CARMEN GABRIELA SIRBU AURELIAN CONSTANTIN

AUDIT
FINANCIAR-CONTABIL

Ediția a II-a, revizuită și adăugită

Galați, 2018
 Copyright 2018
Toate drepturile asupra acestei ediţii sunt rezervate autorilor.

Editura Zigotto este recunoscută de Consiliul Naţional al

Cercetării Ştiinţifice din Învăţământul Superior (cod 262)

Descrierea CIP a Bibliotecii Naţionale a României

SIRBU, CARMEN GABRIELA
Audit financiar-contabil / Carmen Gabriela Sîrbu,
Aurelian Constantin. - Galaţi : Zigotto, 2018
Conţine bibliografie
978-606-669-287-8

65

Tipografia Zigotto Galaţi

Tel.: 0236.477171
www.editura-tipografie.ro

2
 CUPRINS

CAPITOLUL I
PRINCIPII ŞI REGULI CU CARACTER GENERAL................................. 5
1.1. Auditul – scurt istoric .................................................................................. 5
1.2. Rolul auditului financiar contabil ................................................................ 7
1.3. Principiile generale ale unui angajament de audit ...................................... 11
1.4. Tipuri de audit........................................................................................... 12
1.5. Categorii de auditori.................................................................................. 14
1.6. Riscurile in audit ...................................................................................... 18
1.7. Pragul de semnificaţie în audit .................................................................. 25
1.7.1. Notiuni generale .............................................................................. 25
1.7.2. Relaţia dintre pragul de semnificaţie şi riscul de audit ..................... 28

CAPITOLUL II
MISIUNEA DE BAZA IN AUDITUL FINANCIAR – AUDITUL
STATUTAR.................................................................................................... 31
2.1. Auditul statutar: definitie, rol, obiective .................................................... 31
2.2. Acceptarea angajamentului de audit .......................................................... 32
2.3. Orientarea si planificarea auditului............................................................ 43
2.3.1. Delimitarea caracteristicilor proprii ale întreprinderii ...................... 51
2.3.2. Planificarea auditului statutar........................................................... 54
2.4. Evaluarea controlului intern ...................................................................... 70
2.4.1. Sistemul de contabilitate si controlul intern ..................................... 70
2.4.2. Rolul, sfera si continutul controlului intern...................................... 75
2.4.3. Obiectivele auditorului privind aprecierea controlului intern ........... 75
2.4.4. Activitatile auditorului în evaluarea controlului intern..................... 78
2.4.5. Raport asupra controlului intern....................................................... 83
2.5. Auditul situatiilor financiare...................................................................... 86
2.5.1. Auditul bilantului............................................................................. 86
2.5.3. Note la conturile anuale ................................................................. 122

CAPITOLUL III
DOCUMENTAREA LUCRARILOR DE AUDIT ..................................... 125
3.1. Probele de audit....................................................................................... 128
3.1.1. Natura probelor de audit ................................................................ 129
3.1.2. Gradul de adecvare a probelor de audit ......................................... 129
3.1.3. Suficienta probelor de audit ........................................................... 131
3.1.4. Evaluarea probelor de audit ........................................................... 133
3.1.5. Proceduri de colectare (culegere) a probelor de audit..................... 133

3
3.2. Documentatia de audit............................................................................. 139
3.2.1. Continutul documentatiei de audit ................................................. 139
3.2.2. Planul si programele de audit......................................................... 142
3.2.3. Dosarele de audit ........................................................................... 143
3.2.4. Continutul documentelor de lucru................................................. 144
3.2.5. Forma documentelor de audit......................................................... 146
3.2.6. Arhivarea documentelor de audit ................................................... 147
3.2.7. Alte aspecte ................................................................................... 148

CAPITOLUL IV
RAPORTUL DE AUDIT.............................................................................. 149
4.1. Continutul raportului de audit.................................................................. 149
4.2. Tipurile de opinii exprimate de către auditori .......................................... 153

CAPITOLUL V
NORMELE DE COMPORTAMENT IN AUDIT...................................... 167
5.1. Principii fundamentale ............................................................................ 167
5.1.1. Principii aplicabile tuturor auditorilor financiari ............................ 170
5.2. Independenta in audit .............................................................................. 174
5.2.1. Ameninţări la adresa independenţei .............................................. 178
5.2.2. Măsurile de protejare a independentei dispuse de profesie,
legislaţie sau reglementări ............................................................ 181
5.2.4. Măsuri de protejare a independenţei ............................................. 182
5.2.5. Măsurile de protejare stabilite în cadrul contractului încheiat
cu clientul..................................................................................... 182
5.2.6. Măsurile de protejare a independentei, stabilite în interiorul
propriilor sisteme si proceduri ale cabinetelor/societăţilor ............ 184

CAPITOLUL VI
CONTROLUL DE CALITATE ÎN AUDIT ............................................... 187
6.1. Controlul de calitate la nivelul organismului profesional......................... 187
6.2. Controlul de calitate la nivelul cabinetului .............................................. 190
6.2.1. Obiective ....................................................................................... 191
6.2.2. Proceduri de control de calitate ce pot fi aplicate într-un cabinet
sau societate de audit.................................................................... 193

BIBLIOGRAFIE.......................................................................................... 197

ANEXE ......................................................................................................... 199

4
 CAPITOLUL I
PRINCIPII ŞI REGULI CU CARACTER GENERAL

1.1. Auditul – scurt istoric

Auditul a fost cunoscut la inceputurile secolului al XVIII-lea,

fara a fi precizata data exacta sau localizarea geografica int-un stat.
Istoria economica delimiteaza mai multe etape ale auditului,
diferentiate in functie de categoria sociala care ordona auditul, numitit
ordonatori de audit, in functie de auditori si de obiectivele auditului.
Pana la inceputul secolului al XVIII-lea, auditul era ordonat de
regi, imparati, biserica si stat cu un singur obiectiv : cel de pedepsire a
hotilor pentru frauda si prevenirea unor astfel de fapte cu scopul de a
proteja patrimoniul propriu acelei entitati. Auditorii erau numiti din
randul preotilor si primeau calitatile morale ale acestora.
Auditul isi extinde obiectivele asupra reprimarii fraudelor, a
pedepsirii celor care le produceau si a cautarii solutiilor, pentru
pastrarea integritatii patrimoniului.
Sfarsitul secolului al XIX-lea contureaza relatia intre auditati si
auditorii alesi din randul profesionistilor contabili si juristi. Obiectivul
lor : atestarea realitatii situatiilor financiare, cu scopul de a evita
erorile si frauda1.
In primele patru decenii ale secolului XX, auditul este realizat de
profesionisti specializati in audit, alaturi de contabili. Lucrarile erau
comandate de stat si de actionari.

1
A.Stoian, Auditul financiar contabil, Ed. Economica, Bucuresti, 2001, p. 25
5
 Perioada anilor 1940-1970, cand comertul inernational se
dezvolta, este dominata de schimburi intre stat cu bunuri si servicii,
ordonatorii de audit isi largesc sfera in randul bancilor, patronatului si
al institutiilor financiare, datorita pietelor de capital. Executarea
auditului era realizat de profesionistii de audit si contabilitate, iar
obiectivele cunosc o forma elevata de atestare a sinceritatii si
regularitatii situatiilor financiare. In aceasta perioada, datorita
dezvoltarii profesiei contabile si a influentelor cadrului contabil
conceptual, anglo-saxonii dezvolta activitatea de audit pe continentul
european.
Doua decenii mai tarziu (1970 – 1990), obiectivele auditului
sunt orientate spre atestarea controlului intern, respectarea cadrului
conceptual contabil si a normelor de audit.
Cei care ordona auditul sunt statele, tertii, actionarii, bancile,
intreprinderile, iar auditorii sunt tot profesionisti de contabilitate si
consiliere, acestia fiind organizati ca profesii liberale, independente,
societati de expertiza si audit. Astazi, fenomenele social economice
sunt complexe si nu mai pot fi analizate multilateral pentru a clarifica
anumite aspecte decat cu concursul specialistilor de inalta probitate
morala si profesionala. Faptele analizate, operatiunile si documentele
aveau ca scop formularea unor opinii care atestau imaginea fidela a
conturilor, calitatea controlului intern, respectarea normelor si
protecita contra fraudelor nationale si internationale.
Auditorii, ca specialisti cu o pregatire teoretica superioara, cu
autoritate si competenta, sunt denumitit experti. Isi face aparitia
activitatea de expertiza, care reuneste profesionisti cu cunostinte
teoretice si practice care, in urma contractelor primite de la terti,
cerceteaza situatiile financiare.
In tara noastra, profesia contabila a fost umbrita la limita
functionarului de aplicare a celor mai simple operatii matematice,in
lunga istorie a deceniilor comuniste. Dupa aproape 55 de ani (1994),

6
aceasta profesie onorabila si responsabila este repusa in drepturile
sale.
Obiectivul unui angajament de audit al situatiilor financiare este
de a da posibilitatea auditorului sa exprime o opinie cu privire la
situatiile financiare, daca acestea sunt intocmite, sub toate aspectele
semnificative, in conformitate cu un cadru aplicabil de raportare
financiara2.
Realizarea activitatii de audit se face in conformitate cu ISA, cu
standardele organismelor profesionale relevante, cu cerintele
legislative si de reglementare.

1.2. Rolul auditului financiar contabil

Auditul financiar contabil este orientat spre:

a) Verificarea respectarii cadrului conceptual al
contabilitatii, general acceptat, a procedurilor interne stabilite de
conducerea agentului economic (audit intern sau statutar). Procedura
reprezinta o inlantuire logica de operatiuni, cu scopul de a atinge un
anumit obiectiv.
b) Verificarea si certificarea reflectarii in contabilitate a
situatiilor financiare, imaginea lor fidela, clara si completa pe intreg
execitiul financiar. Legea Contabilitatii nr.82/1991 va fi aplicata
impreuna cu Cadrul general da armonizare a reglementarilor
contabile, Cadrul general de inatocmire si prezentare a situatiilor
financiare elaborat de IASC, Standardele de Contabilitate
Internationale si Nationale.
Auditul trebuie sa urmareasca daca procedurile de culegere si
prelucrare a datelor sunt bine stabilite si daca se aplica in permanenta.
Campul de aplicatii nelimitat al contabilitatii militeaza in
favoarea unei deontologii profesionale care raspunde la trei

2
ISA nr. 200 “Obiective si principii generale care guverneaza un angajament de audit al
situatiilor financiare”
7
imperative : prudenta, regularitatea si sinceritatea situatiilor
financiare. Aceasta presupune o imagine fidela a patrimoniului, a
contului de profit si pierdere si a fluxurilor de trezorerie.
Asigurarea imaginii fidele depinde de respectarea principiilor
aratate mai sus.
Regularitatea contabilitatii presupune respectarea regulilor,
procedurilor contabile si a principiilor general acceptate prevazute de
Legea Contabilitatii nr. 82/1991 si de Cadrul general de intocmire si
prezentare a situatiilor financiare elaborat de IASC, precum si de
Standardele de Contabilitate Internationale si Nationale. Principiile
contabile sunt enuntate si de Standardele Nationale de Contabilitate 3.
Importanta auditului finaciar contabil consta in sporirea
credibilitatii informatiei din situatiile financiare, pentru viitoarele
decizii ale utilizatorilor de informatii. Faptul ca verificarea bilantului
contabil se face de un auditor independent, un bun profesionist, cu
calitati morale deosebite, concura la realizarea uneia dintre calitatile
informatiei contabile, si anume credibilitatea ei.
Pentru o firma, auditul reprezinta si o vedere critica de ansamblu
pentru evaluarea unei situatii financiar-contabile determinate.
Evaluarea critica a situatiilor financiare se face de un profesionist
independent, care trebuie sa-si indeplineasca misiunea fara a tine
seama de posibile conflicte de interese existente intre utilizatorii
externi de informatie si unitatea auditata.
Utilizatorii de informatie contabila folosesc situatiile financiare
pentru deciziile lor viitoare. Adesdea, ei au interese diferite fata de
altii, dupa cum urmeaza :
1. INVESTITORII prezenti si potentiali sunt interesati de riscul
inerent al tranzactiilor si de beneficiul adus de investitiile lor. Ei au
nevoie de informatii pentru a decide daca ar trebui sa cumpere, sa
pastreze sau sa vanda actiunile. Actionarilor nu le este indiferenta
informatia care le permite sa evalueze capacitatea intreprinderii de a
3
C.E.C.C.A.R., Norme Nationale de Audit, Bucuresti, 2004
8
palti dividende. Ei doresc o transparenta totala cu privire la situatia
patrimoniului, marimea profitului si modul de repartizare a a cestuia.
Pe de alta parte, obtinerea de dividende cat mai mari va reduce sursele
de finantare necesare dezvoltarii.
2. SALARIATII SI SINDICATELE. Personalul angajat si
sindicatele sunt interesate de informatii privind stabilitatea si
profitabilitatea intreprinderii lor. Ei au in vedere informatii care le
permit sa evalueze capacitatea intreprinderii de a oferi remuneratii,
pensii, oportunitati profesionale, specializari etc.
3. CREDITORII FINANCIARI sunt preocupati de informatii
care le permit sa evalueze daca entitatea are posibilitatea sa
ramburseze imprumuturile primite si dobanzile aferente la scadenta.
4. FURNIZORII SI ALTI CREDITORI COMERCIALI sunt
interesati de informatii care le permit sa determine daca sumele pe
care le au de primit vor fi platite la scadenta. Creditorii comerciali
sunt interesati pe o perioada mai scurta daca nu sunt dependenti de
continuarea activitatii intreprinderii ca principal client al firmei,
interesati daca isi pot incasa sumele avansate.
5. CLIENTII sunt interesati de informatii despre continuitatea
activitatii unei intreprinderi, mai ales cand au tranzactii economico-
financiare pe termen lung si sunt dependenti de acea firma.
6. GUVERNUL SI INSTITUTIILE SALE sunt interesate de
alocarea resurselor si de activitatea intreprinderii. Aceste informatii
vizeaza dezvoltarea sau inhibarea unor sectoare de activitate pentru a
determina politica fiscala si ca baza pentru calcule macro-economice
in vederea determinarii venitului national, a PIB-ului si a altor
indicatori statistici.
7. PUBLICUL este interesat de intrprinderi in ceea ce priveste
numarul de angajati si colaborarea cu furnizorii locli. Situatiile
financiare pot ajuta publicul prin informatii despre evolutia in prezent
si in viitor a sferei activitatii intreprinderii, a potentialului ei financiar.

9
 8. MANAGERII. Responsabilitatea principala de a intocmi si
prezenta situatiile financiare ale intreprinderii revin conducerii. Daca
nu sunt actionari principali, ei urmaresc prin situatiile financiare sa
arate un rezultat financiar confortabil, astfel ca activitatea lor sa fie
apreciata pozitiv, dar in acelasi timp, pentru a nu fi distribuite
dividende mari, cu scopul de a pastra sursele de autofinantare.
9. BANCHERII. Informatiile din situatiile financiare trebuie sa
raspunde cerintelor de a evalua rentabilitatea intreprinderii, sa
diminueze riscurile ce implica creditarea agentului economic care
doreste un imprumut. Astfel, entitatea trebuie sa posede rezultatele
curente pozitive, o lichiditate mare si in general o trezorerie neta
pozitiva.
Intr-o sfera larga de utilizatori care iau decizii economice,
obiectivul situatiilor financiare este de a furniza informatii despre
pozitia financiara, performantele si modificarile pozitiei financiare
care satisfac necesitatile economice ale majoritatii utilizatorilor. Ele
reprezinta rezultatele administrarii intreprinderii de catre conducator,
inclusiv modul de gestionare a patrimoniului si a resurselor
incredintate. Exista utilizatori care doresc sa evalueze modul de
administrare sau responsabilitatea conducerii pentru a lua decizii
economice .
Situatiile financiare nu ofera toate informatiile de care
utilizatorii au nevoie pentru luarea deciziilor economice, deoarece, in
mare masura, acestea arata efectele financiare ale unor evenimente
trecute si nu ofera, de regula, informatii nefinanciare.
Credibilitatea in imaginea fidela furnizata de contabilitate este
data de respectarea cadrului conceptual contabil, de aplicare corecta a
calitatii procedurilor utilizate, de principiile referitoare la regularitate
si sinceritate, de calitatile moral-profesionale ale producatorilor de
informatii contabile.
Auditul este chemat sa exprime o opinie independenta asupra
situatiilor financiare, menita ‘’sa apere in mod egal pe toti utilizatorii
10
de informatie contabila’’4. Pe baza opiniei lor, utilizatorii iau decizii
care necesita evaluarea capacitatii intreprinderii de a genera fluxuri de
numerar pentru a plati angajatii, furnizorii, dobanzile, de a rambursa
creditele si de a plati dividendele. Pentru a evalua capacitatea de a
genera numerar, informatiile trebuie sintetizate asupra pozitiei
financiare, performantei si modificarile ce sunt posibile sa apara cu
privire la solvabilitatea si lichiditatea intreprinderii.
Informatiile despre structura financiara sunt utile pentru a
anticipa nevoile viitoare de creditare, modul in care beneficiile si
fluxurile viitoare de trezorerie vor fi repartizate intre cei care au
interes fata de entitate.
Lichiditatea si solvabilitatea sunt utile pentru a previziona
capacitatea intreprinderii de a-si onora angajamentele financiare
scadente, de a formula rationamente despre eficienta cu care firma
poate utiliza noi resurse. Informatiile suplimentare sunt cuprinse in
‘’Note si materiale suplimentare’’.

1.3. Principiile generale ale unui angajament de audit

Auditorul trebuie să acţioneze în conformitate cu "Codul de

etică al auditorilor", emis de Camera Auditorilor Financiari din
Romania. Principiile etice care guvernează responsabilităţile
profesionale ale auditorului sunt:
(a) independenţa;
(b) integritatea;
(c) obiectivitatea;
(d) competenţa profesională şi diligenţa cuvenită;
(e) confidenţialitatea;
(f) conduita profesională; şi
(g) standardele tehnice.

4
A.Stoian, Auditul financiar contabil, Ed. Economica, Bucuresti, 2001, p. 56
11
 Auditorul trebuie să desfăşoare un angajament de audit în
conformitate cu Standardele Internaţionale de Audit (ISA).
Acestea conţin principii de bază şi proceduri esenţiale, împreună cu
recomandări aferente, sub forma materialelor explicative şi a altor
materiale.
Auditorul trebuie să planifice şi să desfăşoare un angajament
de audit cu o atitudine de scepticism profesional, admiţând că pot
exista împrejurări în care situaţiile financiare să fie denaturate în
mod semnificativ. O atitudine de scepticism profesional înseamnă că
auditorul realizează o evaluare critică, în mod circumspect, a
validităţii unei probe de audit obţinute şi este atent la acele probe de
audit care contrazic sau pun la îndoială credibilitatea documentelor
sau a declaraţiilor conducerii. De exemplu, o atitudine de scepticism
profesional este necesară pe parcursul unui proces de audit pentru ca
auditorul să reducă riscul eludării circumstanţelor suspicioase, al
generalizării excesive în momentul conturării concluziilor desprinse
din observaţiile de audit, precum şi riscul utilizării unor premise
greşite la determinarea naturii, duratei şi întinderii procedurilor de
audit şi la evaluarea rezultatelor acestora. În planificarea şi
desfăşurarea unui angajament de audit, auditorul nu trebuie să
presupună că managementul este lipsit de onestitate, dar nici să plece
de la premisa unei onestităţi incontestabile. În consecinţă, declaraţiile
din partea conducerii nu trebuie să substituie obţinerea de probe de
audit suficiente şi adecvate care să dea posibilitatea conturării
concluziilor rezonabile pe care să se fundamenteze opinia de audit.

1.4. Tipuri de audit

„Auditul operaţional" are ca obiectiv cerinţa de a face analiza

riscurilor şi a deficienţelor existente în vederea furnizării de sfaturi, de
a face recomandări, de a elabora proceduri sau de a propune noi
strategii; altfel spus, auditul operaţional cuprinde toate misiunile care
12
au ca obiect ameliorarea performanţelor întreprinderii. Calificarea
auditului ca „operaţional" poate conduce la ideea că este vorba de un
„audit al unei operaţiuni particulare" ca, de exemplu, auditul
operaţiunilor de plasament făcute de o întreprindere, statutul de
independenţă al persoanelor care realizează aceste misiuni de audit şi
autonomia organismului din care face parte auditorul.
Dacă este vorba de „audit financiar care conduce la certificarea
situaţiilor financiare", fără nici o îndoială este vorba de o parte din
auditul legal, controlul legal sau auditul statutar.
Denumirea simplă de „audit financiar" poate fi folosită pentru a
desemna numeroase alte misiuni ca, de exemplu:
- auditul financiar al procedurilor informatizate de ţinere a
contabilităţii;
- auditul financiar al operaţiunilor de schimb pentru a verifica
prezentarea regulamentară a acestora în situaţiile financiare;
- auditul financiar al contabilizării cheltuielilor sociale pentru a
verifica respectarea legislaţiei sociale;
- auditul financiar asupra situaţiei fiscale;
- auditul financiar asupra conturilor de clienţi pentru a verifica
dacă evaluarea creanţelor îndoielnice s-a făcut de o manieră prudentă
etc.
Altfel spus, orice analiză, orice control, orice verificare şi orice
studiu asupra unei secţiuni sau a unei părţi din contabilitate sau din
situaţiile financiare ale unei entităţi poate fi calificată ca „audit
financiar".
O misiune de audit financiar poate fi prealabilă unei misiuni de
audit operaţional sau unei misiuni de audit de gestiune.
Din cele prezentate rezultă că sintagma „audit financiar" este
mult mai cuprinzătoare decât cea de „audit statutar/.*

13
Tabel nr. 1
Obiective Specialiştii utilizaţi Denumirea auditului
urmărite
Verificarea şi Profesionişti contabili auditul statutar
certificarea independenţi aleşi sau
situaţiilor numiţi, de regulă, de
financiare acţionari
Diagnostic Experţi independenţi audit fiscal
sectorial numiţi de conducerea audit social
-> întreprinderii audit juridic
audit al calităţii
audit financiar etc
Diagnostic Compartimente audit intern
asupra conturilor specializate independente
şi diagnostic de alte servicii ale
sectorial întreprinderii (de regulă,
întreprinderi mari,
holdinguri, societăţi de
grup)

1.5. Categorii de auditori

Auditorul întreprinderii poate fi intern sau extern. Auditorul

intern este, de regula un salariat al entităţii auditate; cantonat iniţial în
misiuni legate de buna calitate a informaţiilor financiare, astăzi,
auditorul intern se ocupă din ce în ce mai mult de misiuni de audit
operaţional, de verificarea existenţei, a gradului de adecvare şi a
modului de aplicare a procedurilor interne în toate sectoarele şi pe
toate funcţiile întreprinderii.
Auditorilor le este, în general, interzis să aibă imixtiuni în
gestiunea întreprinderii auditate şi, ca urmare, aceştia nu pot efectua
audit operaţional la entitatea la care fac auditul situaţiilor financiare;
pot realiza însă astfel de misiuni de audit operaţional, pe bază
contractuală, la alte entităţi.

14
 „Auditul de gestiune" are ca obiectiv fie găsirea de probe ale
unei fraude, fie de a aduce o judecată critică asupra unei operaţiuni de
gestiune sau asupra performanţelor unei entităţi sau a unui grup de
entităţi. Este important de subliniat că auditorul poate să constate
fraude şi iregularităţi în cadrul misiunii sale de audit statutar, dar el nu
conduce misiunea sa în mod special spre aşa ceva sau într-un spirit de
suspiciune particulară.
Nevoile întreprinderilor au condus auditorii cu pregătire
contabilă şi specialişti din alte domenii (informaticieni, avocaţi,
ingineri etc.) să se specializeze, propunând un serviciu complet în
diferite domenii sau activităţi particulare, cum ar fi: social, fiscal, de
calitate, de mediu etc.
Auditul tinde a se generaliza la numeroase domenii care nu au
raporturi directe cu situaţiile financiare ale întreprinderii; în acest caz,
el desemnează diagnosticul de organizare şi de gestiune şi în mod
deosebit controlul procedurilor şi maniera în care organismul
(întreprinderea) acţionează în raport cu atribuţiile şi obiectivele
acesteia; se poate vorbi astfel de audit social, audit juridic, auditul
tehnic, audit fiscal etc. Clasificarea auditurilor se face în funcţie de
obiectivele urmărite (conturi sau diagnostic sectorial) şi în funcţie de
specialiştii care le realizează.
Auditul extern este realizat de către un auditor statutar (legal),
un funcţionar sau de către un terţ, în baza unui contract cu
întreprinderea:
■ „Auditorul legal" sau „controlorul legal" (expresii franceze
utilizate în textele oficiale ale Uniunii Europene) sau „auditorul
statutar" (expresie britanică utilizată în textele oficiale ale Uniunii
Europene) este auditorul a cărui misiune este descrisă în lege. Auditul
statutar (legal) efectuat de către un auditor cuprinde o misiune
generală sau de bază şi misiuni conexe. Misiunea de bază cuprinde:
- o misiune de audit financiar care conduce la certificarea
situaţiilor financiare;
15
 - verificări specifice prevăzute expres prin lege.
Un funcţionar al statului poate realiza unele misiuni de audit din
categoriile prezentate mai sus dar care nu constituie audit legal
(statutar) şi cu atât mai puţin un audit financiar care conduce la
certificarea situaţiilor financiare.
■ Auditorul contractual efectuează o misiune în cadrul unui
contract cu entitatea auditată prin care aceasta (o întreprindere, o
primărie, o instituţie publică, un minister etc.) fixează o misiune unui
auditor, termenii şi condiţiile de realizare fiind prevăzute în contract.
Altfel spus, dacă nu există decât o singură misiune de audit legal
(statutar) care cuprinde obiective cunoscute şi care se realizează
potrivit Standardelor Internaţionale de Audit, există un număr
nelimitat de misiuni de audit contractual, realizate de specialişti, de
regulă experţi contabili.
La originea misiunilor contractuale stau patru motivaţii:
■ Entitatea nu are auditor statutar şi doreşte să încredinţeze unui
specialist competent şi independent o misiune de audit financiar care
conduce la certificarea situaţiilor financiare, similară cu cea realizată
de auditorul statutar.
■ Auditorul contractual deţine o competenţă mai bine adaptată la
o misiune foarte precisă (de exemplu, elaborarea şi implementarea
procedurilor de control intern, audit al metodelor de evaluare a
stocurilor etc).
■ întreprinderea are nevoie de opinia unui auditor a cărui
semnătură se bucură de un prestigiu particular.
■ O misiune particulară de control este cerută de un terţ, de
exemplu, o bancă la acordarea unui împrumut etc.
Obiectul şi caracteristicile principale ale auditul ui intern şi
extern se pot prezenta sintetic astfel5:

5
M/ Toma, “Initiere in auditul situatiilor financiare ale unei entitati”, Ed. CECCAR,
Bucuresti, 2007, p. 22
16
 Felul auditului Caracteristici Obiect
I. AUDITUL INTERN - Face parte din controlul - Respectarea
intern al entităţii. procedurilor interne
- Se realizează de regulă stabilite de conducerea
prin angajaţi (servicii, entităţii.
birouri etc.) independenţi - Alte comenzi sau
de celelalte structuri solicitări ale conducerii.
executive.
- Nu are obligaţii extra
entitate (de regulă).
- Independenţa e limitată
la nivelul înţelegerii
conducerii executive.
II. AUDITUL EXTERN - Se realizează prin - Auditarea situaţiilor
Auditul statutar persoane fizice sau financiare.
juridice stabilite de - Alte sarcini sau
acţionari. obiective stabilite de
- Se respectă normele lege.
unui organism
profesional.
- Asigură credibilitatea
necesară pentru terţi
asupra situaţiilor
financiare ale entităţii.
- Independenţa —
principiul de bază pentru
credibilitate.
II. AUDITUL EXTERN - Se realizează exclusiv - Poate realiza toate
Auditul contractual prin firme de specialitate. obiectivele auditului
- Independenţa şi intern sau statutar (în
responsabilitatea anumite condiţii de
(acoperită prin asigurare) deontologie, stabilite de
conduce la un înalt grad organismul profesional).
de credibilitate a - Poate realiza orice
situaţiilor financiare misiune de audit.
auditate.

17
 1.6. Riscurile in audit

Pentru informarea cu privire la situaţiile financiare, auditorul

utilizează proceduri care îi permit să obţină un grad rezonabil de
certitudine că acestea au fost corect întocmite în toate punctele lor
esenţiale6.
Având în vedere existenţa unor limite inerente auditului, precum
şi a oricărui sistem de audit intern, există riscul inevitabil ca unele
inexactităţi semnificative să nu fie descoperite.
Atunci când auditorul are indicii că ar exista fraude sau erori
care conduc la apariţia unor inexactităţi semnificative, el trebuie să-şi
extindă procedurile de control în scopul confirmării sau infirmării
dubiilor sale.
Controlul obiectivelor în cadrul unui audit financiar este
planificat în funcţie de factorii de risc şi de importanţa relativă a
acestora, care diferă de la o întreprindere la alta.
Din punctul de vedere al probabilităţii realizării lor, riscurile
sunt potenţiale şi posibile.
1. Riscurile potenţiale sunt „cele care sunt susceptibile,
teoretic, de a se produce dacă nici un control nu este exercitat
pentru a le preveni sau pentru a detecta şi corecta erorile care
ar putea să se producă; aceste riscuri sunt comune tuturor
întreprinderilor“.
2. Riscurile posibile sunt acele riscuri „împotriva cărora
întreprinderea, în general, nu dispune de mijloace pentru a le
limita; Când astfel de mijloace lipsesc, există o mare
probabilitate ca anumite erori să se producă fără să fie
detectate sau corectate de întreprindere. În exercitarea
misiunii sale de audit, auditorul se confruntă, într-o
întreprindere, cu următoarele tipuri de riscuri:

6
Marin Toma, Marin Chivulescu, Audit financiar şi certificare a conturilor anuale, Editat de
Fundaţia pentru Management Financiar-Contabil şi Audit " Grigore Trâncu ", Iaşi,1997, p. 59
18
 a. Riscuri generale specifice întreprinderii - sunt acele
riscuri care influenţează ansamblul operaţiunilor
întreprinderii.
Fiecare întreprindere, în funcţie de sectorul în care îşi desfăşoară
activitatea, de structuri, talie şi organizare, are unele caracteristici care
pot face mai mult sau mai puţin probabilă concretizarea riscurilor
potenţiale. Auditorul trebuie să cunoască caracteristicile proprii ale
întreprinderii pentru a efectua un control corect. Pentru aceasta, el
trebuie să cerceteze următoarele informaţii:
 activitatea întreprinderii şi sectorul din care face parte - pentru
aceasta el analizează:
 obiectul de activitate al întreprinderii (comerţ, prestări de
servicii etc.), pentru că evaluarea elementelor patrimoniale se
face diferit:
 dacă întreprinderea face parte dintr-un sector în expansiune
sau, dimpotrivă, în declin, aceasta implică nişte riscuri de
încetare a activităţii diferite;
 dacă există reglementări speciale ale sectorului (formarea
preţurilor, finanţări, vânzări etc.);
 organizarea şi structura întreprinderii:
 dacă întreprinderea este parte componentă a unui grup sau nu;
 dacă activităţile se desfăşoară într-una sau în mai multe
localităţi;
 dacă organigrama este bine stabilită sau responsabilităţile sunt
defectuos programate;
 perspectivele de dezvoltare a întreprinderii;
 organizarea administrativă şi contabilă:
 existenţa sistemului informatic;
 existenţa unui serviciu de control intern;
 existenţa unei proceduri administrative şi contabile;
 politicile contabile ale întreprinderii;
19
  care sunt principiile contabile aplicate şi de ce sunt aplicate
aceste principii.
Pe scurt, informaţiile de mai sus prevăd următoarele categorii de
riscuri:
1) riscuri legate de situaţia economică a întreprinderii (acele
elemente care ar putea pune în discuţie continuitatea
întreprinderii);
2) riscuri legate de organizarea generală (absenţa, respectiv
excesul de proceduri);
3) riscuri legate de atitudinea conducerii (dacă conducerea
prezintă mai multă preocupare pentru producţie şi
comercializare sau pentru probleme legate de controlul intern
şi de calitatea informaţiei financiare).

b. Riscuri legate de natura operaţiunilor tratate

Datele prezentate în contabilitate pot fi împărţite în trei categorii,
fiecare fiind purtătoare de riscuri particulare:
 date repetitive - rezultă din activitatea obişnuită a agentului
economic (de exemplu: salarii, vânzări, producţie etc.)
 date punctuale - sunt acele date complementare celor
repetitive şi pot apărea la intervale de timp mai mult sau mai
puţin regulate: evaluări la sfârşitul exerciţiului, inventariere
etc. Aceste date pot purta riscuri semnificative dacă erorile nu
se descoperă la timp.
 date excepţionale - apar în operaţiuni de natură extraordinare
(de exemplu: fuziuni, lichidare, reevaluări etc.). Nu există
personal suficient de bine pregătit pentru aceste situaţii sau nu
s-a confruntat încă cu această situaţie şi nu există elemente
comparative, deci există riscul apariţiei unor erori. Erorile
apărute în cadrul datelor repetitive, punctuale sau
excepţionale pot avea influenţe semnificative asupra
conturilor anuale.
20
 c. Riscuri legate de concepţia şi funcţionarea sistemului
Sistemele trebuie să prevină, să descopere şi să corecteze erorile
survenite în timpul executării operaţiunilor. Riscurile pot fi mai uşor
limitate în cazul datelor repetitive dacă sistemul de culegere şi
prelucrare a lor a fost conceput fiabil.
Uneori este însă nevoie ca şi sistemul să fie controlat pentru a
descoperi eventuale defecţiuni.
d. Riscul de nedescoperire cu ocazia auditului
În cazul oricărui agent economic, oricâte controale interne ar
exista şi oricum ar alege auditorul tehnicile de control al conturilor
anuale, nu există totuşi siguranţa absolută că în bilanţul contabil nu
există erori.
Riscul de audit se referă la posibilitatea că erori semnificative
există în conturile anuale şi auditorul poate emite o opinie eronată.
Auditorul trebuie să limiteze riscul de audit la un nivel minim.
Cunoaşterea acestor factori de risc îi dă posibilitatea auditorului să-şi
orienteze procedurile de control asupra zonelor de control unde erorile
sunt cele mai probabile.

21
 Riscurile de audit sunt prezentate în figura nr. 1:
Identificarea riscurilor

Identificarea riscurilor Identificarea riscurilor

Definirea
legate de natura şi legate de conceperea
importanţei
suma operaţiilor şi funcţionarea
relative
sistemului
( prag de
semnificaţie )

Aprecierea riscurilor
de nedetectare legate
de audit

Programul de lucru
( întinderea acţiunilor
programate de expert )

Figura nr. 1 Riscurile de audit financiar

Dintre toate categoriile de riscuri prezentate anterior, cea mai

complexă este aceea a riscurilor generale:
Riscurile generale ale întreprinderii sunt exemplificate astfel:
a) Riscuri legate de situaţia economică a întreprinderii. Acestea
pot fi cauzate de:
- factori externi întreprinderii (mediul economic), de exemplu:
restrângerea pieţei de desfacere a întreprinderii din cauza
lipsei de solvabilitate a unor clienţi externi;
- factori interni: existenţa unor reguli economice, juridice,
fiscale etc. specifice unui sector implică riscuri ce trebuie
înregistrate ca atare. De asemenea, tot un factor intern este şi
reacţia managerilor în legătură cu situaţia economică a
22
 întreprinderii. Astfel, atunci când este o întreprindere în
dificultate, ei pot avea anumite reacţii dăunătoare (de
exemplu, operaţiuni ilegale, credite periculoase etc.). În acest
sens, auditorii trebuie să intre în contact direct cu managerii
pentru a afla părerea lor privind situaţia economică a
întreprinderii.
b) Riscuri legate de organizarea generală a întreprinderii. Apar
din cauza:
- politicilor alese de manager – se referă la aspectele vieţii
întreprinderii: comercial, financiar, social, cercetare-
dezvoltare etc.
- structurii întreprinderii: dacă este o întreprindere-fiică (o
altă întreprindere a participat la formarea capitalului social)
va avea avantaje faţă de altă întreprindere independentă
(credite uşor de obţinut), dar vor exista şi anumite condiţii
impuse de întreprinderea-mamă (vânzări în condiţii impuse
etc.).
c) Riscuri legate de concepţia şi funcţionarea sistemelor,
cauzate de:
- natura şi complexitatea metodelor; evaluarea stocurilor la
întreprinderile cu ciclu lung de fabricaţie e mai dificilă decât
la societăţile comerciale;
- auditul intern – sistemul greşit conceput sau aplicat poate
deteriora informaţia sau o parte din ea;
- atitudinea managerilor – de exemplu, un manager urmăreşte
calitatea informaţiilor sistemelor şi eficienţa serviciilor, în
timp ce un altul prea încrezător nu poate descoperi ineficienţa
sistemelor sale, deoarece nu le urmăreşte.
Constatarea şi aprecierea riscurilor sunt profund subiective, dar
este esenţial pentru auditor să le identifice şi să le evalueze.
Un factor important care permite auditorilor să aprecieze
amploarea riscurilor amintite îl constituie „importanţa relativă“ care
23
se defineşte în raport cu valoarea sau cu natura unei iregularităţi sau
inexactităţi figurând în informaţia financiară (inclusiv o omisiune),
care, singură sau adăugată altora, ţinând seama de circumstanţele
speţei, ar avea probabil drept consecinţă influenţarea raţionamentului
sau deciziei unei persoane rezonabile care se sprijină pe această
informaţie.
Iregularităţile sunt acele acţiuni sau omisiuni care încalcă:
1) legea sau alte reglementări privind societăţile comerciale;
2) principiile şi procedurile contabile;
3) dispoziţiile statutare;
4) hotărâri ale Adunării Generale;
5) deciziile Consiliului de Administraţie.
Inexactităţile sunt prelucrările şi interpretările contabile sau
juridice ale unui fapt, în neconcordanţă cu realitatea, cum ar fi:
1) erori de calcul;
2) erori de înregistrare;
3) inexactităţi de prezentare a conturilor anuale (cifre inexacte).
Auditorul are obligaţia să aducă la cunoştinţa administratorului
aceste erori dacă au o importanţă relativă suficientă şi, bineînţeles,
dacă se referă la obiectul misiunii sale sau sunt legate de Legea
societăţilor comerciale nr. 31/1990, ca şi cele legate de obligaţiile
contabile.
Aprecierea importanţei relative de către auditor se face ţinând
cont de domeniile semnificative specifice unităţii patrimoniale
auditate:
- Sistemele semnificative, în cadrul cărora este necesar să se
asigure că riscul legat de audit intern este cât mai mic cu
putinţă;
- Conturile cu semnificaţie valorică, pe care le va examina cu
mai multă atenţie decât pe celelalte;
- Pragul de semnificaţie, care îi va permite auditorului să
aprecieze dacă erorile sau inexactităţile constatate trebuie
24
 corectate sau nu, putând în consecinţă să emită opinia
corespunzătoare (cu sau fără rezerve).

1.7. Pragul de semnificaţie în audit

1.7.1. Notiuni generale

Prin prag de semnificaţie se înţelege „nivelul, mărimea unei
sume, peste care auditorul consideră că o eroare, o inexactitate sau o
omisiune poate afecta atât regularitatea şi sinceritatea conturilor
anuale, cât şi imaginea fidelă a rezultatului, a situaţiei financiare şi a
patrimoniului întreprinderii“ 7.
Există o corelaţie strânsă între pragul de semnificaţie şi riscul
de audit.
Pragul de semnificaţie a fost definit în „Cadrul general pentru
întocmirea şi prezentarea situaţiilor financiare“ al Comitetului pentru
Standarde Internaţionale de Contabilitate astfel: „Informaţiile sunt
semnificative dacă omisiunea sau declararea lor eronată ar putea
influenţa deciziile economice ale utilizatorilor, luate pe baza situaţiilor
financiare. Pragul de semnificaţie depinde de mărimea elementului
sau a erorii judecate în împrejurările specifice ale omisiunii sau
declarării eronate. Astfel, pragul de semnificaţie oferă mai degrabă o
limită, decât o caracteristică calitativă primară pe care informaţia
trebuie să o aibă pentru a fi utilă“ 8.
Într-o primă fază a misiunii sale, auditorul trebuie să stabilească
un prag global de semnificaţie pentru o bună orientare şi planificare
a misiunii.
În cursul misiunii de audit, pragurile de semnificaţie stabilite
evită ca unele lucrări care nu vor avea rol în fundamentarea opiniei
asupra conturilor anuale să fie executate.

7
Standardul nr. 320
8
OMF nr. 403/04.10.1999 şi Standardele de Audit 2000, pag. 93, pct. 3.
25
 În încheierea misiunii, o eventuală depăşire a pragului global
de semnificaţie îl determină pe auditor să propună corectarea erorilor
sau să le menţioneze în raport.
Se folosesc drept elemente de referinţă pentru determinarea
pragului de semnificaţie fie capitalurile proprii, fie rezultatul net
sau cifra de afaceri.
Aceste elemente sunt cunoscute drept bază de referinţă, în raport
cu care pragul de semnificaţie se determină în valori absolute sau
relative. Elementele constatate de auditor ar putea avea două influenţe:
1) asupra rezultatului exerciţiului;
2) asupra modalităţilor de prezentare a situatiilor financiare.

A. Elementele specifice pragului de semnificaţie

Aceste elemente sunt următoarele:
1) Necesităţile utilizatorilor conturilor anuale;
2) Caracteristicile întreprinderii;
3) Caracteristicile elementelor considerate semnificative.

1) Necesităţile utilizatorilor conturilor anuale

Conturile anuale furnizează informaţii unor categorii diferite de
utilizatori: acţionari, asociaţi, personal, creditori, autorităţile fiscale,
sindicate, clienţi, statisticieni, economişti, analişti financiari etc. Deci,
în funcţie de cerinţele, de necesităţile utilizatorilor, auditorul va fixa
pragul de semnificaţie, deoarece utilizatorii fixează drept elemente
semnificative elemente diferite.

2) Caracteristicile întreprinderii
Câteva caracteristici care pot fi semnificative pentru pragul de
semnificaţie sunt:
- sectorul de activitate – în anumite sectoare de activitate
rezultatul net al exerciţiului (care este baza de referinţă) este
înlocuit de alţi indicatori mai reprezentativi. De exemplu, în
26
 domeniul comerţului, rezultatul net se înlocuieşte cu marja
brută;
- dimensiunea întreprinderii determină limitele maxime şi
minime ale pragului de semnificaţie;
- evoluţia întreprinderii în timp – câteodată pot exista
anumite elemente care modifică sensibil evoluţia unor
indicatori importanţi. De aceea, este important ca auditorul să
constate aceste elemente care s-au modificat;
- mediul social-economic în care funcţionează
întreprinderea, care cuprinde legislaţia, conjunctura
economică, situaţia politică, concurenţa, climatul social etc.

3) Caracteristicile elementelor considerate semnificative

a) sensibilitatea – un element este „sensibil“ dacă o mică
variaţie a lui antrenează o mare modificare în aprecierea
conturilor anuale;
b) gradul de aproximare – o eroare este mai importantă dacă
se referă la un post unde se impune precizie, exactitate,
decât dacă se referă la un post determinat prin apreciere (o
greşeală la un post de provizioane nu este atât de
importantă ca o greşeală la contul din bancă sau la casă).
Natura informaţiilor eronate trebuie luate în considerare atât
cantitativ, cât şi calitativ. Auditorul trebuie să fie atent la
posibilitatea informaţiei eronate a valorilor mici care, cumulate, pot
avea un efect semnificativ asupra situaţiilor financiare.
Spre exemplu, „o eroare depistată în procedura de închidere de lună
poate fi un indiciu al unei declarări eronate semnificative potenţiale,
dacă eroarea se repetă în fiecare lună“.

