Cuprins

Cuvânt înainte.............................................................................. 7

1. Statutul contabilităţii şi utilizatorii informaţiei contabile...... 9

1.1 Ce este contabilitatea?................................................................... 10
1.2 Utilizatorii contabilităţii şi cerinţele lor informaţionale.............. 17

2. Sistemul normativ al contabilităţii şi armonizarea contabilă

internaţională............................................................................... 25

3. Întreprinderea şi fluxurile economice.................................... 31

3.1 Întreprinderea domeniu de aplicare a contabilităţii.................... 32
3.2 Fluxurile economice şi influenţa lor asupra întreprinderii......... 36

4. Obiectul şi principiile contabilităţii......................................... 43

4.1 Definiţia şi caracteristicile obiectului contabilităţii..................... 44
4.2 Patrimoniul - obiect al contabilităţii............................................. 48
4.3 Rezultatele - obiect al contabilităţii............................................... 51
4.4 Principiile contabile fundamentale............................................... 54

5. Reprezentarea întreprinderii prin imagini contabile de 61

sinteză...........................................................................................

5.1 Bilanţul, instrument de măsură şi analiză a patrimoniului......... 62

5.2 Contul de rezultate şi performanţa financiară a întreprinderii... 87
5.3 Reprezentarea modificărilor determinate de fluxurile
economice asupra întreprinderii cu ajutorul bilanţului şi contului
de rezultate........................................................................................... 102
5.4 Situaţia fluxurilor de trezorerie şi lichiditatea întreprinderii...... 110
5.5 Situaţia modificărilor capitalului propriu.................................... 113
5.6 Alte documente de sinteză şi raportare pentru reprezentarea
întreprinderii........................................................................................ 115
6. Contul şi balanţa conturilor - modele ale metodei
contabilităţii................................................................................. 125
6.1 Motivaţia, definiţia, structura şi formele contului....................... 126
6.2 Funcţiile conturilor şi reguli de funcţionare................................ 133
6.3 Dubla înregistrare şi corespondenţa conturilor........................... 138
6.4 Analiza contabilă a operaţiilor economice. Formula contabilă.
Contabilitatea cronologică şi sistematică........................................... 139
6.5 Clasificarea conturilor. Planul de conturi................................... 148
6.6 Balanţele conturilor...................................................................... 155

7. Evaluarea patrimoniului ca procedeu al metodei

contabilităţii................................................................................. 161
7.1 Definiţia şi principiile contabile ale evaluării patrimoniului...... 162
7.2 Reguli de evaluare a patrimoniului în contabilitate.................... 163

8. Inventarierea patrimoniului ca procedeu al metodei

contabilităţii................................................................................. 171
8.1 Definiţia şi clasificarea inventarierii............................................ 172
8.2 Funcţiile inventarierii................................................................... 173
8.3 Tehnica pregătirii şi executării inventarierii şi documentele
corespunzătoare................................................................................... 174
8.4 Stabilirea şi regularizarea rezultatelor inventarierii.................... 177

9. Utilizarea modelelor şi procedurilor contabile în

contabilitatea curentă.................................................................. 179

10. Documentele contabile şi principiul justificării

faptelor......................................................................................... 219
10.1 Definiţia, funcţiile, clasificarea şi regulile generale de
gestionare a documentelor contabile.................................................. 220
10.2 Documentele justificative............................................................ 225
10.3 Registrele contabile..................................................................... 228
10.4 Documentele contabile de sinteză şi de raportare financiară.... 232

Bibliografie............................................................................... 303
Anexe........................................................................................ 305
 Cuvânt înainte,

La ora actuală, într-un context economic, social şi politic

extrem de efervescent, fiecare entitate trebuie să încerce să îşi
gestioneze într-un mod cât mai eficient şi eficace averea astfel
încât să se dezvolte şi să-şi atingă într-o cât mai mare măsură
scopul lucrativ.
Dar, pentru o cât mai atentă administrare a averii şi
pentru o cât mai pertinentă dimensionare a potenţialelor
rezultate, este necesară o interfaţă de lucru, între realitatea
economică a entităţii şi deciziile luate de specialistul financiar.
Contabilitatea joacă un rol capital în acest sens, în calitatea sa
de teorie, tehnică, instrument, miză şi joc social.
Absenţa din activitatea multor entităţi româneşti şi nu
numai a unei evidenţe contabile cât mai fidele realităţii a condus
la probleme financiare grave şi chiar la faliment. Astfel,
contabilitatea devine o piesă sine qua non pentru desfăşurarea,
în condiţii optime, a activităţii oricărei entităţi, indiferent de
obiectul de activitate sau dimensiunea economică a acesteia.
Departe de a se dori exhaustivă, prezenta lucrare îşi
propune să abordeze succint, deopotrivă într-o manieră teoretică
şi practică, noţiunile contabile de bază, adresându-se astfel
studenţilor, contabililor şi tuturor celor interesaţi de acest
domeniu atât de vast şi de volatil.
Considerând optimul un deziderat imperios necesar,
autorii sunt receptivi la orice tip de sugestii sau critici.

Autorii
 1

Statutul contabilităŃii
ş i u t i li za t o r ii
in f o r m a Ń ie i co n t a b ile
 1.1 Ce este contabilitatea ?
În cartea sa, “Contabilitate generală”, Bernard Colasse scria “Un
mare număr de lucrări pedagogice sau de specialitate privind contabilitatea
întreprinderilor se doresc în mod deliberat numai tehnice ca şi când
contabililul ar opera într-un vid istoric, social şi organizaţional. Aceste
lucrări sunt conforme unei legende care îl prezintă pe contabil închis într-un
turn de fildeş, un om cel puţin ciudat, rupt de realitate, în afara timpului şi
surd la zgomotele lumii exterioare“.1

1.1.1 Contabilitatea este un fenomen istoric

Dar contabilitatea nu este o ştiinţă exactă, imună la mediul său, cum

sunt matematica sau fizica. Ea apare şi se dezvoltă odată cu realitatea
economică pe care o reflectă, cu societatea căreia îi serveşte. De aceea putem
vorbi de caracterul istoric al contabilităţii, putând afirma că ea,
contabilitatea, este o tehnică cu multiple finalităţi sociale, care sunt şi ele
produsul istoriei economice şi sociale.
Forme rudimentare ale contabilităţii au existat cu multe mii de ani
înaintea erei noastre. Nevoia de-a număra a omului este foarte timpurie, ea
regăsindu-se în preistoria omenirii şi fiind dovedită de crestăturile
descoperite pe oase de animale sau pe pereţii grotelor epocii primitive. Deşi
“patrimoniul” omului preistoric nu includea multe “active”, omul a simţit
nevoia de a “ţine evidenţa” acestor active, pentru a le “gestiona” mai bine,
sau, poate, pentru a-şi compara “avuţia” cu cea a semenilor săi. Nevoia
aceasta a evoluat odată cu omul, s-a amplificat şi diversificat odată cu
dezvoltarea “patrimoniului” care trebuia cunoscut şi gestionat.
În antichitate ca “instrumente de calcul” s-au folosit pietricele (care
au şi dat naştere cuvântului “calcul” din latinescul calculus = pietricică),
nodurile făcute pe sfori (grecii, perşii, incaşii), liniile verticale gravate pe
bucăţi de lemn, obiecte de lut cu diverse semnificaţii etc.
Scrierea cuneiformă a sumerienilor şi hieroglifele egiptenilor păstrate
până în zilele noastre demonstrează existenţa în acele timpuri a unor “lucrări”
cu caracter contabil, de evidenţă a bunurilor.
Codul lui Hammurabi, rege al Babilonului, cel mai vechi cod de legi
cunoscut, conţine obligaţia legală a înregistrării unor tranzacţii sub formă de
socoteli.
În Grecia antică primii bancheri ţineau un registru zilnic
(efemeridele), de tipul Registrului - Jurnal, unde detaliau operaţiunile zilnice.

1
B. Colasse, Contabitate generală, Editura Moldova, Iaşi, 1995, pg. 29
 Dacă la început se socoteau doar bunurile şi moneda efectivă aflate în
posesia unui întreprinzător, dezvoltarea relaţiilor interumane a impus o
“socoteală” a raporturilor născute între partenerii de operaţii, respectiv a
datoriilor şi creanţelor. Dovadă în acest sens stau cărţile contabile ale
romanilor, care erau foarte precise şi meticuloase cuprinzând conturi de terţi,
jurnale şi chiar o formă rudimentară de contabilitate în partidă dublă.
Evul mediu nu a fost o perioadă propice dezvoltării contabilităţii, ea
continuând, totuşi, să evolueze în abaţii şi în cadrul ordinelor militare
religioase (cum ar fi acela al templierilor).
La sfârşitul Evului mediu, odată cu înflorirea comerţului şi a apariţiei
oamenilor bogaţi (negustori, armatori, bancheri etc.), se impune tot mai mult
existenţa unui instrument care să permită acestor oameni să-şi cunoască
avuţia şi să şi-o gestioneze cât mai bine. În aceste condiţii contabilitatea
trebuie să-şi adapteze şi să-şi perfecţioneze metodele pentru a răspunde noilor
exigenţe ale activităţii economice. În acestă perioadă, mai precis în 1494,
călugărul franciscan Luca Paciolo, matematician renumit şi prieten a lui
Leonardo da Vinci, publică la Veneţia lucrarea “Summa di Arithmetica,
Geometria, proportioni et proportionnalita”. Această enciclopedia
matematică cuprinde un capitol (Capitolul IX “Tractus particularis de
computis et scripturis” - “Tratat de conturi şi de înscrisuri” în alte lucrări
tradus ca şi “Tratat de contabilitate în partidă dublă”) referitor la ţinerea
conturilor, arătând maniera raportării înregistrărilor din jurnal în cartea - mare
şi demonstrând clar tehnica partidei duble şi rezultatul matematic al
constantei egalităţii dintre sumele debitoare şi creditoare. Opera acestui mare
om, din păcate, nu a fost fructificată decât începând cu anii 1870, fapt care nu
ne opreşte, totuşi, să-l considerăm pe Luca Paciolo “părintele contabilităţii”.
Specific perioadei capitaliste este orientarea destinaţiei informaţiilor
contabile de la acoperirea nevoilor interne, la satisfacerea unor exigenţe
generale ale utilizatorilor externi interesaţi de situaţia şi evoluţia economică a
întreprinderilor (investitori, stat, salariaţi, bănci etc.).
Analizând evoluţia contabilităţii contemporane, îndeosebi sub
aspectul destinaţiei şi al modului de tratare şi de reprezentare a informaţiilor
contabile, doctrina contabilă a fundamentat două concepte (modele) de
organizare a contabilităţii: conceptul monist şi conceptul dualist.
Deşi sensul celor două concepte urcă mult în istorie, prezenţa lor în
literatura contabilă românească este de dată relativ recentă. Meritul de a
introduce conceptele de monism şi dualism contabil, în sensul lor extins,
revine lui Niculae Feleagă şi Ion Ionaşcu prin lucrarea “Contabilitatea
financiară” apărută în 1993.
Dovadă a importanţei acordate de specialişti celor două concepte stă
faptul că disputa, controversa dintre ele, a stat la baza a numeroase studii,
comunicări sau lucrări de specialitate. Într-un astfel de studiu profesorul
Jacques Richard, citat de Niculae Feleagă în lucrarea “Controverse
contabile”, prezintă trei dimensiuni ale monismului şi dualismului, definind
un monism şi dualism formal, un monism şi dualism material şi un monism şi
dualism informaţional.2
Conceptul monist de organizare a contabilităţii se caracterizează prin
prelucrarea simultană, într-un singur circuit, atât a modificărilor determinate
de fluxurile economice externe cât şi cele determinate de fluxurile economice
interne.
În cadrul conceptului dualist contabilitatea se separă pe două paliere:
contabilitatea financiară sau generală şi contabilitatea de gestiune.
Contabilitatea financiară se ocupă mai ales de înregistrarea
modificărilor determinate în patrimoniul şi rezultatele întreprinderii de către
fluxurile externe. Această contabilitate se caracterizează prin: obligativitate,
normalizare, precizie şi permanenţă.
Contabilitatea de gestiune se adresează exclusiv utilizatorilor din
interiorul întreprinderii şi analizează mai mult fluxurile interne. Este o
contabilitate facultativă, liberă de orice restricţii, poate fi în partidă dublă sau
în partidă simplă, permanentă sau cu caracter temporar, este mai degrabă
operativă decât precisă şi principala ei trăsătură este că se organizează când şi
cum doreşte conducerea întreprinderii, singurul obiectiv fiind oferirea unor
informaţii cât mai utile acestora.
Gândirea contabilă românească deşi asimilează idei ale culturii
contabile universale, reflectă realitatea şi specificul ţării noastre.
Prima lucrare tipărită de contabilitate în partidă dublă în limba
română apare la Braşov în 1837 sub numele lui Emanoil Ioan Nechifor.
Deşi lucrarea este o traducere din limba germană, contribuţia autorului este
însemnată, acesta punând de fapt bazele terminologiei contabile în limba
română.
Un alt nume de referinţă al începuturilor contabilităţii româneşti este
cel al lui Ion Ionescu de la Brad, care aduce în contabilitatea românească
elemente din contabilitatea franceză. Principala sa lucrare “Compte rendue -
Dare de seamă asupra activităţii economice a întreprinderilor agricole în
Thessalia”, recunoscută ca una din primele lucrări de analiză economică, se
remarcă prin utilizarea datelor din Jurnal, Cartea Mare, Bilanţ şi Contul de
Rezultate şi prin utilizarea simbolizării conturilor.
După 1900, lucrările în domeniul contabilităţii încep să fie din ce în
ce mai numeroase, dovedind preocuparea autorilor pentru dezvoltarea
contabilităţii, pentru transformarea ei într-un instrument util.
Dacă de la tratatul lui Luca Paciolo metodele de înregistrare contabilă
nu au suferit modificări profunde, contabilitatea a evoluat sub efectul
progresului tehnic şi al schimbărilor economice şi sociale care puneau în faţa
contabilităţii noi instrumente dar şi noi întrebări, contabilitatea devenind un
ajutor în luarea deciziilor, un instrument de previziune şi de control al
gestiunii.

2
Feleagă N., Controverse contabile, Editura Economică, Bucureşti, 1996
 1.1.2 Contabilitatea este o teorie, o tehnică şi un instrument

În acelaşi timp, contabilitatea este o teorie şi o tehnică de sesizare,

de înregistrare şi de prelucrare a informaţiei. În sprijinul acestei concepţii
prof. Mihai Ristea în lucrarea “Noul sistem contabil din România” afirmă
”Ca orice disciplină ştiinţifică, contabilitatea reprezintă simultan o teorie şi o
metodă. În calitatea sa de teorie ştiinţifică, contabilitatea reprezintă un sistem
de principii şi cunoştinţe care explică şi informează, iar ca metodă sau
tehnică, un ansamblu coerent de procedee şi instrumente prin care se observă
şi înregistrează resursele societăţii separate ca entităţi patrimoniale.”3
În calitatea ei de teorie , contabilitatea:

presupune o metodă, formată din diverse modele şi proceduri;

se bazează pe anumite principii şi convenţii;

presupune o serie de cunoştinţe care explică şi informează.
Realizarea obiectivului contabilităţii impune crearea şi folosirea unor
mijloace de producere şi gestionare a informaţiilor asupra patrimoniului şi
rezultatelor întreprinderii pentru conducerea întreprinderii şi pentru partenerii
săi (asociaţi, bănci, stat, furnizori etc.).
Culegerea şi memorizarea scriptică, tratarea (prelucrarea) şi
reprezentarea informaţiilor contabile a determinat conceperea şi folosirea
unor modele şi proceduri contabile care să furnizeze utilizatorilor o imagine
fidelă a patrimoniului şi rezultatelor întreprinderii. Metoda contabilităţii
reprezintă ansamblul modelelor şi procedurilor folosite pentru
realizarea obiectului contabilităţii. Contabilitatea în partidă dublă, bazată
pe principiul dublei reprezentări a patrimoniului şi rezultatelor recurge la un
sistem de modele şi proceduri care compun metoda acestei contabilităţi şi
anume: documentele justificative, evaluarea, calculaţia, conturile, balanţele
conturilor, inventarierea şi bilanţul.
Contabilitatea este o tehnică de informare care descrie, în termeni
de valoare, structura şi activitatea întreprinderii.
Contabilitatea este o tehnică de informare, adică se adresează unor
utilizatori, este ţinută pentru a informa.
Contabilitatea este o tehnică de informare care descrie
întreprinderea.
Cât de bine reuşeşte contabilitatea să descrie întreprinderea? În ce
măsură reuşeşte contabilitatea să-şi atingă obiectivul acela “de a oferi
imaginea fidelă a patrimoniului şi a situaţiei financiare a întreprinderii”?
Referitor la acest aspect, Michel Capron în cartea “Contabilitatea în
perspectivă” remarca “Contabilitatea poate fi comparată cu arta teatrală: ea
reprezintă într-adevăr, rezultatul jocului raporturilor de forţe ce se desfăşoară
pe scena economică reprezentată de întreprindere. Dar, spre deosebire de

3
M. Ristea, Noul sistem contabil din România , Editura Cartimex, Bucureşti, 1994
teatru unde spectatorii nu sunt înşelaţi de jocul actorilor, contabilitatea suferă
de ambiguitatea condiţiei sale; ea este prea luată în serios chiar dacă, cu
măştile şi umbrele sale, dă şi ea o imagine mai mult sau mai puţin
caricaturală a realului. Mesajul său trebuie de asemenea decodificat de
utilizatorii săi care nu sunt neapărat pregătiţi pentru aceasta”4.
Dacă ar fi să analizăm această părere a autorului se observă o notă de
scepticism din partea acestuia în definirea scopului contabilităţii:
reprezentarea realităţii, prin formularea “despre care se spune adesea”, sau
formularea “ea (contabilitatea) este luată prea în serios” sau chiar cea
referitoare la finalitatea contabilităţii: aceea de a da “o imagine mai mult sau
mai puţin caricaturală a realului”. Şi toate acestea nu ar fi o problemă dacă
utilizatorii cărora li se adresează aceste informaţii ar fi pregătiţi să le
primească şi să le “decodifice”.
Contabilitatea este o miză şi un joc social. Acest joc îl joacă
producătorii contabilităţii şi utilizatorii ei, arbitrul jocului de contabilitate
fiind “recunoaşterea socială a produsului contabil”5.

1.1.3 Contabilitatea este un limbaj, o miză şi un joc social

Unii autori de cărţi de specialitate în domeniul contabilităţii surprind

ideea contabilităţii ca limbaj.
Astfel Liliana Feleagă şi Niculae Feleagă6 susţin calitatea
contabilităţii de limbaj formalizat, acceptat în viaţa întreprinderilor, un limbaj
al lumii afacerilor. Ca orice limbaj contabilitatea trebuie să dispună de o
sintaxă, de o semantică şi de o practică a utilizării sistemului de semne.
Alţi autori (B. Esnault şi C. Hoarau)7aprofundează această idee
identificand cele trei componente ale limbajului contabil: sintaxa, semantica
şi latura practică.
Sintaxa contabilă cuprinde un ansamblu de reguli, metode şi procedee
utilizate pentru înregistrarea operaţiilor, colectarea şi prelucrarea
informaţiilor, elaborarea, prezentarea şi publicarea situaţiilor financiare, pe
baza simbolurilor care constituie vocabularul contabil.
Semantica îşi propune să dea o semnificaţie semnelor transmise prin
contabilitate, asigurandu-se astfel o corespondenţă între lumea reală
(întreprindere şi activitatea ei) şi modelul său (contabilitatea).

4
M. Capron, Contabilitatea în perspectivă, Editura Humanitas, Bucureşti , 1994
5
M. Capron , Contabilitatea în perspectivă, Editura Humanitas, Bucureşti, 1994
6
L. Feleagă, N. Feleagă, Contabilitate financiară, o abordare europeană şi internaţională,
Editura Infomega, Bucureşti, 2005
7
B. Esnault, C. Hoarau; Comptabilité financière, Presses Universitaires de France, Paris,
1994
 Latura practică a limbajului contabil este direct legată de
comunicarea informaţiilor contabile şi de modul lor de fructificare de către
diferiţii utilizatori.
Tot soţii Feleagă atrag atenţia asupra faptului că „fiind un limbaj
normalizat, limbajul contabil este precis, concis şi complet dar, spre
deosebire de limbajele naturale, el prezintă o serie de limite şi de efecte
perverse. Existenţa unui vocabular şi a unor reguli universal acceptate asigură
informaţiilor contabile transparenţa necesară comunicării între actorii pieţei
informaţiei contabile. Totodată prin limbajul contabil, modelând viaţa
întreprinderii, se exercită o influenţă asupra comportamentului actorilor
acestei pieţe”8.
Tot mai mult se vehiculează ideea contabilităţii ca şi joc social, ceea
ce conferă contabilităţii noi funcţii:

mijloc de încredere între protagoniştii vieţii economice;

auxiliar al puterii;

rol de mediere în raporturile sociale şi de favorizare a negocierilor
între parteneri.
Jocul social se desfăşoară între producătorii de informaţii contabile şi
utilizatorii acestor informaţii. Regizorii acestui joc sunt normalizatorii.
Normalizarea în acest caz este necesară deoarece nu întotdeauna interesele
celor doi parteneri ai jocului coincid, fiind necesară neutralitatea regizorilor.
Astăzi se vorbeşte tot mai mult despre internaţionalizarea
contabilităţii, consecinţă firească a procesului de globalizare, de extindere a
societăţilor multinaţionale. Deoarece contabilitatea este un instrument al
comunicării ea trebuie să asigure o bază comună de pornire, pentru
producătorii şi consumatorii de informaţie contabilă indiferent de
naţionalitate. În calea acestui deziderat stă caracterul social al contabilităţii.
Sistemul contabil al unui stat este rezultatul unui lung proces evolutiv în care
cultura şi particularităţile naţionale joacă un rol determinant. Mediul social,
economic şi cultural al fiecărei ţări îşi pune amprenta asupra sistemului
contabil.
Contabilitatea răspunde fără doar şi poate unei nevoi universale de a
înregistra schimburile economice, oricare ar fi natura acestora. Dar ea nu
poate avea pretenţia că e universală, fiind o tehnică de corelare a semnelor ce
se exercită într-un cadru convenţional şi dinainte codificat, ce nu poate fi
valabil peste tot, în orice moment9. Totuşi, procesul globalizării, al
internaţionalizării relaţiilor economice, al dezvoltării firmelor multinaţionale
şi a investiţiilor străine de capital, impune tot mai mult dezvoltarea
dimensiunii internaţionale a normalizării contabile. În acest context
economic, social şi politic, asistăm la acel “episod unic în istoria

8
L. Feleagă, N. Feleagă, Contabilitate financiară, o abordare europeană şi internaţională,
Editura Infomega, Bucureşti, 2005
9
M. Capron, Contabilitatea în perspectivă, Editura Humanitas, Bucureşti, 1994
contabilităţii”, cum îl numea prof. Feleagă în al său tratat de contabilitate,
încercarea de armonizare internaţională a sistemelor de contabilitate.
Actuala societate românească, frământată şi în veşnică tranziţie, caută
şi ea rezolvarea problemelor sale prin adoptarea soluţiilor propuse de normele
contabile internaţionale ca alternative la prezentul contabil românesc.
Dovada că această problemă este o preocupare la nivel naţional, şi nu
doar un prilej de dispute academice, este elaborarea de către Ministrului
Finanţelor, în septembrie 1999, a reglementărilor contabile de armonizare a
normelor contabile româneşti cu normele internaţionale, respectiv Directiva a
IV-a a Comunităţii Economice Europene (C.E.E) şi Standardele de
Contabilitate Internaţionale (I.A.S.), grupate în Ordinul Ministerului
Finanţelor nr. 403, modificate apoi prin OMF 94/2001. Ulterior acest act
normativ a fost completat de prevederile Ordinului 306 din anul 2002.
Ultima reglementare în materie este Ordinul Ministerului Finanţelor
Publice nr. 1752 din noiembrie 2005, aplicabil de la 1 ianuarie 2006, care
asigură armonizarea reglementărilor contabile româneşti cu Directivele
Comunităţilor Economice Europene (respectiv Directiva a IV-a şi a VII-a)
Ideea de contabilitate ca şi joc social şi ce înseamnă acest statut al
contabilităţii pentru contabili este foarte bine oglindită de următorul citat:
“Jocul social al contabilităţii devine tot mai interesant pe măsură ce creşte
gradul de pregătire profesională a actorilor. Investiţia în formare devine o
componentă esenţială a succesului. Regizorii, adică normalizatorii, indiferent
că se plasează la nivel naţional, supranaţional (directivele europene) sau
internaţional (IASC), sunt tot mai des puşi în situaţia să lase în “cutia cu
amintiri” tehnicile devenite atât de repede depăşite, să-şi reînnoiască anual
arsenalul de lucru. Tindem spre un limbaj contabil universal, dar drumul este
încă lung, pentru că, iată, în filosofia contabilităţii şi comunicării financiare
mai este loc de mari dispute: continental-europenii contra anglo-saxoni;
valorile istorice, opozabile valorilor actuale; protecţia creditorilor, opozabilă
protecţiei investitorilor; orientarea către bilanţ, opozabilă orientării către
contul de profit şi pierdere; hegemonia fiscalităţii, opozabilă hegemoniei
lumii afacerilor; perspectiva pe termen lung, opozabilă perspectivei pe
termen scurt; dominaţia principiilor contabile general admise, opozabilă
dominaţiei managementului de întreprindere; profesia contabilă , opozabilă
controlului statal; flexibilitatea, opozabilă uniformităţii; conservatorismul
opozabil optimismului (deci, progresului); transparenţa, opozabilă discreţiei.
De modul în care vor fi soluţionate aceste dispute depinde starea de pace
contabilă mondială. Dar trebuie să recunoaştem că tocmai aceste dispute dau
culoare şi savoare contabilităţii. Când, noi, contabilii, am fost mai fericiţi
(profesional)? Pentru că,da, contabilitatea a devenit o miză, un joc social”10.

10
N. Feleagă, I. Ionaşcu , Tratat de contabilitate financiară, volumul I, Editura Economică,
Bucureşti, 1998
 1.2 Utilizatorii contabilităţii şi cerinţele lor informaţionale
Beneficiarii informaţiei contabile pot fi împărţiţi în două mari grupe
de utilizatori: utilizatori interni şi utilizatori externi.
Utilizatorii interni sunt cei din interiorul întreprinderii, care
gestionează patrimoniul. Este evident faptul că pentru această categorie de
utilizatori informaţia contabilă trebuie să fie cât mai exactă şi mai detaliată.
Să luăm banalul exemplu al deciziei de a achita datoria faţă de un
furnizor. Pentru a lua această decizie este nevoie de cel puţin două informaţii:
care este mărimea datoriei faţă de furnizor şi de ce lichidităţi dispune firma la
momentul respectiv. Aceste informaţii sunt oferite de contabilitate. Dacă
datele oferite de contabilitate sunt corecte deciziile luate pe baza acestor date
vor fi corecte, în caz contrar decizia luată va fi greşită influenţând negativ
gestiunea firmei. Corectitudinea datelor oferite de contabilitate este cu atât
mai importantă cu cât la un moment dat este mai important modul cum se
gestionează un patrimoniu decât mărimea acestui patrimoniu.
Utilizatorii externi sunt terţii care intră în relaţie cu întreprinderea
fiind nevoiţi să ia decizii în legătură cu aceasta. În această categorie se includ
furnizorii şi clienţii, salariaţii, statul, instituţiile financiare, potenţialii
investitorii, asociaţii (acţionarii) etc.
Fiecare din aceste categorii apelează la contabilitate pentru a obţine
informaţii de o natură sau alta. Furnizorii sunt interesaţi de seriozitatea firmei
(fapt ce poate fi reflectat de cifra de afaceri a acesteia, mărimea capitalului
social etc.) de solvabilitatea ei, respectiv capacitatea firmei de a-şi achita
datoriile la timp (informaţii obţinute prin analiza situaţiei disponibilităţilor,
respectiv a datoriilor restante existente). Clienţii vor să ştie dacă
întreprinderea este capabilă să livreze produsele sau să presteze servicii în
cantitatea şi de calitatea cerută. Statul este interesat de modul de calcul şi
achitare a datoriilor faţă de bugetul de stat şi celelalte organisme publice.
Instituţiile financiare, la acordarea unor credite, solicită prezentarea
documentelor de sinteză pentru calculul unor indicatori care să permită luarea
deciziei privind acordarea sau neacordarea creditului. Salariaţii întreprinderii
pot fi interesaţi de situaţiile contabile în măsura în care acestea pot să le
răspundă la întrebarea: cât de sigur este locul lor de muncă, respectiv măsura
în care întreprinderea poate asigura achitarea salariilor. Foarte importantă
este imaginea pe care şi-o fac despre firmă potenţialii investitori. În acest caz
de importanţă majoră sunt informaţiile referitoare la rezultatul activităţii
oferite de contul de rezultate. Acţionarii vor să ştie situaţia economică şi
financiară a firmei fiind interesanţi de mărimea dividendelor sau trebuie
convinşi de necesitatea reinvestirii profitului în detrimentul repartizării de
dividende. Această decizie trebuie argumentată cu ajutorul unor indicatori
calculaţi pornind de la informaţiile oferite de contabilitate.
 Pentru că deciziile tuturor acestor utilizatori vor depinde de ceea ce ei
“vor citi” în contabilitate să detaliem puţin aceste cerinţe de informare a
diverselor categorii de utilizatori.

1.2.1 Conducerea întreprinderii şi informaţia contabilă

Conducerea sau gestiunea unei întreprinderi constă în folosirea, în

cele mai bune condiţii, a ansamblului mijloacelor disponibile, circumscrise în
patrimoniul acesteia. Ea trebuie să fie eficientă, adică să se finalizeze cu
profit.11
A gestiona o întreprindere înseamnă a lua un număr de decizii
coerente privind: obiectivele imediate şi de perspectivă, alegerea mijloacelor
de realizare a obiectivelor, utilizarea acestor mijloace, finanţarea lor ş.a.m.d.
Pentru a lua decizii sunt necesare informaţii utile, adaptate necesităţii
conducerii. Printre aceste informaţii, un loc important îl deţine informaţia
contabilă.
Informaţiile contabile sunt generate de fluxurile economice ale
întreprinderii. Ele formează o masă enormă şi complexă de informaţii care se
referă în principal la:

situaţia şi modificările valorii şi structurii patrimoniului
(bunuri, creanţe, datorii, trezorerie etc.);

calculul cheltuielilor, veniturilor şi rezultatelor activităţii
întreprinderii.
Pentru a fi utile conducerii întreprinderii (utilizatori interni) şi
partenerilor săi (acţionari, bănci, furnizori, clienţi, administraţia fiscală),
(utilizatori externi), informaţiile contabile trebuie să fie:

culese şi memorizate prin consemnare în documente justificative:
facturi, cecuri bancare, chitanţe, note de recepţie, state de salarii
etc.;

tratate (prelucrate) prin regrupări, calcule cu ajutorul unor
procedee contabile specifice (conturi, inventare, calculaţii
ş.a.m.d.);

prezentate în documente de sinteză (bilanţ, cont de rezultate,
alte situaţii).
Contabilitatea este principala sursă de informaţii la nivelul
întreprinderii. Deşi informaţiile utilizate pentru luarea deciziilor de către
manageri sunt furnizate în cea mai mare parte de contabilitatea de gestiune,
contabilitatea financiară produce şi ea informaţii pentru gestiunea curentă a
clienţilor sau furnizorilor şi pentru fundamentarea deciziei de investiţie şi
finanţare.

11
Cameniţă D., Belean P.,Nicolaescu C., Bazele contabilităţii, Editura Multimedia, Arad,
2000
 Deoarece managerii stabilesc politica contabilă a întreprinderii şi sunt
responsabili de elaborarea situaţiilor financiare, aceştia privilegiază, adesea,
funcţia de comunicare externă a contabilităţii financiare în detrimentul rolului
său şi de instrument de gestiune internă a afacerilor firmei. Acest din urmă
rol devine cu adevărat important, în cazul în care întreprinderea nu dispune
de organizarea unui sistem informaţional privind contabilitatea de gestiune,
cum este situaţia întreprinderilor mici şi mijlocii.
Pentru creşterea valenţelor gestionare ale contabilităţii financiare,
managerii pot cere, pentru nevoile lor informaţionale, întocmirea de
documente care nu ţin cont de prescripţiile reglementare privind evaluarea şi
prezentarea conturilor anuale. Astfel, este posibilă corectarea efectelor
inflaţiei asupra deciziilor de gestiune prin întocmirea documentelor contabile
de sinteză în costuri de înlocuire, situaţii destinate managerilor pentru
fundamentarea deciziilor de gestiune.
De altfel, în practica marilor întreprinderi, există, în general, un
sistem de situaţii financiare (reporting), care funcţionează paralel
contabilitatăţii generale, şi care sunt întocmite având în vedere criteriile de
gestiune, independent de constrângerile pe care trebuie să le suporte
contabilitatea financiară.

1.2.2 Investitorii şi piaţa finaciară

Principalii parteneri ai întreprinderii pe piaţa financiară sunt

investitorii.
Investitorii sunt persoanele care furnizează capital in condiţii de risc.
Ei şi consilierii lor sunt interesaţi asupra riscului inerent investiţiilor în care s-
au angajat sau intenţionează să se angajeze şi asupra rentabilităţii, pe care
acestea o produc sau o vor produce. Ca atare, investitorii au nevoie, mai întâi
de informaţiile care ii ajută să decidă asupra momentului în care să cumpere,
să conserve sau să vândă părţi din capital.
Predominanţa investitorilor sau rolul secundar pe care aceştia îl joacă
în sistemul de finanţare al unei ţări au o mare influenţă asupra normelor şi
normalizării contabile.
Este cunoscut faptul că agenţii economici dispun de o anumită
flexibilitate în interpretarea normelor contabile, aspect mai puţin evident în
ţara noastră.
Societăţile comerciale care nu vor să expună utilizatorilor, prin
documente de sinteză, dificultăţile cu care se confruntă au tendinţa de a
profita de flexibilitatea normelor, in vederea opacizării rezultatelor. În
schimb, marile societăţi performante cotate la bursă, care fac obiectul
proceselor de mondializare a economiilor, preferă ca normele să fie cât mai
precise şi mai restrictive, astfel încât piaţa să poată să le clasifice după
performaţele lor.
 Investitorii sunt singurii utilizatori care dispun de un model de decizie
care a fost verificat şi validat. Mai mult, datele referitoare la reacţia
investitorilor, în momentul publicării informaţiilor contabile sunt uşor
accesibile.
Într-un mediu financiar de tip bursier, întreprinderile publică în contul
de profit şi pierdere, pentru informarea investitorilor, câştigul (dividendele)
per acţiune. Este de la sine înţeles că agenţii economici sunt tentaţi să
maximizeze profiturile lor.
Deşi raportările financiare reprezintă o formă de bază în publicarea
informaţiei contabile, pentru a fi relevantă, deci pentru a fi utilă luării
deciziilor, comunicarea trebuie să aibă în vedere şi informaţia previzională,
mai ales cea referitoare la fluxurile monetare (cash-flows), la eşalonarea lor şi
la probabilitatea lor de apariţie.
Există pe piaţă două mari categorii de agenţi:cei informaţi şi cei
neinformaţi.
Chiar la nivelul aceleiaşi întreprinderi, în cele mai multe dintre
situaţii, există două categorii de acţionari: acţionari majoritari şi acţionari
minoritari.
În mod evident, cele două categorii nu au totdeauna aceleaşi nevoi
informaţionale şi aceeaşi putere pentru a impune satisfacerea cerinţelor lor. În
mod evident, agentul mai bine informat va încerca să beneficieze de avantajul
său informaţional pentru a câştiga fie în context de creştere, fie în cel de
scădere a cursurilor. În acelaşi timp, agenţii care deţin informaţii privilegiate
nu vor putea reliza profituri superioare celor aferente pieţei decât în cazul în
care ei nu sunt imitaţi de alţi agenţi, dintre cei neinformaţi. Pentru că aceştia
din urmă, observând tranzacţii de mărimi surprinzătoare, vor reacţiona în
acelaşi sens cu agenţii informaţi, se va genera o modificare a preţurilor.
Rezultă că preţurile activelor reflectă, în orice moment, ansamblul
informaţiilor semnificative deţinute de ansamblul agenţilor.
Revenind la cererea de informaţii contabile, se pare că utilitatea
situaţiilor financiare pentru investitorii bursieri nu este întotdeauna
confirmată de practică. Unele studii orientate spre analiza situaţiei pieţei
financiare, în momenatul publicării situaţiilor financiare confirmă rolul
secundar pe care acestea îl joacă în luarea deciziilor. O serie de alte
informaţii (decât cele contabile) sunt cunoscute pe piaţa financiară, la
termenele cele mai favorabile luării deciziilor de către investitori.

1.2.3 Creditorii şi solvabilitatea întreprinderii

Creditorii sunt terţii care acordă împrumuturi întreprinderii, pentru o

durată stabilită în prealabil, în schimbul unei remuneraţii fixe numită
dobândă, şi cu obligaţia din partea acesteia de a rambursa sumele primite, de
obicei, eşalonat, până la o dată cunoscută sub numele de scadenţă.
 Să precizăm de la început că nu trebuie să confundăm creditorii
financiari, adică persoanele care alocă fonduri întreprinderii, cu categoria
„creditori diverşi”, care joacă un rol cu totul neglijabil în sistemul de
finanţare al întreprinderii.
Creditorii finanţatori se regăsesc, pe de o parte, în sistemul bancar şi
al altor instituţii de credit, iar pe de altă parte, pe piaţa financiară.
Creditorii obligatari solicită o gamă mai complexă de informaţii:
preţul de emisiune şi preţul de rambursare al obligaţiunilor, implicit diferenţa
între cele două mărimi, adică primele de rambursare; modul de rambursare a
împrumutului, de amortizare a obligatiunilor; scadenţele, tipul ratei dobânzii
(fixă, variabilă, revizuibilă, variabilă indexată).
Credibilitatea întreprinderii în faţa creditorilor este caracterizată prin
informaţiile grupate în jurul axei „solvabilitate”.
Este cunoscut că solvabilitatea nu ridică probleme reale decât într-o
optică de lichidare a întreprinderii. Depunerea bilanţului este consecinţa
firească a neurmăririi evoluţiei lichidităţii.
Lichiditatea întreprinderii este pusă faţă în faţă cu trei serii de
consideraţii: valorile posibile de lichidare, ierarhia creditorilor şi eventualelor
garanţii personale sau reale, forma juridică a întreprinderii lichidate.
O informaţie “cheie” pentru creditorii financiari este constituită de
către sistemul de garanţii (ipoteci, gajuri). De altfel, într-o situaţie de
lichidare a întreprinderii, un creditor ipotecar sau un creditor “asigurat” va fi
achitat înaintea creditorilor care nu dispun de nici un privilegiu, de nici o
garanţie şi care se numesc creditori chirografari.Garanţiile, ipotecile, gajurile
sunt, în fapt, componente ale activului bilanţier.
În ţara noastră, cauză a blocajelor financiare în lanţ, relaţiile cu
creditorii capătă uneori aspecte dramatice. Dacă scadenţa pentru rambursarea
unui creditor a sosit şi dacă acesta, ca şi întreprinderea în cauză, este în
dificultate de solicitare a plăţii, o va pune în situaţie de încetare a plăţilor,
ceea ce poate conduce la lichidarea ei. Se deduce astfel că, atât pentru
creditorii financiari cât şi pentru investitori, oferta de informaţii trebuie să
aibă în vedere, alături de documentele de sinteză, şi datele previzionale, mai
ales cele referitoare la fluxurile monetare.

1.2.4 Partenerii comerciali şi continuitatea activităţii

Partenerii comerciali ai firmei, reprezentaţi de clienţii şi furnizorii săi,

sunt interesaţi de informaţiile contabile care le permit formularea unor
judecăţi asupra situaţiei financiare şi perenitatea activităţii sale.
Astfel, furnizorii, ca oricare alţi creditori, sunt interesaţi de
solvabilitatea întreprinderii şi de alte informaţii care să le permită să
aprecieze dacă vor fi respectate termenele de plată.
 În funcţie de aceste informaţii, ei işi pot proiecta politica de vânzări
către întreprinderi (clientul lor).
Clienţii, au nevoie de informaţii contabile care să le permită evaluarea
continuităţii activităţii întreprinderii, în vederea aprecierii riscurilor ce
grevează securitatea aprovizionării lor.

1.2.5 Analiştii financiari şi diagnosticul întreprinderii

Contabilitatea este sursa privilegiată de informaţii, pentru orice

analiză strategică şi financiară. Deşi privilegiată, ea nu este totuşi sursa unică:
o analiză financiară care ar neglija informaţii de ordin general (cunoaşterea
pieţelor, tehnologiilor, mediului public sau social, climatului relaţional al
întreprinderii) ar conduce, probabil, la concluzii eronate.
Bazate multă vreme pe o abordare patrimonială, datorată în parte ideii
de garanţii, aceste tehnici s-au plasat ulterior pe linia unei investigaţii mai
detaliate a rezultatului, ceea ce a atras în perimetrul naţional indicatori ca:
autofinanţarea, marja brută de autofinanţare, capacitatea de autofinanţare.
La modul global, se poate spune că bilanţul a devenit documentul care
a permis o analiză a echilibrului financiar funcţional, iar contul de profit şi
pierdere, documentul care a facilitat analiza performanţelor întreprinderii,
prin prisma soldurilor intermediare de gestiune.
Într-o etapă ulterioară, analiza s-a orientat către fluxurile de trezorerie,
care au adus avantajul unei abordări mai concrete, atât printre creditorii
bancari cât şi pentru manageri, eliminându-se în mare parte impactul inflaţiei
şi al evaluării stocurilor.

1.2.6 Publicul şi recursul acestuia la informaţia contabilă

După unele aprecieri, întreprinderea apare, pe viitor, „ca o instituţie

centrală a societăţii”. Atât cu privire la deciziile cât şi la evoluţia activităţilor
întreprinderii, se interesează un public din ce în ce mai larg.
Astfel, responsabilii politici ai colectivitaţilor locale sunt preocupaţi
de contribuţia întreprinderilor la economia locală, îndeosebi în ceea ce
priveşte ocuparea şi formarea forţei de muncă, dar şi de impozitele şi taxele
vamale vărsate de către acestea la bugetul local.
Mişcările ecologiste şi cele de protecţia consumatorilor sunt, de
asemenea, interesate de consecinţele activităţilor desfăşurate de întreprinderi
(politicile antipoluante promovate de întreprinderi, justificarea creşterilor de
preţuri, raportul calitate - reţ pentru bunurile şi serviciile oferite spre
vânzare).
Informaţiile structurate pe sectoare geografice sunt utilizate pentru a
evalua incidenţa funcţiilor realizate de întreprinderile multinaţionale asupra
economiei, în ceea ce priveşte menţinerea locurilor de muncă, implicaţiile
fiscale, supravegherea şi punerea în funcţiune a politicii de concurenţă.
Puterea publică este reprezentată, de asemenea, de contabilii naţionali,
responsabili de situaţiile macroeconomice şi previziunile la nivel naţional, şi
statisticieni, responsabili de cererea nevoilor de informare detaliată, dar de
interes general. Nevoile acestora ca utilizatori de informaţii contabile, sunt
cele ale analizei, în general, indiferent că se manifestă la nivel detaliat
(microeconomic) sau la nivel foarte agregat (sinteze macroeconomice).
În plus, în măsura în care puterea publică doreşte să stabilească o
politică contabilă şi să contureze priorităţile în acest domeniu, ea are nevoie
de informaţii privind cadrul activităţii întreprinderilor asupra acestuia.
Noţiunea de utilizator de informaţii contabile nu poate fi limitată doar
la grupurile prezentate anterior. Evoluţia unei întreprinderi si deciziile sale îi
interesează pe toţi cei care iau decizii economice bazate pe relaţia lor cu
aceasta şi pe cunoştinţele lor despre aceasta. De exemplu responsabilii
politici ai colectivităţilor locale sunt preocupaţi de contribuţia unităţii la
dezvoltarea economiei locale (locuri de muncă, fomarea personalului, taxe),
legile ecologiste şi de protecţie a consumatorului sunt atente la consecinţele
activitaţii întreprinderii, societăţile concurente vor să îi evalueze poziţia pe
piaţă, consumatorii vor să demonstreze că există o situaţie de monopol şi în
ce măsură este posibil ca ei să fie exploataţi, consumatorii se interesează, de o
manieră generală, asupra formei, conţinutului şi calităţii situaţiilor financiare
anuale.
Fiecare dintre grupurile de utilizatori analizate are propriul set de
nevoi similare si orice acţiune a unui grup poate afecta distribuirea bogăţiei
între diferitele grupuri.
Teoretic, părţile conflictuale încearcă, cel mult într-o prima etapă, să
realizeze o congruenţă a intereselor.
Studiile empirice arată însă faptul că, în cele din urmă,
comportamentul individual este ghidat de propriul interes.

Analiştii
financiari

Investitorii Publicul

Conducerea
întreprinderii

Creditorii Partenerii
comerciali

Schema nr. 1 : Utilizatorii de informaţie contabilă

§ Întrebări şi teme de discuţie
1. Cine este considerat „părintele contabilităţii”? Cu ce a contribuit
acesta la evoluţia contabilităţii?
2. Argumentaţi de ce contabilitatea este considerată un fenomen
istoric, o teorie, o tehnică, un instrument, un limbaj, o miză şi un
joc social.
3. Câte categorii de utilizatori ai informaţiei contabile există şi care
consideraţi că sunt mai importanţi?
4. Ce condiţii trebuie să îndeplinească informaţia contabilă pentru a
fi utilă conducerii întreprinderii?
5. Comentaţi modul în care serveşte informaţia contabilă diferitor
utilizatori.
 2

S is t e m u l n o r m a t iv
al c o n t a b i l i t ă Ń i i
ş i ar m o n i z a r e a
contabilă internaŃională
 Armonizarea contabilă este procesul prin care regulile sau normele
naţionale, diferite de la o ţară la alta, uneori divergente, sunt perfecţionate
pentru a fi făcute comparabile.12
După 1990, în cadrul reformelor generale aplicate în România, un loc
important îi revine reformei contabile. Prima lege cu caracter contabil
elaborată în contextul noii economii de piaţă este legea 82/1991.
Până la sfârşitul anului 1991 reforma sistemului contabil românesc se
afla într-un plin proces de desfăşurare. România a trebuit să aleagă din
multitudinea metodelor de contabilitate existente în ţările Europei
Occidentale, dar nu numai. În cele din urmă România a adoptat un sistem
continental de contabilitate. A fost ales un model de contabilitate francez.
Rezultatul a fost elaborarea în 1993 a noului sistem contabil al agenţilor
economici.
Sistemul de contabilitate nu era bine adaptat, cum de altfel nu era nici
prezentarea informaţiei financiar-contabile pentru piaţa de capital. După
prăbuşirea sistemului comunist au avut loc o serie de eforturi în vederea
dezvoltării bursei de valori. Apariţia şi dezvoltarea bursei de valori în
România a avut drept scop întemeierea şi dezvoltarea unei economii de piaţă
şi atragerea capitalului străin.
Introducerea noului sistem de contabilitate a deschis un pas important
spre nevoia de reformă a contabilităţii româneşti.
Chiar dacă sistemul de contabilitate introdus după 1994 prezintă o
serie de inconsistenţe, totuşi nu trebuie neglijate valenţele acestui sistem.
Introducerea planului contabil dualist a creat deschiderea spre contabilitatea
financiară orientată spre utilizatorii interni şi externi ai informaţiei contabile.
Chiar dacă statul a rămas principalul utilizator al informaţiei contabile, totuşi
noul sistem se adresează unor categorii mai largi de utilizatori, iar România
realizează o deschidere spre directivele contabile europene. Se poate vorbi
despre un început modest al conceptualizării contabilităţii româneşti.
Dincolo de inconsistenţe şi valenţe, noul sistem de contabilitate,
introdus după 1994, a marcat un pas important pe calea reformei contabilităţii
româneşti. Nici un sistem de contabilitate nu este perfect, chiar şi cele două
modele – francez şi britanic – nu bat pasul pe loc, astfel că fiecare caută să se
perfecţioneze.
A doua etapă a reformei contabile româneşti începe la sfârşitul anilor
’90 şi se caracterizează prin orientarea sistemului contabil autohton către
contabilitatea anglo-saxonă. Această a doua etapă se concretizează pe plan
juridic prin două ordine ale Ministerului Finanţelor Publice, respectiv OMFP
94/2001 şi OMFP 306/2002.

12
N. Feleagă, L. Malciu, Şt. Bunea, Bazele contabilităţii – o abordare europeană şi
internaţională, Editura Economică, Bucureşti, 2002
 Investitorii au nevoie de informaţii pe care să se poată baza în vederea
evaluării riscurilor inerente investiţiilor lor. Pentru a putea răspunde cererii de
informaţii venite din partea investitorilor, sistemul contabil românesc se afla
într-un amplu proces de adaptare. Sistemul contabil românesc va fi armonizat
cu reglementările directivelor contabile europene, precum şi cu Standardele
Internaţionale de Contabilitate.
Sistemul de contabilitate existent nu era bine adaptat prezentării
informaţiilor financiare contabile pentru piaţa de capital. Institutul Experţilor
Contabili din Scoţia a fost ales pentru a acorda asistenţă de specialitate
normalizatorilor români.
Un rol important l-a avut deschiderea spre cunoaşterea unor noi
modele de contabilitate, OMF nr. 94/2001 reprezentând o deschidere spre
contabilitatea internaţională. Ordinul Ministrului Finanţelor nr.
94/20.02.2001 cu privire la Reglementările Contabile româneşti armonizate
cu Directiva a IV-a a Comunităţii Economice Europene şi cu Standardele
Internaţionale de Contabilitate marchează o cotitură importantă în
dezvoltarea sistemului de contabilitate din România. Ministerul Finanţelor a
avut în vedere derularea Programului de Armonizare Legislativă.
Sistemul normativ al contabilităţii cuprinde totalitatea actelor
normative cu caracter contabil. Schematic acest sistem poate fi reprezentat
astfel:

Parlament LEGI
ACTE NORMATIVE EMISE DE:

SISTEMUL NORMATIV
AL CONTABILITĂŢII

ORDONANŢE
Guvern ŞI
HOTĂRÂRI

Ministerul ORDINE,
Finanţelor Publice INSTRUCŢIUNI
şi alte ministere ŞI NORME

Schema nr. 2 : Sistemul normativ al contabilităţii

(Sursa : N. Feleagă, I. Ionaşcu, Tratat de contabilitate financiară, volumul I,
Editura Economică, 1998)
 Cadrul juridic al contabilităţii mai cuprinde: tratatele internaţionale
(reglementări şi directive), elemente de jurisprudenţă (deciziile tribunalelor)
şi doctrina contabilă (formată din interpretări sau avize referitoare la
elementele asupra cărora textile legislative şi reglementare nu au făcut
precizări).13
Acestea se constituie în sistemul doctrinar al contabilităţii, care
poate fi reprezentat prin următoarea schemă:

Doctrina contabilă naţională:

norme emise de CECCAR

CONTABILITĂŢII
DOCTRINAR AL

norme emise de CNVM

SISTEMUL

răspunsuri ale ministerului

literatura contabilităţii româneşti

Doctrina contabilă internaţională:

directivele europene

standardele internaţionale

literatura contabilităţii străine

Schema nr. 3 : Sistemul doctrinar al contabilităţii

(Sursa : N. Feleagă, I. Ionaşcu, Tratat de contabilitate financiară, volumul I,
Editura Economică, 1998)

Pentru a deveni performantă, contabilitatea românească va trebui să se

doteze cu un cadru contabil conceptual.
Prin cadrul general al Standardelor Internaţionale de Contabilitate,
cadru inclus în Ordinul Ministrului Finanţelor nr. 94/20.02.2001, se stabilesc
conceptele ce stau la baza întocmirii şi prezentării situaţiilor financiare pentru
utilizatorii externi. Cadrul general nu constituie un Standard Internaţional de
Contabilitate şi prin urmare nu defineşte standarde privind evaluarea sau
prezentarea unor anumite elemente sau informaţii.
Obiectivele acestui cadru general sunt:
a) sprijinirea Consiliului I.A.S.C. în elaborarea viitoarelor Standarde
Internaţionale de Contabilitate şi în revizuirea celor existente;
b) sprijinirea Consiliului I.A.S.C. în promovarea armonizării
reglementărilor, Standardelor şi Procedurilor de Contabilitate
referitoare la prezentarea situaţiilor financiare prin realizarea unor
concepte de bază care să reducă numărul tratamentelor contabile
alternative permise de Standardele Internaţionale de Contabilitate
(I.A.S.);

13
N. Feleagă, L. Malciu, Şt. Bunea, Bazele contabilităţii – o abordare europeană şi
internaţională, Editura Economică, Bucureşti, 2002
 c) sprijinirea organismelor naţionale de elaborare a Standardelor, în
procesul de dezvoltare a Standardelor Naţionale;
d) sprijinirea celor care întocmesc situaţii financiare conform I.A.S.
pentru a face faţă problemelor care nu se regăsesc în acestea;
e) sprijinirea auditorilor în formarea unei opinii referitoare la
conformitatea situaţiilor financiare cu I.A.S.;
f) sprijinirea utilizatorilor la interpretarea informaţiilor prezentate în
situaţiile financiare elaborate în conformitate cu I.A.S.;
g) furnizarea de informaţii celor interesaţi de activitatea I.A.S.C. privind
modul de elaborare a Standardelor.
Cadrul general prezentat trebuie să orienteze contabilitatea din postura
de instrument de control al puterii publice în cea de instrument de asistare a
tuturor categoriilor de utilizatori ai informaţiei financiar-contabile. Este
necesar un cadru teoretic al contabilităţii din care să poată fi deduse norme.
Hotărârea de Guvern 306 din anul 2002 vine să completeze OMF 94
prin extinderea ariei de aplicare a reglementărilor armonizate şi asupra
întreprinderilor mici şi mijlocii.
Prin armonizarea reglementărilor contabile româneşti cu Standardele
Internaţionale de Contabilitate şi cu Directiva a IV-a a Comunităţii
Economice Europene se marchează o cotitură importantă pe calea dezvoltării
sistemului de contabilitate din România.
În vederea elaborării reglementărilor contabile, normalizatorii vor
trebui să ţină seama de similitudinea culturală cu modelele de contabilitate
existente.
Din diversele culturi contabile existente pe plan mondial, două dintre
acestea s-au evidenţiat cu preponderenţă:

cultura contabilă şi sistemul de contabilitate continental;

cultura contabilă şi sistemul de contabilitate anglo-saxon.
Contabilitatea continentală conţine o multitudine de note importante
şi recomandative în care „piesa centrală” o constituie planul contabil general,
în timp ce contabilitatea anglo-saxonă are la bază tradiţii, cutume şi nu se
încorsetează într-un plan contabil general.
Reforma contabilităţii româneşti actuale se caracterizează prin două
atribute:
1) Europenizarea, care este susţinută de armonizarea sistemului
nostru contabil cu directivele europene. Principalele directive
europene cu aplicabilitate în România sunt:
a) Directiva a II-a, adoptată în 1976, care asigură delimitarea
societăţilor comerciale pe acţiuni de societăţile cu răspundere
limitată prin precizarea cuantumului capitalului minim şi-a
problemei distribuirii de dividende;
b) Directiva a IV-a, adoptată în 1978, care se referă la: regulile de
evaluare, formatele situaţiilor financiare publicate şi cerinţele
privind comunicarea financiară;
 c) Directiva a VII-a, adoptată în 1983, care vizează conturile
consolidate, adică situaţiile financiare întocmite, prezentate şi
publicate pentru a oferi informaţii despre poziţia financiară şi
performanţele grupurilor de societăţi.
2) Internaţionalizarea, care este susţinută de armonizarea
sistemului contabil românesc cu elementele referenţialului contabil
internaţional sau implementarea directă a acestuia.
Referenţialul contabil internaţional reprezintă un cadru contabil
conceptual format dintr-un pachet flexibil de standarde contabile
internaţionale însoţit de interpretări referitoare la unele dintre subiectele
abordate în cadrul standardelor. Standardele internaţionale de contabilitate
sunt produsul unui organism normalizator internaţional, respectiv Comisia
Internaţională a Standardelor denumită din 2001 Consiliul Internaţional de
Standarde Contabile IASC.
În concluzie, datorită creşterii ponderii economiei româneşti în
economia europeană şi mondială se impune o armonizare cu prevederile
Directivelor Europene şi cu cele ale Standardelor Internaţionale de
Contabilitate.Strategia României de aderare la Uniunea Europeană presupune
şi perfecţionarea mediului de afaceri în care rolul sistemului de contabilitate
şi de audit financiar este de a oferi informaţii de calitate pentru decizionali.
Ca un pas firesc în calea acestei aderări din 2007, întreprinderile din
Romania îşi organizează contabilitatea în conformitate cu OMFP 1752 pentru
aprobarea reglementărilor contabile conforme cu Directivele Europene.
Programele proprii de acţiune elaborate de Guvern, unele dintre ele
fiind chiar legiferate, corespund perioadei actuale de dezvoltare a economiei
româneşti, urmând ca ele să se modifice în viitor în funcţie de stadiul
dezvoltării.

