3.3.

STRUCTURI PATRIMONIALE DE PASIV

Structurile palrimoniale de pasiv arat:l sursele de finanfare ale bunurilor cconomice.

Dupa naiura lor, provenien1a si tcrmcnul de deconlare. se impan in paint mari categorii: da10rii,
provizioane, venituri in avans, capillll ~·i rezave (fig.3 .23). Natura et·onomicd aratA felul si structura
elemcntclor patrimoniale de pasiv, provenienra aratA sursa din care provine clementul patrimonial iar
termenul de deconrare .mu exigibilitatea aratA termcnul la care o datorie va fi achitatA. Acestc crilcrii
sunt critcrii bilanticrc pentru ca dctermind aranjarea structurilor patrimoniale de pasiv in bilan1.
Structurile patrimoniale de pasiv mai poarta denumirca de elemente de pa.riv. Tcrmenul de pasive este
folosit pentru datorii.
STRUCTURI
PATRIMONIALE
DE PASIV

EJ II
PROVIZIOANE
Iii
VJ-:NITURI
IN AVANS

Fig . J.ZJ. C(asifka"a sm,c11mior pa1rimonialt de- pasi>·

IV
CA PITA!, SI
RH.ERVE

46
 I. DATORII

Oatoriilc rcprczintll s umclc sau vulorilc cconomicc pc cure cntitutcu urmcu7.:I sa le

pl:llcasdi sau sA le rcstituic. Elc sum ge nerate de t!\IC'nimeme amcri()(lrc prin care agcntul economic a
primit bunuri matcriale pc care urmea;o.A sA le platcasci't sau arc obligatii banc~ti fa\ft de hugctul statulm.
banci sau al\i crcditori pc care urmcazli. sA le achite.
Prin plata lor ultcrioarA, datoriile formeazA resurse sm'iinc. atrasc tc mporar in circuitul
cconom ico-financiar al finnei. Acestc rcsurse sunt generate de interva/ul de timp dintre momcntul
aparitiei datorici (obliga1iei) ~i mornentul stingerii datoriei .
Exemplu: Achizi/ia de bunuri sau utilizarea scrviciilor de la fumizori la care nu s-a fiicur plara
imediatii ci ulterior, dii n~tere ,mor datorii comerciale iar primirea unui credit de la banca
detenninii o obliga{ie ulterioarii de rambursare a creditului.
0 datorie reprez.imii o obliga!ic actuala a intreprinderii ce decurge din evenimente trecute ~i
prin dccontarca carc ia se a~teapta si'i rezulte o ie~ ire de resurse (pl.i.li) care incorporeaza beneficii
economicc . Ca urmare, o caracreristicti esentiald a unci datorii estc faptul cA cntitatca arc o obliga1ie
actual.ii pcntru s ume ce trcbuie pllUitc pcntru bunuri ~i scrvicii primite anterior, crcd itc. impozitc ~i taxc
datorate etc. Datoriilc rezulrif din tranz.actii sau altc evcnirncnte trccute.
Stingerea obliga(iilor sc poate face prin :
• plata din di sponibilitati bli.nc~ti
• transferul (schimbul) altor active
• prestarea de servicii (in compensarc)
• inlocuirea respcctive i obligaJii c u o altA obligatic
Datoriile trcbuiesc pl!titc, restiluitc sau rambursatc la un anumit tc mcn nurnit scadenfii. in
funq ic de scadenta stabilitA. datoriile se impart in datorii pe termen scurt (datorii curentt! sau datorii
sub un an) ~i dawrii p e permen lung (datorii nec urcnte sau datorii pcstc un an) fig . 3.24. Clasificarca
datoriilor dupa scculm/ii pcnnitc aprecicrea gradului de .wlvabilitate a flnnei. care inseamnli capac itatca de
a-~i rcspccta ~i achita angajamcntele de plat.\ asumatc.

DATORII

Datoriipt> Datorii pt>

l t,rmffl,.SCUrt lermf'n lung

Fig .J.14. Cfusificuu<1 d<1toriilor dup<l scad,n/,l

Potrivit de.\·/ina/iei lor. datoriile cuprind urmlitoarcle srrue1uri: datorii financiare, datorii
ctJmerdale dalorii fisca/e, ,lmorii saforiale. datorii .1·0<."iale, dmorii /<1/ii de ac(ionari .mu asocial(i.
dmorii/t1(ti de cre,lilori diva$/ (fig.3.26).

A. Datorii financi urc

Datoriilc fin anciarc rcprczin1a obliga/ii de pfmQ pcntru valori bane~ti prirnite de la ohligatari
sau inst ituJii de cred it ~i care trebuiesc restituile la un tcrmc n dat. Da1oriile flnanciarc se pot constitui
din imprumuturi din emisiw1ea de obliga(iuni ~i c:retiile bancare (fi g.3 .25)

A. Oatorii • imprumuturi din emisiunea de obligafiuni

financiare
I • Credite banca rc

fig .J. 15. Clasificart ada roriilarfina11ciuu

47
 I.
UATOKJI

A. 8. C. D. E. I-'. G.
Datoril J)atorii IMorii Datorlt J>atorii DatorH 1>a1orii
finandare con1erci11k nSClllt sa\11rh1le soclale ra11de fa!ide
aqiom1ri creditor!
,Ji11socia\i dh·tqi

Fig.3.26. Cla.tifica rea da1oriilord11pd dtslirm/it

• imprumuturile din emisiunca de obliga,iuni sunt rcprezcntatc

de im1,rumuturi ob\inute de agentul economic prin cmisiunea de hii.nii de
valoarc numite! obliga\iuni. Obfiga(iu11ile sunt hflrtii de valoarc care aduc
dc\inli.torului pcntru suma datA cu imprumut, venituri sub formA de dobii11zi.
Agcn!ii economici pot obtine asemenea imprumuturi prin intcrmcdiul
bursei de valori. lmprumuturilc din emisiunca de obligatiuni sunt denumitc
~i imprumuturi obligawre, pc termen lung ~i sunt contractate numai de
socict8!ile pe ac\iuni (socicli'itilc de capitaluri). Aceste imprumuturi sunt divizate in frac1 iuni de
marimi egale pentru care se editeaza ob\igatiunile.
• Creditclc bancare s unt contractate de catre agentii economici de la biinci pentru o
perioadii data ~i pentru care se pliite~te dobiindii. Creditele se restituie la scadenfii. Scopul sol icitiirii
creditelor este acoperirea unor necesitiiti financiare temporare ale entitiitii. in funqie de perioada
pentru care sunt acordate, ele pot fi pe termen scurf (sub un an) ~i pc tem1en lung (peste un an).