27
 1.7.2. Relaţia dintre pragul de semnificaţie şi riscul de audit
În activitatea de planificare a auditului, auditorul consideră acele
elemente care conduc la „situaţii financiare în mod semnificativ
eronate”8. Evaluarea pragului de semnificaţie în raport cu tranzacţiile
economico financiare, a soldurilor contabile, ajută auditorul să decidă
care anume elemente trebuie validate utilizând proceduri analitice şi
eşantioane. Toate acestea permit auditorului să aplice anumite
proceduri de audit care, cumulate, conduc la reducerea riscului de
audit la un nivel acceptabil.
Aşa cum se precizează în Standardul de Audit nr. 320 „Pragul de
semnificaţii”, relaţia între acesta şi riscul de audit este invers
proporţională. Cu cât este mai înalt nivelul pragului de semnificaţii,
cu atât este mai scăzut riscul de audit şi invers.
Această relaţie este invers proporţională atunci când auditorul
determină natura, durata şi întinderea procedurilor de audit. Dacă
auditorul determină, după planificarea procedurilor specifice de audit,
că nivelul acceptabil al “pragului de semnificaţii este scăzut“, atunci
riscul de audit este crescut.
În asemenea situaţii, auditorul va proceda astfel 9:
a) reduce nivelul evaluat al riscului de control dacă este posibil
sau susţine nivelul redus prin utilizarea unor teste
suplimentare de control;
b) reduce riscul de nedetectare de fond1 în faza de planificare a
auditului.
Riscul de audit şi evaluarea pragului de semnificaţie iniţial în
etape de planificare a angajamentului se pot schimba faţă de
momentul evaluării rezultatelor curente ale operaţiunilor şi poziţiei
financiare, care diferă în mod semnificativ faţă de etapa iniţială a
planificării auditului. Cu cât totalul informaţiilor eronate necorectate
se apropie de nivelul pragului de semnificaţii, auditorul consideră
reducerea riscului prin aplicarea unor proceduri adiţionale sau solicită
9
Standardul de Audit nr. 320, „Pragul de semnificaţie în audit“
28
conducerii să facă corecţiile în situaţiile financiare aferente
informaţiilor eronate depistate.

Exemplu de calcul al pragului de semnificatie

Societatea X SA cu obiect de activitate comert cu ridicata are
urmatorii indicatori in bilantul de inchidere la 31.12.2017:
- Cifra de afaceri: 12.200.000 ron;
- Active totale (inainte de scaderea datoriilor): 23.220.440 ron;
-Profit brut (inainte de impozitare): 220.300 ron
In anul precedent societatea X SA a avut urmatorii indicatori in
bilantul de inchidere:
- Cifra de afaceri: 14.100.000 ron;
- Active totale (inainte de scaderea datoriilor): 25.320.240 ron;
-Profit brut (inainte de impozitare): 442.500 ron

Situatii Exercitiu
Exercitiu curent Observatii
financiare anterior n-1
Active totale 23.220.440 25.320.240
inainte de
scaderea datoriilor
1% 232.204 253.202
2% 464.408 506.404
Cifra de afaceri 12.200.000 14.100.000
1% 122.000 70.500
2% 244.000 141.000
Profit inainte de 220.300 442.500
impozitare
5% 11.015 22.125
10% 22.030 44.250
Prag de 22.000
semnificatie ales
in etapa de
planificare

29
 Nota justificativa privind alegerea pragului de semnificatie:
S-a ales drept prag de semnificatie procentul de 5% din profit
deoarece societatea auditata este in scadere atat in punct de vedere al
cifrei de afaceri cat si din punct de vedere al profitului. Se considera
ca o eroare mai mare de 22.000 lei poate duce la influentarea deciziei
utilizatorilor situatiilor financiare (terti,banci,actionari,etc). După
fixarea nivelului preliminar al pragului de semnificație, se determină
eroarea tolerabilă pentru fiecare sold semnificativ. O eroare tolerabilă
mai mică va avea drept rezultat o testare mai aprofundată a detaliilor
decât o eroare tolerabilă mai mare. Unii auditori ar putea repartiza
eroarea tolerabilă pe obiective separate de audit legate de solduri, însă
majoritatea auditorilor nu procedează astfel.

30
 CAPITOLUL II
MISIUNEA DE BAZA IN AUDITUL FINANCIAR –
AUDITUL STATUTAR

2.1. Auditul statutar: definitie, rol, obiective

Auditul statutar reprezinta examinarea realizata de un

profesionist contabil, competent si independent asupra situatiilor
financiare ale unei entitati in vederea exprimarii unei opinii motivate
asupra imaginii fidele, clare si complete a pozitiri si situatiei
financiare precum si a rezultatelor obtinute de aceasta.
Nevoile şi aşteptările utilizatorilor pot fi considerate rezonabile,
dacă:
 sarcinile au fost descrise de lege;
 există persoane interesate care doresc să plătească pentru
serviciile respective;
 există un auditor interesat să ofere un serviciu (pentru un preţ
care reflectă, în special, nivelul de calificare, dificultatea
acţiunii, numărul de ore şi riscul implicat) şi are competenţa
să o facă.
Publicul se aşteaptă ca auditorul statutar să joace un rol în
protejarea intereselor sale, prin oferirea unei reasigurări referitoare la:
 acurateţea declaraţiilor financiare;
 continuitatea exploatării şi solvabilitatea firmei;
 existenţa unor fraude;
 respectarea de către firmă a obligaţiilor sale legale;

31
  comportamentul responsabil al firmei faţă de problemele
legate de mediu şi problemele sociale.
Opinia auditorului intareste credibilitatea situatiilor financiare
furnizand o asigurare ridicata dar nu absoluta. In cadrul auditului
situatiilor financiare, auditorul, isi poate desfasura activitatea fie pe
baza de contract, fie pe baza de mandat. Rolul lui este acela de a da
acea opinie independenta in masura sa judece sau sa apere in mod egal
pe toti utilizatorii informatiei contabile, si anume: actionarii, statul,
salariatii, bancile, tertii debitori, tertii furnizori, etc.

2.2. Acceptarea angajamentului de audit

Standardele profesionale ale auditului financiar contabil solicita

ca aceasta activitate responsabila sa se desfasoare luând în considerare
standardele de Audit,cerintele organismelor profesionale relevante,
legislatia si reglementarile în vigoare, cerintele de raportare.
Posibilitatea auditorului de a exprima o opinie privind
întocmirea situatiilor financiare sub toate aspectele semnificative,
conform cu un cadru general de raportare financiara, implica
parcurgerea mai multor etape:
1. Acceptarea angajamentului de audit;
2. Orientarea si planificarea auditului;
3. Aprecierea controlului intern;
4. Controlul conturilor;
5. Controlul situatiilor financiare;
6. Concluziile auditului si raportarea.
Înainte de a accepta mandatul, specialistul contabil trebuie sa
aprecieze posibilitatea de a îndeplini aceasta misiune tinând seama de
regulile profesionale si deontologice care guverneaza activitatea de
audit. Acțiunile întreprinse în această etapă se referă la:
a) cunoasterea globala a întreprinderii;

32
 b) aprecieri cu privire la independenta si la absenta
incompatibilitatilor;
c) examenul de competenta corespunzatoare specificului
întreprinderii;
d) contactul cu auditorul anterior;
e) decizia de acceptare a mandatului;
f) respectarea altor obligatii profesionale;
g) întocmirea unei fise de acceptare a mandatului.
Acceptarea oricarei misiuni de audit al conturilor anuale trebuie
sa fie concretizata într-un contract ce ccuprinde urmatoarele aspecte:
 normele de lucru - se vor mentiona interventiile ce urmeaza a

fi efectuate de catre auditor: cunoasterea generala a societatii,

aprecierea procedurilor de control intern existente, asistenta la
efectuarea inventarelor fizice, controlul conturilor si al documentelor
de sinteza;
 termenele - se vor mentiona termenele de depunere a

rapoartelor;
 calendarul interventiilor - se precizeaza perioadele în care vor

avea loc demersurile: cunoasterea generala a societatii, aprecierea

procedurilor de control intern, asistenta la efectuarea inventarelor
fizice. controlul conturilor si al documentelor de sinteza;
 onorariile - se are în vedere timpul necesar pentru efectuarea

diferitelor lucrari, nivelul de responsabilitate si calificarea

profesionala a expertilor sau a persoanelor care vor interveni.
Contractul de prestari de servicii prevăzut de legislația română a
se încheia între auditor si client este, prin caracteristicile sale juridice,
un contract de mandat prin "care o persoana se obliga de a face ceva
pe seama unei ale persoane de la care a primit însarcinare". Redăm în
continuare un draft de contract de audit:

33
 CONTRACT DE PRESTĂRI SERVICII

Încheiat astăzi .............................. , între:

SC X SA, cu sediul în ...... , înregistrată la Registrul Comerţului sub nr. .......,

cod fiscal ........... , reprezentată legal prin ............... , în calitate de Director
General, denumit în continuare BENEFICIAR pe de o parte
şi
SC AUDIT GRUP SRL, cu sediul în ......, str. ..... nr ...., cod fiscal nr. ......,
societate de audit financiar, membra a Camerei Auditorilor Financiari din
România (CAFR) cu număr de autorizaţie .....,reprezentată legal prin dl ...., în
calitate de auditor financiar, nr carnet ...., denumit în continuare PRESTATOR,
pe de altă parte.

Articolul 1 OBIECTUL CONTRACTULUI

1 Prezentul contract are ca obiect prestarea pe durata acestui contract, pe
teritoriul României, de către PRESTATOR, a următoarelor servicii:
Audit financiar în conformitate cu Standardele Internaţionale de Audit
Financiar adoptate integral de Camera Auditorilor Financiari din
România / ISA, al situaţiilor financiare ale societatii X SA pentru exerciţiul
încheiat la 31.12.2017 si 31.12.2018, întocmite în conformitate cu
prevederile Ordinului 1802/2014 emis de Ministrul Finanţelor Publice
din România .

Articolul 2 DURATA PRESTĂRII SERVICIILOR

2.1 Serviciile menţionate în prezentul contract vor fi prestate până la data de
30.03.2019, cu posibilitatea prelungirii prin act aditional.
2.2 Articolul 7.9 va continua să producă efecte şi în cazul expirării duratei
prestării serviciilor menţionate la articolul 2.1, precum şi în cazul rezilierii sau
anulării prezentului contract pentru orice motive.

Articolul 3 DESCRIEREA AUDITULUI FINANCIAR ŞI RAPOARTE

3.1 Obiectivul unui audit financiar este efectuarea unei verificări a situaţiilor
financiare, pe bază de elemente probante, care trebuie puse la dispoziţia
PRESTATORULUI de către BENEFICIAR.
3.2 PRESTATORUL va analiza sistemele contabile şi de control financiar
intern, astfel încât să poată evalua dacă acestea sunt potrivite pentru a fi folosite
ca bază pentru întocmirea situaţiilor financiare şi pentru păstrarea unei evidenţe
contabile corecte.

34
3.3 În funcţie de concluziile trase de PRESTATOR din documentele analizate,
raportul de audit financiar poate fi nemodificat (fără rezerve) sau modificat (cu
rezerve, de imposibilitate de exprimare a unei opinii sau de dezacord cu
situaţiile financiare).
3.4 Dacă, pentru orice motiv PRESTATORUL nu este în măsură să finalizeze
auditul financiar, acesta nu va emite un raport de audit financiar, anunţând
BENEFICIARUL, în scris, de acest lucru. În acest caz, BENEFICIARUL nu
va mai datora PRESTATORULUI tariful prevăzut la articolul 5 din prezentul
contract, urmând a se stabili de comun acord cu BENEFICIARUL modalitatea
de plată a contravalorii lucrărilor deja prestate.
3.5 PRESTATORUL va furniza BENEFICIARULUI următoarele:
3.5.1 Raport de audit financiar asupra situaţiilor financiare ale SC X SA
întocmite în conformitate cu prevederile Ordinului 1802/2014 emis de
Ministrul Finanţelor Publice din România pentru exerciţiul încheiat la
31.12.2017 si exercitiul financiar incheiat la 31.12.2018
3.5.2 Scrisoare confidenţială adresată conducerii SC X SA asupra principalelor
deficienţe ale sistemului de control intern şi asupra altor aspecte identificate pe
parcursul auditului financiar şi care în opinia PRESTATORULUI ar trebui
prezentate conducerii.
3.6 Acestea vor fi întocmite în limba română.

Articolul 4 UTILIZAREA RAPORTULUI DE AUDIT FINANCIAR

4.1 Raportul de audit financiar este realizat pentru a fi utilizat în mod exclusiv
pentru informarea BENEFICIARULUI. În vederea utilizării raportului de audit
financiar, a unei/unor părţi din acesta sau a unor menţiuni referitoare la
denumirea PRESTATORULUI, conform clauzelor prezentului contract,
BENEFICIARUL va trebui să obţină consimţământul prealabil scris al
PRESTATORULUI, atât asupra modului de utilizare a raportului/părţii(lor) din
raportul de audit financiar, cât şi asupra conţinutului informaţiei(ilor) ce va(vor)
fi comunicate terţilor. PRESTATORUL nu va putea refuza în mod abuziv
acordarea consimţământului.
4.2 BENEFICIARUL va trebui să obţină acordul PRESTATORULUI pentru
publicarea sau transmiterea către terţi a raportului de audit financiar.
4.3. Prevederile articolului 4 nu se aplica la publicitatea raportului realizata
conform prevederilor legale.
Articolul 5 TARIFUL PRESTATORULUI ŞI PLATA ACESTUIA
5.1 Tariful PRESTATORULUI se calculează în funcţie de timpul petrecut de
personalul implicat în auditul financiar, precum şi de nivelul de pregătire şi
gradul de răspundere al acestora.
5.2 În baza celor de mai sus, se estimează tariful PRESTATORULUI la ....
exclusiv TVA/AN, convertibil in lei la data emiterii facturii.Mentionam ca
prestatorul nu este platitor de TVA.
35
5.3 Tariful are în vedere accesul şi cooperarea deplină a conducerii şi
personalului BENEFICIARULUI, existenţa unor evidenţe contabile
corespunzătoare, precum şi întreaga disponibilitate a conducerii
BENEFICIARULUI la cererile de prezentare detaliată de informaţii solicitate
la anumite date, necesare pentru finalizarea auditului financiar în termenul
stabilit.
Articolul 6 OBLIGAŢIILE PĂRŢILOR
6.1 Obligaţiile PRESTATORULUI
6.1.1 PRESTATORUL va efectua auditul financiar în concordanţă cu
prevederile Standardelor Internaţionale de Audit Financiar adoptate
integral de Camera Auditorilor Financiari din România / ISA. Acestea cer
ca PRESTATORUL să obţină o asigurare rezonabilă şi nu absolută asupra
faptului că situaţiile financiare nu conţin erori semnificative rezultate din erori
sau fraude. Ca urmare, erori sau fraude cu impact semnificativ asupra situaţiilor
financiare pot să rămână nedetectate de PRESTATOR.
6.1.2 PRESTATORUL va utiliza personal calificat, angajaţi sau colaboratori,
cu nivelul de experienţă cerut de obiectul misiunii, precum şi cu o bună
cunoaştere a sistemului economic românesc şi a activităţii
BENEFICIARULUI.
6.1.3 PRESTATORUL va respecta programul de lucru şi datele şedinţelor care
vor fi convenite împreună cu reprezentanţii BENEFICIARULUI. Acestea vor
putea fi modificate cu acordul ambelor părţi.
6.1.4 PRESTATORUL va întocmi rapoartele menţionate la articolul 3 din
prezentul contract.
6.1.5 PRESTATORUL va analiza rapoartele anuale ale BENEFICIARULUI,
precum şi alte documente care cuprind raportul său de audit financiar sau referiri
la acesta, în vederea verificării concordanţei dintre rapoartele anuale şi situaţiile
financiare ale BENEFICIARULUI. PRESTATORUL nu are obligaţia de a
verifica informaţiile cuprinse în rapoartele anuale şi în alte documente care
cuprind raportul său de audit financiar sau referiri la acesta, cu excepţia celor
prevăzute în legislaţia în vigoare
6.1.6 Prestatorul va certifica 4 rapoarte trimestriale pe an in vederea raportarii pe
piata de capital, conform termenelor stabilite de legislatia in vigoare.
6.1.7. Pe perioada derularii prezentului contract prestatorul se obliga sa nu
contracteze servicii de audit financiar la alte societati avand acelasi obiect de
activitate ca al SC X SA decat cu acordul beneficiarului.
6.2 Obligaţiile BENEFICIARULUI
6.2.1 BENEFICIARUL se obligă să plătească tariful în condiţiile prevăzute la
articolul 5 al prezentului contract.
6.2.2 BENEFICIARUL va pune la dispoziţia PRESTATORULUI documente
şi alte informaţii relevante considerate de către PRESTATOR suficiente pentru
efectuarea auditului financiar. În acest sens BENEFICIARUL se obligă să pună
36
la dispoziţia PRESTATORULUI, la solicitarea acestuia, toate documentele sale
contabile, orice alte documente şi acte ale BENEFICIARULUI, incluzând toate
procesele verbale ale tuturor Adunărilor Generale ale Acţionarilor, ale
Consiliului de Administraţie şi ale Comitetului de Direcţie, precum şi
informaţiile şi explicaţiile necesare, solicitate de către PRESTATOR, în scopul
realizării obiectului prezentului contract. BENEFICIARUL se obligă să
permită accesul PRESTATORULUI la toate documentele sau declaraţiile care
însoţesc situaţiile financiare. BENEFICIARUL se obligă să permită
PRESTATORULUI să discute în mod liber cu orice persoană aflată în
subordinea sa sau sub controlul său care ar putea furniza informaţii în vederea
realizării obiectului prezentului contract.
6.2.3BENEFICIARUL va pune la dispoziţie spaţii adecvate de lucru pentru
personalul PRESTATORULUI pe toată durata efectuării auditului financiar.
6.2.4BENEFICIARUL este responsabil pentru ţinerea unor înregistrări
contabile şi întocmirea unor situaţii financiar - contabile în conformitate cu
cerinţele legale, în principal în conformitate cu prevederile Ordinului 1752/2005
emis de Ministerul Finantelor Publice din Romania şi reglementările aplicabile
pentru exerciţiul financiar respectiv şi care să dea o imagine sinceră şi fidelă
asupra activităţii, precum şi pentru dezvoltarea şi implementarea unui sistem de
control fiabil.
6.2.5 BENEFICIARUL este responsabil pentru proiectarea, implementarea şi
întreţinerea unor proceduri de control care să asigure un nivel corespunzător de
protecţie a activelor şi care să asigure înregistrarea corectă a fiecărei tranzacţii.
De asemenea, BENEFICIARUL este responsabil pentru definirea de nivele de
protecţie adecvate, pentru identificarea obiectivelor de control corespunzătoare
acestora şi pentru asigurarea realizării acestor obiective prin procedurile de
control existente.
6.2.6 BENEFICIARUL se obligă ca, în termen de 5 zile calendaristice de la
data primirii rapoartelor finale, să notifice în scris PRESTATORULUI
îndeplinirea de către acesta din urmă a obligaţiilor pe care le are conform acestui
contract.
6.2.7 BENEFICIARUL se obligă să numească un responsabil însărcinat cu
coordonarea ansamblului de relaţii între reprezentanţii PRESTATORULUI şi
ai BENEFICIARULUI.
6.2.8 BENEFICIARUL se obligă să respecte programul de lucru şi datele
şedinţelor care vor fi convenite împreună cu reprezentanţii
PRESTATORULUI. Acestea vor putea fi modificate cu acordul ambelor părţi.
6.2.9 BENEFICIARUL va informa PRESTATORUL asupra oricăror
evenimente care au loc între data emiterii situaţiilor financiare şi data raportului
şi care ar putea afecta aceste situaţii, chiar şi după data emiterii raportului.
6.2.10 În cazul în care se întocmesc de către BENEFICIAR documentaţii de
marketing care fac referinţă la PRESTATOR sau la raportul acestuia, va fi
37
solicitat consimţământul PRESTATORULUI care va trebui să îşi exprime
acordul asupra acestor referinţe în avans şi în scris. Nu sunt permise utilizarea
raportului PRESTATORULUI sau referinţe la acesta, în materiale destinate
publicului larg sau pentru orice alte scopuri, fără permisiunea scrisă expresă a
PRESTATORULUI. În particular, BENEFICIARUL se obligă să solicite
consimţământul PRESTATORULUI în ceea ce priveşte menţionarea numelui
acestuia, însoţită sau nu de informaţii din raportul de audit financiar în:
 orice ofertă publică;
 în documente întocmite ori depuse conform legislaţiei privind
valorile mobiliare;
 în orice tranzacţii cu acţiunile BENEFICIARULUI sau
 pentru obţinerea de finanţare.
6.2.11 Prevederile articolului 6.2.10 nu se aplica la publicitatea raportului
realizata conform prevederilor legale.
Articolul 7 LIMITAREA RĂSPUNDERII PRESTATORULUI
7.1 PRESTATORUL nu răspunde pentru conformitatea sau neconformitatea
raportului faţă de interesele generale sau specifice (legate de o anumită
tranzacţie) ale vreunui terţ. Activitatea PRESTATORULUI nu va fi planificată
sau desfăşurată din perspectiva aşteptărilor sau planurilor vreunei terţe persoane
ori a unei tranzacţii specifice planificate de BENEFICIAR.
7.2 PRESTATORUL nu va fi ţinut răspunzător pentru eventuale daune cauzate
BENEFICIARULUI sau oricărui terţ ca urmare a folosirii informaţiilor
cuprinse în rapoartele întocmite de PRESTATOR în baza prevederilor
prezentului contract. În nici un caz, sumele ce urmează a fi plătite cu titlu de
despăgubire nu pot depăşi suma ce urmează a fi plătită cu titlu de tarif pentru
serviciile prestate, suma menţionată în articolul 5 al prezentului contract.
7.4 Răspunderea PRESTATORULUI va fi angajată numai în caz de culpă
gravă sau dol. De asemenea, PRESTATORUL nu va fi obligat la plata
despăgubirilor atunci când nu şi-a putut executa obligaţiile datorită intervenirii
unui caz fortuit sau de forţă majoră.
7.5 În nici un caz, PRESTATORUL nu va răspunde pentru pierderi, costuri sau
cheltuieli determinate de ori în legătură cu neglijenţa sau omisiunea, frauda ori
de interpretări greşite sau greşeli intenţionate ale BENEFICIARULUI, ori ale
conducerii acestuia sau ale oricărei alte entităţi conexe sau rezultând din orice
documente frauduloase sau prezentări eronate ce provin din partea
BENEFICIARULUI sau reprezentanţilor săi şi care sunt puse la dispoziţia
PRESTATORULUI în vederea auditului financiar.
7.6 Activitatea desfăşurată de PRESTATOR pentru întocmirea rapoartelor de
audit financiar va include eşantioane statistice ale tranzacţiilor şi ale soldurilor
semnificative. Semnificativ se defineşte ca fiind „un eveniment sau tranzacţie
care ar putea influenţa deciziile economice ale beneficiarilor”. Prin urmare,

38
testarea ar putea să nu identifice toate erorile existente în evidenţele contabile
ale BENEFICIARULUI.
7.7 Un audit financiar nu este în mod necesar conceput să identifice deficienţele
semnificative ale sistemului de control financiar intern al BENEFICIARULUI.
Totuşi, PRESTATORUL va raporta conducerii BENEFICIARULUI, în scris,
după finalizarea auditului financiar, acele deficienţe semnificative din sistemele
de control financiar intern ale BENEFICIARULUI sau alte aspecte pe care
PRESTATORUL le-a identificat în timpul activităţii normale de auditare şi
care, în opinia PRESTATORULUI, necesită atenţia conducerii
BENEFICIARULUI.
7.8 Analiza sistemelor de control financiar intern se realizează doar în contextul
efectuării auditului financiar al situaţiilor financiare ale BENEFICIARULUI şi,
prin urmare, comentariile PRESTATORULUI legate de aceste sisteme nu
abordează în mod necesar toate îmbunătăţirile posibile ce se pot sugera ca
urmare a unei examinări speciale, mai extinse a acestora.
7.9 BENEFICIARUL este pe deplin răspunzător de achitarea oricăror
despăgubiri şi/sau penalizări care rezultă din erorile existente în evidenţele
contabile şi acceptă faptul că PRESTATORUL nu poate fi ţinut răspunzător în
această privinţă. Această obligaţie persistă şi după terminarea prezentului
contract.
Articolul 8 RĂSPUNDEREA BENEFICIARULUI
8.1 Informaţiile folosite de conducere la întocmirea situaţiilor financiare vor
include în mod invariabil fapte sau aprecieri care nu sunt evidenţiate în
contabilitate. Ca parte a procedurilor obişnuite de audit financiar ale
PRESTATORULUI, se va solicita conducerii BENEFICIARULUI să
confirme în scris, în fiecare an, acele fapte sau aprecieri, precum şi orice alte
informaţii verbale pe care PRESTATORUL le primeşte de la aceştia pe timpul
auditului financiar privind aspecte care au un efect important asupra situaţiilor
financiare. În acea scrisoare BENEFICIARUL va fi solicitat să confirme că
toate informaţiile importante şi relevante au fost aduse la cunoştinţa
PRESTATORULUI, precum şi responsabilitatea BENEFICIARULUI pentru
situaţiile financiare.
8.2 BENEFICIARUL va răspunde pentru întocmirea situaţiilor financiare şi
pentru modul de înregistrare a operaţiunilor în contabilitate în conformitate cu
reglementările aplicabile pentru exerciţiul financiar respectiv şi cu prevederile
Ordinului 3055/2009 emis de Ministrul Finanţelor Publice din România .
Efectuarea de către PRESTATOR a auditului financiar nu înlătură răspunderea
BENEFICIARULUI în ce priveşte modalităţile şi conţinutul înregistrărilor
contabile şi întocmirea situaţiilor financiare.
Articolul 9 LIMITĂRI ALE AUDITULUI FINANCIAR
9.1 Procedurile de audit financiar efectuate în legătură cu obiective specifice de
control implică limitări inerente deoarece se efectuează pe eşantioane statistice
39
şi, în consecinţă, pot exista erori sau nereguli care să nu fie detectate.
Procedurile de control nu pot garanta depistarea asocierii ilegale sau improprii,
în special a unor reprezentanţi ai BENEFICIARULUI deţinând funcţii de
conducere sau răspundere.
9.2 PRESTATORUL nu îşi asumă nici o obligaţie în ce priveşte efectuarea
unor proceduri de verificare a informaţiilor cuprinse în rapoartele anuale sau în
alte documente care cuprind raportul său de audit financiar sau referiri la acesta.
9.3 Responsabilitatea păstrării în siguranţă a activelor BENEFICIARULUI, a
existenţei unor controale interne corespunzătoare, precum şi prevenirea şi
detectarea fraudelor, erorilor şi a neconformităţii cu legislaţia şi reglementările
revine BENEFICIARULUI. PRESTATORUL va planifica auditul financiar
astfel încât să existe o probabilitate rezonabilă de a fi detectate erorile materiale
din situaţiile financiare sau din evidenţele contabile, dar examinarea
PRESTATORULUI nu va putea detecta toate acele greşeli, fraude sau erori ori
cazuri de neconformitate semnificative, ce pot exista.
9.4 Asistenţa la întocmirea situaţiilor financiare nu face parte din auditul
financiar, dar PRESTATORUL va discuta cu BENEFICIARUL principiile
contabile aplicate de BENEFICIAR, în special în zonele cu probleme de
interpretare, iar PRESTATORUL poate sugera ajustări pe care
BENEFICIARUL să le aibă în vedere.
Articolul 10 DREPTURI DE PROPRIETATE INTELECTUALĂ
10 Dreptul de autor asupra raportului întocmit în baza prezentului contract se
naşte şi rămâne în patrimoniul PRESTATORULUI, chiar şi după achitarea
tarifului prevăzut la articolul 5 al prezentului contract.
Articolul 11 CONFIDENŢIALITATEA
11.1 Părţile convin anticipat şi în mod expres să considere confidenţiale toate
informaţiile, datele şi documentele obţinute, legate de îndeplinirea obiectului
prezentului contract şi se obligă să nu le divulge sau să le transmită terţilor pe
toată durata prezentului contract şi pe o perioadă de 2 ani de la terminarea
acestuia, decât cu acordul scris al celeilalte părţi.
11.2 Părţile prezentului contract au obligaţia de a păstra faţă de terţe părţi
confidenţialitatea tuturor informaţiilor referitoare la relaţia lor contractuală, după
cum se stipulează în contract. Părţile nu vor divulga informaţiile contractuale
decât cu acordul scris al celeilalte părţi. Dacă una din părţi divulgă anumite
informaţii, şi prin aceasta prejudiciază cealaltă parte contractuală, prima parte va
avea obligaţia de a plăti despăgubiri. Cu toate acestea, PRESTATORUL va
avea dreptul să menţioneze numele BENEFICIARULUI şi natura serviciilor
prestate în fata autoritatilor competente.
11.3 Prevederile alineatului precedent nu se aplică în cazul în care aceste
informaţii sunt publice sau sunt solicitate conform legii.
Articolul 12 PRELUNGIREA CONTRACTULUI

40
12.1 În cazul în care BENEFICIARUL nu furnizează informaţiile solicitate la
datele convenite, va apărea o decalare corespunzătoare (luând în considerare
numărul de zile lucrătoare) a termenelor de prezentare a rapoartelor
PRESTATORULUI către BENEFICIAR.
12.2 În cazul în care PRESTATORUL nu va preda rapoartele la datele
convenite ca urmare a intervenirii situaţiei prevăzute la articolul 12.1, va apărea
o prelungire corespunzătoare a duratei contractului (măsurată în numărul de zile
lucrătoare).
Articolul 13 MODIFICAREA CONTRACTULUI
13 Prezentul contract poate fi modificat numai în baza unui act adiţional semnat
de ambele părţi contractante.
Articolul 14 ÎNCETAREA CONTRACTULUI
14.1 Prezentul contract încetează în următoarele cazuri:
14.1.1 Prin acordul ambelor părţi;
14.1.2 Prin îndeplinirea obiectului prezentului contract;
14.1.3 Prin imposibilitatea îndeplinirii obiectului prezentului contract;
14.1.4 În cazul falimentului uneia sau ambelor părţi;
14.1.5 În celelalte cazuri expres prevăzute de legea română drept cazuri de
încetare a contractului.
14.2 În toate aceste cazuri, dacă legea nu dispune altfel, BENEFICIARUL se
obligă să plătească PRESTATORULUI tariful, calculat în conformitate cu
prevederile articolului 5 al prezentului contract, proporţional cu serviciile
prestate până în momentul încetării prezentului contract.
Articolul 15 FORŢĂ MAJORĂ
15 Debitorul obligaţiilor contractuale va fi exonerat de executarea unor
asemenea obligaţii contractuale dacă executarea este împiedicată sau întârziată
de orice acţiune sau cauză mai presus de controlul uneia dintre părţi şi pe care o
asemenea parte nu a putut-o prevedea sau evita, cu condiţia ca partea, ale cărei
obligaţii au fost afectate, să informeze prompt, în termen de maxim 120 ore de la
producerea situaţiei de Forţă Majoră, cealaltă parte, asupra unor asemenea cauze
şi va depune toate eforturile de a-şi duce la îndeplinire obligaţiile sale. Dacă
situaţia de Forţă Majoră durează mai mult de 9 luni, prezentul contract va înceta.
Sunt considerate cazuri de Forţă Majoră, fără a se limita la, următoarele: război,
inundaţii, cutremure, condiţii meteorologice periculoase, ordine ale autorităţilor
de stat sau locale etc.
Articolul 16 COMUNICAREA PE SUPORT ELECTRONIC
16.1 Cu excepţia situaţiei în care BENEFICIARUL solicită în mod expres
prezentarea raportului de audit financiar şi a celorlalte documente pe suport de
hârtie, PRESTATORUL va comunica BENEFICIARULUI toate documentele
realizate în executarea prezentului contract pe suport electronic.
16.2 Transmiterea electronică de informaţii nu este pe deplin sigură şi nici
lipsită de erori. Informaţiile transmise pe această cale pot fi interceptate,
41
modificate, pierdute, distruse, pot ajunge cu întârziere sau pot fi incomplete, iar
utilizarea lor poate ridica anumite riscuri. Ca urmare, deşi înainte de a transmite
informaţii pe suport electronic, PRESTATORUL va pune în practică proceduri
rezonabile din punct de vedere comercial pentru a depista cei mai cunoscuţi
viruşi la momentul respectiv şi fără a ţine seama de nici o garanţie, atât
PRESTATORUL, cât şi angajaţii, agenţii şi colaboratorii săi nu vor fi ţinuţi
responsabili de către BENEFICIAR din nici un motiv (independent de orice
alte prevederi ale acestui contract), fie că acesta este stipulat de contract, fie că
reprezintă un prejudiciu (inclusiv din neglijenţă) sau altfel, cu referire la orice
eroare sau omisiune rezultată din sau în legătură cu comunicarea electronică de
informaţii către BENEFICIAR şi cu gradul de siguranţă al acestor informaţii şi
inclusiv (dar nu exclusiv) actele sau omisiunile furnizorilor de servicii ai
PRESTATORULUI. PRESTATORUL nu va fi scutit de o astfel de
răspundere în cazul unor acte, omisiuni sau interpretări eronate care reprezintă
acte penale, necinstite sau frauduloase din partea angajaţilor, agenţilor sau
colaboratorilor PRESTATORULUI.
16.3 În cazul în care informaţiile transmise se referă la aspecte care prezintă o
importanţă semnificativă pentru BENEFICIAR, este recomandabilă solicitarea
unei copii scrise a acestora de la PRESTATOR. În cazul în care
BENEFICIARUL doreşte ca PRESTATORUL să protejeze cu parolă toate
sau anumite documente transmise, BENEFICIARUL va comunica opţiunea sa
către PRESTATOR, pentru ca acesta să ia măsurile corespunzătoare.
Articolul 17 LEGEA CONTRACTULUI. ARBITRAJUL
17.1 Prezentul contract este guvernat de legea română.
17.2 Orice neînţelegere rezultată din valabilitatea, executarea şi interpretarea
prezentului contract va fi soluţionată în mod amiabil. Când aceasta nu este
posibilă, litigiul va fi depus spre soluţionare instantelor competente..

Articolul 18 DISPOZIŢII FINALE

18 Toate notificările şi comunicările privind prezentul contract, se vor face în
scris şi vor fi trimise la următoarele adrese:
- pentru BENEFICIAR:.
- pentru PRESTATOR:
Orice schimbare a adreselor menţionate mai sus, va fi notificată în scris
celeilalte părţi, în timp util.
Încheiat astăzi , în ......, în două exemplare, cu valoare egală, câte unul pentru
fiecare parte (PRESTATOR şi BENEFICIAR), părţile garantând prin prezenta
că reprezentanţii, ale căror semnături apar mai jos, au fost şi sunt la data
încheierii acestui contract legal investiţi să încheie prezentul contract.

PRESTATOR BENEFICIAR

42
 2.3. Orientarea si planificarea auditului

Pe baza datelor culese de catre auditor în aceasta etapa, se vor

determina natura si întinderea interventiilor ce urmeaza a fi întreprinse
de catre auditor pe parcursul misiunii si se vor stabili masurile
organizatorice necesare pentru executarea lucrarilor de auditare cu
maximum de eficienta si în cadrul termenelor stabilite.
Imediat dupa semnarea contractului, auditorul va semna
impreuna cu Beneficiarul o scrisoare de misiune. Prezentam in
continuare un exemplu de scrisoare de misiune:

EXEMPLU

Ref: AUDITAREA SITUATIILOR FINANCIARE ANUALE

In atentia Consiliului de Administratie al SC X SA

Va scriem pentru a confirma termenii angajamentului incredintat de

dumneavoastra societatii AUDIT GRUP SRL , in vederea realizarii unui audit
Acesti termeni si conditii se vor aplica serviciilor pentru exercitiul incheiat la 31
decembrie 2017.
Servicii
Mai jos sunt prezentate detalii cu privire la serviciile pe care urmeaza sa le
prestam conform modului in care am inteles cerintele dvs.:
· Auditul situatiilor finaciare ale SC X SA la data de 31 decembrie 2017, in
conformitate cu reglementarile legale romanesti in vigoare prevazute in Ordinul
nr. 1802/2014 si emiterea raportului de audit aferent.
· Acordarea de asistenta in vederea intocmirea situatiilor financiare anuale, in
conformitate cu reglementarile legale in vigoare .

Societatea va fi responsabila de intocmirea situatiilor financiare in conformitate

cu reglementarile legale romanesti prevazute in ordinul 1802/2014 si notele
aferente pentru exercitiul incheiat la 31 decembrie 2017 in limba romana.

43
Auditul va fi efectuat in Conformitate cu Standardele Internationale de Audit
promulgate de Federatia Internationala a Contabililor si aprobate de Camera
Auditorilor Financiari din Romania avand drept obiectiv exprimarea unei opinii
referitoare la confirmarea situatiilor financiare, luate in totalitate, cu standardele
de contabilitate mentionate mai sus. In plus, in masura in care este relevant, vom
urmari respectarea regulamentelor, instructiunilor si recomandarilor emise de
Ministerul de Finante din Romania sau de alte organisme guvernamentale sau
profesionale.
In realizarea auditului vom proceda la testarea inregistrarilor contabile si vom
efectua alte proceduri considerate necesare pentru a obtine o baza rezonabila in
exprimarea opiniei noastre asupra situatiilor financiare. De asemenea vom
evalua principiile contabile folosite si estimarile semnificative facute de
conducere, precum si prezentarea de ansamblu a situatiilor financiare.
Intocmirea situatiilor financiare in conformitate cu reglementarile legale
romanesti prevazute in Ordinul nr. 1802/2014 reprezinta un proces indelungat,
care impune o atentie sporita pentru a se evita redactarea unui numar excesiv de
versiuni preliminare. In consecinta, v-am sugera sa desemnati persoanele
raspunzatoare pentru intocmirea situatiilor financiare si sa asigurati sufficient
timp si personal pentru verificarea detaliata care va fi necesara. In mod normal,
intocmirea situatiilor financiare necesita realizarea a doua versiuni preliminare.
In cazul in care ni se solicita sa examinam mai mult de doua versiuni
preliminare, ne rezervam dreptul sa reevaluam costurile intervenite, si daca este
necesar sa recalculam onorariile pentru a acoperii aceste cheltuieli suplimentare
intervenite.
Rapoartele noastre vor fi adresate actionarilor Societatii.
Aceasta scrisoare si anexele fac referire numai la activitatea descrisa in
prezentul document. In cazul in care sunt necesare activitati suplimentare fata de
cele indicate in scrisoare, va fi necesar sa se agreeze asupra unor termeni si
conditii distincte.
Orice activitate desfasurata in legatura cu acest angajament anterior datei acestei
scrisori va fi, de asemenea guvernata de termenii si conditiiile continute in
aceasta scrisoare.

Planificarea auditului
Mai jos este prezentata o planificare estimata a serviciilor oferite de noi astfel
stabilita incat sa respectam termenele de raportare ale societatii dvs., precum si
actiunile care stau la baza acestei planificari. Vom depune toate eforturile
necesare in mod rezonabil pentu a respecta aceste termene.

44
Nr. Descriere Termen
crt
3 Documentele cerute in Lista documentelor necesare efectuarii 15.07.xxxx
auditului pentru SEM 1 2017
4 Emitere raport intermediar de audit pentru SEMESTRUL 1 31.07.xxxx

7 Scrisori de confirmare cu toate soldurile debitorilor si 31.01.xxxx

creditorilor care trebuie intocmite de societate pe baza
selectiei efectuate de societatea noastra cum ar fi: creante,
furnizori, imprumuturi la banci, conturi curente si depozite la
banci si alte elemente ce pot fi solicitate.

8 Documentele cerute in Lista documentelor necesare efectuarii 15.02.xxxx

auditului
9 Balanta de verificare finala intocmita in conformitate cu 15.02.xxxx
reglementarile legale romanesti prevazute de Ordinul nr
1802/2014, finalizata pentru audit.

10 Situatiile financiare pentru anul incheiat la data de 31 01.03.xxxx

decembrie 2017, intocmite de societate in conformitate cu
reglementarile legale romanesti prevazute in Ordinul nr.
1802/2014, finalizate pentru audit.

11 Emitarea raportului de audit asupra situatiilor financiare 31.03.xxxx

intocmite in conformitate cu prevederile legislatiei romanesti
stipulate in Ordinul nr. 1802/2014.

Emiterea raportului de audit si a altor rapoarte si respectarea planificarii

sunt conditionate de primirea informatiilor si documentelor mai sus mentionate,
de primirea unor raspunsuri corespunzatoare la intrebarile puse, , a scrisorii de
reprezentare, a situatiilor financiare semnate si de plata onorariilor conform
mentiunilor detaliate ma jos.
Aceasta estimare se bazeaza pe prezumtia ca vom primi in timp util situatiile
financiare si toata documentatia ceruta si nu vom intampina dificultati
neprevazute in desfasurarea activitatii noastre.
In cazul in care vom anticipa ca timpul prevazut pentru angajament va
depasi semnificativ estimarile noastre ca rezultat al unor intarzieri semnificative
in primirea documentelor sau aparitiei unor probleme neprevazute, vom informa
conducerea in cel mai scurt timp. Estimarea timpului necesar pentru realizarea
activitatii noastre si a onorariilor corespunzatoare s-a facut luand in considerare
indatoririle noastre in calitate de auditori. Orice activitate suplimentara solicitata

45
de Consiliul de Administratie, actionari sau conducere va face obiectul unei
estimari distincte si va fi aplicat un onorariu aditional.
Orice penalizare care ni se va imputa pentru nerealizarea la timp a
sarcinilor noastre va fi refacuta daca aceasta intarziere se datoreaza limitarii
accesului nostru la si/sau furnizarii cu intarziere a documentatiei si/sau a
informatiilor cerute.

Alte servicii
In plus fata de cele prezentate mai sus, va putem oferi servicii de
consultanta in materie de contabilitate si fiscalitate, dar aceste servicii sunt
aditionale rolului nostru de auditori, si vor fi facturate separat la ratele noastre
orare standard.
Consideram ca este de interes reciproc, pe termen scurt si lung, sa ii incurajam
pe clientii nostrii sa discute cu noi si sa ne ceara sfatul pentru orice probleme
care pot sa apara, astfel incat orice divergente sa poata fi rezolvate prin
convenirea asupra unor solutii adecvate (la care ne vom aduce si noi contributia)
cat mai repede posibil. Sunt insa cazuri in care clientii noi se tem ca dupa
negocierea unor onorarii de audit ar putea fi expusi unor onorarii suplimentare
de fiecare data cand solicita asistenta. Consideram ca este de interes reciproc sa
nu ezitati sa discutati cu noi si sa abordati aceasta problema dupa cum va vom
prezenta mai jos.
Serviciile noastre vor include, la latitudinea noastra, si consultanta pentru
care nu vom percepe onorarii suplimentare. De exemplu, nu vom factura
raspunsurile date ocazional la telefon sau la intrebarile puse in timpul
intalnirilor.
In cazul in care se solicita studii speciale, raspunsuri formale in scris sau
intalniri speciale in functie de complexitatea sarcinii sau frecventa cererilor,
putem factura un onorariu aferent timpului si experientei noastre rezolvarii
acestor solicitari. Inainte de a solicita ceva de acest gen, puteti, desigur, sa ne
cereti un onorariu estimativ.