§ Întrebări şi teme de discuţie

1. Analizaţi comparativ sistemul normativ şi sistemul doctrinar pe
care se bazează contabilitatea românescă.
2. Ce atribute are contabilitatea continentală? Dar contabilitatea
anglo-saxonă?
3. Ce presupun europenizarea şi internaţionalizarea contabilităţii?
 3

Î nt r e p r i nd e r e a
ş i f l u x u r i le e c o n o m ic e
 3.1 Întreprinderea domeniu de aplicare a contabilităţii14
Activitatea economică a unei naţiuni constă din miliarde de operaţii
realizate de către diverşi agenţi economici. Operaţiile agenţilor economici
sunt, în general, bilaterale şi produc mişcări de valori sau fluxuri
economice. Relaţia flux economic - operaţie economică - activitate
economică poate fi redată schematic astfel:

Fluxuri
economice
Operaţii
economice
Activitate
economică

Schema nr. 4 : Relaţia dintre fluxuri economice, operaţii economice

şi activitate economică

Aceste fluxuri constă din: bunuri şi servicii vândute, muncă depusă de

salariaţi remunerată prin salarii, împrumuturi pentru care se plătesc dobânzi,
asigurarea ordinii şi protecţiei sociale, a educaţiei şi pregătirii profesionale a
oamenilor pentru care se plătesc impozite etc. Toate aceste fluxuri economice
stabilesc strânse legături de schimb între diverşi agenţii, care participă, direct
sau indirect, la acestea.
Aceşti agenţi pot fi grupaţi, într- o formă simplificată în patru
categorii:
a) Întreprinderile, a căror funcţie este producţia (sau transformarea) de
bunuri şi servicii. Ele reprezintă principalii agenţi economici.
b) Menajele, care procură întreprinderilor capitalul şi munca, pe de o
parte şi care cumpără bunurile şi serviciile pentru a le consuma (sau
pentru reinvestire), pe de altă parte.
c) Administraţiile şi instituţiile publice, (administraţia de stat,
instituţiile de învăţământ, de protecţie socială ş.a.m.d.), care
furnizează altor agenţi economici prestaţii publice (educaţie, ordine,
justiţie, protecţie socială etc.).

14
Cameniţă D., Belean P., Nicolaescu C., Bazele contabilităţii, Editura Multimedia, Arad,
2000
 d) Instituţiile financiare, (bănci, societăţi de asigurări), prin intermediul
cărora se transmit (tranzitează) majoritatea fluxurilor de monedă
(fluxurilor monetare), care constituie prestaţii financiare.
Întreprinderea este considerată agent economic principal întrucât
interrelaţionează cu toate celelalte categorii de agenţi economici. Aceste
interrelaţionări pot fi reprezentate schematic astfel:

Bunuri şi servicii
ÎNTREPRINDERE

Bani

MENAJE
Capital bănesc
Dividende

Forţă de muncă
Salarii

ŞI INSTITUŢII PUBLICE
ÎNTREPRINDERE

ADMINISTRAŢII
Prestaţii publice
Impozite şi taxe
ÎNTREPRINDERE

Credite
FINANCIARE
INSTITUŢII

Dobânzi

Servicii de gestionare a banilor

Comisioane

Schema nr. 5 : Relaţia întreprinderii cu ceilalţi agenţi economici

 Legea contabilităţii nr. 82/1991 nu apelează la termenul de
“întreprindere”. Articolul 1 al Legii prevede, în legătură cu obligativitatea
conducerii şi organizării contabilităţii, o enumerare a tipurilor de agenţi
economici (regii autonome, societăţi comerciale, instituţii publice şi altele),
referindu-se atât la întreprinderi, cât şi la alţi agenţi economici.
Regulamentul de aplicare a Legii contabilitaţii foloseşte termenul
generic de “unităţi patrimoniale”. Alţi termeni folosiţi sunt: entitate (în
OMFP 1752/2005), firmă, societate comercială, etc.

3.1.1 Definiţia şi caracteristicile întreprinderii

Întreprinderea, conform Consiliului Contabilităţii Naţionale

Franceze, cu completări, este un organism independent având un patrimoniu
care produce (transformă) bunuri şi servicii pentru piaţă în scopul obţinerii
unui profit (beneficiu).
Caracteristicile întreprinderii rezidă din definiţia acesteia şi se
referă la:

Este subiectul unui patrimoniu care îi asigură independenţa
financiară adică posibilitatea de a produce şi a vinde bunuri şi
servicii sub propria autoritate şi responsabilitate; patrimoniul,
conform dreptului civil român reprezintă “totalitatea drepturilor
şi obligaţiilor cu valoare economică aparţinând unei persoane
fizice sau juridice precum şi bunurile la care acestea se referă”.

Produce, creează, transformă bunuri sau servicii susceptibile să
satisfacă necesităţile indivizilor, ale altor întreprinderi şi ale
colectivităţilor diverse.

Produce pentru piaţă, vinde produsele sau serviciile
transformându-le în bani; orice întreprindere are deci o funcţie
comercială: cumpără şi vinde.

Scopul producţiei şi vânzării bunurilor (serviciilor) este obţinerea
unui profit (funcţie lucrativă).
Ca exemple de întreprinderi, pot fi amintite: fabrica, uzina, atelierul
de reparaţii, cabinetul medical privat, magazinul, hotelul etc.

3.1.2 Clasificarea întreprinderilor

Întreprinderile pot fi clasificate după mai multe criterii, dintre care

vor fi luate în considerare: natura juridică, dimensiunea economică, domeniul
de activitate sau sectorul economic în care îşi desfăşoară activitatea.
a) După natura juridică, întreprinderile pot fi:

Întreprinderi private, aparţinând unei persoane sau unui grup de
persoane, care, la rândul lor, pot fi:
 Întreprinderi individuale: proprietatea unei singure persoane
(întreprinzător, patron); exemple: mici întreprinderi
comerciale, meşteşugăreşti, agricole etc.
 Întreprinderi societare: (societăţi, asociaţii lucrative,
cooperative) care reunesc aportul de capital al mai multor
persoane. Legea 31/1991 (Legea societăţilor comerciale)
reglementează înfiinţarea, organizarea şi funcţionarea
următoarelor tipuri de societăţi comerciale: societăţi în nume
colectiv (SNC), societăţi în comandită simplă (sau pe acţiuni),
societăţi pe acţiuni (SA), societăţi cu răspundere limitată
(SRL).

Întreprinderi publice sau semipublice, care aparţin în totalitate
sau parţial statului având ca obiect activităţi de interes public
(naţional sau local) sau activităţi strategice; exemple: regiile
autonome (electricitate, transport pe calea ferată, apă-canalizare
etc); în principiu astfel de întreprinderi au ca scop principal
satisfacerea unor interese colective (şi intr-o măsură mai redusă
profitul).
b) După dimensiunea economică, întreprinderile pot fi:

Microîntreprinderi

Întreprinderi mici şi mijlocii (IMM - uri), care îndeplinesc,
integral sau parţial, criteriile stabilite prin acte normative,
referitoare la: valoarea activului bilanţului, cifra de afaceri,
numărul de salariaţi etc.; ele pot beneficia de unele facilităţi,
printre care aceea de a avea o contabilitate simplificată.

Întreprinderi mari, respectiv unităţile care nu se încadrează în
criteriile menţionate de lege pentru întreprinderile mici şi mijlocii.
c) După domeniul de activitate, întreprinderile sunt:

Întreprinderi cu activitate specializată (profil unic), ca de
exemplu:
 Întreprinderi comerciale, care cumpără mărfuri în scopul
revânzării în aceeaşi stare.
 Întreprinderi industriale, care produc, prin prelucrări
tehnologice, alte bunuri.
 Întreprinderi de servicii (prestări servicii), care oferă servicii
de transport, hoteliere, de asigurări, telecomunicaţii, poştă etc.
 Întreprinderi agricole (exploatări agricole), care produc
bunuri obţinute din agricultură.

Întreprinderi cu activităţi multiple (integrate, combinate), care
efectuează activităţi comerciale, industriale, de servicii etc.
(branşe de activităţi).
 d) După sectorul economic în care îşi desfăşoară activitatea15,
întreprinderile pot fi:

Întreprinderi din sectorul primar, care îşi desfăşoară activitatea
în agricultură, silvicultură, industrie extractivă.

Întreprinderi din sectorul secundar, care îşi desfăşoară
activitatea în industrie, construcţii.

Întreprinderi din sectorul terţiar, care îşi desfăşoară activitatea
în comerţ, transport, turism, servicii.

3.2 Fluxurile economice şi influenţa lor asupra

întreprinderii16

3.2.1 Definiţia şi clasificarea fluxurilor economice

Activitatea economică a întreprinderii, ca şi a celorlalţi agenţi

economici, se compune, aşa cum s-a precizat, dintr-o multitudine de operaţii
economice.
Operaţiile economice sunt tranzacţii şi acţiuni pe care, le execută
întreprinderea pentru a produce şi a vinde bunuri şi servicii; ele determină
mişcări de valori, denumite şi fluxuri economice (cu sensul de circulaţie,
curgere).
Exemple de fluxuri economice în comerţ ar fi: achiziţionarea mărfii +
plata în bani a preţului de cumpărare; vânzarea mărfii + încasarea în bani a
preţului de vânzare.
După zona în care se produc în raport cu întreprinderea dată,
fluxurile economice pot fi: externe şi interne.
Fluxurile economice externe se produc între întreprindere şi
partenerii săi din amonte şi din aval.
După natura operaţiilor şi valorilor fluxurile externe pot fi:

Fluxuri reale: mişcări de bunuri, servicii şi alte prestaţii, care au
loc între întreprinderii şi furnizorii săi din amonte, respectiv
clienţii din aval; exemplu: în amonte: achiziţionarea mărfurilor,
materialelor mijloacelor de transport etc.; în aval: vânzarea
mărfurilor, produselor, serviciilor.

Fluxuri cvasireale: prestaţii ale factorilor de producţie, respectiv
munca personalului, prestaţiile statului, prestaţiile instituţiilor
financiare etc.

15
N. Feleagă, L. Malciu, Şt. Bunea, Bazele contabilităţii – o abordare europeană şi
internaţională, Editura Economică, Bucureşti, 2002
16
Cameniţă D., Belean P., Nicolaescu C., Bazele contabilităţii, Editura Multimedia, Arad,
2000

Fluxuri financiare: plata în bani şi alte instrumente financiare
(cecuri, ordine bancare, acreditive) a fluxurilor reale şi cvasireale;
ele au sens invers celui al fluxurilor reale; exemple: în amonte:
plata furnizorilor, plata salariilor, a dobânzilor; în aval: încasarea
de la clienţi a preţurilor de vânzare (tarifelor).
Schema dezvoltată a fluxurilor externe consemnează:

În amonte: fluxurile reale, cvasireale şi financiare determinate de
relaţiile de schimb cu: furnizorii de bunuri (clădiri, maşini de lucru, materii
prime, mărfuri etc.); furnizorii de servicii (transport, reparaţii, poştă, telefon);
factorii de producţie; personalul (salariaţii); statul, băncile şi alţi agenţi care
acordă credite şi împrumuturi; întreprinzători (investitori);

În aval: fluxurile reale, cvasireale şi financiare determinate de
relaţiile de schimb cu clienţii pentru vânzările de bunuri şi servicii.

AMONTE AVAL

Bunuri
Furnizori
de bunuri Contravaloare
Î N T R E P R I N D E R E

Servicii
Furnizori
de servicii Contravaloare

Muncă
Personal
(Salariaţi) Salarii Bunuri, servicii

Clienţi
Stat
Prestaţii publice Contravaloare
(Instituţii
publice) Impozite, taxe

Bănci
Prestaţii financiare
(Instituţii
financiare) Dobânzi, comisioane

Capital bănesc
Acţionari
(Asociaţi) Dividende

Schema nr. 6 : Schema dezvoltată a fluxurilor economice externe

(Sursa : D. Cameniţă, P. Belean, C. Nicolaescu, Bazele contabilităţii,
Editura Multimedia, Arad, 2000)
 Fluxurile economice interne sunt mişcări de valori care se produc în
interiorul întreprinderii, determinate de propria sa activitate. Ele pot fi:

Fluxuri reale: transferul şi prelucrarea materiilor prime dintr-un
atelier la altul.

Fluxuri financiare: colectarea şi transportul banilor
(numerarului) de la caseriile magazinelor la caseria sediului
central al întreprinderii.

Fluxuri de transformare economică a valorilor interne:
descriu evoluţia valorii de la costul de achiziţie al materiilor
prime până la costul complet al produselor vândute potrivit
următoarei scheme:

Materii Produse Produse Bani

prime finite vândute

Cost
Cost de Cost de complet
achiziţie producţie comercial
(CA) (CP) (CCC)

Schema nr. 7 : Flux de transformare economică a valorii interne

(Sursa : D. Cameniţă, P. Belean, C. Nicolaescu, Bazele contabilităţii,
Editura Multimedia, Arad, 2000)

Fluxuri de pierderi (deprecieri) ireversibile: amortizarea

imobilizărilor corporale (clădiri, maşini şi instalaţii, mijloace de
transport etc.).

3.2.2 Influenţa fluxurilor economice asupra patrimoniului şi

rezultatelor întreprinderii

Informaţiile asupra patrimoniului şi calculul rezultatelor

întreprinderii constituie obiective principale ale contabilităţii.
 Fluxurile economice externe şi interne produc modificări ale
patrimoniului întreprinderii şi determină rezultatul financiar al activităţii
acesteia (profitul sau pierderea).
b) Modificările patrimoniului (bunuri, drepturi, creanţe, obligaţii,
datorii) se referă la structura şi valoarea acestor elemente patrimoniale. Marea
diversitate a operaţiilor şi fluxurilor economice determină o diversitate
corespunzătoare a modificărilor (schimbărilor, transformărilor) în structura şi
valoarea elementelor patrimoniale.
Spre exemplu, achiziţionarea unor mărfuri (flux extern real)
determină o creştere a bunurilor patrimoniale (stocuri de mărfuri din magazin
sau depozit), iar plata costului de achiziţie în numerar (flux financiar)
provoacă o scădere a numerarului din casierie.
d) Rezultatul financiar (profitul - scopul final al întreprinderii) este
determinat prin compararea cheltuielilor şi veniturilor generate de fluxurile
economice ale întreprinderii.

Cheltuielile (C) reprezintă consumuri de bunuri şi servicii în
scopul obţinerii unor venituri. Aceste bunuri şi servicii sunt
procurate în urma relaţiilor de schimb cu partenerii din amonte
ai întreprinderii (furnizori de bunuri şi servicii, personalul
întreprinderii, statul şi instituţiile publice) care au determinat
fluxurile externe (reale şi financiare) analizate. Spre exemplu,
costul de achiziţie al unor mărfuri vândute este de 100 RON.

Veniturile (V) sunt, în principal, sume încasate sau de încasat
pentru bunurile şi serviciile vândute. Spre exemplu, venitul
încasat din vânzarea mărfurilor este de 120 RON.

Rezultatul (R) este diferenţa dintre venituri şi cheltuieli:

R=V-C

Rezultatul poate fi: profit (beneficiu) când V >C, pierdere

când V<C. În exemplul dat rezultatul apare sub forma unui
beneficiu (profit) brut denumit şi marjă brută (marja
comercială) ca o primă treaptă de calcul a profitului net:

R (marja brută) = 120 RON - 100 RON = + 20RON

(profit, beneficiu)
 § Întrebări şi teme de discuţie
1. Ce este întreprinderea şi care sunt caracteristicile ce reies din
definiţia acesteia?
2. Cum se clasifică întreprinderile?
3. Care categorie de fluxuri (externe sau interne) prezintă o mai
mare importanţă pentru întreprindere? Argumentaţi răspunsul.
4. Comentaţi schema dezvoltată a fluxurilor economice externe.

§ Aplicaţie rezolvată
Realizaţi schema fluxurilor economice determinate de operaţiile de mai jos,
caracterizaţi fluxurile respective, analizaţi modificările patrimoniale pe care
acestea le provoacă şi calculaţi cheltuielile, veniturile şi rezultatul generat în cazul
următoarei întreprinderi industriale:
1). Aprovizionarea cu materii prime şi materiale de la alte întreprinderi la
cost de achiziţie de 30 RON.
2). Consumul, în atelierul de producţie, a materiilor prime şi materialelor
de la punctul 1). şi obţinerea de produse finite.
3). Calculul de salarii pentru munca prestată de personalul întreprinderii în
valoare de 20 RON.
4). Vânzarea produselor finite unei alte întreprinderi la preţ de vânzare de
60 RON.
5). Plata furnizorului de la punctul 1). şi a salariilor de la punctul 3).
6). Încasarea contravalorii produselor vândute la punctul 4).

CARACTERIZAREA FLUXURILOR

1). Flux extern real

2). Flux intern real/de transformare
3). Flux extern cvasireal
4). Flux extern real
5). Fluxuri externe financiare
6). Flux extern financiar

SCHEMA
 1 ). materii prime +
Alte materiale
întreprinderi
(furnizori) 5 ). plata ctv.materilor 4). produse
prime + materialelor finite

Materii prime +
materiale

Produse
2).

finite
Clienţi

3). munca
6). încasarea ctv
produselor finite
Personalul
5 ). plata
salariiolor

MODIFICĂRI PATRIMONIALE

1) ↑ materiile prime şi materialele

↑ datoriile (obligaţiile) faţă de alte întreprinderi (furnizori)

2) ↓ materiile prime şi materialele

↑ produsele finite

3) ↑ datoriile (obligaţiile) faţă de personal

↑ cheltuielile cu salariile

4) ↓ produsele finite
↑ creanţele (drepturile) faţă de altă întreprindere (clientă)

5) ↓ datoriile (obligaţiile) faţă de alte întreprinderi (furnizori)

↓ disponibilităţile (lichidităţile)

↓ datoriile (obligaţiile) faţă de personal

↓ disponibilităţile (lichidităţile)

6) ↓ creanţele (drepturile) faţă de altă întreprindere (client)

↑ disponibilităţile (lichidităţile)

MODIFICĂRI ALE REZULTATULUI

C = cheltuieli cu materiile prime + cheltuieli de personal =

= 30 RON + 20 RON=50 RON
V = venituri din vânzarea produselor finite = 60 RON
R = V – C = 60 RON – 50 RON = 10 RON → R pozitiv - profit

§ Aplicaţii propuse
 A. Realizaţi schema fluxurilor economice determinate de operaţiile de
mai jos, caracterizaţi fluxurile respective, analizaţi modificările patrimoniale
pe care acestea le provoacă şi calculaţi cheltuielile, veniturile şi rezultatul
generat în cazul următoarei întreprinderi comerciale:
1). Deschiderea unui cont bancar pentru care se percepe un comision
de 10 RON.
2). Aprovizionarea cu mărfuri de la furnizori, în valoare de 30 RON.
3). Transportul mărfurilor de la depozitul firmei la magazinele
acesteia.
4). Plata comisionului de 10 RON aferent deschiderii contului
bancar.
5). Plata furnizorului de mărfuri.
6). Vânzarea de mărfuri, la clienţi, în valoare de 70 RON.
7). Încasarea contravalorii mărfii vândute la clienţi.
8). Transportul numerarului încasat de la magazine la sediul central
al firmei.

B. Realizaţi schema fluxurilor economice determinate de operaţiile de

mai jos, caracterizaţi fluxurile respective, analizaţi modificările patrimoniale
pe care acestea le provoacă şi calculaţi cheltuielile, veniturile şi rezultatul
generat în cazul următoarei întreprinderi de servicii:
1). Înregistrarea unei taxe către stat în sumă de 10 RON.
2). Aprovizionarea cu bunuri, de la o firmă comercială, în valoare de
80 RON.
3). Plata contravalorii bunurilor
4). Înregistrarea unui volum al salariilor de 40 RON.
5). Plata salariilor.
6). Plata taxei către stat.
7). Prestarea unui serviciu, către o întreprindere industrială, în
valoare de 100 RON.
8). Încasarea, în numerar, a contravalorii serviciului prestat.
 4

O b i e c t u l ş i pr i n c i pi ile
c o n t ab i l i t ă Ń i i
 4.1 Definiţia şi caracteristicile obiectului contabilităţii17
Istoria îndelungată a lucrărilor scrise in domeniul contabilităţii de
către un număr impresionant de autori, consemnează diferite formulări ale
obiectului contabilităţii. Aproape fiecare autor de tratate, manuale, cursuri
universitare etc., a încercat să formuleze o definiţie proprie a obiectului
contabilităţii, accentuând fie latura conceptuală (ştiinţifică), fie latura practică
(tehnică) a contabilităţii.
Astfel, într-una dintre cele mai vechi lucrări scrise, care cuprinde o
parte destinată studierii contabilităţii, intitulată “Summa de arithmetica,
geometria, proportioni et proportionalita”18 tipărită la Veneţia în anul 1494,
călugarul italian Luca Paciolo (1445-1514), autorul lucrării, defineşte ca
obiect al contabilităţii “tot ceea ce aparţine negustorului: averea mobilă şi
imobilă, precum şi toate afacerile sale mari şi mărunte, în ordinea în care
au avut loc“.
Pornind de la cerinţele didactice ale introducerii în problemele
fundamentale ale contabilităţii întreprinderilor care acţionează în perioada
actuală, se poate formula următoarea definiţie a obiectului contabilităţii:
reflectarea în expresie bănească a imaginii fidele asupra situaţiei
patrimoniului şi rezultatelor întreprinderii, în scopul furnizării de
informaţii utile ansamblului utilizatorilor atunci cand aceştia iau decizii
economice.
În urma analizei succinte şi generale ale acestei definiri a obiectului
contabilităţii trebuie subliniate următoarele caracteristici ale sale :
a) Modul de cuantificare şi de redare a informaţiilor contabile
constă în reflectarea lor în expresie bănească. În contabilitate sunt
memorizate cifric şi explicativ, prelucrate şi redate în expresie bănească
(monetară) informaţii asupra fluxurilor economice necesare conducerii
(managementului, gestiunii) întreprinderii şi altor utilizatori. Contabilitatea
apelează deci pentru luarea măsurilor şi reprezentarea bunurilor, mişcărilor
de valori, la functia banilor de cuantificare şi exprimare a valorii bunurilor şi
a oricăror mişcări şi transformări ale acestora. Informaţiile contabile sunt
informaţii cifrice, valorice; ceea ce nu poate fi măsurat şi exprimat în bani nu
poate face obiectul contabilităţii
Folosirea expresiei monetare a valorii bunurilor, făcînd abstracţie de
proprietăţile lor fizice (şi de unităţile de măsură convenţionale specifice -
kilogram, metru, litru etc.), oferă contabilităţii posibilitatea tratării
(prelucrării) informaţiilor prin grupări şi regrupări potrivit modelelor şi
procedurilor proprii metodei contabilităţii (bilanţ, conturi ş.a.m.d.). Potrivit
Legii contabilităţii, contabilitatea în România se ţine în monedă naţională.

17
Cameniţă D., Belean P., Nicolaescu C., Bazele contabilităţii, Editura Multimedia, Arad,
2000
18
În traducere “Ştiinţa aritmeticii, geometriei, proporţiilor şi proporţionalităţilor”
 De altfel, printre procedeele metodei contabilităţii se înscrie şi
evaluarea patrimoniului şi rezultatelor, cu un rol deosebit de complex în
condiţiile preţurilor libere ale economiei de piaţă.
b) Obiectivul de bază al contabilităţii în perioada actuală este
producerea de informaţii care să ofere o imagine fidelă asupra patrimoniului
şi rezultatelor întreprinderii19.
În esenţă realizarea acestui obiectiv impune ca documentele de
sinteză (Bilanţul, contul de profit şi pierdere) să ofere o imagine fidelă,
obiectivă a situaţiei reale a întreprinderii.
Fiind un obiectiv de bază, este necesar ca toate celelalte concepte şi
principii ale contabilităţii să-i fie subordonate.
În ţările bazate pe economia planificată centralizat, contabilitatea era
condusă şi organizată prin intermediul unor norme amănunţite şi rigide,
impuse prin decizii ale unor organe centrale de stat fiind astfel o contabilitate
strict normată.
Contabilitatea aplicată în ţările cu economie de piaţă este armonizată
şi omogenizată pe baza unor obiective, principii, metode şi proceduri
generale şi flexibile, stabilite prin convenţii între toţi utilizatorii informaţiilor
contabile, fiind astfel o contabilitate normalizată. Flexibilitatea
contabilităţii normalizate se manifestă, de exemplu, prin libertatea pe care o
au gestionarii informaţilor contabile (conducătorii contabilităţii
întreprinderilor) de a alege variantele preferate dintre metodele de evaluare,
de amortizare, metodele de înregistrare a stocurilor ş.a.m.d.
Normalizarea contabilităţii în ţările cu economie de piaţă a fost
determinată de necesitatea asigurării accesibilităţii, transparenţei şi
credibilităţii informaţiilor contabile pentru toţi utilizatorii (îndeosebi pentru
utilizatorii externi) din perimetrul unei economii naţionale. Din aceleaşi
considerente normalizarea contabilităţii s-a extins în Europa şi în zona ţărilor
din Comunitatea Europeană. Conceptul “ imaginii fidele“, ca obiectiv de
bază al contabilităţii constituie norma fundamentală convenită şi formulată în
Directiva a IV-a a Comunităţii Economice Europene (CEE), fiind preluată şi
de Planurile Contabile Generale (PCG) din ţările membre ale Comunităţii
Europene. La această normă fundamentală este aliniată şi contabilitatea din
România prin prevederea din Legea contabilităţii ca “Bilanţul contabil
(Bilanţul şi contul de profit şi pierdere) să ofere obligatoriu o imagine fidelă,
clară şi completă a patrimoniului, a situaţiei financiare şi a rezultatelor
ansamblului utilizatorilor atunci când aceştia iau decizii economice”.

19
Conceptul “ imaginii fidele “, ca obiectiv de bază al contabilităţii, este prevăzut în
Directiva a IV-a a Comunităţii Economice Europene (CEE), fiind adoptat şi de Comisia
Internaţională a Standardelor Contabile (International Accounting Standards Communitty
(IASC)). El este preluat şi de Legea contabilităţii nr.82/l99l (art.10), din România, stând la
baza noului sistem de contabilitate aliniat standardelor europene şi internaţionale.
 Realizarea acestui obiectiv de bază al contabilităţii impune
subordonarea tuturor principiilor, metodelor şi procedurilor de culegere,
prelucrare şi prezentare a informaţiilor contabile imperativului ca aceste
informaţii să dea utilizatorilor o descriere şi o reflectare loială, clară, precisă
şi completă a operaţiilor, evenimentelor şi situaţiei întreprinderii.
Reglementările şi literatura contabilă din Franţa consideră că
imaginea fidelă, ca obiectiv de bază al contabilităţii, se sprijină pe două
principii şi anume:

Principiul regularităţii: „regularitatea este conformitatea cu
regulile şi procedurile în vigoare“, adică respectarea principiilor
reglementate;

Principiul sincerităţii: “sinceritatea este aplicarea cu bună
credinţă a regulilor şi procedurilor în funcţie de cunoştinţele pe care
responsabilii conturilor trebuie să le aibă în mod normal despre realitatea şi
importanţa operaţiilor, evenimentelor şi situaţiilor“.
Fidelitatea în contabilitate presupune deci, respectarea normelor
contabile, iar atunci când sunt reglementate mai multe modalităţi de
prezentare şi evaluare, alegerea trebuie să opereze în funcţie de metoda care
permite să se descrie şi să se reprezinte cel mai bine situaţia obiectivă a
întreprinderii.
c) Materia supusă observării, consemnării şi reprezentării în
contabilitate este formată din două structuri (economice, juridice, financiare)
şi anume: patrimoniul şi rezultatele întreprinderii.
Informaţiile contabile referitoare la patrimoniul întreprinderii sunt
sintetizate şi transmise utilizatorilor prin Bilanţ, care este documentul de
sinteză a situaţiei economico-financiare a întreprinderii.
Informaţiile contabile referitoare la rezultatele întreprinderii sunt
sintetizate şi furnizate utilizatorilor prin Contul de profit şi pierdere care este
documentul de sinteză a performanţelor gestiunii întreprinderii.
Pentru a produce şi furniza informaţii contabile care să poată fi
sintetizate în Bilanţ şi în Contul de profit şi pierdere, întreprinderile şi alţi
agenţi economici menţionaţi în Legea contabilităţii trebuie să organizeze o
contabilitate pe principiile dublei reprezentări şi dublei înregistrări a
patrimoniului şi rezultatelor, adică să conducă o contabilitate în partidă
dublă. Cursul de “Bazele contabilităţii” studiază problemele fundamentale ale
contabilităţii în partidă dublă aplicată de către majoritatea întreprinderilor şi
agenţilor economici.
d) Domeniul organizatoric în care se organizează şi se conduce
contabilitatea este cu preponderenţă întreprinderea, ca principal agent
economic. Legea contabilităţii prevede obligativitatea conducerii
contabilităţii, menţionând expres tipurile de unităţi patrimoniale care au
această obligaţie (regiile autonome, societăţi comerciale, instituţii publice,
unităţi cooperatiste, ş.a.m.d.), la care Regulamentul de aplicare a legii adaugă
şi alte tipuri de unităţi organizatorice.
 e) Destinatarii informaţiilor contabile sunt utilizatorii de informaţii
pe care aceştia se sprijină în luarea deciziilor. Utilizatorii informaţiilor
contabile sunt: utilizatorii interni (conducerea, managementul întreprinderii),
utilizatorii externi (asociaţii sau acţionarii, băncile, statul (îndeosebi
organismele fiscale), furnizorii, clienţii, ş.a.m.d).
O schemă a elementelor componente ale obiectului contabilităţii este
redată mai jos:

Modul
de cuantificare Reflectarea în
şi redare expresie bănească
a informaţiilor

Obiectivul
de bază al a imaginii
contabilităţii fidele

Materia
supusă asupra şi
înregistrării patrimoniului rezultatelor

Unitatea
organizatorică
principală unde întreprinderii
se ţine
contabilitatea

în scopul furnizării
Destinatarii de informaţii utile
informaţiilor ansamblului
contabile utilizatorilor când
aceştia iau decizii
economice

Schema nr. 8 : Definiţia şi caracteristicile obiectului contabilităţii

Importanţa deosebită pentru înţelegerea mai profundă a obiectului
contabilităţii impune reluarea şi dezvoltarea în continuare a unor aspecte
privind obiectivul de bază al contabilităţii, materia supusă înregistrărilor
contabile şi destinatarii informaţiilor contabile.

4.2 Patrimoniul - obiect al contabilităţii

Informaţiile asupra patrimoniului reprezintă o primă categorie de bază
a informaţiilor contabile, reflectând o parte a materiei supusă înregistrărilor
contabile.
În concepţia juridică, patrimoniul a fost definit anterior ca fiind
totalitatea drepturilor şi obligaţiilor cu valoare economică aparţinând unei
persoane fizice sau juridice, precum şi bunurile la care acestea se referă.
Noţiunea de patrimoniu circumscrie şi delimitează astfel, din punct de vedere
juridic, ansamblul bunurilor, drepturilor şi obligaţiilor unei întreprinderi (care
poate aparţine unei persoane fizice - întreprinzător sau unei persoane juridice-
societate, asociaţie etc.).
La baza reflectării patrimoniului în contabilitatea modernă, denumită
şi contabilitate în partidă dublă, stă principiul dublei reprezentări a
patrimoniului, potrivit căruia patrimoniul este descris şi evaluat paralel şi
simultan după două criterii fundamentale: utilitatea şi originea
patrimoniului.
Utilitatea (destinaţia) este un criteriu economic care exprimă modul
de folosire a patrimoniului şi, implicit, formele concrete ale utilizării acestuia.
Structurile globale principale ale patrimoniului după criteriul
utilităţii sunt : bunurile, creanţele, disponibilităţile băneşti (lichidităţile).
Bunurile (mobile şi imobile) sunt obiectele (lucrurile) folosite pentru
satisfacerea unor nevoi de producţie sau pentru revânzare. Astfel de bunuri
sunt, de exemplu, clădirile pentru producţie, spaţiile de vânzare şi de servicii,
terenurile pentru producţia agricolă sau pentru construcţii, maşinile şi
utilajele tehnologice, mobilierul comercial, de birou, stocurile de mărfuri
destinate revânzării în aceeaşi stare, stocurile de materii prime destinate
producţiei, produsele finite obţinute în urma prelucrării şi destinate vânzării
(sau propriei folosinţe) ş.a.m.d.
Creanţele sunt drepturi pe care întreprinderea le are asupra altor
persoane fizice sau juridice pentru bunuri livrate pe credit (clienţi) pentru
sume de bani sau alte valori avansate care urmează a fi încasate ulterior
(debitori).
Disponibilităţile băneşti (lichidităţile) reprezintă banii în numerar (în
monedă efectivă) aflaţi în casieria întreprinderii (casa) sau sumele de bani
aflate în conturi la bănci (disponibil la bănci).
Structurile patrimoniale create după criteriul utilităţii furnizează deci
informaţii care răspund la întrebarea: „cum este folosit si ce forme concrete
generează utilizarea patrimoniului?”. În condiţiile în care, de regulă, numai o
parte din bunurile, disponibilităţile şi celelalte forme ale structurilor
economice provin din aportul în bani sau în natură al titularului de patrimoniu
(întreprinzător, asociaţi), o altă parte provenind, cu caracter temporar
(rambursabil) de la alte persoane fizice sau juridice (furnizori de bunuri şi
servicii pe credit, bănci care au împrumutat bani intreprinderii etc.), sunt
necesare concomitent şi informaţii asupra originii patrimoniului .
Originea (provenienţa) reprezintă un criteriu preponderent juridic,
dar care are şi un caracter financiar, si care exprimă resursele de provenienţă
a patrimoniului, modul de finanţare, respectiv de formare a fondurilor
afectate unui patrimoniu dat .
Structurile globale principale ale patrimoniului după criteriul
originii (provenienţei, resurselor, finanţării) sunt: capitalurile proprii,
provizioanele, datoriile.
Capitalurile proprii reprezintă valoarea aporturilor în bani şi în
natură ale asociaţilor sau întreprinzătorului (capital social sau individual) a
profitului exerciţiului curent (rezultatul exerciţiului) şi a altor resurse proprii
(rezerve, prime din emisiune, etc.).
Provizioanele sunt constatări şi evaluări contabile cu caracter
previzional, apreciate la închiderea exerciţiului în virtutea principiilor
prudenţei şi independenţei exerciţiilor. Pot fi provizioane pentru litigii, pentru
garanţii acordate clienţilor, pentru restructurare, pentru pensii şi obligaţii,
provizioane pentru impozite, alte provizioane.
Exemplu de provizioane pentru litigii: la închiderea exerciţiului N se
apreciază valoarea unei despăgubiri probabile datorate unui client pentru
daune pretinse de 5.000 RON, litigiul fiind în curs de judecare la tribunal; se
estimează astfel riscul de a fi plătită această sumă în exerciţiul N+1, în
condiţiile în care litigiul s-a produs în urma operaţiilor din exerciţiul curent şi
deci trebuie să afecteze rezultatul acestui exerciţiu, constituindu-se o rezervă.
Provizioanele au o poziţie intermediară între capitalurile proprii şi
datorii.
Datoriile (obligaţiile) reprezintă resurse de finanţare temporară
străină (provenite de la alte persoane fizice sau juridice), care trebuie plătite
la scadenţele convenite. În această structură globală pot fi cuprinşi: furnizorii,
reprezentând datoriile pentru bunuri şi servicii achiziţionate pe credit (cu
plata la o dată ulterioară recepţiei) şi alţi factori de producţie cărora li se
plătesc remuneraţiile calculate la o dată ulterioară (personalul pentru salariile
calculate şi neplătite; bugetul de stat pentru impozitele calculate şi plătite
ulterior ş.a.m.d.).
Structurile patrimoniale create după criteriul originii furnizează
informaţii care răspund la întrebarea: „care este provenienţa patrimoniului şi
care sunt resursele proprii şi cele străine?”.
În literatura contabilă străină poate fi întâlnită noţiunea de
patrimoniu net, definită ca diferenţă valorică între bunuri (B), creanţe (C) şi
lichidităţi (L), pe deoparte şi datorii (D), pe de altă parte, adică:
 Patrimoniu net = (B+C+L) - D

În acest sens, patrimoniul net poate fi:

pozitiv: (B+C+L) > D

nul: (B+C+L) = D

negativ: (B+C+L) < D

Aplicaţie: Patrimoniul unei societăţi cu răspundere limitată, cu

activitate de comerţ, după principiul dublei reprezentări, la sfârşitul unui
exerciţiu, poate fi prezentat astfel (în RON):

PATRIMONIU
UTILITĂŢI RESURSE
Element Valoare Element Valoare
Bunuri Capitaluri proprii
Clădiri 10.000 RON Capital social 10.500 RON
Mobilier 1.400 RON Rezultatul exerciţiului (profit) 3.000 RON
Mărfuri 2.000 RON
Total 13.400 RON Total 13.500 RON
Creanţe Datorii
Clienţi 300 RON Furnizori 400 RON
Debitori 50 RON Personal – salarii datorate 100 RON
Total 350 RON Total 500 RON
Disponibilităţi
Casa 40 RON
Disponibil la bancă 210 RON
Total 250 RON
TOTAL UTILITĂŢI 14.000 RON TOTAL RESURSE 14.000 RON

Se constată egalitatea valorică dintre totalul celor două structuri

patrimoniale :
UTILITATEA=ORIGINEA

În sfera obiectului contabilităţii pot fi cuprinse, în anumite condiţii şi

unele elemente extrapatrimoniale, cum sunt, de exemplu, bunuri
extrapatrimoniale şi angajamente extrapatrimoniale.
Bunurile extrapatrimoniale sunt acelea care, deşi se află în posesia
sau în folosinţa întreprinderii, rămân în proprietatea şi deci în patrimoniul
altei persoane fizice sau juridice. Astfel de bunuri sunt, de exemplu: clădirile,
autovehiculele, etc. luate cu chirie sau materialele şi mărfurile primite spre
păstrare în custodie sau în consignaţie.
Angajamentele extrapatrimoniale sunt garanţii, giruri, cauţiuni, etc.
a căror realizare nu este certă. Ele pot fi primite (obligaţii incerte) sau
acordate (creanţe incerte).
 Elementele extrapatrimoniale pot fi reflectate după principiile
contabilităţii duble, sau pot face obiectul unei contabilităţi în partidă simplă.
În ambele cazuri ele nu influenţează patrimoniul întreprinderii.

4.3 Rezultatele - obiect al contabilităţii

Rezultatul poate fi definit ca fiind consecinţa activităţii pozitive, de
îmbogăţire (profit) sau negative, de sărăcire (pierdere) a întreprinderii,
constatat la închiderea unui exerciţiu.
Aplicarea principiului dublei reprezentări a rezultatelor în
contabilitate determină crearea paralelă şi concomitentă a două structuri
globale ale rezultatului: cheltuielile şi veniturile.
Din punct de vedere al modului de calcul, rezultatul (R) se determină,
aşa cum s-a mai arătat,ca diferenţă valorică între venituri (V) şi cheltuieli (C)
potrivit relaţiei:

V-C = +/- R

Rezultatul este pozitiv (+) respectiv profit (beneficiu) atunci când

veniturile sunt mai mari decât cheltuielile:
V > C ⇒ R+ (profit )
Rezultatul este negativ (-) respectiv pierdere, atunci când veniturile
sunt mai mici decât cheltuielile:
V < C ⇒ R- (pierdere)
Profitul constituie remuneraţia capitalurilor proprii investite de către
asociaţi (acţionari) sau de către întreprinzătorul individual.
Pierderea constituie sancţiunea unei activităţi negative (un risc al
investitorilor) având ca urmare, în principiu, reducerea capitalurilor proprii
(sărăcirea, reducerea averii întreprinderii).
Din punct de vedere al necesităţilor de informare a utilizatorilor
informaţiei contabile rezultatul poate fi analitic sau global.
Rezultatul analitic presupune calculul şi înregistrarea rezultatelor cu
preponderenţă pentru nevoile informaţionale ale utilizatorilor interni
(conducerea sau gestiunea internă a întreprinderii); de exemplu: rezultatul
fiecărei activităţi de exploatare (producţie industrială, comerţ en-gros şi en-
detail, servicii etc.), rezultatul fiecărui centru de responsabilitate (atelier,
magazin, compartiment funcţional etc.), rezultatul fiecărui produs fabricat şi
vândut al grupelor de mărfuri, sau al naturii serviciilor vândute etc., al
activităţilor financiare (dobânzi încasate şi plătite, titluri de plasament:
acţiuni, obligaţiuni cedate (vândute), diferenţe de curs valutar ş.a.m.d.).
Rezultatul global presupune calculul şi înregistrarea rezultatelor cu
preponderenţă pentru informarea utilizatorilor externi (acţionari, bănci,
furnizori etc.). Acest rezultat apare ca o sumă algebrică a rezultatelor
analitice pozitive (profiturile) şi negative (pierderile).
Rezultatul global pozitiv calculat înainte de scăderea impozitului pe
profit este un rezultat global brut denumit şi profit impozabil, iar suma care
rămîne după scăderea impozitului pe profit (şi a altor deduceri reglementate),
constituie rezultatul net global care este cuprins ca o structură distinctă a
capitalurilor proprii (cu semnul + profit sau cu semnul - pierdere) şi în
Bilanţul întreprinderii.
Calculul şi înregistrarea rezultatelor în contabilitate se delimitează în
timp pe perioade numite exerciţii (exerciţii de exploatare, exerciţii contabile).
Exerciţiul de exploatare (contabil) este considerat intervalul dintre două
Bilanţuri consecutive (două închideri consecutive a conturilor), fiind de
regulă anul calendaristic. Delimitarea în timp a rezultatelor se fundamentează
pe principiul independenţei exerciţiilor şi pe alte principii ale contabilităţii cu
scopul reprezentării unei imagini fidele a rezultatului fiecărui exerciţiu.
Structurile globale ale rezultatului, cheltuielile şi veniturile, explică
modul de formare a rezultatului.
Cheltuielile sunt consumurile de bunuri şi servicii pentru obţinerea de
venituri din vânzări şi altor venituri care revin unui exerciţiu contabil. Ele pot
fi subdivizate după factorii care le determină în cheltuieli externe şi interne.

Cheltuieli externe sunt determinate de fluxurile externe
referitoare la costul de achiziţie al bunurilor şi serviciilor consumate care au
fost procurate de la furnizori, precum şi cele pentru remunerarea factorilor de
producţie (personalul, statul, băncile etc.). Exemple: costul de achiziţie al
mărfurilor vândute (comerţ), costul de achiziţie al materiilor prime (producţia
industrială), costul de achiziţie al serviciilor (transporturi, telecomunicaţii,
publicitate, onorariile experţilor), salariile şi cheltuielile sociale ale
personalului, impozitele şi taxele (impozitul pe terenuri şi clădiri, pe profit,
etc.), dobânzile plătite împrumutătorilor (bănci şi alţi împrumutători) care
sunt cheltuieli de natură financiară, amenzi şi penalităţi plătite terţilor
(cheltuieli extraordinare).

Cheltuielile interne sunt determinate de fluxurile interne,
cum sunt cheltuielile cu amortizarea unor bunuri utilizate în mai multe
exerciţii (clădiri, maşini şi utilaje, mijloace de transport etc., denumite
imobilizări corporale). Amortizarea imobilizărilor este constatarea contabilă a
reducerii de valoare determinată de uzură, de timp, de schimbările tehnicii şi
de orice altă cauză. Această reducere progresivă de valoare, eşalonată în timp
pe mai multe exerciţii, reprezintă cheltuielile cu amortizarea aferente
exerciţiilor corenspunzătoare. Exemplu: cheltuielile cu amortizarea unor
bunuri cu durată de folosinţă de peste un an ale unui atelier de reparaţii
pentru autovehicule pot fi calculate pe perioda unui exerciţiu (1 an) astfel:
clădire în valoare de 5.000 RON, durata 10 ani ⇒ amortizare 500 RON/an;
maşini şi utilaje în valoare de 3.000 RON, durata 5 ani ⇒ amortizare 600
RON/an ⇒ TOTAL AMORTIZARE: 1.100 RON/an.
 Veniturile sunt sume încasate sau de încasat pentru bunurile şi
serviciile produse şi vândute (sau stocate, imobilizate), care revin exerciţiului
în care s-au efectuat cheltuielile pentru producerea lor.
Principalele categorii de venituri ale unei întreprinderi sunt:

Venituri din vânzarea mărfurilor (în comerţ), din vânzarea
produselor finite (în industrie), serviciile facturate. Suma vânzărilor şi
serviciilor facturate reprezintă cifra de afaceri a intreprinderii şi reflectă o
latură importantă a dimensiunii activităţii economice a întreprinderii.

Venituri din variaţia stocurilor (producţia stocată). În
întreprinderile industriale o parte din producţia fabricată într-un exerciţiu nu
este vândută, ci rămâne în stoc. Ea constituie un venit potenţial. S-a convenit
deci să se considere venit la aceste întreprinderi variaţia în plus (creştere) sau
minus (reducere) între valoarea producţiei în stoc la finele perioadei (stoc
final) şi valoarea producţiei în stoc la începutul perioadei (stoc iniţial).
Exemplu: Stocul de produse finite la începutul exerciţiului este de 100
RON, vânzările din cursul exerciţiului sunt de 600 RON, stocul de produse
finite la sfârşitul exerciţiului este de 120 RON. Venitul întreprinderii
industriale este calculat astfel: venituri din vânzarea produselor finite (600
RON) - stocul iniţial (100 RON) + stocul final (120 RON) = venit total (620
RON).

Veniturile din producţia imobilizată. În anumite
întreprinderi de construcţii şi industriale, o parte din producţia unui exerciţiu
nu este vândută, nici stocată, ci este reţinută şi utilizată pentru propriile
nevoi, cu titlu de investiţii, valoarea ei fiind considerată venit din producţia
de imobilizări.
Exemplu: O întreprindere de construcţii a facturat clienţilor săi , în
cursul exerciţiului N, construcţii vândute de 8.000 RON şi a construit pentru
nevoi proprii o clădire administrativă de 2.000 RON. Venitul întreprinderii va
fi: venit din vânzarea produselor (8.000 RON) + venit din producţia
imobilizată (2.000 RON) = venit total (10.000 RON).
Un model al structurilor globale ale rezultatului poate fi redat astfel:
REZULTAT
CHELTUIELI VENITURI

Costul de achiziţie al bunurilor şi serviciilor consumate
Venituri din vânzarea mărfurilor

Venituri din variaţia stocurilor (producţia stocată)

Salarii şi sarcini sociale
Venituri din producţia imobilizată

Impozite
Dobânzi încasate

Dobânzi plătite
Amenzi, penalităţi încasate

Cheltuieli cu amortizarea

Amenzi, penalităţi plătite

Într-o întreprindere de comerţ (care cumpără mărfuri şi le revinde în

aceeaşi stare) o treaptă (etapă) a calculului rezultatului este aşa cum s-a
menţionat, marja brută sau adaosul comercial (Adc) stabilită ca diferenţă între
mărfurile vândute evaluate la preţul de vânzare (MVPV) şi costul de achiziţie
al mărfurilor vândute (CAMV).
 Adc = MVPV - CAMV
Costul de achiziţie al mărfurilor vândute în cursul exerciţiului, în
condiţiile existenţei unor stocuri de mărfuri, se determină adunând la costul
de achiziţie al mărfurilor achiziţionate (Aca) stocul iniţial (Si) şi scăzând
stocul final (Sf):
CAMV = Aca + Si - Sf
sau
CAMV = Aca + Variaţia stocului
Exemplu: Un comerciant a vândut în cursul exerciţiului, diverse
mărfuri la preţul de vânzare 150 RON, soldul iniţial la cost de achiziţie 30
RON, iar soldul final la cost de achiziţie 20 RON.
Adaosul comercial al mărfurilor se determină astfel: mărfurile
vândute la preţ de vânzare (MVPV) 150 RON; costul de achiziţie al
mărfurilor vândute (CAMV) = sold iniţial la cost de achiziţie 30 RON +
aprovizionări la cost de achiziţie 110 RON - sold final la cost de achiziţie 20
RON = 120 RON; total adaos comercial = MVPV - CAMV = 150 RON - 120
RON = 30 RON.

Adc × 100 30 × 100

RataAdc = = = 20%
MVPV 150

Adaosul comercial al vânzărilor este destinat să acopere cheltuielile

de circulaţie (de comercializare) şi să asigure profitul vânzărilor.

4.4 Principiile contabile fundamentale

4.4.1 Definiţia şi caracteristicile principiilor contabile

fundamentale

Rolul principiilor contabile fundamentale este crearea limbajului de

comunicare contabilă.
Principiile fundamentale ale contabilităţii sunt idei şi concepte de
bază convenite în scopul de a orienta organizarea contabilităţii financiare
astfel încât documentele de comunicare contabilă să ofere utilizatorilor o
imagine fidelă asupra patrimoniului şi rezultatelor întreprinderii.

Caracteristicile principiilor contabile sunt următoarele:

subordonarea lor obiectivului imagini fidele;

continua evoluţie şi modificare în timp a principiilor contabile;

principiile pot fi reglementate sau pot fi aplicate prin uzanţă.
 Principiile reglementate pot fi explicite sau implicite. Principiile
contabile explicite sunt cele formulate ca atare în actele normative iar cele
implicite sunt principiile care se deduc din formularea altor acte.

4.4.2 Principiile explicite ale contabilităţii

La ora actuală în România, conform secţiunii a 6-a din OMFP

1752/2005 sunt recunoscute ca şi principii contabile generale nouă principii
explicite:

principiul continuităţii activităţii;

principiul permanenţei metodelor;

principiul prudenţei;

principiul independenţei exerciţiului;

principiul evaluării separate a elementelor de activ şi de pasiv;

principiul intangibilităţii;

principiul necompensării;

principiul prevalenţei economicului asupra juridicului;

principiul pragului de semnificaţie.
Principiul continuităţii activităţii, conform căruia „trebuie sa se
prezume că întreprinderea continuă în mod normal funcţionarea, fără a intra
în stare de lichidare sau reducere semnificativă a activităţii. Dacă
administratorii unei întreprinderi au luat cunoştinţă de unele elemente de
nesiguranţă legate de anumite evenimente care pot duce la incapacitatea
acesteia de a-şi continua activitatea, aceste elemente trebuie prezentate în
notele explicative. În cazul în care situaţiile financiare anuale nu sunt
întocmite pe baza principiului continuităţii, această informaţie trebuie
prezentată, împreună cu explicaţii privind modul de întocmire a acestora şi
motivele care au stat la baza deciziei conform căreia entitatea nu îşi mai poate
continua activitatea”20.
Acest principiu presupune ipoteza că întreprinderea are o viaţă
nelimitată în timp (cel puţin într-un viitor previzibil) ceea ce permite
aplicarea tuturor celorlalte principii.
Dacă activitatea ar fi întreruptă, majoritatea bunurilor s-ar evalua la
valoarea de lichidare.
Ultimul exerciţiu din viaţa unei firme presupune organizarea unei
contabilităţi de lichidare finalizată printr-un bilanţ de lichidare în care
regulile contabile nu mai sunt aceleaşi.
Principiul permanenţei metodelor, conform căruia „metodele de
evaluare trebuie aplicate în mod consecvent de la un exerciţiu financiar la
altul”21.