B. Datorii comerciale

Damriile comerciale sc formcazA din sumele de pliitit de clitrc agentul economic pcntru
bum,rile aproviz.ionate de la furni zori. Aceste datorii apar in intervalul de timp de la comractarca
datorici (~i care coincide cu momentul primirii bunurilor) piinl\ la plata ci . in raport de modaliL1tea de
stabilirc a ob\igatici de platli.. datoriile comercialc sc compun din elemcntclc de pasiv f 11mizori ~i
efec1e tic plcitit (fig.3 .27).

B. Datorii
• Fumizori
comcrchtlc
I • Efeclc de plitlt

Fig.J.27. Cirlsijicarea dawriilor comucialt

• Furni1.orii cuprind cxprcsia valoricli a datoriilor din aprovizio,wrea cu stocuri ~·i imobiliWri. Se
inrcgistrca:1~ datoriilc entitatii fatA de fomi zorii de la care s-a aprovizional printr-o rclatic Jc credit
comerc ial in care plata sc face pc ba1..a de instrumente de deconi.are obi~nuitc, conform contractului inchciat
intrc cntitalc ~i fumizor.
Exemplu: Emitmea .. Alfa·· se aproviz.iom:azii in data de J VIII exercifiul N, de la agmru/
t•c,momic .. Beta" cu ma tcrii pn·me /11 va/oare de 35.,000 lei. /Je care le va achila in data de 31 VIII
exerci(iul N. fn perioada 1- 30 VIII N, agemul economic .,Alfa"' inregistreaW ob/igu(ia de plaui fii((i de
fim1izorul ., Beta". OhliKa/ia S(IU datoria cuprinde dou,i momenle: I) cmgajareu obliga(iei /11 dma dr. I VIII
N; 2) stingerca obliga(iei sm1 ,Jutoriei prin 11latafurnizorului fn tiara de 3/ VIII N.
Catcgoria patrimoniala de fumi zori cste opusii categoriei de c\ienti. Fumizori inscarnna obliga1ic
de plata (suma de plat\) iar clicn\i inscanma crcan\3 de incasat (sunla de primit. de inca'iat).

48
 • Efcctclc de pHitit evideniiazA dalOriile pc credit co,ncrcial. a ciliror stingcre sc face pc bazA
documcntc spccifice numitc efecte comercia/c (bilet la ordin, cec. cambic). Mccanismul contabilizarii
cfcctclor de plata estc similar cu eel al fumizorilor, diferen\3- fiind tipul de documentc pe baza ciirora
sc face dccontarea datorici. At.it furnizorii cii.t ~i efectele de plli.tit reprezinta o obligatie de platili
privitoarc la achizilii de bunuri, servicii, lucrAri, etc.
Catcgoria patrimonialili de e-fectc de pliitit cste opusd categorici de efectc de primit. Efcctc de plilitit
inscamna obliga1ie de plata (sumA de plata). similar fumizorilor iar efectc de primit inseamna crcan\A de
incasat (suma de primit, de incasat), similar clicntilor.

C. Datorii fiscalc

Oatoriile fiscale reprczinlili datoriife cntitli.tii din impozire fi taxe cli.tre bugeruf Jlatului, in
conformitate cu prevederile lcgislatici economico-financiare aplicabilc. Datoriile fisca\e se rcfcri
difcri1c cmegorii de impozite ~i taxc: impozit pe profit, taxa pe va/oarea addugatd (1VA), accize.
im1,ozit pe venituri de natura salarii/or, precum $i alte impoz.ite Ji taxe (fig.3.28).

• lmpozit pc pmnt

c. • Taxa pe valoarea adiugati (TVA)

Datoril • Accizr
fiscalc • lmpozit pe veniturl de natura salariilor

• Alte impozlte $i taxe

Fig. J.28. Clasificart a dawriilor fiscalt

• lmpozitul pe profit este datoral de agentii economici la bugetul de stat pentru profttul
realiz.at. Sc determinili prin aplicarea unei cote unice asupra bazei de impozitare, calculata prin
stabilirea rczultatului fiscal dedus pc baza rezultatului contabil al excrcitiului. E:cemplu: Agentul
economic ,.Gama" realiz.eazd profit la s[iiT$itul perioadei. Baza de impoz.ilare este calcularQ la nivelul
valoric de 35.480 lei. JmpozJ1ul pe profit ( Ip) datorat la bugetul de staJ se calculeazii prin aplicarea
cotei unice de 16 % asupra rezulrarului fiscal sau baza de impozitare ( Bi), dupii formula de cal cul:
=
Ip= Bi x 16 % 35.480x 16 % 5.677 lei =
• Taxa pc valoarea adiiugati (TVA) cste un impoz.it general de consum datorat bugetului de
stat. care sc stabileJ,,tC asupra operatiunilor privind transferuf proprietii/ii bunurilor 1,,i se aplicA asupra
valorii adiiugate la ficcarc stadiu al circuitului economic. in principiu, valoarea adiiugatii (VA) se
stabilc~te prin dcterminarea valorii care se adaugli la valoarca de aprovizionare si se ob\ine valoarca la
v:inzarc. Pe accastli difcrcntlt, agentul economic calculeazA 1,,i stabileste taxa pe
va/oc,rea ad{m,:atil de platii (1VA de plmii) pc care o datorcazA bugctului de slat.
Sc calculcazli prin aplicarea unei cote (procent) asupra unci bare de cakul. in T V
practica economic!, mccanismul de calcul a TV A datoratli de ficcarc agent A
economic cstc dco~bit de complex si prcsupunc dctcnninarca mai multor -~ -!af
inforn1,.1tii contabilc. In general. TVA de plata (datorat!) se stahilcstc ca si difercn/ti ~ . e : ' - ! i i
intre TVA colcctata si TVA deductibila.. 7VA c:ofectata (afe-rcnt! v8n7Arilor) sc
iocascazA de la clienti odata. c u incasarca facturilor sau numerarului din v:inWri ~i
'/VA deductibila (afercnt.!i aproviziomlrilor) sc pllil!.!~te fumi zorilor odat:1 cu plata facturilor din
aprovizionare.
Aplica(ii TVA.

