ACADEMIA DE STUDII ECONOMICE BUCUREȘTI

CONTABILITĂȚI ANGLO-SAXONE II

Master Contabilitate Internațională

-suport de curs –
2021-2022

Titular: Prof. univ. dr. Mihaela Ionașcu

Introducere

1
2
INTRODUCERE: Relevanța clasificărilor sistemelor contabile naționale în era IFRS

Cauzele diferențierilor dintre sistemele contabile naționale

• Sistemele de drept (drept scris sau cutumiar);

• Structura furnizorilor de fonduri (investitori sau creditori bancari);
• Rolul fiscalității (contabilitate deconectată de fiscalitate sau nu);
• Rolul profesiei contabile liberale (opozabil rolului statului);
• Teoriile și teoreticienii;
• Factori culturali;
• Accidente ale istoriei.

Clasificări ale sistemelor contabile naţionale

a) Dacă se au în vedere majoritatea factorilor identificaţi mai sus, la nivel internaţional, se

conturează două mari grupe de ţări, și anume:
• ţările continental-europene (Franţa, Germania, Italia, Elvetia etc); și
• ţările anglo-saxone (UK, USA, Canada, Australia etc)
cu următoarele caracteristici:
Ţări continental-europene Ţări anglo-saxone
Sistem de drept scris Sistem de drept cutumiar
Finanţatorul principal: sistemul bancar Finanţatorul principal: bursa de valori
Contabilitatea conectată la fiscalitate Contabilitate deconectată de fiscalitate
Statul joacă un rol important în Profesia contabilă joacă un rol
normalizarea contabilă important în normalizare

Astfel, în ţările anglo-saxone în care finanţare se obţine în special de la investitori, comunicarea

este orientată către aportorii de capitaluri. În plus, fiind ţări de drept cutumiar, normalizarea
contabilă se efectuează printr-un minimum de reglementare legală și, în cea mai mare parte,
prin norme elaborate de profesia contabilă liberală. Aceasta oferă o mult mai mare flexibilitate
actului de producere și difuzare a informaţiei contabile, un rol important jucându-l
raţionamentul profesional.

Principalul utilizator al situaţiilor financiare fiind investitorul, calculele taxelor și impozitelor

pe baza datelor contabile joacă un rol secundar, contabilitatea fiind deconectată de fiscalitate,
ea având în principal rolul de a asista procesul de investire la bursa de valori.

În schimb, în ţările continental europene, fiind ţări de drept scris, reglementarea legală joacă un
rol determinant în normalizarea contabilă, ceea ce conferă o flexibilitate mult mai redusă
sistemului contabil, caracterizat printr-o uniformitate ridicată. Băncile fiind principalul aportor
de resurse, sistemul contabil va fi unul mai pesimist, în care rezervele și provizionele se
constituie cu mai multă ușurinţă.

3
Întrucât statul este implicat într-o proporţie semnificativă în normalizare, contabilitatea va juca
un rol important în determinarea taxelor și impozitelor datorate de către firme, altfel spus, în
ţările continental europene, sistemul contabil este conectat la fiscalitate.

Pe lângă o astfel de grupare generală care clasifică sistemele contabile în două mari categorii,
există și numeroase studii care fac o analiză ma fină a referenţialelor contabile naţionale plecând
de la un factor de diferenţiere. În continuare vor fi prezentate doua astfel de clasificări cărora li
se acordă un rol important în literatura de profil, și anume clasificarea lui Gray (1988) pe baza
factorilor culturali și pe cea a lui Nobes (1998) care are la bază sistemele de finanţare.

b) Clasificarea culturalistă

Gray (1988) încearcă să explice diferenţierea sistemelor contabile pe baza factorilor culturali.
El are ca punct de plecare: studiul lui Hofstede referitor la valorile culturale în contextul
practicilor și teoriilor organizaţiilor.

