cu
modificările ulterioare, durata normală de funcționare reprezintă durata de utilizare în care
se recuperează din punct de vedere fiscal valoarea de intrare a mijloacelor fixe pe calea
amortizării.
Exemplul de mai jos urmărește să evidențieze modalitatea de punere în practica contabilă a art.
28 alin. (21) din Codul fiscal.

Exemplu

Entitatea X achiziționează la data de 20.12.N-1 un aparat de climatizare. Valoarea de achiziție

este de 1.920 lei + TVA 19%. Societatea intră în perimetrul de aplicare a OMFP nr. 1.802/2014.

Din punct de vedere contabil

Conducerea entității apreciază, având în vedere specificul activității, că durata de utilizare

economică a aparatului de climatizare este de 3 ani. Activul este pus în funcțiune la data de
01.01.N.

Societatea utilizează drept bază de calcul al amortizării aparatului de climatizare costul de

achiziție. Managementul entității optează pentru regimul de amortizare liniar:

Amortizarea = 1.920 lei/3 ani = 640 lei/an

Înregistrarea amortizării anuale se efectuează după cum urmează:

640 lei 6811 = 2813 640 lei

„Cheltuieli de exploatare „Amortizarea instalațiilor
privind amortizarea și mijloacelor de transport”
imobilizărilor”

Din punct de vedere fiscal

Potrivit Catalogului privind clasificarea și duratele normale de funcționare a mijloacelor fixe,

aparatul de climatizare se regăsește în:

 grupa 2 „Instalații tehnice, mijloace de transport, animale și plantații”,

 subgrupa 2.1 „Echipamente tehnologice (mașini, utilaje și instalații de lucru)”,
 clasa 2.1.17 „Mașini, utilaje și instalații comune care funcționează independent”,
 subclasa 2.1.17.3.1 „Aparate de climatizare”.

Codului de identificare 2.1.17.3.1 „Aparate de climatizare” îi corespunde o durată normală de

funcționare cuprinsă în intervalul 4-6 ani.
În vederea determinării amortizării fiscale, managementul entității decide utilizarea unei durate
normale de funcționare de 4 ani.

Societatea hotărăște să amortizeze din punct de vedere fiscal aparatul de climatizare folosind
metoda amortizării liniare:

Amortizarea = 1.920 lei/4 ani = 480 lei/an

Valoarea amortizării contabile și a amortizării fiscale aferente activului achiziționat

- lei -
Anul fiscal Amortizare contabilă Amortizare fiscală
N 640 480
N+1 640 480
N+2 640 480
N+3 - 480
Total 1.920 1.920

În formularul 101, rândul 11 se completează cu suma reprezentând amortizarea fiscală

determinată conform prevederilor art. 28 din Codul fiscal, iar la rândul 28 se înscrie valoarea
cheltuielilor cu amortizarea înregistrată în contabilitate.

Evidențierea amortizării contabile și a amortizării fiscale în formularul 101

- lei -
Amortizare fiscală Amortizare contabilă
Exercițiul financiar
(rândul 11 din formularul 101) (rândul 28 din formularul 101)
N 480 640
N+1 480 640
N+2 480 640
N+3 480 -
Total 1.920 1.920
Durata de utilizare economică stabilită de fiecare contribuabil poate fi diferită de durata normală
de funcționare reglementată. În practică pot exista cele trei situații prezentate în tabelul de mai
jos:
Durata de utilizare Durata de utilizare economică Durata de utilizare economică
 economică este inferioară este superioară duratei este egală cu durata normală
duratei normale de normale de funcționare de funcționare
funcționare

✔ Amortizarea contabilă este ✔ Amortizarea contabilă este ✔ Amortizarea contabilă este

superioară amortizării fiscale. inferioară amortizării fiscale. egală cu amortizarea fiscală.
✔ Doar amortizarea fiscală este ✔ În perioada care depășește ✔ Cheltuiala cu amortizarea
deductibilă la determinarea amortizarea fiscală, cheltuiala este deductibilă la determinarea
rezultatului fiscal. cu amortizarea contabilă va fi rezultatului fiscal.
nedeductibilă.

Majorarea duratei normale de utilizare a unei

cladiri. Care e procedura si ce implicatii fiscale
apar?
"Cum se poate majora durata de amortizare a unei cladiri daca a fost data durata maxima de
functionare din catalog in anul 2006?
Ce documente trebuie intocmite si care sunt implicatiile fiscale?"
Din datele furnizate de dvs., majorarea duratei de normale de utilizare a unei cladiri peste cea
maxima prevazuta in Catalogul Mijloacelor Fixe se poate face doar in proportie de 10% din
aceasta in cazul investitiilor efectuate la aceasta cladire. Totodata durata normala de utilizare
poate fi modificata si ca urmare a evaluarii efectuate de catre un evaluator autorizat. Modificarea
duratei de utilizare a cladirii se face in baza unei decizii a conducatorului unitatii in baza
documentelor privind investitia efectuata la cladire sau in baza raportului de evaluare al
evaluatorului autorizat. In baza acestei decizii se modifica si datele din Fisa mijlocului
fix.
Din punct de vedere al implicatiilor fiscale, la lit c) de la punctul 33 al art. 7(1) din Codul fiscal
este precizat din ce se compune valoarea fiscala a mijloacelor fixe amortizabile din:
-costul de achizitie/productie/valoarea de piata la data intrarii in patrimoniul firmei si care se
utilieaza la calculul amortizarii fiscale si
-reevaluarile contabile efectuate potrivit legii.
Baza legala aplicabila in speta prezentata:

A) Legea 15/1994 privind amortizarea capitalului imobilizat in active corporale si necorporale

Art. 8. - Duratele normale de functionare, precum si clasificatia mijloacelor fixe se aproba prin
hotarare a Guvernului. La determinarea lor se va tine seama de parametrii tehnico-economici
stabiliti de proiectanti si de producatori prin cartile sau documentatiile tehnice ale mijloacelor
fixe respective, precum si de efectele uzurii morale. Aceste durate vor fi revizuite periodic, dar
nu mai tarziu de 5 ani.
Art. 11. - Amortizarea mijloacelor fixe se calculeaza incepand cu luna urmatoare punerii in
functiune, pana la recuperarea integrala a valorii de intrare, conform duratelor normale de
functionare.