Evidenfiem 2 mode le de calc:11/, modelul teoretic ;i modelul practic. Cora folositil pentru calcul esre
coto sumdard de IVA 24 %.
a. Modelul leorelic e.we un model de principiu utiliz.at pentru in/elegerea mecanismului de ca/cul, care
pune in eviden{ii stabilirea valorii adiiugate pentru fiecare element patrimonial aprol'izionat.

49
 Va/oarea adiiugata (VA) este echiva/entii cu diferenfa dintre pre(ul sau w1{oarea wll1ziirilor (pv) $i pre/11/
valoarea cumpdriirilor (pc).
VA=pv-pc
Tx VA = cota x VA = cota x(pv- pc)
Presupunem cii agentul economic ., Omega" se aprovizioneaz.d l'U diverse btmuri
materia/e in valoare de .140.000 lei care le vim/e ~·i realizeazii vli11:.liri in
valoare de 470.000 lei. Efeclua/i calculul 1VA datorate, Jo/mind modelul teoretic
decalcul.
Rezolvare: VA= pv -pc = 470.000-340.000 = 130.000/ei
7VA de pla!ii = cola xVA =24 %x 130.000 =31.200lei
sau IVA deplatii =cota x(pv-pc) =24 % (470.000-340.000) = 24 %x 130.000 = JI.ZOO lei
b. Modelul practic este un model efectiv de calcul folosit de agenfii economici penrru detenninarea
obligafiei de plau'i a 1VA. in general, 1VA de platii se calculeazii ca ~; diferen(ii intre 1VA aferentii
viiJ1zt'irilor nwnitii 1VA colectatii # 1VA aferentii aprovizioniirilor 11umitii TVA deductibild.
Pe baza rela/iei din modelul teoretic deducem:
1VA de platd = cota x(pv - pc) = (cotaxpv) - (cotax pc)
untie cota x pv = 7VA colectatd iar cota xpc = TVA deductibilii
1VA de plaui = 1VA colectaui - 1VA deductibilti
Folo.tirul acele~·i date din cnw1/ul de la mode/ul reoretic anterior, vom efectua calculafia dupa modelul
practic: 1VA colectalii = cola x pv =24 % x 470.000 = 112.800 lei
TVA deductibilii = cotaxpc = 24 %x 340.000 = 8 /.()()()/ei
1VA de p/a,ii. = 1VA colectarii-1VA deductibilii
TVA deplatii = 112.800 - 8/.(j()() = 3/.200 lei

• Accizele surn o forma special! a taxelor de consuma1ie pli'itita de agcntii economici care
comen' ializea:z.a sau import.a produse cu o cercre mare ~i neelastica. Exemple: a/cool, ca/ea. produse
de tutun, henzinii., motorimi, produse/e de lux, etc. Accizele rcprczintA o datorie c.'itre bugetul de stat.
. • lmpozitul pe venituri de natura salariilor este o darorie a cntita1i i de a pl!ti impozitul
aferent salariilor angaja1ilor s!i cA1re bugetul de slat. Yn mod direct impozi1ul pc sa larii es1c o obligatie
a salariati lor. insA agcntul economic are obliga1ia indirecta de a reline pc statul de platA de la sa lariati
acest impozi1, pc care il p!i'lle~te apoi bugctului de stat.
• Altc impozite ~i taxe se referA al obligatiilc agentului economic pcntru plat.1 la buge1ele locale
a impozi1clor pe clAdiri, 1erenuri, mijloace de transport, etc.

D. Datorii salariale

Da1oriile sa lariale sum reprezentate de datoriile agentului economic fa/ii de salariafi pemru
plata salariile aferentc muncii prestate de acc~tia. De regula. salariilc sc platesc lunar sau chenzina!.

E. Datorii socialc

Datoriile soc iale sum obliga1ii ale agentului economic ra1a de

bugetul asigurarilor sociale de stat. calculate asupra salariilor (fig.3.29). ."\),~ /,
Aceste da1orii se calculeazd prin aplicarea unor procente asupra bazei d~ ,.'f.v;p ,,..i
calcul din salarii. Datoriile sociale se Impart in doua categorii: obfigafi1 4:t\ /,::::'/,,,f _.,.
ale angajato,;10, (obl;gat;; patrnnale) 1; obligati; ale angaja(ilo, (obl;gatii ~ -
sa lariale). ObligaJiile angajatori/or sunt: comribu/ia unitii(ii la • r• .'.:!lit
a.~igurt'irile sociale (CAS), cofllribufia unitii/ii lafondul de $Qmaj, comri-
bu/ia angajatorului pentru asigurdrile .wciale de sdniitare (CA SS), etc. Ohliga/iile angajafilor sunt:
comribu(ia persormlului la asiguriirile sociale (CAS individual), comrilm/ia personalului la fondul de
$Omaj (fond ~·omaj individual), cm1rribu/ia angajafilor pt'nffll asi,:1mirile .mciafl, de sii11iirme (CASS
individual), etc. De~i obligat iile angaja!ilor sum in mod direct datoni incli vidualc fi le sa laria1ilor fata
de bugc1ul de stat, agentul economic reline pc statul de plat! m:cstc sumc pc care In mod indirect le
pl!Hc~tc apoi la bugc1ul de stat.

50
 Obliga1ii ale
• contributia unitAtii la asigurl!.rile sociale (CAS )
• contributia unitA\ii la fondul de ~omaj

E. I
angajatorilor • contributia angajatorului pentru asigurArilc socialc
de slinMate (CASS}
Oatorii
socialc
Obligatii ale
• contributia personalului la asigurlirile sociale (CAS)
• contributia personalului la fondul de ~omaj
angajafilor
I ·• contributia angajatilor pcntru asiguratile sociale
de sanatate (CASS)

Fig.3.19. Cfa.sificureada1oriilorsoeiale

F. Datoriile fall de acfionari sau asociafi se referA la capital de rambursat, dividende de plata etc.
G. Oatorii fafi\ de crcditori divcl"li cuprind a/re darorii diverse fatli de terti, din afara IOtreprinderii,
cum ar fi cc lc privind achi1.i1ionarea titlurilor de plasament, sumc incasatc ~i nccuvenitc etc.