Hofstede caracterizează cultura prin 4 dimensiuni:

• Individualism vs. Colectivism: dimensiuni care caracterizează legăturile între indivizi în
interiorul societăţii; în ţările caracterizate de un nivel ridicat al individualismului (de ex.
USA, Australia, UK, Olanda), legăturile între indivizii sunt foarte slabe, indivizii
urmăresc doar interesele proprii sau ale familiei lor, fiecare membru bucurându-se de
un grad mare de libertate; în schimb, în ţările caracterizate de un nivel ridicat al
colectivismului (de ex. Guatemala, Columbia, Pakistan), legăturile între indivizi sunt
foarte puternice, indivizii urmăresc interesele grupului din care fac parte, fără să aibe
alte opinii, diferite de cele ale grupului, care la rândul său își protejează membrii;
• Distanţă ierarhică mare sau mică: dimensiuni care caracterizează acceptarea
inegalităţilor de putere/bogăţie; în ţări în care distanţa ierarhică este mare (Filipine,
Venezuela, India, Franţa, Belgia) indivizii acceptă ușor inegalitatea de putere/bogăţie,
ceea ce nu este valabil pentru ţări în care distanţa ierarhică este mică (Danemarca, Israel,
Austria) și în care există tendinţa de a atenua aceste inegalităţi;
• Control asupra incertitudinii: caracterizează acceptarea sau nu a incertitudinii; în ţări
cu un control slab al incertitudinii indivizii acceptă ușor incertitudinea, ceea ce nu se
întâmplă în ţările cu un control pusternic asupra incertitudinii, în care indivizii caută
securitatea și evitarea riscurilor.
• Masculinitate vs. Feminitate: caracterizează diviziunea rolurilor sociale ale sexelor,
respectiv acceptarea unor valori masculine sau feminine; valorile masculine constau în
competiţie și realizarea de fapte vizibile (dobândirea de bani, avere, statut socieal etc.),
pe când cele feminine pun relaţiilor personale înainte banilor, promovează grija pentru
calitatea vietii, protectia socială, protecţia mediului.

Gray (1988) plecând de la raţionamentul lui Hofstede, încearcă să identifice patru dimensiuni
care să caracterizeze un sistem contabil:
• Influenţa profesiei vs. Control legal (professionalism vs. statutory control, engl.):
dimensiune care caracterizează influenţa profesiei contabile în normalizarea contabilă
și în raportarea financiară;
• Uniformitate vs. Flexibilitate (uniformity vs. flexibility, engl.): dimensiune care
caracterizează preferinţa pentru permanenţa metodelor și comparabilitatea
informaţiilor;
• Prudenţă vs. Optimism (conservatism vs .optimism, engl.): caracterizează nivelul de
prudenţă implicat în raportarea financiară;

4
 • Discreţie vs. Transparenţă (secrecy vs. transparency, engl.): caracterizează nivelul de
discreţie implicat în procesul de comunicare financiară.

Gray a pus in legătură dimensiunile culturale identificate de Hofstede cu aceste dimensiuni

contabile, încercând să arate cum factorii culturali diferenţiază sistemele contabile la nivel
internaţional. Altfel spus, valorile culturale influenţează valorile contabile care dau
caracteristicile sistemului contabil (cum se efectuaează normalizarea și impunerea regulilor,
cum se evaluează activele și profiturile, cum se realizează comunicarea cu utilizatorii) după
cum urmează:

Valori culturale Valori contabile Sisteme contabile/

practici
Profesionalism
Individualism/
Autoritate şi impunere
Uniformitate/
Colectivism
Flexibilitate

Distanţă ierarhică Evaluarea activelor şi

Conservatorism/
măsurarea profiturilor
Optimism
Controlul incertitudinii

Masculinitate/ Discreţie/ Comunicarea

Feminitate informaţiilor
Transparenţă

Astfel, conform ipotezelor lui Gray, ţările cu un înalt nivel de colectivism vor avea în plan
contabil o tendinţă de discreţie – informaţiile contabile se difuzează doar pentru a servi unui
grup restrâns de utilizatori. De asemenea, un nivel ridicat de discreţie vor avea și sistemele
contabile ale ţărilor cu distanţă ierarhică mare, comunicarea informaţiei va fi limitată pentru a
prezerva inegalitatea de putere si avere.

În schimb ţările cu valori masculine vor avea sisteme contabile caracterizate de transparenţă, în
astfel de ţări existând tendinţa de comunicare a rezultatelor și succeselor.