Conditii Generale ale Angajamentului

Scopul scrisorii de angajament este acela de a clarifica obligatiile si
responsabilitatile noastre reciproce.
Acordul asupra acestor termeni
Daca sunteti de acord cu conditiile indicate in acesta scrisoare va rugam sa ne
confirmati acceptul dvs. prin semnarea si returnarea documentului anexat. In
cazul in care exista aspecte pe care doriti sa le discutati sau aveti nevoie de
informatii suplimentare, va rugam sa nu ezitati sa ne contactati.

SC AUDIT GRUP SRL

Administrator,
46
.....

Anexa la Scrisoarea de angajament

Am citit si am inteles termenii si conditiile descrise in prezenta scrisoare si

anexele la aceasta si prin prezenta imi exprim acordul si acceptul cu privire la
cele expuse mai sus.

Semnatura: ___________________
Nume: .
Pozitie:
Data: ………………
Autorizat pentru si in numele Societatii X SA

Standardul de Audit nr. 300 "Planificare" a activitatii de audit

are ca scop constituirea de catre auditor a unei strategii generale
detaliate cu privire la natura, durata si gradul de cuprindere a
auditului. O planificare eficienta a activitatii de audit concura la
asigurarea unei atentii corespunzatoare asupra domeniilor importante
de audit, identificarea aspectelor potentiale si operativitatea activitatii.
Dobândirea cunostintelor generale despre activitatea clientului este o
parte importanta a planificarii activitatii de audit.
Cunostintele auditorului cu privire la activitatea clientului
contribuie la identificarea domeniilor si a sistemelor semnificative ale
tranzactiilor si operatiunilor economico financiare care pot avea un
efect semnificativ asupra situatiilor financiare.
În functie de marimea entitatii, complexitatea auditului,
metodologia specifica, auditorul trebuie sa elaboreze un plan general
de audit prin care sa se descrie sfera de cuprindere si desfasurarea
auditului.
Planul general de audit trebuie sa cuprinda urmatoarele aspecte
esentiale:
-cunoasterea activitatii clientului;
-sistemul contabil si de control;

47
 -riscul si pragul de semnificatie;
-natura, durata si întinderea procedurilor;
-coordonarea, îndrumarea, supervizarea si revizuirea;
-alte aspecte.
Toate aceste elemente sunt redate în figura nr. 1.
Planul general de audit este urmat de programul de audit.
Auditorul trebuie sa stabileasca natura, durata si întinderea
procedurilor de audit planificate, pe care le solicita planul general de
audit. Programul de audit cuprinde un "set de instructiuni" utilizate de
asistenti implicati în audit cu scopul de a controla desfasurarea
activitatii. Programul de audit stabileste pentru fiecare domeniu timpul
necesar aferent procedurilor de audit, evaluarile specifice ale riscurilor
inerente si de control si nivelul necesar de asigurare garantata de
procedurile de fond.
Programul de audit are în vedere si durata testelor de control, a
procedurilor de fond, asistenta acordata de conducerea firmei, precum
si implicarea altor auditori sau experti.
Cele patru faze ale etapei de orientare si planificare a auditului
sunt:
1) delimitarea caracteristicilor proprii ale întreprinderii;
2) se identifica:
-domeniile semnificative
-sistemele semnificative
- riscurile auditului si importanta lor relativa
3) pragul de semnificatie
4) planul general de audit si programul de audit

48
49
Figura nr. 1. Elementele planului general de audit

50
 2.3.1. Delimitarea caracteristicilor proprii ale întreprinderii
Caracteristicile întreprinderii sunt: sectorul de activitate a
întreprinderii, organizarea si structura întreprinderii, politica generala
a întreprinderii, perspectivele de dezvoltare a întreprinderii,
organizarea administrativa si contabila a întreprinderii si principiile
contabile utilizate.
Acestea sunt evidentiate de auditor în "Dosarul permanent" (P),
sectiunea "Generalitati" (A). Sinteza cuprinde:

A. Caracteristicile generale ale întreprinderii

-Denumirea societatii
-Forma capitalului
-Capitalul social si detinatorii de capital
-Data constituirii
-Numarul de înregistrare la Oficiul Registrului Comertului
-Codul fiscal
-Sediul social: adresa, telefon, fax, telex
-Sedii secundare, sucursale, filiale, subunitati etc.
-Cifra de afaceri pe sectoare de activitate
-Contractul colectiv de munca
-Numar de salariati
-Conducatorii întreprinderii
-Consultanti externi
-Cenzori

B. Prezentarea întreprinderii
-Istoricul întreprinderii
-Activitati desfasurate: descriere si productie, desfacere, stocare,
finantare, credite etc.)
-Conjunctura, perspectivele de dezvoltare, rentabilitatea
-Pozitia pe piata si concurenta
-Clientii principali
51
-Furnizorii principali
-Participatii: valoare, pondere în capitalul social, sectoare de
activitate etc.
-Responsabilii la nivelul functiilor întreprindeerii: directia
generala, diretia economica, comercial, productie, personal,
control intern etc. Pentru directia economica, se prezinta
responsabilii pe sectiuni ale contabilitatii.
-Politica întreprinderii;
-Politica generala de prezentare a structurii organizatorice, a
politicii generale de dezvoltare si perfectionare a acesteia;
-Politica comerciala: produse, piete, clienti, concurenta, garantii,
pret, credite comerciale etc.
-Politica de aprovizionare: structura si sursele de aprovizionare,
alegerea furnizorilor, plata furnizorilor, securitatea
aprovizionarilor;
-Politica de productie: capacitati de productie, tehnologii
folosite, calitatea produselor, productivitatea muncii, investitii;
-Politica de personal: efectiv, calificare, cursuri de calificare,
salarizare;
-Particularitati legislative ale sectorului de activitate respectiv;
-Structura controlului intern si legatura acestuia cu cenzorii;
-Organizarea contabilitatii;
-Planul de conturi: deschiderea de noi conturi, contabilitatea
financiara, contabilitatea de gestiune;
-Tratarea automata a datelor: dotarea cu tehnica de calcul.
programe utilizate, listari (editari), volumul de înregistrari,
realitatea datelor si a informatilor
-Jurnale (registre) utilizate;
-Reguli si procedee contabile folosite în special pentru evaluarea
stocurilor, a amortizarilor si provizioanelor;
-Controlul bugetului de venituri si cheltuieli;
-Gestiunea imobilizarilor, stocurilor, tertilor, trezoreriei etc.
52
 -Arhivarea provizorie si definitiva;
-Probleme deosebite constatate în exercitiile precedente;
-Actualizari anuale.

C. Lista documentelor ce trebuie obtinute de la întreprindere

-Contractul de societate si actele aditionale
-Statutul societatii
-Documente privind numirea organelor de conducere si a
cenzorilor
-Garantii de la administratori si cenzori;
-Certificat de înmatriculare si cod fiscal;
-Procese-verbale ale adunarii generale a actionarilor si ale
consiliului de administratie pe ultimele trei exercitii;
-Procese-verbale ale controalelor financiare si sociale;
-Organigrama întreprinderii, Regulamentul de organizare si
functionare, regulamentul de ordine interioara, Fisele posturilor;
-Manualul de proceduri contabile (instructiuni de lucru)
-Acte de proprietate;
-Brevete, licente, know-how-uri, marci de fabricasi de comert,
alte drepturi si valori asimilate
-Contracte de asigurare, de închiriere, de împrumut, de munca
etc.
Potrivit Standardelor de Audit nr. 310, "Cunoasterea clientului",
la efectuarea unui audit al situatiilor financiare auditorul trebuie sa
detina cunostinte suficiente despre client, astfel încât sa-i permita sa
identifice si sa înteleaga toate tranzactiile si practicile care, potrivit
rationamentului sau, pot avea un efect semnificativ asupra situatiilor
financiare, asupra examinarii ori a raportului de audit.
Este important ca, înainte de acceptarea angajamentului,
auditorul sa obtina detalii preliminare despre sectorul, structura
proprietatii, despre conducere, precum si despre operatiunile firmei ce
va fi audiata.
53
 Utilizarea eficienta a cunostintelor despre client (afacere) are în
vedere modul în care acestea afecteaza situatiile financiare privite ca
un întreg. Prezentam in anexa nr 1 un model de „cerere de informatii”
care va fi transmis de auditor catre societate.

2.3.2. Planificarea auditului statutar

Obiectivele planului misiunii sunt de a sintetiza informatiile
obtinute si de a orienta si coordona întreaga activitate de audit.
Redactarea planului general de audit presupune:
1. alegerea membrilor echipei în functie de experienta si
specializarea lor în sectorul de activitate al unitatii respective,
tinându-se seama de gradul de încarcare a acestora si de
necesitatea respectarii regulilor de etica profesionala cu privire
la integritatea, obiectivitatea si independenta auditorilor;
2. repartizarea lucrarilor pe oameni în timp si în spatiu (pe
subunitati);
3. stabilirea modului în care auditul se poate sprijini pe controlul
intern;
4. coordonarea cu cenzorii si cu alti auditori externi;
5. solicitarea sau colaborarea cu alti specialisti din domeniul
informaticii, juridic, fiscal, tehnic etc.;
6. stabilirea modului de utilizare a registrelor de sedinta ale
Adunarii Generale a Actionarilor si ale Consiliului de
Administratie;
7. fixarea termenului de depunere a raportului de audit.
Planul de audit cuprinde informatii cu privire la:
a. Prezentarea întreprinderii: denumirea, sediul social,
capitalul social, înregistrare, scurt istoric, consideratii
succinte privind obiectul de activitate, piata, concurenta;
b. Informatii contabile: principiile contabile utilizate, bugete
si conturi previzionate, particularitatile sistemului contabil,
compararea pe mai multi ani a conturilor anuale;
54
 c. Definirea misiunii: natura misiunii (certificarea de conturi
anuale, de conturi consolidate, atestarea unor situatii
particulare etc.), alti auditori, experti sau cenzori cu
misiuni în întreprindere;
d. Sisteme si domenii semnificative pragul de semnificatie
functii si conturi semnificative, zone de risc identificate,
controale semnificative pe care se pot sprijini auditorii;
e. Orientarea programului de lucru: aprecierea controlului
intern, lucrari deosebite, confirmari de obtinut (interne si
externe), inventare fizice, asistenta de specialitate necesara
(informatica, fiscalitate etc.), documente de obtinut;
f. Echipa si bugetul
g. Planificarea lucrarilor, repartizarea lucrarilor, datele
interventiilor pe etape, lista raporturilor, a scrisorilor de
confirmare si a altor documente ce urmeaza a fi emise
(datele-limita ale acestor rapoarte).
Planul de audit urmareste sa stabileasca urmatoarele:
 lucrarile care trebuie sa fie efectuate de catre auditor, data
efectuarii lor si succesiunea în care urmeaza sa fie efectuate;
 rapoartele si relatiile pe care auditorul trebuie sa le stabileasca
cu cenzorii, cu auditorii precedenti, cu specialisti din alte
domenii, cu conducerea unitatii etc.
 mijloacele de care are nevoie auditorul si costul misiunii.

55
 Prezentam in continuare o lista de verificare a planificarii:
B1

PLANIFICAREA
OBIECTIVELOR AUDITULUI
ISA200 ISA220 ISA300

1. Stabilirea îndeplinirii condiţiilor preliminare ale unui audit.

2. Stabilirea mijloacelor prin care se intenţionează îndeplinirea
obiectivelor auditului.
3. Stabilirea unei strategii generale de audit, care prevede aria de
aplicbilitate, perioada şi
direcţia auditului şi care oferă îndrumări privind desfăşurarea planului
de audit.
4. Asigurarea că munca este atribuită personalului de audit care deţine pregătirea,
experienţa şi competenţa necesară.
5. Asigurarea că personalul de audit de la toate nivelurile înţelege clar
responsabilităţile care îi revin şi
obiectivele procedurilor pe care se aşteaptă să le îndeplinească.
6. Asigurarea că am consemnat evaluarea nostră referitoare la riscul de
audit.
7. Asigurarea că atenţia noastră este îndreptată asupra aspectelor critice
ale auditului.
8. Asigurarea că auditul este finalizat în mod eficient.

LISTA DE VERIFICARE A
PLANIFICARII

Această listă de verificare a fost concepută în vederea coordonării procesului de planificare.

În timp ce punctele de mai jos acoperă
principalele domenii prevăzute de Standardele Internaţionale de Audit, va fi necesară
includerea în dosar a unor informaţii narative
suplimentare,cu scopul de a demonstra profunzimea analizei dumneavoastră pentru fiecare
domeniu şi concluziile trase.

Nr. Ref. Ref. sectiune Iniţiale/

Crt ISA Dată
.

1 Confirmaţi că un audit este solicitat, B 1.1

prin completarea listelor de
verificare din secţiunile B1/10 şi
B1/11.

56
2 Analizaţi dacă există condiţiile ISA B 1.2
preliminare pentru un audit: 210
(i) există un cadru general de
raportare financiară acceptabil; şi
(ii) conducerea şi-a asumat
responsabilitatea pentru întocmirea
situaţiilor financiare, controlul intern
şi furnizarea accesului la toate
informaţiile relevante?

(Notă: dacă nu există condiţiile

preliminare, auditorul nu trebuie să
accepte numirea)

3 Confirmaţi aceptarea numirii sau re- ISA B 1.3

numirea, prin completarea listei de 200
verificare din secţiunea B2. ISA
220
Asiguraţi-vă că toate considerentele ISA
etice sunt corelate cu tabelul din 300
secţiunea B2/7 şi că orice raport
înaintat către Partenerul pe probleme
de etică (dacă este solicitat) este
întocmit în conformitate cu Codul
Etic al IFAC.

4 Revizuiţi toate informaţiile B

disponibile pentru acest client, în 1.4
contexul spălării de bani şi analizaţi
dacă trebuie actualizate.

5 Asiguraţi-vă că există la dosar o ISA B 1.5 B 1.5.1

scrisoare actualizată a misiunii de 210
audit, adaptată circumstanţelor ISA
specifice ale clientului. Asiguraţi-vă 300
că aceasta respectă cadrul general de
raportare financiară adecvat şi
responsabilităţile atât ale auditorului,
cât şi ale conducerii.

Analizaţi necesitatea revizuirii

oricăror clauze existente şi asiguraţi-
vă că modificările sunt convenite în
57
 scris.

6 Revizuiţi corespondenţa firmei cu B B 1.6.1 B 1.6.2

clientul, începând cu data aprobării 1.6
ultimului set de situaţii financiare,
documentând orice aspecte care ar
putea afecta auditul din acest an.

7 Obţineţi şi revizuiţi o copie a listei cu B

„Aspecte de urmărit pe viitor”, 1.7
întocmită pe parcursul auditului de
anul trecut şi adăugaţi o copie la
dosar, dacă este cazul.

8 Analizaţi rezultatele oricărei ISA B 1.8

inspecţii/monitorizări recente, interne 220
sau externe, a calităţii auditului
firmei (de exemplu, revizuirile
dosarelor la cald şi/sau la rece) şi
documentaţi orice impact asupra
misiunii actuale.

9 Organizaţi o întâlnire/ discuţie cu ISA B 1.9 B 1.9.1

clientul, înaintea începerii auditului. 210
Asiguraţi-vă că data, numele tuturor ISA
participanţilor şi aspectele discutate 240
sunt consemnate la dosar. ISA
Îndrumări suplimentare sunt 315
furnizate în secţiunea B11, sub forma
unui proiect de agendă a întâlnirii.

10 Revizuiţi şi actualizaţi, după caz, ISA B 1.10 B 1.10.1 B 1.10.2

cunostinţele dumneavoastră 315
documentate despre client, cu
referire la Lista de verificare din
secţiunea B3/1 privind Cunoaşterea
clientului şi evaluarea riscurilor.
Asiguraţi-vă că toate aspectele
relevante sunt cuprinse în secţiunea
privind cunoştinţele de bază din

58
 Acordul de Planificare a Auditului,
aferent secţiunii B9

11 Revizuiţi şi actualizaţi, după caz, ISA B 1.11 B 1.11.1 B 1.11.2 B

cunostinţele dumneavoastră 315 1.1
documentate privind sistemele 1.3
contabile şi mediul de control al
clientului (inclusiv monitorizarea de
către client a acestor controale), cu
referire la lista de verificare din
secţiunea B3 cu privire la
Cunoaşterea clientului şi evaluarea
riscurilor, programul de audit privind
Sistemele contabile şi controale
interne din secţiunea C1/2.

Asiguraţi-vă că evaluarea generală a

sistemelor şi controalelor existente
(şi orice plan de a lua în calcul
controalele interne drept mijloc de
reducere a testării detaliate sau a
amplorii testelor de detaliu) este
documentată corespunzător şi
justificată în Acordul de planificare a
auditului din secţiunea B9.

12 Documentaţi evaluarea ISA B 1.12

dumneavoastră cu privire la Riscul 315
inerent, utilizând lista de verificare
din secţiunea B4.
Asiguraţi-vă că evaluarea generală
este consemnată în Acordul de
planificare a auditului din secţiunea
B9 şi transferată în Sumarul evaluării
riscului şi planul de eşantionare de la
B7/2.

13 Documentaţi evaluarea ISA B 1.13

dumneavoastră cu privire la riscurile 315
specifice, atât la nivelul situaţiilor ISA
financiare, cât şi la nivelul 330
afirmaţiilor, pentru toate clasele de ISA
tranzacţii, solduri ale conturilor şi 240
prezentări de informaţii. Asiguraţi- ISA
vă că evaluarea generală şi răspunsul 200
dumneavoastră sunt consemnate în
59
 Sumarul evaluării riscului şi planul
de eşantionare de la B7/2 şi în
Acordul de planificare a auditului de
la B9.
(Notă: Auditorul ar trebui să
planifice auditul cu scepticism
profesional.)

14 Identificaţi riscurile care, potrivit ISA B 1.14

raţionamentului dumneavoastră, 240
solicită o atenţie specială în cadrul ISA
auditului (aceste riscuri sunt definite 315
drept "riscuri semnificative”). ISA
Atunci când au fost identificate 330
riscuri specifice sau semnificative,
asiguraţi-vă că au fost concepute
proceduri de audit adecvate pentru a
aborda aceste riscuri şi că acestea
sunt reflectate în tabelul B7/3 şi în
Acordul de planificare a auditului de
la B9.

15 Luaţi în considerare în special riscul ISA B 1.15

semnificativ al neglijării controalelor 240
de către conducere(management
override of controls) şi documentaţi
procedurile suplimentare solicitate în
consecinţă, în tabelul din secţiunea
B7/3 şi în Acordul de planificare a
auditului de la B9.
A se nota că acest risc presupus nu
poate fi combătut.

16 Luaţi în considerare în special riscul ISA B 1.16 B 1.16.1 B 1.16.2 B

presupus de denaturare semnificativă 240 1.1
cauzat de fraudă, aferent 6.3
recunoaşterii veniturilor (sau
justificaţi de ce nu abordaţi acest
risc) în tabelul de la B7/3 şi în
Acordul de planificare a auditului de
la B9.
Analizaţi ce tipuri de venituri,
tranzacţii sau afirmaţii generează
astfel de riscuri şi investigaţi orice
inconsecvenţe în răspunsurile primite
din partea conducerii

60
17 Revizuiţi şi documentaţi utilizarea de ISA B 1.17
către client a estimărilor contabile şi 540
înţelegeţi date primare ce stau la
baza acestora estimări
Analizaţi metoda de evaluare şi dacă
ipotezele utilizate sunt rezonabile,
adecvate şi aplicate consecvent.
Analizaţi dacă sunt necesare
aptitudini sau cunoştinţe specializate
în vederea obţinerii de suficiente
probe de audit adecvate în legătură
cu estimările contabile.
Revizuiţi rezultatul estimărilor
contabile efectuate într-o perioadă
anterioară şi măsura în care
informaţiile obţinute sunt relevante
în identificarea riscurilor din
perioada curentă.
Asiguraţi-vă că toate aspectele
relevante sunt documentate în
Acordul de planificare a auditului de
la B9.

18 Calculaţi pragul de semnificaţie la ISA B 1.18

nivelul situaţiilor financiare şi pragul 320
de semnificaţie funcţional , utilizând
tabelul de la B5. Asiguraţi-vă că
documentaţi justificarea
dumneavoastră cu privire la nivelul
(nivelurile) selectat(e) şi că evaluarea
generală este reflectată în Acordul de
planificare a auditului de la B9 şi în
Sumarul evaluării riscului şi Planul
de eşantionare de la B7/2.

19 Efectuaţi şi documentaţi revizuirea ISA B 1.19

dumneavoastră analitică preliminară 315
aferentă situaţiilor financiare,
utilizând programul sugerat de la B6.
Asiguraţi-vă că orice detalii
relevante sunt incluse în Acordul de
planificare a auditului de la B9 şi că
evaluarea dumneavoastră cu privire
la impactul general asupra muncii
dumneavoastră de audit este
specificată clar.
61
20 Utilizând evaluarea dumneavoastră ISA B 1.20
cu privire la pragul de semnificaţie, 530
riscul inerent, riscul specific şi riscul
de control, documentaţi planificarea
abordării dumneavoastră a
eşantionării, prin completarea
Sumarul evaluării riscului şi planul
de eşantionare de la B7/2.

21 Asiguraţi-vă că un element de ISA B 1.21

imprevizibilitate este încorporat în 240
selecţia planificată a naturii, amplorii
şi plasării în timp a procedurilor şi
documentaţi în Acordul de
planificare a auditului de la B9, cum
va fi acesta realizat.

22 Asiguraţi-vă că legile şi ISA B 1.22

reglementările aplicabile acestui 250A
client sunt clar identificate, fie în
acest dosar, fie în dosarul permanent
de audit (în special cele care sunt
centrate pe afacere).
Asigurati-vă că sunt incluse detalii
relevante în Acordul de planificare a
auditului de la B9 şi că evaluarea
dumneavoastră cu privire la impactul
acestor legi şi reglementări asupra
activităţii dumneavoastră de audit
planificate este clar specificată.

23 Confirmaţi că Acordul de planificare ISA B 1.23

a auditului de la B9 include toate 250B
cerinţele dumneavoastră de raportare
(de exemplu, legislaţia
corespunzătoare, raportul de audit
sau orice alte raport suplimentar sau
declaraţie către un organ de
reglementare (inclusiv obligaţiile
aferente denunţării). Faceţi referinţe
încrucişate la orice îndrumări
specifice, note sau informaţii din
domeniul de activitate(industrie).

62
24 Obţineţi şi documentaţi înţelegerea ISA B 1.24
dumneavoastră cu privire la 550
controalele stabilite de conducere, în
vederea identificării, contabilizării şi
prezentării părţilor afiliate şi a
tranzacţiilor aferente.
Chestionaţi conducerea cu privire la
următoarele şi documentaţi:
(i) identitatea tuturor părţilor afiliate
cunoscute, inclusiv modificările faţă
de perioadele anterioare;
(ii) natura relaţiilor dintre acestea; şi
(iii) dacă au avut loc tranzacţii pe
parcursul anului (şi dacă da, tipul şi
scopul acestora).
Analizaţi şi documentaţi evaluarea
dumneavoastră cu privire la riscul
existenţei:
- unor alte părţi afiliate nedezvăluite
- alte tranzacţii care au loc şi care nu
au fost prezentate.
Asiguraţi-vă că sunt incluse detalii
relevante în Acordul de planificare a
auditului de la B9 şi că evaluarea
dumneavoastră cu privire la impactul
asupra muncii dumneavoastră de
audit planificate este clar specificată.
Tranzacţiile semnificative care nu
intră în cursul obişnuit al activităţii
ar trebui tratate drept riscuri
semnificative.

25 Analizaţi şi documentaţi evaluarea ISA B 1.25

dumneavoastră cu privire la orice 570
aspecte care pot genera îndoieli
serioase referitoare la capacitatea
clientului de a îşi continua
activitatea, cu referire la secţiunea de
planificare a listei de verificare de la
A13/4.
Asiguraţi-vă că sunt incluse detalii
relevante în Acordul de planificare a
auditului de la B9 şi că evaluarea
dumneavoastră cu privire la impactul
asupra muncii dumneavoastră de
audit planificate este clar specificată.

63
26 Confirmaţi faptul că soldurile de ISA B 1.26 S.I.
închidere aferente perioadei 510
anterioare au fost corect preluate,
prin completarea listei de verificare
de la B8.

27 Atunci când sunt utilizate organizaţii ISA B 1.27

prestatoare de servicii, înţelegeţi şi 402
documentaţi serviciile furnizate de
aceste entităţi, inclusiv:
(i) natura şi semnificaţia serviciilor şi
efectul asupra sistemului de control
intern al clientului;
(ii) natura şi pragul de semnificaţie a
tranzacţiilor procesate;
(iii) gradul de interacţiune dintre
client şi organizaţia prestatoare de
servicii;
(iv) clauzele contractuale; şi
(v) măsura în care acordurile
afectează responsabilităţile
auditorilor, în ceea ce priveşte
înregistrările contabile.
Analizaţi dacă este adecvat
contactarea sau vizitarea organizaţiei
prestatoare de servicii sau dacă ar
trebui obţinut un raport al auditorului
entităţii prestatoare de servicii.
Asiguraţi-vă că impactul asupra
abordării dumneavoastră planificate
este documentat în Acordul de
planificare a auditului de la B9.

28 Dacă informaţiile care urmează a fi ISA B 1.28

utilizate drept probe de audit au fost 500
întocmite utilizând munca unui
expert din partea conducerii,
asiguraţi-vă că înţelegeţi munca
acelui expert, evaluaţi cât de
adecvată este această muncă şi
competenţa, aptitudinile şi
obiectivitatea expertului.
Asiguraţi-vă că impactul asupra
abordării dumneavoastră planificate
este documentat în Acordul de
planificare a auditului de la B9.
64
29 Atunci când este adecvată folosirea ISA B 1.29
unui expert din partea auditorilor sau 620
a unui alt auditor, obţineţi şi
demonstraţi că înţelegeţi
obiectivitatea, calificările
profesionale, experienţa şi resursele
acestuia.
Conveniţi în scris aria de
aplicabilitate a activităţii, rolul şi
responsabilităţile
expertului/auditorului, forma
comunicărilor şi necesitatea
respectării cerinţelor referitoare la
confidenţialitate.
Analizaţi efectul utilizării
expertului/celuilalt auditor asupra
riscului inerent şi asupra mediului de
control.
Asiguraţi-vă că impactul asupra
abordării dumneavoastră planificate
este documentat în Acordul de
planificare a auditului de la B9.

31 Dacă clientul dispune de o funcţie ISA B 1.31

de audit intern, consemnaţi modul în 610
care înţelegeţi natura şi ISA
responsabilităţile acesteia, modul în 240
care se încadrează în structura
organizaţională a entităţii şi
activităţile desfăşurate, pentru a
determina dacă această structură este
relevantă pentru audit. Interesaţi-vă
cu privire la auditul intern, în ceea ce
priveşte frauda reală, suspiciunile sau
bănuielile de fraudă şi la modul în
care auditul intern percepe riscurile
de fraudă.

Asiguraţi-vă că impactul abordării

dumneavoastră planificate este
documentat în Acordul de planificare
a auditului de la B9.

65
32 Analizaţi şi documentaţi aspectele ISA B 1.32
administrative necesare pentru 505
realizarea corespunzătoare a acestei
misiuni, inclusiv:
(i) Persoane cheie de contact ale
clientului, locaţia misiunii,
aranjamentele de călătorie, orarul de
lucru, etc.
(ii) Confirmările de la terţi (de
exemplu, confirmările
acţiunilor/evenimentelor,
confirmarea debitorilor/creditorilor,
etc.) şi dacă solicitările exprimate
sub forma scrisorilor bancare sunt
trimise la timp (se recomandă trei
săptămâni în avans, faţă de sfârşitul
perioadei).
(iii) Atunci când stocurile sunt
semnificative, s-a efectuat o
planificare a prezenţei la
inventarierea lor fizică?
(iv) În cazul în care clientul nu
păstrează situaţii ale furnizorilor,
verificaţi aranjamentele efectuate în
vederea verificării alternative a
creditorilor (de exemplu prin scrisori
de confirmare ). Trebuie să
menţinem controlul asupra
procesului de selectare a acelor
creditori către care trebuie transmisă
o solicitare de confirmare de sold,
luând în considerare adresa utilizată,
întocmirea şi trimiterea solicitărilor
de confirmare şi răspunsurile la
aceste solicitări.
(v) În cazul în care clientul nu
păstrează cecurile plătite/returnate de
la bancă, analizaţi dacă este necesară
obţinerea unei declaraţii/confirmări
din partea băncilor cu care lucrează
compania. Analizaţi, dacă se
intenţionează obţinerea de dovezi
directe cu privire la numele
beneficiarului plăţii (de exemplu, a
celor care gestionează banii
clientului). Ar trebui să menţineţi
controlul asupra procesului în care se
utilizează o confirmare directă.
66
 (vi) Analizaţi dacă este necesară
obţinerea unei scrisori de la avocat.
Ar trebui să menţineţi controlul
asupra procesului în care se
utilizează o confirmare directă.
(vii) Dacă este cazul, confirmaţi
existenţa unor aranjamente în
vigoare în ceea ce priveşte relaţia cu
experţii, alţi auditori, auditorii interni
şi actuarii planurilor de pensii, după
caz

Asiguraţi-vă că detaliile relevante

sunt incluse în Acordul de planificare
a auditului de la B9.

33 Confirmaţi că a fost desemnat şi ISA B 1.33 Buget audit Hot 140

alocat acel personal care deţine 240
cunoştinţele, aptitudinile şi
capacitatea corespunzătoare, precum
şi includerea la dosar a detaliilor cu
privire la bugetul de timp şi onorarii.
În conformitate cu Standardul
Internaţional de Educaţie (IES) 8,
dosarul de audit ar trebui să justifice
selectarea fiecărui membru din
echipa de audit.

34 Asiguraţi-vă că toti membrii echipei ISA B 1.34

de audit au fost informaţi în mod 240
corespunzător şi că dosarul cuprinde ISA
o evidenţă a tuturor şedinţelor de 315
informare. ISA
Îndrumări suplimentare sunt 550
furnizate în secţiunea B11, sub forma
unui proiect de agendă a întâlnirii.
Documentul din secţiunea B1/2 ar
trebui semnat de toţi membrii echipei
de audit, pentru a ilustra implicarea
acestora şi înţelegerea procesului de
planificare.

67
35 Analizaţi dacă, în cadrul etapei de ISA B 1.35
planificare, au fost identificate unele 220
domenii care sugerează o consultare
sau necesitatea unei revizuiri de către
un al doilea partener/a unei revizuiri
independente. Codul etic
(Câteva indicii în acest sens pot
consta în aspecte etice, tratamente
contabile neobişnuite sau discutabile,
clienţi cu profil public ridicat ,
domenii dificil de auditat şi opinii de
audit cu rezerve/modificate)
Orice proces de consultare sau
revizuire independentă ar trebui
consemnat conform secţiunii A4/1,
precizând natura, aria de
aplicabilitate, precum şi concluziile
generate de acest proces.

36 Asiguraţi-vă că planul de audit a fost ISA B 1.36

comunicat celor însărcinaţi cu 260
guvernanţa şi că această comunicare
a fost consemnată la dosar.
Verificaţi dacă planul comunicat
acoperă:
(i) Responsabilităţile auditorilor;
(ii) Forma şi perioada comunicărilor
cu cei însarcinaţi cu guvernanţa
(auditorul ar trebui să promoveze o
comunicare efectivă, în dublu sens);
(iii) Considerentele etice (inclusiv
independenţa auditorului);
(iv) Timpul şi resursele care vor fi
utilizate;
(v) Natura şi aria de aplicabilitate a
activităţii;
(vi) Orice limitare a ariei de
aplicabilitate a activităţii noastre;
(vii) Activitatea care urmează a fi
realizată; şi
(viii) Raportul de audit preconizat.

68
37 În final, confirmaţi că Acordul de ISA B 1.37
planificare a auditului de la B9 300
reflectă corect planul de audit
general, pe baza revizuirii
dumneavoastră analitice preliminare
şi a evaluării riscului.
Asiguraţi-vă că orice modificări
aduse strategiei generale de audit, pe
parcursul auditului, sunt corect
documentate la dosar şi comunicate
echipei de audit şi celor însărcinaţi
cu guvernanţa.

CONCLUZII

M-am asigurat că obiectivele stipulate mai

sus au fost îndeplinite. Atunci când acest
fapt nu a fost posibil,
am inclus detalii care trebuie aduse la
cunoştinţa persoanei însărcinate cu
revizuirea.

Semnătură……………… Data………………………………

Revizuit……………… Data………………………………

69
 2.4. Evaluarea controlului intern

2.4.1. Sistemul de contabilitate si controlul intern

Standardul de Audit nr. 400, „Evaluarea riscurilor şi controlului
intern", ofera norme pentru intelegerea sistemului de contabilitate
aplicat de societatea auditata şi a procedurilor de control intern aplicate.
Cunoaşterea de catre auditor a sistemului de contabilitate şi a
controlului intern ofera o planificare şi o dezvoltare eficiente ale
auditului în evaluarea riscului de audit şi a procedurilor ce vor fi
utilizate cu scopul de a se asigura ca riscul la un nivel minim acceptat
este redus.
Sistemul contabil reprezinta ansamblul de axiome, principii,
norme şi reguli de evaluare a unei unitati prin care operatiunile
economico-financiare sunt prelucrate prin instrumental! tehnice
contabile. Sistemul contabil identifica, coreleaza, calculeaza,
analizeaza, Tnregistreaza şi ofera toate informatiile cu privire la
tranzactiile sau evenimentele care au avut loc în unitate într-o perioada
determinata de timp.
Controlul intern reprezinta politicile adoptate de conducerea
unei firme cu scopul de a asigura obiectivele manageriale privind
asigurarea sistematica şi efici-enta a activitatii, inclusiv protectia
activelor, prevenirea şi descoperirea erorilor şi a fraudelor, acuratetea
şi realitatea instrumentarii tehnice contabile, astfel meat informatiile
financiare sa fie credibile.
Controlul intern are o sfera larga de cuprindere şi include:
a) „mediul de control" dat de atitudinea generala şi de actiunile
întreprinse de conducere privind sistemul intern de control, cu efecte
asupra procedurilor de control aplicate.
Mediul de control eficient presupune:
- functionarea Consiliului de Administrate;
- abilitatea manageriala şi modul ei de operare;

70
 - structura organizatorica a firmei şi modul de desemnare a
responsabilitatii persoanelor implicate în activitatea economica;
- auditul intern, politicile de personal şi separarea functiilor şi
a îndatoririlor.
b) „procedurile de control" pe care unitatea le-a stabilit prin
conducere, cu scopul de a atinge obiectivele manageriale, includ:
- verificarea instrumentarii inregistrarilor atât sub aspect tehnic,
cât şi din punctul de vedere al calculului;
- controlul sistemului informatic privind schimburile din
programe şi accesul la fisjerele de date;
- verificarea conturilor de control şi a balantelor contabile;
- controlul documentelor şi aprobarea lor;
- analiza datelor interne cu sursele de informatii externe;
- comparatii ale rezultatelor inventarierii tuturor activelor cu
modul de înregistrare în contabilitate;
- comparatii ale valorilor previzionate cu rezultatele financiare
obtinute.
Auditorul trebuie sa vizualizeze politicile şi procedurile din
Codul sistemului de contabilitate şi control intern, care sunt relevante
pentru asertiunile care fac referire la situatiile financiare.
Ansamblul de asertiuni care sunt înglobate în situatiile financiare
se refera la:
- existenta unui activ sau a unei obligatii pe perioada analizata;
- drepturi si obligatii, în sensul ca activul sau obligatia
constatata apartine entitatii la perioada analizata;
- perioada în care o tranzactie sau un eveniment priveşte
unitatea în cauza;
- exhaustivitate, prin aceea ca toate activele, obligatiile sau
evenimentele sunt înregistrate în contabilitate.
- evaluarea oricarui activ sau obligate înregistrate la valoarea
contabila justa;

71
 - prezentarea situatiilor financiare în care un element este
clasificat şi descris în concordanta cu cadrul general de raportare
financiara adecvat.
Aspectele relevante ale sistemului de contabilitate şi de control
intern cu evaluarea riscului inerent şi de control vor permite
auditorului sa identifice informatile eronate sau care influenteaza în
mod semnificativ situatiile financiare, sa stabileasca proceduri de
audit adecvate, sa considere factorii de risc ai informatiilor eronate
semnificativi.
Evaluarea preliminara a riscului de control este necesara pentru a
determina riscul de nedetectare la acele asertiuni din situatiile
financiare.
Natura, durata şi întinderea procedurilor efectuate de auditor,
pentru a obtine Tntelegerea sistemelor de contabilitate şi de control
intern, depind de o serie de factori cum sunt:
- complexitatea firmei, marimea şi sistemul informatic;
- tipul de control intern implicat;
- documentele firmei privind controlul intern specific;
- evaluarea riscului inerent de catre auditor.
În programul de audit, auditorul planifica o evaluare a soldurilor
conturilor semnificative şi a principalelor tranzactii la nivelul
fiecarei asertiuni sau presupune ca riscul inerent poate fi ridicat.
Conturile din situatiile financiare pot fi susceptibile de o
evaluare eronata, ca, de exemplu, conturi ce trebuie ajustate în
perioadele anterioare sau care, implicit, prezinta un grad ridicat de
estimare.
Complexitatea evidentierii operatiunilor economico-financiare
poate necesi-ta utilizarea serviciilor unui expert la nivelul unor
tranzactii care nu se deruleaza în mod curent.
Pentru evaluarea riscului inerent, auditorul trebuie sa utilizeze
rationamen-tul profesional pentru aprecierea integritatii conducerii.

72
Managementul condu-cerii, schimbarile în cursul perioadei pot afecta
întocmirea situatiilor financiare ale unitatii.
Presiunile asupra conducerii sau factorii ce pot afecta domeniul
de activi-tate, conditiile economice şi concurenta, progresul tehnic,
care presupune o înnoire permanenta a capitalului fix ca activ
imobilizat prin resurse financiare insuficiente, pot avea influenta
asupra situatiilor financiare.
Controlul intern privind sistemul contabil are urmatoarele
obiective de realizat:
- toate tranzactiile economice sunt autorizate de conducerea
societatii;
- toate operatiunile sunt înregistrate corect ca suma şi în conturi
adecvate, în perioada contabila adecvata, astfel meat situatiile
financiare sa fie întocmite conform cu un cadru de raportare
financiara identificat.
- accesul la documente sj inregistrari sa fie permis cu acordul
conducerii;
- activele entitatii sunt comparate cu activele existente la
intervale stabilite, iar orice diferente constatate sa fie analizate şi sa se
ia masurile necesare;
Sistemul de contabilitate şi de control intern nu poate oferi probe
concludente datorita limitarilor inerente10 date de:
- costul controlului intern, care trebuie sa fie eficient, în sensul
ca beneficiile previzionate a rezulta din acesta sa acopere cheltuielile
rezultate cu aceasta activitate;
- controlul intern poate fi orientat mai degraba spre
operatiunile economico-financiare uzuale, decât spre cele accidentale
sau neobişnuite;
- exista riscul aparitiei erorilor datorate necunoas.terii,
neatentiei, rationamentele neprofesionale sau neintelegerii normelor
sau regulilor contabile;
10
IAS 400, p. 101
73
 - abuzul persoanei desemnate cu exercitarea controlului
intern fata de responsabilitatea legala pe care o are;
- sustragerea de la efectuarea controlului intern prin intelegeri
tacite cu persoane din afara sau din interiorul firmei.
Auditorul trebuie sa evalueze atitudinea managerilor, a
directorilor şi toate actiunile legate de controlul intern şi importanta
lor pentru entitate. Pentru intelegerea procedurilor de control,
auditorul trebuie sa cunoasca mediul de control şi sistemul de
contabilitate utilizat de unitatea patrimoniala.
Procesul de evaluare a eficientei sistemului de contabilitate şi
control intern al entitatii da auditorului posibilitatea de apreciere a
riscului de control, de prevenire şi descoperire a erorilor
semnificative. O evaluare preliminary a riscului de control pentru
fiecare sold sau tranzactii semnificative este necesar a fi facuta de
catre auditor.
Eficienta sistemului de contabilitate şi de control intern se
realizeaza prin testele de control efectuate pentru a obtine proba de
audit.
Verificarea documentelor justificative ale principalelor
tranzactii şi modul lor de autorizare, investigarea şi observarea
controlului intern de catre persoanele autorizate sa-1 exercite,
reconcilierea conturilor de lichiditati sunt teste de control pentru
auditor.
Obiectivele testelor de control trebuie orientate şi asupra
sistemului de contabilitate computerizat.
Rezultatele testelor de control evalueaza daca controlul intern
este proiectat şi opereaza la nivelul impus de conducerea firmei.
Auditorul poate obtine probe de audit credibile despre modul de
separare adecvata a sarcinilor prin observarea persoanelor care
aplica o procedura de control sau prin investigarea salariatilor.

74
 Procedurile de fond, testele de control obtinute de auditor îi
permit sa considere daca evaluarea riscului de control este
conformata.
În baza tuturor probelor de audit, auditorul conştientizeaza
carentele sistemului de contabilitate şi de control intern şi aduce la
cunoştinta conducerii erorile semnificative pe care le-a depistat. De
regula, carentele constatate de auditor trebuie sa se faca cunoscute în
scris. Prezentam in Anexa 2 un chestionar standard pentru aprecierea
controlului intern cu privire la ciclul stocuri.

2.4.2. Rolul, sfera si continutul controlului intern

Pentru ca informatiile contabile sa fie fidele, în cadrul fiecarei
întreprinderi trebuie sa existe un control intern conceput rational şi
aplicat corect. Auditorul trebuie sa analizeze elementele de baza ale
controlului intern. Evaluarea riscului de control este o etapa distincta
a auditului şi un complex de lucrari ce trebuie executate în cadrul
auditului.
Controlul intern presupune:
- o structura organizatorica ierarhizata şi delimitate, care sa
asigure separarea sarcinilor şi supervizarea activitatilor;
- un manual de proceduri interne (instructiuni şi norme interne
de lucru);
- un sistem informational corespunzator.