B) Hotararea 2139/2004 pentru aprobarea Catalogului privind clasificarea si duratele normale de

functionare a mijloacelor fixe
III. Alte precizari
2. Investitiile efectuate la mijloacele fixe sub forma cheltuielilor ulterioare trebuie sa aiba ca
efect imbunatatirea parametrilor tehnici initiali ai acestora si sa conduca la obtinerea de beneficii
economice viitoare. Obtinerea de beneficii se poate realiza fie direct prin cresterea veniturilor,
fie indirect prin reducerea cheltuielilor de intretinere si functionare. In cazul cladirilor,
investitiile efectuate trebuie sa asigure protectia valorilor umane si materiale si imbunatatirea
gradului de confort si ambient sau reabilitarea si modernizarea termica a acestora. Amortizarea
acestor investitii se face fie pe durata normala de utilizare ramasa, fie prin majorarea duratei
normale de utilizare cu pana la 10% sau in cazul institutiilor publice pana la 20%. Daca
cheltuielile ulterioare se fac dupa expirarea duratei normale, se va stabili o noua durata normala
de catre o comisie tehnica sau expert tehnic independent.
C) Codul fiscal
ART. 24 Amortizarea fiscala (1) Cheltuielile aferente achizitionarii, producerii, construirii,
asamblarii, instalarii sau imbunatatirii mijloacelor fixe amortizabile se recupereaza din punct de
vedere fiscal prin deducerea amortizarii potrivit prevederilor prezentului articol.
(15^2) In cazul in care se inlocuiesc parti componente ale mijloacelor fixe
amortizabile/imobilizarilor necorporale dupa expirarea duratei normale de utilizare, pentru
determinarea amortizarii fiscale se va stabili o noua durata normala de utilizare de catre o
comisie tehnica sau un expert tehnic independent.
In ceea ce priveste situatia in care mijlocul fix este complet amortizat, durata de amortizare
trebuie stabilita de catre evaluator in functie de durata de viata estimata.
D) ORDIN Nr. 1.802/2014 pentru aprobarea Reglementarilor contabile privind situatiile
financiare anuale individuale si situatiile financiare anuale consolidate
4.4.1. Reguli de evaluare de baza: 139. - (1) Costul de achizitie sau costul de productie,
respectiv valoarea reevaluata, in cazurile in care se aplica prevederile subsectiunii 3.4.1
"Reevaluarea imobilizarilor corporale", al activelor imobilizate a caror utilizare este limitata in
timp se reduce cu ajustarile valorice calculate pentru amortizarea sistematica a valorii activelor
in cauza pe parcursul duratei lor de utilizare economica (amortizare).
(2) Amortizarea valorii activelor imobilizate cu durate limitate de utilizare economica reprezinta
alocarea sistematica a valorii amortizabile a unui activ pe intreaga durata de utilizare economica.
Valoarea amortizabila este reprezentata de cost sau de alta valoare care substituie costul (de
exemplu, valoarea reevaluata).
(3) In intelesul prezentelor reglementari, prin durata de utilizare economica se intelege durata de
viata utila, aceasta
reprezentand:
a) perioada in care un activ este prevazut a fi disponibil pentru utilizare de catre o entitate;
sau
b) numarul unitatilor produse sau al unor unitati similare ce se estimeaza ca vor fi obtinute de
entitate prin folosirea activului respectiv.
Amortizarea 238. - (1) Amortizarea se stabileste prin aplicarea cotelor de amortizare asupra
valorii de intrare, respectiv asupra valorii reevaluate a imobilizarilor.

(2) Amortizarea imobilizarilor corporale se calculeaza incepand cu luna urmatoare punerii in

functiune si pana la recuperarea integrala a valorii lor. La stabilirea amortizarii imobilizarilor
corporale sunt avute in vedere duratele de utilizare economica si conditiile de utilizare a
acestora.
(3) Duratele de amortizare din contabilitate, stabilite potrivit politicilor contabile, pot fi diferite
de duratele de amortizare utilizate de entitati pentru scopuri fiscale.
(5) O modificare semnificativa a conditiilor de utilizare, cum ar fi numarul de schimburi in care
este utilizat activul, precum si in cazul efectuarii unor investitii sau reparatii, altele decat cele
determinate de intretinerile curente, sau invechirea unei imobilizari corporale poate justifica
revizuirea duratei de amortizare. De asemenea, in cazul in care imobilizarile corporale sunt
trecute in conservare, folosirea lor fiind intrerupta pe o perioada indelungata, poate fi justificata
revizuirea duratei de amortizare.
(6) In cazurile mentionate la alin. (5), inclusiv in situatia prevazuta la pct. 100, durata de
amortizare stabilita initial se poate modifica, aceasta reestimare conducand la o noua cheltuiala
cu amortizarea pe perioada ramasa de utilizare.
100. - Daca o imobilizare corporala complet amortizata mai poate fi folosita, entitatea poate
proceda la reevaluarea acesteia. Cu ocazia reevaluarii imobilizarii corporale, acesteia i se
stabilesc o noua valoare si o noua durata de utilizare economica, corespunzatoare perioadei
estimate a se folosi in continuare.