Aplica(ie Datorii

£nun( : Emitatea "Epsilon .. dispw1e de urm6roarele e/ememe patrimo11iale: furniiori 60.fXXJ lei,
miirfuri 40.000 lei, clienfi J0.000 lei, it111,rumuturi pe rermen lung acordate rerfilor 85.000 lei, efecre
comerciale de plCltit 40.000 lei, bani in com fa baned 450.000 lei, imprumuturi din emisiu11ea de
obliga/iuili 75.000 lei, credite lxmcare /50.000 lei, cecuri de incasal 4.000 lei, bani in numerar 5.000
lei, im11ozir pe profit 28.000 lei, efecre comerciale de primit 15.000 lei, accize 40.000 lei, impozit pe
salarii 37.000 lei, 1YA de tJlatii 52.000 lei. impozit pe cladiri 3.000 lei, titluri de plasament 18.000 lei,
impoz.it pe mijloace de rranspon 2.000 lei, .talarii de pfiitit 240.000 lei. CAS angajator 25.000 lei.
CASS a11gaja(i 8.000 lei, contribuJia unitcifii lafo11dul de jomaj 5.000 /ei. licenfe 40.000 lei.
Se cere:
a. Se/ecW/i roate datoriile cu sumele aferente, 5tabili/i structura li totalul va/oric al datoriifor.
Rez.olvare: Total daMrii = fumizori 60.000 + efecte comerciale de pliitit 40.000 + imprumuturi din
emi.{i1mea de obligafiuni 75.000 + c:redite bancare 150.000 + impozit pe profit 28.000 + accize
40.000 + impozir pe salarii 37.000 + 1VA de platii 52.000 + impozit p e cliidiri 3.000 + impozit pe
mijloace de 1ransport 2.000 + safari/ de pliitit 240.000 + CAS angajator 25.000 + CASS angaja(i
8.000 + contribu{ia unitiifii lafondul de jOmaj 5.000 = 765.000 lei
b. Selecta/i daloriilefinanciare cu .mmele aferente, stabili(i structura Ji totalul valoric al dmoriilor
fina nciare.
Rezolvare: Total datorii financiare = lmprumuturi din emisiunea de obliga(iuni 75.000 + credite
bancare 150.(X)() = 225.000 lei
c. Seleclll/i datoriile comerciule cu sumefe aferente, stabili(i .wructura ,1/ totalul valoric al datoriilor
comaciule.
Rezolvare: Total datorii comerciale= fumizori 60.000 + efecte de pliitit 40.000 = 100.000 lei
d. Selecw/i datoriile ji.frnle cu sumele aferente, .1wbififi .uructura ,1i totalul valoric al datoriilor
Jiscafe.
Rez.olvare: Total daloriifisrnle = impm.i1 pe profit 28.000 + accize 40.000 + impozit pe .falarii 37.000
+ 1VA ,le platCl 52.000 + impozi111e diitliri 3.000 + imr,ozil pe mijloace de transport 2.000 =
= /62.000 lei
e. Seleclafi datoriife salariale cu sumefe aferente, stabilifi structura ji totalul valoric al datoriilor
salariale.
Rezolvare: Total datorii salariale = salarii de pldtit 240.000 = 240.000 lei
f Sdeuafi datoriile .wciale cu sumefe aferente, stabili{i struc1ura ,1i totalul valoric al datoriifor
sm.:iafe.
Rezolvare: Total dawrii sociale = CAS angajator 25.000 + CASS angajati 8.000 + contribufia
1111itii/ii lafo11d11l de ,1omoj 5.000 = 38.000 lei
g. iiuumafi toate ca1ego riile de datorii ,1i verifica(i corela{ia cu totalul general al datoriilor.
h. in lisw elemen1elor din e11u11(uf aplicafiei sunt elemente care nufac par1e din catt>goria da1oriilor.
Precizafi pe11tru fiecare element In pane. categoria patrimonialii ciireia ii aparfine.

51
 II. PROVIZIOANE

invirtutea principiului prudentci, contnbi!itatca trebuic sA evitc riscul transfcnlrii in viitor a

riscurilor ~i inccrtitudinilor pcrioadei curcnte. De aceea provizioancle constituic rezerve (provizii)
create in scopul acopcririi unor pierderi probabile, posibilc sau inccrte, In activit.atea cntitafii .
Principa/cle categorii de provizioane sunt provizioane pe111ru litigii cu a/te firme, pemru garw1/ii
acordare clienfilor, penrru restructurarea fntreprinderii, pemru pensii. penrru impozire, etc.
Exemple. Din cauza neincast:irii unor facturi de la un cliem, ellfitatea ,.X" se aflii fn Jitigiu
(neinfelegere) cu ace/ client~; esJe incertii incasarea creanfei, cliemulfiindfalimemar. Ca miisurci de
prevedere, entitatea va proceda la crearea unui provizion pemru litigii care, la apari/ia riscu/ui, sii
acopere pierderea probabilii. Entitatea ,, Y" c:u obiecl de acrivilale prmiucerea de aparate
e/ec1rocas11ice, constiruie provizioane in vederea acorddrii de garanfii probabile in perioada de
service pe11tru produsele !>ale.

III. VENITURI iN AV ANS

Veniturile in avans sunt veniturile anticipate care se incascaza in excrcitiul financiar curcnt,
dar se rcfera la un cxcrci1iu financiar ulterior (pcrioada urmiUoarc). Ele se pot inrcgis1ra pcntru o
pcrioadA de pftnA la un an sa u peste un an. Exemple: fncasarea a111icipatci a unei chirii in perioada
cure11tli afere111d unei perioade de timp ulterioare, vtlnzdri cu plata in rate, etc. in cadrul vcni1urilor in
avans se asimileazA $i subven(iile pentru investi(ii. Acestea sc concretizea1.A in sume primite cu titlu
gratuit, nerambursabile ~i nepunAtoare de dobiinda, destinate acopcre unele chcltuieli pentru
procurarea de imobiliz8ri. Ele sunt primite de la stat sau de la intrcprinderi private interesatc, pentru
crcarea de noi locuri de muncA, unele mAsuri de protectie a mediului, etc.