20
OMFP 1752/2005, secţiunea 6, paragraful 42
21
OMFP 1752/2005, secţiunea 6, paragraful 43
 Este necesară aplicarea acestui principiu deoarece utilizarea unor
metode diferite în contabilitate duce la obţinerea de rezultate (informaţii)
diferite. Aplicarea acestui principiu este necesară pentru a putea compara
activitatea întreprinderii de la o perioadă la alta, considerând că, în condiţiile
în care se aplică aceleaşi metode, diferenţa de rezultate se datorează în
exclusivitate modificării performanţelor întreprinderii.
Derogări la acest principiu se pot face doar în condiţiile în care, la
nivelul întreprinderii au intervenit modificări importante care justifică
schimbarea unei metode. În aceste condiţii, modificările de metodă şi
consecinţele ei asupra situaţiilor financiare vor fi specificate în notele
explicative care însoţesc raportările financiare.
Principiul prudenţei, în conformnitate cu care „evaluarea trebuie
facuta pe o bază prudentă, şi în special:

poate fi inclus numai profitul realizat la data bilanţului;

trebuie să se ţină cont de toate datoriile apărute în cursul
exerciţiului financiar curent sau al unui exerciţiu precedent, chiar
dacă acestea devin evidente numai între data bilanţului şi data
întocmirii acestuia;

trebuie să se ţină cont de toate datoriile previzibile si pierderile
potenţiale apărute în cursul exerciţiului financiar curent sau al unui
exerciţiu financiar precedent, chiar dacă acestea devin evidente
numai între data bilanţului şi data întocmirii acestuia;

trebuie să se ţină cont de toate deprecierile, indiferent dacă
rezultatul exerciţiului financiar este pierdere sau profit”22.
Ca o consecinţă directă a aplicării principiului prudenţei este tratarea
diferenţiată a elementelor de cheltuieli şi venituri respectiv a plusului şi
minusului de valoare constatate la nivelul patrimoniului întreprinderii la
încheierea exerciţiului financiar; astfel cheltuielile vor fi înregistrate în
contabilitate chiar dacă au un caracter probabil, pe când veniturile se
înregistrează doar în momentul realizării lor efective; de asemenea minusul
de valoare se înregistrează chiar dacă are un caracter temporar, pe când plusul
de valoare nu se înregistrează decât dacă este definitiv.
Principiul independenţei exerciţiului, care impune „să se ţină cont
de veniturile şi cheltuielile aferente exerciţiului financiar, indiferent de data
încasării sau plăţii acestor venituri şi cheltuieli”23.
Deşi continuă, viaţa unei întreprinderi este decupată în intervale de
timp numite exerciţii financiare. Din raţiuni fiscale, în România, exerciţiul
financiar este luna calendaristică. Din punct de vedere contabil, exerciţiul
financiar este definit ca fiind perioada de timp scursă între două bilanţuri
succesive, deci anul calendaristic.

22
OMFP 1752/2005, secţiunea 6, paragraful 44
23
OMFP 1752/2005, secţiunea 6, paragraful 45
 Raţiunea aplicării acestui principiu este calculul unor rezultate
concludente care să ţină cont de cheltuielile care au generat un anumit venit
respectiv de veniturile determinate de efectuarea unor anumite cheltuieli.
Din punct de vedere fiscal, exerciţiul financiar este luna
calendaristică. Acest lucru presupune calculul lunar al rezultarelor, deci
ataşarea lunară a cheltuielilor şi veniturilor la exerciţiul încheiat.
Aplicarea principiului independenţei exerciţiului are mai multe
consecinţe:

practicarea unei contabilităţi de angajament;

utilizarea conturilor de regularizare;

necesitatea calculului amortizărilor, provizioanelor şi ajustărilor de
valoare la sfârşitul fiecărui exerciţiu;

menţionarea în notele explicative a eventualelor cheltuieli şi
venituri privind exerciţiile anterioare;

contabilizarea unor evenimente ulterioare închiderii exerciţiului,
dar anterioare închiderii conturilor în cazul în care aceste
evenimente au consecinţe semnificative asupra patrimoniului şi
rezultatelor şi când au o legătură de cauzalitate directă cu situaţia
financiară şi performanţele exerciţiului încheiat.

evidenţierea evenimentelor posterioare închiderii conturilor prin
precizarea lor şi a consecinţelor lor în normele explicative.
Principiul evaluării separate a elementelor de activ şi de datorii,
conform căruia „componentele elementelor de activ sau de datorii trebuie
evaluate separat”.24
Deşi posturile bilanţiere, create în virtutea principiului pragului de
semnificaţie, cuprind mai multe structuri patrimoniale, în contabilitate, aceste
structuri vor fi evaluate, înregistrate şi prezentate separat.
Principiul intangibilităţii, în conformitate cu care „bilanţul de
deschidere pentru fiecare exerciţiu financiar trebuie să corespundă cu bilanţul
de închidere al exerciţiului financiar precedent”25
Derogările specifice de la acest principiu sunt prezentate în standardul
internaţional de contabilitate IAS 8. Conform acestui standard, modificări în
prezentarea situaţiei de la un principiu la altul se pot face în caz de erori
fundamentale sau de modificări ale politicilor contabile.
Erorile fundamentale sunt „erorile descoperite în perioada curentă şi
care au prag de semnificaţie important, astfel situaţiile financiare
corespunzătoare unuia sau mai multor perioade anterioare nu mai pot fi
considerate ca prezentând încredere la data emiterii lor.”
IAS 8 defineşte principiile contabile ca fiind „principiile,
fundamentele, convenţiile, regulile şi practicile specifice adoptate de o
întreprindere în pregătirea şi prezentarea documentelor financiare.”

24
OMFP 1752/2005, secţiunea 6, paragraful 46
25
OMFP 1752/2005, secţiunea 6, paragraful 47
 Principiul necompensării, care precizează că „orice compensare
între elementele de activ şi de datorii sau între elementele de venituri şi
cheltuieli este interzisă. Eventualele compensări între creanţe şi datorii ale
entităţii faţă de acelaşi agent economic pot fi efectuate, cu respectarea
prevederilor legale, numai după înregistrarea în contabilitate a veniturilor şi
cheltuielilor la valoarea integrală”26. Compensarea între active şi pasive,
respectiv între venituri şi cheltuieli nu este admisă pentru a oferi utilizatorilor
cât mai multe informaţii cu privire la patrimoniul întreprinderii şi la
rezultatele acesteia.
Principiul prevalenţei economicului asupra juridicului, conform
căruia „prezentarea valorilor din cadrul elementelor din bilanţ şi contul de
profit şi pierdere se face ţinând seama de fondul economic al tranzacţiei sau
al operaţiunii raportate, şi nu numai de forma juridică a acestora”.27 Conform
OMFP 1752/2005, acest principiu se aplică de către întreprinderile mari şi de
către cele care întocmesc situaţii financiare consolidate.
Principiul pragului de semnificatie, care precizează că: „elementele
de bilanţ şi de cont de profit şi pierdere care sunt precedate de cifre arabe pot
fi combinate dacă: acestea reprezintă o sumă nesemnificativă; astfel de
combinare oferă un nivel mai mare de claritate, cu condiţia ca elementele
astfel combinate să fie prezentate separat în notele explicative”28.
În virtutea acestui principiu, orice element care are o valoare
semnificativă trebuie prezentat distinct în cadrul situaţiilor financiare.
Conform IAS 1 „element cu valoare semnificativă este acel element al cărui
reprezentare ar putea influenţa deciziile economice ale utilizatorilor.”
Aplicarea acestui principiu conduce fie la simplificarea situaţiilor
financiare prin gruparea informaţiilor cu grad de semnificaţie mai redus, fie
la completarea informaţiilor din bilanţ şi contul de rezultate în notele
explicative ce însoţesc bilanţul şi contul de rezultate. Acest principiu se poate
aplica doar de către societăţile comerciale.
Abateri de la principiile contabile generale pot fi efectuate în cazuri
excepţionale. Orice astfel de abateri trebuie prezentate în notele explicative,
precum şi motivele care le-au determinat, împreună cu o evaluare a efectului
acestora asupra activelor, datoriilor, poziţiei financiare şi a profitului sau
pierderii.
Cunoaşterea şi aplicarea acestor principii asigură obţinerea unor
informaţii contabile de calitate, adică: relevante, credibile, obiective, reale,
comprehensibile şi accesibile tuturor categoriilor de utilizatori.

§ Întrebări şi teme de discuţie

26
OMFP 1752/2005, secţiunea 6, paragraful 48
27
OMFP 1752/2005, secţiunea 6, paragraful 49
28
OMFP 1752/2005, secţiunea 6, paragraful 50
 1. Ce este obiectul contabilităţii şi care sunt caracteristicile ce
rezidă din definiţia acestuia?
2. Comentaţi ce presupune principiul dublei reprezentări a
patrimoniului în contabilitate.
3. Care sunt principalele structuri de utilităţi?Dar de resurse?Daţi
exemple de substructuri ale acestor structuri.
4. Care sunt structurile rezultatului? Exemplificaţi.
5. Enumeraţi cele 9 principii contabile explicite, conform OMFP
1752/2005 şi comentaţi pe scurt semnificaţia fiecăruia.

§ Aplicaţii rezolvate
A. Se dau următoarele elemente patrimoniale ale unei întreprinderi de
servicii: bani depuşi la bancă 10 RON, datorii către furnizori 12 RON, numerar în
casierie 5 RON, clădiri 60 RON (din care luate cu chirie 10 RON), piese de schimb
20 RON, împrumuturi luate de la persoane fizice 8 RON, maşini şi instalaţii 30
RON, rezultatul exerciţiului (profit) 30 RON. Întocmiţi schema dublei reprezentări a
acestui patrimoniu. Pornind de la egalitatea utilităţi – resurse, calculaţi capitalul
social al întreprinderii şi arătaţi care este patrimoniul net al acesteia.

PATRIMONIU
UTILITĂŢI RESURSE
Element Valoare Element Valoare
Bunuri Capitaluri proprii
Clădiri 50 RON Capital social X
Piese de schimb 20 RON Rezultatul exerciţiului (profit) 30 RON
Maşini şi instalaţii 30 RON

Total 100 RON Total 30 RON + X

Creanţe Datorii
Datorii către furnizori 12 RON
Împrumuturi luate de la
pers.fizice 8 RON
Total 0 RON Total 20 RON
Disponibilităţi
Bani la bancă 10 RON
Numerar în casierie 5 RON
Total 15 RON
TOTAL UTILITĂŢI 115 RON TOTAL RESURSE 50 RON + X
Elemente extrapatrimoniale
Clădiri luate cu chirie 10 RON

TU = TR → 115 = 50 + X → X = 115 – 50 = 65 RON = Capitalul social

PN = TU – D = 115 – 20 = 95 RON

B. Se dau următoarele elemente de rezultate ale unei întreprinderi

industriale: achiziţii de materiale 510 RON, cheltuieli cu personalul 280 RON,
vânzări 1.200 RON, impozite 40 RON, dobânzi datorate băncilor 30 RON,
amortismente 90 RON, produse finite stocate 80 RON, materii prime stocate 40
RON, chirie neîncasată 10 RON . Pornind de la principiul dublei reprezentări a
rezultatului în contabilitate, determinaţi rezultatul întreprinderii.

REZULTAT
CHELTUIELI VENITURI
Element Valoare Element Valoare
Achiziţii de materiale 510 RON Vânzări 1.200 RON
Cheltuieli cu personalul 280 RON Produse finite stocate 80 RON
Impozite 40 RON Materii prime stocate 40 RON
Dobânzi datorate băncilor 30 RON Chirie neîncasată 10 RON
Amortismente 90 RON
TOTAL CHELTUIELI 950 RON TOTAL VENITURI 1.330 RON

R = V – C = 1.330 – 950 = 380 RON > 0 → PROFIT

§ Aplicaţii propuse
A. Se dau următoarele elemente patrimoniale ale unei întreprinderi
comerciale: mărfuri 140 RON, provizioane 100 RON, autovehicule 280 RON,
furnizori 80 RON, casa 100 RON, debitori 70 RON, datorii faţă de stat 70 RON.
Întocmiţi schema dublei reprezentări a acestui patrimoniu. Pornind de la egalitatea
utilităţi – resurse, calculaţi capitalul social al întreprinderii. În vederea rezolvării
acestei aplicaţii, se va utiliza un tabel cu următoarea structură:

PATRIMONIU
UTILITĂŢI RESURSE
Element Valoare Element Valoare

B. Se dau următoarele elemente de rezultate ale unei întreprinderi

comerciale: vânzări 400 RON, salarii şi sarcini sociale 80 RON, servicii
achiziţionate 10 RON, dobânzi încasate 5 RON, dobânzi plătite 4 RON, penalizări
plătite 1 RON. Pornind de la principiul dublei reprezentări a rezultatului în
contabilitate, determinaţi rezultatul întreprinderii. În vederea rezolvării acestei
aplicaţii, se va utiliza un tabel cu următoarea structură:

REZULTAT
CHELTUIELI VENITURI
Element Valoare Element Valoare
 5

R e p r e z e nt a r e a
întreprinderii prin imagini
c o n t a b i l e d e si n t e z ă

5.1 Bilanţul, instrument de măsură şi analiză a

patrimoniului
 5.1.1 Bilanţul istoric, definire şi abordare

5.1.1.1 Scurt istoric

Bilanţul, ca model al metodei contabilităţii, este strâns legat de

contabilitatea în partidă dublă. El a început să fie folosit abia în secolul XIX,
când marile întreprinderi industriale şi comerciale au început să-şi analizeze
şi să-şi măsoare periodic patrimoniul cu ajutorul bilanţului.
De-al lungul istoriei s-au concretizat două abordări distincte ale
bilanţului:

o viziune tradiţională, care privea bilanţul ca un instrument static
care prezintă situaţia întreprinderii la un moment dat;

o viziune modernă, care priveşte bilanţul ca un instrument dinamic
în prezentarea patrimoniului.

5.1.1.2 Definiţia şi caracteristicile bilanţului29

Cuvântul „bilanţ” este de origine latină având semnificaţia unei

balanţe cu doua talere (platane) absolut echilibrate (“bi” înseamnă două, iar
“lanx” înseamnă talere).
În literatura contabilă, sunt formulate, de către diferiţi autori de cărţi
de contabilitate, diferite definiţii ale Bilanţului, în funcţie de interpretările
date rolului şi conţinutului acestuia (juridice, economice, financiare sau
combinaţii ale acestor interpretări).
Asemenea definiţii sunt, de exemplu:

…”tabloul utilităţilor nete şi ale resurselor nete la data considerată”
(C. Perochon);

…”un tabel care descrie situaţia financiară a unei întreprinderi la un
moment dat” (G.Vervaert);

…”o fotografie a patrimoniului întreprinderii la un moment dat”
(A.Fayel, D.Pernot);

…”o reprezentare a resurselor şi utilităţilor de care dispune o entitate
contabilă. Aceasta se face sub forma unei egalităţi care traduce echilibrul
utilităţilor şi resurselor şi descrie patrimoniul întreprinderii cu bunurile şi datoriile
sale, elementele sale de activ şi de pasiv” (F.Lefebvre);

…”o reprezentare a utilităţilor şi resurselor de care dispune o unitate
patrimonială la un moment dat” (N. Feleagă,I. Ionaşcu”).
Apelând la terminologia şi cunoştinţele analizate anterior, se poate formula
următoarea definiţie a bilanţului, ca model al dublei reprezentări a patrimoniului:
Bilanţul este tabelul contabil care reflectă în expresie bănească starea
la un moment dat a utilităţilor şi resurselor (originilor) patrimoniale, oferind
29
Cameniţă D., Belean P., Nicolaescu C., Bazele contabilităţii, Editura Multimedia, Arad,
2000
utilizatorilor o imagine fidelă a situaţiei economice şi financiare a
întreprinderii.
Caracteristicile principale ale bilanţului care se desprind din această
definiţie sunt:
a) Forma generală de reprezentare a informaţiilor contabile în bilanţ
este aceea a unui tabel, adică a unui document contabil redactat, scris, după
reguli specifice contabilităţii, care se compune din: antet (întreprinderea,
titlul “Bilanţ”, data închiderii exerciţiului sau a încheierii bilanţului); corpul
bilanţului: descrierea şi evaluarea structurilor patrimoniale şi
extrapatrimoniale.
b) Modul de cuantificare şi reprezentare a structurilor patrimoniale în
bilanţ este cel al comensurării valorii exprimate în unităţi monetare, cu
respectarea principiilor contabile, îndeosebi al prudenţei, al independenţei
exerciţiului, al necompensării în contextul celui al continuităţii activităţii.
c) Caracterul instantaneu al descrierii şi cuantificării structurilor
patrimoniale (caracterul de “fotografie”, de “stop cadru” dintr-un film),
reprezentarea stării la un moment dat a elementelor patrimoniale; acest
moment este, de regulă, cel al închiderii exerciţiului contabil la sfârşitul
anului (31 decembrie), dar el poate fi uneori şi la sfârşitul fiecărei luni (cu
caracter provizoriu), sau în alte ocazii. În raport cu activitatea economică a
întreprinderii, care este permanentă şi în continuă mişcare, caracterul
instantaneu al bilanţului devine relativ, orice operaţie economică intervenită
după momentul închiderii provoacă schimbări (modificări) în structura şi
evaluarea elementelor patrimoniale solicitând modificări corespunzătoare în
bilanţ.
d) Materia care formează conţinutul bilanţului (obiectul descrierii şi
evaluării contabile) este patrimoniul întreprinderii în dubla sa reprezentare:
utilitatea şi originea (resursele, provenienţa). Trebuie subliniat caracterul
complet, exhaustiv al conţinutului bilanţului care trebuie să cuprindă
totalitatea resurselor patrimoniale si utilităţilor, formând astfel o unitate de
elemente coerente (interdependente). Omiterea unui element patrimonial
provoacă desfiinţarea acestui “sistem bilanţier”, după cum şi adăugarea unor
elemente din afara patrimoniului (extrapatrimoniale) conduc la acelaşi efect.
De aceea elementele extrapatrimoniale se înscriu “în afara bilanţului”
devenind “elemente extrabilanţiere”.
e) Obiectivul de bază al bilanţului, în consens cu cel al contabilităţii
financiare în general, este acela de a oferi ansamblului utilizatorilor imaginea
fidelă asupra situaţiei economice şi financiare a întreprinderii în scopul
fundamentării deciziilor economice. Pentru realizarea acestui obiectiv, toate
fazele anterioare întocmirii bilanţului, pe care le parcurg informaţiile
contabile (culegerea şi memorizarea scriptică, tratarea), inclusiv prezentarea
lor în bilanţ, trebuie să se sprijine pe principiile fundamentale ale
contabilităţii.
 Informaţiile contabile loiale, clare, complete şi sincere furnizate de
bilanţ şi completate cu cele din anexa bilanţului sunt analizate şi interpretate
de către utilizatori care pot să stabilească o serie de indicatori şi rate privind
situaţia economică şi financiară a întreprinderii.
O schemă a definiţiei şi caracteristicilor bilanţului s-ar putea prezenta
astfel:

Forma
scrisă, Tabelul
redactată sau situaţia
contabilă care
a informaţiilor

Modul
de cuantificare reflectă în
şi reprezentare expresie bănească

Carcacterul
instantaneu starea la un
al descrierii moment dat
şi evaluării

Materia
supusă a utilităţilor şi resurselor
înregistrării patrimoniale patrimoniale

oferind
Obiectivul utilizatorilor
de bază imaginea fidelă a
al bilanţului situaţiei economice
şi financiare a
întreprinderii

Schema nr. 9 : Definiţia şi caracteristicile bilanţului

 5.1.1.3.Conţinutul bilanţului30

b) Structurile fundamentale ale bilanţului

Structurile fundamentale ale Bilanţului formează conţinutul acestuia
(corpul bilanţului ca document de sinteză sau situaţie contabilă redactată). Ele
sunt o consecinţă a aplicării dublei reprezentări a patrimoniului în
contabilitatea în partidă dublă, concomitent şi în strânsă corelaţie după
utilitate şi origine.
Celor două criterii fundamentale de reflectare, în expresie bănească, a
patrimoniului în contabilitate, utilitatea şi originea, le corespund două
structuri fundamentale ale bilanţului denumite convenţional activ şi pasiv.
Apelând la structurile globale ale utilităţilor şi originii patrimoniului
analizate anterior (structuri cu un pronunţat caracter juridic), pot fi formulate
următoarele definiţii ale activului şi pasivului bilanţului:
Activul reflectă expresia bănească a ansamblului bunurilor, creanţelor şi
disponibilităţilor (lichidităţilor) care formează utilităţile patrimoniale ale
întreprinderii, precum şi rezultatul net global negativ (pierderea), la un moment dat.
Caracteristicile specifice ale activului sunt prezentate în cele ce urmează:

În activ sunt descrise şi evaluate formele materiale şi
nemateriale ale patrimoniului determinate de modul de utilizare a
acestuia în activitatea economică a întreprinderii: mijloace fixe , respectiv
clădiri, maşini şi utilaje, mobilier, etc. folosite pentru producţie, comerţ,
administraţie); stocuri de materii prime, de produse finite (în producţie), de
mărfuri (în comerţ); creanţe din vânzări de produse finite sau mărfuri pe
credit, disponibilităţi băneşti în caserie şi la bănci etc.

Trebuie luat în considerare, de asemenea, şi rezultatul net
global negativ (pierderea) care reprezintă sărăcirea averii întreprinderii ca o
consecinţă a unei gestiuni (administrări) ineficiente (în care cheltuielile
depăşesc veniturile exerciţiului).

Descrierea şi evaluarea acestor utilităţi (inclusiv a pierderilor)
în activul bilanţier face abstracţie de originea (provenienţa, resursele)
patrimoniului, activul dobândind astfel o autonomie relativă, fără a fi însă
disociat în mod absolut, faţă de originea patrimoniului (pasivul), cu care
rămâne într-o interdependenţă şi condiţionare permanente.
Pasivul reflectă expresia bănească a capitalurilor proprii (care include şi
rezultatul net global pozitiv, profitul) şi a datoriilor, care constituie resursele
(originile) patrimoniale ale întreprinderii la un moment dat.
Caracteristicile specifice ale pasivului sunt prezentate în cele ce urmează:

Într-o accepţiune patrimonială (juridică), în pasiv sunt
reflectate relaţii juridice de obligaţii, care nu au o formă concretă
materială. Astfel, în pasiv sunt descrise şi evaluate: capitalurile proprii,
reprezentând drepturile acţionarilor, asociaţilor şi ale întreprinzătorului

30
Cameniţă D., Belean P., Nicolaescu C., Bazele contabilităţii, Editura Multimedia, Arad,
2000
individual corespunzătoare aporturilor proprii în bani şi în natură (capitalul
social sau individual); rezultatul net global pozitiv (profitul) care revine
capitalului social (individual); rezervele ca profituri conservate; datoriile
(obligaţiile) patrimoniale care decurg din aprovizionări de bunuri şi servicii
pe credit (furnizorii), precum şi cele determinate de relaţiile cu ceilalţi factori
de producţie; datoriile salariale şi sociale faţă de personalul întreprinderii,
asigurările sociale, fondul de şomaj, datoriile faţă de Bugetul Statului pentru
impozite şi taxe; datoriile faţă de instituţiile financiare pentru credite de la
bănci şi alte împrumuturi băneşti ş.a.m.d.
Alte caracteristici ale activului şi pasivului sunt cele menţionate în
legătură cu bilanţul ca sistem unitar al activului şi pasivului, şi anume:

cuantificarea şi reprezentarea cifrică, în expresie monetară a
structurilor de activ şi de pasiv;

caracterul instantaneu comun, respectiv activul şi pasivul trebuie
descrise şi evaluate simultan, la aceeaşi dată calendaristică;

subordonarea obiectivului de bază al contabilităţii, respectiv
imaginea fidelă a utilităţilor şi resurselor patrimoniului, în scopul
fundamentării deciziilor economice ale utilizatorilor informaţiilor contabile
ale bilanţului.
Forma grafică de prezentare a activului şi a pasivului în bilanţ se
referă la modul de dispunere (aşezare) a acestora în documentul contabil
redactat al acestuia, precum şi la coloanele (rubricile) rezervate informaţiilor
bilanţiere.
După modul de aşezare a activului şi pasivului există două scheme de
bilanţ: schema bilanţului orizontal şi schema bilanţului vertical.
Schema bilanţului orizontal este cea mai răspândită şi are forma
unui tabel cu două părţi: partea stânga este destinată activului iar cea dreaptă
pasivului. Această schemă de bilanţ pune în evidenţă egalitatea dintre
utilităţile şi resursele patrimoniale. Ea este adoptată şi practicată în
majoritatea ţărilor europene (Franţa, Belgia, Germania ş.a.m.d.).
Schema bilanţului vertical are forma unei liste în care este prezentat
mai întâi activul şi în continuare pasivul. Această schemă urmăreşte punerea
în evidenţă a patrimoniului net (situaţia netă a întreprinderii). Ea este
practicată în Marea Britanie şi Irlanda, fiind adoptată şi de normalizatorii din
România.

c) Echilibrul bilanţier
Echilibrul bilanţier este un principiu de bază al bilanţului potrivit
căruia totalul valoric al activului este întotdeauna egal cu totalul valoric al
pasivului. Este consecinţa dublei înregistrări a patrimoniului în contabilitate,
care, aşa cum s-a demonstrat anterior, determină egalitatea valorică dintre
utilităţile şi resursele patrimoniale, adică:
 Utilităţi = Resurse

Activ = Pasiv

Explicaţia echilibrului bilanţier constă în faptul că activul şi pasivul

sunt două aspecte diferite ale aceleiaşi realităţi.
Dacă se urmăreşte scoaterea în evidenţă a rezultatului net global
(Rng) (a profitului sau a pierderii), sau a situaţiei nete, (patrimoniului net,
capitalurilor proprii), (Sn, Pn, Cp), relaţia echilibrului bilanţier poate fi redată
sub formele:

Activ = Pasiv + Rezultatul net global

Sn (Pn, Cp) = Activ – Datorii

d) Structurile extrabilanţiere (în afara bilanţului)

În urma analizei patrimoniului, ca obiect al contabilităţii a rezultat că
o întreprindere poate avea la dispoziţia sa şi unele elemente extrapatrimoniale
(bunuri sau obiecte luate cu chirie sau aflate în păstrare, în custodie, în
consignaţie), sau de natura unor angajamente extrapatrimoniale (date sau
primite) a căror realizare este incertă (garanţii, gajuri, cauţiuni etc.).
Din punct de vedere al bilanţului aceste elemente extrapatrimoniale
devin structuri extrabilanţiere, sau în afara bilanţului. Ele sunt înscrise
totdeauna după totalul activului şi pasivului bilanţului, fie după principiul
contabilităţii duble (al dublei reprezentări utilităţi = resurse), fie după
principiul contabilităţii în partidă simplă (limitată la o listă cu descrierea
structurilor extrabilanţiere şi evaluarea corespunzătoare a acestora).
Este obligatorie deci delimitarea netă între structurile patrimoniului
întreprinderii, care constituie activul şi pasivul bilanţului, şi aceste structuri
extrapatrimoniale. Înscrierea unei structuri extrapatrimoniale în activ sau în
pasiv este interzisă, deoarece ar provoca distrugerea sistemului şi echilibrului
valoric bilanţier.

5.1.1.4 Abordări contemporane privind bilanţul

În scopul reprezentării în bilanţ a unor informaţii care să fie cât mai
convenabile şi mai semnificative pentru diferite categorii de utilizatori, este
necesar să se recurgă la clasificarea structurilor de activ şi de pasiv după
anumite criterii , care pot fi: juridice, economice, financiare (sau combinaţii
ale acestora).
 a) O primă grupă de abordări sunt centrate pe conceptul de
patrimoniu generând o clasificare a structurilor bilanţiere după un criteriu
preponderent juridic (optica juridică asupra bilanţului).
Schema simplificată a structurilor globale ale activului şi pasivului
bilanţului după criteriul juridic de clasificare poate fi prezentat astfel31:

ACTIV PASIV
Bunuri Capitaluri proprii
Creanţe Datorii
Lichidităţi
TOTAL ACTIV TOTAL PASIV

Schema nr. 10 : Optica juridică asupra bilanţului

Din punct de vedere juridic un bilanţ reflectă32 :

în activ, drepturile de proprietate şi de creanţă, clasificate într-o
ordine raţională;

în pasiv, datoriile întreprinderii faţă de terţi (la modul general,
creditori ai acesteia) şi datoriile faţă de aportorii de capitaluri pe
bază de risc (asociaţii sau acţionarii), clasificate într-o ordine
raţională.
Din interpretarea juridică rezultă următoarea ecuaţie bilanţieră
(întâlnită şi la descrierea patrimoniului ca obiect al metodei contabilităţii):

S=A–D

S - situaţia netă;
A - active;
D - datorii faţă de terţi.

Situaţia netă reprezintă ceea ce rămâne în întreprindere după ce toate

datoriile au fost achitate, cu alte cuvinte capitalurile proprii, averea
deţinătorilor întreprinderii (asociaţilor sau acţionarilor).

b) O a doua grupă de abordări îmbină criteriul economic de

clasificare cu cel financiar.
Această îmbinare generează un criteriu de formare (de agregare) a
unor structuri care să fie utile gestiunii financiare a întreprinderii.

31
Cameniţă D., Belean P., Nicolaescu C., Bazele contabilităţii, Editura Multimedia, Arad,
2000
32
Feleagă N., Malciu L., Bunea Şt., Bazele contabilităţii - o abordare europeană şi
internaţională, Editura Economică, Bucureşti, 2002
 Dacă predomină optica economică cele două criterii de grupare vor fi
durata de folosire a elementelor de activ şi, respectiv, durata de afectare
a celor de pasiv, inclusiv gradul lor de stabilitate în timp.
Analizând structurile de activ (bunuri, creanţe, lichidităţi), după
durata lor de folosire în activitatea economică a întreprinderii şi, implicit,
după gradul de stabilitate a formelor lor, acestrea sunt grupate în două
structuri globale şi anume active imobilizate şi active circulante.
Activele imobilizate (imobilizări, active fixe) se caracterizează
printr-o durată de folosire îndelungată (în principiu mai mare de un an),
participând de regulă la mai multe cicluri de exploatare, fără a se consuma la
prima utilizare, păstrându-şi o formă stabilă pe toată durata de folosinţă.
Astfel de active imobilizate sunt: terenurile, clădirile, maşinile, mijloacele de
transport, brevetele de invenţii, licenţele ş.a.m.d.
Aceste imobilizări au de regulă valori importante, cumpărarea sau
constituirea lor fiind considerate ca investiţii, de unde decurge denumirea lor
de valori de investiţii. Finanţarea imobilizărilor solicită resurse pe măsură,
respectiv fonduri importante pe termen lung.
Nivelul tehnic şi valoric al majorităţii imobilizărilor dimensionează
capacitatea de exploatare a întreprinderii (capacitatea de producţie,
capacitatea de vânzare a mărfurilor etc.), informaţiile contabile
corespunzătoare acestor imobilizări fiind utile deciziilor strategice ale
dezvoltării şi gestiunii întreprinderii.
După formele de existenţă activele imobilizate se divid în imobilizări
corporale, necorporale şi financiare.
Imobilizările necorporale sau intangibile au formă nematerială şi
cuprind: cheltuielile de constituire, cheltuielile de dezvoltare, concesiunile,
brevetele, mărcile de fabrică ş.a.m.d.
Imobilizările corporale sau tangibile, fizice, au formă materială şi
cuprind: terenuri, clădiri, maşini, utilaje, mijloace de transport, mobilier şi
aparatură birotică etc.
Imobilizările financiare au forma titlurilor de valoare (acţiuni,
obligaţiuni ale altor societăţi) achiziţionate în scopul folosirii pe o periodă
mai îndelungată pentru exercitarea unei influenţe notabile sau a controlului
asupra conducerii societăţii emitente şi pentru încasarea unor dividende.
Imobilizările financiare pot apărea şi sub forma împrumuturilor acordate altor
întreprinderi pe termen lung pentru încasarea de dobânzi (şi alte forme
asemănătoare).
Activele circulante, denumite şi valori de exploatare se
caracterizează printr-o durată de folosire limitată la un ciclu de exploatare,
consumându-se la prima utilizare şi transformându-se continuu, descriind o
rotaţie permanentă, adică un circuit. Astfel de active circulante sunt
structurile cunoscute: stocurile, creanţele, lichidităţile utilizate în activitatea
de exploatare a întreprinderii.
 Formele şi rotaţia activelor circulante în cadrul unui ciclu de
exploatare depind de profilul activităţii de exploatare: comerţ, servicii,
producţie etc.
Dacă se are în vedere faptul că fiecare ciclu de exploatare produce un
profit (sau pierdere), rezultă că informaţiile contabile referitoare la structura,
dimensiunea valorică, viteza de rotaţie ş.am.d., ale activelor circulante sunt
foarte importante în fundamentarea deciizilor curente ale conducerii
(managementului) întreprinderii.
Activele circulante sunt evaluate în bilanţ după reguli specifice
fiecărei categorii: stocuri, creanţe etc., avându-se în vedere principiul
prudenţei, pe baza căruia, pentru deprecierile considerate reversibile ale
stocurilor, creanţelor, titlurilor de plasament, pot fi constituite sau recalculate
ajustări pentru depreciere sau pierdere de valoare.
Analizând structurile de pasiv (capitaluri proprii, datorii) după durata
de afectare a resurselor (provenienţei) în activitatea economică a
întreprinderii şi implicit, după stabilitatea formelor şi nivelului valoric al
acestor resurse, ele sunt grupate în două structuri globale şi anume resurse
permanente şi resurse temporare. Această delimitare a resurselor poate fi
pusă în corelaţie în mare măsură cu clasificarea activelor după acelaşi criteriu
în active imobilizate şi active circulante.
Resursele permanente, denumite şi capitaluri permanente sunt
capitalurile proprii şi unele datorii afectate, pentru o perioadă îndelungată,
finanţării activelor, dobândind astfel forme stabile, permanente de resurse
destinate acoperirii activelor (în primul rând a activelor imobilizate, de
investiţii).
Principalele forme ale resurselor permanente (capitalurilor
permanente) sunt capitalurile proprii şi datoriile pe termen lung.
Capitalurile proprii includ capitalul social, rezervele constituite din
profit, profitul nedistribuit (cu semnul+) sau pierderea (cu semnul -) etc.
Datoriile pe termen lung includ credite bancare pe termen lung, de
peste 5 ani, destinate finanţării unor investiţii etc.
Resursele temporare sunt finanţări străine (datorii) afectate pentru o
perioada relativ scurtă, în principiu sub un an, acoperirii activelor de
exploatare, motiv pentru care sunt denumite datorii din exploatare.
Principalele forme ale acestor resurse temporare sunt datoriile către
furnizori sau personal, asigurări sociale, ajutor de şomaj, datorii către Bugetul
Statului, credite bancare pe termen scurt etc.
O schemă a Bilanţului în care structurile de activ şi de pasiv sunt
grupate după criteriul economic al duratei de folosire, şi al stabilităţii
formelor de existenţă, se prezintă în continuare33:

33
Cameniţă D., Belean P., Nicolaescu C., Bazele contabilităţii, Editura Multimedia, Arad,
2000
 ACTIV PASIV
Active imobilizate (Imobilizări) Resurse permanente
Imobilizări necorporale Capitaluri proprii
Imobilizări corporale Datorii pe termen lung
Imobilizări financiare (scadenţa de rambursare > 1 an)

Active circulante Resurse temporare

Stocuri Datorii pe termen scurt (Datorii ale ciclului
Creanţe de exploatare)
Lichidităţi (scadenţa de rambursare < 1 an)

TOTAL ACTIV TOTAL PASIV

Schema nr. 11 : Optica economică asupra bilanţului

Criteriul economic de grupare a structurilor de activ şi de pasiv relevă

relaţiile dintre modul de utilizare al activului (valorile de investiţie şi valorile
de exploatare) şi afectarea resurselor corespunzătoare (permanente şi
temporare). Pe baza analizei acestor relaţii pot fi fundamentate deciziile de
strategie a dezvoltării întreprinderii, concomitent cu cele privind gestiunea
curentă a activităţii de exploatare a întreprinderii.
Dacă predomină optică financiară cele două criterii de grupare vor fi
lichiditatea pentru elemenetele de activ, respectiv exigibilitatea pentru cele
de pasiv.
Criteriul financiar al lichidităţii este capacitatea mai mult sau mai
puţin intensă şi rapidă a unui bun sau a unei creanţe de a se transforma în
bani. Din acest punct de vedere, o clădire este greu lichidabilă, o marfă este
mai uşor lichidabilă, pe când numerarul din caserie se confundă cu
lichiditatea. Pot fi adoptate două principii de ordonare a structurilor de activ
ale bilanţului din punct de vedere al lichidităţii, respectiv principiul
lichidităţii crescânde şi cel al lichidităţii descrescânde.
Principiul lichidităţii crescânde constă în ordonarea structurilor de activ în
bilanţ începând cu structurile greu lichidabile şi încheind cu cele care reprezintă
lichidităţile propriu-zise, fiind denumit şi principiul lichidităţii inverse. Acest
principiu de ordonare a structurilor din activul bilanţului este adoptat de către ţările
europene, inclusiv România şi presupune următoarea ordine de înscriere a
structurilor globale în activul bilanţului: active durabile, respectiv active greu
realizabile; active realizabile (stocuri, creanţe); active lichidităţi şi cvasilichidităţi
(titluri de plasament). Aplicarea principiului lichidităţii crescânde în ordonarea
structurilor din activul bilanţului, în sensul său absolut, este greu de realizat
din cauza unor dificultăţi practice de clasificare şi înregistrare în sistemul
conturilor a activelor pe termene precise de transformare a lor în lichidităţi.
Principiul lichidităţii descrescânde presupune ordonarea activelor
bilanţiere începând cu lichidităţile (numerar, disponibilităţi la bănci) şi
încheind cu activele cu lichiditate mai puţin rapidă (creanţe, stocuri,
imobilizări). Acest principiu este aplicat în S.U.A.
Criteriul financiar al exigibilităţii înseamnă data (scadenţa) mai mult
sau mai puţin îndelungată de rambursare a unei resurse.
Exigibilitatea poate fi aplicată pentru ordonarea structurilor de pasiv
(asemănător lichidităţii pentru structurile de Activ) după două principii,
respectiv al exigibilităţii crescânde şi al exigibilităţii descrescânde.
Principiul exigibilităţii crescânde presupune ordonarea structurilor de
pasiv (resurselor) de la termene de rambursabilitate lungi spre termene mai
scurte, fiind cunoscut şi sub denumirea de exigibilitate inversă. Acest
principiu este adoptat de ţările europene, inclusiv România, şi presupune
următoarea succesiune a structurilor globale ale pasivului bilanţului: resurse
pe termen lung (capital social, credite bancare pe termen lung, cu scadenţă de
peste 5 ani, împrumuturi din emisiuni de obligaţiuni); resurse pe termen
mediu (credite bancare pe termen mediu, cu scadenţa între 1 şi 5 ani); resurse
pe termen scurt (de exemplu datorii comerciale, respectiv furnizori, datorii
fiscale, respectiv impozite şi taxe etc.). La fel ca şi în cazul aplicării
principiului lichidităţii pentru structurile de activ, aplicarea principiului
exigibilităţii crescânde nu poate fi absolutizată întrucât sunt dificile, din
punct de vedere practic, clasificarea şi înregistrarea exigibilităţilor pe termene
precise.
Principiul exigibilităţii descrescânde constă în ordonarea structurilor
de pasiv, respectiv a resurselor, începând cu resursele cu termenele de plată
cele mai apropiate (de exemplu o datorie faţă de un furnizor scadentă astăzi)
şi încheind cu resursele care au termene de rambursare mai îndelungate (de
exemplu capitalul social, care în principiu este nerambursabil). Acest
principiu este aplicat pentru ordonarea structurilor bilanţiere de pasiv în
S.U.A.
Schematic, principiul lichidităţii şi exigibilităţii crescânde poate fi
evidenţiat astfel:
EXIGIBILITATEA

ACTIV PASIV
LICHIDITATEA

Schema nr. 12 : Lichiditatea şi exigibilitatea crescânde

 Schema bilanţului, în interpretarea financiară, potrivit lichidităţii şi
exigibilităţii crescânde adoptate ca principii de reglementările din România,
poate fi prezentată astfel34:

ACTIV PASIV
Active durabile Resurse pe termen lung
Imobilizări necorporale Capitaluri proprii
Imobilizări corporale Datorii pe termen lung
Imobilizări financiare (scadenţa de rambursare > 3 ani)

Active realizabile Resurse pe termen mediu

Stocuri Datorii pe termen mediu
Creanţe (scadenţa de rambursare < 3 ani, dar > 1
an)
Active disponibile
Lichidităţi Resurse pe termen scurt
Cvasilichidităţi Datorii pe termen scurt
(scadenţa de rambursare < 1 an)
TOTAL ACTIV TOTAL PASIV

Schema nr. 13 : Optica financiară asupra bilanţului

c) O a treia grupă de abordări privind bilanţul este de sorginte

anglo-saxonă35. Într-o astfel de viziune sunt excluse judecăţile patrimoniale
nu doar pentru faptul că, în contabilităţile anglo-saxone, predomină principiul
prevalenţei economicului asupra juridicului, ci şi pentru modul în care sunt
definite elementele ce compun situaţiile financiare. Majoritatea firmelor nord
americane întocmesc şi publică un bilanţ compus din trei mase patrimoniale,
respectiv activele (assets), datoriile (liabilities) şi capitalurile proprii
(shareholders equity and owners equity), prezentate fie în formatul orizontal
(cont), fie în cel vertical (listă). Aceste firme îşi prezintă activele şi pasivele
în ordinea descrescătoare a lichidităţii şi exigibilităţii lor. Această clasificare
denotă un element al culturii contabile de tip nord american, accentul fiind
pus pe elementele pe termen scurt, altfel spus pe lichidităţile şi exigibilităţile
imediate, prezentate ca prime elemente ale structurii bilanţiere (partea de sus
a bilanţului).
Modelul de bilanţ prezentat în cele ce urmează este numai unul dintre
formatele posibile. În ţările nord americane nici măcar denumirea acestei
prime situaţii financiare nu este standardizată. Pe lângă denumirea de „bilanţ”
(balance sheet), se mai utilizează şi denumirile de „situaţia poziţiei

34
Cameniţă D., Belean P., Nicolaescu C., Bazele contabilităţii, Editura Multimedia, Arad,
2000
35
Feleagă N., Malciu L., Bunea Şt., Bazele contabilităţii - o abordare europeană şi
internaţională, Editura Economică, Bucureşti, 2002
financiare” (statement of financial position) sau „situaţia condiţiei financiare”
(statement of financial condition).

ASSETS (ACTIVE) LIABILITIES (DATORII)

Current Assets (Active pe termen scurt) Current Liabilities (Datorii curente)
Cash (Disponibilităţi) Accounts Payable (Furnizori)
Accounts Receivable (Creanţe) Accrued Wages and Taxes (Datorii
Inventory (Stocuri) salariale şi taxe)
Prepaid Expenses (Cheltuieli constatate în Estimated Income Taxes Payable
avans) (Impozitul asupra beneficiilor de plătit)

Tangible Assets (Imobilizări corporale) Non-current Liabilities (Datorii pe termen

Land (Terenuri)
Plant (Construcţii, echipamente, maşini)
Less Accumulated Depreciation (Minus
amortizări cumulate)
Net Plant (Valoarea netă a construcţiilor,
echipamentelor, maşinilor)
mediu şi lung)
Mortgage Bonds (Obligaţiuni)
Shareholders Equity (Situaţia netă)
Common Stock (Acţiuni)
Retained Earning (Rezerve)

Intangible Assets (Imobilizări necorporale)

Goodwill and Patents (Fond comercial şi
brevete)
TOTAL ASSETS TOTAL LIABILITIES AND
(TOTAL ACTIVE) SHAREHOLDERS EQUITY
(TOTAL DATORII ŞI SITUAŢIE NETĂ)

Schema nr. 14 : Modelul nord american de bilanţ

5.1.2 Descrierea principalelor structuri ale bilanţului

Dubla reprezentare a patrimoniului în bilanţ nu se limitează la

descrierea şi evaluarea unor structuri globale, clasificate după criteriile
juridice, economice şi financiare (sau combinaţii ale acestora). Utilităţile (din
activ) şi resursele (din pasiv) trebuie delimitate şi descrise nu numai pe clase,
grupe, subgrupe, ci şi pe speţe ale acestora.
Posturile bilanţiere sunt subdiviziuni ale structurilor globale (claselor,
grupelor) care, având un grad de semnificaţie convenabil pentru utilizatori
constituie, de regulă, poziţii distincte în activul şi pasivul bilanţului (posturi
de activ şi posturi de pasiv).
La fel ca orice informaţie contabilă, posturile bilanţiere trebuie să
îndeplinească anumite condiţii printre care pot fi menţionate de exemplu:

Pertinenţa, respectiv descrierea şi definirea adecvată, în
conformitate cu caracteristicile esenţiale ale fiecărei subdiviziuni a utilităţilor
şi resurselor;

Fidelitatea, respectiv concordanţa deplină cu realitatea obiectivă;

Concizia, respectiv denumirea posturilor bilanţiere să fie exprimată
printr-un cuvânt, sau un grup restrâns de cuvinte. Astfel, urmărindu-se
concizia, unele cuvinte sau sintagme dobândesc un sens contabil, diferit de
cel al vorbirii curente, ca de exemplu: “Casa”, pentru numerarul (moneda
efectivă) din caserie; ”Clienţi” pentru creanţele rezultate din vânzări de
bunuri şi servicii al căror preţ urmează a fi încasat ulterior etc.
Denumirea (titlul) şi definirea fiecărui post de activ şi de pasiv este un
atribut al normalizării contabilităţii financiare şi se realizează prin
intermediul Planului Contabil General, care defineşte limbajul comun şi
modelele uniforme de prezentare a bilanţului şi celorlalte documente de
raportare financiară..
Însuşirea exactă a denumirii şi conţinutului acestor structuri este strict
necesară, atât pentru aprofundarea conţinutului activului şi pasivului
bilanţului, cât şi, ulterior, pentru înţelegerea şi asimilarea conţinutului şi
modului de utilizare a conturilor create pe aceleaşi structuri contabile.

Descrierea structurilor conform legislaţiei româneşti 36

Conform OMFP 1752/2005 formatul bilanţului este următorul:

BILANŢ CONFORM OMFP 1752/2005

A. ACTIVE IMOBILIZATE
I. IMOBILIZĂRI NECORPORALE
1. Cheltuieli de constituire
2. Cheltuieli de dezvoltare
3. Concesiuni, brevete, licenţe, mărci comerciale, drepturi şi active similare
dacă acestea au fost achiziţionate cu titlu oneros
4. Fondul comercial, în măsura în care acesta a fost achiziţionat cu titlu
oneros
5. Avansuri şi imobilizări necorporale în curs de execuţie

II. IMOBILIZĂRI CORPORALE

1. Terenuri şi construcţii
2. Instalaţii tehnice şi maşini
3. Alte instalaţii, utilaje şi mobilier
4. Avansuri şi imobilizări corporale în curs de execuţie

III. IMOBILIZĂRI FINANCIARE

1. Acţiuni deţinute la entităţile afiliate

36
Prezentarea următoarelor delimitări şi definiri de structuri se va face în conformitate cu
prevederile OMFP 1752/2005.
2. Împrumuturi acordate entităţilor afiliate
3. Interese de participare
4. Împrumuturi acordate entităţilor de care compania este legată în virtutea
intereselor de participare
5. Investiţii deţinute ca imobilizări
6. Alte împrumuturi

B. ACTIVE CIRCULANTE
I. STOCURI
1. Materii prime şi materiale consumabile
2. Producţia în curs de execuţie
3. Produse finite şi mărfuri
4. Avansuri pentru cumpărări de stocuri

II.CREANŢE
1. Creanţe comerciale
2. Sume de încasat de la entităţile afiliate
3. Sume de încasat de la entităţile de care compania este legată în virtutea
intereselor de participare
4. Alte creanţe
5. Capital subscris şi nevărsat

III. INVESTIŢII PE TERMEN SCURT

1. Acţiuni deţinute la entităţile afiliate
2. Alte investiţii pe termen scurt

IV. CASA ŞI CONTURI LA BĂNCI

C. CHELTUIELI ÎN AVANS

D. DATORII: SUMELE CARE TREBUIE PLĂTITE ÎNTR-O PERIOADĂ

DE PÂNĂ LA UN AN
1. Împrumuturi din emisiunea de obligaţiuni, prezentându-se separat
împrumuturile din emisiunea de obligaţiuni convertibile
2. Sume datorate instituţiilor de credit
3. Avansuri încasate în contul comenzilor
4. Datorii comerciale - furnizori
5. Efecte de comerţ de plătit
6. Sume datorate entităţilor afiliate
7. Sume datorate entităţilor de care compania este legată în virtutea
intereselor de participare
8. Alte datorii, inclusiv datoriile fiscale datoriile privind asigurările sociale

E. ACTIVE CIRCULANTE NETE / DATORII CURENTE NETE

F. TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE

G. DATORII: SUMELE CARE TREBUIE PLĂTITE ÎNTR-O PERIOADĂ

MAI MARE DE UN AN
1. Împrumuturi din emisiunea de obligaţiuni, prezentându-se separat
împrumuturile din emisiunea de obligaţiuni convertibile
2. Sume datorate instituţiilor de credit
3. Avansuri încasate în contul comenzilor
4. Datorii comerciale - furnizori
5. Efecte de comerţ de plătit
6. Sume datorate entităţilor afiliate
7. Sume datorate entităţilor de care compania este legată în virtutea
intereselor de participare
8. Alte datorii, inclusiv datoriile fiscale datoriile privind asigurările sociale

H. PROVIZIOANE
1. Provizioane pentru pensii şi obligaţii similare
2. Provizioane pentru impozite
3. Alte provizioane

I. VENITURI ÎN AVANS

J. CAPITAL ŞI REZERVE
I. CAPITAL SUBSCRIS
1. Capital subscris vărsat
2. Capital subscris nevărsat
II. PRIME LEGATE DE CAPITAL
III. REZERVE DIN REEVALUARE
IV. REZERVE
1. Rezerve legale
2. Rezerve statutare sau contractuale
3. Alte rezerve
V. PROFITUL SAU PIERDEREA REPORTATĂ
VI. PROFITUL SAU PIERDEREA EXERCIŢIULUI FINANCIAR

BILANŢ SIMPLIFICAT CONFORM OMFP 1752/2005

A. ACTIVE IMOBILIZATE
I. IMOBILIZĂRI NECORPORALE
II. IMOBILIZĂRI CORPORALE
III. IMOBILIZĂRI FINANCIARE

B. ACTIVE CIRCULANTE
I. STOCURI
II. CREANŢE
III. INVESTIŢII PE TERMEN SCURT
IV. CASA ŞI CONTURI LA BĂNCI

C. CHELTUIELI ÎN AVANS

D. DATORII: SUMELE CARE TREBUIE PLĂTITE ÎNTR-O PERIOADĂ

DE PÂNĂ LA UN AN

E. ACTIVE CIRCULANTE NETE / DATORII CURENTE NETE

F. TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE

G. DATORII: SUMELE CARE TREBUIE PLĂTITE ÎNTR-O PERIOADĂ

MAI MARE DE UN AN

H. PROVIZIOANE

I. VENITURI ÎN AVANS

J. CAPITAL ŞI REZERVE
I. CAPITAL SUBSCRIS
II. PRIME LEGATE DE CAPITAL
III. REZERVE DIN REEVALUARE
IV. REZERVE
V. PROFITUL SAU PIERDEREA REPORTATĂ
VI. PROFITUL SAU PIERDEREA EXERCIŢIULUI FINANCIAR

a) Descrierea principalelor elemente de activ

 Activele imobilizate cuprind, în principal, imobilizările necorporale,
imobizările corporale şi imobilizările financiare.
Imobilizările necorporale (intangibile, nemateriale) sunt active
identificabile, nemonetare, fără suport material şi deţinute pentru utilizare în
procesul de producţie sau furnizare de bunuri sau servicii, pentru a fi
închiriate terţilor sau pentru scopuri administrative37. Ele sunt formate din:
cheltuieli de constituire, cheltuieli de dezvoltare, concesiuni, brevete, licenţe,
mărci de fabrică, fond comercial ş.a.m.d.
Cheltuielile de constituire sunt cheltuielile ocazionate de înfiinţarea
unei întreprinderi (taxele de înmatriculare la Registrul Comerţului, onorariile
avocaţilor, cheltuielile pentru prospectarea iniţială a pieţei). Deşi apare
termenul „cheltuieli”, acestea sunt imobilizări necorporale, deci elemente de
bilanţ şi nu influenţează rezultatul exerciţiului în care se efectuează
cheltuielile. Aceste cheltuieli, reprezentând sume importante, nu este raţional
să fie incluse doar în cheltuielile de exploatare ale primului exerciţiu. Ele
trebuie eşalonate prin amortizare, pe mai multe exerciţii (maxim 5 ani),
influenţând rezultatul exerciţiilor viitoare cu valoarea cheltuielilor de
amortizare.
Cheltuielile de dezvoltare reprezintă sumele utilizate de întreprindere
pentru cercetare proprie desfăşurată în departamente specializate din cadrul
ei. Pentru ca aceste cheltuieli să poată fi înregistrate ca şi imobilizări
necorporale, trebuie să fie îndeplinite următoarele condiţii: obiectul cercetării
să fie clar definit; rezultatul final al cercetării să aibă mari şanse de reuşită;
prin utilizarea rezultatului cercetării, întreprinderea să creeze beneficii în
viitor.
Concesiunile, brevetele, licenţele, mărcile comerciale, drepturile şi
valorile similare reprezintă elemente de imobilizări necorporale concretizate
în general în dreptul de a utiliza anumite elemente în favoarea întreprinderii.
Fondul comercial reprezintă elementele nemateriale care însoţesc
fondul de comerţ (vadul, clientela, debuşeele etc.). Fondul comercial se
înregistrează ca imobilizare necorporală doar în urma achiziţiei. În general
fondul comercial nu suferă deprecieri ireversibile ci doar deprecieri
reversibile, caz în care se vor constitui ajustări pentru deprecierea
imobilizărilor necorporale la valoarea deprecierii constatate.
Avansurile şi imobilizările necorporale în curs de execuţie cuprind
sumele avansate în vederea achiziţionării diverselor elemente de imobilizări
necorporale precum şi imobilizările necorporale create de întreprindere şi
nefinalizate.
Imobilizările necorporale fac obiectul Standardului Internaţional de
Contabilitate IAS 38 „Imobilizări necorporale”.
Imobilizările corporale cuprind elementele materiale, tangibile,
existente în patrimoniul întreprinderii. Principalele elemente de imobilizări

37
Conform OMFP 1752/2005.
corporale sunt: terenurile şi construcţiile, instalaţiile tehnice şi maşinile, alte
instalaţii, utilaje şi mobilier ş.a.m.d.
Terenurile reprezintă întinderi de pământ strict delimitate precum şi
amenajările efectuate pe aceste terenuri pentru construirea infrastructurii. În
contabilitate se vor evidenţia separat terenurile propriu-zise şi amenajările la
terenuri. Construcţiile reprezintă clădiri şi alte edificii cu destinaţie specială
construite de întreprindere sau achiziţionate de la terţi.
Instalaţiile tehnice şi maşinile cuprind instalaţiile direct implicate în
procesul tehnologic derulat de întreprindere precum şi maşinile de natura
mijloacelor de transport.
Alte instalaţii, utilaje şi mobilier cuprind instalaţiile care nu s-au
înregistrat la structura anterioară, utilajele de producţie ale întreprinderii şi
elementele de mobilier care îndeplinesc cumulativ două condiţii, respectiv
valoarea de utilitate mai mare decât cea prevăzută de lege şi durata de
utilizare mai mare de un an.
Avansurile şi imobilizările corporale în curs de execuţie cuprind
sumele avansate pentru procurarea imobilizărilor corporale precum şi
valoarea imobilizărilor corporale create de întreprindere şi nefinalizate până
în momentul încheierii exerciţiului financiar.
Imobilizările corporale fac obiectul Standardului Internaţional de
Contabilitate IAS 16 „Imobilizări corporale”.
Deprecierea suplimentară a imobilizărilor corporale şi necorporale se
face în conformitate cu prevederile standardului IAS 36 „Deprecierea
activelor”.
Imobilizările financiare reprezintă titluri şi creanţe financiare (în
special creanţe sub forma împrumuturilor acordate). În această categorie se
cuprind: acţiuni deţinute la entităţile afiliate, împrumuturi acordate entităţilor
afiliate, interese de participare, investiţii deţinute ca imobilizări ş.a.m.d.
Acţiunile detinute la entitatile afiliate reprezintă acţiuni existente în
portofoliul întreprinderii care au fost emise de alte societăţi şi care fac parte
din acelaşi grup de societăţi ca şi firma analizată. Titlurile de participare
presupun deţinerea a peste 20% din capitalul social al societăţii emitente,
ceea ce dă posibilitatea exercitării unei influenţe notabile în gestiunea
acesteia. Dacă ponderea titlurilor de participare este mai mare de 50%
înseamnă control total asupra societăţii emitente.
Împrumuturile acordate entităţilor afiliate reprezintă drepturile cu
durată de recuperare mai mare de un an generate de relaţia întreprinderii cu
alte întreprinderi din cadrul aceluiaşi grup.
Interesele de participare cuprind titlurile de participare deţinute la
alte întreprinderi altele decât cele din cadrul grupului.
Imprumuturile acordate entităţilor de care compania este legată în
virtutea intereselor de participare reprezintă drepturi ale întreprinderii faţă
de întreprinderile la care se deţin titluri de participare fără ca aceste
întreprinderi să facă parte dintr-un grup.
 Investiţiile deţinute ca imobilizări reprezintă acţiuni cumpărate din
capitalul social al altor întreprinderi a căror pondere (mai mică de 20%) nu
asigură participarea la gestiunea firmei emitente ci doar obţinerea, la sfârşitul
exerciţiului financiar, de dividende.
Alte creanţe cuprind toate drepturile cu durată de recuperare mai
mare de un an care nu s-au putut încadra în structurile anterioare.
Imobilizările financiare, alături de investiţiile pe termen scurt, se
regăsesc în Standardul Internaţional de Contabilitate IAS 39 „Instrumente
financiare: recunoaştere şi evaluare”.