2.4.3. Obiectivele auditorului privind aprecierea controlului

intern
Testele de control efectuate privind controlul intern îi permit
auditorului sa analizeze:
- masurile organizatorice, cu scopul de a se asigura gestiunea
eficienta a patrimoniului, realitatea elementelor patrimoniale fizic şi
valoric şi corecta lor evidenta;

75
 - existenta sau nu a personalului competent şi daca activitatea
acestuia este în permanenta verificata;
- modul de întocmire, prelucrare şi arhivare a datelor prin sistem
computerizat sau manual.
1.Cu privire la organizarea controlului intern, auditorul
trebuie sa valideze:
- daca sarcinile de serviciu sunt precis definite şi delimitate pe
compartimente şi salariati;
- responsabilitatile sunt riguros stabilite prin decizii date de
conducere şi fişa postului.
2. Personalul competent şi integru. Auditorul verifica daca
deciziile luate la nivelul conducerii influenteaza comportamentul
întregului personal din subordine.
Auditorul trebuie sa analizeze în ce masura obligatiile de
serviciu ale personalului sunt îndeplinite şi daca sunt efectuate
controale ierarhice şi reciproce
Cu privire la controlul ierarhic, auditorul urmares.te:
- procedurile de aprobare şi verificare a activitatii personalului
din subordine;
- salariatii care au ca obligatii mişcarea activelor patrimoniale şi
modul de acces la active;
- care este managementul firmei în politica de angajare a
personalului.
Controlul reciproc presupune separarea functiilor (sarcinilor)
de serviciu prin obiectivele compartimentului productie, personal,
calitatea serviciilor şi a productiei şi comercializarea lor.
Integritatea patrimoniului este urmarita de auditor prin sarcinile
privind depozitarea, gestionarea bunurilor şi a numerarului; este
realizata de personalul desemnat de conducere.
Personalul desemnat pentru conducerea contabilitatii
financiare şi de gestiune verifica şi analizeaza cheltuielile şi veniturile
unitatii.
76
 O eroare sau o frauda între compartimente determina conturi
eronate şi, implicit, influenteaza situatiile financiare.
Separarea sarcinilor pe persoane este necesara deoarece acelaşi
salariat, care emite o comanda de aprovizionare, receptioneaza şi
depoziteaza bunurile, efectueaza şi plata furnizorului, este tentat sa
sustraga sau sa achizitioneze bunuri în cantitati prea mari sau de
calitate indoielnica.
Verificarile cu exigenta, obiectivitate şi responsabilitate ale
auditorului cu privire la persoanele împuternicite pentru prelucrarea
datelor cu ajutorul calcula-torului, accesul la date, manipularea
programelor reprezinta un atu în diminuarea riscului de control.
Auditorul urmareşte daca în cadrul întreprinderii exista
documente legale corespunzator şi daca toate operatiunile sunt
verificate şi centralizate corect.
Obiectivele auditorului privind controlul intern au la baza:
• Exhaustivitatea si integritatea inregistrarilor, fara
omisiune şi fara ca aceeaşi operatiune sa fie repetata. Aceasta se poate
verifica prin ,,Fişa de magazie a formularelor cu regim special".
Tinerea la zi şi arhivarea fişelor de cont sintetice şi analitice,
analiza soldurilor cu valori semnificative, scadentele de plati şi
Tncasari completeaza criteriile auditului.
•Realitatea inregistrarilor (întocmirea documentelor primare,
înregistrarea lor în contabilitate, observatia fizica, controlul fizic
prin invetariere, confirmari primite de la terti, daca veniturile şi
cheltuielile apartin firmei).
•Exactitatea inregistrarilor, în care auditorul urmareşte daca
perioada este corecta, daca se respecta principiul independentei
exercitiului. Pentru aceasta, el utilizeaza diverse tehnici de control:
modul de delimitare a veniturilor şi cheltuielilor, provizioanele
constituite, repartizarea diferentelor de pret, calculul diferentelor de
curs valutar, modul de evaluare a diferitelor structuri de activ şi pasiv.

77
 Analizele globale şi aritmetice realizate de auditor îl ajuta sa se
convinga ca nu sunt erori valorice în contabilizarea sumelor.
Insuficienta controlului intern poate conduce la transmiterea
unor date eronate în contabilitate. Astfel, exista posibilitatea ca
auditorul sa nu detecteze erorile care automat afecteaza situatiile
financiare şi se impune, în asemenea conditii, o opinie cu rezerve sau
refuzul de a valida conturile anuale.
În schimb, daca în unitate controlul intern este bine conceput şi
functioneaza corect, auditorul Tşi poate reduce propriile validari
asupra soldurilor conturilor. Lucrarile desfaşurate de auditor în
evaluarea controlului intern au ca obiectiv deciziile viitoare asupra
controlului conturilor. Evaluarea controlului intern reprezinta un
mijloc a carui finalitate este controlul situatiilor financiare.

2.4.4. Activitatile auditorului în evaluarea controlului intern

Pentru a evalua corect controlul intern, auditorul trebuie sa faca
o serie de investigatii:
a) Descrierea procedurilor în sistemul de culegere şi
prelucrare a
datelor, cu scopul de a stabili, pentru fiecare domeniu
semnificativ (achizitii de bunuri şi servicii, stocari, productie,
vanzari), care sunt procedurile folosite de societate pentru culegerea
informatiilor, întocmirea registrelor, prelucrarea datelor, înregistrarea
operatiunilor din contabilitatea sintetica şi analitica, în evidenta
cronologica şi sistematica.
Descrierea procedurilor presupune cunoaşterea de catre auditor
a documentelor primare unde sunt consemnate operatiunile
economico-financiare. Modul lor de întocmire, verificare, de
prelucrare a circulatiei şi de arhivare are efecte asupra exactitatii,
realitatii şi integritatii întregului sistem de evidente dintr-o unitate
patrimoniala.

78
 Standardele Nationale de Contabilitate precizeaza: „Documentele
justificative care stau la baza înregistrarilor în contabilitate angajeaza
raspunderea persoanelor care le-au întocmit, vizat, aprobat sau
înregistrat în contabilitate"9.
Semnarea acestor documente de catre persoane care au participat
la desfaşurarea operatiunilor economico-financiare asigura premisele
pentru atragerea ras-punderii daca nu s-au desfasurat conform
cerintelor.
Ce forma de contabilitate utilizeaza societatea (maestru şah, pe
jurnale multiple, mixta), cum este organizata evidenta analitica a
capitalului fix, a stocurilor (inventarul permanent sau intermitent),
cum este organizata evidenta cheltuielilor de productie şi ce metode de
calculate se folosesc (standard cost, pe comenzi, pe faze etc.), daca se
fac lucrari cu calculatorul sau manual - iata un şir de actiuni ale
auditorului pentru a descrie procedurile utilizate de firma, cu scopul
de a raspunde care sunt riscurile de erori şi/sau fraude care pot afecta
situatiile financiare.
Procedurile descriptive se bazeaza pe manualul de proceduri
interne şi chestionare de control intern la care raspund persoanele
implicate din între-prindere, iar raspunsurile se înscriu în „Foile de
lucru".

b) Testele de conformitate
Testele de conformitate au rolul de a stabili daca procedurile
descrise mai sus exista, indiferent daca ele se aplica sau nu. În aceasta
etapa nu se pune problema descoperirii erorilor în functionarea
sistemului, ci numai de a stabili daca sistemul descris este, bineinteles,
cel real.
Testele de conformitate se realizeaza concomitent cu descrierea
sistemului, asupra unui numar limitat de operatiuni, prin intermediul:
- observatiei directe asupra modului de lucru;

79
 - confirmarilor verbale date de catre cei care utilizeaza aceste
proceduri;
- mijloacelor specifice utilizate pentru confirmarea efectuarii
operatiunii respective: aplicarea pe documente a unor vize sau
ştampile, înregistrarea documentelor respective într-un fisjer (evidenta
operativa) etc.;
- observatiei ulterioare, care consta în reluarea circuitului unor
documente începând cu originea lor, cu scopul de a testa drumul
parcurs;
- jocurilor de încercare.

c) Evaluarea preliminara (a riscului de erori)

Dupa ce s-a obtinut o descriere corespunzatoare a sistemului de
culegere şi prelucrare a datelor contabile, se procedeaza la o evaluare
preliminara a fiabilitatii acestei organizari pentru a putea pune în
evidenta punctele forte şi punctele slabe ale procedurilor sistemului
contabil.
În aceasta etapa se analizeaza daca sistemul este bine conceput,
pentru a pune în evidenta riscurile de conceptie, urmând ca în etapa
urmatoare sa se veri-fice modul de functionare a acestui sistem.
Punctele forte sunt constituite din controale plasate în fluxul de
prelucrare a datelor, care garanteaza o corecta contabilizare a acestora.
Punctele slabe sunt reprezentate de deficiente ale sistemului,
care pot da naştere unor riscuri de erori sau fraude.
Pentru evaluarea preliminara a punctelor forte şi a punctelor
slabe ale sistemului, auditorul procedeaza la:
• examinarea sistemului descris mai sus, pentru a pune în
evidenta ceea ce are bun sistemul şi limitele acestuia. Aceasta
examinare comporta riscul ca unele aspecte sa fie omise sau uitate;
• punerea unor intrebari executantilor. Aceste intrebari se
formalizeaza din timp sub forma „chestionarelor de control intern".
Aceste chestionare permit compararea controlului intern teoretic
80
descris în manualele de proceduri cu cel existent în întreprindere.
intrebarile se adreseaza pe sectoare de activitate şi urmaresc daca
controalele exista, sunt cunoscute de executanti şi daca absenta acestor
controale influenteaza calitatea informatiilor.

d) Teste de permanenta
Urmaresc daca procedurile sunt aplicate într-o maniera
permanenta fara defectiuni. Aceste teste trebuie sa fie suficient de
mari pentru a oferi certitudini asupra modului de functionare a
sistemului.
Pentru depistarea riscurilor în functionarea sistemului se
procedeaza la analiza controalelor de prevenire şi a controalelor de
detectare prevazute de întreprindere.
Controalele de prevenire se realizeaza în timpul derularii
operatiunilor înainte de a se trece la faza urmatoare şi, de regula,
înaintea Tnregistrarii opera-tiunii respective.
Aceste controale se materializeaza într-o semnatura sau viza pe
documente.
Controalele de detectare sunt efectuate asupra unui grup de
operatiuni de aceeaşi natura (prin sondaj) cu scopul de a descoperi
anomaliile în functionarea sistemului sau al asigurarii ca aceste
anomalii nu exista.
Pentru verificarea modului de functionare a controlului intern,
auditorul dispune de mai multe tehnici, cum sunt:
■ Urmarirea evidentei controalelor efectuate de catre
întreprindere. Cu ajutorul acestei tehnici se asigura realizarea unor
sondaje foarte mari într-un timp foarte scurt. Astfel, se analizeaza
existenta unor vize de control pe documente, existenta confruntarilor
lunare într-o evidenta operativa, contabilitatea analitica şi sintetica
etc.;

81
 ■ Repetarea controalelor. Auditorul poate efectua personal unele
controale reciproce şi Tncrucişate pentru a se convinge asupra
manierei în care acestea au fost efectuate de catre întreprindere;
■ Observarea executarii unor controale. Aceasta permite
auditorului sa Inteleaga modalitatea în care se realizeaza aceste
verificari de catre întreprindere şi sa aprecieze eficienta lor. Pentru
aceasta, auditorul urmares.te nemijlocit (observa) maniera în care
firma efectueaza aceste controale.

e) Evaluarea definitiva şi redactarea raportului de sinteza

În aceasta etapa, auditorul determina:
1.Daca dispozitivele de control ale întreprinderii sunt efective
şi permanente (realitatea punctelor forte);
2.Care sunt punctele slabe datorate conceperii defectuoase a
sistemului;
3.Care sunt punctele slabe datorate aplicarii gresjte a
procedurilor (functionarii sistemului).
Riscurile identificate de catre auditor pot fi recapitulate pe o
foaie de lucru intitulata „Sinteza aprecierii controlului intern" cu
ajutorul careia se scot în evidenta:
■ slabiciunile sistemului, care pot antrena riscuri de erori;
■ incidenta acestora asupra conturilor anuale;
■ incidenta acestora asupra programului de lucru.
Auditorul semnaleaza conducerii întreprinderii observatiile sale
asupra controlului intern şi poate, dupa caz, sa organizeze propriile
sale controale, pentru asigurarea fiabilitatii conturilor, sau poate refuza
certificarea situatiilor financiare sau sa acorde o certificare cu rezerve.
Comunicarea observatiilor în urma ACI poate fi facuta printr-un
„Raport asupra controlului intern", care are urmatoarea structura:
1. Nota de introducere şi sinteza. În aceasta parte a raportului se
arata conditiile în care s-a executat ACI, metodele folosite şi

82
concluziile la care s-a ajuns, facandu-se trimiteri la partea de detaliere
a raportului.
Nota de introducere şi sinteza permite conducerii întreprinderii sa
cunoasca rapid concluziile la care a ajuns auditorul.
2. Sumarul raportului face o recapitulare a diferitelor titluri şi
puncte care vor fi prezentate în partea „detalii" sau se face o reluare
rapida a tuturor punctelor slabe.
3. Detaliile raportului sunt structurate în functie de sumarul
raportului, fara sa se reia concluziile prezentate în prima parte a
raportului (sinteza). La prezentarea detaliilor se au în vedere
urmatoarele principii:
■ Prezentarea problemelor în ordinea importantei lor;
■ Se fac recapitulatii ale problemelor pe sectiuni, functii sau
grupe de conturi;
■ Se grupeaza distinct sfaturile de mai mica importanta;
■ Se grupeaza distinct riscurile de eroare care pot avea o
incidenta asupra certificarii conturilor anuale;
■ Se reiau sfaturile date în cursul exercitiilor precedente carora
nu li s-a dat curs.

2.4.5. Raport asupra controlului intern

Subsemnatii ............................................ , membri ai Comisiei de
cenzori, am procedat la aprecierea controlului intern în anul
exercitat la societatea S.C. „X" S.A.
Auditul intern este un plan de organizare şi reprezinta masurile
coordonate luate de conducerea întreprinderii în vederea protejarii
valorilor active, a promo-varii eficacitatii exploatarii, a asigurarii
respectarii dispozitiilor administrative şi a asigurarii fidelitatii şi
exactitatii informatiilor contabile.
Au fost utilizate în aprecierea controlului intern al unitatii
tehnici descriptive ale procedurilor interne ale unitatii, proceduri de
confirmare directa, tehnica observarii directe şi folosirea flow-chan-
83
urilor pentru cunoaşterea circula-tiei documentelor contabile în
unitatea S.C. „X" S.A.
În urma aprecierii controlului intern la unitatea S.C. „X"- am
constatat existenta unui manual de proceduri al unitatii în care sunt
detaliate procedurile privind vanzarile, Tncasaiile, platile, stocurile,
imobilizaiile, manual de proceduri al carui continut este putin cunoscut
de personalul unitatii.
În ceea ce priveşte responsabilitatile personalului, acestea sunt
putin cunos-cute, având în vedere existenta unui sistem administrativ
foarte complex. Se reco-manda de aceea o mai buna stabilire a
competentelor personalului.
Cu privire la arhivarea informatiilor contabile, aceasta se
apreciaza pozitiv.
Sumar:
1.Aprecierea controlului intern al imobilizarilor.
2.Aprecierea controlului intern al stocurilor.
3.Aprecierea controlului intern al cumpararilor.
4.Aprecierea controlului intern al vanzarilor.
5.Aprecierea controlului intern al platilor.
6.Aprecierea controlului intern al incasarilor.
Detalii:
1. Aprecierea controlului intern al imobilizarilor
Imobilizarile corporale ale unitatii S.C. „X" S.A. au fost
inventariate corect, în conformitate cu Legea Contabilitatii nr.
82/1991, cu Legea nr. 15/24.03.1994 privind amortizarea capitalului
imobilizat în active corporale şi necorporale, cu H.G. 983/1998
privind reevaluarea terenurilor, cladirilor şi constructiilor speciale
completata prin H.G. 95/1999 şi Hotararea nr. 403/07.06.2000.
2. Aprecierea controlului intern al stocurilor
Am constatat în unitate o creştere a stocurilor de materie prima şi
materiale auxiliare nefolosite, ceea ce duce la pierderi suferite de
unitate, la produse reziduale, toate rezultând din insuficienta
84
cunoaştere a pietei sau din pierderea clientilor datorita situatiei precare
a economiei.
3. Aprecierea controlului intern al cumpararilor
În anul ……, unitatea a contractat materii prime şi materiale
auxiliare cu furnizorii, fara a tine seama de capacitatea de productie
redusa a unitatii şi neavând o piata de desfacere a produselor finite
bine structurata.
4. Aprecierea controlului intern al vanzarilor
Departamentul de marketing al unitatii S.C. „X" S.A. nu a
realizat un studiu de piata al produselor unitatii pentru aprovizionarea
vanzarilor pentru anul ….. Contractele încheiate cu beneficiarii
societatii S.C. „X" S.A. au avut ca termen de piata a facturilor cinci
zile de la data livrarii marfii, ceea ce a dus la imobilizarea resurselor
financiare ale unitatii.
5. Aprecierea controlului intern al platilor
Ca punct slab al procedurii platilor, unitatea a folosit plata
avansurilor acordate furnizorilor de materii prime şi materiale
auxiliare, în loc sa plateasca în ziua livrarii. Pe viitor se recomanda
unitatii S.C. „X" S.A. plata furnizorilor în ziua livrarii pentru o mai
buna utilizare a resurselor financiare.
6. Aprecierea controlului intern al incasarilor
Contractele încheiate cu beneficiarii societatii S.C. „X" S.A. au
avut ca termen de plata a facturilor cinci zile de la data livrarii marfii,
ceea ce a dus la imobilizarea resurselor financiare ale unitatii. Pe viitor
se recomanda încheierea contractelor cu termen de plata a facturilor
trei zile de la data livrarii marfii pentru o buna gestionare a resurselor
financiare ale unitatii.
Mentionam ca aceste constatari nu vor avea incidenta asupra
certificarii situatiilor financiare.

Data Semnatura

85
 2.5. Auditul situatiilor financiare

2.5.1. Auditul bilantului

Cu ocazia diverselor verificari si teste efectuate asupra
conturilor, auditorii au putut aduna un numar de elemente probante
care le-au permis sa traga concluzii pentru diferitele posturi si rubrici
ale conturilor anuale. Aceste controale, respectiv supravegherea
gestiunii de catre auditori interni, i-au permis profesionistului sa
obtina o buna cunoastere a întreprinderii, a activitatii sale, a variatiilor
în raport cu exercitiul precedent.
Examinarea generala a situatiilor financiare are ca obiective
principale verificarea daca bilantul, contul de profit si pierdere,
situatia fluxurilor de trezorerie si notele:
- sunt coerente, tinând seama de cunoasterea generala a
întreprinderii, de sectorul de activitate si de mediul social-economic;
- daca principiile contabile si reglementarile în vigoare, au fost
respectate si corect aplicate;
- evenimentele posterioare datei de închidere a bilantului au fost
corect evaluate;
1) Prezinta o imagine fidela, clara si completa a patrimoniului
prin:
- evidenta cronologicasi sistematica a tuturor operatiunilor
economicofinanciare;
- inventarierea patrimoniului, a corectei valorificari a acesteia si
a cuprinderii rezultatului în bilant a fost conform reglementarilor în
vigoare;
- balanta de verificare a datelor din conturile sintetice si
concordanta dintre acestea si conturile analitice reprezinta baza de
referinta pentru bilantul contabil;
- operatiunile legate de înregistrarea sau modificarea capitalului
social au fost efectuate corect;
86
 - evaluarea patrimoniului s-a efectuat conform reglementarilor în
vigoare si s-au respectat principiile ei;
- întocmirea bilantului contabil pe baza balantei de verificare a
conturilor sintetice;
- corelarea datelor din note cu cele din bilant.
2) Imaginea fidela, clara si completa a rezultatelor :
- întocmirea contului de profit si pierdere pe baza datelor din
contabilitate privind perioada de raportare; corecta imputare si
prezentare a veniturilor si cheltuielilor
- verificarea modului de calcul al profitului impozabil; calculul
corect al cheltuielilor nedeductibile fiscal si al reducerilor fiscale.
Corecta înregistrare si evidentiere a impozitului pe profit si
regularizarile efectuate în urma inventarierii.
- Înregistrarea corecta a profitului net si distribuirea lui
conform cu normele
legale.
3) Imaginea situatiei financiare prin:
o existenta garantiilor pentru împrumuturile si creditele obtinute
sau acordate de catre întreprindere ;
o existenta suficienta a resurselor financiare;
o modalitati de încasare a creantelor;
o analiza situatiei fluxurilor de trezorerie.
În mod deosebit, auditorul va urmari ca notele la conturile
anuale sa respecte dispozitiile legale si sa contina toate informatiile
importante necesare asigurarii unei depline întelegeri a bilantului
contabil de catre utilizatorii lui.
Auditorul trebuie sa obtina elemente probante, atât calitativ, cât
si cantitativ, pentru a se asigura ca notele - în continutul lor -si
informatiile furnizate sunt sincere si dau, împreuna cu celelalte
documente de sinteza, o imagine fidela a întreprinderii.
În cadrul actiunilor de verificare a bilantului, auditorul îsi
dirijeaza diligentele sale verificând si respectarea cadrului contabil
87
conceptual în concordanta cu Standardele Internationale si Nationale
de Contabilitate. Auditorul trebuie sa obtina un grad rezonabil de
asigurare ca bilantul respecta conceptiile fundamentale de baza ale
contabilitatii:
-continuitatea activitatii de exploatare;
-contabilitatea de angajamente.
Lipsa continuitatii activitatii într-un viitor previzibil impune un
alt tip de evaluare la închiderea bilantului.
Celelalte principii de baza nu mai pot functiona, deoarece
valoarea lichidativa (reziduala) este cea care se va aplica.
- principiul prudentei trebuie tratat astfel încât profitul sa fie
real, pentru a nu distribui dividende fictive la actionari sau asociati;
- principiul independentei exercitiului a fost aplicat pe tot
parcursul exercitiului. Auditorul verifica daca cheltuielile si veniturile
aferente exercitiului respectiv au fost înregistrate;
- bilantul ofera comparabilitatea elementelor patrimoniale pe cel
putin doua exercitii financiare, metodele de evaluare si prezentare sunt
identice cu cele ale anului precedent, iar daca sunt modificari, ele sa
fie înscrise si justificate în notele atasate bilantului;
- elementele de activ si de pasiv sunt evaluate fara a se face
compensari între active si pasive, între cheltuieli si venituri;
- bilantul de deschidere corespunde cu bilantul de închidere a
exercitiului precedent;
- auditorul procedeaza pentru fiecare cont la verificarea
contabila a credibilitatii componentelor sale si a soldului sau;
- datele de inventar ale elementelor de activ si de pasiv sunt
regrupate în registrul inventar cantitativ si valoric, dupa caz. Auditorul
procedeaza la o comparare între valorile contabile si valorile de
inventar furnizate de întreprindere, apreciind credibilitatea lor.

88
 2.5.1.1. Auditul capitalurilor
Auditorul verifica în ansamblu structura bilantului contabil pe
urmatoarele componente:
- Capitalurile proprii: auditorul verifica înregistrarea în conturile
capitalurilor proprii a operatiunilor aferente acestora, conform
deciziilor Adunarii Generale.
Auditul capitalurilor proprii trebuie sa aiba ca obiective:
a) Exhaustivitatea
- Toate modificarile aprobate de Adunarea Generala a
Actionarilor cu privire la capitalul social au fost înregistrate
corespunzator în contabilitate

b) Exactitatea
- Toate cresterile sau diminuarile de sume proprii de finantare
sunt reale si corespund cu deciziile conducerii.

c) Existenta
- Capitalul social modificat este în concordanta cu statutul si
contractul de societate sau cu "Cererea de mentiuni" înregistrata la
Registrul Comertului.

d) Evaluarea
- Toate miscarile (cresteri sau diminuari) de rezerve au fost
corect înregistrate contabil.
- Rezervele din reevaluare au fost corect calculate, corect
înregistrate si evidentiate în contabilitate.
- Dividendele au fost calculate corect, înregistrate corespunzator
în contabilitate si au fost aprobate de Adunarea Generala a
Actionarilor sau Asociatilor.

89
 e) Imputarea corecta si perioada corecta
- Modificarile capitalurilor proprii au fost înregistrate în perioada
contabila corespunzatoare producerii evenimentului de crestere sau
micsorare a lor.
- Capitalurile proprii: capitalul social, rezervele, rezervele din
reevaluare, dividendele, fondurile proprii pentru dezvoltare, profiturile
reportate au fost corect clasificate, evidentiate si prezentate.
- Se verifica concordanta înregistrarilor contabile cu normele
legale, IAS, Legea contabilitatii etc.

Auditul capitalurilor straine pe termen mediu si lung

Auditorul trebuie sa urmareasca documentele care-i permit sa
observe valoarea împrumuturilor, dobânzile ce decurg din acestea pe
perioada curentasi în viitor, garantiile acordate pentru aceste
împrumuturi.
De asemenea, auditorul trebuie sa se asigure de eventuale ipoteci
sau gajuri prevazute, daca aceste împrumuturi au fost corect
contabilizate si imputate pe perioada corespunzatoare. Procedurile
analitice ale auditorului cu privire la analiza datoriei pe termen mediu
si lung trebuie sa-i asigure un grad rezonabil de certitudine asupra
ponderii acestora în totalul pasivului bilantier.

Prezentam in continuare o lista de verificare legata de aspecte

statutare, capital propriu si rezerve:

ASPECTE STATUTARE, CAPITAL M

PROPRIU ŞI REZERVE

OBIECTIVELE
AUDITULUI

1. Să ne asigurăm că rezervele, capitalul şi rulajele acestora sunt

prezentate
fidel în situaţiile financiare, în conformitate cu legislaţia
adecvată,
standardele contabile aplicabile şi actul
90
 constitutiv.
2. Să ne asigurăm că entitatea s-a conformat tuturor cerinţelor,
restricţiilor şi
altor condiţii impuse de actul constitutiv al acesteia, în ceea ce
priveşte
rezervele, împrumuturile şi dividendele.
3. Să ne asigurăm că dividendele plătite şi repartizate au fost corect
contabilizate
şi sunt acoperite din profiturile disponibile în vederea
distribuirii.
4. Să ne asigurăm că entitatea se conformează sarcinilor statutare impuse
de
legislaţia adecvată.
5. Să ne asigurăm că toate aspectele importante legate de entitate sunt
autorizate
prin procesele verbale, iar deciziile importante din aceste
procese verbale
sunt corect reflectate în conturile contabile, şi, după caz, sunt
referenţiate în
foile de lucru relevante pentru audit.

Nr. Planul de Sectiune Iniţiale

Crt. audit
1 Revizuiţi Planificarea Auditului, Rezumatul M1 M 1.1
Evaluării Riscurilor şi Planul de Eşantionare pentru
această secţiune. Asiguraţi-vă că următoarele teste
sunt adaptate cerinţelor de abordare şi riscurilor
identificate. Orice modificare a abordărilor
planificate ar trebui să fie înregistrată în mod clar.

Aspecte
statutare
2 Citiţi registrul de procese verbale şi faceţi copii după M2 M 2.1
toate procesele care se referă la aspecte cu impact
asupra situaţiilor financiare. Confirmaţi că registrul
de procese verbale este complet şi semnat.

3 Notaţi şi confirmaţi cu clientul: M3 M 3.1

(i) Numele directorilor şi al secretarei;
(ii) Directorii care se vor pensiona prin rotaţie, dacă
sunt relevanţi; şi
(iii) Directorii care deţin acţiuni la începutul şi la
sfârşitul perioadei.

4 Confirmaţi că toate registrele (inclusiv cele M4

referitoare la directori şi la interesele acestora)
reflectă poziţia curentă şi consemnaţi orice
91
 modificări care trebuie prezentate în aceste situaţii
financiare.

5 Asiguraţi-vă că sunt prezentate în situaţiile financiare M5 M 5.1

orice detalii ale tuturor activelor atribuite drept
garanţii pentru împrumuturile de la terţi.

6 Efectuaţi o verificare a companiei la Registrul M6

Comerţului. Efectuaţi o revizuire pentru a determina
dacă documentele relevante au fost depuse la
Registrul Comerţului, în vederea evidenţierii oricăror
modificări survenite în timpul perioadei.

7 Verificaţi dacă sunt înregistrate corect eventualele M7 M 7.1

ipoteci sau angajamente şi/sau verificaţi documentele
de confirmare a stingerii datoriilor, dacă sunt
relevante.

8 Confirmaţi că entitatea a completat declaraţia anuală M8

de venit cel puţin o dată pe an la/ înainte de termenul
limită.

9 Citiţi clauzele în care sunt stipulate principalele M9

obiective, pentru a vă asigura că entitatea nu
desfăşoară tranzacţii nestatutare (printr-un exces de
putere/tranzacţii care nu sunt cuprinse în obiectul de
activitate al firmei).

Capital propriu şi
rezerve
10 Confirmaţi şi corelaţi capitalul propriu autorizat cu M 10
actul constitutiv la zi şi cu orice rezoluţii speciale.

11 Confirmaţi şi corelaţi capitalul propriu emis cu M 11 M 11.1

registrul membrilor (registrul acţionarilor).

12 Întocmiţi o situaţie a acţiunilor deţinute de M 12

directori.

92
13 Întocmiţi o situaţie a capitalului propriu emis pe M 13 M 13.1
parcursul perioadei, furnizând detalii cu privire la
data emiterii, considerentele şi, după caz, motivele
emiterii.

14 Pregătiţi tabele pentru toate clasele de rezerve şi M 14

detaliaţi mişcările în perioadă.

15 Întocmiţi o situaţie a dividendelor plătite şi M 15 M 15.1

repartizate, furnizând datele de plată şi asiguraţi
prezentarea acestora în raportul directorilor, dacă
este necesar. Confirmaţi că toate dividendele sunt
rambursate din rezervele distribuibile.

16 Efectuaţi teste suplimentare/ analizaţi domenii de testare suplimentare, pentru a vă

asigura că au fost îndeplinite criteriile planificării şi obiectivele auditului.

CONCLUZII

Sub rezerva aspectelor aduse la cunoştinţa persoanei însărcinate cu

revizuirea,
în opinia mea, s-a obţinut o asigurare suficientă aferentă auditului, care să ne
permită
să ajungem la concluzia că rezervele, capitalul propriu şi dividendele nu sunt
denaturate
semnificativ în situaţiile financiare şi că au fost păstrate evidenţe statutare
corespunzătoare.

Semnat…………………………………. Data……………………………….

Revizuit…………………………………. Data……………………………….

93
 2.5.1.2. Auditul imobilizarilor, amortismentelor si
provizioanelor pentru depreciere

Obiectivele vizate de auditor sunt:

Exhaustivitatea
-Se verifica daca toate mijloacele fixe sunt înregistrate si toate
activele care trebuie capitalizate (vezi IAS nr. 23, "Costurile
îndatorarii") au fost corect evidentiate.

Exactitatea
-Soldurile conturilor de imobilizari la valoarea contabila au fost
identificate, grupate si înregistrate corect.

Existenta
-Mijloacele fixe exista în realitate la data bilantului.
Documentele ce trebuie verificate cuprind: registrul mijloacelor fixe,
rapoarte de evaluare, facturi provenite de la antreprenori, contractele
de concesionare, facturi si extrase de cont, procese verbale de punere
în functiune, calculul amortizarii si modul de constituire si evaluare a
provizioanelor

Perioada corecta
-Intrarile si iesirile de active imobilizate au fost înregistrate în
perioada corecta.

Evaluarea
-Activele reevaluate sunt corect calculate potrivit normelor
legale (vezi O.G. nr. 403 din 07.06.2000 si IAS nr. 29). Diminuarea
mijloacelor fixe în urma reevaluarii a fost corect reflectata în
contabilitate.

94
 Corecta prezentare si evidentiere
Toate soldurile mijloacelor fixe au fost corect evidentiate.
Informatiile bilantiere si notele de bilant trebuie sa cuprinda informatii
complete cu privire la existenta, evaluarea lor la bilant. Potrivit
Cadrului general de prezentare a bilanturilor financiare, informatiile
cu privire la imobilizari sunt: valoarea contabila bruta la începutul
anului, cresteri si/sau diminuari în cursul anului, soldul final la 31.XII
evaluat la costul istoric (valoarea bruta la intrare/reevaluata). De
asemenea, amortizarea calculata la 01.01, amortizari în cursul
exercitiului financiar, soldul final al amortismentelor la 31.12.
Provizioanele pentru deprecierea imobilizarilor vor contine aceleasi
informatii ca si amortizarile. La bilant, valoarea mijloacelor fixe va fi
egala cu valoarea contabila diminuata la amortizari corect calculate si
evidentiate în cursul exercitiului si cu suma provizioanelor.
Pentru verificarea acestor posturi bilantiere, auditorul utilizeaza
urmatoarele documente:
a. Registrul mijloacelor fixe
b. Calculul amortizarilor
c. Evaluarea lor prin rapoartele comisiei de inventar, etc.
d. Facturile emise de furnizori de imobilizari
e. Titluri de proprietate
f. Dosarul de procese-verbale ale AGA, ale Consiliului de
Administratie
g. Procese-verbale de punere în functiune sau, dupa caz, de
scoatere din functiune sau casare
h. Extrasele de cont bancar
Aceste obiective ale auditorului sunt cuprinse în situatia
activelor imobilizate11 astfel: Toate aceste informatii vor fi prezentate
în Dosarul exercitiului pe posturi bilantiere: Active imobilizate,
Active circulante, Active de regularizare.

11
Vezi Nota 2/OMF 403/ 04.10.1999

95
 Prezentam in continuare 2 exemple de liste de verificare aferente
imobilizarilor necorporale si imobilizarilor corporale:

IMOBILIZĂRI D
NECORPORALE

OBIECTIVELE
AUDITULUI

1. Să ne asigurăm că imobilizările necorporale sunt prezentate fidel în situaţiile

financiare, în conformitate cu
legislaţia corespunzătoare şi cu
standardele contabile
2. Să ne asigurăm că imobilizările necorporale înregistrate în situaţiile financiare
există în realitate şi că respectivul client
are un titlu de proprietate
valid.
3. Să ne asigurăm că evaluarea imobilizărilor necorporale ale companiei este
conformă cu politicile contabile ale acesteia şi
că aceste politici sunt aplicate
consecvent.
4. Să ne asigurăm cu privire la caracterul valid al intrărilor de imobilizărilor
necorporale şi că cedările au fost consemnate corect
5. Să ne asigurăm că imobilizărilor necorporale au fost corect amoritzate, iar această
amortizare este efectuată pe o bază care să fie:
(a) fidelă şi adecvată; şi
(b) consecventă cu cea din anul
precedent.
6. Să ne asigurăm că a fost constituit un provizion adecvat pentru
deprecierea acestora

Nr. Planul de audit Sectiune Initiale

Cr.
1 Pentru această secţiune, revizuiţi Acordul de D1
planificare a auditului, Sumarul evaluării riscului şi
planul de eşantionare. Asiguraţi-vă că testele
următoare sunt adaptate în vederea abordării
riscurilor identificate. Orice amendamente aduse
abordării planificate ar trebui consemnate clar.

2 Evaluaţi caracterul adecvat al politicilor contabile D2

aferente imobilizărilor necorporale. Asiguraţi-vă că
politica contabilă este în conformitate cu standardele
contabile şi cu legislaţia aplicabilă.

96
3 Obţineţi sau întocmiţi o situaţie de referinţă, corelaţi- D 3 RJ&RMF D 3.1
o cu bilanţul şi asiguraţi-vă că aceasta oferă
suficiente piste de audit:
(i) Corelaţi cu registrul jurnal;
(ii) Corelaţi soldurile iniţiale cu situaţiile financiare
ale anului precedent; şi
(iii) Pregătiţi un comentariu în care să explicaţi
componenţa soldului imobilizărilor necorporale,
comparaţi cu anii anteriori şi cu aşteptările noastre.

4 Obţineţi sau întocmiţi tabele separate cu: D4 D 4.1 D 4.2

(i) intrările pe categorii; şi
(ii) cedările din fiecare categorie.

5 Asiguraţi-vă că o copie a documentelor referitoare la D5

intrări şi cedări este inclusă la dosar.

6 Analizaţi ratele amortizării din perspectiva D6 D 6.1 D 6.2

evenimentelor derulate pe parcursul anului.
Comparaţi-le cu politicile contabile. Analizaţi
caracterul lor adecvat. Analizaţi dacă activele sunt
depreciate din punctul de vedere al valorii lor.

7 Inspectaţi documentele care denotă titluri de D7 D 7.1

proprietate, de ex. detalii privind achiziţia fondului
comercial şi asiguraţi-vă că clientul are un titlu valid.

8 Revizuiţi baza de reportare în viitor a cheltuielilor şi D8 D 8.1

asiguraţi-vă că este rezonabilă şi aplicată consecvent
şi în conformitate cu standardele contabile relevante.
Obţineţi proiecţii actualizate ale veniturilor şi
profitului, de exemplu, pentru cercetare şi dezvoltare
şi alte tipuri de activităţi similare.

9 Asiguraţi-vă că situaţiile financiare sunt conforme cu D 9

legislaţia adecvată şi cu standardele contabile
aplicabile.

10 Efectuaţi teste suplimentare/ analizaţi domenii de testare suplimentare, pentru a vă asigura că

au fost îndeplinite criteriile planificării şi obiectivele auditului.

97
 CONCLUZIE
Sub rezerva aspectelor aduse la cunoştinţa persoanei însărcinate cu revizuirea, în opinia
mea, s-a obţinut o asigurare suficientă aferentă auditului,
care să ne permită să ajungem la concluzia că imobilizările necorporale nu sunt
denaturate semnificativ în situaţiile financiare.

Semnătură…………………………………… Data ………………………………..

Revizuit………………………………………. Data ………………………………..

IMOBILIZĂRI E
CORPORALE

OBIECTIVELE AUDITULUI

1. Să ne asigurăm că imobilizările corporale sunt prezentate fidel în

situaţiile financiare, în conformitate cu
legislaţia adecvată şi cu standardele contabile
aplicabile.
2. Să ne asigurăm că imobilizările corporale înregistrate în
contabilitate există în realitate.
3. Să ne asigurăm că pentru imobilizările înregistrate în contabilitate
clientul are un titlul valid de proprietate
4. Să ne asigurăm că evaluarea imobilizărilor corporale ale
companiei este conformă cu politicile contabile ale companiei şi
că aceste politici sunt aplicate consecvent.
5. Să ne asigurăm că elementele au fost corect clasificate în capital şi
venituri, incluzând posibilitatea ca elementele de capital
să fi fost eronat clasificate drept venituri.
6. Să ne asigurăm cu privire la caracterul valid al creşterilor de
imobilizări corporale şi că au fost înregistrate corect cedărilor şi
dezafectările.
7. Să ne asigurăm că imobilizărilor corporale au fost corect
amoritzate, iar această amortizare este efectuată pe o bază care să
fie:
(a) fidelă şi adecvată; şi
(b) consecventă cu cea din anul
precedent.
8. Asigurarea că a fost constituit un provizion adecvat pentru
depreciere.
9. Asigurarea că imobilizările corporale care au fost acordate drept
garanţii au fost identificate.

98
Nr. Planul de audit Sectiune Initiale
Crt.
General
1 Pentru această secţiune, revizuiţi Acordul de E1
planificare a auditului, Sumarul evaluării riscului şi
planul de eşantionare. Asiguraţi-vă că testele
următoare sunt adaptate în vederea abordării
riscurilor identificate. Orice amendamente aduse
abordării planificate ar trebui consemnate clar.

2 Evaluaţi caracterul adecvat al politicii contabile care E2

tratează imobilizările şi amortizarea. Asiguraţi-vă că
politica contabilă este în conformitate cu standardele
contabile şi cu legislaţia aplicabilă.

3 Obţineţi sau întocmiţi o situaţie de referinţă, E3 E 3.1

corelaţi-o cu bilanţul şi asiguraţi-vă că oferă
suficiente piste de audit:
(i) Corelaţi cu registrul jurnal;
(ii) Corelaţi soldurile iniţiale cu situaţiile financiare
ale anului precedent; şi
(iii) Pregătiţi un comentariu în care să explicaţi
compoziţia soldului imobilizărilor corporale şi în
care să îl comparaţi cu anii anteriori şi cu aşteptările
noastre.

Intrări/ Cedări
4 Obţineţi sau întocmiţi tabele separate cu: E4 E 4.1 E
(i) intrările pe categorii; şi 4.
(ii) cedările din fiecare categorie. 2

5 Confirmaţi caracterul adecvat al intrărilor şi E5

cedărilor şi includeţi la dosar copii ale facturilor
semnificative.

6 Analizaţi posibilele cedări neînregistrate (de ex. E6

activele dezafectate).

99
7 Interogaţi dacă există imobilizări corporale care au E7 E 7.1 E
fost generate intern sau îmbunătăţite în timpul 7.
perioadei. 2

Valoare şi reevaluări
8 Detaliaţi reevaluările şi obţineţi copii ale E8 E 8.1
documentelor relevante pentru dosar. Asiguraţi-vă
că informaţiile referitoare la costul istoric sunt
disponibile, în vederea prezentării.

9 Luaţi în considerare desfăşurarea unei revizuiri a E9 E 9.1

deprecierii.

Proprietate
10 Stabiliţi locaţia drepturilor de proprietate şi E 10 E 10.1
inspectaţi sau confirmaţi detaliile cu terţii.

11 Inspectaţi documentele de înregistrare a vehiculelor E 11

şi asiguraţi-vă că activele deţinute sunt pe numele
companiei.

Imobilizări corporale
12 Existenţa: E 12
Inspectaţi fizic un eşantion al elementelor conţinute
în conturile de imobilizări şi documentaţi această
activitate la dosar.

13 Analizaţi tratamentul oricăror E 13

subvenţii/donaţii/sume nerambursabile primite sau
de primit.

14 Analizaţi tratamentul contabil al oricăror active E 14

generate intern

15 Revizuiţi înregisrările din registrul jurnal, în vederea E 15 E 15.1

identificării reparaţiilor sau modernizărilor (sau alte
activităţi similare) şi a elementelor care ar fi trebuit
să fie capitalizate.

100
16 Revizuiţi costurile aferente contractelor de leasing şi E 16 E 16A E 16.1,2,3
analizaţi dacă tratamentul contabil este corect.
Depreciere
17 Obţineţi sau întocmiţi o situaţie a valorii contabile E 17
nete şi a deprecierii activelor deţinute prin contracte
de închiriere cu transfer de proprietate şi prin
contracte de leasing financiar.

18 (i) Analizaţi caracterul rezonabil al tuturor E 18 E 18.1

provizioanelor pentru depreciere, din perspectiva:
(a) Duratelor de viaţă utilă estimate; şi
(b) Valorii reziduale.
(ii) Verificaţi prin testare calculele deprecierii.
(iii) Confirmaţi totalul în raport cu cheltuiala din
contul de profit şi pierdere.
Angajamente
19 Asiguraţi-vă că au fost identificate orice E 19 E 19.1
angajamente de capital: de exemplu, provenite din
procesele verbale ale consiliului, revizuiri la o dată
ulterioară şi discuţii.
(A se vedea, de asemenea, Programul Creditorilor
etapa 18).
Asigurare
20 Planificaţi acoperirea prin contracte de asigurare în E 20
raport cu valorile contabile nete şi cu costurile
principalelor clase de active deţinute:
(i) Comparaţi cu anul precedent;
(ii) Identificaţi activele asigurate dar nelistate; şi
(iii) Consemnaţi orice elementate care nu sunt
asigurate corespunzător în secţiunea Aspecte
semnificative de la A6.
Completare
21 Asiguraţi-vă că situaţiile financiare sunt conforme E 21
cu legislaţia adecvată şi cu standardele contabile
aplicabile.

22 Efectuaţi teste suplimentare/ analizaţi domenii de testare suplimentare, pentru a vă asigura

că au fost îndeplinite criteriile planificării şi obiectivele auditului.

CONCLUZIE
Sub rezerva aspectelor aduse la cunoştinţa persoanei însărcinate cu revizuirea,
în opinia mea, s-a obţinut o asigurare suficientă aferentă auditului,
care să ne permită să ajungem la concluzia că imobilizările corporale nu sunt
denaturate semnificativ în situaţiile financiare.

Semnătură………………………. Data……………………

Revizuit………………………….. Data……………………
101
 2.5.1.3. Auditul stocurilor si al productiei în curs de executie
Auditorul verifica daca toate stocurile au fost identificate si
incluse în activul bilantier (exhaustivitatea), daca toate stocurile au
fost corect evidentiate în vederea evaluarii de bilant (exactitate), daca
costul stocurilor a fost corect calculat prin metoda de evaluare
acceptata de procedurile interne ale conducerii.
Auditorul verifica daca toate sumele sunt incluse în situatiile
financiare si corespund cu evidentele contabile. Aceste stocuri regasite
în activul bilantier trebuie sa existe si fizic (existenta).
Se verifica daca stocurile au fost înregistrate în perioada
contabila corecta (independenta exercitiilor).
Stocurile cu o miscare lenta sau fara miscare au fost corect
evaluate, la valoarea neta realizabila (evaluare).
Auditorul trebuie sa valideze daca toate stocurile firmei sunt
incluse în activul bilantier al societatii auditate. În baza etapelor
anterioare, auditorul, prin procedurile de control, se asigura daca
gestiunea si contabilizarea stocurilor au fost supuse controlului intern
permanent.
Testele de control i-au permis auditorului sa observe analiza
variatiilor fata de planul de productie cu explicatiile aferente,
verificarea periodica a conditiilor de depozitare, modul cum stocurile
sunt pastrate în locatii sigure, precum si persoanele gestionare
autorizate care raspund de securitatea lor.
Inventarierea fizica periodica sau continua a stocurilor,
reconcilierea soldurilor din evidentele contabile cu foile de magazie îi
permit auditorului, pe baza testelor de control efectuate în cadrul
procedurilor de control intern, sa traga concluzii cu privire la gradul
rezonabil de asigurare ca acestea sunt reflectate corect în bilant.
Indicatorii specifici cu privire la stocuri, viteza de rotatie îi
permit auditorului sa constate eventualele discrepante în fluctuatiile
lunare si anuale fata de perioadele precedente.