IV. CAPITAL ~I REZERVE

Capitalul reprezinti exprcsia bineasca a valorilor economice investite pentru

proc1ucerea de noi valori cconOmice in scopul de a obtine Profit.
Capitalul are un caracter stabil, in sensuJ cl\ asigurA finan1arca activita:iii agentului economic
pc o perioada mai mare de un an. Capitalul se formea.zii la inccputul activitAtii agen1ilor economici, se
modified prin cre~terea sau diminuarea fui pc parcursul desfasurlirii activitatii ~i se lichideazii la
incctarca existen1ei unitlitii.
Capitalul si rezervele formeaz.A capitaluri/e proprii ale entilatii. conform conceptului financiar
de capital. in conformitatc cu acest concept, capitalul este sinonim cu activele 11ete sau cu capitalurile
proprii ale entitlitii 3•
Capitalul propriu reprczinti drcptul acJlonarilor sau asociafilor asupra actlvelor unci
entitifi, dupi dcducerca tuturor datoriilor. Capitalul propriu sc compune din urmdtoarc/c .trruauri:
capital social, prime de capita.I, rezerve din reevaluare, rezerve, ac/iu11i proprii, rezultatul exerrifiului,
rezulta.lul reporlat, (fig.3.30).

A. CapitaJ social
B. Prime de capital
Capitaluri C. Rezerve din reevaluare
proprii D. Rezerve
E. Acfiunl proprii
F. Rezultatul cxercitiului
G. Rezultatul rcportat
Fig. J.30. Structura capitalurilor proprii

Capitalul propriu se determin! prin insumarea algebricii, cu plu!:i sau cu minus, in func1ic de
va/oarea lor matematic!, a elcmentclor care 11 compun (fig.3 .3 1).

3) Orrli,, MFP nr.305512009 pt mru aproburt a Rtglt mrmdri/or comabilt conformt c·u Oirtc1i,~lt' Europe111•

52
 A. Ca pital social

Capitalul soc ial estc format din aporturile adusc de ac1ionari ,.,
sau asociati pt!ntru constituirca ~i dezvollarca entiti'iti i4• Ei primesc t ,

f '! t1.·. •.1

dupi'i va loarca inveslita in capital o cotii-parte din profitul e ntitiilii ,
numit dividend. Ca pitalul social are un camcter avanmbil !j: i cxprimli ,
fina111arca unitlilii din aporturilc in bani ~i natura a le proprictarilor. ' , , ' t
Se conslituic la infiin(area .w<"ietiifii, fiind o condi\ ic a cx istcn\c i ~i
func1ionl'trii acestcia. Pe parcursul dcsfa~uri'irii activitatii agentului ,;· Jt-r _1 R.ci
economi~, c_apita~ul soc i_al po.ate.cr~~~e sau se po~te _miqor~ in fu~qie . 1
- ~ .d;;..
de ncces1tll.\1. La mtrcpnndcnle md1v1dualc const 1tuirca cap1talulut are _
loc pc calea aportului personal al unui singur proprictar iar capitalul se
nume~le capiral individual. La imreprinderile societarc sa u societatile comerciale aportul in numerar
sau in natura (imobiliz.liri, stocuri etc) sc realizeaza de mai mul 1i acjionari sau asociati lar cap ital ul se
numc~tc ca11ital .social.
In cvidcnta contabi lli., capitalul social sc diferentia1A in:
• capital subscris, fo rmat din cap italul angaj::it, promis pcmru constituirea societ!ifii
• capital sub.fcri.'i vlir.wt. care a fos t aportat, pus la dispozitia unili'il ii
• ca11ital .~ubscris 11evlirsat, ncdepus conform angajamentului asumat la infiintarea societlltii
~i ca/cu lat ca ~i diferentll intre capitalul subscris ~i capitalul subscris varsat.

CAPITALURI PROPRII
Scmnul
Stn.icturi capitaluri propril
al1•e bric
Capital social +
Prime de capital +
Rezcrve din reeYaluare +/-
Rezerve +
Aqiuni proprii existente
CdJtiguri legate de vi nzarea MU anularu +
Acliuni propril lnstrumentelor de canitaluri oro 1rii
Pi• nl•ri legate de cmiterea, rlscumpinrea,
vinzarea, eedarea cu titlu 11:ntuil sau
anularea lnstrumentelor de ca ilaluri "m~rii
Profileurent +
Rezultatul exercitiului 1-;,-:-;-:"-;u-':-:-:~-'.~
,,.-,.-;-----+--=~
Prolll nere11artlz111 +
Rezultatul rcportat
Pic-rdereaneacoperili

Fig.3.31. Ta/,.f t·ulr:u / cap italuri1,m1,rii

in functie de tipul juridic de soc ictme, capitalul social csle implrtit in acfiuni la soc ietatile de
capitaluri ~i in piirfi sociale la soc iet1itile de pcrsoane. Accste frac1iuni de capita l, hll.rtii de valoare, au
o valoare inscrisll pc elc, numitll valoare nomina/ii (VN) ~i care d.i posibilitatea cvalulirii capitalului
socia l al e n1it1i\ii astfol:

• Capital social = Numar de ac1iuni x Valoare nominal!

• Capital social= Numar de parti soc iale x Valoare nominala

4) Ord in MFP nr.305512009 1u n1ru aprobar• a Reglt'nvn/Grilor con tabi/e conformt' cu Dinctiwl• Eumpene

53
 Aplica(ia 11r.J. Capital social

1. £nun(: La emitmea ,.A" societate pe acfiuni (SA), se constituie capilal social prin .rnbscrirca de la
mai multi <1cfio11ari a 24.000 de ac/hmi cu valoarea 11omi11ald a 1mei acfitmi de 5 lei.
Se cere: Calrnla(i valoarea rorahi a c:apitalului social.
Rezolvare: Capitalul social= Numdrcleacfiuni xVN = 24.000 acfhmi x 5 lei= 120.000 lei.
2. Enun/: L<1 ellli/C/tea ,.8" societate cu rdspumlere limitatci (SRL). se com;tiruie capital .ww:ial pri11
subscrirea de la 8 asocia(i a 400 de ptirfi .wciale rn J1a/oarea 11omi11ali'i a unei pcirfi .wc:iale dt• /0 lei.
Se cere: Calc:ulafi valoarea Iota/ti a capitalului social.
Rezoll!Ore: Capitalul social= Numlir de plirfi .wciale x VN = 400 pcirfi social x 10 lei=4.000 lei.