Activele circulante cuprind: stocurile, inclusiv valoarea serviciilor

prestate pentru care nu a fost întocmită factura, creanţele, investiţiile pe
termen scurt, casa şi conturile la bănci.
Stocurile reprezintă active deţinute pentru a fi vândute în cursul
normal al activităţii, în curs de producţie, pentru o astfel de vânzare sau sub
formă de materii prime şi materiale care trebuie să fie consumate în procesul
de producţie sau de prestare de servicii.38 Ele cuprind: materii prime şi
materiale consumabile, materiale de natura obiectelor de inventar, produse,
animale şi păsări, ambalaje ş.a.m.d.
Materiile prime reprezintă bunuri de natura stocurilor care participă
direct la fabricarea produselor si se regăsesc în produsul finit integral sau
parţial, fie în starea lor iniţială, fie transformate. Materialele consumabile
sunt bunuri de natura stocului (materiale auxiliare, combustibili, materiale
pentru ambalat, piese de schimb, seminţe şi materiale de plantat, furaje şi alte
materiale consumabile), care participă sau ajută la procesul de fabricaţie sau
de exploatare fără a se regăsi, de regulă, în produsul finit.
Materialele de natura obiectelor de inventar reprezintă bunurile care
nu îndeplinesc condiţiile pentru a fi imobilizări corporale.
Produsele includ semifabricatele, produsele finite, rebuturile,
materialele recuperabile şi deşeurile. Semifabricatele vizează produsele al
căror proces tehnologic a fost terminat într-o secţie şi care trec în continuare
în procesul tehnologic al altei secţii sau se livrează terţilor. Produsele finite
includ produsele care au parcurs în întregime fazele procesului de fabricaţie
şi nu mai au nevoie de prelucrări ulterioare în cadrul entităţii, putând fi
depozitate în vederea livrării sau expediate direct clienţilor.
Animalele şi păsările includ animalele născute şi cele tinere de orice
fel (viţei, miei, purcei, mânji şi altele) crescute şi folosite pentru reproducţie,
animalele şi păsările la îngrăşat pentru a fi valorificate, coloniile de albine,
precum şi animalele pentru producţie de lână, lapte şi blană.
Ambalajele includ ambalajele refolosibile, achiziţionate sau fabricate,
destinate produselor vândute şi care, în mod temporar, pot fi păstrate de terţi,
cu obligaţia restituirii în condiţiile prevăzute în contracte.

38
În conformitate cu prevederile IAS 2 „Stocurile”
 Producţia în curs de execuţie reprezintă producţia care nu a trecut
prin toate fazele (stadiile) de prelucrare prevăzute în procesul tehnologic,
precum şi produsele nesupuse probelor şi recepţiei tehnice sau necompletate
în intregime. În cadrul producţiei în curs de execuţie se cuprind, de asemenea,
lucrările şi serviciile, precum şi studiile în curs de execuţie sau neterminate.
Avansurile pentru cumpărări de stocuri cuprind sumele avansate în
vederea achiziţionării de bunuri de natura stocurilor.
Creanţele reprezintă sumele care urmează să fie încasate după o
perioadă mai mare de un an şi pot apărea sub formele: clienţi, efecte de
primit, decontări cu asociaţii privind capitalul, debitori diverşi, etc.
Creanţele comerciale sunt drepturile apărute în procesul de vânzare -
cumpărare faţă de clienţi sau alţi debitori.
Sumele de încasat de la entităţile afiliate reprezintă sumele ce
urmează să fie încasate de la întreprinderile din cadrul grupului.
Sumele de încasat de la entităţile de care compania este legată în
virtutea intereselor de participare reprezintă sumele ce urmează să fie
încasate de la întreprinderile la care se deţin titluri de participare.
Alte creanţe cuprind drepturile cu durată de recuperare mai mică de
un an care nu au fost cuprinse în structurile anterioare.
Investiţiile financiare pe termen scurt (cvasilichidităţile) cuprind
acţiunile şi obligaţiunile cumpărate de întreprindere din emisiunea altor
întreprinderi, obligaţiunile proprii emise şi răscumpărate, alte investiţii pe
termen scurt şi creanţe asimilate.
Acţiunile deţinute la entităţile afiliate cuprind titluri de valoare
deţinute la întreprinderi din cadrul grupului, cu o durată de utilizare mai
mică de un an.
Obligaţiunile emise şi răscumpărate sunt obligaţiunile răscumpărate
de întreprindere în scopul anulării într-o perioadă mai mică de un an.
Obligaţiunile reprezintă titluri de valoare emise de alte întreprinderi
şi achiziţionate în vederea obţinerii unor venituri financiare.
Alte investiţii financiare pe termen scurt cuprind, în principiu,
titlurile de plasament.
Casa şi conturile la bănci cuprind banii efectivi de care dispune
întreprinderea la un moment dat sub formă de numerar în casieria
întreprinderii, în contul bancar curent, sub formă de cecuri de încasat sau alte
efecte comerciale cu lichiditate imediată, acreditivele şi alte valori.
Casa reprezintă numerarul din casieria întreprinderii, moneda efectivă
de care dispune o întreprindere la un moment dat, în lei sau în valută.
Conturile la bănci reprezintă disponibilul pe care o întreprindere îl
are în conturile curente bancare, în lei sau în valută.

În categoria structurilor de regularizare, în activ se cuprind

cheltuielile înregistrate în avans. Aceasta este o structură creată în virtutea
principiului independenţei exerciţiului şi cuprinde cheltuielile efectuate în
exerciţiul curent, dar care privesc exerciţiile viitoare (aceste cheltuieli apar ca
o creanţă a exerciţiului curent faţă de exerciţiile viitoare).

c) Descrierea principalelor elemente de pasiv

Elementele de pasiv pot fi împărţite în două mari categorii: capitalurii

proprii şi datorii. O structură intermediară între acestea o constituie
provizioanele.
Capitalurile proprii cuprind capitalul social, rezervele, primele de
capital, rezultatul reportat şi rezultatul exerciţiului.
Capitalul social este format din aportul iniţial al acţionarilor sau
asociaţilor precum şi din toate celelalte resurse lăsate la dispoziţia
întreprinderii pe termen nelimitat. După natura lui, capitalul social se împarte
în capital social subscris nevărsat şi capital social subscris vărsat. Capitalul
social subscris nevărsat reprezintă capitalul social promis de către asociaţi
sau acţionari şi încă nedepus în numele firmei. Capitalul social subscris
vărsat reprezintă capitalul social adus efectiv de către asociaţi sau acţionari
(în bani sau în natură).În bilanţ, se prezintă distinct cele două categorii de
capital social. În cazul regiilor autonome capitalul acestora poartă numele de
patrimoniul regiei.
Primele de capital sunt direct legate de capitalul social al
întreprinderii şi apar în cazul modificării acestuia prin emisiune, aport,
fuziune etc. După natura lor, primele de capital se clasifică în prime de
emisiune, prime de conversie a obligaţiunilor în acţiuni, prime de fuziune şi
prime de aport.
Rezervele sunt profituri ale exerciţiilor precedente capitalizate în mod
durabil de către întreprindere în scopul utilizării potrivit destinaţiei şi
hotărârii Adunării Generale a Asociaţilor sau Acţionarilor (întreprinzătorilor).
Deci, rezervele sunt profituri conservate la dispoziţia întreprinderii şi
neîncorporate încă în capitalul acesteia (sau cu alte destinaţii). După natura
lor, aceste rezerve se clasifică în două mari categorii: rezerve din reevaluare
şi rezerve de capital.
Rezervele de reevaluare reprezintă diferenţa dintre valoare
elementelor de activ înaintea procedurii de reevaluare şi valoarea acestora
după reevaluare. Reevaluarea reprezintă procedeul metodei contabilităţii prin
care valoarea de origine iniţială a elementelor de activ este înlocuită cu o
valoare nouă, valoarea actuală.
Rezervele de capital, după natura lor se împart în rezerve legale,
rezerve statutare sau contractuale şi alte rezerve. Rezervele legale se
constituie ca urmare a unor dispoziţii legale în cotă de 5% din profitul brut
până la o valoare egală cu 20% din capitalul social al întreprinderii. Rezervele
statutare sau contractuale reprezintă rezervele constituite ca urmare a unor
prevederi din actele de constituire ale întreprinderii (statul sau contract de
asociere). Alte rezerve cuprind alte categorii de rezerve constituite din
profitul net sau alte resurse ale întreprinderii. Rezervele apar în bilanţ ca
posturi distincte pe fiecare fel de rezervă în parte.
Rezultatul reportat reprezintă rezultatul exerciţiului anterior format
din profitul nerepartizat sau pierderea neacoperită. Această structură este
generată de principiul independenţei exerciţiului care impune separarea
rezultatului exerciţiului curent de rezultatele exerciţiilor anterioare.
Rezultatul exerciţiului reprezintă rezultatul exerciţiului curent
calculat ca diferenţă între veniturile şi cheltuielile aferente perioadei curente.
Rezultatul exerciţiului poate fi profit, care se adună la totalul capitalului
propriu, sau pierdere, care se scade din capitalul propriu. Profitul determină
îmbogăţirea proprietarilor întreprinderii, pe cand pierderea duce la sărăcirea
acestora.

Provizioanele reprezintă resurse constituite la sfârşitul exerciţiului

curent pentru acoperirea unor pierderi sau cheltuieli probabile ale exerciţiului
viitor. Ele sunt constatări şi evaluări contabile cu caracter previzional,
apreciate la închiderea exerciţiului în virtutea aplicării principiilor: prudenţei,
independenţei exerciţiilor şi a celorlalte principii contabile.
Pentru constituirea provizioanelor trebuie îndeplinite următoarele
condiţii: obiectul provizionului să fie clar precizat, să existe incertitudine în
ceea ce priveşte producerea riscului sau cheltuielile şi mărimea acestora, iar
riscul sau cheltuiala pentru care se constituie provizionul să-şi aibă originea
în exerciţiul curent.
Principalele categorii de provizioane, conform OMFP 1752/2005,
sunt:

provizioane pentru litigii;

provizioane pentru garanţii acordate clienţilor;

provizioane pentru restructurare;

provizioane pentru pensii şi alte obligaţii similare;

alte provizioane.

Datoriile, după exigibilitatea lor, se împart în două mari categorii:

datorii pe termen lung şi datorii pe termen scurt sau de exploatare.
Datoriile pe termen lung cuprind datoriile care trebuie plătite la
termene mai mari de un an. În această categorie se cuprind: împrumuturile
din emisiuni de obligaţiuni, creditele bancare pe termen lung, datoriile care
privesc imobilizările financiare, alte datorii.
Împrumuturile din emisiuni de obligaţiuni reprezintă sumele
împrumutate de întreprindere prin emisiunea unor titluri de valoare sub formă
de obligaţiuni. La scadenţă, aceste obligaţiuni sunt răscumpărate,
întreprinderile plătind contravaloarea lor.
Creditele bancare pe termen lung cuprind sumele pe care
întreprinderile le datorează către bănci sau alte instituţii de credit.
 Datoriile pe termen scurt, numite şi datorii de exploatare cuprind
datoriile ce trebuie plătite într-o perioadă de până la un an. În această
categorie se cuprind datoriile comerciale, avansurile încasate de la clienţi,
efectele comerciale de plătit, datoriile fiscale (faţă de bugetul statului),
datoriile faţă de asigurările sociale, datoriile faţă de personal, faţă de asociaţi
etc.
Datoriile comerciale cuprind datoriile ce apar în cadrul operaţiilor de
vânzare-cumpărare (în general faţă de furnizori).
Avansurile încasate de la clienţi cuprind avansurile încasate în contul
comenzilor şi reprezintă datoria pe care întreprinderea o are faţă de clienţii
săi pentru sumele încasate în vederea unor livrări viitoare de bunuri sau
prestări de servicii.
Efectele de comerţ de plătit reprezintă datorii garantate prin înscrisuri
solemne (bilet la ordin, CEC, cambie etc.). Efectele de comerţ de plătit sunt
asimilate datoriilor, iar efectele de comerţ de primit sunt asimilate creanţelor.

O categoria aparte în cadrul pasivului o reprezintă veniturile

înregistrate în avans. Acestea reprezintă sume încasate în exerciţiul curent,
dar care privesc exerciţiile viitoare şi din această cauză ele sunt tratate ca şi
datorii ale exerciţiului curent faţă de exerciţiile viitoare.

5.1.2.2 Descrierea structurilor conform referenţialul contabil

internaţional

Referenţialul contabil internaţional analizează bilanţul în cadrul

Standardului Internaţional de Contabilitate IAS 1 „Prezentarea situaţiilor
financiare”. Conform cadrului conceptual internaţional, posturile bilanţului
pot fi împărţite în trei mari categorii: active, datorii şi capital propriu39.
Activele sunt definite ca resurse controlate de întreprindere care
provin din evenimente trecute şi de la care se aşteaptă să genereze avantaje
economice viitoare. Conform referenţialului contabil internaţional activele au
următoarele caracteristici:

pot avea o formă fizică (terenuri, clădiri, echipamente) sau
nematerială (imobilizările necorporale);

pot fi asociate unor drepturi legale sau pot rezulta dintr-o situaţie
de fapt;

au fost achiziţionate în mod oneros (contra cost) sau în mod
gratuit.

39
Feleagă N., Malciu L., Bunea Şt., Bazele contabilităţii - o abordare europeană şi
internaţională, Editura Economică, Bucureşti, 2002
 Datoriile reprezintă obligaţii actuale ale întreprinderii care provin din
evenimente trecute şi care trebuie să antreneze cu ocazia plăţii o ieşire de
resurse generatoare de avantaje economice. Pentru ca un element să se
constituie ca şi element de datorie (obligaţie), trebuie să se încadreze în una
din următoarele situaţii40:

să aibă o bază contractuală, statutară sau legală;

să rezulte din practici comerciale curente;

să rezulte din voinţa întreprinderii de a conserva bune relaţii de
afaceri sau de a acţiona de manieră echitabilă.
Capitalurile proprii sunt definite prin interesul rezidual al
proprietarilor în activele întreprinderii după deducerea tuturor datoriilor.
Această definiţie se aplică tuturor categoriilor de întreprinderi indiferent care
este forma sau natura activităţii lor.
În conformitate cu norma internaţională IAS 1, structura şi conţinutul
bilanţului trebuie să realizeze distincţie între elementele curente şi cele
necurente41.
Activele curente ale bilanţului cuprind: elementele destinate să fie
realizate sau deţinute pentru a fi vândute sau consumate în cadrul ciclului
normal de exploatare al întreprinderii; elemente destinate, în principal, pentru
a fi negociate pe diferite pieţe sau deţinute într-o perspectivă de termen scurt,
întreprinderea aşteptându-se să le realizeze în maximum un an de la data
închiderii exerciţiului; lichidităţile sau cvasilichidităţile, dacă utilizarea
acestora nu este supusă restricţiilor.
Celelalte active sunt considerate elemente necurente. Ele includ
imobilizările corporale şi necorporale, cat şi activele de exploatare şi
financiare pe termen scurt.
O datorie constituie un element curent al pasivului extern, atunci
cand ea trebuie să fie rambursată fie în cadrul ciclului normal de exploatare al
întreprinderii, fie la o scadenţă în cadrul următoarelor douăsprezece luni care
succed datei închiderii exerciţiului.
Toate celelalte datorii sunt datorii necurente.

40
Feleagă N., Malciu L., Bunea Şt., Bazele contabilităţii - o abordare europeană şi
internaţională, Editura Economică, Bucureşti, 2002
41
Feleagă N., Malciu L., Politici şi opţiuni contabile, Editura Economică, Bucureşti, 2002
 5.2 Contul de rezultate şi performanţa financiară a
întreprinderii
5.2.1 Contul de rezultate: istoric, definire şi abordare

5.2.1.1 Scurt istoric

Apariţia contului de profit şi pierdere, ca document ce explică variaţia

patrimoniului, este atestată în a doua jumătate a secolului al XIV - lea şi
condiţionată într-o măsură semnificativă de evoluţia bilanţului contabil.
Încă de la începutul secolului al XX - lea, Eugen Schmalenbach
opune viziunii patrimoniale tradiţionale a bilanţului, o analiză pe care o
califică drept dinamică şi care se concentrează pe măsurarea rezultatului,
considerat mai util pentru gestionarea întreprinderii.
În S.U.A. anilor ’30, W.A. Paton şi A.C. Littleton dezvoltă un
model de determinare a rezultatului fondat pe „teoria contabilităţii
convenţionale” (conventional accounting). Potrivit acestei teorii, contul de
profit şi pierdere este un rezumat al utilizării de către manageri a resurselor,
care le-au fost încredinţate în cursul unei perioade de timp.
Cei doi definesc rezultatul astfel: „Funcţia principală a contabilităţii
este de a calcula o valoare reziduală, un sold, ca diferenţă între venituri
(efecte) şi costuri (eforturi). Diferenţa îşi asumă riscul.” Lucrarea lui Paton şi
Littleton „An Introduction to Corporate Accounting Standard”, publicată în
1940, justifică focalizarea asupra contului de profit şi pierdere care
marchează practica americană de mai bine de 50 de ani.
În ceea ce priveşte câmpul de observare a performanţei, două curente
sunt opozabile. Unii apără un concept restrictiv de rezultat (current operating
concept), în timp ce alţii preferă o definiţie largă (all inclusive concept).
Primii nu vor să includă în contul de profit şi pierdere decât consecinţele
operaţiilor ordinare, normale ale perioadei în curs şi să impute rezervelor
operaţiile care nu privesc exploatarea. Elementele specifice exploatării sunt
considerate obişnuite, recurente, permiţând previziuni ale performanţelor
viitoare, precum şi comparaţii în timp şi spaţiu ale acestor performanţe.
Această teorie corespunde priorităţii acordate contului de profit şi pierdere.
Potrivit „all inclusive concept”, rezultatul cuprinde toate elementele care
afectează creşterea sau diminuarea capitalurilor proprii în cursul perioadei, cu
excepţia distribuirilor de dividende şi a mişcărilor de capital social. Chiar
dacă se defineşte prin referire la rezultat, acest concept relevă o prioritate
acordată bilanţului. Refuzul excluderii operaţiilor extraordinare din contul de
profit şi pierdere se justifică prin perspectiva transparenţei în comunicarea
financiară şi a eliminării judecăţilor subiective.
 Imaginea performanţei redată de contul de profit şi pierdere a evoluat
în timp şi spaţiu sub influenţa unor factori precum modul de organizare şi
gradul de dezvoltare a economiei, modul dominant de finanţare a
întreprinderilor, relaţiile acestora cu mediile de afaceri, cu puterea publică
etc.

5.2.1.2 Definiţia şi caracteristicile generale ale rezultatului.

Motivaţia contului de rezultate42

Potrivit definiţiei obiectului contabilităţii, materia supusă reflectării în

contabilitate este formată din patrimoniul şi rezultatele întreprinderii .
Situaţia patrimoniului întreprinderii, precum şi situaţia economico-
financiară a acesteia, inclusiv rezultatul net global (profitul net sau pierderea
netă) sunt reprezentate cu ajutorul bilanţului.
Situaţia gestiunii întreprinderii, adică a modalităţilor de punere în
operă şi de combinare a elementelor patrimoniale de către conducerea
întreprinderii în scopul obţinerii profitului, este reprezentată cu ajutorul unui
alt model contabil, respectiv contul de rezultate.

b) Definiţia şi caracteristicile rezultatului

Într-o formulare foarte generală, rezultatele pot fi definite ca fiind
consecinţa operaţiilor de îmbogăţire sau de sărăcire exprimate prin profit sau
pierdere.
Din punct de vedere al participării factorilor de producţie la
activitatea economică a întreprinderii, profitul reprezintă remunerarea
capitalului, respectiv a investitorilor de capital.
Caracteristicile generale ale rezultatelor sunt următoarele:

Rezultatul exprimă situaţia gestiunii, performanţele activităţii
întreprinderii, fiind un indicator necesar tuturor utilizatorilor informaţiilor
contabile: conducerea întreprinderii, acţionarii sau asociaţii, statul (îndeosebi
organele fiscale), băncile şi alţi investitori etc.

Volumul şi structura informaţiilor contabile necesare asupra
rezultatelor sunt diferite de la o categorie la alta de utilizatori. Astfel, de
exemplu, conducerea întreprinderii are nevoie de informaţii mai multe şi mai
diversificate asupra veniturilor, cheltuielilor şi rezultatelor, decât acţionarii
sau furnizorii întreprinderii.

Dependenţa modalitaţilor de calcul şi înregistrare contabilă a
structurii şi nivelului valoric ale rezultatelor de formele, conceptele,
principiile şi metodele contabilităţii.

42
Cameniţă D., Belean P., Nicolaescu C., Bazele contabilităţii, Editura Multimedia, Arad,
2000
 Dacă se are în vedere evoluţia formelor şi conceptelor de organizare a
contabilităţii se constată că:

într-o contabilitate simplă, de casă, rezultatele se determină ca
diferenţă între încasările şi plăţile întreprinzătorului;

într-o contabilitate în partidă dublă s-au creat conturi de venituri şi
cheltuieli în scopul înregistrării şi determinării rezultatelor, în cadrul acestei
contabilităţi, putând exista diferite concepte de organizare de care depind
calculul şi înregistrarea rezultatului; astfel de concepte de organizare pot fi:
contabilitatea pe operaţii (rezultatul se determină pe fiecare afacere sau
contract), contabilitatea monistă (de tip industrial ) şi dualistă (financiară şi
internă, de gestiune) în care rezultatele se decupează (se fragmentează, se
eşalonează) pe exerciţii contabile.
Dacă se au în vedere principiile contabile, metodele şi tehnicile
prelucrării şi reprezentării datelor şi informaţiilor contabile, rezultatele sunt
influenţate atât de aplicarea sau neaplicarea unor principii, de alegerea unei
metode sau tehnici, cât şi de regularitatea şi sinceritatea aplicării acestora.
Astfel, de exemplu, rezultatele sunt diferite dacă se aplică principiul
prudenţei, sau nu se aplică, dacă se aplică principiul costurilor istorice, sau
varianta costurilor istorice indexate ş.a.m.d.
De asemenea, rezultatele sunt influenţate de metodele de amortizare
(liniară, degresivă, accelerată), de metodele de calcul a scăderii (ieşirii)
stocurilor (prima intrare-prima ieşire, cost mediu ponderat ş.a.m.d.).

b) Motivaţia contului de rezultate

Rezultatele sunt reflectate în bilanţ sub forma rezultatului net global,

ca o structură (post) distinctă a capitalului propriu. Aşa cum s-a subliniat,
folosirea bilanţului în scopul înregistrării operaţiilor curente modificative ale
acestuia, inclusiv reprezentarea rezultatului numai cu ajutorul său, prezintă
unele inconveniente, printre care imposibilitatea calculării şi înregistrării
rezultatelor direct şi exclusiv în bilanţ sau insuficienţa fondului de informaţii
asupra rezultatelor.
Contabilitatea modernă recurge şi la un alt model în scopul calculării
şi înregistrării rezultatului, respectiv la contul de rezultate.
Principalele nevoi informaţionale care au impus conceperea şi
aplicarea contului de rezultate sunt:

Necesitatea creerii unor structuri contabile ale rezultatului care să
furnizeze informaţii adaptate cerinţelor fiecărei categorii de utilizatori.
Utilizatorii externi, dar şi conducerea întreprinderii trebuie să fie informaţi nu
numai asupra nivelului valoric şi caracterului (profit sau pierdere) al
rezultatului net global, de la un moment dat, ci şi asupra cauzelor şi factorilor
care au contribuit la formarea acestui rezultat. În conceptul dualist al
contabilităţii, acest rol revine contului de rezultate din contabilitatea
financiară (generală). Conducerea întreprinderii, utilizator intern, care are
responsabilitatea gestiunii întreprinderii, trebuie să dispună de informaţii
asupra rezultatelor potrivit nevoilor de fundamentare a deciziilor, ca de
exemplu: rezultatele branşelor (profilelor) de activităţi principale şi accesorii;
rezultate pe funcţiuni (de producţie, comercială etc.); rezultate pe feluri sau
grupe de produse sau mărfuri etc. În conceptul dualist al contabilităţii acest
rol revine contabilităţii de gestiune (contabilităţii manageriale).

Necesitatea constituirii şi aplicării unor metode şi tehnici flexibile
de prelucrare şi prezentare a informaţiilor privind rezultatele, compatibile cu
principiile fundamentale ale contabilităţii, care să ofere utilizatorilor o
imagine fidelă asupra rezultatului. În acest scop trebuie create proceduri şi
metode care să permită înregistrarea fără dificultăţi a cheltuielilor şi
veniturilor în cursul exerciţiului, inclusiv a regularizărilor de la închiderea
exerciţiului.

5.2.1.3 Abordări contemporane privind contul de rezultate

a) O primă grupă de abordări priveşte interpretarea performanţei

atât din perspectivă financiară cât şi din perspectivă patrimonială.43
Astfel, în scopul diversificarii informaţiilor referitoare la formarea şi
structura rezultatelor, precum şi al adoptării unor metode suple şi flexibile de
calcul şi înregistrare a acestuia, în contabilitatea modernă s-au creat conturile
de cheltuieli şi venituri, denumite şi conturi de gestiune. În aceste conturi
sunt înregistrate, în mod curent şi sistematic, modificările provocate de
operaţiile economice asupra rezultatelor: creşterea rezultatelor se
înregistrează în conturile de venituri, iar scăderea rezultatelor se înregistrează
în conturile de cheltuieli. La închiderea exerciţiului, cheltuielile şi veniturile
sunt regrupate în contul de rezultate, determinându-se rezultatul net global.
Contul de rezultate, care se constituie astfel ca o sinteză a
informaţiilor din conturile de cheltuieli şi venituri, apare ca un model al
dublei reprezentări a situaţiei gestiunii întreprinderii în contabilitate.
Complexitatea cheltuielilor şi veniturilor face dificilă definirea
completă şi precisă a acestor structuri. De aceea Legea contabilităţii din
România, recurge la o definire prin enunţarea elementelor componente
fiecărei structuri.
În lucrarea „Bazele contabilităţii”, Dimitrie Cameniţă defineşte
cheltuielile şi veniturile astfel44:

43
Feleagă N., Malciu L., Bunea Şt.,”Bazele contabilităţii- o abordare europeană şi
internaţională”, Ed. Economică, Bucureşti, 2002
44
Cameniţă D., Belean P., Nicolaescu C., „Bazele contabilităţii”; ed. Multimedia, Arad,
2000
 „Cheltuielile reprezintă consumuri de bunuri şi servicii, precum
şi sume plătite sau de plătit pentru remunerarea factorilor de producţie,
efectuate în scopul obţinerii unor venituri, care se raportează la un
exerciţiu dat”, iar „Veniturile sunt sume încasate sau de încasat pentru
bunuri, lucrări şi servicii produse şi vândute sau stocate, reţinute pentru
nevoile proprii de investiţii, care se raportează la un exerciţiu dat, având,
de regulă, în contrapartidă cheltuielile corespunzătoare”.
În aceste condiţii, din punct de vedere financiar, rezultatul
exerciţiului este, teoretic, egal atât cu diferenţa dintre venituri şi cheltuieli.

REZULTAT (+profit, -pierdere)= VENITURI - CHELTUIELI

Dacă în abordarea financiară, performanţa este centrată pe contul de

profit şi pierdere ca sinteză a contabilităţii de flux, într-o abordare
bilanţieră şi patrimonială ea exprimă creşterea patrimoniului deţinut de
întreprindere45. În aceste condiţii rezultatul este perceput ca egal cu variaţia
capitalurilor proprii între începutul şi sfârşitul exerciţiului.

REZULTAT (+profit, -pierdere)= CP1 - CP0

CP1 - capitaluri proprii la sfârşitul anului;

CP0 - capitaluri proprii la începutul anului.

Prima formulă de calcul a rezultatelor stă la baza înregistrării

contabile a veniturilor şi cheltuielilor în sistemul de conturi, inclusiv
sintetizarea şi formarea rezultatului net global în contul de rezultate.
Structurile contabile normalizate ale cheltuielilor şi veniturilor care
contribuie la formarea rezultatelor în contabilitatea financiară sunt simple şi
convenabile ansamblului de utilizatori, cu preponderenţă utilizatorilor
externi. La baza creerii acestor structuri stau următoarele criterii principale: al
periodicităţii, al naturii cheltuielilor şi veniturilor şi al reciprocităţii
cheltuielilor şi veniturilor.

Criteriul periodicităţii, aflat in strânsă conexiune cu
principiul independenţei exerciţiilor, presupune fragmentarea înregistrării şi
calculului veniturilor, cheltuielilor şi rezultatelor pe exerciţii succesive
indiferent de finalizarea sau nu a operaţiilor care le-au generat. Potrivit
acestui criteriu, cheltuielile şi veniturile exerciţiului curent trebuie să fie
separate de cele care revin exerciţiilor viitoare (cheltuieli şi venituri
înregistrate în avans), astfel încât, în conturile cheltuielilor şi veniturilor după
natură să rămână numai cele aferente rezultatelor exerciţiului încheiat.

45
Feleagă N., Malciu L., Bunea Şt., Bazele contabilităţii - o abordare europeană şi
internaţională, Editura Economică, Bucureşti, 2002

Criteriul naturii operaţiilor economico-financiare, care compun
activitatea întreprinderii şi generează cheltuielile şi veniturile, este cel mai
important criteriu de clasificare a acestora în contabilitatea financiară.
Din punct de vedere al frecvenţei şi gradului de repetitivitate
operaţiile economice modificative ale rezultatelor sunt grupate, în primul
rând, în două categorii: operaţii de exploatare şi operaţii extraordinare.
Operaţiile de exploatare sunt, în general, ciclice, repetabile, fiind
determinate cu preponderenţă de activitatea principală de exploatare a
întreprinderii (producţia industrială, comerţul cu ridicata, comerţul cu
amănuntul, lucrările de construcţii, serviciile de turism etc.), dar şi de
activităţi accesorii repetabile, cu o frecvenţă mai mare sau mai redusă
(întreţinerea şi reparaţiile la o întreprindere constructoare de maşini,
transportul la domiciliul clientului al mărfurilor în comerţul cu amănuntul
etc.). Aceste operaţii generează cheltuielile, veniturile şi rezultatele din
exploatare.
Operaţiile extraordinare au un caracter nerepetitiv, accidental. Aceste
operaţii şi evenimente generează cheltuielile şi veniturile extraordinare.
O categorie distinctă de operaţii o constituie operaţiile financiare care
pot avea caracterul unor operaţii de exploatare, cum sunt cele privind
dobânzile încasate sau plătite pentru creditele pe termen scurt, diferenţele de
curs valutar, sconturile acordate şi obţinute etc., cât şi caracterul unor operaţii
extraordinare, motiv pentru care normalizatorii au creat structuri distincte de
cheltuieli, venituri şi rezultate financiare.
Operaţiile de exploatare, împreună cu operaţiile financiare sunt
considerate operaţii curente, iar rezultatul obţinut ca diferenţă între veniturile
şi cheltuielile din exploatare şi veniturile şi cheltuielile financiare constituie
rezultatul curent al exerciţiului.
Rezultatul curent influenţat cu rezultatul extraordinar (diferenţa dintre
veniturile şi cheltuielile excepţionale) conduc la rezultatul exerciţiului.
După scăderea din rezultatul exerciţiului a impozitului pe profit, se
obţine rezultatul net global (+profit, -pierdere) supus repartizării (distribuirii)
pe destinaţii.

Criteriul reciprocităţii presupune ca fiecărei structuri de
cheltuieli (clasă, grupă, speţă) să-i corespundă o structură de venituri de
aceeaşi natură. Potrivit acestui criteriu, cheltuielile sunt considerate cauze
(contraponderi) ale veniturilor, iar veniturile sunt considerate efecte
(contraponderi) ale cheltuielilor.
Reciprocitatea cheltuielilor şi veniturilor după natură se constată, de
regulă şi la subdiviziunea acestor structuri. Spre exemplu, veniturilor din
vânzarea mărfurilor (efecte), le corespunde costul mărfurilor vândute (cauze),
diferenţa dintre aceste venituri şi cheltuieli fiind marja comercială, ca o primă
treaptă a rezultatului.
 b) O a doua grupă de abordări, care sunt centrate pe finalitatea
contului de profit şi pierdere de a răspunde nevoilor de analiză şi de
interpretare a performanţelor financiare ale întreprinderii.46
După natura operaţiilor, s-au creat deci trei structuri (nivele) de
cheltuieli şi venituri: de exploatare, financiare şi extraordinare.
La aceste nivele de cheltuieli şi venituri după „natură”, se adauga un
nivel global de cheltuieli sub forma impozitului pe profit, astfel încât schema
generală a nivelelor cheltuielilor şi veniturilor şi implicit a treptelor de calcul
a rezultatului, se prezintă astfel:

Nivelele Cheltuielile Veniturile

Exploatare Cheltuieli de exploatare Venituri de exploatare

Financiar Cheltuieli financiare Venituri financiare
Extraordinar Cheltuieli extraordinare Venituri extraordinare
Global Impozit pe profit -

Schema nr. 15: Nivelele (treptele de calcul)

ale cheltuielilor şi veniturilor

Cheltuielile şi veniturile întreprinderii, înregistrate în cursul

exerciţiului în conturile de gestiune corespunzătoare după natură ale
contabilităţii financiare, sunt integrate şi reprezentate în contul de rezultate la
închiderea exerciţiului.
Formele de prezentare grafică ale contului de rezultate, pot fi, la fel ca
şi în cazul bilanţului, forma verticală şi forma orizontală.
În cazul ambelor forme, cheltuielile şi veniturile sunt clasificate, după
natură, pe cele trei nivele (trepte): din exploatare, financiare şi extraordinare,
la care se adaugă structura globală a impozitului pe profit, obţinând astfel
structura generală a contului de rezultate.
Forma orizontală (bilaterală) a contului de rezultate este similară
formei bilaterale (bilanţiere) a oricărui cont, reprezentând în partea stângă
(debit) cheltuielile, iar in partea dreaptă (credit) veniturile. Rezultatul va fi
înscris, pentru balansare pe partea cu totalul mai mic: profitul în stânga
(debit), pierderea în dreapta (credit).
Forma verticală a contului de rezultate se prezintă ca o listă în care
sunt redate succesiv veniturile şi cheltuielile pe cele trei structuri generale,
inclusiv impozitul pe profit, ca structură globală de cheltuieli. Această formă,
adoptată şi de către normalizatorii din România, oferă posibilitatea

46
Feleagă N., Malciu L., Bunea Şt., Bazele contabilităţii - o abordare europeană şi
internaţională, Editura Economică, Bucureşti, 2002
determinării rezultatului pe trepte: rezultat din exploatare, rezultat financiar,
rezultat curent, rezultat extraordinar.
Schematic, cele două forme de prezentare a contului de rezultate vor
fi redate în cele ce urmează:

DEBIT
CHELTUIELI
Cheltuieli de exploatare
Cheltuieli financiare
Cheltuieli extraordinare
Rezultatul exerciţiului (+Profit)
CREDIT
VENITURI
Venituri din exploatare
Venituri financiare
Venituri extraordinare
Rezultatul exerciţiului (-Pierdere)

Schema nr. 16: Forma orizontală (bilaterală)

a contului de rezultate

1. Venituri din exploatare

2. Cheltuieli din exploatare
3. Rezultat din exploatare (rd.1 - 2) +Profit
-Pierdere
4. Venituri financiare
5. Cheltuieli financiare
6. Rezultat financiar (rd.4 - 5) +Profit
-Pierdere
7. Rezultat curent (rd.3 + 6) +Profit
-Pierdere
8. Venituri extraordinare
9. Cheltuieli extraordinare
10 Rezultat extraordinar (rd.8 - 9) +Profit
-Pierdere
11. Impozit pe profit
12. Rezultatul net global (rd.7 + 10) +Profit
-Pierdere

Schema nr. 17: Forma verticală

a contului de rezultate
 c) O a treia categorie de abordări îşi are originile în lumea anglo-
saxonă, însă circumscrie şi cele promovate de organismul internaţional de
normalizare contabilă.47 Fiind o situaţie financiară destinată cu predilecţie
utilizării externe şi mai puţin pentru gestiunea internă a întreprinderii, contul
de profit şi pierdere presupune o prezentare mai condensată în sistemele
contabile anglo-saxone decât în cele ale Europei continentale. Este preferată
forma listă, iar cheltuielile de exploatare sunt analizate după funcţia lor.
Activităţile generatoare de cheltuieli şi venituri sunt clasificate în ordinare şi
extraordinare.
În S.U.A., prezentarea contului de profit şi pierdere poate să se facă
de o manieră simplă (single step) sau de o manieră evoluată (multiple
step). Contul de profit şi pierdere simplu nu pune în evidenţă decât un
singur rezultat, fără să distingă partea din rezultat ce revine activităţii de
exploatare de cea aferentă elementelor în afara exploatării. Contul de profit
şi pierdere evoluat distinge rezultatul generat de activitatea ordinară de
elementele extraordinare. Un model al acestuia este prezentat în cele ce
urmează:

SALES
(VÂNZĂRI)
Less: Sales Returns and Allowances
Sales Discounts
Customer Defaults
(Minus: Restituiri de bunuri vândute şi reduceri comerciale
Reduceri financiare
Lipsuri constatate de clienţi)
Net Sales (Vânzări nete)
COST OF GOODS SOLD
(COSTUL BUNURILOR VÂNDUTE)
Inventories
(Stocuri la începutul anului)
Add: Purchases
Freight in
(Plus: Cumpărări
Cheltuieli cu transportul)
Less: Inventories
Purchases Discounts
Purchases Returns
(Minus: Stocuri la sfârşitul anului
Sconturi privind cumpărările
Restituiri de bunuri cumpărate)

47
Feleagă N., Malciu L., Bunea Şt., Bazele contabilităţii - o abordare europeană şi
internaţională, Editura Economică, Bucureşti, 2002
MARJA BRUTĂ
(GROSS MARGIN)
Less: Operating Expenses
Selling, General and Administrative Expenses
Research and Development Expenses
(Minus: Cheltuieli de exploatare
Cheltuieli cu distribuţia, generale şi administrative
Cheltuieli de cercetare şi de dezvoltare)
OPERATING INCOME
(PROFITUL DIN EXPLOATARE)
Other Incomes
(Alte venituri)
Interest Expenses
(Cheltuieli cu dobânzile)
Income Before Income Taxes
(Profitul înaintea impozitării)
Provision for Income Taxes
(Provizioane pentru impozitul pe profit)
NET INCOME ON ORDINARY ACTIVITIES OR FROM CONTINUING ACTIVITIES
(PROFITUL NET AL ACTIVITĂŢILOR ORDINARE SAU DIN ACTIVITĂŢI MENŢINUTE)
DISCONTINUING OPERATIONS
(ACTIVITĂŢI CEDATE SAU ABANDONATE)
Loss from Operation of Discontinued Business Segment Net of Income Tax Effect
(Pierderi din activităţi cedate (abandonate) din care s-a dedus efectul fiscal)
Gain on Disposal of Dicontinued bUsiness Segment Net of Income Tax
(Câştiguri din cesiunea activităţilor abandonate diminuate cu efectul fiscal)
NET INCOME BEFORE EXTRAORDINARY ITEMS AND CUMULATIVE EFFECT
OF CHANGES IN ACCOUNTING PRINCIPLES
(PROFITUL NET ÎNAINTEA ELEMENTELOR EXTRAORDINARE ŞI EFECTUL
CUMULATIV AL SCHIMBĂRILOR DE METODE CONTABILE)
Extraordinary Items (Loss) Net of Income Tax Effect
(Elemente extraordinare din care s-a dedus efectul fiscal)
Net Income Before Cumulative Effect of Accounting Changes
(Profitul net înaintea efectului cumulativ al schimbărilor de metode contabile)
Cumulative Effect of Changes in Accounting Principles
(Efectul cumulativ al schimbărilor de metode contabile)
NET INCOME (PROFITUL NET)
Dividends on Preffered Shares
(Dividende privind acţiunile preferenţiale)
Weighted Average Common Shares Outstanding
(Numărul mediu de acţiuni ordinare în circulaţie, în mii)
Earning per Share on Ordinary Activities After Preffered Dividends
(Câştigul pe acţiune stabilit la nivelul activităţilor ordinare, după acordarea dividendelor
prioritare)
Earning per share on Discontinuing Activities
(Câştigul pe acţiune stabilit pentru activităţile discontinue)
Loss per Share on Extraordinary Items
(Pierderea pe acţiune privind elementele extraordinare)
Earnings per Share
(Câştigul pe acţiune)
 5.2.2 Descrierea şi delimitarea principalelor structuri

5.2.2.1 Descrierea structurilor conform legislaţiei româneşti 48

Conform OMFP 1752/2005 formatul contului de rezultate este

următorul:

CONT DE REZULTATE CONFORM OMFP 1752/2005

1. Cifra de afaceri netă

2. Variaţia stocurilor de produse finite şi a producţiei în curs de
execuţie
3. Producţia realizată de entitate pentru scopurile sale proprii şi
capitalizată
4. Alte venituri din exploatare
5. a). Cheltuieli cu materiile prime şi materialele consumabile
b). Alte cheltuieli externe
6. Cheltuieli cu personalul
a). Salarii şi indemnizaţii
b). Cheltuieli cu asigurările sociale, cu indicarea distinctă a celor
referitoare la pensii
7. a). Ajustări de valoare privind imobilizările corporale şi imobilizările
necorporale
b). Ajustări de valoare privind activele circulante, în cazul în care
acestea depăşesc suma ajustărilor de valoare care sunt normale în
entitatea în cauză
8. Alte cheltuieli de exploatare
9. Venituri din interese de participare, cu indicarea distinctă a celor
obţinute de la entităţile afiliate
10. Venituri din alte investiţii şi împrumuturi care fac parte din activele
imobilizate, cu indicarea distinctă a celor obţinute de la entităţile
afiliate
11. Alte dobânzi de încasat şi venituri similare, cu indicarea distinctă a
celor obţinute de la entităţile afiliate
12. Ajustări de valoare privind imobilizările financiare şi investiţiile
deţinute ca active circulante
13. Dobânzi de plătit şi cheltuieli similare, cu indicarea distinctă a celor
privind entităţile afiliate

48
Prezentarea următoarelor delimitări şi definiri de structuri se va face în consonanţă cu
prevederile OMFP 1752/2005.
 PROFITUL SAU PIERDEREA DIN ACTIVITATEA CURENTĂ

14. Venituri extraordinare

15. Cheltuieli extraordinare

PROFITUL SAU PIERDEREA DIN ACTIVITATEA EXTRAORDINARĂ

16. Impozit pe profit

17. Alte impozite neprezentate la elementele de mai sus

PROFITUL SAU PIERDEREA EXERCIŢIULUI FINANCIAR

Cifra de afaceri netă este principalul indicator care descrie

activitatea de exploatare a unei întreprinderi. Ea cuprinde sumele ce provin
din vânzarea de bunuri (mărfuri sau produse finite) sau prestarea de servicii
care fac parte din activitatea curentă a întreprinderii, după scăderea
reducerilor comerciale, a taxei pe valoarea adăugată şi altor impozite şi taxe
aferente.
Variaţia stocurilor de produse finite şi a producţiei în curs de
execuţie vizează situaţia în care o întreprindere de producţie vinde, într-un
exerciţiu financiar (lună), mai mult sau mai puţin decât a produs în luna
respectivă. În cazul în care vinde mai mult decât a produs diferenţa este luată
din stocul lunii anterioare, ceea ce duce la o diminuare a stocului la sfârşitul
exerciţiului faţă de stocul de la începutul exerciţiului (destocaj) . Dacă vinde
mai puţin decât a produs, surplusul se adaugă la stocul iniţial al lunii
generând un stoc final mai mare (stocaj). Această variaţie a stocurilor apare
în contul de rezultate cu plus sau cu minus în funcţie de natura variaţiei.
Producţia realizată de entitate pentru scopurile sale proprii şi
capitalizată (producţia imobilizată) se referă la situaţiile în care
întreprinderea reţine anumite bunuri din producţia proprie pentru nevoi
personale. Aceste produse se înregistrează în activul patrimonial,
contraponderea lor în pasiv fiind o creştere a rezultatului ca urmare a apariţiei
veniturilor din producţia imobilizată.
Alte venituri din exploatare cuprind veniturile rezultate din
activităţile de exploatare şi care nu se regăsesc în structurile descrise
anterioare(venituri din vânzarea activelor, venituri din subvenţii, veniturile
din despăgubiri etc.)
Principalele categorii de cheltuieli materiale întâlnite în activitatea
de exploatare sunt: cheltuieli cu materiile prime şi materialele
consumabile (mai ales la întreprinderile de producţie) şi alte cheltuieli
externe, care reprezintă cheltuieli cu serviciile prestate de terţi, respectiv cu
energia, cu apa, transporturi, cheltuieli poştale, telecomunicaţii etc.
Cheltuielile cu personalul cuprind atât salariile datorate personalului
cât şi cheltuieli conexe ale acestor salarii (cheltuieli cu asigurările sociale,
cheltuieli cu protecţia socială etc.), fiind detaliate pe două categorii: salarii şi
indemnizaţii şi cheltuieli cu asigurările sociale, indicându-se distinct cele
referitoare la pensii.
Ajustările de valoare privind activele cuprind: cheltuielile de
exploatare cu amortizările şi ajustările pentru deprecierea reversibilă a
imobilizărilor şi cheltuieli de exploatare pentru ajustarea valorii
activelor circulante.
Alte cheltuieli din exploatare cuprind cheltuielile de exploatare care
nu au fost prezentate în structurile anterioare (cheltuieli cu partea
neamortizată a activelor vândute, cu amenzile etc. )
Profitul sau pierderea din exploatare, numit(ă) şi rezultatul din
exploatare, se calculează ca diferenţă între totalul veniturilor din exploatare
şi totalul cheltuielilor din exploatare.
Veniturile din interese de participare reprezintă veniturile de natură
financiară obţinute de întreprindere de pe urma acţiunilor pe care le deţine
sub formă de interese de participare în capitalul social al altor întreprinderi
(venituri din dividende). În contul de rezultate se evidenţiază în mod distinct
veniturile obţinute din interese de participare deţinute la entităţile afiliate.
Veniturile din alte investiţii şi împrumuturi care fac parte din
activele imobilizate cuprind veniturile obţinute de întreprindere din
plasamentele financiare generate de vânzarea unor titluri de valoare la preţuri
de vânzare mai mari decât costul de achiziţie al acestora, cu indicarea
distinctă a celor obţinute de la entităţile afiliate.
Veniturile din dobânzi şi alte venituri similare cuprind veniturile
sub forma dobânzilor, diferenţelor de curs valutar şi alte venituri financiare
de aceeaşi natură.
Veniturile din ajustarea valorii imobilizărilor financiare şi a
investiţiilor financiare deţinute ca active circulante cuprind veniturile de
natură financiară generate de reluarea ajustărilor pentru deprecierea
imobilizărilor financiare sau a investiţiilor pe termen scurt.
Cheltuielile cu dobânzile şi alte cheltuieli similare cuprind
cheltuielile cu dobânzile şi alte cheltuieli similare (cheltuieli cu diferenţele de
curs etc.)
Profitul sau pierderea financiară sau rezultatul financiar se
calculează ca diferenţă între veniturile financiare şi cheltuielile financiare.
Profitul sau pierderea din activitatea curentă, respectiv rezultatul
curent al exerciţiului poate fi calculat ca diferenţă între totalul veniturilor din
activităţi curente (venituri din exploatare + venituri financiare) şi totalul
cheltuielilor din activitatea curentă (cheltuieli de exploatare + cheltuieli
financiare) sau ca sumă între rezultatul de exploatare şi rezultatul financiar.
Veniturile extraordinare cuprind veniturile care apar în mod
accidental, rar, la nivelul unei întreprinderi (venituri din despăgubiri solicitate
firmelor de asigurări).
Cheltuielile extraordinare cuprind cheltuielile care apar în mod
excepţional, rar (cheltuieli privind calamităţile).
Profitul sau pierderea din activitatea extraordinară reprezintă
rezultatul extraordinar şi se calculează ca diferenţă dintre veniturile
extraordinare şi cheltuielile extraordinare.
Rezultatul brut al exerciţiului se calculează fie ca şi diferenţă între
totalul veniturilor exerciţiului şi totalul cheltuielilor corespunzătoare aceluiaşi
exerciţiu, indiferent de natura lor (de exploatare, financiare sau
extraordinare), fie ca sumă între rezultatul curent şi rezultatul extraordinar al
exerciţiului.
Impozitul pe profit reprezintă cheltuiala aferentă impozitului pe profit
datorat, calculat prin aplicarea cotei de impozit (conform legislaţiei în
vigoare, în prezent 16%) asupra rezultatului fiscal.
Rezultatul fiscal este reprezentat de rezultatul contabil la care se
adună cheltuieli nedeductibile şi se scad veniturile neimpozabile (deducerile
fiscale).
Rezultatul contabil se calculează ca diferenţă între totalul veniturilor
şi totalul cheltuielilor indiferent de natura lor.
Cheltuieli nedeductibile reprezintă cheltuieli care nu sunt recunoscute
din punct de vedere fiscal, iar veniturile neimpozabile reprezintă veniturile
care din punct de vedere fiscal nu se impozitează.