102
 Evaluarea stocurilor are ca obiective concluzii asupra:
 minimului dintre valoarea neta realizabilasi costul lor;

 modul de determinare a costului la iesirea lor pentru

productie: FIFO, costul mediu ponderat, costul standard;
 verificarea valorii contabile de intrare (facturi de cumparari,

calculatia costurilor prestabilite si postcalculul).

Testele de detaliu i-au permis auditorului sa constate daca
intrarile si iesirile de stocuri au fost corect contabilizate si apartin
exercitiului curent, astfel încât ele sa fie corect evidentiate si evaluate
la bilant. De asemenea, stocurile aflate la terti pe baza inventarierii si
cele primite de la terti au fost excluse din situatiile financiare si
compararea evidentelor contabile cu reflectarea lor în activul bilantier.
Auditorul solicita conducerii situatia valorica a stocurilor si
productiei în curs de executie, provizioanele constituite pentru
deprecierea acestora întocmite la data închiderii exercitiului sau la o
data cât mai apropiata. Auditorul obtine din partea conducerii
metodele utilizate în toate momentele privind stocurile si productia în
curs. El trebuie sa se asigure de concordanta acestor metode, de
permanenta lor si le verifica prin sondaj.
Prezentam in continuare o lista de verificare a stocurilor:

STOCURILE ŞI PRODUCŢIA ÎN CURS DE G1

EXECUŢIE

OBIECTIVELE
AUDITULUI
1. Să ne asigurăm că stocurile sunt prezentate fidel în situaţiile
financiare,
în conformitate cu legislaţia adecvată şi cu standardele
contabile aplicabile.
2. Să ne asigurăm că stocurile înregistrate în situaţiile
financiare există
în realitate şi îi aparţin
clientului.
3. Să ne asigurăm că toate stocurile deţinute de companie au
fost incluse
în stocul de la sfârşitul
anului.
103
 4. Să ne asigurăm că evaluarea stocurilor este conformă cu
politicile contabile
ale companiei şi că aceste politici sunt aplicate
consecvent.
5. Să ne asigurăm că stocurile cantitative prezentate la sold la
sfârşitul anului
sunt corect evidenţiate.
6. Să ne asigurăm că a fost efectuată o distincţie corectă între
materii prime,
producţia în curs şi produsele finite şi între stocuri,
stocuri în curs
de aprovizionare şi vânzările de
stocuri.
7. Să ne asigurăm că stocurile cu mişcare lentă, deteriorate şi
ieşite din uz
au fost identificate şi evaluate
corespunzător.
8. Să ne asigurăm că, în scop de întocmire a situaţiilor financiare,
producţia în curs
include toate costurile ocazionate şi acestea pot fi
considerate credibile .
9. Pentru contractele pe termen lung, să ne asigurăm că orice transferuri
în contul de profit
şi pierdere au fost contabilizate pe baza unor estimări credibile ale
veniturilor şi costurilor
până la
finalizare.
10. Să ne asigurăm că alocarea costurilor indirecte incluse în evaluarea
stocurilor şi
a producţiei în curs este rezonabilă şi este realizată luând în calcul
nivelul normal
de activitate al companiei.
11. Să ne asigurăm că a fost constituit un provizion adecvat
pentru pierderile
aferente producţiei în curs pe
termen scurt.

Nr. Planul de audit Sectiune Iniţiale

Crt
1 Pentru această secţiune, revizuiţi Acordul de G 1.1
planificare a auditului, Sumarul evaluării riscului şi
planul de eşantionare. Asiguraţi-vă că testele
următoare sunt adaptate în vederea abordării
riscurilor identificate. Orice amendamente aduse
abordării planificate ar trebui consemnate clar.

104
2 Evaluaţi caracterul adecvat al politicii contabile care G 1.2
tratează stocurile şi producţia în curs. Asiguraţi-vă
că politica contabilă este în conformitate cu
standardele contabile şi cu legislaţia aplicabilă.

3 Obţineţi sau întocmiţi situaţii de referinţă şi corelaţi- G 1.3 G 1.3.1

le cu bilanţul. Faceţi distincţia între materii prime,
materiale consumabile, producţia în curs precum şi
între produse finite sau mărfuri.

4 Pregătiţi un comentariu în care să explicaţi G 1.4 G 1.3.1

compoziţia soldului stocurilor şi în care să efectuaţi
o comparaţie cu anii anteriori şi cu aşteptările
noastre.

5 Examinaţi schimbările semnificative în valorile şi G 1.5 G 1.3.1

nivelurile stocurilor, atunci când faceţi comparaţia
cu perioada precedentă.

6 Completaţi raportul de participare fizică la G 1.6 G 1.6.1

inventariere şi urmăriţi elementele inventariate dacă
au fost corect preluate în listele finale ale stocurilor.

7 Selectaţi un eşantion de elemente din listele finale G 1.7 G 1.7.1 G 1.7.2,3

ale stocurilor şi umăriţi corespondenţa lor cu listele
preliminare.

8 Testaţi valorile preţurilor din listele finale de stocuri G 1.8

prin corelarea cu un eşantion de facturi de achiziţii
sau cu evidenţele privind costurilor lor

9 Testaţi eventualele completări sau adăugiri din G 1.9

listele finale ale stocurilor.

10 Verificaţi separarea exerciţiilor financiare şi revizuiţi G 1.10 G 1.10.1,2,3

rezultatele testelor de separare efectuate asupra
debitorilor şi creditorilor, pentru a confirma
acurateţea respectării principiului separării
exerciţiilor

105
11 Consemnaţi şi evalulaţi modul în care s-a evaluat G 1.11
producţia în curs.

12 Verificaţi prin testare modul de evaluare a producţiei G 1.12

în curs şi asiguraţi-vă că:
(i) Sunt corect consemnate costurile semnificative;
(ii) Alocarea orelor de muncă este corectă;
(iii) Alocarea cheltuielilor de regie este corectă; şi
(iv) în cazul producţiei pe termen lung, veniturile şi
profitul a fost corect alocat asupra producţiei în
curs.

13 Analizaţi amploarea şi implicaţia pe care o are G 1.13

asupra muncii dvs. existenţa bunurilor în stoc, pentru
care există un drept de proprietate rezervat

14 Analizaţi tratamentul stocurilor cu mişcare lentă, G 1.14 G 1.14.1

deteriorate sau uzate moral. Examinaţi valoarea
realizabilă netă. Asiguraţi-vă că provizioanele sunt
adecvate şi consecvente.

15 Pentru storucrile aflate la terţi obţineţi confirmări G 1.15

pentru valorile semnificative.

16 Dacă compania deţine stocuri ale terţilor, asiguraţi- G 1.16

vă că astfel de elemente sunt excluse din lista
generală a stocurilor. Dacă valorile sunt
semnificative, analizaţi confirmările primite de la
terţi.

17 Asiguraţi-vă că situaţiile financiare sunt conforme cu G 1.17

legislaţia adecvată şi cu standardele contabile
aplicabile.

Contracte
18 Stabiliţi natura contractelor, de ex. contracte pe G 1.18 G 1.18.1
termen scurt sau pe termen lung şi asiguraţi-vă că
sunt clasificate corespunzător.

Contracte pe termen scurt

19 Selectaţi un eşantion de contracte din evidenţele G 1.19 G 1.19.1
contabile şi discutaţi cu persoana responsabilă
106
 despre stadiul lor de execuţie.

20 Confruntaţi costurile suportate cu documentele G 1.20 G 1.20.1

justificative, de ex. facturi, fişe de pontaj, etc.

21 Examinaţi modul în care costurile indirecte au fost G 1.21

alocate pe contracte, pentru a vă asigura că baza de
alocare este rezonabilă şi consecventă.

22 Examinaţi nivelul provizioanelor, pentru a vă asigura G 1.22

că acestea sunt adecvate.

Contracte pe termen lung

23 Selectaţi un eşantion de contracte din evidenţele G 1.23
contabile şi discutaţi cu persoana responsabilă
despre stadiul lor de execuţie.

24 Confruntaţi sumele incluse în venituri cu G 1.24 G 1.24.1

documentele justificative corespunzătoare, de ex.
certificatele inspectorilor/supraveghetorilor, ca
reprezentând valoarea muncii efectuate.

25 Confruntaţi costurile suportate cu documentele G 1.25

justificative, (de ex. facturi, fişe de pontaj, etc.)
asigurându-vă că acestea sunt alocate corect pentru
perioadele curente şi viitoare.

26 Examinaţi modul în care costurile indirecte au fost G 1.26

alocate pe contracte, pentru a vă asigura că baza de
alocare este rezonabilă şi consecventă.

27 Confruntaţi sumele facturate pe contract cu registrul G 1.27

de vânzări şi asiguraţi-vă că soldul/excesul de plăţi
sunt contabilizate, sunt corect calculate şi tratate.

28 Asiguraţi-vă că orice provizion/angajament aferent G 1.28

pierderilor previzibile sunt tratate corespunzător şi
analizaţi necesitatea oricărui provizion suplimentar.

107
29 Efectuaţi teste suplimentare/ analizaţi domenii de testare suplimentare, pentru a vă asigura
că au fost îndeplinite criteriile planificării şi obiectivele auditului.

CONCLUZII

Sub rezerva aspectelor aduse la cunoştinţa persoanei însărcinate cu revizuirea,

în opinia mea,
s-a obţinut o asigurare suficientă aferentă auditului, care să ne
permită să ajungem
la concluzia că stocurile nu sunt denaturate semnificativ în
situaţiile financiare.

Semnat…………………………… Data……………………..

Revizui……………………………. Data……………………..

2.5.1.4. Auditarea conturilor la terti are ca obiective:

 concordanta balantelor conturilor analitice cu conturile
sintetice.
 toti debitorii au fost inclusi în situatiile financiare
(exhaustivitate).
 soldurile conturilor de debitori au fost corect determinate si

înregistrate în mod corect (exactitate), iar sumele cuprinse în activul

bilantier sunt conforme cu cele din înregistrarile contabile.
 balantele conturilor analitice, asigurându-se de concordanta

lor cu conturile generale, sintetice;

 un inventar al creantelor si datoriilor existente la finele

exercitiului.
Auditorul analizeaza (de obicei, prin sondaj) soldurile conturilor
de terti plecând de la documentele si informatiile contabile puse la
dispozitia sa. El cere sa se procedeze la efectuarea corecturilor pe care
la gaseste necesare.
 la data bilantului debitorii exista în mod real (existenta).

 toate tranzactiile cu clientul, vânzarile, titlurile de valoare si

încasarile au fost înregistrate în perioada corecta (independenta

108
exercitiilor). Toate platile în avans au fost corect calculate si
evidentiate astfel încât toate cheltuielile se fac reflectate în aceeasi
perioada de contabilizare cu serviciile primite.
 evaluarea corecta a creantelor cuprinde sumele nete ce

urmeaza a fi încasate. Provizioanele pentru clienti incerti, rabaturi si

remise, risturne, bunuri returnate sunt corect evidentiate si nu sunt
mari.
 toti debitorii cuprinsi în bilant reprezinta creante asupra

clientilor. De asemenea, auditorul trebuie sa verifice daca platile în

avans, veniturile ce urmeaza a fi încasate si alti debitori inclusi în
activul circulant bilantier reprezinta beneficii economice viitoare sau
trezorerie (numerar) de încasat.
Auditorul trebuie sa ia în considerare eventualele riscuri:
 firma auditata poate supraevalua creantele sale în
încercarea de a prezenta o situatie financiara mai buna
decât în realitate;
 exista riscul ca debitorii sa se afle în imposibilitatea de a
plati, ceea ce înseamna ca soldurile debitorilor din bilant
trebuie micsorate pe baza evaluarii proprii a auditorului;
 facturile unui an financiar pot fi înregistrate în alta
perioada, existând riscul ca acestea sa nu fie evidentiate ca
venituri. Daca entitatea vinde bunuri, soldul debitorilor
este în corelatie cu soldul conturilor de stocuri.
Riscul de frauda trebuie luat în considerare de catre auditor sub
aspectul creantelor fata de terti:
 unitatea poate înregistra vânzari fictive;
 deturnare de numerar daca acelasi angajat încaseaza
concomitent facturile de la clienti si actualizeazasi jurnalul
de vânzari;
 furt de bunuri - revederea corespondentei curente cu
debitorii;
 acordarea de reduceri comerciale si financiare neautorizate;
109
  solduri anulate - testarea lor printr-un esantion de solduri si
ajustarea înregistrarilor operate în conturile debitorilor.
Controalele interne specifice clientilor si conturilor asimilate
sunt orientate spre operatiunile comerciale cu clienti noi, analiza pe
durate a soldurilor clienti prin verificarea unui esantion de facturi. De
asemenea, se verifica concordanta între jurnalul vânzarilor, facturi si
registrele contabile.
Auditorul poate sugera firmei auditate unele recomandari în ceea
ce priveste modul de încasare mai rapida a facturilor, micsorarea
riscului de neîncasare a facturilor prin evaluarea provizioanelor pentru
creante depreciate.
Controlul asupra vânzarilor, precum si atentia asupra clientilor
incerti trebuie sa fie în atentia conducerii cu scopul de a preveni
eventualele creante incerte. Îmbunatatirea decontarilor cu creditorii
vizeaza recomandari ale auditorului în ceea ce priveste micsorarea
importurilor pentru a minimiza cheltuielile cu diferentele de curs
valutar, identificarea situatiilor în care clientul ar avea posibilitatea de
a obtine reduceri financiare pentru plata înainte de termenul scadent,
minimizarea termenului de achitare a datoriilor fata de creditori, fara
sa se deterioreze relatiile cu furnizorii sai.
Obiectivele de audit cu privire la datoriile pe termen scurt:
 toti creditorii au fost inclusi în situatiile financiare si exista
în mod real la data bilantului;
 datoriile au fost calculate astfel încât cheltuielile sunt
înregistrate potrivit cu serviciile prestate;
 au fost constituite provizioane adecvate în legatura cu
soldurile debitoare ale creditorilor si pentru eventuale
pierderi rezultate din tranzactiile de cumparare;
 datoriile preliminate si alti creditori inclusi în bilant
reprezinta obligatii viitoare sau sume de platit.
 Auditorul considera principalele riscuri de frauda si
implicit care obiective au fost afectate prin testele de audit:
110
  o plata eronata este facuta unui salariat sau unui furnizor
fara a avea aprobarea conducerii pentru efectuarea platii;
obiectivul afectat în aceste situatii este exhaustivitatea,
exactitatea datoriei;
 fisa furnizorului nu coincide cu jurnalul cumpararilor, fiind
incluse facturi fictive pentru plata. În aceste situatii sunt
afectate exactitatea, existenta, precum si obligatiile entitatii
auditate;
 existenta furnizorilor fictivi inclusi în jurnalul de
cumparari a condus la plati facute unor angajati ai firmei
auditate, obiectivele auditului de exactitate si existenta a
operatiunilor cu terti (creditori) fiind afectate.
Auditorul va examina facturile primite dupa sfârsitul anului cu
scopul de a verifica daca sumele au fost ocazionale înainte sau dupa
încheierea exercitiului financiar conform documentelor justificative.
Prezentam in continuare o lista de verificare a debitorilor:

DEBITORI H
OBIECTIVELE
AUDITULUI

1. Să ne asigurăm că debitorii sunt prezentaţi fidel în

situaţiile financiare,
în conformitate cu legislaţia adecvată şi cu standardele contabile
aplicabile.
2. Să ne asigurăm că debitorii cu termen de încasare până la un an şi mai
mare de un an
sunt corect identificaţi şi prezentaţi în situaţiile
financiare.
3. Să ne asigurăm că debitorii prezentaţi în situaţiile financiare reflectă
sumele datorate
de către terţi companiei, la finele
exerciţiului.
4. Să ne asigurăm că sumele datorate de terţi companiei la finele
exerciţiului sunt
incluse în conturile
debitorilor.
5. Să ne asigurăm că sumele reprezentând creanţe ale companiei, la finele
exerciţiului,

111
 sunt corect contabilizate.
6. Să ne asigurăm că s-a efectuat o separare corectă dintre vânzări,
evidenţele livrărilor şi
stocurile perioadei curente de cele ale
anului viitor.
7. Să ne asigurăm că a fost constituit un provizion corespunzător
pentru datoriile
a căror valoare contabilă se poate să nu fie
realizată.
8. Să ne asigurăm că plăţile în avans sunt corect
prezentate
9. Să ne asigurăm că s-a făcut o distincţie corectă între terţii debitori şi
sumele datorate
de compania-mamă, filiale şi entităţile
asociate.
10. Să ne asigurăm că societatea a respectat toate cerinţele, restricţiile şi alte
condiţii impuse
de legislaţia aplicabilă, în ceea ce priveşte împrumuturile
acordate directorilor şi
membrilor
conducerii.

Nr. Planul de audit Sectiune Iniţiale

1 Pentru această secţiune, revizuiţi Acordul de H1
planificare a auditului, Sumarul evaluării riscului şi
planul de eşantionare. Asiguraţi-vă că testele
următoare sunt adaptate în vederea abordării riscurilor
identificate. Orice amendamente aduse abordării
planificate ar trebui consemnate clar.

2 Obţineţi sau întocmiţi o situaţie de referinţă şi H2 H 2.1

efectuaţi corelaţia cu bilanţul.

3 Pregătiţi un comentariu în care să explicaţi compoziţia H 3

soldurilor debitoare. Comparaţi soldurile şi zilele de
încasare a debitelor cu cele din anii anteriori şi cu
aşteptările noastre. Notaţi orice modificări
semnificative în situaţia debitelor restante. Obţineţi
explicaţii pentru orice variaţii şi analizaţi implicaţiile
pentru constituirea provizioanelor aferente creanţelor
nerecuperabile.

112
4 Obţineţi sau pregătiţi un tabel cu debitorii comerciali: H 4 H 4.1 H 4.2,3 H
(i) Selectaţi un eşantion şi confirmaţi debitorii 4.4
comerciali sau explicaţi de ce nu este adecvată
confirmarea şi verificaţi în raport cu încasările
ulterioare exerciţiului financiar şi cu alte probe ale
existenţei debitorului;
(ii) Examinaţi corespondenţa referitoare la soldurile
aflate în litigiu;
(iii) Investigaţi toate soldurile creditoare
semnificative;
(iv) Examinaţi toate notele de credit sau facturile
storno emise ulterior datei vânzării; şi
(v) Analizaţi din nou sumele datorate de compania-
mamă, filiale sau entităţile asociate, directori şi
angajaţi.
În cazul în care nu s-a primit răspuns la o cerere de
confirmare pozitivă, efectuaţi proceduri de audit
alternative, precum furnizarea de probe de audit
despre afirmaţiile(aserţiunile) pe care se intenţiona să
fie primite prin cererea de confirmare.
În cazul în care procesul de confirmare şi procedurile
de audit alternative nu au furnizat suficiente probe de
audit adecvate aferente unei afirmaţii, auditorul ar
trebui să efectueze proceduri de audit suplimentare în
vederea obţinerii de suficiente probe de audit adecvate
sau să analizeze implicaţiile asupra raportului său.

5 Dacă nu există un registru de vânzări, obţineţi o listă a soldurilor debitoare la finele

exerciţiului şi reconciliaţi această listă cu evidenţele contabile aferente.

6 Dacă există un registru de vânzări, obţineţi sau H6 H 6.1

întocmiţi o situaţie de control:
(i) Verificaţi prin testare extragerea şi completarea
soldurilor din registru, corelaţi lista cu situaţia de
control;
(ii) Verificaţi componenţa soldurilor prin confruntarea
cu situaţia soldurilor şi cu situaţia de referinţă; şi
(iii) Examinaţi şi verificaţi intrările, ajustările şi
jurnalele, din perspectiva reconcilierii. Asiguraţi-vă că
acestea au la bază explicaţii corespunzătoare.

7 Identificaţi orice debitori restanţi care au încălcat H7

contracte şi/sau orice reglementări referitoare la
plăţile restante. Asiguraţi-vă că venitul potenţial din
dobânzi a fost cuantificat.

113
8 Verificaţi prin testare facturile din perioada imediată H8
sau ulterioară finalului exerciţiului:
(i) pentru a vă asigura că acestea au fost înregistrate în
perioada contabilă corectă; şi
(ii) pentru a vă asigura că mişcarea stocurilor are loc
în perioada corectă.

9 Investigaţi şi verificaţi tratamentul corect al stocurilor H9

expediate în scopul vânzării sau al retururilor de
stocuri.

10 Obţineţi sau întocmiţi o analiză a debitorilor H 10 H 10.1

comerciali, în funcţie de vechimea lor. Analizaţi
veridicitatea acesteia.

11 Discutaţi cu clientul despre creanţele nerecuperabile H 11

sau incerte şi constituiţi provizioane. Examinaţi
corespondenţa, după caz, şi coroboraţi întotdeauna
afirmaţiile/aserţiunile conducerii.

12 Obţineţi sau întocmiţi un tabel al cheltuielilor plătite H 12 H 12.1

în avans şi comparaţi-o cu anul precedent. Verificaţi
şi confirmaţi realitatea elementelor semnificative.

13 Obţineţi sau întocmiţi un tabel cu alţi debitori. H 13 H 13.1 H 13.2

Confruntaţi acest tabel cu documentele justificative.
Identificaţi separat împrumuturile acordate angajaţilor
şi obţineţi o confirmare scrisă a rulajelor şi soldurilor.

14 După caz, extrageţi şi confruntaţi soldurile grupului H 14 H 14.1

sau soldurile intragrup cu situaţiile financiare ale altor
părţi, sau obţineţi o confirmare scrisă a acordurilor
dintre companii şi asiguraţi-vă de prezentarea
acestora.

15 Confirmaţi, făcând referire la situaţiile financiare, că H 15

soldurile grupului sau soldurile intragrup sunt
recuperabile.

114
16 Confirmaţi că soldurile grupului sau soldurile H 16
intragrup sunt prezentate corespunzător în notele de la
bilanţ.

17 Identificaţi orice împrumuturi acrodate directorilor şi H 17

asiguraţi prezentarea corespunzătoare a acestora în
situaţiile financiare.
(Analizaţi dacă nu contravine reglementărilor legale)

18 Obţineţi sau întocmiţi un tabel al datoriilor cu termen H 18

de încasare de peste 12 luni.

19 Asiguraţi-vă că situaţiile financiare sunt conforme cu H 19

legislaţia adecvată şi cu standardele contabile
aplicabile.

20 Efectuaţi teste suplimentare/ analizaţi domenii de testare suplimentare, pentru a vă asigura

că au fost îndeplinite criteriile planificării şi obiectivele auditului.

CONCLUZII

Sub rezerva aspectelor aduse la cunoştinţa persoanei însărcinate cu revizuirea,

în opinia mea,
s-a obţinut o asigurare suficientă aferentă auditului, care să ne permită
să ajungem
la concluzia că debitorii nu sunt denaturaţi semnificativ în situaţiile
financiare.

Semnat…………………………………. Data……………………………….
Revizuit…………………………………. Data……………………………….

2.5.1.5. Auditul trezoreriei cuprinde lichiditatile în conturi

bancare si casa, titlurile de plasament si creditele bancare pe
termen scurt.
Structura titlurilor de plasament cuprinde:
 actiuni cotate sau necotate;

 obligatiuni cotate sau necotate;

 bonuri de tezaur si bonuri de casa pe termen scurt;

115
  actiuni si obligatiuni emise si rascumparate de societate;
 titluri de creante negociabile.

Potrivit Standardelor Internationale de Contabilitate, creditele pe

termen scurt nu sunt elemente de trezorerie. Restrictiile asupra
lichiditatilor bancare trebuie prezentate în nota aferenta la situatiile
financiare. Notele atasate situatiilor financiare cuprind urmatoarele
informatii privind titlurile de plasament:
- tratamentele contabile utilizate pentru determinarea valorii
contabile, schimbarea valorii de piata pentru evidenta lor la
valoarea realizabila, rezervele din reevaluari, cesiunea lor;
- cuprinderea în contul de rezultate a dobânzilor, dividendelor si
a altor venituri obtinute din titluri de plasament, profitul sau
pierderea rezultatelor ca urmare a cesiunii titlurilor;
- daca exista restrictii impuse asupra tranzactiilor unor titluri ;
- valoarea de piata a titlurilor de plasament pe piata financiara
evaluate la costul de achizitie;
- analiza detaliata a portofoliului de investitii: categoria,
denumirea, valoarea lor, numarul.
Pe baza acestor note auditorul poate face recomandari asupra
urmatoarelor elemente:
- obtinerea unor venituri financiare cât mai mari;
- cum se pot minimiza cheltuielile financiare;
- maximizarea fluxului de trezorerie;
- cum se pot minimiza riscurile aferente efectelor nefavorabile
rezultate din variatiile cursului valutar.
Atentia auditorului trebuie îndreptatasi asupra riscurilor de
frauda: furturi, conturi bancare fictive, furturi din casa, transferuri în
contul personal. Observarea directasi controlul asupra accesului la
datele din calculator, precum si sumele intrate si transferate.
Pentru auditul trezoreriei este necesar un set de documente:
- Extrasele de cont bancare
- Registrul de casa
116
 - Cecurile platite/asimilate
- Procese-verbale ale sedintelor Consiliului de Administratie
- Lista specimenelor de semnaturi
- Contractele de credit cu bancile sau alte institutii financiare
- Confirmari primite de la banci
- Balanta de verificare
Controalele interne efectuate pâna la bilant: testul de detaliu, alte
teste cu privire la modul de pastrare a carnetelor de cecuri, modul de
emitere a lor si semnaturile autorizate. Controlul cecurilor returnate
(trebuie verificate daca au doua semnaturi autorizate prin compararea
lor cu o copie a semnaturilor bancare).
Daca toate operatiunile sunt computerizate, auditorul selecteaza
o luna cu conturile de lichiditati, calculeaza toate încasarile si platile si
le compara cu totalurile realizate pe calculator. De asemenea, toate
creditele pe termen scurt care depasesc limita prestabilita de
conducere necesita aprobarea Consiliului de Administratie si se
verifica daca exista asemenea semnaturi. Împrumuturile trebuie
urmarite si analizate. Cheltuielile cu dobânzile rezultate din aceste
împrumuturi trebuie revazute de directorul economic, inclusiv
numerarul curent.
Evaluarea soldurilor bancare, inventarierea monetarului,
prezentarea exacta a soldurilor conturilor de trezorerie în bilant,
analiza detaliata a cecurilor emise si primite reprezinta pentru auditor
teste de audit ce-l conduc la aprecierea în mod rezonabil ca toate
posturile din bilant aferente trezoreriei redau o imagine fidela, clara si
completa a fluxurilor de lichiditati sau ca are îndoieli.
Auditorul se asigura ca întreprinderea întocmeste periodic o
situatie comparativa a soldurilor fiecarui cont de trezorerie din
contabilitate cu extrasele de cont bancare.
Aceste situatii comparative trebuie verificate cel putin o data pe
semestru.

117
 Conturi de regularizare si asimilate: auditorul verifica
încorporarea sau neîncorporarea în aceste conturi a conturilor de
cheltuieli si venituri care se refera strict la continutul acestora.
Conturile de provizioane: auditorul verifica constituirea acestora
pe baza documentelor justificative necesare si înregistrarea în bilant
sau note. El se asigura ca aceste provizioane sunt bine contabilizate,
tinând cont de riscurile si pierderile intervenite între data închiderii
exercitiului si întocmirea bilantului sau între data întocmirii bilantului
si data verificarii acestuia de catre auditor.
Prezentam in continuare o lista de verificare a trezoreriei:

SOLDURILE BANCARE ŞI NUMERARUL DISPONIBIL I

OBIECTIVELE
AUDITULUI
1. Să ne asigurăm că depozitele, casa, conturile la bănci şi
descoperirile
de cont sunt prezentate fidel în situaţiile financiare, în conformitate cu
legislaţia
adecvată şi cu standardele contabile aplicabile.
2. Să ne asigurăm că soldul de casă, a conturilor la bănci şi/sau a
descoperirilor
de cont din situaţiile financiare reflectă corect situaţia de
trezorerie
a companiei la finele exerciţiului, luând în considerare toate
conturile
bancare ale companiei.
3. Să ne asigurăm că nu a existat nicio tentativă de “cosmetizare” a
situaţiei
de trezorerie la finele
exerciţiului.
4. Să ne asigurăm că împrumuturile bancare garantate şi descoperirile
de cont
sunt identificate ca atare şi că natura garanţiilor este prezentată în situaţiile
financiare.

Nr. Planul de audit Sectiune Iniţiale

Crt.
1 Pentru această secţiune, revizuiţi Acordul de I1
planificare a auditului, Sumarul evaluării riscului şi
planul de eşantionare. Asiguraţi-vă că testele
următoare sunt adaptate în vederea abordării
riscurilor identificate. Orice amendamente aduse
118
 abordării planificate ar trebui consemnate clar.

2 Obţineţi sau întocmiţi o situaţie de referinţă şi I2 I 2.1

corelaţi-o cu bilanţul.

3 Obţineţi sau întocmiţi reconcilieri ale tuturor I3

conturilor deţinute. Verificaţi elementele care ies în
evidenţă după încheierea exerciţiului financiar.

4 Interesaţi-vă cu privire la orice elemente I4

neprezentate pentru o perioadă semnificativă de
timp.

5 Obţineţi o confirmare standard din partea bancii şi I5 I 5.1 I 5.2

verificaţi prin reconcilierile cu soldurile contabile

6 Analizaţi dacă a avut loc o “cosmetizare”. Mai I6 I 6.1

precis:
(i) verificaţi ca toate plăţile înregistrate înainte de
finele exerciţiului să fi fost virate înainte de acea
dată;
(ii) revizuiţi mişcările semnificative din apropierea
închiderii exerciţiului din registrul de casă şi
extrasele de cont; şi
(iii) verificaţi orice elemente semnificative
reconciliante care au fost returnate sau stornate în
perioada ulterioară.

7 Acolo unde este posibil, verificaţi dosponibilităţile I7 I 7.1

băneşti semnificative. Analizaţi dacă au avut loc
mişcări semnificative de numerar pe parcursul
exerciţiului şi ce procedurisuplimentare sunt
indicate.

8 Revizuiţi registrul de casă şi registrul de bancă din I8 I 8.1

cursul exerciţiului financiar şi evidenţiaţi intrările
semnificative şi neobişnuite. Investigaţi orice astfel
de elemente identificate. Luaţi în considerare dacă
este nevoie de o analiză a verificării.

119
 9 Verificaţi dacă documentele constitutive îi conferă I9
clientului autoritatea de a angaja împrumuturi
bancare sau descoperiri de cont.

10 Asiguraţi-vă că descoperirile de cont garantate au I 10

fost prezentate.

11 Asiguraţi-vă că situaţiile financiare sunt conforme cu I 11

legislaţia adecvată şi cu standardele contabile
aplicabile.

12 Efectuaţi teste suplimentare/ analizaţi domenii de testare suplimentare, pentru a vă

asigura că au fost îndeplinite criteriile planificării şi obiectivele auditului. (Inseraţi pagini
suplimentare, dacă este cazul).

CONCLUZII

Sub rezerva aspectelor aduse la cunoştinţa persoanei însărcinate cu revizuirea, în opinia

mea,
s-a obţinut o asigurare suficientă aferentă auditului, care să ne permită să
ajungem la
concluzia că banca şi conturile de bancă nu sunt denaturate semnificativ în situaţiile
financiare.

Semnat…………………………………. Data……………………………….

Revizuit…………………………………. Data……………………………….

2.5.2. Auditul contului de profit si pierdere

Contul de rezultate reprezinta totalitatea cheltuielilor efectuate si
a veniturilor generate în urma consumurilor de resurse de catre o
întreprindere în cursul unui exercitiu financiar.
Auditorul, pe baza obiectivelor de audit, se asigura daca:
 toate cheltuielile au fost incluse în situatiile financiare;
 toate cheltuielile si cumpararile au fost corect însumate si
corect înregistrate; aceste cheltuieli si achizitii au fost tranzactii reale
120
în activitatea entitatii auditate. Sumele evidentiate în situatiile
financiare sunt conforme cu instrumentarile tehnice contabile;
 toate achizitiile si cheltuielile sunt aferente exercitiului
financiar al perioadei curente.
În faza de planificare a auditului cheltuielilor, auditorul a
determinat natura si structura cheltuielilor precum si forma de
evidenta a acestora: manuala sau computerizata. Riscurile concrete ale
fiecarui obiectiv de audit al cheltuielilor a determinat si procedurile
adoptate pentru analiza riscurilor.
În urma procedurilor de control intern impuse de tranzactiile de
cumparari, auditorul apreciaza calitatea acestor proceduri, precum si
identificarea unor erori de sistem sau frauda.
Auditorul realizeaza un rezumat al testelor asupra procedurilor
de control, lista testelor asupra soldurilor si rulajelor conturilor
distinct, pe proceduri analitice si teste de detaliu, cu scopul de a lua în
considerare riscurile de frauda ce pot aparea în legatura cu creditorii si
furnizorii.
Riscurile de frauda pot afecta obiectivele de audit. Determinarea
lor este realizata prin testele de audit. Spre exemplu: pentru un
esantion de facturi se verifica natura bunurilor si serviciilor
achizitionate si modul cum sunt utilizate.
Exista riscul ca aceste bunuri si servicii sa fie utilizate în
interesul personal al unor salariati, si nu pentru nevoile firmei.
Controlul de autorizare a platilor efectuate poate descoperi
anumite plati catre furnizori fictivi fara aprobarea conducerii. Astfel
de riscuri pot afecta exactitatea cheltuielilor, existenta lor si
exhaustivitatea.
Este necesar ca auditorul sa selecteze anumite facturi ale
furnizorilor care au fost total sau partial stornate din jurnalul de
cumparari fara nici o explicatie. Se urmareste daca ulterior aceste
facturi au fost înregistrate si achitate fara sa existe ordine de plata sau

121
iesiri de numerar prin casa. Astfel de riscuri afecteaza existenta
cheltuielilor cuprinse în contul de rezultate.
Auditorul analizeaza valoarea erorilor peste pragul de
semnificatie al cheltuielilor si constata daca acestea influenteaza în
mod semnificativ contul de rezultate.
La închiderea exercitiului financiar contabil, auditorul
examineaza o serie de conturi cu valori semnificative: ratele la chirii
si/sau dobânzile pentru contractele de leasing operational si/sau
financiar, cheltuielile cu comisioane si onorarii, salariile si cheltuielile
sociale si fiscale, împrumuturile, declaratiile de impunere si
deconturile de TVA, platile efectuate.
Auditorul va trebui, în baza obiectivelor sale de audit, sa
examineze daca:
- toate veniturile au fost incluse în situatiile financiare;
- toate creantele si veniturile au fost corect însumate si
înregistrate si daca reprezinta tranzactii reale ale societatii auditate.
Auditorul analizeaza daca sunt corect calculate bazele de
impozitare pentru diverse impozite, taxe, contributii si fonduri
speciale, cotele aplicate si sumele de plata. Examineaza daca bazele de
impozitare asupra conturilor de venituri sunt corect calculate si
înregistrate.
Alaturi de conducerea întreprinderii auditate, se analizeaza
erorile constatate si daca auditorul recomanda efectuarea corectiilor
corespunzatoare ca fiind justificabile. Auditorul analizeaza situatia
comparativa a conturilor de venituri si cheltuieli pe baza soldurilor
intermediare de gestiune si stabileste concluziile ce se impun.

2.5.3. Note la conturile anuale

Auditorul solicita notele la situatiile financiare privind
capitalurile proprii; activele imobilizate; provizioanele pentru riscuri
si cheltuieli si alte provizioane; repartizarea profitului; analiza
rezultatului din exploatare; situatia creantelor si datoriilor; principii,
122
politici si metode contabile; actiuni si obligatiuni; informatii privind
salariatii, administratorii si directorii, alte informatii.
Pe baza lor, auditorul analizeaza:
-evolutia conturilor prezentate de aceste anexe, deciziile luate de
conducere sau masurile propuse de aceasta;
-modul de respectare a metodelor de evaluare a posturilor din
bilantsi din contul de rezultate
-metodele folosite pentru calculul amortizarii si modul de
fundamentare a provizioanelor.
Pe baza notelor, se pot calcula rate de structura a bilantului, ce
pot fi interpretate în ultima faza a auditului. Aceasta etapa finala
permite recomandarile finale cu persoana care gestioneaza
patrimoniul, modalitatea definitiva de prezentare a situatiilor
financiare si mai ales revizuirea finala a opiniei auditorului, pe care o
va prezenta adunarii generale prin raportul sau de audit.
Pentru o analiza detaliata a situatiilor financiare, vom prezenta
un studiu privind bilantul contabil, contul de profit si pierdere, tabelul
soldurilor intermediare de gestiune, tabloul de finantare si tabloul de
trezorerie, conturile previzionale si notele la conturile anuale
(anexele).
Este cunoscut faptul ca reforma contabila din România
continuasi se doreste o informatie contabila de calitate, care sa
satisfaca în mod egal pe toti utilizatorii, ceea ce presupune "situatii
financiare" complete, cu concepte noi în ceea ce priveste capitalul
investit.
Aplicarea Standardelor Internationale de Contabilitate si a
Standardelor Nationale de Contabilitate este preconizata sa fie
finalizata pâna în anul 2005, pentru toate întreprinderile care
îndeplinesc cel putin doua criterii prevazute în O.M.F. nr.
403/04.10.1999.
Este un început promitator pentru contabilitatea din România în
speranta ca se creeazasi cadrul legislativ fiscal pentru aplicarea acestor
123
standarde. Partea teoretica si practica privind situatiile financiare
(conturile anuale) ce urmeaza se adreseaza atât întreprinderilor care
urmeaza sa cuprinda în situatiile lor financiare fluxurile de trezorerie
(cele care vor aplica IAS), dar si acelor societati care, potrivit legii,
vor aplica, pentru întocmirea documentelor de sinteza, Standardele
Nationale de Contabilitate.
Aceasta este motivatia noastra în prezentarea punctului urmator:
de a satisface întocmirea conturilor anuale atât pentru întreprinderile
care aplica IAS, cât si pentru cele care întocmesc conturi anuale dupa
Legea Contabilitatii nr. 82/1991.

124
 CAPITOLUL III
DOCUMENTAREA LUCRARILOR DE AUDIT

Referintele de baza privind documentarea auditului financiar

sunt date de ISA 230 – “Documentatia”, ISA 500 – “Probele de audit”,
ISA 501 – “Probe de audit - considerente suplimentare pentru
elemente specifice”, ISA 505 – “Confirmarile externe”, ISA 520 –
“Proceduri analitice”, ISA 530 – “Esantionarea in audit si alte
proceduri de testare selective”.
Trebuie de asemenea avute in vedere si “Normele minimale de
audit” elaborate de CAFR.
Respectarea (aplicarea) celorlalte standarde (ISA) completeaza
intr-un fel sau altul documentarea si sustinerea opiniei (raportului) de
audit.
Potrivit ISA 230 (paragraful 3) documentarea este reprezentata
de date si informatii (documente de lucru) pregatite de catre sau puse
la dispozitia auditorului, pe diferite suporturi (hartie, film, electronice,
etc.).
Potrivit paragrafului 11 al ISA 230, documentele de lucru includ
printre altele
 date si informatii privind structura organizatorica si juridica,
sectorul / mediul de activitate (economic, legislativ);
 copii/extrase ale documentelor legale relevante privind
tranzactiile (operatiunile) efectuate de entitate (procese verbale, acte
constatatoare, contracte, acte de proprietate, conturi bancare,
conturi/balante contabile, situatii financiare);

125
  documente de planificare (programele de audit ale misiunii),
de evaluare a sistemului de control (audit) intern si a riscurilor
existentei unor erori semnificative in situatiile financiare, de
planificare (programare) a procedurilor de audit (contracarare riscuri);
 documentele de analiza a soldurilor/rulajelor si a evolutiei
unor indicatori semnificativi (proceduri analitice);
 documente de comunicare/confirmare transmise catre sau
primite de la terti si conducerea entitatii;
 referentieri/indexari/adnotari pe toate documentele ce compun
dosarele misiunii, cu ajutorul carora sa fie identificabile toate datele si
informatiile ce le contin, precum si persoanele responsabile cu
intocmirea/avizarea acestora.
Managementul entitatii auditate este responsabil de prezentarea
corecta a datelor si informatiilor din situatiile financiare.
Pentru exprimarea unei opinii asupra situatiilor financiare ale
clientului, auditorul colecteaza probe efectuand (aplicand) proceduri
de audit, pentru a testa asertiunile managementului (reprezentaţii
explicite sau implicite privind respectarea regulilor contabile si
asigurarea caracteristicilor calitative ale componentele situatiilor
financiare).
Probele obtinute prin intermediul procedurilor de audit sunt
utilizate pentru a determina gradul de corectitudine si obiectivitate
(impartialitate) a situatiilor financiare si tipul raportului (opinii).
Fig. 2 de mai jos reprezinta o sinteza a relatiilor dintre situatiile
financiare, asertiunile managementului referitoare la componentele
situatiilor financiare, procedurile de audit utilizate, probele obtinute si
raportul de audit.

126
 Situaţiile Raportul de
financiare audit

Asertiunile managementului
referitoare la componentele
situatiilor financiare

Probele referitoare la
Procedurile
corectitudinea,obiectivitatea
de audit
(impartialitatea)
situatiilor financiare

Fig. 2 Sinteza relatiilor dintre situatiile financiare si raportul de audit

Dupa cum se observa din Fig. 2, situaţiile financiare sunt

afectate in mod determinant de asertiunile managementului cu privire
la diferitele componente ale acestora. Auditorul aplica procedurile
specifice pentru a obtine probe referitoare la faptul daca fiecare
asertiune relevanta a managementului este conforma cu principiile si
regulile contabile aplicabile, aceste proceduri si probe urmand sa-i
sustina in final raportul (opinia).
Activitatea auditorului financiar priveste in cea mai mare masura
colectarea de probe si evaluarea acestora prin diferite metode, astfel
incat sa le poata ierarhiza si clasifica cat mai corect atunci cand isi
fundamenteaza opinia.
Auditorul trebuie sa documenteze toate aspectele importante
sesizate in urma aplicarii diferitelor proceduri (teste), cu probe ce sa-i
sustina apoi opinia asupra situatiilor financiare.
Documentarea facuta in timpul misiunii va reflecta atat modul in
care s-au desfasurat lucrarile de audit, cat si procedurile ce au fost
aplicate si probele ce au fost culese.

127
 Tinand cont de legatura stransa care exista intre probele de audit,
procedurile aplicate si documentatia intocmita pe parcursul
desfasurarii misiunii de audit, in continuare se va face o scurta
prezentare a unor aspecte privind probele de audit si a modului de
colectare a acestora si respectiv in legatura cu documentatia de audit
(documentarea auditului).
Documentarea lucrarilor de audit este un eveniment
indispensabil pentru urmatoarele considerente:
- a justifica îndeplinirea obiectivelor, explicarea procedurilor si
a normelor, iar opinia si concluziile emise sunt fondate;
- a asigura supervizarea efectiva a lucrarilor delegate
colaboratorilor sau a permite utilizarea lucrarilor de control efectuate
de alte persoane (alti auditori);
- a transmite datele de la un exercitiu la altul, având în vedere ca
dosarele de lucru constituie o documentare privilegiata pentru
cunoasterea generala a lucrarilor anului viitor.