Prin viinzarea-cumparnrca ti1 lurilor la bursa (actiuni sau pAqi soc iale) accstea capata ~i o al1a
valoare in funqie de cercrea ~i oferta pc piata financiara, numi1a va/oare reald sau corafie. La
siabilirea capitaluril or proprii, capita lul social se insumeazii algebric cu semnul plus (fig.3.3 1).

Capitalul social subscris prin actele de constituire se mai nume~le ~i capital propriu nomi11a/iza1.
Capilalul acumulat in conti nuare de cii.tre entitate ca urmare a unei activitiiti profitabile, se mai
nume~te capital propriu nenominalizat ~i se formeaza din prime de capital, rezerve din reevaluare,
rezerve, rezultatul exerci/iului, rezultatul reportat.

B. Prime de capital

Primelc de capi1al sum delcrminate de opcratiuni le de creirere a cap italului prin noi aponuri
sau prin fuziuni. Prime le de capital se clasificci in: prime de emisi1me, prime de fuziune/diviwre, prime
de aplJrt. prime de conversie a obligafiunilor in acfiuni. Prin crc~tcrca capita lului, pre1ul noilor actiuni
este mai mare decil.t valoarea lor nominala iar difcren\a dintre ele se nun'IC$tC primli de emisiune. La
stabilirca capita lurilor proprii, prime le de capital se Fnsumeazd algebric cu semnul plus (fig.3.31 ).

C. Rezerve din recvaluarc

Rezervcle din reevaluare reprezinta plusul sau mi11usul de valoare c reat prin rce va luarea
elcmentelor de activ, de regul! a imobilizArilor corporale. Prin reevaluare, se actualizeaz.a va loarea la
valoarea curema ~i rezulta o va loare actualii mai mare sau mai mica dedi.t valoarea contabi la de intrare,
anterioara. La stabilirea capitalurilor proprii rezervelc din reeva luare se in.rnmeazii algebric c u sem11ul
plus sau minus (fig.3 .31 ).

0. Rezerve

Rezervele sc constituie in scopu l conscrvArii capitalului dind activitatca imreprindcrii se

incheie cu picrderi, precum $i in scopul major.'irii capitalu lui social. Rezervcle se clasificci In: rrzerve
legale, rezerve starutare sau comractuale Ji alte rezerve. Crcarca rezcrvclor sc realizeacl prin
autofinantare din profit sau prin 1reccrea altar surse proprii la rezerve: prime de capital. re1..ervc din
rcevaluarc. La stabilirea capitalurilor proprii, rezervele se insumeazi'i algcbric cu semnul {Jlus (fig.3.3 1).
Exemplu: Rezervele legate se ccmsriruie in proporfie de 5% di11 projitul brut dar nu mai mull de 20%
din capital iar rezervele statutare sau contractuale precu,n i i afte rezerve se constiruie in proporfiile
stabilite acru/ constitutiv al emitii/ii i i hottirdrii Aduntirii generale a ac/ionarilor sau asociafilor.

E. Acliuni proprii

Actiunile proprii sunt inslrumen1e de capitaluri proprii la soc ictlitilc pc actiuni $i se

concretizeazli in titluri de valoare rciscumpcirale de la proprii ac/ionari. Aceast§ rl\scump.'irare se face in
anumitc condi!ii prevl1zute de normele legislat ive. Scopu/ acestei tran1.ac1ii de riiscumpiirare poate fi:
• reduceret1 sau anularea capiralului
• revi'mzarea c.'itrc proprii sa laria\i
• regu/ariwrea rnrsului ac1 iunilor proprii pc piata financiari't

54
 At!iunilc proprii sc cla~ifica in func1ic de perioada de dc1incre in
aqiuni proprii pc tenmm srurt (sub un an) $i aqiuni proprii pc temien lung
(peste w1 an). Rdscump:l.rarca sc face de obicei la un pref de r<iscumpiirare
difcrit de valvart'a nvminala $i SC v;ind la o alta valoare nurnil!i valoare tie
willzare. Din accstc diferen(e de valori pol rczulta difcrcn1c pozitive care sc
numcsc cii}tiguri sa u difercn\c negative care se nurncsc pierderi Pcntru stabi•
lirea capitalurilor proprii, ac/ilmilc prof)rii existentc ta cntitatc ~i care nu au fost solutionatc sc
insumcaza cu minus ca ~i o corcqic a capitalului propriu, cci}tigurile legate de vilnzarca sau anularca
instru1ncntclor de capitaluri proprii se insumeaz!i cu plu.f iar pienlerile legate de cmitcrea.
riiscurnplirarca, vii.nzarca, ccdarea cu titlu gratuil sau anularea instrumentelor de capita luri proprii sc
insurncatii algcbric cu minus (fig.3 .31 ).

F. Rczultatul cxcrci1iului

Rezultatul excrci!iului este reprezentat de profitul ob1inut in am,! curent sau pierdcrea
rcalizat!i in atwl curent. Rezultatul exerciliului (R) reprezinta difere11(a intre venituri (V) !ji cheltuieli
(C). Daca vcn i!Urile sunt mai mari decit chcltuicli le rczulta profit iar daca vcniturile sunt mai mici
dedit cheltuiclile rezult! pierdcre. Fon11ula genera/ii de calcul cstc:
± R=V-C
in aceasta formu l!i de calcul , daca V > C rezultli profit. care. estc un rezultat
pozitiv (+) iardaca V < C rezultapierdere, care este un re:,ultar negaiiv (·).
in cazul in care se ob\ine profit, se mai poa1c fo losi formu la :
R = V-C, unde V > C
in cazu l in care se rcali;-.ca1.li pierderc, se mai poatc fo losi formula:
R =C-V. undc C> V.
La stabil irea capi la lurilor proprii. proftrul se in.fu11wat.d su Jcm11uf 11/us iar /Jierderea sc insumcatii cu
minus. Daca se ob\ ine profit. e l va Ii repani1.at pc dt!stina\ii lega lc: constituirca de rczerve, distribuirea
de dividende catre actionari sau asocia1i sau incorporarea in capital. Aceasta operatic coi:itabila se
numc ~te repaniwrea profitului, care sc insumcatii algebric cu minus la calculul capila lurilor proprii .
(f,g.3.3 1).