Rezultat contabil =
Venituri totale - Cheltuieli totale

Rezultat fiscal =
Rezultat contabil -
- Venituri neimpozabile +
+ Cheltuieli nedeductibile

Alte impozite ce nu apar în elementele de mai sus cuprind impozitul

pe venit plătit de către microîntreprinderi (în prezent 3% aplicat venitului
realizat) şi alte impozite.
Profitul sau pierderea exerciţiului reprezintă rezultatul exerciţiului
financiar şi cuprinde rezultatul global net adică rezultatul global după
impozitare, calculat ca diferenţă între rezultatul brut al exerciţiului şi
cheltuiala cu impozitul, pe profit sau pe venit.
 5.2.2.2 Descrierea structurilor contului de rezultate conform
referenţialului contabil internaţional49

Referenţialul contabil internaţional, prin IAS 1 „Prezentarea

situaţiilor financiare”, creează cadrul conceptual referitor la rezultatul
activităţii întreprinderii, prin definirea elementelor care descriu performanţele
întreprinderii, respectiv veniturile şi cheltuielile, recunoscute ca şi
componente ale contului de rezultate.
Veniturile sunt creşteri de avantaje economice viitoare, în cursul
perioadei contabile, ce au ca rezultat o creştere a capitalurilor proprii, diferită
de cea care provine din contribuţiile proprietarilor capitalului. Veniturile pot
să ia forma: de creştere de active, caz care apare atunci când o întreprindere
primeşte lichidităţi, creanţe sau bunuri şi servicii, în schimbul bunurilor şi
serviciilor pe care ea le furnizează sau de diminuare a datoriilor, caz în care
o întreprindere furnizează bunuri sau servicii unui creditor, ca o decontare a
obligaţiei de a-i rambursa acestuia un împrumut. Un venit va fi recunoscut în
contabilitate dacă satisface cumulativ două condiţii, respectiv: răspunde
definiţiei anterior formulate şi dacă creşterea de avantaje economice viitoare
poate fi măsurată în mod fiabil.
Cheltuielile sunt diminuări de avantaje economice, în cursul
perioadei contabile, ce au ca rezultat o diminuare a capitalurilor proprii,
diferită de cea care provine din distribuirile în favoarea proprietarilor de
capital. Cheltuielile pot să ia forma: de diminuare de active, caz în care o
întreprindere plăteşte lichidităţi sau consumă active de natura stocurilor sau
mijloacelor fixe sau de creştere a datoriilor, caz în care întreprinderea
primeşte servicii de la terţi. O cheltuială va fi recunoscută în contabilitate
dacă satisface, în mod cumulativ, următoarele două condiţii, respectiv:
răspunde definiţiei anterior formulate şi dacă diminuarea de avantaje
economice viitoare poate să fie măsurată în mod fiabil.
În conformitate cu IAS1, întreprinderile trebuie să decidă structura şi
conţinutul contului de profit şi pierdere, acesta trebuind să prezinte cel puţin:

Veniturile;

Rezultatul exploatării;

Dobânzile plătite;

Partea din rezultatele participaţiilor puse în echivalenţă;

Cheltuielile privind impozitul pe profit;

Profitul sau pierderea din activităţi ordinare;

Elementele extraordinare;

Interesele minoritare;

Profitul sau pierderea netă a exerciţiului.

49
Feleagă N., Malciu L., Bunea Şt., Bazele contabilităţii - o abordare europeană şi
internaţională, Editura Economică, Bucureşti, 2002
 5.3 Reprezentarea modificărilor determinate de fluxurile
economice asupra întreprinderii cu ajutorul bilanţului şi
contului de rezultate
Una din caracteristicile bilanţului constă în reflectarea, în expresie
bănească, a existenţei structurilor patrimoniale la un moment dat. S-a
subliniat relativitatea acestui caracter instantaneu, “de fotografie”, a
bilanţului în raport cu caracterul continuu, permanent, al fluxurilor reale şi
financiare (mişcărilor de valori) determinate de activitatea economică a
întreprinderii. Aceste fluxuri economice permanente generate de o mare
varietate de operaţii economice şi financiare, determină o continuă
modificare a structurilor şi, mai ales, a nivelului lor valoric din bilanţ.
Modificarea structurilor bilanţiere, constă în posibilitatea apariţiei
unor structuri, sau/şi dispariţia unor structuri existente. Spre exemplu plata
datoriilor către furnizori, care conduce la dispariţia postului de datorie
corespunzător, cumpărarea unor titluri de plasament inexistente la data
bilanţului care determină apariţia postului respectiv în bilanţ etc.
Modificările valorice se referă la creşterea sau scăderea mărimii
valorice a structurilor de utilităţi şi/sau de resurse. Spre exemplu ridicarea de
numerar din contul de la bancă şi aducerea lui în casierie, determină creşterea
banilor din casierie (postul “Casa”) şi scăderea sumelor de bani din contul de
la bancă (postul “Conturi la bănci”). Trebuie subliniat faptul că orice
operaţie economică influenţează nivelul valoric al cel puţin două posturi
bilanţiere.
Analizând operaţiile economice din punctul de vedere al modalităţilor
de influenţare a rezultatelor (a cheltuielilor şi veniturilor întreprinderii),
acestea pot fi clasificate în două categorii şi anume:

operaţii economice care nu modifică rezultatele;

operaţii economice care modifică rezultatele (concomitent cu
modificarea altor posturi din bilanţ).

5.3.1 Operaţiile economice care nu modifică rezultatele

Aceste operaţii economice, denumite operaţii permutative,

determină modificări valorice ale structurilor (posturilor de bilanţ) existente
şi/sau duc la apariţia unor structuri (posturi) noi (bunuri, creanţe, capitalul
social, rezerve etc.), fără a influenţa rezultatele (profitul sau pierderea, prin
generarea de cheltuieli sau venituri). Ele sunt considerate operaţii economice
care modifică numai formele averii întreprinderii, fără a determina
îmbogăţirea sau sărăcirea acesteia.
În scopul analizei şi concretizării modificării posturilor bilanţiere ca
efect al operaţiilor economice permutative precum şi a tipurilor (variantelor)
acestor modificări se prezintă în continuare câteva bilanţuri, redactate
succesiv, după fiecare operaţie economică.
 Se consideră că o întreprindere are la data de 31.12.N-1 următorul
bilanţ, preluat ca bilanţ iniţial la data de 01.01.N:

Bilanţ iniţial

ACTIV PASIV
Element Valoare Element Valoare
Instalaţii 15.000 RON Furnizori 1.000 RON
Materii prime 2.000 RON Rezultatul exerciţiului (profit) 2.000 RON
Clienţi 4.000 RON Personal – salarii datorate 800 RON
Construcţii 7.000 RON Impozite de plată către stat 400 RON
Casa 1.000 RON Capital social 30.300 RON
Conturi la bănci 5.000 RON Rezerve 1.000 RON
Decontări cu asociaţii privind capitalul 1.000 RON Rezultatul reportat (pierdere) - 500 RON
TOTAL ACTIV 35.000 RON TOTAL PASIV 35.000 RON

OPERAŢIA 1 (în data de 05.01.N):

Se încasează, în numerar, creanţele faţă de clienţi, în valoare de
4.000 RON.

Bilanţ după operaţia 1

ACTIV PASIV
Element Valoare Element Valoare
Instalaţii 15.000 RON Furnizori 1.000 RON
Materii prime 2.000 RON Rezultatul exerciţiului (profit) 2.000 RON
Clienţi (-4.000 RON) 0 RON Personal – salarii datorate 800 RON
Construcţii 7.000 RON Impozite de plată către stat 400 RON
Casa (+4.000 RON) 5.000 RON Capital social 30.300 RON
Conturi la bănci 5.000 RON Rezerve 1.000 RON
Decontări cu asociaţii privind capitalul 1.000 RON Rezultatul reportat (pierdere) - 500 RON
TOTAL ACTIV 35.000 RON TOTAL PASIV 35.000 RON

Comparând Bilanţul din 05.01.N cu cel din 31.12.N-1 se constată faptul că

modificările sunt produse numai în activ: creşterea postului “Casa” şi concomitent
scăderea postului „Clienţi” (pasivul rămânând neschimbat).
Notând activul cu A, pasivul cu P şi modificările cu X se poate
prezenta următoarea ecuaţie:
A+X-X=P
Astfel, rezultatul exerciţiului a rămas nemodificat, iar totalul
activului şi al pasivului nu s-au schimbat, păstrându-se echilibrul bilanţier.

OPERAŢIA 2 (în data de 10.01.N):

Se majorează capitalul social cu 500 RON, din rezerve.
 Bilanţ după operaţia 2
ACTIV PASIV
Element Valoare Element Valoare
Instalaţii 15.000 RON Furnizori 1.000 RON
Materii prime 2.000 RON Rezultatul exerciţiului (profit) 2.000 RON
Construcţii 7.000 RON Personal – salarii datorate 800 RON
Casa 5.000 RON Impozite de plată către stat 400 RON
Conturi la bănci 5.000 RON Capital social (+ 500 RON) 30.800 RON
Decontări cu asociaţii privind capitalul 1.000 RON Rezerve (- 500 RON) 500 RON
Rezultatul reportat (pierdere) -500 RON
TOTAL ACTIV 35.000 RON TOTAL PASIV 35.000 RON

Comparând Bilanţul din 10.01.N cu cel din 05.01.N se constată faptul că

modificările sunt produse numai în pasiv: creşterea postului “Capital social” şi
concomitent scăderea postului „Rezerve” (activul rămânând neschimbat).
Notând activul cu A, pasivul cu P şi modificările cu X se poate
prezenta următoarea ecuaţie:
A=P+X-X
Astfel, rezultatul exerciţiului a rămas nemodificat, iar totalul
activului şi al pasivului nu s-au schimbat, păstrându-se echilibrul bilanţier.

OPERAŢIA 3 (în data de 15.01.N):

Se achiziţionează, pe credit comercial, materii prime în sumă de
3.000 RON.
Bilanţ după operaţia 3
ACTIV PASIV
Element Valoare Element Valoare
Instalaţii 15.000 RON Furnizori (+ 3.000 RON) 4.000 RON
Materii prime (+3.000 RON) 5.000 RON Rezultatul exerciţiului (profit) 2.000 RON
Construcţii 7.000 RON Personal – salarii datorate 800 RON
Casa 5.000 RON Impozite de plată către stat 400 RON
Conturi la bănci 5.000 RON Capital social 30.800 RON
Decontări cu asociaţii privind capitalul 1.000 RON Rezerve 500 RON
Rezultatul reportat (pierdere) -500 RON
TOTAL ACTIV 38.000 RON TOTAL PASIV 38.000 RON

Comparând Bilanţul din 15.01.N cu cel din 10.01.N se constată faptul că

modificările sunt produse atât în activ, cât şi în pasiv: creşterea postului “Materii
prime” din activ şi concomitent creşterea postului „Furnizori” din pasiv.
Notând activul cu A, pasivul cu P şi modificările cu X se poate
prezenta următoarea ecuaţie:
A+X=P+X
Astfel, rezultatul exerciţiului a rămas nemodificat, iar totalul activului
şi al pasivului au crescut ambele cu 3.000 RON, păstrându-se echilibrul
bilanţier.
OPERAŢIA 4 (în data de 20.01.N):
Se achită, în numerar, salariile în sumă de 800 RON.
 Bilanţ după operaţia 4
ACTIV PASIV
Element Valoare Element Valoare
Instalaţii 15.000 RON Furnizori 4.000 RON
Materii prime 5.000 RON Rezultatul exerciţiului (profit) 2.000 RON
Construcţii 7.000 RON Personal – salarii datorate
Casa (- 800 RON) 4.200 RON (- 800 RON) 0 RON
Conturi la bănci 5.000 RON Impozite de plată către stat 400 RON
Decontări cu asociaţii privind capitalul 1.000 RON Capital social 30.800 RON
Rezerve 500 RON
Rezultatul reportat (pierdere) -500 RON
TOTAL ACTIV 37.200 RON TOTAL PASIV 37.200 RON

Comparând Bilanţul din 20.01.N cu cel din 15.01.N se constată faptul că

modificările sunt produse atât în activ, cât şi în pasiv: scăderea postului “Casa” din
activ şi concomitent scăderea postului „Personal - salarii datorate” din pasiv.
Notând activul cu A, pasivul cu P şi modificările cu X se poate
prezenta următoarea ecuaţie:
A-X=P-X
Astfel, rezultatul exerciţiului a rămas nemodificat, iar totalul activului
şi al pasivului au scăzut ambele cu 800 RON, păstrându-se echilibrul
bilanţier.
Cele patru operaţii economice permutative au produs modificări,
concomitent şi cu aceeaşi sumă, în câte două posturi bilanţiere (fiecare
operaţie).
Pot avea loc operaţii economice permutative care să provoace
modificări, concomitent şi cu valori egale, în mai mult de două posturi
bilanţiere (fiecare operaţie), aşa cum rezultă din continuarea aplicaţiei privind
modificarea bilanţului în urma operaţiilor permutative.

OPERAŢIA 5 (în data de 25.01.N):

Se achită datoriile în sumă de 4.000 faţă de furnizori, 2.000 RON din
contul bancar şi 2.000 RON prin emiterea unui efect de plată.

Bilanţ după operaţia 5

ACTIV PASIV
Element Valoare Element Valoare
Instalaţii 15.000 RON Furnizori (- 4.000 RON) 0 RON
Materii prime 5.000 RON Rezultatul exerciţiului (profit) 2.000 RON
Construcţii 7.000 RON Impozite de plată către stat 400 RON
Casa 4.200 RON Capital social 30.800 RON
Conturi la bănci (- 2.000 RON) 5.000 RON Rezerve 500 RON
Decontări cu asociaţii privind capitalul 1.000 RON Rezultatul reportat (pierdere) -500 RON
Efecte de plată (+ 2.000 RON) 2.000 RON
TOTAL ACTIV 35.200 RON TOTAL PASIV 35.200 RON
Comparând Bilanţul din 25.01.N cu cel din 20.01.N se constată faptul că
modificările sunt produse atât în activ, cât şi în pasiv: scăderea postului “Conturi la
bănci” din activ şi concomitent scăderea postului „Furnizori” şi apariţia postului
„Efecte de plată” în pasiv.
Prin descompunerea modificărilor, ecuaţiile acestora pot fi redate
astfel:

Scăderea postului „Conturi la bănci” din activ şi scăderea
concomitentă a postului „Furnizori” din pasiv:
A-X=P-X

Scăderea postului „Furnizori” din pasiv şi apariţia (creşterea)
concomitentă a postului „Efecte de plată” din pasiv:
A=P+X-X
Per total, se produce o scădere de 2.000 RON atât în activul, cât şi în
pasivul bilanţier, ecuaţia bilanţieră finală fiind:
A-X=P-X
Astfel, rezultatul exerciţiului a rămas nemodificat, iar totalul activului
şi al pasivului au scăzut ambele cu 2.000 RON, păstrându-se echilibrul
bilanţier.

Concluziile care se desprind din analiza modificărilor bilanţului pot fi

sintetizate astfel50:

Modificările posturilor din bilanţ sunt permanente, decurgând din
continuitatea activităţii economice a întreprinderii, în timp ce caracterul
instantaneu de reflectare a stării la un moment dat a patrimoniului şi
rezultatului net global, este relativ.

Operaţiile economice care produc modificări ale bilanţului sunt:
operaţii permutative (care nu influenţează rezultatul) şi operaţii modificative
(care determină creşterea sau scăderea rezultatului).

Indiferent de varietatea operaţiilor economice se constată
existenţa a patru tipuri de modificări ale bilanţului care pot fi redate prin
ecuaţiile:

A+X-X=P
A=P+X-X
A+X=P+X
A-X=P-X

Fiecare operaţie economică provoacă modificări simultane, egale

din punct de vedere valoric, în cel puţin două posturi din bilanţ, antrenând o
dublă înregistrare menţinându-se permanent echilibru bilanţier. Corelate cu
tipurile de modificări anterior amintite, aceste duble înregistrări pot fi:
o creşterea unui post de activ, concomitent cu scăderea altui post de
activ ;

50
Cameniţă D., Belean P., Nicolaescu C., Bazele contabilităţii, Editura Multimedia, Arad,
2000
 o creşterea unui post de pasiv, concomitent cu scăderea altui post de
pasiv;
o creşterea unui post de activ concomitent cu creşterea unui post de
pasiv;
o scăderea unui post de activ concomitent cu scăderea unui post de
pasiv.

Orice post existent în bilanţ analizat independent, poate fi
modificat valoric în două sensuri: creştere (intrare, majorare) şi micşorare
(ieşire, scădere), pe această constatare fundamentându-se, în esenţă, un alt
model specific metodei contabilitaţii, şi anume contul.

Redactarea unor bilanţuri succesive după fiecare operaţie
economică creează, în principiu, posibilitatea înregistrării contabile a
modificărilor curente generate de fluxurile economice în structurile
patrimoniale şi de rezultate cu ajutorul acestui model al metodei
contabilităţii.
Folosirea bilanţului în scopul reflectării modificărilor provocate de
numeroasele şi variatele operaţii economice în structura şi valoarea
patrimoniului şi rezultatelor întreprinderii întâmpină unele impedimente de
ordin informaţional printre care:

dificultăţile de reconstituire a naturii operaţiilor economice şi
implicit a fluxurilor economice care au provocat modificările bilanţurilor
succesive (încasarea creanţelor de la clienţi, majorarea capitalurilor din
rezerve, aprovizionarea cu mărfuri pe credit etc.);

dificultăţile de identificare şi estimare (creştere sau scădere) a
mărimii valorice a modificărilor celor două (sau mai multe) posturi bilanţiere
influenţate de fiecare operaţie economică şi, mai ales, a evoluţiei fiecărui post
bilanţier (structuri semnificative), analizate independent;

imposibilitatea calculării şi înregistrării rezultatelor direct şi
exclusiv cu ajutorul bilanţului, cu respectarea principiilor fundamentale ale
contabilităţii (al prudenţei, al independenţei exerciţiului, al necompensării
ş.a.m.d.), la aceasta adăugându-se lipsa informaţiilor privind natura
activităţilor care au generat rezultatele (economice, financiare excepţionale)
sau a momentului în care se calculează rezultatele în cadrul ciclului de
exploatare (producţie, vânzare, încasare) ş.a.m.d.;

costul prea mare (efortul) al redactării unui nou bilanţ după fiecare
operaţie economică pentru două sau mai multe posturi modificate
(majoritatea posturilor rămânând neschimbate), în raport cu insuficienţele
informaţionale menţionate (efectul), această discordanţă, între costul
informaţiei şi posibilităţile de utilizare a acesteia în luarea deciziilor,
încălcând principiul pragului de seminificaţie.

Ca urmare a acestor impedimente, înregistrarea contabilă a

modificărilor respective determinate de operaţiunile economice curente nu se
realizează cu ajutorul bilanţului, apelându-se la un alt model al metodei
contabilităţii, şi anume contul şi sistemul conturilor.
Bilanţul rămâne astfel modelul metodei contabilităţii de reprezentare
periodică, la un moment dat (instantanee), a informaţiilor asupra situaţiei
economice şi financiare a întreprinderii.

5.3.2 Operaţii economice care modifică rezultatele

Operaţiile economice care modifică şi rezultatele, denumite şi

operaţii modificative, determină modificări valorice ale rezultatelor
existente în bilanţ (sau apariţia acestor rezultate) concomitent cu modificări
valorice ale altor structuri (sau apariţia/dispariţia unor astfel de structuri). Ele
sunt operaţii care determină îmbogăţirea sau sărăcirea întreprinderii ca o
consecinţă a unei gestiuni eficiente, respectiv ineficiente a acesteia.
Continuând aplicaţia se analizează şi se concretizează următoarele
operaţii economice modificative ale rezultatelor.
Operaţiile modificative ale rezultatului exerciţiului lunii ianuarie,
sunt următoarele:

OPERAŢIA 1 (în data de 27.01.N):

Se calculează salarii în sumă de 800 RON.

Bilanţ după operaţia 1

ACTIV PASIV
Element Valoare Element Valoare
Instalaţii 15.000 RON Rezultatul exerciţiului (profit)
Materii prime 5.000 RON (- 800 RON) 1.200 RON
Construcţii 7.000 RON Impozite de plată către stat 400 RON
Casa 4.200 RON Capital social 30.800 RON
Conturi la bănci 5.000 RON Rezerve 500 RON
Decontări cu asociaţii privind capitalul 1.000 RON Rezultatul reportat (pierdere) -500 RON
Efecte de plată 2.000 RON
Personal - salarii datorate
(+ 800 RON) 800 RON
TOTAL ACTIV 35.200 RON TOTAL PASIV 35.200 RON

Cont de rezultate
D (Ch) C (V)
Cheltuieli salariile
800 RON

Rezultat - 800 RON

Comparând Bilanţul din 27.01.N cu cel din 25.01.N se constată faptul că

modificările sunt produse numai în pasiv: creşterea postului “Personal - salarii
datorate” şi concomitent scăderea postului „Rezultatul exerciţiului”, prin
generarea unor „Cheltuieli cu salariile”, oglindite în contul de rezultate (activul
rămânând neschimbat).
Notând activul cu A, pasivul cu P şi modificările cu X se poate
prezenta următoarea ecuaţie:
A=P+X-X
Astfel, rezultatul exerciţiului s-a modificat, scăzând cu 800 RON, iar
totalul activului şi al pasivului nu s-au schimbat, păstrându-se echilibrul
bilanţier.

OPERAŢIA 2 (în data de 30.01.N):

Se încasează, în numerar, venituri din prestări servicii în sumă de
800 RON.

Bilanţ după operaţia 2

ACTIV PASIV
Element Valoare Element Valoare
Instalaţii 15.000 RON Rezultatul exerciţiului (profit)
Materii prime 5.000 RON (+ 800 RON) 2.000 RON
Construcţii 7.000 RON Impozite de plată către stat 400 RON
Casa (+ 800 RON) 5.000 RON Capital social 30.800 RON
Conturi la bănci 5.000 RON Rezerve 500 RON
Decontări cu asociaţii privind capitalul 1.000 RON Rezultatul reportat (pierdere) -500 RON
Efecte de plată 2.000 RON
Personal - salarii datorate 800 RON
TOTAL ACTIV 36.000 RON TOTAL PASIV 36.000 RON

Cont de rezultate
D (Ch) C (V)
Venituri din prestări de servicii
800 RON

Rezultat + 800 RON

Comparând Bilanţul din 30.01.N cu cel din 27.01.N se constată faptul că

modificările sunt produse atât activ, cât şi în pasiv: creşterea postului “Casa” din
activ şi concomitent creşterea postului „Rezultatul exerciţiului” din pasiv, prin
generarea unor „Venituri din prestări de servicii”, oglindite în contul de rezultate.
Notând activul cu A, pasivul cu P şi modificările cu X se poate
prezenta următoarea ecuaţie:
A+X=P+X
Astfel, rezultatul exerciţiului s-a modificat, crescând cu 800 RON, iar
totalul activului şi al pasivului au crescut şi ele cu 800 RON, păstrându-se
echilibrul bilanţier.

Preluând soldul de la 31.12.N-1 de 2.000 RON (care nu a fost virat

la postul "Rezultatul reportat" din considerente didactice), precum şi
înregistrarea operaţiilor modificative din luna ianuarie anul N, Contul de
Rezultate, în forma sa bilaterală se prezintă la sfârşitul lunii ianuarie anul N
astfel:

Cont de rezultate la 31.01.N

D (Ch) C (V)
Rezultatul exerciţiului (profit) (31.12.N - 1)
2.000 RON
Cheltuieli cu salariile (27.01.N) Venituri din prestări de servicii (30.01.N)
800 RON 800 RON

Rezultat = + 2.000 RON

Ca urmare a utilizării în contabilitatea financiară a conturilor de

cheltuieli, venituri şi rezultate după natură, se constată diversificarea
informaţiilor referitoare la structura rezultatelor, oferind utilizatorilor
posibilitatea cunoaşterii nu numai a rezultatului net global, ci şi a cauzelor
care au determinat formarea rezultatelor (veniturile din vânzarea mărfurilor şi
costul mărfurilor vândute, cheltuielile cu salariile şi energia, inclusiv
cheltuielile cu plata impozitului pe profit).

5.4 Situaţia fluxurilor de trezorerie şi lichiditatea

întreprinderii
Utilizatorii de informaţie contabilă solicită adesea informaţii
referitoare la lichiditatea societăţii. În directă corelaţie cu lichiditatea
întreprinderii, se află capacitatea acesteia de a fi profitabilă pe termen lung,
pe de o parte şi capacitatea acesteia de a-şi plăti datoriile scadente, pe de altă
parte.
Altfel spus, pentru a supravieţui, o societate trebuie să fie, în acelaşi
timp, profitabilă şi solvabilă. Un caz relevant în acest sens îl reprezintă
societatea Polly Peck, care a intrat în stare de faliment în 1991. În acel an,
deşi avea un profit de 139 mld. £, societatea a prezentat un flux net de
trezorerie din activităţi de exploatare negativ de 129 mil. £. Ea a fost
profitabilă, dar nu a fost solvabilă.
Lichiditatea şi solvabilitatea pot fi evaluate cu ajutorul informaţiilor
din tabloul fluxurilor de trezorerie. Acest tablou prezintă încasările (cash
receipts) şi plăţile (cash payments) angajate de către întreprindere în cursul
perioadei.

5.4.1 Situaţia fluxurilor de trezorerie conform reglementărilor

contabile româneşti
 Conform reglementărilor în vigoare, respectiv OMFP 1752/2005,
obligativitatea întocmirii acestui document de raportare financiară revine
doar întreprinderilor mari, care îndeplinesc anumite criterii de mărime
specificate de lege. Pentru celelalte întreprinderi întocmirea acestui document
este opţională.
Acelaşi act normativ propune următorul model pentru „Situaţia
fluxurilor de trezorerie”:

SITUAŢIA FLUXURILOR DE TREZORERIE

CONFORM OMFP 1752/2005

Fluxuri de trezorerie din activităţi de exploatare:

Încasări de la clienţi
Plăţi către furnizori şi angajaţi
Dobânzi plătite
Impozit pe profit plătit
Încasări din asigurarea împotriva cutremurelor
Trezorerie netă din activităţi de exploatare
Fluxuri de trezorerie din activităţi de investiţie:
Plăţi pentru achiziţionarea de acţiuni
Plăţi pentru achiziţionarea de imobilizări corporale
Încasări din vânzarea de imobilizări corporale
Dobânzi încasate
Dividende încasate
Trezorerie netă din activităţi de investiţie
Fluxuri de trezorerie din activităţi de finanţare:
Încasări din emisiunea de acţiuni
Încasări din împrumuturi pe termen lung
Plata datoriilor aferente leasing-ului financiar
Dividende plătite
Trezorerie netă din activităţi de finanţare
Creşterea netă a trezoreriei şi echivalentelor de trezorerie
Trezorerie şi echivalente de trezorerie
la începutul exerciţiului financiar
Trezorerie şi echivalente de trezorerie
la sfârşitul exerciţiului financiar

5.4.2 Situaţia fluxurilor de trezorerie conform reglementărilor

contabile internaţionale
 Norma internaţională care descrie cadrul general al întocmirii situaţiei
fluxurilor de trezorerie, este IAS 7 „Tabloul fluxurilor de trezorerie”.
Conform acestui standard situaţia fluxurilor de trezorerie trebuie să
prezinte fluxurile de trezorerie ale exerciţiului clasificate în activităţi de
exploatare, de investiţii şi de finanţare.
Fluxurile de trezorerie generate de activităţile de exploatare sunt,
în esenţă, consecinţa principalelor activităţi generatoare de venituri. Deşi
definiţia acestei categorii de fluxuri este lipsită de precizie, norma IAS 7
încearcă să o clarifice prin câteva exemple:

Încasările care decurg din vânzarea de bunuri şi prestarea de
servicii;

Încasările care provin din redevenţe, onorarii, comisioane şi din
alte venituri;

Plăţile privind datoriile faţă de furnizorii de bunuri şi de servicii;

Plăţile în favoarea salariaţilor şi în contul acestora;

Încasările şi plăţile relative la prime şi calamităţi, la anuităţi şi la
alte prestaţii legate de poliţele de asigurare, în cazul unei instituţii de
asigurări;

Plăţile şi rambursările de impozite asupra profitului, cu condiţia ca
ele să nu poată fi în mod specific asociate activităţilor de finanţare şi de
investiţii.
Fluxurile de trezorerie generate de activităţile de investiţii oferă
informaţii privind maniera în care întreprinderea îşi asigură perenitatea şi
creşterea. Acestea se referă în principal la:

Plăţi efectuate pentru achiziţia de imobilizări corporale şi
necorporale, precum şi a altor active pe termen lung;

Încasări care decurg din vânzarea de imobilizări corporale şi
necorporale, precum şi a altor active pe termen lung;

Plăţi efectuate pentru achiziţia de titluri de participare şi de titluri
de creanţă emise de sau provenite de la alte întreprinderi;

Încasări relative la vânzarea de titluri de participare şi de titluri de
creanţă emise de sau provenite de la alte întreprinderi;

Avansuri de trezorerie şi împrumuturi acordate terţilor;

Încasări care decurg din rambursarea avansurilor de trezorerie şi
împrumuturilor acordate terţilor.
Fluxurile de trezorerie generate de activităţile de finanţare
vizează:

Încasări din emisiunea de acţiuni şi de alte instrumente de
capitaluri proprii;

Vărsămintele efectuate acţionarilor pentru achiziţia sau
răscumpărarea acţiunilor întreprinderii;

Încasări din emisiunea de împrumuturi obligatare, bancare, de
bilete de trezorerie, de împrumuturi ipotecare şi de alte împrumuturi pe
termen scurt sau lung;

Rambursarea sub formă de lichidităţi a sumelor împrumutate;

Vărsăminte efectuate de locatar pentru reducerea soldului datoriei
referitoare la un contract de locaţie - finanţare.

5.5 Situaţia modificărilor capitalului propriu

În mod analog cu situaţia fluxurilor de trezorerie, şi întocmirea
acestui document de raportare financiară, conform OMFP 1752/2005, este
obligatorie doar pentru întreprinderile mari.

5.5.1 Situaţia modificărilor capitalului propriu conform

reglementărilor contabile româneşti

Structura exemplificativă a situaţiei modificărilor capitalului propriu

este următoarea51:

SITUAŢIA MODIFICĂRILOR CAPITALULUI PROPRIU

CONFORM OMFP 1752/2005

Capital subscris
Patrimoniul regiei
Prime de capital
Rezerve din reevaluare
Rezerve legale
Rezerve statutare sau contractuale
Rezerve reprezentând surplusul realizat din rezerve din reevaluare
Alte rezerve
Acţiuni proprii
Rezultatul reportat reprezentând profitul nerepartizat sau pierderea neacoperită
Rezultatul reportat provenit din adoptarea pentru prima dată a IAS, mai puţin
IAS 29
Rezultatul reportat provenit din corectarea erorilor contabile
Rezultatul reportat provenit din trecerea la aplicarea Reglementărilor contabile
conforme cu Diectiva a IV- a Comunităţilor Economice Europene
Profitul sau pierderea exercţiului financiar
Repartizarea profitului
Total capitaluri proprii

5.5.2 Situaţia modificărilor capitalului propriu conform

reglementărilor contabile internaţionale

51
În conformitate cu prevederile OMFP 1752/2005.
 Norma IAS 1 prevede două variante (metode) de întocmire şi
prezentare a situaţiei variaţiilor capitalurilor proprii.

Prima variantă (metodă) are un caracter exhaustiv (all changes in

equity), situaţia variaţiilor capitalurilor proprii cuprinzând: beneficiul net sau
pierderea netă al/a exerciţiului; pierderile şi câştigurile, cheltuielile şi
veniturile care au fost direct afectate capitalurilor proprii, în virtutea unei
norme speciale, cât şi totalul acestor elemente; efectul cumulat al
schimbărilor de metode contabile şi corectărilor de erori fundamentale,
conform metodei de referinţă (de bază) prevăzute prin norma IAS 8
„Beneficiul sau pierderea net(ă) al (a) perioadei, erorile fundamentale şi
schimbările de metode contabile”; operaţiile care afectează capitalul,
efectuate de către proprietarii întreprinderii (investiţiile proprietarilor şi
rambursările de capital), şi distribuirile de dividende în favoarea acestora;
rezultatele nedistribuite, la deschiderea şi închiderea exerciţiului, cât şi
explicarea fluxurilor reprezentând variaţiile; o reconciliere între soldurile
iniţiale şi finale ale fiecărui post de capitaluri proprii, precum capitalul,
primele de emisiune, rezervele, cu precizarea separată a fiecărei mişcări.

A doua variantă (metodă) este mai puţin cuprinzătoare, incluzând

doar primele trei categorii de informaţii furnizate de prima metodă, celelalte
fiind indicate în notele explicative. Această a doua variantă se apropie, prin
conţinutul ei, de ceea ce, în contabilitatea americană, se înţelege prin
„Situaţia rezultatului economic” (Statement of Comprehensive Income). Prin
această situaţie, utilizatorii interni şi externi beneficiază de informaţiile
necesare unei analize extinse a conceptului de performanţă. Contul de profit
şi pierdere relevă performanţa financiară a întreprinderii, regăsită în
indicatori ca: marja brută, rezultatul din exploatare, rezultatul ordinar
(curent), rezultatul net al exerciţiului. A doua variantă a situaţiei variaţiilor
capitalurilor proprii adaugă sau scade, după caz, la rezultatul net al
exerciţiului, câştiguri şi pierderi, venituri şi cheltuieli, care au fost afectate
direct capitalurilor. Procedând astfel, se ajunge la un concept global de
rezultat numit, cel mai adesea, rezultat economic. Prin indicatorul reprezentat
de acest concept, performanţa capătă o dimensiune extinsă de interpretare,
care poate fi numită performanţă economică.

5.6 Alte documente de sinteză şi raportare pentru

reprezentarea întreprinderii
 Întreprinderile au posibilitatea să prezinte orice informaţie pe care o
consideră relevantă pentru „cititorii” situaţiilor financiare în cadrul „Notelor
explicative” , care însoţesc celelalte documente de sinteză.
Reglementările contabile actuale52 prevăd un număr minim de 10
„Note explicative”. Modelul acestor note este prezentat cu titlul
exemplificativ, reglementările precizând că întreprinderile stabilesc formatul
notelor explicative, cu condiţia prezentării cel puţin a informaţiilor solicitate.
Acestea note sunt: :

Nota1: Active imobilizate

Nota 2: Provizioane

Nota 3: Repartizarea profitului

Nota 4: Analiza rezultatului din exploatare

Nota 5: Situaţia creanţelor şi datoriilor

Nota 6: Principii, politici si metode contabile

Nota 7: Participaţii şi surse de finanţare

Nota 8: Informaţii privind salariaţii şi membrii organelor de
administraţie, conducere si de supraveghere

Nota 9: Exemple de calcul şi analiză a principalilor indicatori
economico-financiari

Nota10: Alte informaţii

În anexele acestei lucrări vor fi prezentate formatele tuturor Situaţiilor

Financiare Anuale, conform reglementărilor contabile în vigoare (OMFP
1752/2005)

§ Întrebări şi teme de discuţie

1. Ce este bilanţul şi care sunt caracteristicile ce reies din definiţia
acestuia?
52
OMFP 1752/2005
 2. Comentaţi conceptele de: activ, pasiv, echilibru bilanţier,
elemente extrabilanţiere.
3. Comentaţi conţinutul bilanţului în cele trei optici asupra acestuia.
4. Comentaţi asemănările şi deosebirile structurale dintre formatul
nord american şi formatul românesc de bilanţ.
5. Definiţi principalele posturi de activ şi de pasiv conform OMFP
1752/2005.
6. Cum se explică principiul lichidităţii şi exigibilităţii crescânde?
7. Ce este rezultatul? Care este motivaţia contului de rezultatele?
8. Comentaţi asemănările şi deosebirile structurale dintre formatul
nord european şi formatul românesc de cont de rezultate.
9. Definiţi principalele structuri de venituri, cheltuieli şi rezultat
conform OMFP 1752/2005.
10. Definiţi operaţiile permutative. Exemplificaţi.
11. Definiţi operaţiile modificative. Exemplificaţi.
12. Comentaţi rolul şi structura situaţiei fluxurilor de trezoreriei şi
situaţiei modificării capitalurilor proprii.

§ Aplicaţii rezolvate
A. O întreprindere prezintă la începutul exerciţiului financiar (anului)
următoarele utilităţi şi resurse: credite bancare pe 4 ani 2.000 RON, cheltuieli de
constituire 1.000 RON, casa 500 RON, titluri de plasament 3.000 RON, fond
comercial 1.000 RON, debitori diverşi 1.000 RON, mărfuri 5.000 RON, rezultatul
exerciţiului (profit) 1.200 RON, credite bancare pe 6 luni 200 RON, maşini 15.000
RON.Pornind de la egalitatea utilităţi – resurse, determinaţi capitalul social şi
patrimoniul net al întreprinderii. Evidenţiaţi apoi aceste structuri patrimoniale prin
bilanţ, ca instrument de măsură şi analiză a patrimoniului, utilizând, pe rând, cele 3
optici asupra acestuia. Se va utiliza în acest sens formatul orizontal al bilanţului:

ACTIV PASIV
Element Valoare Element Valoare
Cheltuieli de constituire 1.000 RON Credite bancare pe 4 ani 2.000 RON
Casa 500 RON Rezultatul exerciţiului (profit) 1.200 RON
Titluri de plasament 3.000 RON Credite bancare pe 6 luni 200 RON
Fond comercial 1.000 RON Capital social X
Debitori diverşi 1.000 RON
Mărfuri 5.000 RON
Maşini 15.000 RON
TOTAL ACTIV 26.500 RON TOTAL PASIV 3.400 + X RON

TA = TP → 26.500 = 3.400 + X → X = 26.500 – 3.400 = 23.100 RON

PN = TU – D = 26.500 – (2.000 + 200)= 26.500 – 2.200 = 24.300 RON

Bilanţ în optica juridică

 ACTIV PASIV
Element Valoare Element Valoare
Bunuri 22.000 RON Capitaluri proprii 24.300 RON
Cheltuieli de constituire 1.000 RON Capital social 23.100 RON
Fond comercial 1.000 RON Rezultatul exerciţiului (profit) 1.200 RON
Mărfuri 5.000 RON
Maşini 15.000 RON Datorii 2.200 RON
Credite bancare pe 4 ani 2.000 RON
Creanţe 1.000 RON Credite bancare pe 6 luni 200 RON
Debitori diverşi 1.000 RON

Lichidităţi 3.500 RON

Casa 500 RON
Titluri de plasament 3.000 RON
TOTAL ACTIV 26.500 RON TOTAL PASIV 26.500 RON

Bilanţ în optica economică

ACTIV PASIV
Element Valoare Element Valoare
Active imobilizate 17.000 RON Resurse permanente 26.300 RON
Imobilizări necorporale 2.000 RON Capitaluri proprii 24.300 RON
Cheltuieli de constituire 1.000 RON Capital social 23.100 RON
Fond comercial 1.000 RON Rezultatul exerciţiului (profit) 1.200 RON

Imobilizări corporale 15.000 RON Datorii pe termen lung 2.000 RON

Maşini 15.000 RON Credite bancare pe 4 ani 2.000 RON

Imobilizări financiare 0 RON Resurse temporare 200 RON

Datorii pe termen scurt 200 RON
Active circulante 9.500 RON Credite bancare pe 6 luni 200 RON
Stocuri 5.000 RON
Mărfuri 5.000 RON

Creanţe 1.000 RON

Debitori diverşi 1.000 RON

Lichidităţi 3.500 RON

Casa 500 RON
Titluri de plasament 3.000 RON
TOTAL ACTIV 26.500 RON TOTAL PASIV 26.500 RON

Bilanţ în optica financiară

ACTIV PASIV
Element Valoare Element Valoare
Active durabile 17.000 RON Resurse pe termen lung 26.300 RON
Imobilizări necorporale 2.000 RON Capitaluri proprii 24.300 RON
Cheltuieli de constituire 1.000 RON Capital social 23.100 RON
Fond comercial 1.000 RON Rezultatul exerciţiului (profit) 1.200 RON

Imobilizări corporale 15.000 RON Datorii pe termen lung 2.000 RON

Maşini 15.000 RON Credite bancare pe 4 ani 2.000 RON

Imobilizări financiare 0 RON Resurse pe termen mediu 0 RON

Datorii pe termen mediu 0 RON
Active realizabile 6.000 RON
Stocuri 5.000 RON Resurse pe termen scurt 200 RON
Mărfuri 5.000 RON Datorii pe termen scurt 200 RON
Credite bancare pe 6 luni 200 RON
Creanţe 1.000 RON
Debitori diverşi 1.000 RON

Active disponibile 3.500 RON

Lichidităţi 500 RON
Casa 500 RON

Cvasilichidităţi 3.000 RON

Titluri de plasament 3.000 RON
TOTAL ACTIV 26.500 RON TOTAL PASIV 26.500 RON

B. La înfiinţarea unei întreprinderi turistice, organizată juridic ca SRL,

aportul asociaţilor la capitalul social constă din bani depuşi la bancă în sumă de
30.000 RON şi o construcţie în valoare de 100.000 RON.
Redactaţi bilanţul iniţial.
Înregistraţi următoarele operaţiuni, survenite în timpul exerciţiului, în
bilanţuri succesive, arătând modificările care au loc după fiecare operaţiune,
precizând tipul operaţiunii şi evidenţiind ecuaţia bilanţieră aferentă:
1). Se fac cheltuieli de constituire (înmatriculare, publicitate) în sumă de
10.000 RON, care se achită din disponibilul de la bancă.
2). Se achiziţionează, pe credit comercial, mobilierul necesar în valoare de
5.000 RON.
3). Se emite un efect de plată (bilet la ordin) în vederea stingerii datoriei
către furnizorii mobilierului.
4). Se contractează, încasându-se în contul de la bancă, un credit bancar pe
termen scurt în valoare de 300 RON.
5). Se ridică în numerar, din disponibilul de la bancă, suma de 5.000 RON.
6). Se achită efectul de plată în valoare de 5.000 RON, în numerar.
7). Se calculează salarii în sumă de 10.000 RON.
8). Se încasează, în numerar, venituri din prestări servicii în sumă de
10.000 RON.
9). Se vinde, cu încasarea în contul de la bancă, mobilier la preţ de vânzare
de 10.000 RON. Costul de achiziţie al mobilierului vândut este de 5.000 RON.
Redactaţi bilanţul final.

Bilanţ iniţial

ACTIV PASIV
Element Valoare Element Valoare
Conturi la bănci 30.000 RON Capital social 130.000 RON
Construcţii 100.000 RON
TOTAL ACTIV 130.000 RON TOTAL PASIV 130.000 RON

Bilanţ după operaţia 1).

ACTIV PASIV
Element Valoare Element Valoare
Conturi la bănci Capital social 130.000 RON
(- 10.000 RON) 20.000 RON
Construcţii 100.000 RON
Cheltuieli de constituire
( + 10.000 RON) 10.000 RON
TOTAL ACTIV 130.000 RON TOTAL PASIV 130.000 RON

Operaţie permutativă
A+x–x=P

Bilanţ după operaţia 2).

ACTIV PASIV
Element Valoare Element Valoare
Conturi la bănci 20.000 RON Capital social 130.000 RON
Construcţii 100.000 RON Furnizori
Cheltuieli de constituire 10.000 RON (+5.000 RON) 5.000 RON
Mobilier
(+ 5.000 RON) 5.000 RON
TOTAL ACTIV 135.000 RON TOTAL PASIV 135.000 RON

Operaţie permutativă
A+x=P+x

Bilanţ după operaţia 3).

ACTIV PASIV
Element Valoare Element Valoare
Conturi la bănci 20.000 RON Capital social 130.000 RON
Construcţii 100.000 RON Furnizori
Cheltuieli de constituire 10.000 RON (- 5.000 RON) 0 RON
Mobilier 5.000 RON Efecte de plată
(+ 5.000 RON) 5.000 RON
TOTAL ACTIV 135.000 RON TOTAL PASIV 135.000 RON

Operaţie permutativă
A=P+x–x

Bilanţ după operaţia 4).

ACTIV PASIV
Element Valoare Element Valoare
Conturi la bănci Capital social 130.000 RON
(+ 300 RON) 20.300 RON Efecte de plată 5.000 RON
Construcţii 100.000 RON Credite bancare pe termen
Cheltuieli de constituire 10.000 RON scurt
Mobilier 5.000 RON (+ 300 RON) 300 RON
TOTAL ACTIV 135.300 RON TOTAL PASIV 135.300 RON

Operaţie permutativă
A+x=P+x

Bilanţ după operaţia 5).

ACTIV PASIV
Element Valoare Element Valoare
Conturi la bănci Capital social 130.000 RON
(- 5.000 RON) 15.300 RON Efecte de plată 5.000 RON
Construcţii 100.000 RON Credite bancare pe termen scurt 300 RON
Cheltuieli de constituire 10.000 RON
Mobilier 5.000 RON
Casa
(+ 5.000 RON) 5.000 RON
TOTAL ACTIV 135.300 RON TOTAL PASIV 135.300 RON

Operaţie permutativă
A+x-x=P

Bilanţ după operaţia 6).

ACTIV PASIV
Element Valoare Element Valoare
Conturi la bănci 15.300 RON Capital social 130.000 RON
Construcţii 100.000 RON Efecte de plată
Cheltuieli de constituire 10.000 RON (- 5.000 RON) 0 RON
Mobilier 5.000 RON Credite bancare pe termen scurt 300 RON
Casa
(- 5.000 RON) 0 RON
TOTAL ACTIV 130.300 RON TOTAL PASIV 130.300 RON

Operaţie permutativă
A-x=P–x

Bilanţ după operaţia 7).

ACTIV PASIV
Element Valoare Element Valoare
Conturi la bănci 15.300 RON Capital social 130.000 RON
Construcţii 100.000 RON Credite bancare pe termen scurt 300 RON
Cheltuieli de constituire 10.000 RON Personal - salarii datorate
Mobilier 5.000 RON (+ 10.000 RON) 10.000 RON
Rezultatul exerciţiului
(pierdere)
(- 10.000RON) -10.000 RON
TOTAL ACTIV 130.300 RON TOTAL PASIV 130.300 RON

Cont de rezultate

D (Ch) C (V)
Cheltuieli cu salariile
10.000 RON

Rezultat - 10.000 RON

Operaţie modificativă
A=P+x–x

Bilanţ după operaţia 8).

ACTIV PASIV
Element Valoare Element Valoare
Conturi la bănci 15.300 RON Capital social 130.000 RON
Construcţii 100.000 RON Credite bancare pe termen scurt 300 RON
Cheltuieli de constituire 10.000 RON Personal - salarii datorate 10.000 RON
Mobilier 5.000 RON Rezultatul exerciţiului
Casa (+ 10.000 RON) 0 RON
(+ 10.000 RON) 10.000 RON
TOTAL ACTIV 140.300 RON TOTAL PASIV 140.300 RON

Cont de rezultate

D (Ch) C (V)
Venituri din prestări de servicii
10.000 RON

Rezultat + 10.000 RON

Operaţie modificativă
A+ x = P + x

Bilanţ după operaţia 9).

ACTIV PASIV
Element Valoare Element Valoare
Conturi la bănci Capital social 130.000 RON
(+ 10.000 RON) 25.300 RON Credite bancare pe termen scurt 300 RON
Construcţii 100.000 RON Personal - salarii datorate 10.000 RON
Cheltuieli de constituire 10.000 RON Rezultatul exerciţiului
Mobilier (+ 5.000 RON) 5.000 RON
(- 5.000 RON) 0 RON
Casa 10.000 RON

TOTAL ACTIV 145.300 RON TOTAL PASIV 145.300 RON

Cont de rezultate

D (Ch) C (V)
Cheltuieli privind cedarea activelor Venituri din cedarea activelor
5.000 RON 10.000 RON

Rezultat + 5.000 RON

Operaţie modificativă
A+ x = P + x

Bilanţ final

ACTIV PASIV
Element Valoare Element Valoare
Conturi la bănci 25.300 RON Capital social 130.000 RON
Construcţii 100.000 RON Credite bancare pe termen scurt 300 RON
Cheltuieli de constituire 10.000 RON Personal - salarii datorate 10.000 RON
Casa 10.000 RON Rezultatul exerciţiului 5.000 RON

TOTAL ACTIV 145.300 RON TOTAL PASIV 145.300 RON

§ Aplicaţii propuse
A. O întreprindere prezintă la începutul exerciţiului financiar (anului)
următoarele utilităţi şi resurse: instalaţii 15.000 RON, rezultatul exerciţiului (profit)
5.000 RON, rezultatul reportat (profit) 15.000 RON, produse finite 15.000 RON,
materii prime 1.200 RON, materiale consumabile 3.000 RON, conturi la bănci
15.000 RON, furnizori 2.000 RON, credite bancare pe 4 ani 10.000 RON, clienţi
1.000 RON, titluri de participare 1.000 RON. Pornind de la egalitatea utilităţi –
resurse, determinaţi capitalul social şi patrimoniul net al întreprinderii. Evidenţiaţi
apoi aceste structuri patrimoniale prin bilanţ, ca instrument de măsură şi analiză a
patrimoniului, utilizând, pe rând, cele 3 optici asupra acestuia. Se va utiliza în acest
sens formatul orizontal al bilanţului:

ACTIV PASIV
Element Valoare Element Valoare

B. O întreprindere prezintă la începutul exerciţiului următoarele utilităţi şi

resurse:
• „Mijloace fixe” 10.000 RON,
• „Mărfuri” 2.000 RON,
• „Furnizori” 2.500 RON,
• „Conturi curente la bănci” 1.000 RON,
• „Credite bancare pe termen scurt” 3.000 RON,
• „Casa „ 500 RON,
• „Personal – remuneraţii datorate” 20 RON.
Calculaţi capitalul social şi redactaţi bilanţul iniţial.
Înregistraţi următoarele operaţiuni în bilanţuri succesive, arătând
modificările care au loc după fiecare operaţiune, precizând tipul operaţiunii şi
evidenţiind ecuaţia bilanţieră aferentă:
1) Se obţin venituri din prestări de servicii, care se încasează prin
bancă, în sumă de 1.000 RON.
2) Se plăteşte rata creditului de 500 RON şi dobânda la credit 30
RON.
3) Se vând, pe credit comercial, mărfuri la preţul de vânzare de 800
RON. Costul de achiziţie al mărfurilor vândute este de 600 RON.
4) Se fac cheltuieli de constituire achitate din bancă în suma de 50
RON.
5) Se achita salariile în numerar în valoare de 20 RON.
6) Se vinde un mijloc fix în valoare de 1.000 RON care se încasează
prin bancă (costul de achiziţie al mijlocului fix este de 800 RON).
7) Se încasează în numerar venituri din chirii în valoare de 100 RON
din care 80 RON reprezintă chiria aferentă exerciţiilor viitoare.
8) Se ridică numerar în casierie de la bancă în valoare de 50 RON.
9) Se plăteşte un furnizor dintr-un credit bancar pe termen scurt în
valoare de 500 RON.
Redactaţi bilanţul final.

C. O întreprindere prezintă la începutul exerciţiului următoarele utilităţi şi

resurse:
• „Rezultatul reportat” (pierdere) 30 RON,
• „Terenuri” 1.500 RON,
• „Materiale consumabile” 100 RON,
• „Creditori diverşi” 150 RON,
 • „Produse finite” 80 RON,
• „Conturi curente la bănci” 150 RON,
• „Casa” 50 RON,
• „Personal remuneraţii datorate” 100 RON.
Calculaţi capitalul social şi redactaţi bilanţul iniţial.
Înregistraţi următoarele operaţiuni în bilanţuri succesive, arătând
modificările care au loc după fiecare operaţiune, precizând tipul operaţiunii şi
evidenţiind ecuaţia bilanţieră aferentă:
1) Se achiziţionează, pe credit comercial, materii prime în valoare de
1.000 RON.
2) Se dau în consum materii prime în valoare de 800 RON şi materiale
consumabile în valoare de 80 RON.
3) Se ridică numerar, din bancă în casierie, în valoare de 50 RON.
4) Se achită salariile în valoare de 100 RON.
5) Se încasează, în numerar, venituri din prestări servicii în valoare de
500 RON.
6) Se contractează un credit bancar pe termen lung în valoare de
1.000 RON.
7) Se achiziţionează, pe credit comercial, un un mijloc fix în valoare
de 500 RON.
8) Dintr-un credit bancar pe termen scurt se achită un creditor divers
în valoare de 50 RON.
9) Se calculează salarii în valoare de 80 RON.
10) Se vinde un mijloc fix în valoare de 40 RON (costul de achiziţie al
mijlocului fix fiind de 30 RON).
11) Se încasează, în numerar, contravaloarea mijlocului fix vândut (40
RON).
12) Se depun la bancă, din casierie, 500 RON.
13) Se obţin produse finite în valoare de 700 RON.
14) Se vând produsele finite obţinute, pe credit comercial, la clienţi.
15) Se încasează, în numerar, contravaloarea produselor finite vândute
(700 RON).
Redactaţi bilanţul final.
 6

C o n t u l ş i b a la n Ń a
conturilor - modele
d e r e pr e z e n t a r e a v ie Ń i i
î n t r e p r in d e r ii

6.1 Motivaţia, definiţia, structura şi formele contului

 6.1.1 Motivaţia contului

Analizat singular, contul prezintă următoarele avantaje53:

permite înregistrarea cu uşurinţă a creşterilor (intrărilor) şi
scăderilor (ieşirilor) valorice ale fiecărei structuri patrimoniale şi de rezultate,
inclusiv a creării unor noi structuri sau/şi a dispariţiei altora, în urma
operaţiilor economice;

oferă posibilitatea completării informaţiilor valorice privind
existenţa, creşterea şi scăderea fiecărei structuri cu alte date cum sunt:
menţionarea actului justificativ al operaţiei, descrierea lapidară a operaţiei,
ş.a.m.d.;

asigură sintetizarea informaţiilor contabile prin regrupări de conturi
sau detalierea acestora prin distribuirea (repartizarea sau ventilarea) datelor
dintr-un cont în două sau mai multe conturi;

permite reconstituirea ulterioară şi controlul operaţiilor şi a
corectitudinii efectuării înregistrării acestora;

oferă posibilitatea introducerii şi extinderii informaticii în
culegerea, tratarea şi reprezentarea datelor şi informaţiilor contabile;

reduce costul înregistrării modificărilor provocate de operaţiile
economice în structurile patrimoniale şi de rezultate, comparativ cu costurile
ridicate ale alternativei teoretice de folosire a bilanţurilor succesive pentru
înregistrarea acestor modificări.
Considerate în ansamblul lor ca partizi deschise pentru totalitatea
structurilor patrimoniale şi de rezultate, se creează un sistem coerent de
conturi care prezintă avantajele tranziţiei flexibile de la bilanţul iniţial
(denumit şi bilanţ de deschidere) la sistemul conturilor şi apoi la bilanţul final
(bilanţ de închidere), în cursul unui exerciţiu contabil, potrivit intangibilităţii
bilanţului de deschidere care trebuie să corespundă cu bilanţul de închidere al
exerciţiului anterior.
Contul şi sistemul conturilor constituie astfel modele ale înregistrării
curente a modificărilor structurilor patrimoniale şi a rezultatelor provocate de
operaţiile economice din cursul unui exerciţiu contabil.