Ţările care nu acceptă ușor incertitudinea, vor manifesta o tendinţă de prudenţă, care în plan
contabil se va regăsi subevaluarea activelor și a profiturilor.

Ţările cu un înalt nivel de colectivism vor avea sisteme contabile putin flexibile, cu o profesie
contabilă puţin implicată în normalizarea contabilă.

c) Clasificarea pe baza sistemelor de finanţare

Nobes (1998) încearcă să explice diferenţierea sistemelor contabile pe baza sistemelor de

finanţare. Spre deosebire de Gray (1988), care consideră factorii culturali direct implicaţi în
diferenţierea sistemelor contabile, Nobes (1998) consideră că factorul cel mai important îl
reprezintă sistemul de finanţare, factorii culturali având doar o incidenţă indirectă asupra
sistemului contabil:

5
 Logica lui Gray:

Factori externi Cultură Practici contabile

Structuri
instituţionale

Logica lui Nobes:

Cultură
Factori (incluzând Sistem de Practici
externi structuri finanţare
contabile
instituţionale

În funcţie de sistemul de finanţare, Nobes (1998) clsifică sistemele contabile în două clase –
clasa A și clasă B:

Tipuri de sisteme contabile

Clasa A Clasa B

Contabilitate anglo-saxonă Contabilitate continental-

(USA, UK) europeană
(Franţa, Germania, Italia)

Contabilitate pentru acţionari

Contabilitate pentru
externi firmei – pentru bursa
bănci si fiscalitate
de valori

Acest raţionament nu este însă valabil pentru toate ţările și în special pentru ţările în curs de
dezvoltare. Există ţări (de ex. România, Bulgaria etc), care, deși nu au un sistem de finanţare
bazat pe bursa de valori, au un sistem contabil orientat către investitori.
Din acest motiv, studiul lui Nobes (1998) mai ia în calcul și o altă variabilă, și anume suficienţa
culturală. În funcţie de acest criteri ţările se împart în:
• ţări suficiente cultural (SC)
• ţări dominate cultural (DC),
clasificarea prezentată mai sus fiind valabilă doar pentru ţările SC:

6
Ţări SC cu finanţare externă bursieră au sisteme contabile Clasă A;
Ţări SC cu financiarizare externă redusă au sisteme contabile Clasă B;
De asemene ţările SC în care sistemul de finanţare evoluează spre finanţare externă, vor trece
de la Clasa B la Clasa A.
În schimb, ţările DC vor adopta sisteme contabile clasă A sau B în funcţie de referenţialul
cultural indiferent de sistemul propriu de finanţare.

Globalizarea economică, comerțul internațional și investițiile directe

Sursa Nobes (2008)

7
Armonizarea contabilă internaţională

UE –Directive Europene
IASB – IFRS
- Obiectiv initial: armonizarea practicilor contabile la nivel regional (UE – directive
europene) sau international (IAS/IFRS)

Convergența contabilă internațională

2002 IASB – FASB „Norwalk” agreement – proiect de convergență – urmărește

eliminarea diferențelor contabile între sisteme contabile.

Sursa Nobes (2008)

Direcţiile mari de convergenţă între FASB și IASB sunt următoarele:

a) convergenţa privind situaţiile financiare (raportarea financiară);

b) convergenţa privind grupările de întreprinderi;
c) convergenţa privind cadrul contabil conceptual;
d) convergenţa privind recunoașterea veniturilor.

Convergenţa între cele două referenţiale vizează însă și alte aspecte, cum ar fi: operaţiunile de
leasing, stingerea datoriilor, raportarea câștigului pe acţiune sau impozitul pe profit.

8
În esenţă, termenul de „armonizare” a fost înlocuit cu cel de „convergenţă”, care denotă o
creștere a compatibilităţii între referenţialele contabile globale (IFRS și US GAAP) ca urmare
a importanţei pieţei financiare americane în economia globală.

Ca urmare a eforturilor de convergenţă efectuate de ambele organisme de normalizare, în

noiembrie 2007, SEC a acceptat ca întreprinderile listate la bursa din New York să publice
situaţii financiare conforme cu normele IFRS, fără o reconciliere cu standardele
americane.