Apliea(ia nr.2 Rezuiltllul exerci(iului

I. £nun(: /.,a sfcirJitul perioadei, entitarea .. C" inregisrreaui veniruri i11 vafoare de 85.000 lei, pentru
care efecrueaui cheltuidi in valoare lie 60.000 lei.
Se cere: Calculafi rezuftawf exercifiului.
Rezolvare: Suntem bi cazul in care V > C. Rezultatul se va calcufa dupiiformula: R = V - C =
= 85.000 - 60.0<XJ =25.000 lei (profit). 0 parre din profit ( la nivelul de 5 % din profitul brut dar nu
mai mulr de 20 % din capitaful social), vafi repartizar la rezerve legole in sumti de 1.250 lei Ji se va
inregistra la .. Repanizarea profitului" (cu semnul minus i11 ca/cul algebric de insumare a capiralului).
2. Enunt l..a sfciq·ituf periuadei, emitatea .,D" fnrcgis1rcazli vc11ituri i11 val0<1re de 53.000 lei, pemru
care efectueaz.ti cheltuieli in valoare de 61.000 lei.
Se cere: Calcula/i re1.,ulta111/ exercifiului.
Rez,olvare: Suntem in cazul in care C > V . Rezultatul se va calcula dupii formula: R = C - V =
= 61.000 - 53.000 = 8.000 lei (pierdere)
G. Rczultutul rcportat

Rczullatul rcportat cste format din rezultatefe anilor precedenfi. Profitul care nu a fosl
reparti1.at in cxcrcijiul (anul) curcnt estc trecut in l!xcrc itiul urmltor la rczult:uul rcportar ~i reprczint!i
profi1 m:rcpartit.al. Pierdcrca inrcgistrata la sffi~itul excrci1iului curent se trece de ascmcnea la
rczultatul repurtat $i poarta denumirca de pierdere neacoperitii. Profitul ncrepartizat urmeaza sa fie
re parti zat in perioadelc urmfitoare sau sa acopcrc pierdcrea antcrioarii . La Slabilirea rapitalurilor
proprii. prof,tul nerepartiwr se insumeazA algebric cu plus iar pierderea neacor>eritti cu minus
{fig ..U I).

55
 in functie de forma juridic.ii. de constituirc ~i organizare, la cntita1ile la care avem ~i proprictate
publica. se mai adauga la capital ~i Patrimoniul regiei, specific intreprinderilor de stat. La aceste
eniitAti patrimoniul apartine domeniului public (de stat). in acest caz, capitalurile proprii impreuna cu
patrimoniul regiei formeaza Total capitaluri.

Aplica(ia nr.3. Capitaluri proprii

a. Enun(: Entitalea ,,E" dispune de urmtitoarele elememe parrimoni(1le: capital social. ti1luri de
participare, creanfe imohi/iz.ate, ac(iu11i proprii, prime de Juz.iune, c/ienfi, semijUbricare, prime de
aport, titluri de participare, rez.erve di11 reevaluare, credite ba11care pe termen lung, rez.erve /egale,
rez.erve statutare, programe i,iformarice, echipameme teh,rologice, Jurniz.ori, prime de co11ver,n·e a
obligafiuni/or in acfiuni, ac,iuni proprii, pr0tluc(ia in curs de execufie, licenfe, cJec:te de primit,

::~!;:;!~/~;;~~i:e ~;;:;:t;~~%~~,r::i:~i:1~·;:,~~~:;f'r;:,~:;;>1i1
Se cere:
rd
;~:~~::r~: :::~';c/ie erea Q
Selectafi elcmentele patrimo11iale care alciituiesc capitalurile proprii.
Rezoll'tlre: Elementele patrimonia/e care a/ciituiesc capitalurile proprii sunt: capital social. ac:/iuni
proprii, prime de Juziune, prime de aport, rez.erve din reevaluare, rez.erve legale, rez.erve statutare,
prime de conversie a obligafiunilor in acfiuni, acfiuni proprii, profit curent, pierderea neacoperitii.
profitul nerepartiz.at. pierderea curentii.
b. in lista elementelor din enunful anterior sunt elememe care nu Jae parte din categoria capitalurilor
proprii. Preciz.a(i pentrufiecare element in parte, categoria patrimonialii ciireia ii aparfine.

Aplica(ia nr.4. Capitaluri proprii

Enunf: Societatea .. Alfa" SA dispune la sJfJr,}·itul exercifiului N de urmdtoarcle elemellte

patrimo11iale privind capiralurile proprii ale enritii(ii: Capital .rocial 130.000 lei, Prime de capiwl
25.000 lei, Reze.n1e din reevaluare poz.itive /4.000 lei, Rez.erve legate 18.500 lei, Rewrve st<lfutare
3.000 lei, Alte rez.erve 1.000 lei, Actiu11i proprii /6.000 lei, Cd1riguri legate de vdnz.area sou anularea
i,wrumentelor de capiraluri proprii 4.000 lei, Pierderi legate de emiterea, rdscumptirarea, vdnz.area,
cedarea cu titlu gramit sau ,mu/area instrumemelor de capitaluri proprii 3.000 lei, Rez.u/ia111l
exerci/iului curenr sub Jonna de profit 370.000 lei, Repartizarea profitului 18.500 lei, Rez.ultatul
reportat din exercifiile precedente .fub fom,ii de profit nerepartiz.at 68.000 lei.
Se cere: Calculafi totalul capitalurilor proprii ale entittifii, prin detenninarea elemelltelor
patrimoniale de structur(I cu sumele aJerente.
Rezoll'tlre: Societarea comercialii .,Alfa" SA (fig.J.32)

Aplica{ia nr.5. Capitaluri proprii

Enun(: Socierarea .,Beta" SRL dispune la sJdr~itul exercifiului N de unntitoarele elemente

patrimoniale privind capitalurile proprii ale entitiifii: Capital social 400 lei, Rez.crve legate 80 lei.
Rez.ultatul exercifiului rnrent sub Jonnii de profit 60.000 lei, Repartiz.area profitului 80 lei. Rez.uftatul
reportat din exerci(iile precedente sub Jonna de pierdere neacoperitii 2.300 lei.
Se cere: Calculafi toralul capitaluriior proprii ale emitd(ii. prin determinarea elememelor
patrimoniale de structurti rn sumele aJerellte.
Rezolvare: Societarea comerciald .. Beta "SRL (fig.3.33)

Aplica(ia nr.6. Capilaluri proprii

£nun(: Societatea .. Gama" SRL dispune la sJO.r~itul exerci/iului N de urmtitnarelc elemente

patrimoniale privind capitalurile proprii ale entitdftl: Capi1al social 900 lei, Alte rez.erve 20 lei,
Rez.ultatul exercifiului curent sub formti de pierdere /5.000 lei, Rez.ultatul reportat din exercifiile
precedente sub fomui de profit 11erepartiz.at 82.000 lei.
Se cere: Calculafi rotalul capitalurilor proprii ale entiti'i/ii, prin determinarea elemenrelor
pa,rimonia/e de strucrurti cu smne/e aJerente.