3.1. Probele de audit

Proba de audit reprezinta intreaga informatie utilizata de catre

auditor pentru a ajunge la concluziile pe care se bazeaza opinia sa,
continand atat informatii preluate din contabilitate si care au stat la
baza intocmirii situatiilor financiare (operatiuni/tranzactii, balantele
de verificare) cat si alte informatii relevante in legatura cu acestea.
Probele de audit si procedurile de culegere a acestora sunt
reglementate de standardele ISA 500 si ISA 501, ISA 505, ISA 520
si/sau ISA 530.
O buna intelegere a caracteristicilor probelor de audit (natura,
gradul de adecvare, suficienta, evaluarea) reprezinta un important
instrument conceptual atat pentru auditorii financiari cat si pentru
profesionistii contabili in general.

128
 3.1.1. Natura probelor de audit
In functie de natura lor, probele de audit pot fi
 probe obtinute pe baza documentelor contabile (facturi,
contracte, jurnale, documente de calcul al modului de alocare a
costurilor, etc.) prin aplicarea diferitelor proceduri de audit.
 probe obtinute din alte surse. (angajamente de audit
anterioare, proceduri impuse de sistemele de control al calitatii, etc.).

3.1.2. Gradul de adecvare a probelor de audit

Gradul de adecvare a probelor de audit da in fapt masura
calitatii acestora, astfel, probele de audit, indiferent de forma lor, sunt
considerate ca fiind adecvate atunci cand ele ofera informatii ce sunt
si relevante şi credibile.
 Relevanta probelor de audit este data de masura in care acestea
sunt in concordanta cu asertiunile (regulile contabile) aplicate de
management la intocmirea situatiilor financiare.
O proba de audit cu privire la o asertiune nu se poate substitui
unei probe de audit legate de alta asertiune, fiind important sa se tina
cont de relatia existenta intre probele de audit si asertiunile aplicate de
management la intocmirea situatiilor financiare.
De exemplu, existenta stocurilor poate fi probata prin
participarea auditorului la operatiunile de inventariere organizate de
client, insa aceasta proba nu este relevanta (suficienta) si pentru
determinarea drepturilor si obligatiilor clientului in legatura cu aceste
stocuri sau pentru determinarea costului lor.
 Credibilitatea probelor de audit se refera la faptul daca
auditorul se poate baza pe un anumit tip de probe pentru a evalua
corect modul de aplicare a unei aserţiuni sau a alteia, fiind influentata
de sursa, de natura si de circumstantele in care aceste probe sunt
obtinute.
Urmatoarele referinte sunt utile atunci cand analizam
credibilitatea probelor de audit
129
  proba de audit obtinuta de catre auditor dintr-o sursa
independenta externa entitatii (confirmari ale soldurilor primite direct
de la clienti) este mult mai credibila decat una obtinuta (numai) din
interiorul entitatii.
o Proba obtinuta direct de catre auditor prin examinarea fizica
(inspectie, observatie) sau calcul, este mai credibila decat informatia
obtinuta indirect sau prin deductie (evaluarea sistemului de control
intern).
o Atunci cand auditorul evalueaza eficienta sistemului de control
intern ca fiind ridicata, probele generate de contabilitatea entitatii pot
fi considerate ca fiind mai credibile.
o Probele furnizate de documente originale sunt mai credibile
decat cele furnizate de (foto)copii.
o Probele documentare in format electronic sau pe suport de
hartie, sunt mai credibile decat alte probe insa, si credibilitatea
acestora este mai mare sau mai mica in functie anumiti factori (vezi
Fig. 3 de mai jos).
C
CEELLE
EMMA
AII C
CRRE
EDDIIB
BIILLE
E

E
Exxeem
mppllee
Documente generate din
exteriorul entitatii, trimise Confirmari primate de la
direct auditorului banci

Documente generate din

exteriorul entitatii si detinute Facturi de la furnizori
de client

Documente generate din Ordine de plata

interiorul entitatii si care
circula in exterior
Copii ale unor documente
Documente generate in de gestiune (fise de magazii
interiorul entitatii si care nu etc.)
circula in exterior
C
CEELLE
EMMA
AII P
PUUTTIIN
NCCR
REED
DIIB
BIILLE
E

Sursa: W.Boyton , R. Johnson, Modern Auditing

Fig. 3 Factori care influenteaza credibilitatea probelor documentare

130
 3.1.3. Suficienta probelor de audit
Gradul de suficienta reprezinta masura cantitatii probelor de
audit, respectiv cantitatea de materiale doveditoare necesare pentru a
oferi o baza rezonabila exprimarii unei opinii asupra situatiilor
financiare, stabilirea acestor “cantitati” depinzand in mare masura de
exercitarea rationamentelor profesionale in acest sens. De regula
auditorul trebuie sa se bazeze mai degraba pe probele ce sunt (ele
insele) convingatoare decat pe propriile convingeri.
Trebuie de asemenea sa existe o relatie rationala intre costul si
utilitatea probelor (dovezilor) obtinute pe parcursul misiunii de audit.
Cantitatea probelor de audit este influentata de o serie de factori
(materialitatea, riscul de denaturare, marimea si caracteristicile
populatiei, omogenitatea populatiei, calitatea probelor de audit
culese), astfel:
 Materialitatea - se refera la importanta (relevanta/ pragul de
semnificatie) claselor de tranzactii si a conturilor pentru
utilizatorul informatiilor, astfel incat, cu cat
tranzactiile/pozitiile/elementele din situatiile financiare sunt
mai importante, cu atat este nevoie de o cantitate mai mare de
probe.
 Riscul de denaturare - se refera la riscul (inerent) de a exista
unele erori in aplicarea regulilor contabile si la riscul de
nedetectare a acestor erori prin sistemul de control intern,
astfel incat, cu cat acest risc va fi mai mare, cu atat vor fi
cerute mai multe probe de audit.
 Marimea populatiei - in cadrul unei misiuni de audit, de
multe ori este necesar sa se lucreze cu esantioane din cadrul
unor populatii statistice, nefiind posibila analizarea tuturor
elementelor (tranzactiilor, operatiunilor) dintr-o astfel de
„populatie”
Modul de determinare (stabilire) a esantioanelor in audit, si
alte aspecte legate de acestea sunt tratate in standardul ISA
131
 530, numarul probelor de audit in acest caz depinzand de
marimea si caracteristicile populatiei analizate, astfel incat,
cantitatea de probe necesare este cu atat mai mare, cu cat
populatia (numarul tranzactiilor/operatiunilor) este mai mare.
 Omogenitatea populatiei - daca populatia statistica este
omogena respectiv elementele care o formeaza au
caracteristici asemanatoare, aceasta poate fi analizata (testata)
cu ajutorul unui esantion de dimensiuni mai mici.
 Calitatea probelor de audit culese - cu cat calitatea probelor
de audit este mai ridicata, cu atat numarul acestora va putea fi
mai mic.
Factorii care influenteaza suficienta probelor sunt sintetizati in
Fig. 4 de mai jos.

Materialitate M
Miiccaa// S
Riiddiiccaattaa

Risc de denaturare
MMAAII M
MAAII
Sccaazzuuttaa

P
PUTIIN
UT NE E Dimensiunea populatiei M
MUULLTTEE
Maarree//R

P
PRROOBBE E P RO
PROBE BE
Omogenitatea populatiei
M

Calitatea probelor

Sursa: W.Boyton , R. Johnson, Modern Auditing

Fig.4 Factori care influenteaza suficienta probelor

In consecinta, gradul de adecvare si gradul de suficienta al

probelor de audit sunt in stransa interdependenta, iar simpla obtinere a
unei cantitati mari de probe de audit nu poate compensa calitatea slaba
a acestora.

132
 3.1.4. Evaluarea probelor de audit
Pe parcursul unei misiuni de audit, rationamentul profesional al
auditorului este un element deosebit de important, acesta trebuind sa
aiba capacitatea de a evalua in mod corect atat cantitatea cat si
calitatea probelor de audit ce ii sustin opinia.
Auditorul trebuie sa aiba cunostinte temeinice cu privire la
natura probelor de audit, tipul si cantiteatea acestora, astfel incat sa fie
suficiente pentru a-i documenta si sustine opinia cu privire la situatiile
financiare auditate.
In evaluarea probelor colectate, rationamentul auditorului trebuie
sa ramana obiectiv (impartial) si sa nu fie influentat de factori de alta
natura (simpatie / antipatie fata de persoana chestionata), respectand
cerintele Codului de Conduita Etica a profesiei.

3.1.5. Proceduri de colectare (culegere) a probelor de audit

Auditorul financiar obtine probe de audit cu scopul de a-si
fundamenta in mod rezonabil concluziile ce vor sta la baza opiniei
sale, aplicand in acest sens diverse proceduri de audit, cu ajutorul
carora
 Sa obtina o intelegere a activitatilor entitatii si a mediului in
care aceasta si le desfasoara, inclusiv a controlului intern, pentru a
putea astfel evalua riscurile unor denaturari semnificative, evaluand si
testand in acest sens asertiunile (regulile contabile) aplicate de
management la intocmirea situatiilor financiare („proceduri de
evaluare a riscurilor”).
 Sa testeze, atunci cand este necesar si/sau a decis sa faca
astfel, eficienta sistemului de control intern in prevenirea/detectarea /
corectarea denaturarilor semnificative de la nivelul asertiunilor
aplicate de management („teste ale controalelor”).
 Sa detecteze denaturarile semnificative de la nivelul
asertiunilor aplicate de management („proceduri de fond”).

133
 In Fig. 5 de mai jos, sunt prezentate tehnicile (metodele) de baza
pe care un auditor le poate avea cu privire la procedurile de audit.

11 IInnssppeeccttiiaa ((vveerriiffiiccaarreeaa))
ddooccuum meenntteelloorr//iinnrreeggiissttrraarriilloorr
22 IInnssppeeccttiiaa iimmoobbiilliizzaarriilloorr ccoorrppoorraallee ssii aa aallttoorr
aaccttiivvee
33 OObbsseerrvvaarreeaa
44 IInnvveessttiiggaarreeaa

55 C
Coonnffiirrm
maarreeaa
66 R
Reeccaallccuullaarreeaa
77 R
Reeeeffeeccttuuaarreeaa

88 R
Reevviizzuuiirreeaa ((vveerriiffiiccaarreeaa))
99 P
Prroocceedduurrii aannaalliittiiccee

Sursa: W.Boyton , R. Johnson, Modern Auditing

Fig.5 Tehnicile de baza privind procedurile de audit

A. Inspectia (verificarea) inregistrarilor / documentelor

Inspectia inregistrarilor/documentelor consta in examinarea
evidentelor contabile (contabilitatea financiara, contabilitatea
manageriala) privind tranzactiile si operatiunile efectuate precum si a
documentelor ce le sustin (pe suport hartie, format electronic), avand
ca finalitate colectarea unor probe de audit cu grade variate de
credibilitate.
O mare parte a probelor obtinute de auditor sunt rezultatul
aplicarii acestei proceduri de audit, in acest sens insa, acesta nu va
putea face abstractie de gradul de credibilitate a acestor probe si de
legatura lor cu modul de aplicare a asertiunilor managementului la
intocmirea situatiilor financiare.

134
 B. Inspectia imobilizarilor corporale si a altor active
Inspectia imobilizarilor corporale si a altor active consta in
examinarea (verificarea) fizica a acestora, furnizand probe de audit
credibile mai ales in ceea ce priveste existenţa lor.
Probele obtinute in urma aplicarii acestei proceduri ofera insa o
asigurare mai mica, sau poate sa nu ofere nici o asigurare cu privire
(de exemplu) la drepturile si la obligatiile entitatii in legatura cu aceste
active.

C. Observarea
Observarea consta in urmarirea unui proces / proceduri ce se
efectueaza de catre altii, cum ar fi (de exemplu) observarea
inventarierii stocurilor de catre personalul entitatii.
Astfel observarea furnizeaza probe de audit cu privire la modul
de desfasurare a unui proces, insa aceste probe sunt limitate doar la
momentul (perioada) in care a fost aplicata aceasta procedura precum
si de faptul ca actul de observare poate afecta chiar modul in care se
desfasoara procesul respectiv.
Observarea nu este considerată in general ca fiind foarte
credibila, si necesita confirmari suplimentare obtinute de catre auditor
(date / documente din inregistrarile contabile, alte informatii).
Inspectitia si observarea sunt doi termeni ce de multe ori pot fi
considerati ca substituibili (identici), insa din punct de vedere al
auditului financiar este necesar sa se faca diferenta intre acestia,
inspectia avand drept obiect documente sau active, iar observarea
referindu-se la procese (operatiuni).

D. Investigarea
Investigarea consta in culegerea de informatii (financiare,
nefinanciare) de la persoane cu experienta (competenta), fie din
interiorul, fie din afara entitatii, putand varia de la investigatii scrise
(oficiale), pana la chestionari orale (neoficiale).
135
 Evaluarea raspunsurilor obţinute in procesul de investigare este
foarte importanta atat in ceea ce priveste calitatea probelor de aceasta
natura, dar si-n ceea ce priveste sesizarea unor anumite „directii” de
abordare a auditului si de colectare a altor probe.
In mod obisnuit, investigarea nu ofera, ca atare, suficiente probe
de audit si de asemenea, nu este suficienta pentru a testa eficienta
sistemului de control intern.

E. Confirmarea
Confirmarea este un tip specific de investigare si reprezinta
procesul de obtinere a unei declaratii directe de la o terta parte, cu
privire la o informatie sau la o situatie (conditie) existenta.
Confirmările sunt utilizate frecvent atunci când este vorba
despre soldurile conturilor şi componenta lor, dar nu trebuie limitate
doar la aceste elemente, ele fiind utilizate de asemenea si pentru a
obtine probe de audit referitoare existenta / inexistenta anumitor
conditii (operatiuni, documente), cum ar fi (de exemplu) absenta unui
contract, ce poate la randul sau influenta recunoasterea unor venituri.
Gradul de incredere in probele obtinute prin confirmari, este
direct influentat de forma confirmarii, de experienta anterioara cu
entitatea auditata, de natura informatiei confirmate si/sau de
destinatarul cererii de confirmare.
De exemplu, daca se solicita si obtine o confirmare unui
consignatar privind faptul daca o categorie (stocuri) de bunuri au fost
primite in consignatie, aceasta reprezinta o proba ca entitatea detine
stocurile respective respectiv sustine asertiunea privitoare la drepturi
si obligatii.
Fig. 6 de mai jos prezinta solduri (sume) selectate si informatiile
confirmate prin aplicarea de catre auditor a acestei proceduri specifice.

Fig. 6 Sume si informatii confirmate frecvent in misiunile de audit

136
 Sume si/sau informatii confirmate Sursa confirmarii (tertii)
Soldurile de numerar (trezorerie) si Bancile
imprumuturi

Actiuni si alte titluri de valoare Operatori din piata financiara (de

Creante/Alti debitori
Stocuri in consignatie
Obligatii curente
Acoperire a riscurilor
Cautiuni, garantii
capital), entitati terte.
Clientii individuali si alti terti
Consignatari
Furnizori individuali si alti creditori
Companii de asigurari
Creditorii imprumutatori

F. Reefectuarea
Reefectuarea reprezinta executarea de catre auditor, in mod
independent, a procedurilor sau controalelor pe care entitatea le-a
efectuat initial prin sistemul sau de control intern, fie manual, fie
utilizand tehnici de audit asistate de calculator (CAAT).
Intrucat auditorul verifica direct prin acest tip de probe
fiabilitatea sistemului de control intern, ele sunt percepute ca avand un
grad de credibilitate foarte ridicat.

G. Recalcularea
Recalcularea consta in verificarea acuratetei (matematice) a
informatiilor din documente sau din inregistrarile contabile, putand fi
efectuata si prin utilizarea tehnologiei informatice (obtinerea unor
fisiere / baze de date, folosirea CAAT).
Exemple specifice acestui tip de proceduri includ recalculari ale
cheltuielilor cu amortizarea activelor fixe, recalculari ale valorilor
stocurilor functie de metodele (FIFO, CMP, etc.) utilizate de entitate,
recalculari ale unor obligatii / creante rezultand din contracte, etc.

H. Revizuirea (verificarea)
Revizuirea reprezinta procesul prin care se analizeaza si verifica
datele din contabilitate pentru a identifica situatii (sume / rulaje /
solduri / operatiuni) importante sau neobisnuite.
137
 Aceasta procedura presupune identificarea unor neregularitati
(valori, componenta) din cadrul soldurilor conturilor sau din alte sume
din situatiile financiare, in urma analizarii tranzactiilor, a registrelor
(jurnalelor) contabile, a ajustarilor, a reconcilierilor, precum si a altor
documente si raportari detaliate.
Revizuirea (verificarea) include identificarea operatiunilor mari
(neobisnuite) din inregistrarile contabile precum si verificarea /
analiza datelor (inregistrarilor) privind anumite categorii de cheltuieli
(speciale, neobisnuite) si/sau ajustarile / stornarile efectuate.
Revizuirea (verificarea) poate fi folosita si in legatura cu
procedurile analitice dar si ca o procedura de sine statatoare, putand fi
efectuata manual cat si prin utilizarea tehnicilor de audit asistate de
calculator (CAAT).

I. Proceduri analitice
Procedurile analitice reprezinta de asemenea probe importante
si eficiente, colectate pe tot parcursul misiunii de audit, inclusiv in
etapa stabilirii termenilor angajamentului si a planificarii, constand in
evaluari ale informatiilor din situatiile financiare, bazate pe analiza
unor indicatori (evolutii, comparatii) si a unor corelatii intre aceste
informatii si/sau intre acestea si alte date / informatii nefinanciare.
Procedurile analitice presupun de asemenea analiza
(investigarea) unor fluctuatii si/sau a unor relatii / corelatii
identificate, ce nu sunt consecvente (corelate) cu alte informatii
relevante sau care se abat in mod semnificativ de la valorile rezonabile
(previzionabile).
Nivelul de asigurare (siguranta) oferit de probele colectate prin
procedurile analitice este determinat printre altele de:
 masura in care sunt disponibile si ofera o siguranta a datelor si
informatiilor utilizate;
 plauzabilitatea şi predictibilitatea (co)relatiilor testate;

138
  precizia (rezonabilitatea) si rigoarea analizei si investigatiilor
efectuate.
Fig. 7 de mai jos prezinta o ierarhizare a coeficientilor de
siguranta (nivelelor de asigurare) a diferitelor tipuri de proceduri de
audit.

Gradul de siguranţă
Tipul procedurii (probei)
(nivelul de asigurare)
Inalt Inspectia activelor corporale
Reefectuarea
Recalcularea

Mediu Inspectia (verificarea) inregistrarilor /

documentelor
Revizuirea (verificarea)
Confirmarea
Procedurile analitice
Observarea
Scazut
Investigarea

Fig.7 Ierarhia gradelor de siguranţă a diferitelor tipuri de proceduri de audit

3.2. Documentatia de audit

3.2.1. Continutul documentatiei de audit

Probele colectate si procedurile aplicate de auditorii financiari
trebuie sa se regaseasca in documentatia de audit, urmand sa le
serveasca acestora la fundamentarea rapoartelor si sa le sustina
opiniile.
Documentatia de audit respectiv documentarea misiunilor /
rapoartelor de audit este reprezentata de materialele / informatile
(documentele de lucru) intocmite de auditor, sau obtinute (pastrate) de
catre acesta pe parcursul efectuarii misiunii sale, grupate in dosarele
sale de lucru in mod sistematic si in conformitate cu cerintele
standardelor profesionale aplicabile.
139
 Documentele de lucru se pot prezenta sub forma unor inscrisuri
pe suport de hartie, a unor fotocopii, a unor inregistrari (baze de date)
pe suporti electronici sau pe alti purtatori de informaţii.
Documentatia de audit (Documentarea auditului) are in
principal, urmatoarele scopuri si obiective
 Sa serveasca (ajute) la planificarea, efectuarea,
supravegherea si revizuirea activitatii (misiunii) de audit.
Planificarea auditului precum si descrierea activitatilor specifice
(operatiuni, proceduri, programe, etc.) trebuie sa se regaseasca in
documente de lucru astfel incat cu ajutorul acestora, managerii /
partenerii din echipa auditorului sa poata verifica munca subalternilor
si sa efectueze controale de calitate privind activitatea desfasurata.
Modul de intocmire a documentelor de lucru trebuie sa confirme
respectarea standardelor de audit aplicabile (ISA, alte reguli si
proceduri specifice date de CAFR) si a regulilor proprii stabilite la
nivelul cabinetului (societatii) auditoare , cu precadere a celor privind
la munca (documentarea) „de teren”.
 Sa clasifice (sistematizeze) probele de audit colectate pe
parcursul misiunii potrivit cerintelor standardelor profesionale,
inclusiv a celor de calitate.
 Sa sustina si sa argumenteze raportul (opinia) de audit.
Pe baza documentatiei intocmite, a probelor colectate si a
concluziilor inscrise in documentele de lucru, auditorul va lua decizia
cu privire la tipul de raport ce il va intocmi si respectiv cu privire la
opinia ce o va exprima.
Acest obiectiv este practic, de cea mai mare importanta in ceea
ce priveste activitatea si raspunderea auditorului fata de terti.
Documentatia de audit (documentarea auditului) intrucat ofera
principala baza pentru continutul raportului si felul opiniei de audit,
mai trebuie sa
 demonstreze modul in care auditorul a respectat standardele
de audit si practicile profesionale agreate;
140
  ofere o baza pentru concluziile auditorului cu privire la
fiecare din asertiunile aplicate de conducerea entitatii la intocmirea
situatiilor financiare;
 demonstreze faptul ca inregistrarile din contabilitate sunt
efectuate corect in raport cu cadrul de reglementare aplicabil si astfel
situatiile financiare reflecta/ nu reflecta fidel operatiunile/ tranzactiile
din exercitiul financiar auditat.
Standardul ISA 230 reglementeaza si ofera recomandari cu
privire la aspectele susmentionate, inclusiv cu privire la arhivare si
proprietatea asupra documentatiei de audit iar „Normele minimale de
audit” elaborate de CAFR, dau referinte importante si in unele cazuri
minime, privind continutul sectiunilor dosarelor de audit.
Documentatia de audit trebuie intocmita astfel incat sa permita
orcarui utilizator avizat sa inteleaga problemele specifice si sa testeze
riscurile existente, declaratiile conducerii, utilizarea procedurillor
specifice de audit pentru colectarea probelor, constatarile facute si
concluziile la care a ajuns auditorul.
Documentatia de audit trebuie de asemenea sa ofere informatii
relevante pentru
 a intelege natura, durata, intinderea si rezultatele procedurilor
de audit aplicate, probele obtinute, si concluziile formulate;
si
 a se putea identifica cine a executat diferitele operatiuni si a
intocmit documentele aferente, data cand acestea au fost finalizate,
precum si persoanele care au revizuit documentele (munca)
executantilor din cadrul echipei de audit, inclusiv data acestor
revizuiri.
Cu alte cuvinte documentatia de audit trebuie sa reflecte intreaga
activitate intreprinsa de auditor pentru atingerea obiectivelor in cadrul
unui angajament de audit.
Continutul dar si forma documentelor de lucru sunt influentate
de urmatorii factori
141
  natura angajamentului;
 forma raportului si felul misiunii de audit;
 natura si complexitatea afacerii (activitatilor) clientului;
 natura si complexitatea sistemelor de control intern ale
entitatii auditate;
 necesitatile de monitorizare, supraveghere si revizuire a
lucrarilor efectuate de echipa de audit;
 metodologiile si tehnicile de audit specifice auditorului
(persoana fizica/ juridica), utilizate pe parcursul misiunii.

3.2.2. Planul si programele de audit

Documentatia de audit trebuie sa contina un plan si programe de
audit cu privire la angajament, astfel
 Planul de audit contine strategia ce trebuie urmata in
desfasurarea misiunii, bazandu-se in primul rand pe intelegerea de
catre auditor a caracteristicilor activitatilor clientului si a riscurilor
potentiale de audit decurgand din acestea.
 Planul de audit reprezinta de asemenea cadrul pe baza caruia
resursele echipei (misiunii) de audit (orele om) sunt alocate diferitelor
etape (parti) ale angajamentului.
 Programele de audit stabilesc procedurile ce vor fi aplicate de
catre membrii echipei precum si timpii alocati acestora si altor
operatiuni specifice.
 In general, pentru fiecare proces (tip de activitate/ ciclu) si
fiecare sold al unui cont trebuie facut un program separat de audit.
 In cadrul programelor de audit vor fi stabilite/ detaliate in
mod rezonabil procedurile ce vor fi aplicate, testele/ analizele/
revizuirile (verificarile) ce se vor efectua.
Pentru imbunatatirea eficientei activitatii echipei, auditorul poate
utiliza si tabele, analize şi alte informatii intocmite de entitate, insa in
astfel de situatii, acesta trebuie sa se convinga si prin metode

142
alternative de faptul ca acele documente au fost intocmite
corespunzator si sunt credibile.

3.2.3. Dosarele de audit

Majoritatea auditorilor (societatilor de audit) pastreaza
documentatia in doua tipuri de dosare (permanent, curent).
Dosarul permanent contine date (informatii) istorice ce au
continuitate in ce priveste activitatile clientului, si care sunt relevante
pentru mai multe exercitii financiare, fiind actualizat, de cate ori este
cazul, cu noi informatii de aceeasi natura.
Dosarul curent include date şi informatii aferente exercitiului
financiar auditat conform angajamentului. Fig. 8 de mai jos prezinta
exemple de informatii incluse in fiecare tip de dosar.

Dosarul permanent
Documentele privind organizarea activitatii entitatii (actele constitutive, structura
organizatorica, regulamentul de organizare si functionare, etc.)
Monografii contabile aplicabile, modul de organizare si conducere a contabilitatii
(financiare si manageriale)
Copii ale contractelor importante (contracte colective de munca, contracte de
leasing) cu aplicabilitate pe mai multe exercitii financiare
Hotarari AGA / CA si Decizii ale managementului
Alte documente (reglementari) privind sistemul de control intern si auditul intern

Dosarul curent
Termenii angajamentului de audit
Copii ale balantelor de verificare (sintetice, analitice) si ale situatiilor financiare
Planul / programele de audit
Scrisoarea de reprezentare a conducerii
Note ale sedintelor, analizelor si revizuirilor efectuate in cadrul misiunii
Documente (foi) de lucru in formatul impus de normele minimale ale CAFR si de
normele (standardele) proprii ale auditorului
Copii ale documentelor testate (esantionate)

Fig.8. Informatii continute de dosarele de audit

143
 3.2.4. Continutul documentelor de lucru
Activitatea echipei de audit se concretizeaza in cea mai mare
parte in documente de lucru, ce compun din dosarul curent, acestea
intocmindu-se atat manual cat si cu ajutorul unor programe
informatice (balante de lucru, foi de lucru, documente de analiza a
conturilor, documente centralizatoare privind ajustarile si
reclasificarile ce se impun, memorandumuri catre / pentru conducere,
etc.)
Balantele de lucru - fac legatura dintre sumele existente în
situatiile financiare, balantele de verificare contabile si foile de lucru
aferente.
In afara de o coloana privind denumirea contului, balanta de
lucru contine si coloane de referentiere pentru foile de lucru, pentru
soldurile aferente anului anterior si soldurile neajustate aferente anului
curent, si respectiv pentru ajustari/ reclasificari.
Fig. 9 de mai jos prezinta un exemplu de balanta de lucru.

144
 Fig. 9 Exemplu de balanta de lucru

sc. ABC sa.

Balanta de lucru
(active circulante / cheltuieli vanzari)
31 Decembrie 2007

Reclasi Sume
Denumirea Ref. Sold la Sold la Ajustări Situatiile financiare
ficari corec
conturilor FL 31/12/04 31/12/05 afectate
D C D C tate
1.Numerar şi
echivalente (FL5.1,
de numerar 5.2,5.3) 10000 14000 2000 4000 - - 12000 D 2000 – B

2.Sume
de încasat (FL4.2,
(creante) 4.3) 11500 12800 - 1300 - - 11500 D 1300 – CP/P

3.Stocuri Imobilizari / stocuri

(FL3.1, –B
3.2) 105000 122000 - - 5000 7000 120000 D 7000 C 7000
C 5000 D 5000
4.Cheltuieli cu
reclama /
publicitatea FL6.11 10000 11000 500 - - - 11500 D 500 – CP/P

Nota: * FL = foi de lucru **** D = debit

** B = bilant ***** C = credit
*** CP/P = contul de profit si pierderi

Analiza conturilor - include (in general) toate miscarile (rulajele)

inregistrate intr-un cont, intr-o anumita perioada de timp, inclusiv
unele documente justificative legale precum si referinte privitoare la
politicile contabile aplicate, informatii ce sunt preluate (prelucrate)
conform procedurilor si programelor de audit stabilite.
Memorandumul de audit – cea mai mare parte a activitatii
auditorului este consemnata in memorandumuri scrise privitoare (de
exemplu) la discutiile purtate cu personalul de specialitate si conducere,
privind sistemul de control intern, observarea (analiza) situatiei unor
active, erorile identificate precum si alte probleme aparute pe parcursul
misiunii de audit.
Ajustarile sunt facute cu scopul de a corecta erorile identificate
in inregistrările contabile efectuate de catre client cum ar fi (de
145
exemplu) anumite elemente bilantiere incorect evaluate, respectarea /
nerespectarea principiului prudentei, etc. si pentru care auditorul
propune corectarea respectivelor elemente din situatiile financiare.
Reclasificarile sunt efectuate cu scopul de a prezenta cat mai corect
conform cerintelor cadrului de reglementare contabila clasele /
categoriile de informatii din situatiile financiare.

3.2.5. Forma documentelor de audit

Indiferent de forma documentelor de audit, ce se pot prezenta atat
pe suport de hartie sau alti suporti cat si in format electronic, acestea
trebuie in mod obligatoriu sa cuprinda in afara informatiilor propriu zise
(financiar-contabile si nu numai) si adnotarile (insemnarile) specifice.
Antetul (capul de tabel) – include numele clientului, denumirea
documentului de lucru, data de sfarşit de an sau o alta data de referinta
a exercitiului financiar auditat, denumirile (explicatiile) din capul de
tabel cand este cazul.
Indexarea si referentierea - reprezinta procesul (operatiunile)
prin care se stabileste o legatura intre situatiile financiare si
documentele de audit precum si intre datele si informatiile din
documentatia de audit.
Documentele de audit trebuie organizate (structurate) de asa
maniera incat membrii echipei de audit sau orice alt utilizator avizat,
sa poata gasi cu usurinta probele de audit si informatiile relevante
privind desfasurarea misiunii.
In vederea indexarii (abrevierii) documentelor de audit, se
utilizeaza un sistem de notatie cu ajutorul literelor sau al cifrelor,
sumele sau elementele importante ale situatiilor financiare trebuind sa
fie referentiate si „reciproc” pe aceste documente.
De exemplu, atunci cand auditorul utilizeaza la intocmirea unor foi
de lucru si informatiile aferente din alte foi de lucru, acestea vor fi
referentiate pe fiecare foaie de lucru in parte.

146
 Adnotarile (insemnarile) constituie notatii simple facute de catre
membrii echipei de audit, manageri si parteneri alaturi de un articol (o
informatie) sau o suma dintr-un document de audit.
Simbolul adnotarii este in general explicat sau definit la sfarşitul
documentului de audit, multi auditori si societati de audit utilizand un
set standard de astfel de insemnari.

3.2.6. Arhivarea documentelor de audit

Standardele ISA cer auditorilor sa pastreze documentele de audit
un anumit numar de ani dupa ce raportul de audit a fost finalizat.
In acest sens de exemplu, standardele americane (Legea
Sarbanes-Oxley, Standardul PCAOB – AS3) cer ca documentatia de
audit sa fie pastrata pentru o perioada de sapte ani de la data finalizarii
angajamentului (data raportului sau data la care activitatea practică s-a
încheiat), daca legislatia speciala nu cere o perioada mai mare de timp
(asteptarea sentintei finale in cazul unor procese).
In Romania nu exista prevederi legale speciale in acest sens, dar
se poate considera ca fiind rezonabila o perioada de pastrare a
documentatiei de audit de minim 5-6 ani daca prin termenii
angajamentului nu se stabileste altfel si/sau n-ar putea fi aplicabile
unele prevederi legale speciale.
Auditorul trebuie sa decida in legatura cu durata de pastrare si
modul de arhivare a documentatiei de audit tinand seama de cantitatea
(volumul) acesteia si raspunderile ce si le-a asumat in cadrul
misiunilor sale.
Auditorul trebuie sa adopte de asemenea proceduri
corespunzatoare pentru mentinerea confidentialitatii asupra datelor si
informatiilor precum si a pastrarii in conditii de siguranta a
documentatiei de audit, respectiv pentru arhivarea acesteia pe o
perioada suficienta pentru a satisface nevoile proprii si cerintele
legale/profesionale in materie.

147
 3.2.7. Alte aspecte
Documentele de lucru sunt proprietatea auditorului, acestea
incluzand nu numai pe cele intocmite de catre auditor, ci si cele puse
la dispozitia sa de către client.
Desi anumite parti sau extrase din documente de lucru pot fi
lasate si la dispozitia entitatii auditate, cu acordul auditorului, astfel de
documente nu inlocuiesc si nu pot reprezenta componente ale
evidentelor financiar-contabile ale acesteia.
Desi auditorul detine dreptul de proprietate asupra documentelor
de audit, acestea nu pot fi prezentate, decat cu unele exceptii impuse
de lege, nici unei alte persoane fara consimtamantul clientului.

148
 CAPITOLUL IV
RAPORTUL DE AUDIT

4.1. Continutul raportului de audit

Elementele de baza ale Raportului de audit sunt: titlul raportului,

paragraful introductiv, paragraful privind întinderea şi natura
lucrărilor de audit, paragraful de opinii, data raportului, adresa şi
semnătura auditorului.
a) Titlul raportului
Din punct de vedere al dimensiunilor auditului, se deosebesc:
1. Raportul de audit şi certificare globala a situaţiilor financiare;
2. Raportul de audit şi certificare limitata a situaţiilor financiare.
Se întocmeşte atunci când contractarea lucrării s-a făcut cu
întârziere şi, ca urmare, auditorul nu a avut posibilitatea sa parcurgă
toate etapele auditului.
3. Rapoarte de audit speciale. Se refera doar la unele posturi din
bilanţ, la unele operaţiuni sau situaţii cerute de beneficiari.
b) Paragraful introductiv cuprinde:
1. Identificarea situaţiilor financiare şi a perioadei pentru care
au fost întocmite.
2. Identificarea relaţiei pe baza căreia s-a făcut auditarea: mandat
pentru auditori interni, contract pentru auditorii externi.
3. Precizarea răspunderii întreprinderii de a întocmi situaţiile
financiare, auditorul având doar sarcina de a exprima o opinie asupra
documentelor anuale de sinteza.
149
 4. Precizarea naturii şi a întinderii lucrării, a Standardelor
Internaţionale de Audit IF AC şi a Normelor de Audit Interne sau
Internaţionale pe baza cărora s-au desfăşurat aceste lucrări. Normele
de Audit Interne sau Internaţionale pe baza cărora s-au desfăşurat
aceste lucrări. Normele legate în acest sens sunt: Legea societăţilor
comerciale nr. 31/1990, modificată şi completată, Legea
contabilităţii nr. 82/1991, Hotărârea Guvernului privind prestarea
serviciilor în domeniul contabilităţii, verificării şi certificării
bilanţului contabil nr. 483/1996, Normele de audit şi certificare a
bilanţului contabil, H.G. nr. 519/2000 privind Auditul financiar.
5. Descrierea lucrărilor efectuate de către auditor pe etape ale
angajamentului. De asemenea, se descriu principiile şi metodele
contabile folosite de întreprindere.
În raportul administratorilor (raportul de gestiune) care
însoţeşte situaţiile financiare supuse aprobării Adunării Generale, se
vor face referiri concrete cu privire la:
- Realizarea obligaţiilor prevăzute de lege privind organizarea
şi conducerea corecta şi la zi a contabilităţii;
- Respectarea principiilor contabilităţii (prudentei, permanentei
metodelor, continuităţii activităţii, independentei exerciţiului,
intangibilităţii bilanţului de deschidere, necompensării);
- Respectarea regulilor şi a metodelor contabile prevăzute de
reglementarilor în vigoare;
- Respectarea regulilor de întocmire a situaţiilor financiare;
- Întocmirea situaţiilor financiare pe baza balanţei de verificare
a conturilor sintetice şi respectarea normelor metodologice cu privire
la întocmirea acestuia şi a notelor sale;
- Valorificarea rezultatelor inventarierii şi reflectării acestora
în situaţiile financiare la 31 decembrie;
- Situaţiile care au condus la prezentarea de solduri la unele
conturi care, potrivit reglementarilor contabile, trebuiau regularizate
pana la data de 31 decembrie;
150
 - Daca contul de profit şi pierdere reflecta fidel veniturile,
cheltuielile şi rezultatele financiare ale perioadei de raportare;
- Propunerile privind destinaţiile profitului net şi daca
acestea sunt în conformitate cu dispoziţiile legale,
- Cauzele care au condus la înregistrarea de pierderi (acolo
unde este cazul);
- Sursele pentru activitatea de producţie şi pentru investiţii;
- Concluziile rezultate din analiza creanţelor şi obligaţiilor
unităţii;
- Situaţia creditelor şi a altor împrumuturi ale societăţii, garanţia
acestora, posibilitatea de rambursare şi efectele asupra activităţii
analizate, cât şi asupra celei viitoare;
- Obligaţiile fata de bugetul de stat şi bugetele locale, fata de
fondurile speciale, daca acestea au fost corect stabilite şi vărsate;
- Organizarea controlului financiar propriu;
- Masurile propuse pentru bunul mers al unităţii;
- Alte elemente care prezintă importanta asupra activităţii
economico-financiare a unităţii respective.
Din rapoartele auditorilor nu pot lipsi referirile concrete cu
privire la:
- Operaţiunile legate de înregistrarea sau modificarea capitalului
social;
- Inventarierea patrimoniului şi modul de valorificare a
rezultatelor acestora;
- Organizarea gestiunilor de valori materiale, precum şi a
evidentei analitice şi sintetice a elementelor patrimoniale;
- Tinerea corectă şi la zi a contabilităţii atât la nivelul unităţii,
cât şi al subunităţilor;
- Preluarea corecta în balanţa de verificare a datelor din
conturile sintetice şi concordanta dintre contabilitatea sintetica şi cea
analitica;
- Întocmirea situaţiilor financiare;
151
 - Daca evaluarea patrimoniului s-a făcut conform
reglementarilor legale în vigoare;
- Daca contul de profit şi pierdere este întocmit pe baza
datelor din contabilitate privind perioada de raportare;
- Stabilirea în conformitate cu dispoziţiile legale a profitului net
şi punctul de vedere referitor la destinaţiile acestuia, propuse de
Consiliul de Administrate;
- Situaţia împrumuturilor contractate de către societate;
- Propuneri de masuri pentru a fi avute în vedere de
Consiliul de Administrate sau de Adunarea Generala a Acţionarilor,
după caz;
- Organizarea şi exercitarea controlului financiar preventiv şi a
controlului financiar de gestiune;
- Legalitatea şi eficienta participărilor la capitalul societăţilor
comerciale şi ale asocierilor în vederea participării la profit;
- Modul de decontare şi derulare a subvenţiilor primite;
- Corectitudinea reflectării în contabilitate a cheltuielilor de
capital (pentru regii autonome, societati cu capital de stat sau
majoritar de stat);
- Masurile legate de regia autonoma pentru creşterea cifrei de
afaceri; reducerea costurilor, creşterea eficientei, încasarea
creantelor şi plata obligatiilor, etc.
- Modul de calcul şi înregistrare în contabilitate a amortizarilor şi
provizioanelor, precum şi modul de constituire şi utilizare a fondurilor;
- Organizarea şi conducerea contabilităţii de gestiune şi
respectarea reglementarilor legale referitoare la calculatia costurilor;
- Corectitudinea procedurilor cuprinse în programele
informatice;
c)Paragraful pentru opinii
Raportul trebuie sa prezinte clar opinia auditorului asupra
reflectării în conturile anuale a imaginii fidele, clare si complete
asupra patrimoniului, rezultatelor şi situaţiei financiare;
152
 d)Adresa auditorului, data întocmirii raportului, semnatura
si parafa auditorului

4.2. Tipurile de opinii exprimate de către auditori

Pentru asigurarea corectei informări a organelor care verifica

situaţiile financiare, este necesar ca în raportul de audit si certificare
a bilanţului sa se facă referiri şi la evenimentele posterioare
închiderii exerciţiului. Aceste evenimente posterioare se grupează în:
- evenimente între închiderea exerciţiului şi data întocmirii
situaţiilor financiare. Daca aceste evenimente îşi au originea în
perioada de dinaintea închiderii exerciţiului, ele vor fi reflectate în
situaţiile financiare (pierderi, riscuri, provizioane etc.);
- evenimente între data întocmirea bilanţului şi data raportului,
evenimente care trebuie aduse la cunoştinţă A.G.A. care aproba
situaţiile financiare.
Cercetarea evenimentelor posterioare se bazează pe următoarele
tehnici:
a)Se solicita de la reprezentanţii întreprinderii o „Scrisoare de
afirmare", prin care se atesta faptul ca nici un eveniment posterior nu
a fost omis. Prin aceste scrisori de afirmare se obţin informaţii cu
privire la: contabilizarea unor sume prin estimare, angajarea de noi
împrumuturi care modifica echilibrul financiar, emisiunea de noi
obligaţiuni şi acţiuni etc.
b)Se cer informaţii de la consilierii juridici ai unităţii asupra
litigiilor şi reclamaţiilor care privesc întreprinderea;
c)Se analizează facturile de cumpărări şi vânzări şi celelalte
documente de intrare-ieşire a bunurilor din gestiuni, contabilizate
după închiderea exerciţiului pentru a vedea daca ele nu privesc
exerciţiul încheiat;

153
 d)Se verifica daca exista încasări după închiderea exerciţiului
pentru a aprecia corect determinarea provizioanelor pentru riscul de
neîncasare a creanţelor;
e) Se analizează preturile de vânzare din facturile întocmite
după închiderea exerciţiului;
f) Se analizează facturile de utilităţi (energie, apa, telefon etc.)
primite după închiderea exerciţiului, pentru a stabili daca ele nu se
refera la perioada precedentă etc.
Auditorul trebuie sa aleagă între următoarele modalităţi de
exprimare a opiniilor:
a) Opinia fără rezerve
Este exprimata atunci când auditorul a obţinut o asigurare
rezonabila asupra faptului ca toate datele semnificative incluse în
posturile din situaţiile financiare au fost culese şi sistematizate după o
metoda acceptabila şi permanenta, în conformitate cu normele legale.
Daca auditorul are de făcut unele observaţii sau recomandări,
care sunt utile celor ce vor utiliza raportul, acestea se înscriu într-un
paragraf separat sau într-o anexa la raport, precizându-se faptul ca
acestea nu reprezintă o rezerva.
b) Opinia cu rezerve
Este formulata atunci când auditul nu este în măsura sa exprime
o opinie fără rezerve, dar incidenta dezacordurilor cu conducerea
întreprinderii şi a limitelor impuse întinderii angajamentului de
audit nu impun o opinie nefavorabila.
Neregularităţile care pot fi observate de auditor sunt:
insuficienta provizioanelor, supraevaluarea sau subevaluarea unor
posturi bilanţiere, nerespectarea independentei exerciţiului şi a
principiului prudentei, aprecierea eronata a riscurilor etc.
În raport trebuie motivata opinia cu rezerve, arătându-se
natura dezacordului cu conducerea, cauzele care au dus la limitarea
întinderii auditului (de ce nu s-au făcut anumite tehnici de control),
cauzele care duc la anumite incertitudini.
154
 c) Opinia defavorabila
Se exprima când dezacordurile cu conducerea întreprinderii sunt
semnificative şi au o incidenta importantă asupra bilanţului contabil,
care este incomplet, nesincer.
d)Imposibilitatea de a exprima o opinie
Intervine atunci când limitarea întinderii lucrărilor sau
incertitudinilor sunt de aşa natura încât auditorul nu este în măsura
sa formuleze vreo opinie asupra bilanţului.
Pentru exemplificare, redăm formele de prezentare limitate ale
unui raport de audit cu opinii diferite.