6.1.2 Definiţia şi caracteristicile contului

Etimologic, cuvântul „cont” este de origine franceză, având

semnificaţia de calcul (socoteală), care exprimă esenţa sa.
La fel ca şi în cazul bilanţului fiecare autor de cărţi sau alte lucrări de
contabilitate, formulează o definiţie relativ originală a contului, ca de
exemplu54:
53
Cameniţă D., Belean P., Nicolaescu C., Bazele contabilităţii, Editura Multimedia, Arad,
2000
54
Cameniţă D., Belean P., Nicolaescu C., Bazele contabilităţii, Editura Multimedia, Arad,
2000

„Contul este un tablou care cuprinde două coloane. Coloana din stânga
se numeşte debit (sau datorie), coloana din dreapta se numeşte credit (creanţă).”
(J. J. Gobat, W. Janneret, J. J. Schumacher);

„Fiecare post de activ, de pasiv şi de capitaluri proprii posedă fila sa
sau pagina sa denumită “cont”.” (G. Vervaet);

„Contul este un tablou în care sunt notate modificările aduse unui post
al bilanţului de către diferite fluxuri.” (G. Atge, C. Rosche);

„Contul oferă o reprezentare numerică a majorărilor şi diminuărilor
traduse în valori monetare care, fie afectează un element patrimonial, fie contribuie
la formarea rezultatului.” (F. Lefebvre);

„Contul poate fi definit ca un mijloc de calcul pentru stabilirea stării
iniţiale şi a mişcării succesive ale unui element de activ sau de pasiv în cursul unei
perioade. El mai serveşte pentru efectuarea unor operaţii de calcul care nu privesc
direct nici activul nici pasivul.” (D. Voina).
O definiţie a contului, subordonată cerinţei integrării şi relevării
caracteristicilor principale ale acestuia, poate fi formulată astfel:
Contul este situaţia (tabelul, partida) deschisă distinct pentru fiecare
structură patrimonială şi de rezultate, în care se înregistrează şi se calculează,
în expresie monetară, starea iniţială şi mişcarea acestor structuri, în mod
permanent şi sistematic, în decursul unei perioade determinate.
Analizând şi dezvoltând această definiţie, pot fi relevate următoarele
trăsături caracteristice ale contului :
a) Modul de redactare a datelor şi informaţiilor în cont se face, în
condiţiile prelucrării şi înregistrării manuale (manufacturiere) prin folosirea
unui suport de date sub forma unei situaţii (tabel, partidă), în diferite forme
grafice, pe file sau pagini separate pentru fiecare structură patrimonială şi de
rezultate. Se creează astfel spaţiu în care pot fi înscrise şi alte informaţii decât
cele reprezentate în bilanţ cum sunt: denumirea şi datele de identificare ale
actului justificativ al operaţiei, data calendaristică a producerii operaţiei şi
descrierea succintă a acesteia ş.a.m.d.
b) Materia supusă înregistrării în cont, delimitată şi descrisă riguros
în contabilitatea financiară formând conţinutul economic al contului, poate fi:
fiecare structură patrimonială din activul şi pasivul bilanţului, respectiv
fiecare structură de cheltuieli şi venituri după natură sintetizate în contul
de rezultate. Contul dobândeşte astfel o autonomie, oferind informaţii privind
o anumită structură bilanţieră şi de rezultate. În condiţiile dublei reprezentări
a patrimoniului (în activul şi pasivul bilanţului) şi a rezultatelor (în conturile
de venituri şi de cheltuieli), în contabilitatea financiară - contabilitate în
partidă dublă - există permanent o interdependenţă între conturi care, în
ansamblul lor, formează sistemul conturilor, astfel încât autonomia fiecărui
cont este relativă.
c) Modul de cuantificare a structurilor şi a modificării acestora
reflectate cu ajutorul conturilor, se realizează în unităţi monetare (băneşti),
potrivit principiului cuantificării monetare, după reguli şi metode de evaluare
convenite în contabilitate financiară, în acord cu alte principi contabile (al
prudenţei, al nominalismului monetar ş.a.m.d.).
d) Informaţiile esenţiale şi specifice evaluării şi calculelor în cont
sunt cele privind starea iniţială, creşterile (majorările), scăderile
(diminuările) şi starea finală, în expresie valorică, ale structurii pentru care
s-a “deschis” contul.
Starea iniţială (Si), denumită şi sold iniţial reprezintă mărimea
(nivelul) valorică de la începutul perioadei a structurii care formează
conţinutul economic al contului.
Creşterile sau intrările (I) reprezintă majorarea (sporirea) valorică a
structurii respective provocate de operaţiile economice. În cazul în care nu a
existat o structură cu mărime valorică iniţială, “intrarea” echivalează cu
apariţia sau crearea unei structuri noi, la fel ca şi în bilanţ.
Scăderile sau ieşirile (E) reprezintă micşorarea sau reducerea
valorică a structurii respective determinată de operaţiile economice.
Starea finală (Sf ), denumită şi sold final, reprezintă nivelul valoric al
structurii pentru care s-a deschis contul la sfârşitul unei perioade (sau la o
anumită dată calendaristică).
Relaţiile dintre aceste date valorice pot fi prezentate sub forma unor
ecuaţii astfel:

Si + I = E + Sf
Sf = Si + I - E

Rezultă că esenţa contului este aceea a unui calcul privind creşterea

valorică (+) şi scăderea valorică (-) privind structura strict delimitată şi
descrisă într-o contabilitate normalizată.
e) Modalităţile de prelucrare şi înregistrare în cont a modificărilor
(mişcărilor) valorice sunt: înregistrarea permanentă, adică fără întrerupere
şi fără a omite nici o operaţie care afectează nivelul valoric al structurii
reflectate în contul respectiv şi înregistrarea sistematică, ceea ce presupune
gruparea în părţi (coloane) separate, pe de-o parte a stării iniţiale şi a
creşterilor (intrărilor), iar pe de altă parte a scăderilor (ieşirilor) concomitent
cu ordonarea cronologică a creşterilor şi scăderilor în concordanţă cu
cronologia operaţiilor economice care le determină.
f) Perioada înregistrării stării şi mişcării valorice a structurii în cont
este, de regulă, exerciţiul contabil (financiar), adică durata calendaristică
dintre două bilanţuri succesive, sau perioade mai scurte (de exemplu, luna
calendaristică).
 Forma Contul
de redactare este tabelul
sau partida

Materia deschisă pentru

supusă fiecare structură
înregistrării patrimonială
şi de rezultate

Modul în care
de cuantificare se înregistrează
a stării şi se calculează în
expresie bănească
şi înregistrărilor

Informaţiile starea
esenţiale şi mişcarea
şi specifice (majorări
şi micşorări)
descrise în cont

Modalităţile
de prelucrare permanent şi sistematic
şi înregistrare
în cont

în decursul
Perioada unei perioade
înregistrării determinate: lună
calendaristică,
exerciţiu financiar

Schema nr. 18 : Definiţia şi caracteristicile contului

6.1.3 Structura contului

 Structura contului constă din principalele elemente constitutive ale
unui cont, care vor fi reliefate în ceea ce urmează.
Titlul contului sau denumirea contului, sintetizează natura
(conţinutul) structurii patrimoniale (utilitate, resursă), sau de rezultate
(cheltuială, venit) al cărui calcul sau situaţie o descrie contul respectiv. În
contabilitatea financiară normalizată, titlurile conturilor însoţite şi de un cod
numeric al acestora, sunt cuprinse în Planul de Conturi General, utilizarea lor
fiind obligatorie. (de exemplu: contul 371 “Mărfuri”, contul 531 “Casa”,
contul 101 “Capital”, contul 401 “Furnizori”, contul 607 “Cheltuieli privind
mărfurile”, contul 707 “Venituri din vânzarea mărfurilor”, contul 701
“Venituri din vânzarea produselor finite” etc.). Titlul contului reprezintă
esenţa mesajului (informaţiei) contabil transmis prin cont, conţinutul său
economic fiind strict definit şi delimitat prin norme pentru toţi producătorii şi
utilizatorii informaţiilor contabile din contabilitatea generală.
Debitul şi creditul contului reprezintă cele două părţi distincte
destinate grupării separate a celor două serii de calcule valorice ale structurii
patrimoniale şi de rezultate pentru care s-a deschis contul: pe de o parte a
nivelului (existenţei) iniţial şi creşterii (majorării) acestuia, iar pe de altă
parte a scăderii (micşorării) structurii respective.
Aceste două părţi ale contului - debit şi credit - care au avut la
începutul evoluţiei contabilităţii o anumită semnificaţie, au devenit în prezent
simple denumiri convenţionale. Ceea ce trebuie reţinut este că semnificaţia
lor diferă funcţie de natura elementelor înscrise şi anume:

pentru structurile patrimoniale de activ (utilităţi) şi pentru
cheltuieli, debitul reflectă starea iniţială şi majorările valorice, iar creditul
semnifică scăderile valorice.

pentru structurile patrimoniale de pasiv (resurse) şi pentru
venituri, debitul şi creditul reflectă o situaţie inversă celei descrise mai sus.
A “debita” un cont înseamnă a înregistra sume de bani şi alte date în
debitul contului, iar a “credita” un cont înseamnă, în limbaj contabil, a înscrie
(înregistra) o sumă de bani în creditul contului.
Documentul justificativ (actul justificativ, piesa justificativă) este
format din denumirea documentului care confirmă efectuarea operaţiei care
stă la baza înregistrării în cont, la care se adaugă numărul (seria) acestuia. Nu
este permisă nici o înregistrare în cont, fără existenţa unui document
justificativ care să consemneze un fapt sau eveniment care s-a produs în
realitate şi care să certifice datele corecte ale fluxului economic (operaţiei
economice).
Data calendaristică, adică ziua, luna, anul în care s-a produs operaţia
economică înregistrată în actul justificativ (şi care este înscrisă şi pe acesta).
Data, ca element al contului, nu se referă la ziua, luna, anul când se face
înregistrarea operaţiei în cont, care poate fi ulterioară celei menţionate în
documentul justificativ.
 Explicaţia înregistrării în cont poate fi descriptivă şi contabilă.

Explicaţia descriptivă, care constă în relatarea succintă a naturii
operaţiei economice care a determinat înregistrarea (de exemplu: ridicarea de
numerar din contul bancar; plata salariilor personalului).

Explicaţia contabilă, constă în înscrierea simbolului (codului)
contului corespondent în care s-a înregistrat concomitent aceeaşi operaţie (de
exemplu: 5121 “Conturi la bănci în lei”, 421 “Personal - salarii datorate”).
Explicaţia contabilă este o formă de exprimare mult mai lapidară, adresându-
se persoanelor care posedă cunoştinţe contabile.
Sumele contului reprezintă cuantificarea în expresie monetară a
existenţei (stării) şi modificărilor înscrise în cont într-o perioadă dată. Sumele
debitoare sunt cele înregistrate în debitul contului, iar sumele creditoare sunt
cele înscrise în creditul contului.
Rulajul sau mişcarea contului exprimă mărimea valorică a
modificărilor produse în elementul urmărit cu ajutorul contului, în decursul
unei perioade (sau la un moment dat, când se stabileşte mărimea mişcării).
Rulajul poate fi debitor, cel înscris în debitul contului sau creditor, cel înscris
în creditul contului. Se observă că rulajul nu cuprinde soldul (starea) iniţial.
O formă a rulajelor contului o constituie viramentele conturilor care,
fără să reprezinte majorări sau micşorări ale structurii reflectate în cont, sunt
tehnici contabile fie de regrupare (de concentrare sau de sintetizare) a
soldurilor din două sau mai multe conturi, într-unul singur, fie de ventilare
(repartizare, distribuire) a soldului unui cont, în mai multe conturi.
Soldul contului reprezintă mărimea valorică (nivelul în expresie
monetară) a stării sau existenţei la un moment dat a elementului urmărit în
cont, adică la data calculării sale (derivă din substantivul italian “soldi”, care
înseamnă diferenţă).
În funcţie de momentul stabilirii şi înregistrării în cont soldul poate fi:
sold iniţial şi sold final.

Soldul iniţial este înregistrat la începutul perioadei pentru care s-a
deschis contul, fiind preluat din acelaşi cont deschis pentru perioada
(exerciţiul) precedentă, în care figura ca sold final. Un cont care a apărut
pentru o structură nouă, inexistentă în perioada precedentă, nu are sold iniţial.

Soldul final este cel care se calculează la sfârşitul perioadei sau
exerciţiului contabil scăzând din totalul sumelor debitoare, totalul sumelor
creditoare, sau invers, din totalul sumelor creditoare se scade totalul sumelor
debitoare. În funcţie de mărimea celor două totaluri, soldul final al unui cont
poate fi debitor sau creditor: dacă totalul sumelor debitoare este mai mare
decât totalul sumelor creditoare, soldul final este debitor, iar în situaţia
inversă, soldul final este creditor.
Dacă totalul sumelor debitoare este egal cu totalul sumelor creditoare,
contul este fără sold sau balansat.

Închiderea scriptică a contului se face înscriind, la închiderea
exerciţiului, soldul final pe partea opusă a contului, potrivit naturii sale,
pentru balansarea provizorie a contului.

Deschiderea scriptică a contului se face înregistrând soldul final pe
partea provenienţei sale în cont, ca sold iniţial.
Soldurile finale ale conturilor, individual sau prin agregare, după ce
sunt verificate prin intermediul balanţelor conturilor, confruntate şi puse de
acord cu situaţia constatată la inventariere, devin posturi ale bilanţului şi
elemente ale contului de profit şi pierdere, care se transmit tuturor
utilizatorilor informaţiilor contabile.

5311 „Casa în lei”

pe luna ianuarie anul N

DEBIT CREDIT
Document Data Explicaţia Sume Document Data Explicaţia Sume
justificativ debitoare justificativ creditoare
Balanţa 01.01 SOLD 50 Ordin de 07.01 Avans pentru 1.300
de INIŢIAL deplasare deplasare
verificare DEBITOR nr. 1 unui angajat
(Bilanţ) (542 „Avansuri
de trezorerie”)

Cec nr. 1 04.01 Ridicări 1.300

din cont bancar Foaie de 10.01 Depus la bancă 400
(5121 „Conturi vărsământ în cont nr...
la bănci în lei) nr. 1 (5121 „Conturi
la bănci în lei)

Chitanţa 10.01 Încasări din chirii 600

fiscală de la „X” Foaie de 15.01 Depus la bancă 2.100
nr. 1 (706 „Venituri vărsământ în cont nr...
din chirii”) nr. 2 (5121 „Conturi
la bănci în lei)

Chitanţa 15.01 Încasări din vânzări 2.000

fiscală de mărfuri de la
nr. 2 magazin
(707 „Venituri
din vânzarea
mărfurilor”)
04.01 RULAJ 3.900 07.01 RULAJ 3.800
/ DEBITOR / CREDITOR
15.01 15.01
01.01 SUME 3.950 07.01 SUME 3.800
/ DEBITOARE / CREDITOARE
15.01 15.01
31.01 SOLD FINAL 150
DEBITOR

Schema nr. 19: Exemplu de cont cu elementele sale componente

 6.2 Funcţiile conturilor şi reguli de funcţionare

6.2.1 Funcţiile conturilor

Funcţiile sau misiunile conturilor sunt următoarele55:

Funcţia informaţională se referă la mesajele transmise utilizatorilor
interni şi externi cu privire la fiecare structură patrimonială şi de rezultate în
scopul informării asupra unor detalii cum sunt: denumirea, starea şi mişcarea
în expresie bănească, documentele justificative care dovedesc modificările
valorice şi alte date specifice. Sistemul conturilor oferă utilizatorilor
informaţii privind dinamica (evoluţia) patrimoniului şi a rezultatelor.
Funcţia de control a conturilor constă în posibilitatea reconstituirii,
analizei şi verificării fidelităţii, realităţii şi sincerităţii datelor referitoare la
situaţia patrimoniului şi a gestiunii întreprinderii pe baza datelor din conturi,
de către organismele interne şi externe de control economic şi financiar.
Fucţia juridică a conturilor constă în acceptarea ca mijloc de probă
în susţinerea cauzelor în justiţie pe baza datelor şi informaţiilor cuprinse în
conturi, cu condiţia respectării principiilor şi normelor contabile, îndeosebi a
principiilor sincerităţii şi regularităţii care stau la temelia obiectivului de bază
al contabilităţii, respectiv imaginea fidelă asupra situaţiei patrimoniului şi
rezultatelor.
Funcţia fiscală a conturilor constă în caracterul conturilor de sursă
de date pentru calcularea, evaluarea şi stabilirea respectării obligaţiilor faţă de
buget, privind impozitele, taxele şi contribuţia la protecţia socială etc.
Funcţia statistică a conturilor constă în aceea că, pe baza datelor şi
informaţiilor din sistemul conturilor se întocmesc documentele contabile de
sinteză şi raportare financiară.

6.2.2 Reguli de funcţionare a conturilor

Regulile de funcţionare a conturilor reprezintă normele

convenţionale potrivit cărora sunt calculate şi înregistrate în cele două părţi
principale ale contului (debitul şi creditul), în expresie bănească, starea
iniţială, creşterea, scăderea şi starea finală a structurii patrimoniale şi de
rezultate reflectată în cont.
Criteriul decisiv al regulilor de funcţionare convenţionale a conturilor
îl constituie principiul dublei reprezentări a patrimoniului (activ - pasiv) şi a
rezultatelor (cheltuieli - venituri). Această dublă reprezentare în contabilitatea
modernă, impune aplicarea unor reguli inverse, opuse, de calcul şi
înregistrare în conturi a stării şi mişcării structurilor de activ şi cheltuieli, faţă

55
Cameniţă D., Belean P., Nicolaescu C., Bazele contabilităţii, Editura Multimedia, Arad,
2000
de structurile de pasiv şi venituri. S-au adoptat deci reguli de funcţionare
opuse pentru aceste două categorii ale sistemului de conturi din contabilitatea
financiară (contabilitate în partidă dublă).
Regulile de funcţionare a conturilor de activ şi cheltuieli sunt:

Se debitează cu:
 starea iniţială (soldul iniţial) preluat de regulă din bilanţul
iniţial (de deschidere);
 creşterile (intrările) de utilităţi şi de cheltuieli din cursul
exerciţiului.

Se creditează cu:
 scăderile (ieşirile) de utilităţi şi cheltuieli din cursul
exerciţiului.

Soldul final este debitor (sau nul) şi exprimă starea finală a
structurilor respective de utilităţi şi cheltuieli.
Reprezentarea regulilor de funcţionare conturilor de activ şi de
cheltuieli poate fi redată în forma abreviată a contului astfel:

Cont de ACTIV (UTILITĂŢI) şi de CHELTUIELI

Debit Credit

Starea (existenţa) iniţială

(Sold iniţial)

Creşterea (intrările) exerciţiului
Scăderile (ieşirile) exerciţiului

(Rulaj debitor (+)) (Rulaj creditor (-))

Starea (existenţa) finală

(Sold final DEBITOR)

Regulile de funcţionare a conturilor de pasiv şi venituri sunt:

Se creditează cu:
 starea iniţială (soldul iniţial) preluat de regulă din bilanţul
iniţial (de deschidere);
 creşterile (intrările) de resurse şi de venituri din cursul
exerciţiului.

Se debitează cu:
 scăderile (ieşirile) de resurse şi venituri din cursul
exerciţiului.

Soldul final este creditor (sau nul) şi exprimă starea finală a
structurii respective de resurse şi venituri.
 Reprezentarea regulilor de funcţionare conturilor de pasiv şi de
venituri poate fi redată în forma abreviată a contului astfel:

Cont de PASIV (RESURSE) şi de VENITURI

Debit Credit

Starea (existenţa) iniţială

(Sold iniţial)

Scăderile (ieşirile) exerciţiului
Creşterea (intrările) exerciţiului

(Rulaj debitor (-)) (Rulaj creditor (+))

Starea (existenţa) finală

(Sold final CREDITOR)

Pentru a concretiza modul de aplicare a regulilor de funcţionare a

conturilor, se presupune că o întreprindere are, la data de 1 ianuarie anul N,
următorul bilanţ (considerat “bilanţ de deschidere”):

BILANŢ LA 01.01.N

- RON -
ACTIV PASIV
Element Valoare Element Valoare
Terenuri 11.000 Capital 15.000
Mărfuri 3.000 Rezerve 3.000
Clienţi 1.000 Rezultatul reportat (profit) 500
Conturi la bănci 5.000 Furnizori 1.500
TOTAL ACTIV 20.000 TOTAL PASIV 20.000

Se deschide câte un cont pentru fiecare post din activul şi pasivul

bilanţului de mai sus, aplicând prima regulă de funcţionare a conturilor şi
anume:
1).Conturile de activ se debitează cu existenţele iniţiale din bilanţ,
care devin astfel solduri iniţiale debitoare, iar conturile de pasiv se creditează
cu existenţele iniţiale din bilanţ, care devin solduri iniţiale creditoare.
În cursul lunii ianuarie, în cadrul întreprinderii au loc următoarele
operaţii economice:
 a)Aprovizionarea pe credit comercial, cu mărfuri facturate la costul
de achiziţie de 1.000 RON.
Operaţia provoacă creşterea stocului de mărfuri cu 1.000 RON şi
creşterea datoriei către întreprinderea furnizoare cu aceeaşi sumă de 1.000
RON.
Aplicând a doua regulă de funcţionare a conturilor, apar următoarele
modificări:
2).Creşterea materiilor prime se înregistrează în debitul contului de
activ „Mărfuri” cu 1.000 RON, iar creşterea datoriei se înregistrează în
creditul contului de pasiv „Furnizori” cu aceeaşi sumă de 1.000 RON.
b)Achitarea, prin contul de la bancă, a datoriei către întreprinderea
furnizoare de 1.000 RON.
Operaţia determină scăderea disponibilităţilor băneşti din contul de la
bancă cu 1.000 RON şi scăderea datoriei către întreprinderea furnizoare cu
aceeaşi sumă de 1.000 RON.
Aplicând a treia regulă de funcţionare a conturilor, survin
modificările:
3).Scăderea datoriei se înregistrează în debitul contului de pasiv
„Furnizori” cu suma de 1.000 RON, iar scăderea disponibilităţilor băneşti din
contul de la bancă se înregistrează în creditul contului de activ „Conturi la
bănci” cu aceeaşi sumă de 1.000 RON.
S-ar putea continua cu aplicarea regulilor de înregistrare a conturilor a
creşterilor şi scăderilor valorice pentru alte operaţii permutative, ca şi pentru
cele modificative ale rezultatelor.
A patra regulă de funcţionare a conturilor rezultă ca o consecinţă:
4).Dacă se analizează, de exemplu, contul de activ „Conturi la bănci”
care prezintă un sold final debitor de 4.000 RON, în timp ce contul de pasiv
“Furnizori”, prezintă un sold final creditor de 1.500 RON. La celelalte
conturi, fără mişcări valorice în cursul perioadei, soldurile iniţiale sunt egale
ca mărime, cu soldurile finale: cele de activ - solduri finale debitoare, iar cele
de pasiv - solduri finale creditoare.
Elementul cel mai relevant al apartenenţei conturilor la cele două
categorii de conturi este soldul final:

Conturile de activ şi de cheltuieli prezintă întotdeauna sold debitor
(sau sunt balansate);

Conturile de pasiv şi de venituri prezintă întotdeauna sold creditor
(sau sunt balansate).
Periodic, după ce sunt supuse verificării prin intermediul balanţei de
verificare şi confruntării cu existenţa faptică (fizică), soldurile finale se
transcriu, în bilanţ (pentru elementele patrimoniale) şi în contul de rezultate
(pentru elementele de rezultate, de venituri şi cheltuieli).
 Într-o manieră simplificată, situaţia conturilor respectivei întreprinderi
se prezintă astfel:

CONTURI DE ACTIV

„Terenuri” „Mărfuri”
Debit Credit Debit Credit
Sold iniţial = 10.500 Sold iniţial = 3.000
(1) (1)
Intrări = 1.000
(2)
Sold final = 10.500 Sold final = 4.000
(4) (4)

„Clienţi” „Conturi la bănci”

Debit Credit Debit Credit
Sold iniţial = 1.000 Sold iniţial = 5.000
(1) (1)
Ieşiri = 1.000
(3)
Sold final = 1.000 Sold final = 4.000
(4) (4)

CONTURI DE PASIV

„Capital” „Rezerve”
Debit Credit Debit Credit
Sold iniţial = 15.000 Sold iniţial = 3.000
(1) (1)

Sold final = 15.000 Sold final = 3.000

(4) (4)

„Rezultatul reportat (profit)” „Furnizori”

Debit Credit Debit Credit
Sold iniţial = 500 Sold iniţial = 1.500
(1) (1)
Ieşiri = 1.000 Intrări = 1.000
(3) (2)
Sold final = 500 Sold final = 1.500
(4) (4)
 6.3 Dubla înregistrare şi corespondenţa conturilor
Studierea modificărilor determinate de operaţiile economice în
structura patrimoniului şi a rezultatelor şi reflectarea acestor modificări cu
ajutorul sistemului conturilor (aplicând regulile de funcţionare a acestora) au
generat următoarele constatări:

O anumită operaţie economică determină modificări simultane în
cel puţin două structuri patrimoniale şi/sau de rezultate, fiind necesară
folosirea a cel puţin două conturi pentru reflectarea operaţiei economice date.
De exemplu, achiziţionarea unor mărfuri pe credit comercial, impune
modificări care trebuie înregistrate în contul de activ „Mărfuri” şi în contul de
pasiv „Furnizori”.

Referitor la părţile principale ale celor două (sau mai multe)
conturi - debitul şi creditul - în care urmează să se înregistreze concomitent
operaţia dată, precum şi la valoarea în bani (suma) înscrisă în fiecare cont,
indiferent de natura operaţiei economice, înregistrările s-au făcut în părţile
opuse ale conturilor respective, adică în debitul unui cont (sau a mai multor
conturi) şi în creditul altui cont (sau a mai multor conturi), cu sume egale. În
exemplul de mai sus operaţia economică dată, a determinat înregistrări în
debitul contului „Mărfuri” (de activ, reflectând o creştere a stocului de
mărfuri), şi concomitent în creditul contului „Furnizori” (de pasiv, reflectând
o creştere a datoriilor).
Se ajunge astfel la unul din principiile convenţionale ale contabilităţii
moderne, în partidă dublă, denumit şi principiul dublei înregistrări a stării
şi mişcării structurilor patrimoniale şi de rezultate.
Principiul dublei înregistrări presupune astfel înregistrarea
simultană a modificărilor provocate de o anumită operaţie economică, în
părţile opuse a cel puţin două conturi (debit şi credit) cu aceeaşi sumă
(mărime valorică).
În literatura contabilă din Franţa, în absenţa principiului dublei
reprezentări a patrimoniului şi a rezultatelor, contabilitatea în partidă dublă
este explicată şi fundamentată numai apelând la principiul dublei înregistrări
în conturi.
Corespondenţa conturilor este legătura care se stabileşte între două
(sau mai multe) conturi, respectiv între părţile lor opuse - debitul şi creditul
conturilor - în scopul reflectării unei operaţii economice, aplicând principiul
dublei înregistrări. Mai este denumită şi reciprocitatea conturilor.
Astfel, în cazul aprovizionării cu mărfuri, pe credit comercial aplicând
principiul dublei înregistrări, se stabileşte o corespondenţă între debitul
contului „Mărfuri” şi creditul contului „Furnizori”.
Cele două conturi sunt denumite conturi corespondente, adică sunt
considerate conturi între care se stabileşte o legătură normală, necesară, în
scopul dublei înregistrări a operaţiei date.
 Contul „Mărfuri” este cont corespondent debitor al contului
„Furnizori”, iar contul „Furnizori” se află în poziţia de cont corespondent
creditor pentru înregistrarea operaţiei de aprovizionare cu mărfuri pe credit
comercial.
Corespondenţa conturilor este strict delimitată de natura operaţiilor
economice şi de modificările patrimoniale şi/sau de rezultate impuse de
acestea. Trebuie să existe o concordanţă între corespondenţa conturilor şi
fluxul economic (real, cvasireal şi financiar) pe care acesta îl reflectă.
Înregistrarea fiecărei operaţii economice, precum şi a soldurilor
iniţiale şi finale, în debitul unui cont şi în creditul altui cont, cu valori (sume)
egale, creează posibilitatea folosirii altor proceduri şi metode ale contabilităţii
şi anume: înregistrarea cronologică a operaţiilor economice cu ajutorul
formulelor (articolelor) contabile şi controlul exactităţii acestor înregistrări
prin intermediul balanţei de verificare a conturilor sintetice.

6.4 Analiza contabilă a operaţiilor economice. Formula

contabilă. Contabilitatea cronologică şi sistematică56

6.4.1 Analiza contabilă

Analiza contabilă este cercetarea distinctă a fiecărei operaţii

economice, pe baza documentelor justificative în care s-a consemnat
înfăptuirea operaţiei respective, însoţită de raţionamentul necesar stabilirii
conturilor corespondente şi a părţilor opuse ale acestor conturi în care
urmează să se înregistreze modificările valorice provocate de operaţia dată.
Există două modele de analiză contabilă: analiza contabilă
dezvoltată şi analiza contabilă simplificată (abreviată).
Modelul dezvoltat de analiză contabilă constă într-o succesiune a
cercetării şi logicii contabile care, teoretic, se compune din următoarele
momente (faze):

Identificarea naturii operaţiei economice şi evaluarea
modificărilor produse de aceasta pe baza datelor consemnate în documentele
justificative (factură de cumpărare sau de vânzare, ordin de plată către bancă,
stat de plată a salariilor, chitanţă de încasare a numerarului etc.). În procesul
didactic prezentarea directă a documentelor justificative pentru diferitele
operaţii economice este dificilă, fiind înlocuită, de regulă, cu o descriere
succintă a operaţiei economice, împreună cu datele necesare.
Spre exemplu, “Recepţionarea de cherestea la o fabrică de mobilă,
conform facturii furnizorului (factură de cumpărare) şi a notei de recepţie din
10.03.N, cuprinzând 100 m3 cherestea a 50 RON/m3, total 5.000 RON”.

56
Cameniţă D., Belean P., Nicolaescu C., Bazele contabilităţii, Editura Multimedia, Arad,
2000

Stabilirea structurilor patrimoniale şi/sau de rezultate care se
modifică, sensul modificărilor (creştere sau scădere) şi mărimea valorică a
modificărilor generate de operaţia dată.
În exemplul descris anterior, operaţia economică produce creşterea
stocului de materii prime cu 5.000 RON, concomitent cu creşterea datoriei
faţă de întreprinderea furnizoare (întreprinderea de cherestea) cu aceeaşi
sumă de 5.000 RON.

Stabilirea conturilor corespondente aferente structurilor
patrimoniale şi/sau de rezultate, şi a apartenenţei lor: activ/cheltuială,
pasiv/venit.
În exemplul dat, intervin conturile „Materii prime” cont de activ şi
„Furnizori” cont de pasiv.

Determinarea părţii fiecărui cont - debit sau credit - în care
urmează să se efectueze înregistrarea operaţiei economice, potrivit regulilor
de funcţionare a conturilor.
De exemplu, contul „Materii prime”, fiind cont de activ, reflectând o
creştere a stocurilor, urmează să fie debitat cu suma de 5.000 RON, potrivit
regulilor de funcţionare a conturilor de activ, iar contul „Furnizori”, fiind
cont de pasiv, reflectând o creştere a datoriilor, urmează să fie creditat cu
aceeaşi sumă de 5.000 RON, conform regulilor de funcţionare a conturilor de
pasiv.
Modelul simplificat al analizei contabile constă în concentrarea
raţionamentului la o formă succintă care să se limiteze la stabilirea conturilor
corespondente şi a părţii fiecărui cont precizând apartenenţa sa la structurile
patrimoniale (activ sau pasiv), sau de rezultate (venituri sau cheltuieli) şi
valoarea modificărilor produse de către o anumită operaţie economică.
În exemplul anterior, analiza contabilă abreviată (prescurtată) a
modificărilor provocate de aprovizionarea cu cherestea a fabricii de mobilă,
poate fi formulată astfel: creşterea stocului de materii prime, contul „Materii
prime” de activ, se debitează cu suma de 5.000 RON, concomitent creşterea
datoriei, contul „Furnizori” de pasiv, se creditează cu suma de 5.000 RON.
Analiza contabilă simplificată (abreviată) este aplicată frecvent în
didactica reflectării operaţiilor economice prin intermediul conturilor, fiind
mult mai convenabilă decât analiza contabilă dezvoltată.
Indiferent de modelul ales al analizei contabile, aceasta se
concretizează într-o modalitate de exprimare sau scriere denumită formulă
contabilă sau articol contabil.

6.4.2 Formula contabilă

Formula contabilă constă în înregistrarea fiecărei operaţii

economice, pe baza analizei contabile, sub forma unei egalităţi valorice între
titlul conturilor corespondente debitoare şi titlurile conturilor corespondente
creditoare cu sumele lor debitoare şi creditoare.
 Există mai multe variante de redactare a formulelor contabile,
printre cele mai răspândite sunt următoarele:

Înscrierea conturilor cu titlurile lor pe acelaşi rând (aliniat), cu
semnul egalităţii ( = ) între ele şi cu sumele în dreptul fiecărui cont, astfel:

5.000 „Materii prime” = „Furnizori” 5.000

+A +P

Sumele pot fi înscrise, în varianta de mai sus, în partea dreaptă a

contului corespondent, creând două coloane, astfel:

„Materii prime” = „Furnizori” 5.000 5.000

+A +P

Înscrierea titlurilor conturilor corespondente pe rânduri diferite,

contul creditor fiind înscris cu un rând mai jos decât contul debitor, cu două
coloane pentru sume deschise în partea dreaptă a conturilor corespondente
(model aplicat în lucrările de contabilitate din Franţa), fără semnul egalităţii,
astfel:

„Materii prime” 5.000

+A
„Furnizori” 5.000
+P

Înscrierea titlurilor conturilor pe rânduri diferite indicând partea

corespunzătoare a contului (debit, credit) şi sumele, după modelul următor:

Debit: „Materii prime”..................... 5.000

Credit: „Furnizori”............................. 5.000

Pot fi aplicate şi alte modalităţi de redare a corespondenţei

conturilor ca, de exemplu, acelea în care conturile respective sunt poziţionate
într-un bilanţ şi (eventual) în contul de rezultate, aşa cum se procedează în
tratatul „Memento contabil” editat şi actualizat anual de editorul francez
Francis Lefebvre.
 De exemplu, operaţia referitoare la consumul de materii prime în
secţiile de producţie la costul de achiziţie de 5.000 RON (operaţie
modificativă), poate fi reprezentată în conturile corespondente “Cheltuieli cu
materiile prime” cont de cheltuieli, şi “Materii prime”, cont de activ, astfel:

Cont de Rezultate

Cheltuieli privind materiile prime

5.000
Bilanţ

Materii prime
5.000

Se poate recurge şi la alte modalităţi de redactare a formulelor

contabile, esenţa corespondenţei conturilor rămânând elementul caracteristic
al acestora.
Formulele contabile pot fi clasificate după următoarele criterii:
a).După numărul de conturi din care sunt alcătuite există: formule
contabile simple, formule contabile compuse şi formule contabile mixte.

Formulele contabile simple sunt formate din două conturi,
reflectând modificări în două structuri: un cont debitor şi alt cont creditor.
Exemplele anterioare constituie modele de formule contabile simple.

Formule contabile compuse sunt formate dintr-un cont debitor şi
două sau mai multe conturi creditoare, sau invers (mai multe conturi
debitoare în corespondenţă cu un cont debitor).

6.000 % = „Furnizori” 6.000

5.000 „Materii prime”
1.000 „Materiale consumabile”

Formulele contabile mixte (paralele sau recapitulative) sunt acelea

în care două sau mai multe conturi debitoare se află în corespondenţă cu două
sau mai multe conturi creditoare. Astfel de formule contabile mixte apar în
cazul unor operaţii economice complexe consemnate într-un singur document
justificativ care solicită debitarea şi creditarea simultană a două sau mai
multe conturi.
b).După rolul pe care îl au, formulele contabile se împart în: formule
contabile normale şi formule contable accidentale.

Formule contabile normale sunt acelea întocmite (redactate) pentru
înregistrarea operaţiilor economice efectuate de către întreprindere sau
închiderea şi redeschiderea conturilor. În această categorie se cuprind marea
majoritate a formulelor contabile redactate pentru reflectarea în contabilitate
a fluxurilor economice.

Formule contabile accidentale (sau ocazionale) au rolul de a
corecta erorile constatate (conturi eronate, sume eronate etc.), ştiut fiind
faptul că asemenea erori nu pot fi corectate prin ştersături, răzături sau alte
procedee similare. Corectarea erorilor se poate face prin procedeul denumit
„stornare” (din limba italiană în care înseamnă „inversare”), adică inversând
poziţia celor două conturi corespondente din formula contabilă eronată. Prin
stornare, este anulată formula contabilă eronată, urmând a se redacta formula
contabilă corectă.
De exemplu, achiziţia unor materii prime la costul de achiziţie de
5.000 RON, s-a înregistrat, în mod eronat, ca o aprovizionare cu materiale
consumabile (materiale auxiliare, combustibili, piese de schimb pentru
reparaţii etc.) cu suma de 5.000 RON astfel:

5.000 „Materiale consumabile” = „Furnizori” 5.000

Constatându-se o eroare , se redactează formula contabilă de stornare,

astfel:

5.000 „Furnizori” = „Materiale consumabile” 5.000

Se efectuează înregistrarea corectă astfel:

5.000 „Materii prime” = „Furnizori” 5.000

Stornarea clasică a conturilor are dezavantajul creşterii artificiale a

rulajelor conturilor (rulaje care, în unele cazuri, pot afecta valoarea unor
indicatori, sau a unor calcule care se fac pe baza rulajelor conturilor
respective). De aceea, în contabilitatea contemporană, s-a recurs la un alt
procedeu de corectare a erorilor constatate în înregistrarea operaţiilor
economice în formule contabile şi anume procedeul stornării în roşu.
Potrivit acestui procedeu, formula contabilă eronată se scrie din nou în
aceeaşi modalitate, cu deosebirea că sumele se înscriu cu cerneală roşie sau
încadrate într-un chenar. Aceste sume scrise cu “roşu” sau în chenar, se scad
din coloana în care sunt înregistrate, anulând astfel greşeala iniţială, astfel:

5.000 „Materiale consumabile” = „Furnizori” 5.000

 Transcrierea în conturi deschise sub forma literei “T”, a înregistrării
eronate şi a celei de corectare a ei, se prezintă astfel:

Materiale consumabile Furnizori

Debit Credit Debit Credit
5.000 5.000
5.000 5.000
TOTAL 0 TOTAL 0

După această formulă contabilă de corectare a erorii cu cifre “roşii”

sau în chenar, se redactează formula contabilă normală. Formulele contabile
cu cifre “roşii” sau în chenar, au fost extinse şi la înregistrarea unor operaţii
corecte, care necesită evitarea creşterii artificiale a rulajelor conturilor.
c).După momentul (data calendaristică) în care se întocmesc şi
după scopul urmărit, formulele contabile pot fi curente şi periodice.

Formule contabile curente sunt acelea care reflectă operaţiile
economice şi financiare din cursul exerciţiului (normale şi de corectare).
Acestea reprezintă categoria cea mai numeroasă a formulelor contabile prin
intermediul căreia se realizează, în mod curent înregistrarea diferitelor
operaţii economice (aprovizionări de bunuri, vânzări de bunuri, plăţi de
datorii, încasări de creanţe etc.).

Formulele contabile periodice se întocmesc, de regulă, la anumite
intervale de timp şi au rolul de a trata (prelucra) informaţiile referitoare la
operaţiile economice înregistrate anterior în formulele contabile curente.
Aceste formule contabile pot avea rolul de închidere şi redeschidere a
conturilor la sfârşitul, respectiv începutul unui exerciţiu financiar (de
exploatare), aşa cum s-a amintit anterior în legătură cu închiderea conturilor
de activ şi de pasiv, prin intermediul contului “Bilanţ de închidere”.
De asemenea unele formule contabile pot fi folosite în scopul
concentrării soldurilor mai multor conturi, într-un alt cont , în cel al
distribuirii (ventilării, repartizării) soldului unui cont, în mai multe conturi.
De exemplu repartizarea (distribuirea) profitului întreprinderii la sfârşitul
anului, potrivit Hotărârii Adunării Generale a Acţionarilor (AGA), pe
destinaţii legale şi statutare: pentru creşterea capitalului social, pentru
creşterea rezervelor, pentru dividende de plată etc., în felul următor:

80.000 „Rezultatul exerciţiului” = % 80.000

„Capital social” 20.000
„Rezerve” 20.000
„Dividende de plată” 40.000
 Articolul contabil este o modalitate de scriere mai dezvoltată a
formulei contabile, în care, pe lângă titlul conturilor corespondente (care
devine titlul articolului contabil), se adaugă şi data calendaristică la care s-a
produs operaţia economică, precum şi o succintă explicaţie cu menţiunea
documentelor justificative, asupra naturii operaţiei economice.
Articolul contabil poate avea forma următoare:

10.03.N
1.000 „Materii prime” = „Furnizori” 1.000
Recepţionat materii prime cumpărate pe credit
comercial conform Notei de recepţie nr. 35/10.03. N
şi Facturii de cumpărare nr.379/10.03.N

Avantajele utilizării formulelor contabile (articolelor contabile)

pentru înregistrarea operaţiilor contabile sunt următoarele:

Oferă posibilitatea înregistrării contabile cronologice a operaţiilor
economice cu ajutorul conturilor, prin redarea succesivă, în ordinea datei
calendaristice a formulelor contabile întocmite pentru fiecare operaţie
economică;

Asigură reconstituirea naturii operaţiei economice pe baza
corespondenţei conturilor în scopul controlului înregistrărilor contabile.

6.4.3 Contabilitatea cronologică şi contabilitatea sistematică

Contabilitatea cronologică constă în înregistrarea fiecărei operaţii

economice într-o succesiune cronologică apelând la formule contabile sau
articole contabile.
În acest scop sunt folosite diferite forme de „Registru Jurnal”, care
asigură încadrarea formulelor contabile în ordinea datelor calendaristice în
care s-au desfăşurat operaţiile economice. O formă didactică de „Registru
Jurnal” este redată în continuare, pentru înregistrarea cronologică, aplicând
analiza contabilă abreviată (simplificată), pentru următoarele operaţii
economice:
1).În data de 07.09.N, se achiziţionează, pe credit comercial, mărfuri,
la cost de achiziţie de 2.000 RON.
2).În data de 14.09.N, în vederea plăţii datoriei faţă de furnizorul de
mărfuri în sumă de 2.000 RON, se emite un efect de plată (bilet la ordin).
3).În data de 21.09.N, se încasează, în contul de la bancă creanţa de la
un client în sumă de 4.000 RON.
4).În data de 22.09.N, se ridică din bancă în casierie suma de 2.000
RON.
5).În data de 23.09.N, se plăteşte, în numerar, contravaloarea efectului
de plată (biletului la ordin) emis.
Se remarcă faptul că, înainte de înregistrarea fiecărei operaţii
economice sub forma formulelor contabile în „Registrul Jurnal” (registru al
contabilităţii cronologice), se impune efectuarea analizei contabile în scopul
final al identificării conturilor şi a părţilor acestora în care se înregistrează
operaţia respectivă.

Registrul Jurnal
(contabilitatea cronologică)
luna septembrie anul N Pag. 1
Data Explicaţia Formula contabilă
(Nr. (Analiza contabilă) Sume Conturi corespondente Sume
D C
op.)
07.09 - ↑stocul de mărfuri →
2.000 „Mărfuri” = „Furnizori” 2.000
(1) contul „Mărfuri” (A) se D
- ↑datoriile la furnizori →
contul „Furnizori” (P) se C
14.09 - ↑ efectele de plată →
2.000 „Furnizori” = „Efecte de 2.000
(2) contul „Efecte de plată” (P) se C
plată”
- ↓ datoriile la furnizori →
contul „Furnizori” (P) se D
21.09 - ↑ disponibilul la bancă →
4.000 „Conturi la = „Clienţi” 4.000
(3) contul „Conturi la bănci” (A) se D
bănci”
- ↓ creanţele faţă de clienţi →
contul „Clienţi” (A) se C
22.09 - ↑ numerarul din casierie →
2.000 „Casa” = „Conturi la 2.000
(4) contul „Casa” (A) se D
bănci”
- ↓ disponibilul la bancă →
contul „Conturi la bănci” (A) se C
23.09 - ↓ numerarul din casierie →
2.000 „Efecte de = „Casa” 2.000
(5) contul „Casa” (A) se C
plată”
- ↓ efectele de plată →
contul „Efecte de plată” (P) se D

Contabilitatea sistematică este alcătuită din ansamblul conturilor

deschise sub forma unor partizi (tabele, situaţii) distincte pentru fiecare
structură patrimonială şi de rezultate, sau pentru subdiviziuni ale acestora.
Există două categorii de contabilitate sistematică, după gradul de
dezvoltare al informaţiilor cuprinse în conturi şi anume: contabilitatea
sistematică sintetică şi contabilitatea sistematică analitică.
Contabilitatea sistematică sintetică cuprinde totalitatea conturilor
deschise pentru structurile generale ale patrimoniului şi rezultatelor în dubla
lor reprezentare. Ele formează structurile contabilităţii financiare (generale),
care furnizează informaţii pentru întocmirea Situaţiilor Financiare Anuale.
Aceste conturi pot avea diverse forme grafice, formând „Registrul Cartea-
Mare” sau „Maestru”. În conturile din „Registrul Cartea-Mare” (al
contabilităţii sistematice sintetice) înregistrările se fac pe baza formulelor
contabile sau articolelor contabile din „Registrul Jurnal”, nemaifiind necesară
o analiză contabilă a operaţiilor economice.
În exemplul luat „Registrul Cartea-Mare” prezintă conturile sintetice
deschise în forma simplificată a literei “T” şi cuprind înregistrările efectuate
sub forma formulelor contabile în „Registrul Jurnal”.

„Mărfuri” „Furnizori”
Debit Credit Debit Credit
07.09 - 2.000 14.09 - 2.000 07.09 - 2.000

„Efecte de plată” „Clienţi”

Debit Credit Debit Credit
23.09 - 2.000 14.09 - 2.000 21.09 - 4.000

„Conturi la bănci” „Casa”

Debit Credit Debit Credit
21.09 - 4.000 22.09 - 2.000 22.09 - 2.000 23.09 - 2.000

Contabilitatea sistematică analitică cuprinde conturile care reprezintă

subdiviziuni ale unui cont sintetic din Cartea-Mare, denumite şi conturi
analitice. De exemplu, conturile analitice ale contului „Mărfuri” sunt deschise
pentru fiecare fel de marfă: contul „Marfa M”, contul „Marfa N”, contul
„Marfa O” etc. sau pe fiecare Magazin: contul „Mărfuri magazinul nr.1”,
contul „Mărfuri magazinul nr.2” etc. Registrele care cuprind toate conturile
analitice ale unui cont sintetic poartă numele de „Registre auxiliare”, sau
“Registre (Fişiere) dezvoltătoare”, sau „Registre analitice”. De exemplu
„Registrul (Fişierul) auxiliar al contului Mărfuri, Registrul auxiliar al
contului Furnizori (deschis nominal pe fiecare furnizor) etc.
În literatura contabilă din Franţa sintagma „contabilitate analitică”
este sinonimă cu cea de „contabilitate de gestiune”. Pentru subdiviziunile
conturilor din contabilitatea financiară (denumite de normalizatorii români
„sintetice”), în lucrările de contabilitate din Franţa este utilizat termenul de
„conturi divizionare”, care se subordonează conturilor colective.
Prin intermediul contabilităţii cronologice şi contabilităţii sistematice
(sintetice şi analitice) se realizează prelucrarea curentă a informaţiilor în
cursul exerciţiului financiar, urmând ca la încheierea acestuia, să se
desfăşoare lucrările contabile de închidere (balanţe de verificare, inventariere,
regularizări etc.), finalizate cu elaborarea Situaţiilor Financiare Anuale.
 6.5 Clasificarea conturilor. Planul de conturi

6.5.1 Clasificarea conturilor

Multitudinea şi diversitatea conturilor, care formează un ansamblu

unitar, coerent şi interdependent, adică un sistem al conturilor în
contabilitatea financiară, impun o analiză şi o clasificare a conturilor. Scopul
teoretic al clasificării conturilor este cunoaşterea caracteristicilor comune şi a
diferenţelor specifice ale acestora, iar scopul practic al clasificării conturilor
îl constituie elaborarea unui Plan de Conturi General, instrument principal al
normalizării contabilităţii financiare.
Astfel, în continuare, este analizată succint clasificarea conturilor
după principalele criterii.
După destinaţia informaţiilor cuprinse în contabilitatea dualistă,
conturile se împart în:
a) Conturi ale contabilităţii financiare sau generale, care au
următoarele caracteristici:

Conţin informaţii privind fluxurile economice externe, destinate
utilizatorilor interni şi externi, constituind sursă pentru redactarea
şi transmiterea documentelor de sinteză şi raportare financiară.

Sunt conturi normalizate, obligatorii, reglemenate prin Planul de
Conturi General (PCG).

Se bazează pe principiul dublei înregistrări şi dublei reprezentări
(ale contabilităţii în partidă dublă).

Cuprinde conturile din clasele 1-7 din PCG.
b) Conturi ale contabilităţii de gestiune sau manageriale, care au
următoarele caracteristici:

Conţin informaţii asupra fluxurilor economice interne destinate
exclusiv utilizatorilor interni (conducerea întreprinderii).

Nu sunt normalizate, având numai caracterul unor conturi
recomandate, fiind create în raport cu nevoile informaţionale ale
conducerii (managementului) întreprinderii.

Pot fi concepute pe principiul dublei reprezentări, în corelaţie cu
conturile din contabilitatea financiară sau pot forma o contabilitate
în partidă simplă, fără legătură directă cu conturile contabilităţii
financiare.