Sursa Nobes (2008)

9
Sursa Nobes (2008)

IFRS și clasificarea sistemelor contabile internaționale

10
Sursa: Nobes (2008)

Sursa: Nobes (2010)

Sursa: Nobes (2010)

11
Sursa: Nobes (2010)

IFRS în UK

Standardele internaționale de raportare financiară (IFRS) aplicate în UK din 2005, când a intrat
în vigoare Regulamentul CE 1606/2002 („Regulamentul IAS”). Regulamentul IAS impune
companiilor cu valori mobiliare (fie capitaluri proprii, fie datorii) admise la tranzacționare pe o
piață reglementată a oricărui stat membru al Uniunii Europene să utilizeze „standardele
internaționale de contabilitate” în pregătirea situațiilor financiare consolidate.

12
Standardele de contabilitate aplicate sunt cele aprobate (endorsed by) UE.

În contextul Brexit, companiile britanice continuă să aplice reglementările europene până la

sfârșitul anului 2020, după care UK va iniția un proces independent de adoptare a normelor
IFRS.

Profesia contabilă

Principalele organisme de contabilitate din Marea Britanie și Irlanda

Comitetul consultativ al organismelor de contabilitate (Consultative Committee of

Accountancy Bodies: CCAB) este o organizație umbrelă pentru principalele organisme de
contabilitate din Marea Britanie și Irlanda.

Membri CCAB

Institutul Contabililor Autorizați din Anglia și Țara Galilor (Institute of Chartered

Accountants in England and Wales: ICAEW)

Organism profesionist de contabilitate important în Marea Britanie cu peste 140.000 de

membri din întreaga lume.

Institutul Contabililor Autorizați din Scoția (Institute of Chartered Accountants of

Scotland: ICAS)

Cel mai vechi corp profesional de contabili din lume.

Contabili autorizați din Irlanda (Chartered Accountants Ireland)

Cel mai mare și mai vechi organism profesional de contabilitate din Irlanda. Anterior
cunoscut sub numele de Institute of Chartered Accountants in Ireland (ICAI)

Asociația Contabililor Autorizați (Association of Chartered Certified Accountants :

ACCA)

Organism major de contabilitate cu membri angajați în afaceri și practici în întreaga lume.

Institutul de finanțe publice și contabilitate (Chartered Institute of Public Finance and

Accountancy : CIPFA)

Organism principal de contabilitate pentru serviciile publice.

Alte organisme ale profesiei

Institutul Contabililor de Gestiune Autorizați (Chartered Institute of Management

Accountants: CIMA)

13
CIMA a fost anterior membru al CCAB, dar a anunțat retragerea sa în februarie 2011. CIMA
este un corp de coordonare al contabililor de management cu membri care lucrează în
organizații din industrie, comerț, organizații non-profit și din sectorul public.

UK GAAP

Standardizarea/normalizarea contabilă în UK:

Tip de normalizare: privata (realizată de profesie).

Primele tentative de reglementare inițiate in 1942: ‘Recommendations on Accounting

Principles’ elaborate de ICAEW.

Normalizatorul contabil britanic:

ICAEW a înființat Comitetul de coordonare pentru standarde de contabilitate (Accounting

Standards Steering Committee: ASSC) în ianuarie 1970 cu „scopul elaborării unor standarde
definitive pentru raportarea financiară”.

Până în 1976, organismele profesiei au aderat la ASSC. În 1976 numele Comitetului de

coordonare pentru standarde de contabilitate (ASSC) a fost scurtat la Comitetul de standarde
de contabilitate (ASC), iar statutul său a fost revizuit. ASC a devenit un „comitet mixt al celor
șase organisme membre care au acționat apoi colectiv prin intermediul Comitetului consultativ
al organismelor contabile”.

În 1990, guvernul a anunțat înființarea unui nou Consiliu de raportare financiară (Financial
Reporting Council: FRC). FRC își exercită atribuțiile prin intermediul a două organisme
subsidiare: Comitetul pentru standarde de contabilitate (Accounting Standards Board: ASB),
care a înlocuit Accounting Standards Committee (ASC) la 1 august 1990 și Comitetul de
revizuire a raportării financiare (FRRP).