Varianta 1: Raport fara rezerve

RAPORTUL AUDITORULUI INDEPENDENT

ASUPRA
SITUATIILOR FINANCIARE DE LA 31.12.xxxx
ale societatii comerciale X SA

Catre,
X SA

OPINIE
1. Am auditat situatiile financiare anexate ale societatii X SA (“Societatea”), cu
sediul social in Bucuresti, strada Victoriei nr 21, identificata prin codul unic de
inregistrare fiscala RO 1234567, care cuprind bilantul la data de 31 decembrie
xxxx, contul de profit si pierdere, situatia modificarilor capitalului propriu si
situatia fluxurilor de trezorerie pentru exercitiul financiar incheiat la aceasta data
si un sumar al politicilor contabile semnificative si notele explicative.

2. Situatiile financiare mentionate se refera la:

• Activ net/Total capitaluri proprii: 1.230.220 lei
• Profitul net a exercitiului financiar: 134.670 lei

155
3. In opinia noastra, situatiile financiare anexate ofera o imagine fidela a
pozitiei financiare a Societatii la data de 31 decembrie xxxx precum si a
performantei financiare si a fluxurilor de trezorerie pentru exercitiul
financiar incheiat la aceasta data in conformitate cu Ordinul Ministrului
Finantelor Publice nr. 1802/2014 pentru aprobarea Reglementarilor
contabile privind situatiile financiare anuale individuale si situatiile
financiare anuale consolidate, cu modificarile ulterioare (“OMFP nr.
1802/2014”).

BAZA PENTRU OPINIE

4. Am desfasurat auditul nostru in conformitate cu Standardele Internationale de
Audit (“ISA”)., Regulamentul UE nr 537 al Parlamentului si al Consiliului
European (in cele ce urmeaza “Regulamentul”) si Legea nr 162/2017
(“Legea”).Responsabilitatile noastre in baza acestor standarde sunt descrise
detaliat in sectiunea “Responsabilitatile auditorului intr-un audit al situatiilor
financiare” din raportul nostru. Suntem independenti fata de Societate, conform
Codului etic al Profesionistilor Contabili (codul IESBA), conform cerintelor
etice care sunt relevante pentru auditul situatiilor financiare in Romania, inclusiv
Regulamentul si Legea si ne-am indeplinit responsabilitatile etice conform
acestor cerinte si conform Codului IESBA. Credem ca probele de audit pe care
le-am obtinut sunt suficiente si adecvate pentru a furniza o baza pentru opinia
noastra.

ASPECTE CHEIE DE AUDIT

5.Aspectele cheie de audit sunt acele aspecte care, in baza rationamentului nostru
profesional, au avut cea mai mare importanta pentru auditul situatiilor financiare
ale perioadei curente. Aceste aspecte au fost abordate in contextul auditului
situatiilor financiare in ansamblu si in formarea opiniei noastre asupra acestora si
nu oferim o opinie separata cu privire la aceste aspecte cheie.

ALTE INFORMATII - RAPORTUL ADMINISTRATORILOR

6.Administratorii sunt responsabili pentru intocmirea si prezentarea altor
informatii. Acele alte informatii cuprind Raportul administratorilor dar nu
cuprind situatiile financiare si raportul auditorului cu privire la acestea si nici
declaratia nefinanciara.

156
Opinia noastra cu privire la situatiile financiare nu acopera si aceste alte
informatii si cu exceptia cazului in care se mentioneaza explicit in raportul
nostru, nu exprimam nici un fel de concluzie de asigurare cu privire la acestea.

In legatura cu auditul situatiilor financiare pentru exercitiul financiar incheiat la

31 decembrie xxxx, responsabilitatea noastra este sa citim acele alte informatii
si, in acest demers, sa apreciem daca acele alte informatii sunt semnificativ
inconsecvente cu situatiile financiare, sau cu cunoestintele pe care noi le-am
obtinut in timpul auditului, sau daca ele par a fi denaturate semnificativ.

In ceea ce priveste Raportul administratorilor, am citit si raportam daca acesta a

fost intocmit in toate aspectele semnificative, in conformitate cu OMFP nr.
1802/2014, punctele 489-492 din Reglementarile contabile privind situatiile
financiare anuale individuale si situatiile financiare anuale consolidate

In baza exclusiv a activitatilor care trebuie desfasurate in cursul auditului

situatiilor financiare, in opinia noastra:
a) Informatiile prezentate in Raportul administratorilor pentru exercitiul
financiar pentru care au fost intocmite situatiile financiare sunt in concordanta in
toate aspectele semnificative, cu situatiile financiare anexate;
b) Raportul administratorilor a fost intocmit, in toate aspectele semnificative, in
conformitate cu OMFP nr. 1802/2014, punctele 489-492 din Reglementarile
contabile privind situatiile financiare anuale individuale si situatiile financiare
anuale consolidate .
In plus, in baza cunostintelor si intelegerii noastre cu privire la Societate si la
mediul acesteia, dobandite in cursul auditului situatiilor financiare pentru
exercitiul financiar incheiat la data de 31 decembrie xxxx, ni se cere sa raportam
daca am identificat denaturari semnificative in Raportul administratorilor. Nu
avem nimic de raportat cu privire la acest aspect.

RESPONSABILITATILE CONDUCERII SI ALE PERSOANELOR

INSARCINATE CU GUVERNANTA PENTRU SITUATIILE
FINANCIARE
7. Conducerea Societatii este responsabila pentru intocmirea situatiilor
financiare care sa ofere o imagine fidela in conformitate cu OMFP nr.
1802/2014 si pentru acel control intern pe care conducerea il considera necesar

157
pentru a permite intocmirea de situatii financiare lipsite de denaturari
semnificative, cauzate fie de frauda, fie de eroare.

8. In intocmirea situatiilor financiare, conducerea este responsabila pentru

evaluarea capacitatii Societatii de a-si continua activitatea, pentru prezentarea,
daca este cazul, a aspectelor referitoare la continuitatea activitatii si pentru
utilizarea contabilitatii pe baza continuitatii activitatii, cu exceptia cazului în
care conducerea fie intentioneaza sa lichideze Societatea sau sa opreasca
operatiunile, fie nu are nicio alta alternativa realista in afara acestora.

9.Persoanele responsabile cu guvernanta sunt responsabile pentru supravegherea

procesului de raportare financiara al Societatii.

RESPONSABILITATILE AUDITORULUI INTR-UN AUDIT AL

SITUATIILOR FINANCIARE
10. Obiectivele noastre constau in obtinerea unei asigurari rezonabile privind
masura in care situatiile financiare, in ansamblu, sunt lipsite de denaturari
semnificative, cauzate fie de frauda, fie de eroare, precum si in emiterea unui
raport al auditorului care include opinia noastra. Asigurarea rezonabila
reprezinta un nivel ridicat de asigurare, dar nu este o garantie a faptului ca un
audit desfasurat in conformitate cu ISA va detecta intotdeauna o denaturare
semnificativa, daca aceasta exista. Denaturarile pot fi cauzate fie de frauda, fie
de eroare si sunt considerate semnificative daca se poate preconiza, in mod
rezonabil, ca acestea, individual sau cumulat, vor influenta deciziile economice
ale utilizatorilor, luate in baza acestor situatii financiare.

11. Ca parte a unui audit in conformitate cu ISA, exercitam rationamentul

profesional si mentinem scepticismul profesional pe parcursul auditului. De
asemenea:
• Identificam si evaluam riscurile de denaturare semnificativa a situatiilor
financiare, cauzata fie de frauda, fie de eroare, proiectam si executam proceduri
de audit ca raspuns la respectivele riscuri si obtinem probe de audit suficiente si
adecvate pentru a furniza o baza pentru opinia noastra. Riscul de nedetectare a
unei denaturari semnificative cauzate de frauda este mai ridicat decat cel de
nedetectare a unei denaturari semnificative cauzate de eroare, deoarece frauda
poate presupune intelegeri secrete, fals, omisiuni intentionate, declaratii false si
evitarea controlului intern.
158
• Intelegem controlul intern relevant pentru audit, in vederea proiectarii de
proceduri de audit adecvate circumstantelor, dar fara a avea scopul de a exprima
o opinie asupra eficacitatii controlului intern al Societatii.
• Evaluam gradul de adecvare a politicilor contabile utilizate si caracterul
rezonabil al estimarilor contabile si al prezentarilor aferente de informatii
realizate de catre conducere.
• Formulam o concluzie cu privire la gradul de adecvare a utilizarii de catre
conducere a contabilitatii pe baza continuitatii activitatii si determinam, pe baza
probelor de audit obtinute, daca exista o incertitudine semnificativa cu privire la
evenimente sau conditii care ar putea genera indoieli semnificative privind
capacitatea Societatii de a-si continua activitatea. In cazul in care concluzionam
ca exista o incertitudine semnificativa, trebuie sa atragem atentia in raportul
auditorului asupra prezentarilor aferente din situatiile financiare sau, in cazul în
care aceste prezentari sunt neadecvate, sa ne modificam opinia. Concluziile
noastre se bazeaza pe probele de audit obtinute pana la data raportului
auditorului. Cu toate acestea, evenimente sau conditii viitoare pot determina
Societatea sa nu isi mai desfasoare activitatea in baza principiului continuitatii
activitatii.
• Evaluam prezentarea, structura si continutul situatiilor financiare, inclusiv al
prezentarilor de informatii, si masura in care situatiile financiare reflecta
tranzactiile si evenimentele care stau la baza acestora intr-o maniera care sa
rezulte intr-o prezentare fidela.

12.Comunicam persoanelor responsabile cu guvernanta, printre alte aspecte, aria

planificata si programarea in timp a auditului, precum si principalele constatari
ale auditului, inclusiv orice deficiente semnificative ale controlului intern, pe
care le identificam pe parcursul auditului.

13. De asemenea, furnizam persoanelor responsabile cu guvernanta o declaratie

cu privire la conformitatea noastra cu cu cerintele etice privind independenta si
le comunicam toate relatiile si alte aspecte care pot fi considerate, in mod
rezonabil, ca ar putea sa ne afecteze independenta si, unde este cazul, masurile
de siguranta aferente.

14. Dintre aspectele pe care le-am comunicat persoanelor insarcinate cu

guvernanta, stabilim acele aspecte care au avut o mai mare importanta in cadrul
auditului asupra situatiilor financiare din perioada curenta si, prin urmare,
159
reprezinta aspecte cheie de audit. Descriem aceste aspecte in raportul nostru de
audit, cu exceptia cazului in care legislatia sau reglementarile impiedica
prezentarea publica a aspectului respectiv sau a cazului in care, in circumstante
extrem de rare, consideram ca un aspect nu ar trebui comunicat in raportul
nostru deoarece se preconizeaza in mod rezonabil ca beneficiile interesului
public sa fie depasite de consecintele negative ale acestei comunicari.

RAPORT CU PRIVIRE LA ALTE DISPOZITII LEGALE SI DE

REGLEMENTARE
15. Am fost numiti de Adunarea Generala a Asociatilor sa auditam situatiile
financiare ale X SA pentru exercitiul financiar incheiat la 31 Decembrie xxxx.
Durata totala neintrerupta a angajamentului nostru este de 5 ani, acoperind
exercitiile financiare incheiate la 31.12.xxxx pana la 31.12.xxxx.
Confirmam ca:
• Opinia noastra de audit este in concordanta cu raportul suplimentar prezentat
Comitetului de Audit al Societatii, pe care l-am emis in aceeasi data in care
am emis si acest raport. De asemenea, in desfasurarea auditului nostru, ne-am
pastrat independenta fata de entitatea auditata;
• Nu am furnizat pentru Societate serviciile non audit interzise, mentionate la
articolul 5 alineatul (1) din Regulamentul UE nr 537/2014.
Pentru exercitiul financiar la care se refera auditul nostru, pe langa serviciile de
audit statutar, am furnizat Societatii urmatoarele servicii care nu au fost
prezentate in raportul anual si in situatiile financiare:
- Servicii de verificare a indeplinirii obiectivelor si criteriilor de performanta
pentru Consiliul de administratie si Directorul General finalizate printr-un raport
separat adresat Adunarii Generale a Actionarilor.
In numele:
SC AUDIT GRUP SRL GALATI
Membru Camera Auditorilor Financiari din Romania, autorizatia nr
XXXX/2011
Auditor financiar,
Ion Popescu
Membru Camera Auditorilor Financiari , autorizatia nr YYYY/2006
02 mai xxxx

160
Varianta 2. Opinie cu rezerve

Paragrafele care se modifica fata de varianta 1:

OPINIE

1. Am auditat situatiile financiare anexate ale societatii X SA (“Societatea”), cu

sediul social in Bucuresti, strada Victoriei nr 21, identificata prin codul unic de
inregistrare fiscala RO 1234567, care cuprind bilantul la data de 31 decembrie
xxxx, contul de profit si pierdere, situatia modificarilor capitalului propriu si
situatia fluxurilor de trezorerie pentru exercitiul financiar incheiat la aceasta data
si un sumar al politicilor contabile semnificative si notele explicative.

2. Situatiile financiare mentionate se refera la:

• Activ net/Total capitaluri proprii: 1.230.220 lei
• Profitul net a exercitiului financiar: 134.670 lei

3. In opinia noastra, exceptand impactul asupra situatiilor financiare ale

aspectelor mentionate la “Baza opiniei”, situatiile financiare anexate ofera o
imagine fidela a pozitiei financiare a Societatii la data de 31 decembrie
xxxx precum si a performantei financiare si a fluxurilor de trezorerie
pentru exercitiul financiar incheiat la aceasta data in conformitate cu
Ordinul Ministrului Finantelor Publice nr. 1802/2014 pentru aprobarea
Reglementarilor contabile privind situatiile financiare anuale individuale si
situatiile financiare anuale consolidate, cu modificarile ulterioare (“OMFP
nr. 1802/2014”).

BAZA PENTRU OPINIE

4.1. Am desfasurat auditul nostru in conformitate cu Standardele Internationale
de Audit (“ISA”)., Regulamentul UE nr 537 al Parlamentului si al Consiliului
European (in cele ce urmeaza “Regulamentul”) si Legea nr 162/2017
(“Legea”).Responsabilitatile noastre in baza acestor standarde sunt descrise
detaliat in sectiunea “Responsabilitatile auditorului intr-un audit al situatiilor
financiare” din raportul nostru. Suntem independenti fata de Societate, conform
Codului etic al Profesionistilor Contabili (codul IESBA), conform cerintelor
etice care sunt relevante pentru auditul situatiilor financiare in Romania, inclusiv
Regulamentul si Legea si ne-am indeplinit responsabilitatile etice conform
acestor cerinte si conform Codului IESBA. Credem ca probele de audit pe care
161
le-am obtinut sunt suficiente si adecvate pentru a furniza o baza pentru opinia
noastra.
4.2. Noi nu am participat la inventarierea stocurilor aflate in patrimoniul
Societatii la 31.12.xxxx. Din cauza naturii evidentelor societatii nu am putut sa
ne asiguram, prin proceduri alternative de audit, asupra existentei si starii fizice
a acestora la 31.12.2017.

Varianta 3. Dezacord asupra principiilor contabile - opinie cu

rezerve

Paragrafele care se modifica fata de varianta 1:

OPINIE

1. Am auditat situatiile financiare anexate ale societatii X SA (“Societatea”), cu

sediul social in Bucuresti, strada Victoriei nr 21, identificata prin codul unic de
inregistrare fiscala RO 1234567, care cuprind bilantul la data de 31 decembrie
xxxx, contul de profit si pierdere, situatia modificarilor capitalului propriu si
situatia fluxurilor de trezorerie pentru exercitiul financiar incheiat la aceasta data
si un sumar al politicilor contabile semnificative si notele explicative.

2. Situatiile financiare mentionate se refera la:

• Activ net/Total capitaluri proprii: 1.230.220 lei
• Profitul net a exercitiului financiar: 134.670 lei

3. In opinia noastra, exceptand impactul asupra situatiilor financiare ale

aspectelor mentionate la “Baza opiniei”, situatiile financiare anexate ofera o
imagine fidela a pozitiei financiare a Societatii la data de 31 decembrie
2017 precum si a performantei financiare si a fluxurilor de trezorerie
pentru exercitiul financiar incheiat la aceasta data in conformitate cu
Ordinul Ministrului Finantelor Publice nr. 1802/2014 pentru aprobarea
Reglementarilor contabile privind situatiile financiare anuale individuale si
situatiile financiare anuale consolidate, cu modificarile ulterioare (“OMFP
nr. 1802/2014”).

162
BAZA PENTRU OPINIE
4.1. Am desfasurat auditul nostru in conformitate cu Standardele Internationale
de Audit (“ISA”)., Regulamentul UE nr 537 al Parlamentului si al Consiliului
European (in cele ce urmeaza “Regulamentul”) si Legea nr 162/2017
(“Legea”).Responsabilitatile noastre in baza acestor standarde sunt descrise
detaliat in sectiunea “Responsabilitatile auditorului intr-un audit al situatiilor
financiare” din raportul nostru. Suntem independenti fata de Societate, conform
Codului etic al Profesionistilor Contabili (codul IESBA), conform cerintelor
etice care sunt relevante pentru auditul situatiilor financiare in Romania, inclusiv
Regulamentul si Legea si ne-am indeplinit responsabilitatile etice conform
acestor cerinte si conform Codului IESBA. Credem ca probele de audit pe care
le-am obtinut sunt suficiente si adecvate pentru a furniza o baza pentru opinia
noastra.
4.2. In data de 31.12.xxxx societatea inregistreaza clienti incerti in suma de
3.200.000 lei neincasati de mai mult de 365 zile. In situatiile financiare anexate
societatea nu a prezentat adecvat aceasta situatie respectiv nu a inregistrat
provizioane legate de acesti clienti.

Varianta 4. Opinie contrara

Paragrafele care se modifica fata de varianta 1:

OPINIE

1. Am auditat situatiile financiare anexate ale societatii X SA (“Societatea”), cu

sediul social in Bucuresti, strada Victoriei nr 21, identificata prin codul unic de
inregistrare fiscala RO 1234567, care cuprind bilantul la data de 31 decembrie
xxxx, contul de profit si pierdere, situatia modificarilor capitalului propriu si
situatia fluxurilor de trezorerie pentru exercitiul financiar incheiat la aceasta data
si un sumar al politicilor contabile semnificative si notele explicative.

2. Situatiile financiare mentionate se refera la:

• Activ net/Total capitaluri proprii: 1.230.220 lei
• Profitul net a exercitiului financiar: 134.670 lei

3. In opinia noastra, avand in vedere impactul asupra situatiilor financiare ale

aspectelor mentionate la “Baza opiniei”, situatiile financiare anexate nu ofera
o imagine fidela a pozitiei financiare a Societatii la data de 31 decembrie
163
xxxx precum si a performantei financiare si a fluxurilor de trezorerie
pentru exercitiul financiar incheiat la aceasta data in conformitate cu
Ordinul Ministrului Finantelor Publice nr. 1802/2014 pentru aprobarea
Reglementarilor contabile privind situatiile financiare anuale individuale si
situatiile financiare anuale consolidate, cu modificarile ulterioare (“OMFP
nr. 1802/2014”).

BAZA PENTRU OPINIE

4.1. Am desfasurat auditul nostru in conformitate cu Standardele Internationale
de Audit (“ISA”)., Regulamentul UE nr 537 al Parlamentului si al Consiliului
European (in cele ce urmeaza “Regulamentul”) si Legea nr 162/2017
(“Legea”).Responsabilitatile noastre in baza acestor standarde sunt descrise
detaliat in sectiunea “Responsabilitatile auditorului intr-un audit al situatiilor
financiare” din raportul nostru. Suntem independenti fata de Societate, conform
Codului etic al Profesionistilor Contabili (codul IESBA), conform cerintelor
etice care sunt relevante pentru auditul situatiilor financiare in Romania, inclusiv
Regulamentul si Legea si ne-am indeplinit responsabilitatile etice conform
acestor cerinte si conform Codului IESBA. Credem ca probele de audit pe care
le-am obtinut sunt suficiente si adecvate pentru a furniza o baza pentru opinia
noastra.
4.2. In situatiile financiare anexate nu s-au identificat amortismente în conturile
anuale. Aceasta practica nu este, în opinia noastră, în acord cu I.A.S. nr. 4,
„Contabilitatea amortizărilor" şi I.A.S. nr. 364 „Deprecierea activelor".
Cheltuielile cu amortizarea pentru echipamente tehnologice trebuiau sa se
ridice la suma de2.200.000 lei pentru exerciţiul încheiat la 31 decembrie
xxxx În consecinţă, amortismentele cumulate trebuiau sa se ridice la 4.200.000
lei, iar pierderea exerciţiului şi pierderile cumulate la 2.064.330 lei.

Varianta 5. Informatii insuficiente – imposibilitatea exprimarii unei

opinii

Paragrafele care se modifica fata de varianta 1:

OPINIE

1. Am auditat situatiile financiare anexate ale societatii X SA (“Societatea”), cu

sediul social in Bucuresti, strada Victoriei nr 21, identificata prin codul unic de
inregistrare fiscala RO 1234567, care cuprind bilantul la data de 31 decembrie
164
xxxx, contul de profit si pierdere, situatia modificarilor capitalului propriu si
situatia fluxurilor de trezorerie pentru exercitiul financiar incheiat la aceasta data
si un sumar al politicilor contabile semnificative si notele explicative.

2. Situatiile financiare mentionate se refera la:

• Activ net/Total capitaluri proprii: 1.230.220 lei
• Profitul net a exercitiului financiar: 134.670 lei

3. Datorita semnficiatiei aspectelor descrise in paragraful “Baza pentru

opinie” noi nu am fost in masura sa obtinem probe de audit suficiente si
relevante pentru a exprima o opinie de audit asupra performantei
financiare, a situatiei modificarilor capitalurilor proprii si a fluxurilor de
trezorerie ale Societatii.

Bazele imposibilitatii exprimarii unei opinii asupra performantei

financiare, a modificarilor capitalurilor proprii si a fluxurilor de trezorerie
4.1. Am desfasurat auditul nostru in conformitate cu Standardele Internationale
de Audit (“ISA”)., Regulamentul UE nr 537 al Parlamentului si al Consiliului
European (in cele ce urmeaza “Regulamentul”) si Legea nr 162/2017
(“Legea”).Responsabilitatile noastre in baza acestor standarde sunt descrise
detaliat in sectiunea “Responsabilitatile auditorului intr-un audit al situatiilor
financiare” din raportul nostru. Suntem independenti fata de Societate, conform
Codului etic al Profesionistilor Contabili (codul IESBA), conform cerintelor
etice care sunt relevante pentru auditul situatiilor financiare in Romania, inclusiv
Regulamentul si Legea si ne-am indeplinit responsabilitatile etice conform
acestor cerinte si conform Codului IESBA. Credem ca probele de audit pe care
le-am obtinut sunt suficiente si adecvate pentru a furniza o baza pentru opinia
noastra.
4.2. Noi am solicitat dar societatea nu ne-a furnizat informatii cu privire la
primele platite in cursul anului xxxx catre consiliul de administratie al
societatii. Aceste prime s-au ridicat la 15% din cifra de afaceri a Societatii si nu
au fost aprobate in prealabil de Adunarea Generala a Actionarilor
4.3. Noi am solicitat dar societatea nu ne-a furnizat informatii cu privire la
contractele de mandat si sumele platite cu titlu de indemnizatie lunara catre
membrii consiliului de administratie. Sumele inregistrate in situatiile financiare
legate de aceste indemnizatii se ridica la 1.203.400 lei pentru anul xxxx.

165
Raportul de audit trebuie sa fie util acţionarilor, asociaţilor, precum şi
creditorilor, investitorilor, etc. Din acest motiv, în raport trebuie sa se descrie
amănunţit limitele întinderii lucrărilor de audit (impuse de împrejurări sau de
neajustările controlului intern), dezacordurile cu conducerea întreprinderii şi
incertitudinile asupra estimărilor contabile. Toate aceste elemente conduc de
multe ori la imposibilitatea formulării unei opinii fără rezerve sau chiar la
imposibilitatea exprimarii unei opinii.

166
 CAPITOLUL V
NORMELE DE COMPORTAMENT IN AUDIT

5.1. Principii fundamentale

Obiectivele profesiei de auditor financiar conform codului

privind conduita etică şi profesională în domeniul auditului financiar
le reprezintă desfăşurarea activităţii la cele mai înalte standarde de
profesionalism, pentru a atinge cel mai înalt nivel de performanţă şi în
general pentru a îndeplini cerinţele interesului public. Aceste obiective
impun îndeplinirea a patru cerinţe de bază:
 Credibilitate
În întreaga societate se manifestă nevoia de credibilitate a
informaţiilor şi sistemelor de informaţie.
 Profesionalism
Clienţii, angajatorii şi alte părţi interesate au nevoie de persoane
care să poată fi identificate cu exactitate drept profesionişti în cadrul
domeniului de audit financiar.
 Calitatea serviciilor
Este necesară asigurarea că toate serviciile obţinute de la un
auditor financiar sunt efectuate la cel mai înalt standard de
performanţă.
 Încredere
Utilizatorii serviciilor furnizate de auditorii financiari trebuie să
poată avea încredere că exista un cadru general al conduitei eticii şi
profesionale care guvernează desfăşurarea acestora.

167
 În scopul atingerii obiectivelor profesiei de auditor financiar,
auditorii financiari trebuie să respecte un număr de precondiţii sau
principii fundamentale:
 Integritatea
Un auditor financiar trebuie să fie direct şi onest în desfăşurarea
serviciilor profesionale.
 Obiectivitatea
Un auditor financiar trebuie să fie corect şi nu trebuie să
îngăduie ca obiectivitatea să fie afectată de prejudecăţi, conflicte de
interese sau influenţe externe.
 Competenţa profesională şi atenţia cuvenită
Un auditor financiar trebuie să desfăşoare serviciile profesionale
cu atenţia cuvenită, competenţă şi conştiinciozitate, şi are datoria
permanentă de a menţine cunoştinţele şi aptitudinile profesionale la
nivelul necesar pentru a se asigura că un client sau un angajator
beneficiază de avantajele unui serviciu profesional competent, bazat
pe cele mai noi aspecte de practică, legislaţie şi tehnici.
 Confidenţialitatea
Un auditor financiar trebuie să respecte confidenţialitatea
informaţiilor dobândite pe parcursul derulării serviciilor profesionale
şi nu trebuie să folosească sau să dezvăluie nici o astfel de informaţie
fără o autorizare corespunzătoare şi specifică, cu excepţia situaţiilor în
care există un drept sau o obligaţie legală, sau profesională care
impune dezvăluirea acelor informaţii.
 Conduita profesională
Un auditor financiar trebuie să acţioneze într-o manieră
corespunzătoare reputaţiei profesiei şi trebuie să evite orice
comportament care ar putea discredita profesia. Obligaţia de a evita
orice comportament care ar putea discredita profesia impune
organismului membru să ia în considerare, în momentul în care
elaborează cerinţe etice, responsabilităţile auditorilor financiari faţă

168
de clienţi, terţe părţi, alţi membri ai profesiei de auditori financiari,
personal, angajatori şi public în sens larg.
 Standarde tehnice
Un auditor financiar trebuie să desfăşoare servicii profesionale în
concordanţă cu standardele tehnice şi profesionale relevante. Auditorii
financiari au datoria de a îndeplini cu grijă şi competenţă instrucţiunile
clientului sau angajatorului, atâta vreme cât corespund cerinţelor de
integritate, obiectivitate şi, în cazul auditorilor financiari în practică
publică de independenţă.
În plus, aceştia trebuie să se conformeze standardelor tehnice şi
profesionale promulgate de:
- IFAC (de exemplu, Standardele Internaţionale de Audit);
- Comitetul pentru Standarde Internaţionale de Contabilitate;
- Organismele profesionale membre sau alte organisme cu
atribuţii de reglementare; şi
- Legislaţiei relevante.
Atât obiectivele, cât şi principiile fundamentale sunt de natură
generală şi nu sunt desemnate a fi utilizate pentru a soluţiona
problemele de etică ale unui auditor financiar într-un anumit caz.
Totuşi Codul furnizează unele îndrumări referitoare la aplicarea în
practică a obiectivelor şi principiilor fundamentale în ceea ce priveşte
un număr de situaţii specifice ce apar în profesia de auditor financiar.
Exista situatii speci-fice ale profesiunii de auditor financiar, în care
etica impune prioritar anumite obiective si principii.
Astfel, Camera Auditorilor din România a elaborat cadrul privind
conduita etica si profesionala în domeniul auditului financiar functie
de cerintele utiliza-torilor ca beneficiari ai serviciilor profesionale pe
anumite segmente ale activitatii economice în trei directii:
- principii care se aplica tuturor auditorilor financiari
profesionisti;
- principii care se aplica doar auditorilor financiari de practica
publica;
169
 - principii care se aplica auditorilor financiari angajati si
aplicabile auditorilor angajati de practica publica, daca corespund
conditiilor ce se impun.
„Auditorul financiar profesionist este acea persoana care lucreaza
în practica publica (unic profesionist, într-o asociatie sau societate) sau
în industrie, comert, sectorul public sau invatamant"12.
Auditorul financiar angajat poate sa presteze servicii în orice
ramura (industrie, comert sectorul public sau invatamant).
Auditorul financiar de practica publica este fie partener sau
persoana într-o firma (cabinet) care ofera servicii profesionale
(audit, fiscalitate, consultants) si/sau este implicat într-o societate
care are responsabilitati de conducere. Termenul este utilizat si
pentru a desemna o societate de audit financiar care isi desfasoara
activitatea în practica publica.

5.1.1. Principii aplicabile tuturor auditorilor financiari

Codul privind conduita etica si profesionala în domeniul
auditului financiar prevede urmatoarele principii:
1. Integritatea si obiectivitatea
2. Solutionarea conflictelor etice
3. Confidentialitate
4. Competenta profesionala
5. Consultanta în domeniul fiscal
6. Activitatile internationale
7. Publicitatea
1. Integritatea presupune onestitate şi corectitudine în
desfăşurarea serviciilor profesionale. Auditorii nu trebuie sa se implice
în conflicte de interese. Practica a dovedit ca exista o serie de factori
care pot afecta obiectivitatea.
Auditorii financiari îşi desfăşoară activitatea în diferite ipostaze
şi trebuie să-şi demonstreze obiectivitatea în circumstanţe variate.
12
Audit financiar 2000 , Editura Economica, 2000, pag. 501
170
Auditorii financiari în practică publică întreprind angajamente de audit
şi furnizează managementului servicii de consultanţă fiscală şi de
audit sau în alte domenii. Alţi auditori financiari întocmesc situaţii
financiare, efectuează servicii de audit intern sau îşi desfăşoară
activitatea ca manageri financiari în industrie, comerţ, sectorul public
şi învăţământ. De asemenea, ei îi pregătesc profesional pe cei care
doresc să intre în această profesie. Indiferent de serviciile furnizate
sau de calitatea în care acţionează, auditorii financiari trebuie să
protejeze integritatea serviciilor lor profesionale şi să păstreze
obiectivitatea în analiză şi decizie.
2. Auditorii financiari întâlnesc situaţii care determină apariţia
unor conflicte de interese. Astfel de conflicte pot apărea într-o
varietate de forme, de la o dilemă relativ fără importanţă la situaţii
extreme de fraudă sau activităţi ilegale similare. Auditorul financiar
trebuie să fie în permanenţă conştient de şi atent la factorii care pot
determina conflicte de interese.
Poate exista pericolul de exercitare de presiuni din partea unui
supraveghetor, manager, director sau partener; sau, în cazul în care
există relaţii de familie sau personale, acestea pot da naştere la
posibile presiuni exercitate asupra auditorilor financiari. Unui auditor
financiar i se poate solicita să acţioneze contrar standardelor tehnice şi
- sau profesionale. Pot apărea probleme de divizare a loialităţii între
superiorul auditorului financiar şi standardele de conduită solicitate.
Pot apăra conflicte în situaţia în care sunt publicate informaţii care
induc în eroare, care pot fi în avantajul angajatorului sau clientului şi
de care poate sau nu beneficia auditorul financiar.
Daca exista conflicte de etica semnificative, ei pot actiona în
ordine gradual pana epuizeaza toate caile astfel:
- rezolvarea conflictului prin urmarirea politicii existente la
nivelul organizatiei;
- analiza conflictului etic cu primul nivel superior direct. Daca nu
se rezolva conflictul cu acesta, auditorul apeleaza la conducerea
171
imediat superioara (director general, consiliul de administrate,
conducerea AGA);
- sa apeleze la un consultant independent, confidential,
pentru a gasi modalitatea de actiune pentru solutionarea conflictului;
- sa demisioneze si sa prezinte un memoriu de informare cu
privire la problemele semnificative (exemplu frauda), în situatia în
care conflictul etic se manifesta chiar dupa toate nivelurile de analiza.
3. Auditorii financiari profesionisti sunt obligati sa respecte
confidentialitatea pe masura executarii serviciilor profesionale
chiar si dupa ce relatia cu clientul inceteaza. Exista exceptii de la
principiul expus, doar când i s-a permis sa dezvaluie informatii sau
atunci când exista o datorie legala sau profesionala.
4. Competenţa profesională poate fi privita din doua puncte de
vedere:
a) Atingerea competenţei profesionale care presupune
dobandirea unui nivel ridicat de educaţie urmată apoi de o educaţie
specifică, pregătire şi o examinare în domenii profesionale relevante,
şi chiar dacă e prevăzut sau nu, o perioadă de experienţă în domeniu.
Exercitarea profesiei este conditionata de dobandirea de studii
economice superioare, studii de specialitate: Standarde Nationale si
Internationale de Contabilitate, standardele tehnice de audit, o
conduita etica ireprosabila, cunoasterea la zi a reglementarilor
nationale în domeniul contabilitatii, fiscalitatii, drept comercial,
evaluare economica, statistica, gestiune financiara analiza si
matematici financiare.
b) Menţinerea competenţei profesionale care presupune o
continuă dezvoltare a profesiei contabile incluzând reglementările
naţionale şi internaţionale relevante în domeniul contabilităţii,
auditului şi alte reglementări relevante sau cerinţe statutare si
adoptarea unui program in vederea asigurarii controlulului calităţii
serviciilor profesionale prestate în concordanţă cu reglementările
naţionale şi internaţionale.
172
 5. Un auditor financiar ce oferă servicii de consultanţă fiscală
este îndreptăţit să apere interesul clientului, sau al angajatorului, cu
condiţia ca serviciul prestat cu competenţă profesională, să nu
afectează sub nici o formă integritatea şi obiectivitatea, şi în opinia sa
de auditor financiar este în concordanţă cu legea. Neclarităţile pot fi
rezolvate în favoarea clientului sau al angajatorului dacă pentru
aceasta există o justificare rezonabilă.
Orice ambiguitate sau interpretare a textului de lege poate fi
rezolvata în favoarea firmei cu conditia sa domine „rezonabilul" în
orice actiune. Auditorul nu trebuie sa asigure clientul ca
declaratiile fiscale oferite inclusiv consultanta fiscala sunt
neatacabile, deoarece responsabilitatea pentru continutul declaratiei
revine în primul rând clientului.
Auditorul financiar profesionist are obligatia sa ia toate masurile
necesare pentru a se asigura, pe baza datelor primite, ca declaratia
fiscala este intocmita corespunzator, este reala si corecta.
6. Un auditor financiar autorizat într-o ţară poate fi rezident al
altei ţări sau, în mod temporar, să viziteze acea ţară pentru a presta
servicii profesionale. În toate circumstanţele, auditorul financiar
trebuie să îndeplinească serviciile profesionale în concordanţă cu
standardele tehnice şi cerinţele etice relevante.
Atunci când un auditor financiar execută servicii într-o altă
ţară decât cea de origine şi există diferenţe asupra problemelor
specifice între cerinţele etice ale celor două ţări, următoarele prevederi
trebuie să fie aplicate:
 Când cerinţele etice ale ţării în care serviciile sunt executate
sunt mai puţin stricte decât codul etic emis de IFAC, atunci se va
aplica ultimul;
 Când cerinţele etice ale ţării în care serviciile sunt executate
sunt mai stricte decât codul etic emis de IFAC, atunci se va aplica
codul etic al ţării unde sunt prestate serviciile;

173
  Atunci când cerinţele etice ale ţării de origine sunt
obligatorii pentru serviciile executate în afara ţării şi sunt mai stricte
decât cele stabilite la punctele a) şi b) de mai sus, atunci se vor aplica
cerinţele ţării de origine.
7. Promovarea serviciilor profesionale ale auditorilor financiari
profesionisti trebuie sa aiba în vedere trei cerinte, potrivit cu Codul
privind Conduita Etica si Profesionala în domeniul auditului financiar:
a)Profesiunea de auditor financiar profesionist are forta,
reputatia si capacitatea necesara, prin serviciile pe care le ofera,
sa dezvolte mediul de afaceri si al societatii în sensul progresului.
În acest sens, auditorii financiari nu trebuie sa foloseasca nici un
mijloc care aduce profesiunii ,,faima proasta".
b)Sa nu practice preturi exagerate pentru serviciile oferite
clientilor lor.
c)Sa nu faca referiri negative la activitatea altor auditori
financiari.

5.2. Independenta in audit

Principiul independenţei se aplică tuturor profesioniştilor

contabili în practica liberă (liber-profesioniştii contabili) indiferent de
natura serviciului profesional prestat. In cazul executării, însă, a unor
misiuni de audit prin care se furnizează o asigurare (certitudine) în ce
priveşte credibilitatea situaţiilor sau informaţiilor financiare în faţa
publicului, independenţa devine cea mai sigură garanţie că
profesionistul contabil şi-a îndeplinit misiunea în condiţii de
integritate şi cu obiectivitate.
Independenţa are două componente fundamentale:
 Independenţa de spirit (raţionamentului profesional): Este
caracterizată prin starea de spirit care înlesneşte obţinerea unei opinii
neafectate de influenţe care pot compromite acest raţionament

174
profesional, permiţând profesionistului contabil să acţioneze cu
integritate, cu obiectivitate şi cu prudenţă profesională.
 independenţa în aparenţă (comportamentală): Se
caracterizează prin evitarea faptelor şi circumstanţelor care pot fi atât
de semnificative, încât o terţă persoană, logică şi informată (deţinând
toate informaţiile relevante şi aplicând toate măsurile de prevedere
necesare), ar putea ajunge la concluzia normală că integritatea,
obiectivitatea şi prudenţa profesională ale cabinetului/societăţii sau
grupului sau ale unui membru al acestora au fost compromise.
Utilizarea termenului independentă în mod singular poate crea
neînţelegeri. Luat separat, termenul poate induce presupunerea că o
persoană care exercită un raţionament profesional trebuie să fie
independentă, în sensul izolării sale de relaţiile economice, financiare
sau de altă natură.
Această ipoteză este imposibilă, deoarece fiecare membru al
societăţii are relaţii cu alţii. Prin urmare, importanţa relaţiilor
economice, financiare şi de altă natură trebuie evaluată şi din punctul
de vedere al unei terţe persoane, rezonabilă şi informată care, având
toate informaţiile relevante, ar putea trage concluzia în mod firesc că
sunt inacceptabile.
Misiunile de audit furnizează nivelul certitudinii (asigurării)
angajate pentru o categorie largă de utilizatori potenţiali: în con-
secinţă, pe lângă independenţa raţionamentului profesional,
independenţa comportamentală este de o importanţă deosebită. Prin
urmare, faţă de clienţii de audit, membrilor echipei de profesionişti
contabili în audit, inclusiv ai cabinetelor/societăţilor de profil şi
grupurilor li se cere să fie total independenţi faţă de aceştia.
Consideraţii similare de independenţă faţă de clienţii lor se cer şi
atunci când sunt prestate servicii conexe auditului şi alte servicii
profesionale.
In cazul acestor misiuni este necesar să se ţină seama de orice
ameninţare la adresa independenţei, despre care cabinetul are motive
175
să creadă că poate fi creată de interesele şi relaţiile dintre
profesioniştii contabili şi clienţii lor.
In cazul unui raport privind serviciile conexe auditului, restrâns
în mod expres contractual pentru folosire de către utilizatori
identificaţi, aceştia sunt consideraţi a fi în cunoştinţă de cauză asupra
scopului, obiectivului şi limitărilor raportului, întrucât au participat la
stabilirea naturii şi obiectivului misiunii cabinetului de a presta aceste
servicii, inclusiv a criteriilor de evaluare a obiectivului serviciului
respectiv.
In aceste condiţii, cabinetul/societatea va avea în vedere luarea
măsurilor necesare asigurării independenţei comportamentului
membrilor săi faţă de toţi utilizatorii raportului.
Multe circumstanţe diferite sau combinaţii ale acestora pot fi
relevante, nefiind astfel posibil să se definească fiecare situaţie care
poate da naştere unor ameninţări la adresa independenţei şi,
corespunzător, să se determine măsurile necesare pentru atenuarea lor.
De altfel, natura misiunilor profesioniştilor contabili fiind diferită, pot
exista ameninţări la adresa independenţei, de asemenea, diferite, care
necesită aplicarea unor măsuri de prevedere corespunzătoare.
Un cadru conceptual care ar indica profesioniştilor contabili
modalitatea de identificare, evaluare şi abordare a ameninţărilor la
adresa independenţei ar fi mai folositor interesului public, decât un set
de reguli specifice, care pot fi arbitrare.
Intr-o astfel de abordare conceptuală se iau în considerare atât
ameninţările la adresa independenţei şi măsurile de prevedere
necesare, cât şi interesul public. Potrivit acestei abordări, profesioniştii
contabili şi membrii cabinetelor lor au obligaţia de a identifica şi
evalua circumstanţele şi relaţiile care pot crea ameninţări la adresa
independenţei şi, de asemenea, de a lua măsurile corespunzătoare
pentru eliminarea sau reducerea lor la un nivel acceptabil, prin
aplicarea măsurilor de prevedere corespunzătoare. Pe lângă
identificarea şi evaluarea relaţiilor dintre echipele de profesionişti
176
contabili în audit şi servicii conexe şi clienţii lor, este necesar să se
aprecieze şi dacă relaţiile dintre aceştia şi terţe persoane nu reprezintă
ameninţări la adresa independenţei.
Natura ameninţărilor la adresa independenţei şi măsurile de
eliminare sau reducere a acestora la un nivel acceptabil diferă în
funcţie de caracteristicile individuale ale misiunii, respectiv dacă
misiunea este un angajament de audit sau o altă misiune. In cazul unei
misiuni care nu este un angajament de audit se va avea în vedere
scopul, obiectivul şi utilizatorul anume precizat al raportului.
Cabinetul/societatea sau grupul este necesar, prin urmare, să evalueze
circumstanţele relevante, natura misiunii şi ameninţările atât de
important, încât nici o măsură de prevedere a reducerii ameninţării la
adresa independenţei la un nivel acceptat nu ar fi posibilă.
Cerinţele cu privire la independenţa profesioniştilor contabili se
pot sintetiza astfel:
 pentru misiunile (contractele) de audit, membrii cabinete-
lor/societăţilor de audit trebuie să fie independenţi faţă de clienţii lor;
 pentru misiunile (contractele) de servicii conexe şi alte
servicii profesionale prestate clienţilor - care nu sunt clienţi în cadrul
unui contract de audit - (deci de non-audit), când utilizatorul anume
precizat nu este restrâns contractual la una sau anumite persoane,
membrii cabinetelor/societăţilor de expertiză contabilă trebuie să fie
independenţi faţă de client;
 pentru misiunile (contractele) de servicii conexe şi alte
servicii profesionale prestate clienţilor - care nu sunt clienţi în cadrul
unui contract de audit - (deci de non-audit), când utilizatorul anume
precizat este restrâns contractual la una sau anumite persoane,
membrii cabinetelor/ societăţilor de expertiză contabilă trebuie să fie
independenţi faţă de client.
Evaluarea ameninţărilor la adresa independenţei şi măsurile
ulterioare trebuie să fie bazate pe dovezile obţinute înainte de
acceptarea misiunii (contractului) şi în timp ce acesta este în derulare.
177
Obligaţia de a proceda astfel apare atunci când un membru al
cabinetului/societăţii cunoaşte sau s-ar putea să se aştepte să apară şi
să cunoască împrejurări sau relaţii care ar putea compromite
independenţa. Ar putea exista situaţii când cabinetul/societatea sau un
membru al acestora să încalce, din neglijenţă, principiul indepen-
denţei. Astfel de situaţii de neglijenţă nu vor compromite, în general,
independenţa faţă de client, dacă există stabilite, de către
cabinet/societate, politici şi proceduri interne corespunzătoare de
control al calităţii, destinate a promova independenţa şi a corecta
imediat abaterile, aplicând orice măsuri necesare de prevenire a
ameninţărilor la adresa independenţei.