56
Rezolvarl!: Societatea comercialii .,Gama " SRL (flg.3.34)

Tabel centralizator calcul capilaluri nronrii la SC ,A[fa"SA

N,. Denumirea elementului patrimonial +/· Sume
err.
Capital social /30.000
Prime de caniral + 25.000
Rezen1e din reevaluare 14.000
4 Rezervele ale 1 + 18.500
5 Rez.erve starutare + 3.000
6 Alie rezen 1e + 1.000
7 Actiuni l}rOl)rii 16.000
Cd$tiguri legate de vllnwrea .~au emu/area + 4.000
8 instrumcntelor de ca italuri 11rov rii
Pierderi legate ,le emiterea, rciscumpi'irarea,
vd11z.area. cedarea CII 1i1/u gra111it sau anularca 3.000
instrumentelor de canitaluri v rov rii
JO Rezultatul exercitiului (nrofit) + 370.000
// Rerwrtizarea nrofitului 18.500
12 Rezu/tatul renortal (nr0fir nerenartizat) + 68.000
TOTAL CAPITALURI PROPRll 596.000

Fig .3.31. Ta/xi am/ralizawr capifaluri proprii fa SC .Alfa" SA

Tabel centrall'/.ator calcul canitaluri nronrii la SC Beta" SRL

N,. Dcnumirea elememului patrimonial +I· Sume
err.
J Canital social 400
2 Rezerve le'1a/e + 80
3 Rezultatul exerciiiului (nro a ) + 60.000
4 Renartizarea orof11ului 80
5 Rczultatul rcnorw.1 ( 1ierdere neacooeritii) 2.300
TOTAi. CAPJTALURl PROJ'Rll 58./00

Fig.3.33. Tabet ctrrtrali:,ator capita/uri proprii la SC .. Bt ta., SRL

Tabet centralizaJor calcul canitaluri nronrii la SC ,Gama" SRL

N,. Denumirea elememului patrimonial +/· Sum e
crt.
J Ca 1ital social + 900
2 Alte rezerve + 20
Rezultarul exercitiului ( ierdere ) 15.000
4 Rezultatul renortat (nreftt 11erenar1izat) + 82.000
TOTAL CAPITALURJ PROPR/1 67.920

Fig.J. 34. Ta/xi ctn1raliZDlor cap itoluri proprii la SC .. Gama .. SRL

57
 Aplica(ia nr.7. Elemente de acliv # de pasiv

Enun(: in rabelul de mai jos sunr prezentate diverse elememe patrimonfole de natura active/or $i
datorii/or. Se specificti aparrenenfa e/emenrelor patrimonia/e la tma din categoriile: eleme111e de
activ sau elemenre de pasiv, iar in continuare se specificii grupa de clasificare din cadrul categoriei $i
subgrupa aferentd.
Se cere: Completafi infonna{iile corecte care lipsesc din spa/iile goale (n ecomplctate) ale tabelului,
dupti modelul de lafig.3.35.
RezolW1re:
TA BEL elemente de activ ,; elemente de pasiv
Nr. Elemellle Elemenre Elemente
err. patrimonia!e deactiv de nasiv Grupa Subgmpa

Echipamente tehnofogice X lmobi/iziiri lmobilizi1ri

coroorale
Furnizori X Datorii Datorii
comerciale
Miirfuri Active
X Stocuri
circulante
4 Titluri de plasamem X /11vestif ii financiare
oe termen scun
5 Cheltuieli de constituire lmobilh.dri

6 CAS angajator Datorii

.~ocia/e
7VA X Darorii

8 Clien/i Active
circu/ante
9 Mijloace de transport X
lmobiliziiri
cornora/e
10 Produse fi11ite Stocuri

JJ Jmpozit pe salarii Datorii

/2 Efecte de p/drit X
Datorii
comerciale
13 Efecte de primit X Crean/e

14 Credite bancare Datorii

financiare
15 CASS anga}a/i Datorii
X Datorii
sociale
16 Know • how lmnbilh.iiri
11ecom orale
17 Animate $i plantafii lmobiliziiri

18 Ambalaje X S1ocuri

19 Bani in numerar Aclivc

circulame
20 Accize
I~;::;:,.
Fig.3.35. Tai~/ rlemr:11tr. dr (ICli v ~·i dr pnsi,,

58
 •
Schema recapitulativa-STRUCTURI PATRIMONIALE DE PASIV
imprumuturi din emisiunea de
A. Datorii financiare
I
obligafiuni
• Credite bancare

I•
T
R Furnizori
8. Datorii comercialc
u • Efecte de pl:itit
C
T • lmpozit pe profit
u • Taxa pe valoare adiiugatii
R • Accize
I I. C. Datorii liscale
• lmpozit pe vcnituri de natura
DATORII
p salariilor
• Aile lmpozite ,1 taxe
A
T
D. Datorii salariltle I • Salaril de plltlt

I•
R
I
M Obligatli ale angajatorllor
E. Oatorii sociale
0 • Obligatil v.le angajatilor
N
I F. Datorii ra1a de actionari $i asociati
A
L G. Datorii fati de creditori divefli
E
II. PROVIZIOANE
D
E Ill. VENITURI iN AVANS ·
p A. Capital social
A B. Prime de capital
s IV.
CAPITAL~!
C. Rezerve din reevaluare
I D. Re7.ervc
V REZERVE E. Actiuni proprii
(Capitaluri proprii) F. Rezultatul exercitiului
G. RezuUatul reportat