Cuprind conturile din clasa 9 a PCG.
După natura economică a structurilor reflectate în conturi
(conţinutul economic al conturilor), acestea se subdivid în:
a) Conturi ale structurilor patrimoniale şi extrapatrimoniale care,
la rândul lor, se subîmpart în:
a.1)Conturi de bilanţ, care reflectă prin conţinutul lor utilităţi
şi resurse (conturi de activ şi conturi de pasiv), cum sunt, conturile
“Construcţii”, “Materii prime”, “Clienţi”, “Conturi la bănci”
 (conturi de activ), sau “Capital social”, “Furnizori” (conturi de
pasiv); aceste conturi constituie sursa de întocmire a Bilanţului
(clasele 1-5 din PCG).
a.2)Conturi extrabilanţiere, sau conturi de ordine şi
evidenţă, sau conturi în afara bilanţului, care reflectă fie bunuri
aflate în posesia condiţionată a întreprinderii, dar care sunt
înregistrate în bilanţul altor întreprinderi fie angajamente acordate
(giruri, cauţiuni, garanţii acordate) sau angajamente primite (giruri,
cauţiuni, garanţii primite), care constituie creanţe incerte, respectiv
datorii incerte; toate aceste conturi nu sunt cuprinse în bilanţ,
făcând parte din clasa 8 a PCG.
b) Conturi ale structurilor de rezultate, care, în contabilitatea
financiară, se subîmpart în:
b.1)Conturi ale cheltuielilor, care după natura economică a
operaţiilor care le generează pot fi: conturile cheltuielilor de
exploatare (subdivizate pe feluri de cheltuieli), conturi ale
cheltuielilor financiare (pe feluri de cheltuieli), conturi ale
cheltuielilor extraordinare, contul de cheltuieli privind impozitul pe
profit;
b.2)Conturi ale veniturilor, care după natura economică a
operaţiilor care le generează pot fi: conturi ale veniturilor din
exploatare (subdivizate pe feluri de venituri), conturi ale veniturilor
financiare (pe feluri de venituri), conturi ale veniturilor
extraordinare.
Aceste conturi furnizează datele pentru întocmirea Contului de Profit
şi Pierdere, prin concentrarea soldurilor finale în acest cont de rezultate.
În contabilitatea de gestiune, conturile structurilor de rezultate se
clasifică după diferite criterii, specifice nevoilor informaţionale ale
conducerii întreprinderii: branşele (sectoarele) de activitate, centrele de
responsabilitate (de profit, de costuri), grupele şi felurile produselor şi
mărfurilor etc.
După funcţia contabilă, respectiv după regulile de funcţionare a
conturilor, acestea se clasifică în:
a) Conturile monofuncţionale, care cuprind conturile care sunt, în
toate cazurile, fie conturi de activ sau de cheltuieli, fie numai conturi de pasiv
sau de venituri. În această categorie se încadrează cele mai multe conturi ca
de exemplu: “Casa”, “Conturi la bănci”, “Mărfuri”, “Clienţi” (conturi de
activ) sau “Capital social”, “Rezerve”, “Credite bancare pe termen scurt”,
“Furnizori”, “Creditori diverşi” (conturi de pasiv). Aceste conturi se disting
prin aceea că întotdeauna au un sold final numai debitor (de activ) sau un
sold final creditor (de pasiv).
b) Conturi bifuncţionale, care sunt acele conturi care pot avea
uneori sold debitor (exprimând elemente de activ sau de cheltuieli), iar alteori
pot avea sold creditor (exprimând, în acest caz, elemente de pasiv sau de
venituri); exemple de astfel de conturi sunt “Alte datorii şi creanţe în legătură
cu personalul”,”Diferenţe de preţ” (la materii prime, la mărfuri, la produse
finite etc.) sau conturile “Variaţia stocurilor”, “Rezultatul exerciţiului”,
“Rezultatul reportat” ş.a.m.d.
După tehnicile de înregistrare în conturi, sau după importanţa
conturilor,se deosebesc:
a) Conturi de bază (principale), care sunt caracterizate prin aceea
că reflectă structuri reale (fluxuri reale), sunt conturi independente şi se
transformă în posturi ale bilanţului şi conturi de rezultate; această categorie
de conturi cuprinde majoritatea conturilor utilizate în contabilitatea curentă a
unei întreprinderi (“Mărfuri”, “Materii prime”, “Casa”, “Capital social”,
“Furnizori” etc.).
b) Conturi auxiliare, care sunt creaţii ale tehnicii complexe sau
dezvoltate de înregistrare în conturi a operaţiilor economice. Fără a
reprezenta întotdeauna structuri existente în realitate aceste conturi sunt, de
regulă, dependente de alte conturi (conturile de bază), ca de exemplu:
“Amortizarea imobilizărilor corporale” dependent de conturile de imobilizări
corporale, “Diferenţe de preţ la materii prime” dependent de “Materii prime”,
contul “Ajustări pentru deprecierea activelor” dependente de conturile
corespunzătoare de activ (de imobilizări, de stocuri, de creanţe etc.).
Conturile auxiliare se împart, după rolul pe care-l îndeplinesc în
tehnica de înregistrare contabilă, în două categorii de conturi şi anume
conturi de regularizare şi conturi rectificative.
Conturile de regularizare au rolul de a delimita cheltuielile şi
veniturile pe exerciţii financiare succesive, potrivit principiului independenţei
exerciţiilor. Ele sunt conturi care apar ca posturi de regularizare în bilanţ:
“Cheltuieli înregistrate în avans”, (în activul bilanţului), “Venituri înregistrate
în avans” (în pasivul bilanţului).
Conturile rectificative sunt conturi care au rolul de a corecta
(rectifica) evaluarea elementelor înregistrate în conturile principale, în scopul
reprezentării structurilor patrimoniale la valori contabile corespunzătoare
unei imagini cât mai corecte. Astfel de conturi se caracterizează prin aceea că
nu sunt redate în bilanţ, prin calcule extracontabile soldurile lor finale
scăzându-se (sau adunându-se) la soldurile finale ale conturilor de bază pe
care le rectifică: “Amortizări privind imobilizările necorporale” (rectifică
valoarea elementelor necorporale înregistrate în bilanţ), “Amortizări privind
imobilizările corporale” (conturi rectificative ale conturilor de imobilizări
corporale), conturile “Diferenţe de preţ la materii prime şi materiale”,
“Diferenţe de preţ la mărfuri”, care corectează preţurile prestabilite (standard)
ale materiilor prime, materialelor, mărurilor etc., conturile de “Ajustări pentru
deprecierea activelor”, care corectează valoarea imobilizărilor, a stocurilor, a
creanţelor sau titlurilor de plasament etc.
 După gradul de detaliere a structurilor reprezentate în conturi,
sau după sfera de cuprindere, potrivit reglementărilor specifice României,
aceste conturi se împart în conturi sintetice şi conturi analitice.
a) Conturile sintetice, se deschid pentru structurile semnificative,
care prezintă importanţă pentru toate categoriile de utilizatori (interni şi
externi). Ele sunt menite să furnizeze informaţii destinate elaborării
documentelor de sinteză, Situaţiilor Financiare Anuale. Sunt supuse
principiilor dublei înregistrări şi dublei reprezentări, deci sunt utilizate
potrivit contabilităţii în partidă dublă. Toate conturile utilizate până acum în
această lucrare, sunt conturi sintetice. Ele sunt conturi de gradul I (“Capital
social”, “Furnizori” etc.), unele necesitând o dezvoltare şi pe conturi sintetice
de gradul II (“Capital social subscris nevărsat” şi “Capital social subscris
vărsat”, conturi sintetice de gradul II ale contului “Capital social”).
b) Conturile analitice, cuprind, în general, informaţii semnificative
numai pentru conducerea întreprinderii (utilizator intern). Ele formează un
subsistem al contului sintetic pe care-l dezvoltă, fiind denumite şi conturi
dezvoltătoare (conturile analitice ale contului “Mărfuri” deschise pe fiecare
magazin sau pe fiecare fel sau sortiment de marfă, conturi analitice ale
contului “Furnizori” deschise pentru fiecare întreprindere faţă de care există
datorii etc.); nu sunt supuse direct dublei înregistrări şi dublei reprezentări;
urmează regulile de funcţionare ale contului sintetic pe care-l dezvoltă
(conturile analitice ale contului “Mărfuri” sunt conturi care funcţionează după
regulile conturilor de activ, cele ale contului “Furnizori” sunt conturi care
funcţionează după regulile conturilor de pasiv etc.); după gradul de
dezvoltare sunt conturi de gradul III (gradele I şi II fiind rezervate conturilor
sintetice); sunt operaţionale, adică se deschid şi se lucrează efectiv, numai cu
conturile analitice deschise pentru ultima subdiviziune (speţă).

6.5.2 Planul de conturi

Pe plan mondial se utilizează mai multe tipuri de sistemele contabile

specifice fiecărei naţiuni. Totuşi, acestea pot fi împărţite în două mari
categorii: sisteme bazate pe plan contabil general şi sisteme bazate pe cadrul
conceptual.

Sistemele bazate pe plan contabil general
Planul contabil general reprezintă „o teorie sau o doctrină care
ghidează practica contabilă la nivelul unei naţiuni”57
Primul plan contabil a apărut în Germania, în anul 1927, şi avea rolul
de a standardiza, la nivel naţional, activitatea firmelor prin folosirea unui plan
de conturi general. Acest plan de conturi a fost ulterior preluat şi adaptat de
57
A. Duţescu, Ghid pentru înţelegerea şi aplicarea Standardelor Internaţionale de
Contabilitate, Editura CECCAR 2002
către francezi. Utilizarea planului contabil general a fost extinsă şi la o serie
de alte ţări precum: Portugalia, Spania, Grecia, Bulgaria, Cehia, Polonia,
România etc. Aria de răspândire a fost extinsă şi la anumite ţări care nu
aparţineau continentului european: Maroc, Liban, Vietnam etc.
De la prima sa apariţie şi până în prezent, planul contabil general a
suferit o serie de modificări menite să realizeze adaptarea la noile realităţi
economico-sociale. Astfel, planul contabil modern trebuie să abordeze şi să
determine următoarele aspecte: obiectivul contabilităţii; mijloacele de
atingere ale obiectivului; armonizarea contabilă, cu ajutorul reglementărilor
legale; o terminologie unitară şi comună; un plan de conturi structurat pe
clasificare zecimală; reguli şi metode de evaluare a bunurilor economice;
reguli de funcţionare ale conturilor; reguli de calcul al rezultatului; reguli de
întocmire şi prezentare a documentelor contabile de sinteză.
Cu toate acestea, utilizarea planului contabil general a început să fie
dezagreată. Principalul motiv este acela că se limitează aria de acţiune a
raţionamentului profesional la speţe şi cazuri predeterminate, anulând
caracterul specific al unor evenimente. Astfel, realitatea economico - socială
nu va mai putea fi reflectată în mod fidel. De asemenea, nu sunt indicate în
mod explicit obiectivele concrete ale contabilităţii şi nici nu se ţine cont de
nevoile utilizatorilor de informaţii contabile, alţii decât statul. Prin urmare, a
început să se contureze din ce în ce mai pregnant un nou sistem contabil şi
anume cel bazat pe cadrul conceptual.

Sisteme bazate pe cadrul conceptual
Cadrul conceptual reprezintă „un sistem coerent de obiective şi
principii fundamentale, legate între ele, susceptibile să conducă la formularea
de norme solide şi să indice natura, rolul şi limitele contabilităţii financiare şi
ale situaţiilor financiare”58
Cadrul contabil conceptual este o creaţie de origine anglo-saxonă. S-a
dezvoltat în timp, de-a lungul câtorva sute de ani, având la bază practica
contabilă. În ţările în care rolul guvernelor este indirect, investitorii sunt
consideraţi principalii beneficiari ai informaţiilor contabile, iar situaţiile
financiare trebuie să permită în primul rând luarea de decizii pertinente.
Câteva din ţările care au ales să implementeze un astfel de sistem contabil
sunt: Statele Unite ale Americii, Marea Britanie, Australia etc.
Prin elaborarea Standardelor Internaţionale de Contabilitate, s-a dorit
crearea unui cadru conceptual universal acceptat. Aceasta, deoarece toate
ţările ar putea beneficia de o serie de avantaje, precum: creşterea
comparabilităţii în timp şi spaţiu a situaţiilor financiare, diminuarea
numărului de alternative contabile, creşterea importanţei raţionamentului
profesional în întocmirea situaţiilor financiare, creşterea relevanţei şi a
gradului de înţelegere a informaţiilor etc.
58
A. Duţescu, Ghid pentru înţelegerea şi aplicarea Standardelor Internaţionale de
Contabilitate, Editura CECCAR, 2002
 Conform Standardelor Internaţionale de Contabilitate, cadrul
conceptual trebuie să abordeze: obiectivul situaţiilor financiare;
caracteristicile calitative ale informaţiilor financiare; definirea, recunoaşterea
şi evaluarea elementelor componente ale situaţiilor financiare; conceptele de
capital şi menţinere a capitalului.
În România, reglementările contabile armonizate cu Directivele a IV-
a şi a VII-a ale Comunităţilor Economice Europene, aprobate prin OMFP nr.
1752/2005 cuprind un plan de conturi general dar în acelaşi timp încearcă să
înglobeze şi elemente specifice cadrului contabil conceptul regizat în spiritul
Standardelor Internaţionale de Contabilitate. Astfel, ţara noastră a ales să
implementeze un sistem contabil, oarecum original, care până în prezent pare
să funcţioneze. Problema care se pune este cât timp vor putea să coexiste cele
două abordări fundamental diferite: planul de conturi general, cu toate
corespondenţele pe care le ridică, alături de cadrul contabil conceptual, care
insuflă spiritul de libertate profesională? De asemenea se mai ridică o
întrebare: sunt contabilii români pregătiţi să treacă la utilizarea doar a
cadrului contabil conceptual ?59
Dar, deocamdată, normalizarea contabilităţii financiare în România se
realizează prin intermediul Planului de conturi general.
Planul de conturi general (PCG) poate fi definit ca fiind lista
reglementată (normalizată) care cuprinde simbolurile (codurile) şi titlurile
conturilor utilizate în contabilitatea întreprinderilor, precum şi normele de
folosire ale acestor conturi.
Titlurile conturilor sunt clasificate în PCG după criterii combinate,
aplicate în trepte, având ca obiectiv formarea surselor de informaţii pentru
elaborarea documentelor contabile de sinteză şi raportare financiară.
Simbolizarea (codificarea) conturilor în PCG constă în atribuirea
fiecărei clase, grupe, subgrupe, speţe, a unui grup de cifre arabe, care să
înlocuiască titlurile conturilor, pentru facilitarea prelucrării şi reprezentării
simplificate a conturilor respective.
La baza simbolizării conturilor în PCG stă principiul zecimal,
potrivit căruia conturile sunt dezvoltate pe patru subdiviziuni (ordine),
folosind cifre arabe de la 1 la 9 (clasa 0 rămânând disponibilă).
Cu o cifră (ordinul 1), de la 1 la 9 sunt simbolizate clasele de conturi
(clasele 1-5 conturi de bilanţ; clasele 6-7, conturi de cheltuieli şi venituri;
clasa 8, conturi speciale - conturi de ordine şi evidenţă şi conturile “Bilanţ de
deschidere” şi “Bilanţ de închidere”; clasa 9, conturi de gestiune).
Cu două cifre (ordinul 2) sunt simbolizate grupele conturilor. Spre
exemplu, conturile din clasa 2 „Conturi de imobilizări” sunt codificate pe
grupe astfel: 20 „Imobilizări necorporale”, 21 „Imobilizări corporale”, 23
„Imobilizări în curs”, 26 „Imobilizări financiare”.

59
L. Feleagă, N. Feleagă, Contabilitate financiară - o abordare europeană şi internaţională,
Editura Infomega, Bucureşti, 2005
 Conturile claselor (cu o cifră) şi cele ale grupelor (cu două cifre), nu
sunt funcţionale (operaţionale), adică nu se deschid şi nu se folosesc efectiv
în practică, ele servind exclusiv la centralizarea extracontabilă a conturilor cu
trei şi patru cifre.
Cu trei cifre (ordinul 3) sunt simbolizate conturile sintetice de
gradul I, denumite în literatura franceză şi conturi colective, ca de exemplu:
211 „Terenuri şi amenajări la terenuri”, 212 „Construcţii”, 213 „Instalaţii
tehnice, mijloace de transport, animale şi plantaţii” (din subgrupa 21
„Imobilizări corporale”). Conturile sintetice de gradul I (ordinul 3) sunt
conturi funcţionale (operaţionale) care pot fi folosite în contabilitatea
întreprinderilor mici şi mijlocii, în scopul simplificării acestei contabilitaţi în
sensul reducerii numărului de conturi cu care operează aceste întreprinderi.
Cu patru cifre (ordinul 4) sunt simbolizate conturile sintetice de
gradul II, ca de exemplu: 2131 “Echipamente tehnologice”, 2132 “Aparate
şi instalaţii de măsurare, control şi reglare”, 2133 “ Mijloace de transport”,
2134 “Animale şi plantaţii”. Aceste conturi sintetice de gradul II sunt tot
conturi funcţionale care se aplică obligatoriu în contabilitatea întreprinderilor
mari.
În general, grupele de conturi sunt formate din conturi sintetice care
au aceeaşi apartenenţă din punct de vedere al funcţiei contabile: unele sunt
conturi de activ sau de cheltuială, altele sunt conturi de pasiv sau de venituri.
Acestea sunt codificate (simbolizate) cu cifre în ordine crescătoare, lăsând
locuri disponibile pentru eventuatele conturi noi. Spre exemplu, grupa 40
„Furnizori şi conturi asimilate” cuprinde conturile sintetice de gradul I: 401
“Furnizori”, 403 “Efecte de plată”, 404 “Furnizori de imobilizări”, 405
“Efecte de plată pentru imobilizări”, 408 “Furnizori – facturi nesosite”, care
sunt toate conturi de pasiv.
În unele grupe sunt incluse conturi sintetice a căror codificare se
termină cu cifra „9”, ceea ce înseamnă că acel cont are o funcţie contabilă
opusă celorlalte conturi din grupa respectivă. Spre exemplu, în aceeaşi grupă
40 „Furnizori şi conturi asimilate” este cuprins contul sintetic 409 “Furnizori
debitori”, în care se înregistreză avansurile acordate furnizorilor, fiind un
cont de activ, spre deosebire de celelalte conturi menţionate, care sunt conturi
de pasiv.
Schema generală de clasificare a conturilor în Planul de conturi
general este redată în continuare60:

Planul Contabil General

Conturi ale Conturi ale
contabilităţii contabilităţii
financiare de gestiune
(Clasele 1 - 8) (Clasa 9)

60
În conformitate cu OMFP 1752/2005.
 Conturi Conturi Conturi
de în afara de cheltuieli
bilanţ bilanţului şi venituri
Clasa 1: Clasa 8: Clasa 6: Conturi de
Capitaluri Conturi speciale Cheltuieli decontări interne
Clasa 2: Clasa 7: Conturi de
Imobilizări Venituri calculaţie
Clasa 3: Costul
Stocuri producţiei
Clasa 4:
Terţi
Clasa 5:
Trezorerie

Schema nr. 20 : Schema generală a Planului de conturi general

6.6 Balanţele conturilor61

Balanţele conturilor, ca modele specifice contabilităţii, au ca obiectiv
principal verificarea înregistrărilor din contabilitatea cronologică şi
sistematică, respectiv, din “Registrul Cartea - Mare” şi “Registrul Jurnal”.
Contabilitatea sistematică prezintă două forme contabilitatea
sistematică sintetică, formată din sistemul de conturi cuprins în “Registrul
Cartea-Mare”, şi contabilitatea sistematică analitică, ca un subsistem al
conturilor sintetice, cuprinse în “Registrele dezvoltătoare” (sau “Registre
auxiliare”).
În concordanţă cu cele două contabilităţi sistematice se utilizează
pentru verificarea înregistrărilor Balanţe de verificare sintetice (generale) şi
Balanţe de verificare analitice.

6.6.1 Balanţa de verificare generală (sintetică) a conturilor

Balanţa de verificare generală sau sintetică este tabelul sau situaţia

întocmită periodic, de regulă la sfârşitul fiecărei luni, în care sunt centralizate
şi verificate toate conturile din “Registrul Cartea - Mare”, cu titlurile,
simbolurile şi soldurile debitoare şi creditoare între totalul cărora trebuie să
existe egalitate.
Această balanţă îndeplineşte următoarele funcţii: funcţia de
centralizare a datelor, funcţia de verificare a exactităţii înregistrărilor în
conturi, sursă de date pentru elaborarea Bilanţului şi Contului de Profit şi
Pierdere, sursă de date necesare pentru analiza situaţiei economico -
financiare a întreprinderii.

61
C. Nicolaescu, B. Gomoi, Bazele contabilităţii - descrierea principalelor modele şi
concepte, Editura Mirton, Timişoara, 2006
 Funcţia de centralizare a datelor. Prin intermediul balanţelor de
verificare se centralizează datele privind soldurile, rulajele şi sumele
conturilor care au prezentat solduri şi/sau mişcări în cursul perioadei. În acest
fel, balanţa oferă situaţia concentrată, sinoptică a contabilităţii sistematice
sintetice, ea devenind principalul document de analiză, pentru a afla mărimea
unei structuri patrimoniale sau de rezultate, respectiv intrările/ieşirile
specifice unui element patrimonial sau de rezultate în cursul perioadei.
Funcţia de verificare a exactităţii datelor înregistrate în
contabilitate. Verificarea exactităţii înregistrării şi calculului elementelor
fiecărui cont constituie, în condiţiile contabilităţii manuale, principala funcţie
a balanţelor de verificare. În condiţiile informatizării contabilităţii această
funcţie cunoaşte o diminuare a importanţei sale în favoarea funcţiei de
centralizare, deoarece informatizarea contabilităţii conduce implicit la
eliminarea greşelilor de transcriere din “Registrul-Jurnal” în “Registrul
Cartea - Mare” sau din acesta în balanţă, precum şi a greşelilor de calcul a
elementelor conturilor şi balanţelor.
Procedeul de verificare a exactităţii datelor înregistrate în contabilitate
cu ajutorul balanţei de verificare sintetice se bazează pe aplicarea principiilor
dublei reprezentări şi a dublei înregistrări. Aplicarea lor oferă posibilitatea
verificării corectitudinii şi exactităţii înregistrărilor pe baza unor confruntări
de totaluri valorice, şi anume: confruntarea totalului rulajelor debitoare cu
cele creditoare şi a totalului soldurilor iniţiale şi finale debitoare cu cele
creditoare între care trebuie să existe egalitate valorică potrivit principiilor
menţionate.
O a doua confruntare are loc între totalul sumelor din balanţa sintetică
şi totalul sumelor din “Registrul Jurnal”, care trebuie să fie egale.
Dacă notăm cu :
Rd = rulaje debitoare;
Rc = rulaje creditoare;
Sid =solduri iniţiale debitoare;
Sic=solduri iniţiale creditoare;
Sfd=solduri finale debitoare;
Sfc=solduri finale creditoare,
aceste egalităţi pot fi exprimate astfel:
Σ Rd =Σ Rc
Σ Sid =Σ Sic
Σ Sfd =Σ Sfc
Aceste egalităţi valorice reprezintă chei de control a exactităţii datelor
contabile. Nerealizarea lor semnalează existenţa unor erori de înregistrare,
transcriere sau calcul în “Registrul-Jurnal” şi/sau în “Registrul Cartea -
Mare”, erori care trebuie căutate, depistate şi corectate.
Funcţia balanţei de sursă a datelor pentru elaborarea Bilanţului
şi a Contului Profit şi Pierdere. Balanţa de verificare de la 31 decembrie
constituie punctul de plecare în elaborarea documentelor anuale de sinteză,
Situaţiilor Financiare Anuale.
Pe baza soldurilor de la închiderea exerciţiului ale conturilor de
venituri şi cheltuieli (clasele 6 şi 7 de conturi) se furnizează datele necesare
pentru elaborarea Contului de Profit şi Pierdere. Această concentrare a
soldurilor în Contul de Profit şi Pierdere se face prin închiderea conturilor
astfel încât aceste cheltuieli şi venituri apar, în debit cheltuielile şi în credit
veniturile, grupate după natură pe cele trei nivele: de exploatare, financiare,
excepţionale.
Soldurile finale ale conturilor de bilanţ (din clasele de la 1 la 5 din
sistemul conturilor), care reflectă existentul de utilităţi şi resurse devin
posturi în activul bilanţier (cele cu solduri finale debitoare) sau din pasivul
bilanţier (cele cu solduri finale creditoare).
Atât Bilanţul cât şi Contul de Profit şi Pierdere vor folosi ca bază de
date doar balanţele corecte, adică la care sunt confirmate egalităţile valorice.
Funcţia balanţei de sursă de date pentru analiza economico -
financiară. Această funcţie se bazează pe faptul că în balanţa sintetică se
redau, într-o formă însumată, rulajele şi soldurile finale ale fiecărui cont, fără
a omite niciunul. În urma unei analize a acestor date, un specialist în
contabilitate poate să tragă anumite concluzii privind situaţia economico -
financiară a întreprinderii, balanţa de verificare sintetică oferind date mai
multe şi mai diversificate decât Bilanţul sau Contul de Rezultate.
Formele balanţei de verificare sintetice depind de structura aleasă,
respectiv de modul de grupare a datelor în cadrul balanţei şi implicit de seriile
de egalităţi valorice totale (coloane).
În funcţie de aceste criterii, teoria şi practica contabilităţii cunosc
următoarele tipuri de balanţe de verificare sintetice: balanţa de verificare cu o
serie de egalitaţi, balanţa de verificare cu două serii de egalităţi, balanţa de
verificare cu trei serii de egalităţi şi balanţa de verificare cu patru serii de
egalităţi.

Balanţa de verificare cu o serie de egalităţi prezintă date
referitoare la soldurile finale, debitoare şi creditoare, ale conturilor sintetice.
Egalitatea specifică acestei balanţe este egalitatea valorică dintre
total solduri finale debitoare (Sfd ) şi total solduri finale creditoare (Sfc):

Σ Sfd =Σ
Σ Sfc

Balanţa cu o serie de egalităţi prezintă în structura sa, în afară de

elementele referitoare la titlul şi simbolul conturilor, două coloane: una
pentru soldurile finale debitoare ale conturilor de activ, şi una pentru
soldurile finale creditoare ale conturilor de pasiv.

Balanţa de verificare cu două serii de egalităţi prezintă, pe
lângă datele referitoare la soldurile finale, şi date privind totalul sumelor
debitoare şi creditoare. În aceste condiţii această balanţă se caracterizează
prin două serii de egalităţi:

Σ Sfd =Σ Sfc
ΣTSD=ΣTSC
unde:

TSD = total sume debitoare;

TSC = total sume creditoare.
Balanţa cu două serii de egalităţi prezintă patru coloane, câte
două pentru fiecare serie de egalităţi.

Balanţa de verificare cu trei serii de egalităţi oferă date privind
soldurile iniţiale ale conturilor, rulajele conturilor şi soldurile finale. Aceste
elemente se prezintă în balanţă grupate pe şase coloane, funcţie de natura lor
şi anume solduri iniţiale debitoare, solduri iniţiale creditoare, rulaje debitoare,
rulaje creditoare şi solduri finale debitoare, solduri finale creditoare, ele
generând următoarele serii de egalitaţi:

Σ Sid =Σ Sic
Σ Rd =Σ Rc
Σ Sfd =Σ Sfc

Balanţa de verificare cu patru serii de egalităţi este balanţa

recomandată de sistemul contabil din România. Se caracterizează prin
existenţa a patru serii de egalităţi, dispuse în opt coloane, cu ajutorul ei
centralizându-se toate elementele specifice unui cont: solduri iniţiale, rulaje,
total sume şi solduri finale. Seriile de egalităţi ce caracterizează această
balanţă sunt:

Σ Sid =Σ Sic
Σ Rd =Σ Rc
Σ Sfd =Σ Sfc
ΣTSD=ΣTSC
Etapele elaborării balanţei de verificare sintetice sunt următoarele:

Pregătirea datelor din “Registrul Cartea-Mare” prin calcularea
rulajelor, sumelor şi soldurilor finale ale fiecărui cont din acest registru;

Transcrierea elementelor fiecărui cont pe rândurile şi coloanele
balanţei de verificare în funcţie de tipul balanţei;

Totalizarea coloanelor balanţei, respectiv stabilirea seriilor de
egalităţi;

Confruntarea, pentru verificare, a seriilor de egalităţi atât a celor de
aceeaşi natură, specifice tipului de balanţă folosit, cât şi a egalităţii între
totalul rulajelor din balanţa de verificare şi totalul sumelor din “Registrul
Jurnal”.
Dacă se constată unele inegalităţi între serii pe coloanele de acelaşi
gen, înseamnă că există erori care trebuie căutate, depistate şi corectate.
Pentru căutarea erorilor se efectuează lucrările contabile pe calea
inversă decât aceea pe care s-au efectuat iniţial, şi anume: se verifică
totalurile balanţei, dacă acestea s-au făcut corect; se verifică dacă nu s-a
greşit la transcrierea datelor din “Registrul Cartea-Mare”; se verifică toate
elementele conturilor (solduri, rulaje, sume etc.).
După identificarea erorilor, se procedează la corectarea lor. Dacă
erorile sunt de calcul sau de transcriere, se refac aceste calcule, cu înscrierea
sumelor corecte, respectiv se face transcrierea corectă a sumelor. Aceste erori
nu pot să apară în condiţiile informatizării prelucrării datelor contabile. Dacă
erorile s-au produs în “Registrul Jurnal”, pentru corectarea lor se recurge la
formule contabile de stornare.
Există omisiuni şi erori care nu pot fi depistate prin intermediul
balanţei de verificare. Din această categorie fac parte erorile de compensaţie
şi imputaţie precum şi omisiunile de înregistrare.
Erorile de imputaţie sunt acelea în care sunt utilizate alte
corespondenţe ale conturilor decât cele care decurg din natura operaţiei
economice. Spre exemplu, în cazul operaţiei de achitare a datoriei faţă de un
furnizor, dacă se debitează contul 461 “Debitori diverşi” în loc de contul 401
“Furnizori”. Această eroare, deşi nesesizată de balanţă, deformează imaginea
fidelă asupra patrimoniului.
Erorile de compensaţie se referă la înregistrarea unor sume eronate
atât în debitul unui cont cât şi în creditul contului corespondent. Aceste erori
nu se pot depista cu ajutorul balanţei deoarece sumele, deşi greşite, modifică
cu aceaşi sumă atât debitul cât şi creditul, deci egalităţile între sumele de
acelaşi fel se vor păstra.
Omisiunile constă în neînregistrarea în conturi a unor operaţii care au
avut loc în cursul exerciţiului. Urmare a acestor omisiuni este prezentarea
deformată în contabilitate a structurilor modificate în urma operaţiei omise,
în condiţiile în care egalităţile balanţei între sumele de aceeaşi natură se
confirmă. Asemenea erori pot fi depistate numai cu ocazia reviziilor
contabile.

6.6.2 Balanţele de verificare analitice

Balanţele de verificare analitice sunt tabele în care se centralizează,

la un moment dat, sumele şi soldurile finale înregistrate în conturile analitice
ale unui cont sintetic.
Balanţele de verificare analitice se întocmesc pentru fiecare cont
sintetic care a fost desfăşurat pe conturi analitice. Astfel se pot obţine balanţe
analitice ale contului 301 “Materii prime”, balanţe analitice ale contului 371
“Mărfuri”, balanţe analitice ale contului 401 “Furnizori” etc. În aceste
condiţii forma balanţelor analitice diferă după natura şi conţinutul contului
sintetic pe care îl dezvoltă.
Întocmirea balanţelor analitice presupune parcurgerea următoarelor
etape:

Pregătirea conturilor în sensul calculării elementelor potrivit
modelului de balanţă;

Transcrierea acestor totaluri din “Registrele dezvoltătoare” ale
contului sintetic respectiv în balanţă;

Verificarea exactităţii înregistrărilor care se face în acest caz prin
confruntarea totalului sumelor balanţelor analitice cu totalul sumelor contului
sintetic. Aceste totaluri ale sumelor şi soldurilor din contul sintetic trebuie să
fie egale cu totalurile corespunzătoare din balanţa de verificare analitică.
La balanţele analitice nu se mai pune condiţia unor egalităţi a sumelor
debitoare cu cele creditoare. Dacă în urma confruntării se constată diferenţe,
înseamnă că s-a produs o eroare. Această eroare trebuie căutată în
contabilitatea analitică, prin verificarea conturilor analitice.

§ Întrebări şi teme de discuţie

1. Ce este contul şi care sunt caracteristicile acestuia?
2. Care sunt elementele componente ale contului? Particularizaţi pe
o situaţie concretă.
3. Exemplificaţi aplicarea regulilor de funcţionare a conturilor.
4. Comentaţi funcţiile principale ale contului.
5. Care sunt criteriile de clasificare a conturilor? Exemplificaţi
pentru fiecare categorie de conturi.
6. Menţionaţi care este deosebirea dintre planul contabil general şi
cadrul conceptual.
7. Care este rolul balanţei de verificare?
8. Câte tipuri de balanţe de verificare există?
 VII

E v a lu a r e a p a t r i m o n i u l u i
c a p r o c e d eu
al metodei contabilităŃii

7.1 Definiţia şi principiile contabile ale evaluării

patrimoniului62

62
Cameniţă D., Belean P., Nicolaescu C., Bazele contabilităţii, Editura Multimedia, Arad,
2000
 Evaluarea contabilă a patrimoniului întreprinderii constituie o
componentă a metodei contabilităţii, care poate fi definită ca fiind
cuantificarea şi exprimarea în contabilitate prin intermediul banilor a mărimii
(nivelului) elementelor patrimoniale şi a rezultatelor. Ceea ce nu poate fi
comensurat şi exprimat în bani, nu poate face obiectul înregistrărilor
contabile.
Această procedură a contabilităţii apelează la funcţia banilor de
unitate de măsură a valorii bunurilor şi serviciilor. Expresia monetară a
valorii bunurilor şi serviciilor o reprezintă preţul (tariful) acestora.
Evaluarea contabilă a patrimoniuui întreprinderii se realizează, deci, prin
preţul bunurilor şi serviciilor care fac obiectul tranzacţiilor economice şi
financiare. În scopul înregistrării în contabilitate a acestor bunuri şi servicii
este utilizată, obligatoriu, potrivit Legii contabilităţii din România, moneda
naţională, leul.
Importanţa deosebită a evaluării în contabilitate decurge din
interferenţa sa cu toate celelalte modele şi proceduri ale contabilităţii şi
anume: bilanţul, sistemul conturilor, balanţele conturilor, documentele
contabile, inventarierea, calculaţia economică. În toate aceste instrumente ale
contabilităţii se regăseşte, ca o condiţie indispensabilă, estimarea şi
exprimarea în expresie bănească a valorii bunurilor .
Dificultăţile evaluării contabile în condiţiile economiei de piaţă,
bazată pe preţuri stabilite pe această piaţă, în mod liber, fără intervenţii din
partea statului, provin din cauza multor factori, dintre care cei mai importanţi
sunt: fluctuaţia (variaţia) preţurilor sub influenţa cererii şi ofertei şi
modificările în timp a puterii de cumpărare a banilor, îndeosebi în perioada
de inflaţie şi hiperinflaţie.
Principiile contabile care au o legătură directă cu evaluarea contabilă
sunt: principiul cuantificării monetare, principiul nominalismului monetar
(sau al costurilor istorice), principiul prudenţei şi principiul permanenţei
metodelor.

Principiul cuantificării monetare se confundă cu evaluarea, adică
cu comensurarea şi exprimarea monetară a valorii bunurilor, serviciilor şi
operaţiilor economice înregistrate în contabilitate.

Principiul costurilor istorice (al stabilităţii monetare) este acea
convenţie potrivit căreia nu se ţine cont de efectele variaţiilor de preţuri şi de
cele ale puterii de cumpărare în înregistrarea bunurilor, datoriilor şi creaţelor
în contabilitatea curentă. Aplicarea acestui principiu presupune înregistrarea
bunurilor la valoarea de achiziţie, adică la valoarea din momentul cumpărării,
fabricării sau primirii cu titlu gratuit, care rămâne nemodificată până la
ieşirea din patrimoniu, devenind astfel un cost istoric (un cost al unei
perioade din trecut).

Principiul prudenţei constă, după o formulare a standardelor
internaţionale, în aprecierea rezonabilă a faptelor, cu scopul evitării riscului
de transfer asupra viitorului, a incertitudinilor prezentului, susceptibile să
greveze patrimoniul şi rezultatele.

Principiul permanenţei metodelor în accepţiunea Regulamentului
de aplicare a Legii contabilităţii, presupune faptul că “metodele de evaluare
adoptate de unitatea patrimonială trebuie să fie aceleaşi în tot cursul
exerciţiului, precum şi de la un exerciţiu la altul”, în scopul asigurării
continuităţii evaluării şi comparabilităţii situaţiei gestiunii şi a rezultatelor.
Acest principiu se aplică în cazul existenţei mai multor reguli (metode) de
evaluare reglementate , conducerea întreprinderii având posibilitatea alegerii
uneia dintre acestea. Astfel, dacă o întreprindere a adoptat pentru evaluarea
ieşirilor din stoc metoda “prima intrare-prima ieşire” (FIFO), ea este obligată
să aplice în tot cursul exerciţiului această metodă, deoarece schimbarea
metodei de evaluare a ieşirilor din stoc cu metoda “costului mediu ponderat”
ar determina modificări în evaluarea stocurilor în bilanţ precum şi în
stabilirea rezultatelor exerciţiului (profit sau pierdere).
Din analiza principiilor (convenţiilor) contabile care au legătură
nemijlocită cu evaluarea patrimoniului rezultă că aceasta se realizează în
contabilitatea curentă (în cursul exerciţiului) la costuri istorice, iar periodic,
cu ocazia inventarierii şi la bilanţ, se iau în considerare eventualele
subevaluări sau supraevaluări ale activelor şi pasivelor.

7.2 Reguli de evaluare a patrimoniului în contabilitate

În contabilitatea financiară sau generală din România s-au adoptat
unele reguli sau forme de evaluare contabilă care pot fi analizate din două
ipostaze şi anume: al momentului în care intervine evaluarea şi al structurilor
contabile la care se referă aceasta.
Din punct de vedere al metodelor (fazelor) lucrărilor contabile în
care se aplică evaluarea, regulile sunt grupate în Regulamentul de aplicare a
Legii contabilităţii în ordinea cronologică a existenţei şi mişcării elementelor
patrimoniale astfel:

Evaluarea la data intrării în patrimoniu;

Evaluarea la inventariere;

Evaluarea la încheierea exerciţiului;

Evaluarea la data ieşirii din patrimoniu.
Din punctul de vedere al structurilor contabile la care se referă,
evaluarea cunoaşte unele particularităţi dependente de aceste structuri cum
sunt:

Evaluarea imobilizărilor (necorporale, corporale);

Evaluarea titlurilor de portofoliu imobilizate;

Evaluarea stocurilor;

Evaluarea creanţelor;

Evaluarea datoriilor.
 Analiza, în continuare, a regulilor (metodelor) de evaluare contabilă a
patrimoniului şi rezultatelor, adoptă primul criteriu de clasificare a evaluării,
după momentul (faza) în care se aplică evaluarea, cu o restructurare în scop
didactic şi anume:

Evaluarea în contabilitatea curentă (în cursul exerciţiului);

Evaluarea la inventarierea patrimoniului;

Evaluarea la închiderea exerciţiului (evaluarea la bilanţ).
Există mai multe metode de evaluare a patrimoniului în contabilitate
şi anume: metoda costurilor istorice, metoda costurilor istorice indexate,
metoda valorii actuale.
Normalizatorii români au adoptat, ca metodă de bază, metoda
costurilor istorice, care se fundamentează, într-o mare măsură, pe principiul
costurilor istorice şi pe principiul prudenţei.

7.2.1 Regulile sau metodele de evaluare în contabilitatea

curentă sau în cursul exerciţiului contabil

Aceste reguli se aplică îndeosebi în cadrul documentelor justificative

şi în sistemul conturilor, în două momente: la intrarea în patrimoniu a
bunurilor, creanţelor şi datoriilor şi la ieşirea din patrimoniu sau la eliberarea
în consum a aceloraşi elemente patrimoniale.
b) La data intrării în patrimoniu, bunurile, creanţele, datoriile sunt
evaluate în contabilitate la valoarea de origine, sau la valoarea de intrare,
denumită şi valoare contabilă. Valoarea de origine (de intrare) este valoarea
aflată, pe baza principiului costurilor istorice, în documentele justificative de
intrare în patrimoniu în funcţie de căile de procurare a bunurilor sau de
apariţie a creanţelor, datoriilor etc.
Potrivit principiului costurilor istorice, aceste elemente patrimoniale
rămân înregistrate pe toată durata apartenenţei lor patrimoniului
întreprinderii, la această valoare de origine.
Valoarea de origine (de intrare) poate apărea sub forma costului de
achiziţie, a costului de producţie, a valorii de utilitate.
Costul de achiziţie sau costul de aprovizionare a unui bun se aplică
pentru bunurile procurate cu titlu oneros şi se compune din două elemente,
respectiv preţul convenit, adică suma în lei care rezultă din acordul părţilor la
data operaţiei de cumpărare a bunului şi cheltuielile accesorii, sau externe
adică cheltuielile legate direct sau indirect de achiziţie, pentru punerea în
stare de utilizare sau pentru intrarea în depozit a bunului aprovizionat
(cheltuieli de transport, de încărcare-descărcare, taxele vamale pentru
bunurile importate, cheltuielile de instalare şi de montare a unui utilaj etc.).
La cost de achiziţie sau de aprovizionare se evaluează deci materiile prime,
materialele consumabile, mărfurile ş.a.m.d., dar şi mijloacele fixe sau alte
active imobilizate cumpărate. Adeseori aceste elemente ale costului de
achiziţie nu pot fi cunoscute simultan, în practica întreprinderilor, (costul
transportului unor mărfuri efectuat de către întreprinderi specializate este
facturat ulterior primirii facturii pentru preţul convenit cu furnizorul). În
această situaţie pot apărea unele dificultăţi în calculul costului de achiziţie a
mărfurilor.
Costul de producţie este utilizat pentru evaluarea bunurilor şi
serviciilor produse de către întreprindere, fiind obţinut prin adiţionarea
costului de achiziţie al materialelor consumate pentru producerea bunului sau
serviciului şi costului manoperei şi a cheltuielilor angajate de întreprindere în
cursul operaţiilor de producţie pentru a aduce bunul (serviciul) în starea şi
locul unde se găseşte, respectiv cheltuielile directe de producţie şi cheltuielile
indirecte de producţie în măsura în care, acestea din urmă, pot fi raţional
repartizate asupra bunului (serviciului) respectiv. Nu sunt cuprinse în costul
de producţie al bunurilor şi serviciilor produse (fabricate) cheltuielile
financiare (dobânzi la creditele bancare, cu excepţia celor aferente creditelor
pentru producţia cu ciclu lung de fabricaţie, diferenţele de curs valutar
nefavorabile), cheltuielile de dezvoltare şi alte cheltuieli înregistrate în
conturile de imobilizări şi, respectiv cheltuielile de administraţie generală,
care se includ direct în contul de profit şi pierdere. Calculul costului de
producţie este un atribut al contabilităţii de gestiune, organizată în paralel cu
cea financiară, căreia îi transmite informaţia respectivă la perioade mai mult
sau mai puţin îndelungate. La acest cost de producţie sunt evaluate produsele
finite, semifabricatele, producţia în curs de execuţie, investiţiile
(imobilizările) în curs de execuţie etc.
Valoarea de utilitate este aplicată pentru bunurile care reprezintă
aportul în natură al acţionarilor sau asociaţilor, precum şi pentru toate
bunurile obţinute cu titlu gratuit (donaţii, sponzorizări etc.) şi se stabileşte în
funcţie de preţul pieţei, utilitatea pentru întreprindere, starea şi amplasarea
bunurilor respective.
Valoarea de origine sau valoarea de intrare a creanţelor şi datoriilor
este valoarea nominală a acestora, adică aceea înscrisă în documentele
justificative (facturi de vânzare, facturi de cumpărare, state de plată a
salariilor etc.) pe baza cărora se face evaluarea şi înregistrarea intrării lor în
patrimoniul şi în contabilitatea întreprinderii.
Titlurile de valoare, fie că sunt acţiuni pe termen lung (imobilizări
financiare), sau sunt titluri de plasament, acţiuni pe termen scurt sau
obligaţiuni (din categoria investiţiilor financiare pe termen scurt sau
cvasilichidităţilor), sunt înregistrate la valoarea de origine egală cu costul de
achiziţie al lor, fără alte cheltuieli accesorii (comisioane, taxe etc.), care se
înregistrează în contabilitate în categoria cheltuielilor financiare.
b) La data ieşirii din patrimoniu (sau la darea în consum) bunurile
sunt evaluate la aceeaşi valoare de origine (valoare de intrare) la care s-au
înregistrat la intrarea lor în patrimoniu.
 Bunurile ieşite din patrimoniu sau eliberate din depozite pentru
consum se împart, din punct de vedere al evaluării lor la valoarea de origine
(valoarea de intrare) în două categorii, respectiv bunuri identificabile şi
bunuri care nu se pot identifica.
Bunurile identificabile pe obiecte distincte în contabilitate şi în
existenţa lor reală, cum sunt clădirile, maşinile şi utilajele de lucru şi în
general mijloacele fixe, dar şi unele materiale şi mărfuri cu valoare mare pe
obiect (obiecte din aur, pietre preţioase etc.) sunt evaluate şi înregistrate la
ieşirea din patrimoniu sau la darea lor în consum cu valoarea lor de origine
(de intrare) individuală (din conturile analitice ţinute pe obiecte). Exemple
în acest sens ar fi vânzarea clădirii “A”, care are valoarea de intrare 5.000
RON, casarea strungului “S”, care are valoarea de intrare de 1.000 RON etc.
Bunurile care nu se pot identifica pe obiecte, provenind din loturi
(partizi) cumpărate sau fabricate la date calendaristice diferite, dar având
aceleaşi caracteristici tehnico-funcţionale (motiv pentru care se mai numesc
şi bunuri fungibile, interşanjabile sau interschimbabile şi care includ
majoritatea stocurilor de materii prime şi materiale consumabile, mărfurile,
ambalajele etc.) sunt evaluate şi înregistrate la ieşirea din patrimoniu sau la
darea lor în consum, tot la valoarea de origine (valoarea de intrare), dar care
este calculată după diferite procedee cum sunt: FIFO (prima intrare/prima
ieşire), LIFO (ultima intrare/prima ieşire), CMP (cost mediu ponderat).
Creanţele şi datoriile sunt evaluate la ieşirea lor din patrimoniu, la
aceeaşi valoare nominală la care au fost evaluate la intrarea în patrimoniu
(valoarea de origine).
Titlurile de valoare, indiferent de clasificarea lor sunt evaluate la
ieşirea lor din patrimoniu (de regulă la vânzarea lor), la acelaşi cost de
achiziţie la care au fost procurate şi înregistrate la intrarea în patrimoniu,
dacă sunt identificabile pe partizi (pachete) de la intrarea în patrimoniu (adică
dacă provin dintr-o singură cumpărare şi reprezintă titluri ale aceleaşi
întreprinderi). Dacă titlurile de valoare, chiar dacă au fost emise de aceeaşi
întreprindere, au fost cumpărate în tranşe la diferite date calendaristice, cu
preţuri de cumpărare diferite, evaluarea lor la ieşirea din patrimoniu se face
după procedeele FIFO; LIFO; CMP, amintite în legătură cu evaluarea
ieşirilor din stocuri.
O metodă de evaluare specifică stocurilor şi producţiei în curs de
execuţie, este evaluarea la preţuri standard (prestabilite). Metoda constă în
evaluarea şi înregistrarea stocurilor de materii prime, materiale consumabile,
mărfuri, ambalaje, producţie în curs de execuţie etc. la un preţ standard (preţ
prestabilit), atât la intrarea în patrimoniu, cât şi la ieşirea din patrimoniu
(sau la darea în consum). Metoda evaluării la preţuri standard (prestabilite),
simplifică astfel contabilitatea stocurilor, înlăturând necesitatea evaluării
ieşirilor din patrimoniu după procedeele FIFO, LIFO, CMP. Preţurile
standard (prestabilite) se stabilesc pe baza costurilor sau preţurilor medii
ponderate ale grupelor sau sortimentelor stocurilor respective, calculate pe o
perioadă anterioară semnificativă (trei luni sau după numărul de zile al vitezei
de rotaţie). Acestea devin, convenţional, preţuri constante de evaluare şi
înregistrare în contabilitate, spre exemplu: la materii prime din grupă “M”
costul de achiziţie prestabilit este de 5 RON/kg; la cele din grupa “N” este de
2 RON/litru ş.a.m.d. Concomitent este necesară evaluarea la costurile de
achiziţie constatate efectiv pe baza documentelor de intrare în patrimoniu (de
exemplu: pentru materia primă “M” costul de achiziţie real constatat este de
5,2 RON/kg; costul de achiziţie constatat pentru materiile prime “N” este de
1,9 RON/litru ş.a.m.d.). La fiecare intrare în patrimoniu se stabilesc
diferenţele dintre cele două preţuri (preţ standard şi cost efectiv constatat),
spre exemplu: diferenţele de preţ la materiile prime “M” sunt nefavorabile de
0,2 RON/kg (5 - 5,2), la materiile prime “N” sunt favorabile de 0,1 RON/litru
(2 -1,9) etc. Diferenţele de preţ la stocuri sunt înregistrate distinct în
contabilitate în cursul exerciţiului, iar la sfârşitul exerciţiului (sau la alte
perioade) sunt repartizate prin calcule asupra stocurilor corespunzătoare şi
asupra cheltuielilor unde s-a înregistrat consumul sau ieşirea valorilor
materiale. În acest mod, evaluarea stocurilor la costuri (preţuri) standard
(prestabilite) din cursul exerciţiului, este corectată cu diferenţele de preţ
favorabile sau nefavorabile şi este adusă astfel la costurile de achiziţie sau de
producţie (la valorile de origine sau de intrare). Metoda de evaluare la costuri
(preţuri) standard (prestabilite, constante) este deci numai o variantă de
aplicare a evaluării la valorile de origine sau de intrare în patrimoniu, adică la
costul istoric, potrivit principiului nominalismului monetar.

7.2.2 Regulile sau metodele de evaluare contabilă la

inventarierea patrimoniului

Potrivit Regulamentului de aplicare a Legii contabilităţii din România

“evaluarea elementelor patrimoniale cu ocazia inventarierii se face la
valoarea actuală sau de utilitate a fiecărui element, denumită valoare de
inventar, stabilită în funcţie de utilitatea bunului în unitate şi de preţul pieţei.
Valoarea de utilitate a creanţelor şi datoriilor se stabileşte în funcţie de
valoarea lor probabilă de încasat, respectiv de plată”.
În Planul Contabil General (PCG) din Franţa este reglementată
valoarea venală 63, ca valoare actuală, de la inventariere. Valoarea venală
(tradusă în limba română ca valoare de utilitate) este definită în PCG francez
ca fiind “preţul prezumat pe care ar accepta să-l ofere un cumpărător
eventual al întreprinderii în starea şi la locul în care se află bunul respectiv.
Valoarea venală (de utilitate) trebuie să fie apreciată în funcţie de situaţia
întreprinderii. În momentul contabilizării bunului, ipoteza reţinută va fi cel

63
Termenul de valoare venală este intraductibil în limba română, în acest context. În limba
română adjectivul “venal” are sensul de “lipsit de scrupule, imoral, corupt”, sens care nu se
potriveşte cu cel dat în limba franceză.
mai adesea aceea a unei continuităţi economice justificate a exploatării.“
PCG francez prevede în continuare că “pentru stabilirea acestei valori,
întreprinderea utilizează referinţele sau tehnicile cele mai bine adaptate
naturii bunului (preţul pieţei, baremuri, mercuriale, indici specifici…)”.
Bernard Colasse în „Contabilitate generală” 64remarcă faptul că
aceste reglementări din Franţa, nu oferă indicaţii operatorii suficiente pentru
determinarea valorii actuale (venale). El arată că în practica întreprinderilor
din Franţa se procedează distinct pentru produse finite, mărfuri, materii
prime, maşini sau utilaje. Astfel, pentru produse finite şi mărfuri, valoarea
actuală este preţul de vânzare pe piaţă din care se deduc cheltuielile de
vânzare (valoarea de ieşire), iar pentru materii prime şi utilaje, maşini,
valoarea actuală se obţine adăugând la preţul de cumpărare de pe piaţă a
bunurilor respective a cheltuielilor accesorii, obţinând astfel valoarea de
intrare a bunurilor respective.
Valoarea actuală sau valoarea de inventar se înscrie de către
comisiile de inventariere în listele de inventar (sau alte acte justificative
întocmite cu ocazia inventarierii), pe fiecare sortiment sau obiect individual
al bunurilor constatate fizic (faptic) la inventariere, şi se centralizeză în
Registrul Inventar, în coloana corespunzătoare deprecierilor (pentru
elementele de activ).

7.2.3 Regulile sau metodele de evaluare la închiderea exerciţiului

(la închiderea conturilor sau la bilanţ)

La închiderea conturilor (la elaborarea bilanţului şi a contului de

rezultate), evaluarea elementelor patrimoniale se face luând în considerare
principiul prudenţei, care impune evitarea supraevaluării elementelor de
activ şi a subevaluării elementelor de pasiv.
În acest scop este necesară comparaţia dintre valoarea de origine
(valoarea de intrare) cu care a fost înregistrat în contabilitate fiecare element
patrimonial, în cursul exerciţiului, şi valoarea actuală stabilită şi înregistrată
la inventarierea elementului patrimonial respectiv. Din această comparaţie
pot rezulta următoarele diferenţe:

plus-valori, atunci când valoarea actuală (Va) este mai mare decât
valoarea de origine (Vo), (Va > Vo);

minus-valori, atunci când valoarea actuală (Va) este mai mică
decât valoarea de origine (Vo), (Va <Vo).
Există, bineînţeles, şi cazul când valoarea actuală este egală cu
valoarea de origine, demonstrând o mare stabilitate conjuncturală a preţurilor.

64
B. Colasse, Contabilitate generală, Editura Moldova, Iaşi 1995.
 În cazul constatării diferenţelor de valoare, se aplică principiul
prudenţei, procedând în mod opus pentru elementele de activ, faţă de cele de
pasiv, astfel:

Elementele de activ (bunuri, creanţe etc.) la care s-au constatat
plusuri de valoare, deci o creştere potenţială a valorii actuale (de la
inventariere), faţă de valoarea de origine (intrare) din contabilitate, se
evaluează la închiderea exerciţiului, la valoarea de origine, pentru a se evita
supraevaluarea activelor respective în bilanţ şi diminuarea cheltuielilor,
respectiv a profitului). Elementele de activ la care s-au constatat minusuri de
valoare, adică o depreciere a valorii actuale (de la inventariere), faţă de
valoarea de origine (de intrare) din contabilitate, sunt supuse unei analize în
urma căreia se constată dacă deprecierea este sau nu ireversibilă. Dacă
deprecierea este considerată ireversibilă, definitivă (caz întâlnit mai ales în
legătură cu imobilizările corporale şi necorporale) se calculează şi se
înregistreză în contabilitate o amortizare excepţională. Dacă deprecierea
este considerată reversibilă, conjuncturală (cazul frecvent al stocurilor,
creanţelor, dar şi al imobilizărilor) se calculează şi se contabilizează ajustări
pentru pierderi de valoare sau deprecierea activelor. În bilanţ, stocurile
(soldurile) activelor depreciate ireversibil sau reversibil, sunt înscrise cu
valoarea lor actuală (mai mică), adică cu valoarea de origine, din care se
deduc amortizările şi ajustările de valoare, oferind astfel o imagine cât mai
fidelă a nivelului valoric al activelor respective.

Elementele de pasiv (datoriile) la care se constată plus-valori, deci
o creştere potenţială a valorii actuale (de la inventariere), faţă de valoarea de
origine (de intrare) din contabilitate, se evaluează la valoarea actuală, pentru
a se evita subevaluarea pasivelor (datoriilor). Dacă diferenţa dintre valoarea
actuală (mai mare) şi valoarea de intrare (mai mică) a datoriilor (pasivelor)
este considerată ireversibilă, se constituie provizioane pentru creşterea
datoriilor. În practica întreprinderilor, până în prezent, datoriile sunt evaluate
la valoarea de intrare, care este valoarea nominală a lor, fără a se mai face
înregistrări contabile pentru plus-valorile de pasiv. În cazul în care, în urma
comparaţiei dintre valoarea actuală şi valoarea de origine a datoriilor rezultă
un minus de valoare, adică o diminuare potenţială a datoriilor, elementele de
pasiv (datoriile) sunt evaluate la valoarea de origine, fără a se folosi
înregistrări contabile.