5.2.1. Ameninţări la adresa independenţei

Independenţa este potenţial ameninţată în următoarele situaţii:
interes propriu, slăbirea autocontrolului, renunţării la propriile
convingeri, manifestări de familiarism şi acţiuni de intimidare.
A. Cauze datorate interesului propriu
Au loc atunci când un cabinet, societate sau membrii acestora ar
putea beneficia de un interes (participare) financiar din partea
clientului sau dacă un interes propriu al acestor cabinete ar intra în
conflict cu clientul respectiv. Astfel de exemple pot fi:
□ participare financiară directă sau indirectă la capitalul propriu
al clientului respectiv;
□ un împrumut sau o garanţie la sau de la un client sau de la
persoane care gestionează patrimoniul clientului;
□ onorarii totale provenind de la un singur client;
□ preocupare cauzată de posibilitatea pierderii unui contract
(misiune);
□ relaţii de afaceri cu clientul contractului de prestări de servicii
profesionale;
□ potenţială angajare ca salariat al clientului;

178
 □ onorarii neprevăzute în contractul de audit sau de prestări de
servicii profesionale.

B. Cauze legate de slăbirea autocontrolului

De regulă, pentru contractele (misiunile) de audit sau de non-
audit este necesar să fie reevaluată modalitatea de asigurare a
independenţei cabinetului/societăţii sau a membrilor acesteia, pentru a
fundamenta concluzia finală a nivelului de asigurare a angajamentului.
Ameninţarea la adresa independenţei, legate de slăbirea
autocontrolului, apare atunci când unul din membrii
cabinetului/societăţii a fost anterior una din persoanele care a
gestionat patrimoniul clientului şi din această poziţie poate exercita o
influenţă semnificativă directă asupra nivelului de asigurare al
angajamentului faţă de client. Exemple în acest sens, neexhaustive,
care pot crea acest gen de ameninţări la adresa independenţei, pot fi:
□ un membru al cabinetului/societăţii care este sau a fost recent
una din persoanele care a gestionat patrimoniul clientului;
□ un membru al cabinetului/societăţii care este sau a fost recent
un angajat al clientului într-o poziţie din care poate exercita o
influenţă semnificativă directă asupra nivelului de certitudine -
asigurare - a contractului faţă de client;
□ prestarea de servicii pentru un client al unui contract de audit
sau de non-audit care poate afecta direct nivelul certitudinii asigurării
profesionistului contabil faţă de client;
□ pregătirea datelor originale utilizate la generarea situaţiilor
financiare sau pregătirea unor înregistrări care fac obiectul nivelului
de asigurare a profesionistului contabil faţă de client.

C. Cauze datorate renunţării la propriile convingeri

Apar atunci când cabinetul/societatea sau un membru al acestuia,
promovează, sau poate fi perceput a promova situaţia sau opinia unui
client până la punctul în care obiectivitatea sa este sau poate fi
179
înţeleasă ca fiind compromisă. Aceasta ar putea fi cazul în care
cabinetul/societatea sau un membru al acestuia şi-au subordonat
raţionamentul lor profesional aceluia al clientului. Exemple în acest
sens, fără a fi exhaustive, care pot crea a-meninţări la adresa
independenţei de acest fel pot fi:
□ a se ocupa cu, a fi promotor al acţiunilor sau a altor titluri de
valoare ale clientului;
□ a acţiona ca un avocat sau consilier al clientului, în litigi i le
sau în rezolvarea neînţelegerilor cu terţe părţi.

D. Cauze datorate manifestărilor de familiarism

Au loc atunci când, în virtutea unor relaţii strânse cu un client cu
cei care gestionează patrimoniul sau cu angajaţii acestuia,
cabinetul/societatea de profil sau un membru al acestora, devine prea
înţelegător faţă de interesele clientului. Exemple în acest sens, care pot
crea ameninţări de acest fel la adresa independenţei, fără a fi
exhaustive, pot fi:
□ un membru al cabinetului/societăţii care are un membru de
familie (afin) sau o rudă apropiată care are o funcţie de răspundere în
întreprinderea clientului;
□ un membru al cabinetului/societăţii care are un afin sau o rudă
apropiată care, ca angajat al clientului, este în măsură a exercita o
influenţă directă şi importantă asupra realizări i obiectului contractului
încheiat cu clientul;
□ un fost partener al cabinetului/societăţii care a devenit o
persoană care gestionează patrimoniul clientului sau este angajat al
clientului, care ar putea exercita o influenţă directă şi importantă
asupra realizării obiectului contractului încheiat cu clientul;
Natura măsurilor de protejare care urmează a fi aplicate va varia
în funcţie de împrejurări. Trebuie întotdeauna acordată atenţie
situaţiilor în care o terţă persoană responsabilă şi informată,
cunoscând toate informaţiile relevante, inclusiv măsurile de protejare
180
aplicate, ar putea trage concluzia în mod rezonabil că aceste măsuri
sunt inacceptabile.
Această concluzie a unei terţe persoane va fi influenţată de
factori, cum ar fi: semnificaţia ameninţării la adresa independenţei,
natura serviciilor profesionale contractate, utilizatorii anume precizaţi
ai raportului misiunilor de audit sau servicii conexe şi structura
cabinetului/societăţii.
Misiunile de protejare a independenţei se împart în trei mari
categorii:
- măsuri de protejare create de profesie, legislaţie sau regle-
mentări;
- măsuri de protejare stabilite în cadrul contractului încheiat cu
clientul beneficiar al serviciilor profesionale;
- măsuri de protejare stabilite în cadrul propriilor sisteme şi
proceduri ale cabinetelor/societăţilor.
Cabinetul/societatea de expertiză contabilă sau de audit şi
membrii acesteia trebuie să aleagă măsuri de protejare corespunză-
toare pentru a elimina sau reduce ameninţările la adresa independenţei
la un nivel acceptabil.

5.2.2. Măsurile de protejare a independentei dispuse de

profesie, legislaţie sau reglementări
Constau în:
□ cerinţe de educaţie, instruire şi experienţă pentru accesul la
profesie;
□ asociere de lungă durată a unui membru al cabinetului/
societăţii cu un client al acestora;
□ acceptarea de daruri sau ospitalitate, în afară de cazul când
valoarea acestora este nesemnificativă, de către membrii
cabinetului/societăţii, de la clientul acestora sau de la persoanele care
gestionează patrimoniul sau sunt angajaţi ai clientului.

181
 5.2.3. Cauze datorate unor acţiuni de intimidare
Au loc atunci când un membru al cabinetului sau societăţii poate
fi implicat să acţioneze obiectiv şi să exercite prudenţă profesională,
prin ameninţări reale sau percepute, de la persoanele care gestionează
patrimoniul sau de la angajaţii clientului. Fără a exista o limitare a
exemplelor ameninţărilor de acest fel la adresa independenţei, acestea
pot fi:
□ ameninţarea cauzată de cererea din partea clientului către
cabinetul/societatea respectivă de a înlocui un membru al acesteia, în
cazul unui dezacord de aplicare a unui principiu de contabilitate;
□ presiune din partea clientului, pentru a reduce necorespunzător
cantitatea de muncă executată de membrii cabinetului/societăţii, în
scopul reducerii onorariilor.

5.2.4. Măsuri de protejare a independenţei

Membrii echipei de profesionişti contabili în audit, servicii
conexe şi alte servicii profesionale contabile au responsabilitatea de a
rămâne independenţi, luând în considerare condiţiile în care îşi
exercită profesia şi ameninţările la adresa independenţei şi să ia toate
măsurile de prevedere disponibile pentru a elimina aceste ameninţări
sau a le reduce la un nivel acceptabil.

5.2.5. Măsurile de protejare stabilite în cadrul contractului

încheiat cu clientul
Constau în:
□ aprobarea sau ratificarea de către Adunarea generală a
clientului, a numirii cabinetului/societăţii prestatoare de servicii
profesionale, atunci când alte persoane împuternicite să administreze
patrimoniul şi să-l reprezinte juridic pe client au semnat contractul;
□ nominalizarea angajaţilor competenţi ai clientului,
împuterniciţi a lua decizii manageriale;

182
 □ stabilirea de către client a politicilor şi procedurilor pentru o
raportare financiară (situaţii financiare) corectă;
□ procedurile interne ale clientului privind asigurarea delegării
obiective a angajaţilor pentru buna gestionare a bunurilor şi valorilor;
□ structura conducerii corporative a clientului, printre care şi
comitetul de audit care asigură supravegherea procesului de validare a
informaţiilor şi situaţiilor financiare şi legătura, comunicaţiile cu
cabinetul/societatea care prestează servicii profesionale pentru client.
Comitetele de audit, făcând parte din structura consiliilor de
administraţie, au un rol important în conducerea corporativă, dacă sunt
independente faţă de managementul efectuat de aceste consilii de
administraţie. Comitetul de audit revede situaţiile financiare înainte de
a fi supuse consiliului de administraţie, având totodată rolul de
legătură între auditorul extern (cabinet/societate de audit) si consiliul
de administraţie.
Desigur, în lipsa acestui comitet de audit din structura
organizării clientului, este necesar să existe nominalizată persoana din
cadrul conducerii clientului (în mod deosebit, la societăţile cotate)
care să ţină legătura cu cabinetul/societatea de audit şi cu care aceasta
să rezolve în mod rezonabil aspectele privind independenţa.
Cabinetele/societăţile de audit trebuie să stabilească politici şi
proceduri privind comunicaţii independente cu comitetele de audit sau
cu altele împuternicite cu conducerea acestor relaţii. In cazul auditării
societăţilor cotate, cabinetele/societăţile de audit trebuie să comunice
cel puţin o dată pe an, oral şi scris, toate aspectele relaţiilor dintre ele
şi clientul auditului, apreciate, potrivit raţionamentului profesional, ca
având legătură cu independenţa.
Aceste comunicări pot varia în funcţie de împrejurările decise de
cabinetele/societăţile de audit, dar trebuie, în general, să abordeze
aspecte relevante stabilite în această secţiune.

183
 5.2.6. Măsurile de protejare a independentei, stabilite în
interiorul propriilor sisteme si proceduri ale cabinetelor/societăţilor
Astfel de măsuri constau în:
□ importanţa independenţei acordată de conducerea
cabinetului/societăţii şi modalitatea de implicare a membrilor
echipelor de profesionişti contabili în audit, servicii conexe şi alte
servicii profesionale, pentru satisfacerea interesului public;
□ politici şi proceduri de implementare şi monitorizare a
controlului calităţii nivelului de asigurare al angajamentului cu
clientul;
□ politici de independenţă documentate privind identificarea
ameninţărilor la adresa independenţei, evaluarea importanţei acestor
ameninţări şi identificarea măsurilor de protejare, precum şi
modalitatea de aplicare a lor pentru eliminarea sau reducerea
ameninţărilor la un nivel acceptabil;
□ politici interne şi proceduri de supraveghere a respectării
aplicării politicilor şi procedurilor privind independenţa;
□ politici şi proceduri care să permită identificarea intereselor
sau relaţiilor dintre cabinetele/societăţile şi membrii acestora cu
clienţii serviciilor prestate;
□ politici şi proceduri privind monitorizarea evitării obţinerii
veniturilor cabinetului/societăţii de la un singur client.
□ modalitatea de folosire a diferiţilor parteneri şi echipe pentru
prestarea unor servicii profesionale care reprezintă părţi dintr-un
contract încheiat cu un client;
□ politici şi proceduri care să interzică membrilor
cabinetului/societăţii şi altor persoane, care nu fac parte din echipa de
audit şi servicii conexe, să influenţeze rezultatul nivelului de asigurare
angajat;
□ comunicarea sincronizată a politicilor şi proceduri1or
cabinetului/societăţii, inclusiv orice schimbări ale acestora, tuturor

184
colaboratorilor şi angajaţilor, incluzând instruirea corespunzătoare şi
formarea lor continuă;
□ desemnarea unui membru cu experienţă al managementului
cabinetului/societăţii drept delegat responsabil pentru supravegherea
funcţionării adecvate a sistemului de protejare a independenţei;
□ mijloace de a informa partenerii şi personalul de conducere al
clienţilor şi al entităţilor lor raportoare că trebuie să rămână
independenţi faţă de cabinetul/societatea prestatoare de servicii
profesionale;
□ un mecanism disciplinar, pentru a asigura conformarea cu
politicile şi procedurile stabilite;
□ politici şi proceduri pentru a însărcina colaboratorii şi angajaţii
cabinetului/societăţii să comunice nivelurilor superioare orice
chestiune privind independenţa şi obiectivitatea care îi preocupă;
acestea includ şi informarea membrilor cabinetului/societăţii asupra
procedurilor deschise împotriva lor;
□ includerea suplimentară în echipă a unui profesionist contabil
care să supravegheze lucrările efectuate sau pentru a da recomandările
necesare cerute. Această persoană ar putea fi angajată din afara
cabinetului /societăţii /grupului sau să fie cineva din interiorul lor,
care nu a fost membru al echipei de audit şi servicii conexe;
□ consultarea unei terţe persoane, cum ar fi un comitet de
administratori independenţi, un organism profesional de reglementare
sau un alt profesionist contabil;
□ rotirea personalului cu funcţii de conducere;
□ comentarea problemelor privind independenţa cu comitetul de
audit sau cu alte persoane din conducerea clientului;
□ elucidarea, cu comitetul de audit sau cu alte persoane din
conducerea clientului, a naturii serviciilor prestate şi a mărimii
onorariilor percepute;

185
 □ politici şi proceduri care să protejeze membrii echipelor de
audit şi servicii conexe să nu ia decizii manageriale sau să-şi asume
responsabilităţi care, de drept, revin clientului;
□ implicarea altui cabinet/societate pentru a realiza sau a realiza
din nou o parte din nivelul de asigurare al angajamentului;
□ implicarea altui cabinet/societate pentru realizarea din nou a
serviciilor care nu necesită un nivel de asigurare acordat clientului, în
măsura în care acesta îşi asumă responsabilitatea serviciilor prestate;
□ eliminarea unei persoane din echipa de audit şi servicii conexe,
când are participări financiare personale care pot crea o ameninţare la
adresa independenţei.
Când măsurile de protejare a independenţei, arătate mai înainte,
sunt insuficiente pentru a elimina sau reduce la un nivel acceptabil
ameninţările la adresa independenţei sau când cabinetul/societatea
consideră necesar să nu elimine activităţile, situaţiile sau interesele
care creează ameninţarea, atunci singura măsură utilă va fi aceea de a
refuza contractul privind acordarea nivelului de asigurare angajat sau
de a se retrage din acest contract.

186
 CAPITOLUL VI
CONTROLUL DE CALITATE ÎN AUDIT

6.1. Controlul de calitate la nivelul organismului profesional

Controlul de calitate reprezintă un ansamblu de măsuri luate de
organismele profesionale, care vizează analiza modului de organizare
şi funcţionare a unui cabinet şi aprecierea modului de aplicare în
cadrul cabinetului a standardelor internaţionale şi a normelor
profesionale emise de aceste organisme.
Obiectivele urmărite prin controlul de calitate se referă la:
- oferirea către pub1ic a unei bune percepţii despre calitatea
serviciilor;
- armonizarea comportamentelor profesionale ale membrilor;
- contribuirea la buna organizare a cabinetelor şi la
perfecţionarea metodelor de lucru;
- aprecierea modului de aplicare a regulilor şi normelor
profesionale;
- dezvoltarea solidarităţii în rândul profesiei, prin favorizarea
contactelor dintre colegi, aproprierea şi respectul profesioniştilor faţă
de organismul profesional.
Principiile fundamentale care stau la baza organizării controlului
de calitate sunt: universalitatea, confidenţialitatea, colegialitatea,
adaptarea controlului şi urmărirea.
Documentele europene (Recomandarea CEE din 15 noiembrie
2000) prevăd ca activitatea de control al calităţii poate fi organizată şi
exercitată în două metode: controale colegiale şi controale prin
personal angajat, ambele metode fiind echivalente. In primul caz,
membrii activi ai profesiei sunt desemnaţi ca colegi care efectuează
187
controlul. In al doilea caz, sunt persoane angajate de o organizaţie
profesională sau o autoritate de reglementare care girează sistemul de
control şi efectuează controlul de calitate. In ambele metode trebuie
asigurate cu grijă atât calitatea controlorilor cât şi obiectivitatea lor.
Sunt stabilite unele reguli cu caracter general:
 Cine poate fi controlat: auditorul statutar (persoană fizică sau
juridică).
 Selecţia controlaţilor se face de o manieră coerentă astfel că,
la finele unei perioade anume, toţi auditorii statutari să fie controlaţi.
Poate fi avut în vedere pentru selecţie riscul (de exemplu, în funcţie de
calitatea clienţilor, de cifra de afaceri, de rezultatele controalelor
anterioare etc).
 Când un cabinet are mai multe birouri se controlează un
număr suficient de birouri.
 Perioada controlată nu poate depăşi 6 ani; dacă este vorba de
un cabinet de talie mică care controlează numai întreprinderi de talie
redusă cu risc slab, se admite o periodicitate de control de 10 ani, dacă
la controalele anterioare nu au rezultat probleme deosebite.
 Controlul de calitate priveşte misiunile de verificare a
situaţiilor financiare încredinţate cabinetului respectiv; el priveşte, de
asemenea, sistemul de control intern în cadrul cabinetului respectiv.
Controlul de calitate într-un cabinet de audit trebuie să se organizeze
conform ISA 220 „Controlul de calitate al lucrărilor de audit".
 Controlul de calitate trebuie să cuprindă, pentru fiecare dosar
de audit, următoarele puncte:
- calitatea elementelor probante din dosarul de audit ca bază a
aprecierii lucrării de audit;
- respectarea normelor de audit;
- respectarea principiilor şi regulilor deontologice cu deosebire
cele legate de independenţă;
- rapoartele de audit sub aspectele: conformitatea formei cu tipul
de opinie, conformitatea situaţiilor financiare cu cadrul de prezentare a
188
informaţiilor financiare din raport, cazuri de nesemnalare a
neconformi taţii situaţiilor financiare cu alte obligaţii legale.
 Există o discuţie din punct de vedere a metodelor de control
între auditorii care au drept clienţi organisme de interes general
(societăţi cotate, instituţii de credit, de asigurări, de investiţii,
organisme de plasament colectiv în valori mobiliare şi fondurile de
pensii) şi ceilalţi auditori. Distincţia constă în:
- o frecvenţă a controalelor, mai ridicată;
- dreptul publicului de a avea cunoştinţă de aceste controale;
- posibilitatea pentru autorităţile competente responsabile cu
organizarea controlului de a avea acces la dosarele de control al
calităţii, în condiţii de confidenţialitate;
 Sistemul de control al calităţii trebuie să fie suficient de
credibil; pentru aceasta publicul trebuie să aibă posibilitatea să
cunoască despre existenţa acestuia; cea mai bună cale este aceea de a
participa nepracticieni în structurile de supraveghere ale sistemelor de
control. Aceasta presupune o extindere a atribuţiilor celor care asigură
supravegherea profesiei (reprezentanţii Ministerului Finanţelor
Publice, de exemplu). Dreptul de supraveghere a publicului are ca
obiect:
- supravegherea gestiunii sistemului de control intern
(planificarea şi controlul);
- evaluarea rezultatelor controlului de calitate;
- publicitatea rezultatelor controlului; publicarea rezultatelor se
face fără a fi nominalizat vreun cabinet de audit; pentru o mai mare
credibilitate rezultatele pot fi însoţite de măsuri luate la nivelul
profesiei.
 Aplicarea de sancţiuni disciplinare. Trebuie să fie adoptate
sancţiuni disciplinare pentru rezultatele negative care să meargă până
la radierea din Tablou Controlul de calitate poate fi considerat ca un
mijloc de a face să fie respectate regulile.

189
  Confidenţialitate. Auditorul nu poate invoca regulile de
confidenţialitate în legătură cu dosarele clienţilor săi ce vor face
obiectivul controlului de calitate; aceste reguli de confidenţialitate şi
obligaţii se transferă la controlorul de calitate.
 Calitatea controlului de calitate depinde de experienţa a-
decvată şi o formare (instruire) în controlul de calitate.
 Independenţa şi obiectivitatea controlorului de calitate:
selecţia unui controlor de calitate pentru o misiune de control trebuie
să se bazeze pe criterii care să asigure independenţa şi obiectivitatea
controlorului respectiv.
Controlul de calitate are două componente:
- controlul structural, care are ca obiectiv general cunoaşterea
cabinetului de audit;
- controlul tehnic, care urmăreşte aprecierea modului de aplicare
de către cabinetul de audit a normelor profesionale; el se realizează
prin sondaj şi se efectuează asupra dosarelor de lucru ale cabinetului.
Controlul de calitate are drept referinţă regulile şi normele
profesionale în vigoare în momentul efectuării auditului, precum şi
uzanţele profesionale.
Fiecare organism profesional are obligaţia de a organiza
controlul de calitate asupra activităţilor desfăşurate de membrii săi.
Regulamentul privind controlul de calitate în profesia contabilă
elaborat de Corpul Experţilor Contabili şi Contabililor Autorizaţi a
fost emis în anul 2000 şi publicat în Monitorul Oficial al României,
Partea I, nr. 38 din 23 noiembrie 2001.

6.2. Controlul de calitate la nivelul cabinetului

Standardul Internaţional de Audit (ISA) nr. 220 stabileşte
procedurile şi principiile fundamentale precum şi modalităţile lor de
aplicare cu privire la controlul de calitate şi în mod deosebit, la
politicile şi procedurile folosite de un cabinet în lucrările de audit şi la

190
procedurile referitoare la lucrările încredinţate unor colaboratori ai
auditorului.

6.2.1. Obiective
Natura, calendarul şi întinderea politicilor şi procedurilor de
control de calitate ale unui cabinet sau societate depind de numeroşi
factori ca: felul şi importanţa activităţii sale, dispersia geografică,
nivelul de organizare, costuri etc.
Obiectivele politicilor de control de calitate adoptate de către un
cabinet sau o societate sunt următoarele:
- exigenţe profesionale: personalul cabinetului sau al societăţii
trebuie să se conformeze principiilor de independenţă, integritate,
obiectivitate, confidenţialitate şi profesionalism, înscrise în Codul etic;
- aptitudini şi competenţe: nivelul de instruire şi formare al
personalului cabinetului sau societăţii permite acestuia să se achite în
mod corect şi complet de sarcinile pe care le primeşte în cadrul unei
misiuni de audit;
- repartizarea 1ucrărilor: lucrările de audit vor fi încredinţate
personalului care dispune de pregătirea şi experienţa necesară;
- delegarea: conducerea, supervizarea şi revederea lucrărilor
realizate la toate eşantioanele permit obţinerea unei asigurări
rezonabile că lucrările efectuate răspund normelor de calitate stabilite.
Diverşi factori pot determina auditorul să delege o parte din
lucrările sale: talia şi complexitatea întreprinderii, volumul lucrărilor
necesare în raport cu termenele stabilite de predare a acestora,
numărul mare de clienţi care au acelaşi termen de predare a lucrărilor,
complexitatea problemelor de rezolvat care obligă auditorul să facă
apel la diverşi specialişti şi experţi independenţi. Următoarele
operaţiuni trebuie să fie realizate numai de auditor şi nu pot fi
delegate:
• stabilirea planului de audit şi a programului de lucru;

191
 • desemnarea şefului de misiune, a personalului şi
colaboratorilor afectaţi fiecărei misiuni;
• supravegherea executării misiunii;
• aprecierea marilor opţiuni luate de întreprindere în momentul
închiderii conturilor, cu deosebire cele legate de evaluarea şi
depreciere a activelor;
• examenul şi semnătura rapoartelor;
• relaţiile exterioare în legătură cu misiunea de audit.
Instrumentele de bază pentru asigurarea conducerii eficiente a
lucrărilor sunt: planul misiunii, programul de lucru şi bugetul de timp;
Personalul investit cu responsabilităţi de revizuire în cadrul unei
misiuni de audit exercită următoarele funcţiuni:
• urmăreşte desfăşurarea lucrărilor şi determină dacă:
colaboratorii dispun de aptitudinile şi competenţele necesare pentru a
duce la bun sfârşit sarcinile încredinţate; colaboratorii înţeleg
desfăşurarea misiunii de audit; lucrările sunt realizate conform
programului de lucru şi planului misiunii;
• se informează şi studiază problemele contabile şi de audit care
apar în timpul misiunii, evaluează consecinţele şi modifică, dacă e
cazul, programul de lucru si planul misiunii;
• tranşează divergenţele de apreciere şi interpretare ale
personalului şi stabileşte nivelul de consultanţă necesar.
Revizuirea lucrărilor: lucrările realizate de fiecare colaborator
sunt revăzute de către un profesionist cu un nivel de competenţă cel
puţin echivalent, pentru a determina dacă:
• au fost realizate conform programului de lucru;
• atât lucrările cât şi concluziile au fost corect documentate;
• toate problemele semnificative au fost rezolvate sau au fost
relatate în concluziile auditului;
• obiectivele procedurilor de audit au fost atinse;
• concluziile formulate concordă cu opinia auditorului. Sunt, de
asemenea, examinate periodic:
192
 • programul de lucru şi planul misiunii;
• evaluarea riscurilor inerente şi a riscurilor legate de control şi
eventualele modificări aduse programului de lucru şi planului
misiunii;
• documentarea elementelor probante obţinute prin controalele
proprii;
• situaţiile financiare, propunerile de ajustări rezultate din audit
şi raportul de audit.

6.2.2. Proceduri de control de calitate ce pot fi aplicate într-un

cabinet sau societate de audit
Personalul cabinetului sau societăţii de audit va fi ţinut să se
conformeze principiilor de independenţă, integritate, obiectivitate,
confidenţialitate şi profesionalism. Desemnarea unei persoane sau a
unei structuri cu sarcina de a da sfaturi şi a rezolva problemele în
domeniul integrităţii, obiectivitătii, independenţei şi confidenţialităţii.
Informarea personalului se va face la toate nivelurile, de
politicile şi procedurile în materie de integritate, obiectivitate,
confienţialitate şi profesionalism, prin:
• punerea accentului pe independenţa de spirit cu ocazia
programelor de formare, a supervizărilor şi a revederii misiunilor;
• informarea personalului despre întreprinderile unde pot apărea
aspecte legate de incompatibilităţi individuale.
Personalul trebuie să semneze în mod regulat (anual) declaraţii
scrise care să ateste:
• cunoaşterea politicilor şi procedurilor cabinetului;
• faptul că nici o relaţie prohibită nu există şi nici o operaţiune
prohibită prin politica societăţii de audit nu a avut loc.
Nivelul de formare a personalului cabinetului va răspunde
normelor tehnice şi de competenţă profesională necesară pentru a se
achita corect de responsabilităţi.

193
 Recrutarea presupune:
• elaborarea unui plan al necesarului de personal la toate
nivelurile şi fixarea obiectivelor de recrutare ţinând seama de
clientela, evoluţia volumului de activitate a cabinetului, plecări la
pensie;
• punerea la punct a unui plan care să permită atingerea
obiectivelor recrutării privind: identificarea surselor de candidaţi
potenţiali; metode de contactare a candidaţilor potenţiali; metode
pentru atragerea candidaţilor potenţiali şi metode pentru selectarea şi
evaluarea candidaţilor potenţiali; desemnarea responsabililor cu
deciziile de recrutare; fixarea calificărilor şi directivele pentru eva-
luarea candidaţilor potenţiali la fiecare eşalon; definirea principiilor de
respectat pentru anumite tipuri de recrutări (angajarea membrilor
familiei sau persoane care provin de la clienţi); procurarea de
informaţii asupra calificării candidaţilor (curriculum vitae, scrisoare
de candidatură, întreţineri, diplome obţinute, referinţe personale).
Formarea profesională consta in:
• stabilirea directivelor şi fixarea criteriilor pentru formarea
profesională continuă şi cunoaşterea acestora de către: numirea
persoanei sau a compartimentului responsabil de formare profesională
şi stabilirea competenţelor, revederea, de către persoanele
corespunzătoare, a programelor de formare elaborate de cabinet
(programele cuprind: obiectivele, nivelul de formare şi experienţa
dobândită); fixarea exigenţelor de formare profesională continuă a
personalului cabinetului de la toate eşaloanele; controlul periodic al
programelor de formare continuă şi evidenţa la zi a realizărilor atât la
nivel de cabinet, cât şi la nivel individual;
• informarea continuă a personalului cu privire la evoluţia
normelor tehnice profesionale şi problemele privind politicile şi
procedurile tehnice ale cabinetului şi încurajarea personalului să
participe la activităţile de formare individuală; punerea la dispoziţia
personalului de reviste profesionale tratând despre evoluţia normelor
194
tehnice profesionale; distribuirea de norme şi recomandări naţionale şi
internaţionale; în cazul unor programe de formare organizate de
cabinet; elaborarea sau procurarea materialului pedagogic,
selecţionarea şi formarea lectorilor (prezentarea programului de
formare şi a condiţiilor de participare, asigurarea că lectorii sunt
calificaţi pentru subiectele tratate şi metodele pedagogice, posibilitatea
evaluării din partea lectorilor a conţinutului programelor de formare şi
a calităţii participanţilor).
Promovarea presupune:
• Determinarea calificărilor necesare pentru asumarea diferitelor
niveluri de responsabilitate în cadrul cabinetului; definirea regulilor
descriind responsabilităţile la fiecare nivel şi performanţele sau
calificările necesare pentru a accede la eşalonul superior, identificarea
criteriilor pentru evaluarea performanţelor individuale şi cunoştinţelor
obţinute în domeniile: tehnic, capacitatea de analiză şi de judecată,
comunicare, conducere şi formare, relaţii cu clienţii, atitudine
personală şi comportament profesional (caracter, inteligenţă, judecată
şi motivare).
• furnizarea unei instruiri pe teren în timpul realizării misiunilor
de auditor.
De fiecare dată când este necesar, persoanele competente din
interior sau din exteriorul cabinetului vor fi consultate. Identificarea
domeniilor şi situaţiilor particulare pentru care o consultare este
necesară şi încurajarea personalului să consulte sau să recurgă la surse
care dau autoritate unei probleme complexe sau neobişnuite şi anume:
• Numirea persoanelor însărcinate cu relaţiile, cunoştinţele
legislative sau de reglementare.
• Precizarea gradului de autoritate a avizului specialiştilor.
• Indicarea întinderii documentaţiei ce trebuie păstrată în timpul
consultaţiilor.
Periodic trebuie evaluată lista clienţilor potenţiali şi cea a
clienţilor existenţi. înainte de a decide acceptarea sau păstrarea unui
195
client trebuie evaluată independenţa cabinetului, capacitatea sa de a
satisface cererile clientului şi integritatea conducerii întreprinderii-
client.
Stabilirea procedurilor pentru evaluarea clienţilor potenţiali şi
acceptarea lor ca client al cabinetului. Evaluarea, pentru fiecare client,
a consecinţelor unor evenimente particulare care se produc pentru a
determina dacă trebuie continuate relaţiile angajate cu acestea.

196
 BIBLIOGRAFIE

1. Danescu T, Audit financiar: convergente intre teorie si practica,

Ed. IRECSON, Bucuresti, 2007
2. Toma M., Iniţiere în auditul situaţiilor financiare ale unei entităţi,
ediţia a III-a, revizuită şi adăugită, Editura CECCAR, Bucureşti, 2009
3. Toma M., Potdevin Jacques, Elemente de doctrină şi deontologie a
profesiei contabile, Editura CECCAR, Bucureşti, 2008
4. Boulescu M., Ghiţă Marcel, Mareş Valericâ, Controlul fiscal şi
auditul financiar-fiscal, Editura CECCAR, Bucureşti, 2003.
5. Munteanu V., (coord.), Audit financiar-contabil, Concepte,
metodologie, reglementări, studii de caz, Editura Pro Universitaria,
2012
6. Munteanu V., (coord.), Audit financiar-contabil. Concepte,
metodologie, reglementări, cazuri practice, Editura Universitara,
Bucuresti, 2016
7. Robu I, Riscul de fraudă în auditul financiar, Ed. Economica,
Bucuresti, 2014
8. Turlea E, Roman A, Neamtu H., Audit financiar. Misiuni de
asigurare şi servicii conexe, Ed. Economica, Bucuresti, 2012
9. 'Legea privind societăţile comerciale nr. 31/1990, modificată prin
Legea nr. 441 din 27.11.2006, publicată în Monitorul Oficial nr. 955
din 28.11.2006.
10. *** - CAFR, Manualul Codului Etic al Profesioniștilor Contabili,
Ediția 2015 .
11. *** - CAFR, Manualul de Reglementări Internaţionale de Control
al Calităţii, Audit, Revizuire, Alte Servicii de Asigurare şi Servicii
Conexe, Ediția 2015
197
12. Ordonanţa de urgenţă a Guvernului nr. 75/1999 privind
activitatea de audit financiar,republicată în Monitorul Oficial nr. 598
din 22.08.2003, cu modificările şi completările ulterioare.
13. Ordonanţa de urgenţă a Guvernului nr. 90/2008 privind auditul
statutar al situaţiilor financiare anuale şi al situaţiilor financiare
anuale consolidate, publicată în Monitorul Oficial nr. 768 din
14.11.2008, cu modificările şi completările ulterioare.
14. Recomandarea 2008/362/CE din 6 mai 2008 privind asigurarea
calităţii externe pentru auditorii statutari şi firmele de audit care
auditează entităţi de interes public, publicată în Jurnalul Oficial L 120
din 07.05.2008

198
 ANEXE
AUDIT 31 DECEMBRIE 2017 Nr.10/24.01.2018

CERERE DE INFORMATII

Auditor: AUDIT TEAM SRL

Client: SC X SA
Adresa auditor: BUCURESTI
Tel. auditor:
Termen de predare: 28.02.2018

1. Generalitati

2. Balanta de verificare si situatii financiare

3.Capitaluri proprii

4. Imobilizari

5. Stocuri

6. Datorii

7. Creante

8. Disponibilitati in banca si casa

9. Venituri si cheltuieli

10. Alte informatii

11. Informatii parti afiliate

199
In vederea auditarii situatiilor financiare ale anului 2017 la SC XI SA va trimitem
urmatoarea cerere de informatii.

1. GENERALITATI

1.1. Organigrama
1.2.Copie dupa actul constitutiv, cu modificarile la zi (eventual act constitutiv
actualizat sau copii ale actelor aditionale)

2. BALANTE DE VERIFICARE si SITUATII FINANCIARE

Documente si situatii solicitate

2.1. Balantele de verificare analitice lunare ianuarie-decembrie 2017 –

2.2. Registrul-jurnal lunar din perioada ianuarie-decembrie 2017 -

3. IMOBILIZARI

Documente si situatii solicitate:

3.1. Lista imobilizarilor la 31.12.2017, cu evidentierea amortizarii inregistrate pana

aceasta data si a amortizarii cumulate si lista intrarilor si iesirilor de imobilizari
pana la 31.12.2011. Pentru intrarile si iesirile de mijloace fixe din cursul anului se
vor atasa copii de pe documentele de achizitie/vanzare.
3.2. Situatia platilor in cadrul contractelor de leasing incheiate in calitate de
beneficiar (cu detalierea tipului de contract de leasing) si copii de pe contractele
de leasing in vigoare la 31.12.2017.
3.3. Copie dupa contractele de leasing incheiate in 2017.
3.4 Situatia patrimoniului ipotecat/gajat la 31 decembrie 2017 pentru creditele
obtinute (inclusiv numerele de inventar pentru mijloacele fixe);
3.5. Situatia creantelor imobilizate la 31.12.2017( format electronic si listat)
3.6. Procesele verbale de inventariere anuala a mijloacelor fixe, insotite de deciziile
de inventariere si declaratiile gestionarilor.

4. STOCURI

4.1 Balante de gestiune privind materiile prime, materialele consumabile, marfuri,

produse finite si ambalaje.
4.2. Deciziile de inventariere, declaratia gestionarului, procese verbale de
inventariere pentru inventarele desfasurate in cursul anului 2017.
4.3 Structura stocurilor pe vechimi la 31.12.2017

5. DATORII
Salarii:
5.1 Centralizatoarele lunare ale obligatiilor salariale, pentru perioada ianuarie-
decembrie 2017, conform statelor si copii de pe statele de salarii .
5.2. Copii dupa declaratiile „100 si 112” depuse la Administratia Financiara in
perioada ianuarie-decembrie 2017.
5.3. Notele contabile privind inregistrarea obligatiilor catre salariati si retinerile
salariilor personalului aferente salariilor calculate pana la 31.12.2017 si
centralizatoarele lunare ale obligatiilor salariale (calculate pentru angajati si
angajator) pentru perioada ianuarie-decembrie 2017.
5.4. Numarul de salariati in fiecare luna si numarul de zile concedii medicale
5.4 Copii dupa procesele verbale de control intocmite in urma verificarilor
desfasurate in exercitiul financiar 2017 - daca este cazul;

TVA si alte impozite:

5.5. Copii dupa deconturile de TVA depuse la Administratia Financiara– perioada
ianuarie-decembrie 2017 si declaratiile 390 si 394.
5.6. Registrul de evidenta fiscala la 31 decembrie 2017 (cu detalierea cheltuielilor cu
deductibilitate limitata, cele nedeductibile, a veniturilor neimpozabile si, daca este
cazul, a facilitatilor fiscale de care a beneficiat societatea in anul 2017);
5.7. Jurnalele de vanzari si cumparari in perioada aferente deconturilor de TVA
depuse la Administratia Financiara – ianuarie-decembrie 2017, in format
electronic
5.8. Copii dupa declaratiile la bugetul local, depuse in perioada ianuarie – decembrie
2017.

Furnizori si creditori :
5.9 Componenta conturilor 401, 404, 408, 419, 462 cu evidentierea sumelor aflate in
sold la 31.12.2017, evidentiindu-se vechimea acestora.
5.10 Copii ale confirmarilor de sold primite de la furnizori pentru efectuarea
inventarierii patrimoniului la 31 decembrie 2017. In situatia in care nu ati primit astfel
de cereri de confirmare, pe baza componentei soldurilor conturilor de datorii vom
selecta un eantion pentru care veti transmite confirmarile de sold;
5.11 .Situatia imprumuturilor pe termen lung aflate in sold cu evidentierea ratelor,
dobanzii, penalitatilor si comisioanelor aferente anului fiscal 2017

Venituri in avans :
5.10 Componenta soldului contului 472

6. CREANTE SI CHELTUIELI IN AVANS

6.1. Componenta soldului 471

6.2.Componenta soldului contului 411, 461 cu evidentierea sumelor aflate in sold la
31.12.2017, evidentiindu-se vechimea acestora.
6.3. Confirmarile de sold pentru creantele la 31.12.2017. In situatia in care veti
solicitat clientilor confirmarea soldului la 31.12.2011 dupa un model propriu, va
rugam ca pe modelul dumneavoastra sa le solicitati acestora ca raspunsul la cererea
de confirmare de sold sa fie transmis si auditorului

7. DISPONIBIL IN BANCI SI CASA

Documente si situatii solicitate

7.1. Lista conturilor bancare.
Pentru conturile curente in lei si devize de suma se va prezenta lista conturilor
deschise la banci. Eventualele diferente intre soldul din extrasele bancare si soldul
201
balantei de verificare la 31.12.2017 vor fi explicate in detaliu, atasandu-se copii ale
documentelor justificative(ordine de plata emise si neincluse in ultimul extras al
anului etc.) .
Copii ale extraselor bancare la 01.01.2017 si 31.12.2017
Copii de pe registrul de casa in lei si devize care sa evidentieze soldul din balanta la
31.12.2017 (ultima pagina).
7.2. Copii de pe procesele verbale de inventariere a disponibilitatilor banesti.
Situatia creditelor bancare pe termen scurt. Se vor anexa copii de pe extrasele de
cont pentru soldul de la 31.12.2017. Se va prezenta o situatie a patrimoniului
ipotecat/gajat la 31 decembrie 2017 pentru creditele obtinute (inclusiv numerele de
inventar pentru mijloacele fixe).
7.3. Lista scrisorilor de garantie emise de banci

8.VENITURI SI CHELTUIELI

Documente si situatii solicitate

9.1. Fise de cont pentru urmatoarele tipuri de cheltuieli:

625 – Ch. cu deplasari, detasari
628 – Ch.cu alte impozite si taxe
635 – Ch.cu alte impozite si taxe
6581- Despagubiri, amenzi si penalitati
6582- Donatii si subventii acordate
6583 – Ch.privind activele cedate
6588 - Alte cheltuieli de exploatare
6811- Ch.de exploatare privind amortizarea imobiliz.

9.2. Fise de cont pentru urmatoarele tipuri de venituri:

711 - Variatia stocurilor
758 – Alte venituri din exploatare
7812 - Venituri din provizioane pentru riscuri si cheltuielei

10. ALTE INFORMATII

10.1. Copii dupa fisele de post ale pesonalului financiar – contabil.
10.2. Lista cu numele membrilor CA si participarea acestora la profit
10.3 Ultimul certificat constatator eliberat de Oficiul Registrului Comertului;
10.4 Copii dupa contractele de sponsorizare, subventii, reclama si publicitate
incheiate in cursul anului 2017.
10.5. Lista contractelor cu clienti pe baza carora s-au inregistrat venituri in anul 2017
10.6 Lista contractelor cu furnizori pe baza carora s-au inregistrat cheltuieli in anul
2017
10.7 Copie dupa registrul actionarilor.
10.8 Chestionarul de audit atasat prezentei cereri, semnat si stampilat de
reprezentantii legali.

11. INFORMATII PARTI AFILIATE / PARTI LEGATE / GRUP

11.1. Lista partilor afiliate/legate (conform IAS 24) si informatii cu privire la tranzactiile
cu acestea, respectiv rulaje si solduri finale rezulate din operatiuni de
vanzare/cumparare de bunuri si servicii/mijloace fixe, etc.)
202
Contabilul sef al societatii este responsabil de completarea corecta si semnarea
fiecarei anexe din prezenta cerere de informatii.

Aceasta lista nu este definitiva. Pe masura ce prelucram aceste date este posibil sa
avem nevoie si de alte informatii.

Avem rugămintea sa trimiteţi toate acele situaţii care pot fi transpuse in format
electronic, prin e-mail l

12. Raportul administratorilor

Cu deosebita consideratie,

Audit Team SRL

Responsabil de misiune

203
204
205
206
207
208