La crearea sa, Comitetul pentru standarde de contabilitate (ASB) a adoptat o serie de SSAP-uri
( Statements of Standard Accounting Practice) care fuseseră emise de ASC. Toate standardele
de contabilitate elaborate de ASB din 1990 au fost emise ca Standarde de Raportare Financiară
(Financial Reporting Standards: FRS).

Reformele din 2004 si 2012 transformă FRC în singurul organism de normalizare contabilă în
UK, ASB încetând să mai emită standarde contabile.

UK GAAP

• Statements of Standard Accounting Practice

• Financial Reporting Standards
• Statements of Recommended Practice (SORPs)
• Exposure Drafts in issue

14
Statements of Standard Accounting Practice

SSAP 4 Accounting for government grants

SSAP 5 Accounting for value added tax

SSAP 9 Stocks and long-term contracts

SSAP 13 Accounting for research and development

SSAP 19 Accounting for investment properties

SSAP 20 Foreign currency translation

SSAP 21 Accounting for leases and hire purchase contracts

SSAP 25 Segmental reporting

Financial Reporting Standards

FRS 1 Cash flow statements

FRS 2 Accounting for subsidiary undertakings

FRS 3 Reporting financial performance

FRS 4 Capital instruments

FRS 5 Reporting the substance of transactions

15
FRS 6 Acquisitions and mergers

FRS 7 Fair values in acquisition accounting

FRS 8 Related party disclosures

FRS 9 Associates and joint ventures

FRS 10 Goodwill and intangible assets

FRS 11 Impairment of fixed assets and goodwill

Provisions, contingent liabilities and contingent

FRS 12
assets

Derivatives and other financial instruments:

FRS 13
disclosures
FRS 14
DDD

FRS 15 Tangible fixed assets

FRS 16 Current tax

FRS 17 Retirement benefits

FRS 18 Accounting policies

FRS 19 Deferred tax

FRS 20 Share-based payment (IFRS 2)

16
 FRS 21 Events after the balance sheet date (IAS 10)

FRS 22 Earnings per share (IAS 33)

The effects of changes in foreign exchange rates

FRS 23
(IAS 21)

Financial reporting in hyperinflationary economies

FRS 24
(IAS 29)

FRS 25 Financial instruments: presentation (IAS 32)

Financial instruments: recognition and

FRS 26
measurement (IAS 39)

FRS 27 Life assurance

FRS 28 Corresponding amounts

FRS 29 Financial instruments: disclosures

FRS 30 Heritage assets

Financial Standard for Smaller Entities (effective

FRSSE
April 2008)

Statements of Recommended Practice (SORPs)

Issued November 2003, revised November

Authorised Funds
2008

Charities Issued May 2008

17
Further and Higher Education Issued July 2007, revised 2016

Financial Statements of
Investment Trust Companies Issued December 1995, revised January 2009
and Venture Capital Trusts

Limited Liability Partnerships Issued May 2002, revised March 2010

Oil and Gas Issued June 2001

Pension Schemes Issued July 1996, revised June 2007

Housing SORP 2014 Issued September 2014

Exposure Drafts in issue

FRED 28 Inventories; construction and service contracts

FRED 29 Property, plant and equipment; borrowing costs

FRED 32 Disposal of non-current assets and presentation of discontinued operations

FRED 36 Business combinations

FRED 37/38 Intangible assets/Impairment of assets

FRED 39 Amendments to FRS 12 and FRS 17

FRED 40 Accounting for heritage assets

FRED 41 Related party disclosures

18
 FREDs 43 & The future of Financial Reporting - Application of Financial Reporting
44 Standards

FRED 45 Financial Reporting Standard for Public Benefit Entities

FRED 46 Application of Financial Reporting Requirements (draft FRS 100)

FRED 47 Reduced Disclosure Framework (draft FRS 101)

The Financial Reporting Standard applicable in the UK and Republic of

FRED 48
Ireland (draft FRS 102)

Notă: material de uz intern, doar pentru uzul studenților, nu poate fi citat sau reprodus.

19