§ Întrebări şi teme de discuţie

1. Definiţi evaluarea patrimoniului şi argumentaţi importanţa
acesteia.
2. Care sunt principiile contabile direct legate de evaluarea
patrimoniului şi care este impactul acestora asupra evaluării?
3. Comentaţi evaluarea diferitor elemente patrimoniale în diferite
momente din activitatea întreprinderii.
 VIII

I n v e n t a r i e r e a p a tr i m o n i u l u i
c a p r o c e d eu
al metodei contabilităŃii

8.1 Definiţia şi clasificarea inventarierii65

65
Cameniţă D., Belean P., Nicolaescu C., Bazele contabilităţii, Editura Multimedia, Arad,
2000
 8.1.1 Definiţia inventarierii

Necesitatea inventarierii decurge din două considerente majore.

Primul dintre ele vizează posibilitatea apariţiei unor diferenţe cantitative
(de substanţă) între situaţia scriptică (soldul conturilor) şi situaţia faptică a
imobilizărilor, stocurilor, titlurilor de valoare, creanţelor şi datoriilor
existente la un moment dat. Cauzele care determină aceste diferenţe de
inventar pot fi foarte diverse şi anume: pierderi cauzate de proprietăţile
fizico-chimice (evaporare, uscare, pulverizare, scurgere, deformare) denumite
perisabilităţi, degradarea, expirarea termenului de garanţie, confuzii obiective
sau subiective în gestionarea bunurilor, sustrageri şi furturi prin spargere şi,
nu în ultimul rand, calamităţi (inundaţii, incendii). Al doilea considerent se
referă la posibilitatea schimbării valorii (preţului) cu care au intrat în
patrimoniu bunurile respective (valoarea de origine, valoarea de intrare) şi
valoarea la data inventarierii (valoarea de inventar, valoarea actuală).
Stabilirea unor plus valori sau minus de valoare a stocurilor faptice.
Inventarierea este procedeul metodei contabilităţii prin care se
constată existentă faptică (fizică), se descriu şi se evaluează elementele
patrimoniale şi extrapatrimoniale cu scopul de a stabili situaţia reală,
cantitativă şi valorică a elementelor respective.

8.1.2 Clasificarea inventarierii

Inventarierea patrimoniului se poate clasifica după mai multe criterii,

respectiv după sfera de cuprindere, după apartenenţa elementelor inventariate
sau după reglementarea legală.
După sfera de cuprindere a elementelor patrimoniale şi
extrapatrimoniale, inventarierea poate fi:

Inventariere totală (generală), care cuprinde toate imobilizările,
stocurile, disponibilităţile, creanţele şi datoriile şi care este obligatorie cel
puţin o data pe an, la începutul activităţii, la fuzionare şi la încetarea
activităţii.

Inventariere parţială, care cuprinde numai unele structuri de
categorii patrimoniale şi extrapatrimoniale (numai inventarierea materiilor
prime, sau numai a numerarului etc.).

Dupa apartenenţa bunurilor, creanţelor, disponibilităţilor şi

datoriilor, inventarierea poate fi :

Inventarierea structurilor patrimoniale, adică a celor asupra
cărora întreprinderea are drepturi depline (de dispoziţie, de folosire şi de
uzufruct), respectiv a structurilor înregistrate în conturile de bilanţ.

Inventarierea structurilor extrapatrimoniale, adică a celor asupra
cărora întreprinderea nu are dreptul de dispoziţie (de a le vinde) întrucât
figurează în patrimoniul altor întreprinderi şi se află temporar la
întreprinderea care le deţine ; acestea sunt înregistrate în conturi în afara
bilanţului, în conturi de ordine şi de evidenţă (mijloace fixe luate cu chirie,
valori materiale în custodie sau spre păstrare, angajamente incerte date sau
primite). Aceste structuri sunt inventariate în liste de inventariere distincte,
din care un exemplar se trimite proprietarului.
După reglementarea legală, inventarierea poate fi:

Inventariere obligatorie, prevăzută de Legea contabilităţii în
următoarele situaţii:
 Inventarierea la începutul activităţii;
 Inventarierea făcută cel puţin o dată pe an (de obicei la
închiderea exerciţiului);
 Inventarierea la fuzionarea sau divizarea întreprinderii;
 Inventarierea la încetarea activităţii;
 Inventarierea făcută cu ocazia modificării preţurilor;
 Inventarierea la cererea organelor de control;
 Inventarierea bunurilor atunci când exista suspiciuni privind
plusuri sau minusuri în gestiune;
 Inventarierea în urma calamităţilor naturale (incendii, inundaţii)
sau a altor cauze de forţă majoră.

Inventarierea facultativă, dispusă de conducerea întreprinderii, în
afara situaţiilor prevăzute de lege (la schimbarea gestionarului, pentru
cunoaşterea situaţiei stocurilor la anumite structuri cu scopul de a lua anumite
decizii).

8.2 Funcţiile inventarierii

Inventarierea patrimoniului are un rol direct în asigurarea imaginii
fidele a acestuia în contabilitate. Dacă un anumit element nu este inventariat,
şi prezintă diferenţă de substanţă sau valoare, atunci Bilanţul nu mai redă
imaginea fidelă a patrimoniului întreprinderii.
Dintre funcţiile inventarierii, pot fi menţionate:

Cunoaşterea situaţiei reale, a patrimoniului şi a structurilor
extrapatrimoniale. Regulamentul de aplicare a Legii contabilităţii prevede
că "inventarierea are ca scop principal stabilirea situaţiei reale a
patrimoniului fiecărei unităţi şi cuprinde toate elementele patrimoniale
precum şi bunurile deţinute cu orice titlu aparţinând altor persoane fizice
sau juridice”.

Asigurarea integrităţii patrimoniului. Prin inventariere se
descoperă lipsurile din rea credinţă sau din neglijenţă pe care le provoacă
persoanele cărora li s-a încredinţat gestionarea patrimoniului şi se stabilesc
responsabilităţile pentru aceste lipsuri, precum şi modul de recuperare a lor.

Identificarea bunurilor depreciate, cu termene de garanţie
depăşite, deteriorate, inutilizabile, greu vandabile sau nevandabile.
Pentru aceste bunuri se propun măsuri adecvate de reducere a preţului, şi de
valorificare a lor, de încasare a creanţelor sau de scădere a lor din
contabilitate.

Determinarea valorii actuale a bunurilor, creanţelor şi
datoriilor, care formează patrimoniul întreprinderii prin aplicarea
principiului prudenţei la evaluarea patrimoniului şi a rezultatelor în bilanţ şi
în contul de profit şi pierdere.

Calcularea unor indicatori care nu pot fi stabiliţi decât prin
inventariere. În acest sens, exemple sugestive ar fi stabilirea stocurilor în
cazul metodei inventarului intermitent, determinarea producţiei în curs de
execuţie şi a investiţiilor în curs etc.

8.3 Tehnica pregătirii şi executării inventarierii şi

documentele corespunzătoare
Răspunderea pentru organizarea inventarierii revine administratorilor
sau altei persoane care are obligaţia gestiunii patrimoniului.
Aceştia numesc, prin decizie, comisiile de inventariere, stabilindu-se
componenţa comisiei, responsabilul acesteia, gestiunile care se supun
inventarierii şi data începerii şi terminării inventarierii. În aceste comisii sunt
numite persoane cu pregătire corespunzătoare, tehnică şi economică.
Inventarierea se poate face şi de către întreprinderi specializate pe baza
contractelor de prestări servicii. Din comisiile de inventariere nu pot face
parte gestionarii depozitelor supuse inventarierii şi nici contabilii care ţin
evidenţa gestiunilor respective.
Pentru pregătirea inventarierii trebuie create condiţii din partea
administratorilor şi trebuie luate măsuri din partea comisiei de inventariere
pentru buna desfăşurare a acesteia.
Conducerea întreprinderii (administratorul) trebuie să ia măsuri
pentru crearea condiţiilor corespunzătoare de lucru comisiei de invetariere,
printre care:

Organizarea depozitării valorilor materiale grupate pe sortimente,
pe tipuri, pe dimensiuni, codificarea acestora şi întocmirea etichetelor de raft.

Ţinerea la zi a evidenţei tehnico-operative (fişe de magazie) şi a
celei contabile analitice a valorilor materiale şi confruntarea lunară a acestor
evidenţe.

Asigurarea personalului necesar pentru manipularea valorilor
materiale care se inventariază.

Asigurarea participării la identificarea bunurilor inventariate
(sortimente, calitate, preţ etc.), a unor persoane competente (din unitate sau
din afara acesteia) care au obligaţia de a semna listele de inventariere pentru
atestarea datelor înscrise.

Dotarea gestiunii cu aparate şi instrumente adecvate pentru
măsurare, cântărire, şi cu mijloace de identificare (cataloage, mostre, sonde
etc.), precum şi cu formularele şi rechizitele necesare

Dotarea comisiei de inventariere cu mijloace tehnice de calcul şi
sigilare a spaţiilor inventariate

Dotarea gestiunilor (magazine, depozite) cu doua rânduri de
încuietori diferite.
Comisia de inventariere ia următoarele măsuri de pregătire a
inventarierii:

Înaintea începerii operaţiilor de inventariere se ia, de la gestionarul
răspunzator de gestiunea valorilor materiale inventariate, o declaraţie scrisă
din care să rezulte, printre altele, dacă: gestionează valori materiale
depozitate şi în alte locuri de depozitare; în afara valorilor materiale
aparţinând unităţii are în gestiune şi altele aparţinând terţilor, primite cu sau
fără documente; are cunoştinţă de plusuri sau minusuri în gestiunea sa; are
valori materiale nerecepţionate sau care trebuie livrate, pentru care s-au
întocmit documentele corespunzătoare; are documente de primire-eliberare
care nu au fost operate în evidenţa gestiunii, sau nu au fost predate la
contabilitate.

Să identifice toate locurile (încăperile) în care există valori
materiale ce urmează a fi inventariate

Să asigure închiderea şi sigilarea, în prezenţa gestionarului, ori de
câte ori se întrerup operaţiile de inventariere şi se părăseşte gestiunea.

Să bareze şi să semneze la ultima operaţie fişa de magazie, să
vizeze documentele care privesc intrări şi ieşiri care nu au fost înregistrate.

Să verifice numerarul din casă şi să stabilească încasările din ziua
curentă, solicitând întocmirea monetarului şi depunerea numerarului la
caseria unităţii.
Executarea inventarierii şi înscrierea în documente constă în
constatarea şi consemnarea existenţei faptice prin numărare, cântărire sau alte
mijloace, a bunurilor, disponibilităţilor, creanţelor şi datoriilor. Ea depinde de
natura bunurilor inventariate (bunuri, numerar, disponibil în cont, creanţe,
datorii etc.), de starea acestora (normală sau deteriorată, cu termen de
garanţie depăşit etc.) şi de apartenenţa acestora (patrimoniale sau
extrapatrimoniale).
Bunurile şi numerarul se inventariază la locurile de păstrare sau
depozitare prin numărare, cântărire, măsurare. Pe măsură ce se constată, se
înscriu în liste de inventariere (respectiv monetar), pe locuri de depozitare,
pe gestiuni, pe categorii de bunuri. Bunurile din patrimoniul întreprinderii
se inventariază pe structuri (imobilizări, stocuri, titluri de valoare etc.). Pentru
cele degradate, fără mişcare, cu termen de garanţie depăşit etc., se întocmesc
liste de inventariere separate. Bunurile aparţinând altor persoane fizice sau
juridice se înscriu în liste separate pe structuri (stocuri de materii prime,
stocuri de mărfuri etc.) şi pe proprietari. Un exemplar din listele de
inventariere se transmit proprietarilor.
Disponibilităţile la bănci, creanţele şi datoriile se inventariază
verificând şi confruntând soldurile scriptice din conturile corespunzătoare cu
soldurile din extrasele de cont emise de bănci (disponibilităţile) şi din
extrasele de cont emise de întreprinderile la care există datorii (furnizorii, alţi
creditori). Pentru creanţe întreprinderea este obligată să emită extrase de
cont, cu confirmarea soldului creanţei în care să înscrie soldurile care
cuprind sumele de încasat. După confruntarea extraselor de cont cu sumele de
încasat, sau după eventualele clarificări în urma acestei acţiuni, sumele devin
sigure.
Determinarea stocurilor faptice trebuie să evite omiterea sau
inventarierea de două sau mai multe ori a aceloraşi bunuri. În acest scop se
recomandă aplicarea procedeului dublei inventarieri.
Evaluarea stocurilor faptice la inventariere se face potrivit
principiului prudenţei conform căruia nu este admisă supraevaluarea
elementelor de activ şi a veniturilor şi subevaluarea pasivelor şi a
cheltuielilor. În listele de inventariere ale valorilor materiale (imobilizări
necorporale, corporale, financiare sau stocuri de materii prime, mărfuri,
produse finite etc.) se înscriu valorile de origine (valorile contabile) în
coloana corespunzătoare. Valorile de origine (de intrare) sunt valorile cu care
acestea figurează în contabilitate (în cazul stocurilor, valorile FIFO, LIFO,
CMP). Ele sunt necesare pentru determinarea eventualelor diferenţe
cantitative (de substanţă) care trebuie înregistrate în contabilitate.
Valoare actuală este valoarea de utilitate în funcţie de preţul pieţei,
utilitatea pentru întreprindere, starea şi amplasarea bunurilor inventariate. În
Planul Contabil General din Franţa, valoarea de utilitate este definită ca fiind
"preţul presupus pe care ar accepta să-l ofere un cumpărător avizat, pentru
bunul respectiv în starea şi locul în care se află acesta". Pentru stabilirea
acestei valori de utilitate, întreprinderea va recurge la toate tehnicile adecvate
(baremuri, mercuriale, cotaţii la bursă etc.).
Dacă valoarea actuală (de inventar) este mai mică decât valoarea de
origine (de intrare), atunci în coloana corespunzătoare acestor valori din
listele de inventariere a valorilor materiale se înscrie această valoare actuală
şi se determină deprecierea prin diferenţa dintre valoarea de origine (de
intrare) şi valoarea actuală. La celelalte structuri patrimoniale sunt prevăzute
valorile actuale (de inventar) specifice fiecărei categorii de structuri. Pe
ultima filă a listei de inventariere gestionarul trebuie să menţioneze dacă toate
valorile materiale au fost inventariate şi consemnate în listele de inventariere
în prezenţa sa şi dacă are obiecţii cu privire la modul de desfăşurare a
inventarierii. Listele de inventariere se semnează pe fiecare filă de către
membrii comisiei de inventar şi de către gestionar.

8.4 Stabilirea şi regularizarea rezultatelor inventarierii

La inventarierea structurilor patrimoniale pot fi identificate două
categorii de diferenţe:

Diferenţe între stocurile faptice şi stocurile scriptice, denumite şi
diferenţe de inventar;

Diferenţe de evaluare a stocurilor faptice, denumite plusuri şi
minusuri de valoare.
Toate sortimentele structurilor patrimoniale la care se constată
diferenţe de inventar şi minusuri de valoare, se transpun în liste de
inventariere distincte, care au coloane destinate acestui scop.
Stabilirea diferenţelor de inventar se face comparând stocurile
faptice, cu cele scriptice (soldurile conturilor analitice din contabilitate). Dacă
stocul faptic este mai mare decat stocul scriptic, rezultă un plus de inventar.
Spre exemplu, la sortimentul de materie prima A stocul faptic constatat la
inventariere a fost de 100 kg, iar stocul scriptic al contului analitic 90 kg, a
rezultat un plus de inventar de 10 kg. Dacă, dimpotrivă, stocul faptic
constatat la inventar este mai mic decât stocul scriptic din contabilitate,
rezultă un minus de inventar (o lipsă de inventar). Spre exemplu la
sortimentul de materie primă B stocul faptic, de la inventar a fost de 300 kg,
dar potrivit contabilităţii stocul scriptic trebuie să fie de 350 kg, rezultă un
minus la inventar de 50 kg. Diferenţele de inventar se regularizează în
funcţie de natura structurilor la care s-au constatat (imobilizări, stocuri,
creanţe, datorii etc.), de sensul lor (plusuri sau minusuri) şi de cauzele care
le-au determinat. De aceea comisia de inventariere supune aceste diferenţe de
inventar unei analize minuţioase, propunând conducerii întreprinderii soluţii
de regularizare (de “valorificare”) a rezultatelor inventarierii. În cazul
diferenţelor de inventar la stocuri, de exemplu, se pot adopta compensări între
minusuri şi plusuri la sortimente asemănătoare, care prezintă riscul unor
confuzii în manipularea lor, pot fi acordate perisabilităţi , sau pot fi
înregistrate plusuri sau minusuri (imputabile şi neimputabile).
Pe baza listelor de inventariere şi a extraselor de cont, comisia de
inventariere întocmeşte un proces verbal privind rezultatele inventarierii
care trebuie să conţină îndeosebi, următoarele elemente: data întocmirii,
numele şi prenumele membrilor comisiei de inventariere, rezultatele
inventarierii, propunerile comisiei cu privire la cauzele plusurilor, lipsurilor
şi a persoanelor vinovate, volumul stocurilor depreciate, fără mişcare sau cu
mişcare lentă, greu vandabile şi propunerile de măsuri în vederea reintegrării
lor în circuitul economic, constatări privind păstrarea, depozitarea şi
asigurarea integrităţii bunurilor din gestiune.
 Datele din listele de inventariere sunt centralizate într-un registru
obligatoriu, respectiv în Registrul Inventar. În acest registru se grupează, pe
conturi sintetice corespunzătoare bilanţului, valorile de origine şi valorile
actuale ale elementelor patrimoniale. Datele din listele de inventariere
(analitice) şi din Registrul Inventar (sintetice) formează împreună
inventarierea patrimoniului, pe care se fundamentează elaborarea bilanţului.

§ Întrebări şi teme de discuţie

1. Comentaţi necesitatea inventarierii.
2. Definiţi inventarierea şi enumeraţi funcţiile acesteia.
3. Ce presupune pregătirea inventarierii? Dar executarea
inventarierii şi înscrierea în documente?
4. Comentaţi şi exemplificaţi regularizarea rezultatelor inventarierii.
 IX

Utilizarea modelelor
şi procedurilor contabile
î n c o n t a bi l i t a t e a c u r e n t ă

Pentru exemplificarea utilizării modelelor şi procedurilor contabile

prezentate în capitolele anterioare (contul, balanţa conturilor, evaluarea şi
inventarierea), vom considera modelul ipotetic al unei întreprinderi la nivelul
căreia vom aplica evaluarea pentru comensurarea operaţiilor economice. În
continuare aceste operaţii vor fi înregistrate în contabilitatea curentă, cu
ajutorul sistemului conturilor, pe baza analizei contabile. În final, după
inventariere, vom elabora o balanţă de verificare, care va reflecta situaţia
întreprinderii la sfârşitul perioadei analizate.

Se consideră o întreprindere, organizată juridic ca societate pe

acţiuni, care prelucrează două categorii de materiale, „A” şi „B” şi vinde o
marfă „C”.
Situaţia de la finalul exerciţiului financiar precedent, care va fi
preluată ca situaţie iniţială pentru exerciţiul financiar curent, este redată prin
următoarea balanţă de verificare cu o serie de egalităţi:

- RON -
Simbol Titlu cont Sold final
cont (Denumire cont) Debit Credit
1012 „Capital subscris vărsat” - 5.000
106 „Rezerve” - 300
117 „Rezultatul reportat” (profit) - 900
2131 „Echipamente tehnologice” 4.000 -
281 „Amortizări privind imobilizările corporale” - 1.550
301 „Materii prime” 300 -
302 „Materiale consumabile” 150 -
371 „Mărfuri” 1.000 -
391 „Ajustări pentru deprecierea materiilor prime” - 25
397 „Ajustări pentru deprecierea mărfurilor” - 75
401 „Furnizori” - 250
4111 „Clienţi” 250 -
5121 „Conturi la bănci în lei” 1.900 -
5311 „Casa în lei” 500 -
TOTAL 8.100 8.100

Pornind de la această situaţie iniţială, vom realiza deschiderea

conturilor de activ şi de pasiv, iar ulterior vom analiza şi înregistra în
contabilitate operaţiile ce survin în cadrul activităţii acestei întreprinderi pe
parcursul unei luni.

Operaţia 1
Deschiderea conturilor de activ şi de pasiv prin creditarea, respectiv
debitarea contului în afara bilanţului 891 „Bilanţ de deschidere”.

Deschiderea conturilor de activ generează creşterea elementelor

patrimoniale de activ prin creditarea contului în afara bilanţului 891 „Bilanţ de
deschidere”.
8.100 % = 891 „Bilanţ de deschidere” 8.100
4.000 „Echipamente tehnologice” 2131
300 „Materii prime” 301
150 „Materiale consumabile” 302
1.000 „Mărfuri” 371
250 „Clienţi” 4111
1.900 „Conturi la bănci în lei” 5121
500 „Casa în lei” 5311

Deschiderea conturilor de pasiv generează creşterea elementelor

patrimoniale de pasiv prin debitarea contului în afara bilanţului 891 „Bilanţ de
deschidere”.

8.100 „Bilanţ de deschidere” 891 = % 8.100

1012 „Capital subscris vărsat” 5.000
106 „Rezerve” 300
117 „Rezultatul reportat” 900
„Amortizări privind
281 imobilizările corporale”
1.550
„Ajustări pentru deprecierea
391 materiilor prime”
25
„Ajustări pentru deprecierea
397 mărfurilor”
75
401 „Furnizori” 250

În continuare vor fi prezentate cele mai importante operaţii cu privire

la capitalurile întreprinderii, categorie din care ne vom opri asupra
capitalului social, rezervelor şi rezultatului reportat.
Capitalul social reprezintă aportul iniţial al coproprietarilor
(acţionari, asociaţi) în vederea înfiinţării întreprinderii. El poate fi reprezentat
fie în bani, fie în natură (terenuri, construcţii, echipamente tehnologice etc.).
Operaţiile privind capitalul social vizează trei aspecte: constituirea
capitalului social; majorarea capitalului social; diminuarea capitalului social.
Constituirea capitalului social are la bază două etape:

Etapa de subscriere (promisiune) a capitalului social;

Etapa de vărsare, în bani sau în natură, a capitalului social şi
de realizare efectivă a acestuia (de transformare a capitalului
social subscris nevărsat în capital social subscris vărsat)

Majorarea capitalului social se poate realiza pe baza următoarelor

modalităţi:

Noi aporturi în bani sau în natură;

Încorporarea rezervelor;

Încorporarea profitului net.
 Diminuarea capitalului social se poate realiza pe următoarele căi:

Retragerea unui acţionar;

Răscumpărarea acţiunilor la bursă;

Acoperirea pierderii.
Rezervele reprezintă resurse constituite în vederea acoperirii
necesarului de finanţare al întreprinderii în perioade cu rezultate nefavorabile
sau de criză. Acestea sunt de mai multe categorii, dintre care cea mai mare
relevanţă o au: rezervele legale; rezervele statutare sau contractuale şi alte
rezerve.
Rezervele legale se constituie anual în cotă de 5 % din profitul brut al
întreprinderii până se ajunge la o pondere a acestora de 20% în capitalul
social. Odată constituite, acestea rămân la dispoziţia întreprinderii până la
lichidarea acesteia, urmând ca pe baza lor să fie achitaţi creditorii
întreprinderii. Această categorie de rezerve este obligatorie şi se constituie cu
prioritate.
Rezervele statutare sau contractuale variază de la o întreprindere la
alta, cuantumul lor fiind prevăzut în actul constitutiv al întreprinderii
(contract de societate, statut).
Alte rezerve presupun alte fonduri aflate la dispoziţia întreprinderii.
Rezultatul reportat cuprinde fie profitul nerepartizat, fie pierderea
neacoperită din exerciţiile anterioare.
Profitul poate fi repartizat pentru distribuirea de dividende
acţionarilor, pentru majorarea capitalului social sau pentru rezerve.
Pierderea poate fi acoperită prin diminuarea capitalului social sau
din rezerve.

Operaţia 2
Adunarea Generală a Acţionarilor (AGA) hotărăşte repartizarea
profitului de 900 RON din anul precedent astfel: 500 RON pentru creşterea
capitalului social, 400 RON pentru distribuirea de dividende acţionarilor.

Scade rezultatul reportat → contul 117 „Rezultatul reportat”
(P) se debitează;

Creşte capitalul social → contul 1012 „Capital subscris
vărsat” (P) se creditează;

Cresc datoriile faţă de acţionari → contul 457 „Dividende de
plată” (P) se creditează.

900 „Rezultatul reportat” 117 = % 900

1012 „Capital subscris vărsat” 500
457 „Dividende de plată” 400
 Operaţia 3
Se calculează impozitul pe dividende datorat bugetului de stat.

În vederea calculării acestui impozit, asupra valorii dividendelor de

plată, se aplică procentul de 16%, reprezentând cota unică de impozitare.

Impozit pe dividende = 16% × 400 RON = 64 RON

Impozitul pe dividende, în sumă de 64 RON, se reţine din valoarea

totală a dividendelor de plată.

Cresc datoriile faţă de stat → contul 446 „Alte impozite şi

taxe” (P) se creditează;

Scad datoriile faţă de acţionari → contul 457 „Dividende de
plată” (P) se debitează.

64 „Dividende de plată” 457 = 446 „Alte impozite şi taxe” 64

Operaţia 4
Adunarea Generală a Acţionarilor (AGA) hotărăşte majorarea
capitalului social prin emisiunea (subscrierea) a 250 de acţiuni noi, cu o
valoare nominală de 5 RON/acţiune (250 acţiuni × 5 RON/acţiune = 1.250
RON).

Cresc creanţele faţă de acţionari → contul 456 „Decontări cu

asociaţii/acţionarii privind capitalul” (A) se debitează;

Creşte capitalul social subscris nevărsat → contul 1011
„Capital subscris nevărsat” (P) se creditează.

„Decontări cu asociaţii /
1.250 acţionarii privind capitalul” 456 = 1011 „Capital subscris nevărsat” 1.250

Operaţia 5
Acţionarii depun la bancă (varsă) 70% din capitalul subscris (promis)
(70% × 1.250 RON = 875 RON).

Înregistrarea acestei operaţii presupune parcurgerea a două etape:

 a). Vărsarea capitalului social (Depunerea banilor)

Scad creanţele faţă de acţionari → contul 456 „Decontări cu

asociaţii/acţionarii privind capitalul” (A) se creditează;

Creşte disponibilul la bancă → contul 5121 „Conturi la bănci
în lei” (A) se debitează.

„Decontări cu asociaţii /
875 „Conturi la bănci în lei” 5121 = 456 acţionarii privind capitalul”
875

b). Realizarea efectivă a capitalului social (Transformarea

capitalului social subscris nevărsat în capital social subscris vărsat)

Creşte capitalul social subscris vărsat → contul 1012 „Capital

subscris vărsat” (P) se creditează;

Scade capitalul social subscris nevărsat → contul 1011
„Capital subscris nevărsat” (P) se debitează.

875 „Capital subscris nevărsat” 1011 = 1012 „Capital subscris vărsat” 875

Operaţia 6
Un acţionar care deţinea 20 de acţiuni, cu o valoare nominală de 20
RON/acţiune se retrage, achitându-i-se contravaloarea acţiunilor în numerar
(20 acţiuni × 5 RON/acţiune = 100 RON).

Înregistrarea acestei operaţii presupune parcurgerea a două etape:

a). Reducerea capitalului social (Crearea datoriei faţă de acţionar)

Cresc datoriile faţă de acţionari → contul 456 „Decontări cu

asociaţii/acţionarii privind capitalul” (P) se creditează;

Scade capitalul social subscris vărsat → contul 1012 „Capital
subscris vărsat” (P) se debitează.

„Decontări cu asociaţii /
100 „Capital subscris vărsat” 1012 = 456 acţionarii privind capitalul”
100
 b). Plata în numerar a contravalorii acţiunilor (Plata datoriei)

Scad datoriile faţă de acţionari → contul 456 „Decontări cu

asociaţii/acţionarii privind capitalul” (P) se debitează;

Scade numerarul din casierie → contul 5311 „Casa în lei” (A)
se creditează.

„Decontări cu asociaţii /
100 acţionarii privind capitalul” 456 = 5311 „Casa în lei” 100

În cele ce urmează, vor fi trecute în revistă cele mai importante

operaţii referitoare la imobilizări. Dintre cele trei categorii de imobilizări,
cea mai mare relevanţă o au imobilizările corporale (numite în literatura de
specialitate şi „mijloace fixe”).
Operaţiile privind imobilizările vizează:

Intrările imobilizărilor în patrimoniu;

Evidenţierea deprecierii ireversibile a acestora prin
intermediul amortizării;

Ieşirile imobilizărilor din patrimoniu.
Intrarea imobilizărilor în patrimoniu poate avea loc pe următoarele
căi:

Prin achiziţie (cu titlu oneros);

Prin donaţie (cu titlu gratuit);

Din producţie proprie;

Ca aport în natură al asociaţilor la capitalul social.
Ieşirea imobilizărilor din patrimoniu poate avea loc astfel:

Prin vânzare (cesiune);

Prin casare (scoatere din funcţiune);

Prin donaţie.
Majoritatea operaţiilor de achiziţii şi vânzări sunt însoţite în practică
de TVA (taxa pa valoarea adăugată). Acesta este un impozit indirect, pe
care statul îl gestionează prin intermediul agenţilor economici. Astfel,
operaţiile de achiziţii sunt însoţite de TVA deductibilă, care este plătită
împreună cu preţul de achiziţie, iar operaţiile de vânzări sunt însoţite de
TVA colectată, care este încasată împreună cu preţul de vânzare. Astfel, ia
naştere un veritabil „mecanism” al TVA în cadrul întreprinderilor.

În Planul de Conturi General, TVA este redată prin prisma contului

442 „Taxa pe valoarea adăugată”, cu analiticele 4426 „TVA deductibilă”
(cont de activ) şi 4427 „TVA colectată” (cont de pasiv).
Un alt aspect important de luat în calcul la contabilitarea
imobilizărilor este amortizarea acestora. Amortizarea imobilizărilor
reprezintă expresia deprecierii ireversibile a imobilizărilor necorporale şi
corporale, cu excepţia terenurilor. Terenurile şi imobilizările financiare nu se
amortizează întrucât nu suferă deprecieri ireversibile. Din punct de vedere
contabil, amortizarea reprezintă un fond şi, totodată, o cheltuială fictivă, care
nu determină o ieşire efectivă de resurse financiare din întreprindere. Astfel,
fiind o cheltuială doar fictivă, dar care diminuează totuşi profitul
întreprinderii şi, implicit, impozitul pe profit plătit statului, amortizarea
reprezintă şi un proces de recuperare treptată a valorii imobilizate în active
necorporale şi corporale. Amortizarea este legată de o perioadă de timp
numită durată normală de funcţionare, care e stabilită fie prin lege, fie la
nivel de întreprindere.
În Planul de Conturi General, amortizarea se regăseşte ca fond în
conturile 280 „Amortizări privind imobilizările necorporale” şi 281
„Amortizări privind imobilizările corporale” (conturi de pasiv). Cheltuielile
cu amortizările sunt evidenţiate prin intermediul contului 6811 „Cheltuieli de
exploatare privind amortizarea imobilizărilor”.

Operaţia 7
Se achiziţionează, pe credit comercial, un echipament tehnologic la
cost de achiziţie de 1.600 RON, TVA aferentă 19% (19% × 1.600 RON =
304 RON).

Cresc imobilizările corporale de natura echipamentelor

tehnologice → contul 2131 „Echipamente tehnologice” (A)
se debitează;

Creşte TVA deductibilă → contul 4426 „TVA deductibilă”
(A) se debitează;

Cresc datoriile faţă de furnizorii de imobilizări → contul 404
„Furnizori de imobilizări” (P) se creditează.

1.904 % = 404 „Furnizori de imobilizări” 1.904

1.600 „Echipamente tehnologice” 2131
304 „TVA deductibilă” 4426

Operaţia 8
Se plăteşte, din contul de la bancă, datoria faţă de furnizorul
echipamentului.

Scad datoriile faţă de furnizorii de imobilizări → contul 404
„Furnizori de imobilizări” (P) se debitează;

Scade disponibilul la bancă → contul 5121 „Conturi la bănci
în lei” (A) se creditează.

1.904 „Furnizori de imobilizări” 404 = 5121 „Conturi la bănci în lei” 1.904

Operaţia 9
Se casează (scoate din funcţiune) un echipament tehnologic având
valoarea de intrare de 2.000 RON, amortizat (recuperat) cu 1.000 RON,
generându-se astfel o cheltuială de 1.000 RON.

Scad imobilizările corporale de natura echipamentelor

tehnologice → contul 2131 „Echipamente tehnologice” (A)
se creditează;

Scade fondul de amortizare privind imobilizările corporale →
contul 281 „Amortizări privind imobilizările corporale” (P)
se debitează;

Cresc cheltuielile privind cedarea activelor → contul 6583
„Cheltuieli privind activele cedate şi alte operaţii de capital”
(A) se debitează.

2.000 % = 2131 „Echipamente tehnologice” 2.000

„Amortizări privind
1.000 281
imobilizările corporale”
„Cheltuieli privind
1.000 activele cedate şi alte 6583
operaţii de capital”

Operaţia 10
Se vinde, pe credit comercial, un echipament tehnologic la preţ de
vânzare de 1.500 RON, TVA aferentă 19% (19% × 1.500 RON = 285 RON).
Valoarea de intrare a echipamentului este de 2.000 RON, amortizarea
calculată este de 500 RON, generându-se astfel o cheltuială de 1.500 RON.

Înregistrarea acestei operaţii presupune parcurgerea a două etape:

a). Vânzarea propriu-zisă (Înregistrarea veniturilor) (la preţ de

vânzare)

Cresc creanţele faţă de debitorii diverşi → contul 461
„Debitori diverşi” (A) se debitează;

Cresc veniturile din cedarea activelor → contul 7583
„Venituri din vânzarea activelor şi alte operaţii de capital”
(P) se creditează;

Creşte TVA colectată → contul 4427 „TVA colectată” (P) se
creditează.

1.785 „Debitori diverşi” 461 = % 1.785

„Venituri din vânzarea
7583 activelor şi alte operaţii de 1.500
capital”
4427 „TVA colectată” 285

b). Descărcarea din gestiune (Scoaterea din evidenţă) (la cost de

achiziţie)

Scad imobilizările corporale de natura echipamentelor

tehnologice → contul 2131 „Echipamente tehnologice” (A)
se creditează;

Scade fondul de amortizare privind imobilizările corporale →
contul 281 „Amortizări privind imobilizările corporale” (P)
se debitează;

Cresc cheltuielile privind cedarea activelor → contul 6583
„Cheltuieli privind activele cedate şi alte operaţii de capital”
(A) se debitează.

2.000 % = 2131 „Echipamente tehnologice” 2.000

„Amortizări privind
500 imobilizările corporale” 281
„Cheltuieli privind
1.500 activele cedate şi alte 6583
operaţii de capital”

Vizând elemente patrimoniale care participă la mai multe cicluri de

exploatare (rămân mai mulţi ani la dispoziţia întreprinderii), operaţiile
privind capitalurile şi imobilizările sunt operaţii rare şi de valori ridicate.
 În cele ce urmează vor fi prezentate principalele operaţiuni care
vizează elementele aflate la dispoziţia întreprinderii o perioadă mai mică de 1
an. În această categorie se includ stocurile, creanţele şi lichidităţile în activ,
respectiv datoriile pe termen scurt (datoriile de exploatare) în pasiv.
Întrucât creanţele (clienţi, debitori diverşi) şi datoriile de exploatare
(furnizori, creditori diverşi) vor fi abordate în cadrul majorităţii operaţiilor, se
va insista cu precădere asupra particularităţilor de contabilizare ale stocurilor
şi lichidităţilor.
În continuare vor fi prezentate principalele operaţiuni privind
stocurile, care reprezintă acele bunuri, cu existenţă materială care participă la
un singur ciclu de exploatare şi care îşi transferă integral valoarea asupra
bunurilor obţinute.
În funcţie de obiectul de activitate al întreprinderii, există structuri de
stocuri specifice activităţii de comerţ şi structuri de stocuri specifice
activităţii de producţie.
În activitatea de comerţ, stocurile specifice sunt mărfurile, care sunt
achiziţionate la un cost de achiziţie şi vândute, sub aceeaşi formă, la un preţ
de vânzare superior. Astfel, întreprinderile de comerţ practică un adaos
comercial (marjă comercială) care le asigură profitabilitatea.
Specificul contabilizării stocurilor în activitatea de comerţ se
evidenţiază prin prisma următoarelor operaţii:

Operaţia 11
Se achiziţionează, pe credit comercial, mărfuri la cost de achiziţie de
4.250 RON, TVA aferentă 19%.

Cresc stocurile de mărfuri → contul 371 „Mărfuri” (A) se

debitează;

Creşte TVA deductibilă → contul 4426 „TVA deductibilă”
(A) se debitează;

Cresc datoriile faţă de furnizori → contul 401 „Furnizori” (P)
se creditează.

5.057,5 % = 401 „Furnizori” 5.057,5

4.250 „Mărfuri” 371
807,5 „TVA deductibilă” 4426

Operaţia 12
Se vând, pe credit comercial, mărfuri, la preţ de vânzare de 4.800
RON, TVA aferentă 19%. Costul de achiziţie al mărfurilor vândute este de
4.000 RON.
 a). Vânzarea propriu-zisă (Înregistrarea veniturilor) (la preţ de
vânzare)

Cresc creanţele faţă de clienţi → contul 4111 „Clienţi” (A) se

debitează;

Cresc veniturile din vânzarea mărfurilor → contul 707
„Venituri din vânzarea mărfurilor” (P) se creditează;

Creşte TVA colectată → contul 4427 „TVA colectată” (P) se
creditează.

5.712 „Clienţi” 4111 = % 5.712

„Venituri din vânzarea
707 mărfurilor”
4.800
4427 „TVA colectată” 912

b). Descărcarea din gestiune (Scoaterea din evidenţă) (la cost de

achiziţie)

Scad stocurile de mărfuri → contul 371 „Mărfuri” (A) se

creditează;

Cresc cheltuielile privind mărfurile → contul 607 „Cheltuieli
privind mărfurile” (A) se debitează.

„Cheltuieli privind
4.000 mărfurile” 607 = 371 „Mărfuri” 4.000

În activitatea de producţie, stocurile specifice sunt materiile prime,

materialele consumabile, semifabricatele şi produsele finite. Astfel,
întreprinderile de producţie cumpără materii prime şi materiale consumabile
la cost de achiziţie, le transformă şi obţin semifabricate şi produse finite la
cost de producţie. În final, vând produsele finite la preţ de vânzare.
Specificul contabilizării stocurilor în activitatea de producţie se
evidenţiază prin următoarele operaţii:

Operaţia 13
Se achiziţionează, pe credit comercial, materii prime la cost de
achiziţie de 1.500 RON, TVA aferentă 19%.

Cresc stocurile de materii prime → contul 301 „Materii
prime” (A) se debitează;

Creşte TVA deductibilă → contul 4426 „TVA deductibilă”
(A) se debitează;

Cresc datoriile faţă de furnizori → contul 401 „Furnizori” (P)
se creditează.

1.785 % = 401 „Furnizori” 1.785

1.500 „Materii prime” 301
285 „TVA deductibilă” 4426

Operaţia 14
Se dau în consum materii prime în valoare de 1.350 RON (cost de
achiziţie).

Scad stocurile de materii prime → contul 301 „Materii

prime” (A) se creditează;

Cresc cheltuielile cu materiile prime → contul 601 „Cheltuieli
cu materiile prime” (A) se debitează.

„Cheltuieli cu
1.350 materiile prime” 601 = 301 „Materii prime” 1.350

Operaţia 15
Se obţin produse finite în valoare de 2.870 RON (cost de producţie).

Cresc stocurile de produse finite → contul 345 „Produse

finite” (A) se debitează;

Cresc veniturile provizorii ocazionate de obţinerea produselor
finite → contul 711 „Variaţia stocurilor” (P) se creditează.

2.870 „Produse finite” 345 = 711 „Variaţia stocurilor” 2.870

Operaţia 16
Se vând, pe credit comercial, produse finite, la preţ de vânzare de
4.500 RON, TVA aferentă 19%. Costul de producţie al produselor finite
vândute este de 2.750 RON.
 a). Vânzarea propriu-zisă (Înregistrarea veniturilor) (la preţ de
vânzare)

Cresc creanţele faţă de clienţi → contul 4111 „Clienţi” (A) se

debitează;

Cresc veniturile din vânzarea produselor finite → contul 701
„Venituri din vânzarea produselor finite” (P) se creditează;

Creşte TVA colectată → contul 4427 „TVA colectată” (P) se
creditează.

5.355 „Clienţi” 4111 = % 5.355

„Venituri din vânzarea
701 produselor finite”
4.500
4427 „TVA colectată” 855

b). Descărcarea din gestiune (Scoaterea din evidenţă) (la cost de

producţie)

Scad stocurile de produse finite → contul 345 „Produse

finite” (A) se creditează;

Scad veniturile provizorii ocazionate de obţinerea produselor
finite → contul 711 „Variaţia stocurilor” (P) se debitează.

2.750 „Variaţia stocurilor” 711 = 345 „Produse finite” 2.750

Lichidităţile vizează atât banii efectivi ai întreprinderii (disponibilul

din contul de la bancă şi numerarul din casierie), cât şi investiţiile financiare
pe termen scurt, numite şi titluri de plasament (acţiunile cumpărate în scop
speculativ). În această categorie pot fi încadrate şi creditele bancare pe
termen scurt, ca resurse externe aflate pe termen imediat la dispoziţia
întreprinderii. Particularităţile de contabilizare ale acestora vor fi surprinse în
cele ce urmează:

Operaţia 17
Se cumpără 100 de acţiuni la preţ de achiziţie de 5 RON/acţiune în
scopul revânzării şi obţinerii unui câştig. Plata se face direct din bancă.

100 acţiuni × 5 RON/acţiune = 500 RON


Cresc investiţiile financiare pe termen scurt (titlurile de
plasament) → contul 5081 „Alte titluride plasament” (A) se
debitează;

Scade disponibilul la bancă → contul 5121 „Conturi la bănci
în lei” (A) se creditează.

500 „Alte titluri de plasament” 5081 = 5121 „Conturi la bănci în lei” 500

Operaţia 18
Se vând 75 de acţiuni la preţ de vânzare de 6 RON/acţiune. Preţul de
achiziţie al acţiunilor este de 5 RON/acţiune, iar încasarea se face direct în
contul de la bancă.

75 acţiuni × 6 RON/acţiune = 450 RON → vânzare

75 acţiuni × 5 RON/acţiune = 375 RON → achiziţie
75 acţiuni × 1 RON/acţiune = 75 RON → câştig

Creşte disponibilul la bancă → contul 5121 „Conturi la bănci

în lei” (A) se debitează;

Scad investiţiile financiare pe termen scurt (titlurile de
plasament) → contul 5081 „Alte titluride plasament” (A) se
creditează;

Cresc câştigurile din investiţii financiare pe termen scurt
cedate → contul 7642 „Câştiguri din investiţii financiare pe
termen scurt cedate” (P) se creditează.

450 „Conturi la bănci în lei” 5121 = % 450

5081 „Alte titluri de plasament” 375
„Câştiguri din investiţii
7642 financiare pe termen 75
scurt cedate”

Operaţia 19
Conform extrasului de cont, prin contul curent s-au efectuat
următoarele operaţii:
a). Încasări:
- Clienţi 10.000 RON;
- Debitori diverşi 1.785 RON.
b). Plăţi:
 - Furnizori 6.600 RON;
- Dividende 336 RON;
- Impozite şi taxe 64 RON.

a). Încasări

Creşte disponibilul la bancă → contul 5121 „Conturi la bănci

în lei” (A) se debitează;

Scad creanţele faţă de clienţi → contul 4111 „Clienţi” (A) se
creditează;

Scad creanţele faţă de debitorii diverşi → contul 461
„Debitori diverşi” (A) se creditează.

11.785 „Conturi la bănci în lei” 5121 = % 11.785

4111 „Clienţi” 10.000
461 „Debitori diverşi” 1.785

b). Plăţi

Scade disponibilul la bancă → contul 5121 „Conturi la bănci

în lei” (A) se creditează;

Scad datoriile faţă de furnizori → contul 401 „Furnizori” (P)
se debitează;

Scad datoriile faţă de acţionari → contul 457 „Dividende de
plată” (P) se debitează;

Scad datoriile faţă de stat → contul 446 „Alte impozite şi
taxe” (P) se debitează.

7.000 % = 5121 „Conturi la bănci în lei” 7.000

6.000 „Furnizori” 401
336 „Dividende de plată” 457
64 „Alte impozite şi taxe” 446

Operaţia 20
Conform extrasului de cont al unui credit bancar pe termen scurt, prin
intermediul acestuia s-au plătit datorii către furnizori în sumă de 235 RON.

Cresc datoriile faţă de bancă → contul 5191 „Credite bancare

pe termen scurt” (P) se creditează;

Scad datoriile faţă de furnizori → contul 401 „Furnizori” (P)
se debitează.
 „Credite bancare
235 „Furnizori” 401 = 5191 pe termen scurt”
235

În cele ce urmează se va trece în revistă specificul contabilizării

cheltuielilor şi veniturilor de exploatare, care sunt generate de activitatea
curentă a întreprinderii.

Operaţia 21
Se dau în consum materiale consumabile în sumă de 125 RON (cost
de achiziţie).

Scad stocurile de materiale consumabile → contul 302

„Materiale consumabile” (A) se creditează;

Cresc cheltuielile cu materialele consumabile → contul 602
„Cheltuieli cu materialele consumabile” (A) se debitează.

„Cheltuieli cu
125 materialele consumabile” 602 = 302 „Materiale consumabile” 125

Operaţia 22
Se primesc următoarele facturi de la furnizori:
- Energie şi apă 300 RON;
- Reparaţii 75 RON;
- Chirii 150 RON;
- Transport 150 RON;
- Telecomunicaţii 125 RON.
TVA aferentă acestor facturi este de 19%.

Cresc datoriile faţă de furnizori → contul 401 „Furnizori” (P)

se creditează;

Cresc cheltuielile cu energia şi apa → contul 605 „Cheltuieli
privind energia şi apa” (A) se debitează;

Cresc cheltuielile cu reparaţiile → contul 611 „Cheltuieli cu
întreţinerea şi reparaţiile” (A) se debitează;

Cresc cheltuielile cu chiriile → contul 612 „Cheltuieli cu
redevenţele, locaţiile de gestiune şi chiriile” (A) se debitează;

Cresc cheltuielile cu transportul → contul 624 „Cheltuieli cu
transportul de bunuri şi personal” (A) se debitează;

Cresc cheltuielile cu telecomunicaţiile → contul 626
„Cheltuieli poştale şi taxe de telecomunicaţii” (A) se
debitează;

Creşte TVA deductibilă → contul 4426 „TVA deductibilă”
(A) se debitează.

952 % = 401 „Furnizori” 952

„Cheltuieli privind
300 energia şi apa” 605
„Cheltuieli cu întreţinerea
75 şi reparaţiile” 611
„Cheltuieli cu redevenţele,
150 locaţiile de gestiune 612
şi chiriile”
„Cheltuieli cu transportul
150 624
de bunuri şi personal”
„Cheltuieli poştale şi
125 taxe de telecomunicaţii” 626
152 „TVA deductibilă” 4426

Operaţia 23
Se calculează salariile brute în sumă de 1.000 RON şi contribuţiile
angajatorului, după cum urmează:
- Contribuţia angajatorului la asigurările sociale (CAS) 19,75%;
- Contribuţia angajatorului la asigurările sociale de sănătate (CASS) 7%;
- Contribuţia angajatorului la asigurările de şomaj (CAŞ) 2%;
- Contribuţia angajatorului aferentă fondului de risc 1% (este între 0,5% şi
4% în funcţie de obiectul de activitate al întreprinderii, de codul CAEN);
- Contribuţia angajatorului reprezentând comisionul pentru cărţile de muncă
0,75% (este 0,25% dacă acestea sunt păstrate la sediul firmei şi 0,75% dacă
acestea sunt păstrate la Direcţia Muncii);
- Contribuţia angajatorului la fondul de garantare 0,25%;
- Contribuţia angajatorului reprezentând fondul pentru concedii medicale şi
indemnizaţii 0,75%.
a). Calculul salariilor brute

Cresc cheltuielile cu salariile → contul 641 „Cheltuieli cu

salariile personalului” (A) se debitează;

Cresc datoriile faţă de personal → contul 421 „Personal -
salarii datorate” (P) se creditează.

„Cheltuieli cu
1.000 salariile personalului” 641 = 421 „Personal - salarii datorate” 1.000
 b). Calculul contribuţiei angajatorului la asigurările sociale (CAS)

1.000 RON × 18,5% = 185 RON

Cresc cheltuielile privind contribuţia angajatorului la

asigurările sociale → contul 6451 „Contribuţia unităţii la
asigurările sociale” (A) se debitează;

Cresc datoriile faţă de stat → contul 4311 „Contribuţia
unităţii la asigurările sociale” (P) se creditează.

„Contribuţia unităţii „Contribuţia unităţii

185 la asigurările sociale” 6451 = 4311 La asigurările sociale”
185

c). Calculul contribuţiei angajatorului la asigurările sociale de

sănătate (CASS)

1.000 RON × 5,2% = 52 RON

Cresc cheltuielile privind contribuţia angajatorului la

asigurările sociale de sănătate → contul 6453 „Contribuţia
angajatorului pentru asigurările sociale de sănătate” (A) se
debitează;

Cresc datoriile faţă de stat → contul 4313 „Contribuţia
angajatorului pentru asigurările sociale de sănătate” (P) se
creditează.

„Contribuţia angajatorului „Contribuţia angajatorului

52 pentru asigurările sociale 6453 = 4313 pentru asigurările sociale 52
de sănătate” de sănătate”

d). Calculul contribuţiei angajatorului la asigurările de şomaj

(CAŞ)
1.000 RON × 0,5% = 5 RON

Cresc cheltuielile privind contribuţia angajatorului la

asigurările de şomaj → contul 6452 „Contribuţia unităţii
pentru asigurările de şomaj” (A) se debitează;

Cresc datoriile faţă de stat → contul 4371 „Contribuţia
unităţii la fondul de şomaj” (P) se creditează.
 „Contribuţia unităţii pentru „Contribuţia unităţii pentru
5 asigurările de şomaj” 6452 = 4371 asigurările de şomaj”
5

e). Calculul contribuţiei angajatorului aferente fondului de risc

1.000 RON × 0,5% = 5 RON

Cresc cheltuielile cu impozitele, taxele şi vărsămintele

asimilate → contul 635 „Cheltuieli cu alte impozite, taxe şi
vărsăminte asimilate” (A) se debitează;

Cresc datoriile faţă de stat → contul 447 „Fonduri speciale -
taxe şi vărsăminte asimilate” (P) se creditează.

„Cheltuieli cu alte impozite, „Fonduri speciale - taxe

5 taxe şi vărsăminte asimilate” 635 = 447 şi vărsăminte asimilate”
5

f). Calculul contribuţiei angajatorului reprezentând comisionul

pentru cărţile de muncă

1.000 RON × 0,75% = 7,5 RON

Cresc cheltuielile cu impozitele, taxele şi vărsămintele

asimilate → contul 635 „Cheltuieli cu alte impozite, taxe şi
vărsăminte asimilate” (A) se debitează;

Cresc datoriile faţă de stat → contul 447 „Fonduri speciale -
taxe şi vărsăminte asimilate” (P) se creditează.

„Cheltuieli cu alte impozite, „Fonduri speciale - taxe

7,5 635 = 447 7,5
taxe şi vărsăminte asimilate” şi vărsăminte asimilate”

g). Calculul contribuţiei angajatorului la fondul de garantare

1.000 RON × 0,25% = 2,5 RON

Cresc cheltuielile cu impozitele, taxele şi vărsămintele

asimilate → contul 635 „Cheltuieli cu alte impozite, taxe şi
vărsăminte asimilate” (A) se debitează;

Cresc datoriile faţă de stat → contul 447 „Fonduri speciale -
taxe şi vărsăminte asimilate” (P) se creditează.

„Cheltuieli cu alte impozite, „Fonduri speciale - taxe

2,5 taxe şi vărsăminte asimilate” 635 = 447 şi vărsăminte asimilate”
2,5

h). Calculul contribuţiei angajatorului la fondul pentru concedii

medicale şi indemnizaţii

1.000 RON × 0,85% = 8,5 RON

Cresc cheltuielile privind contribuţia angajatorului la

asigurările sociale de sănătate → contul 6453 „Contribuţia
angajatorului pentru asigurările sociale de sănătate” (A) se
debitează;

Cresc datoriile faţă de stat → contul 4313 „Contribuţia
angajatorului pentru asigurările sociale de sănătate” (P) se
creditează.

„Contribuţia angajatorului „Contribuţia angajatorului

8,5 pentru asigurările sociale 6453 = 4313 pentru asigurările sociale 8,5
de sănătate” de sănătate”

Operaţia 24
Se influenţează datoria faţă de personal cu:
- Contribuţia angajaţilor la asigurările sociale (CAS) 9,5%;
- Contribuţia angajaţilor la asigurările sociale de sănătate (CASS) 5,5%;
- Contribuţia angajaţilor la asigurările de şomaj (CAŞ) 0,5%;
- Impozit pe salarii 16%.

Întreprinderea preia şi suportă astfel datoriile personalului faţă de stat,

diminuându-şi astfel datoria faţă de personal legată de salarii.

CAS = 1.000 RON × 9,5% = 95 RON

CASS = 1.000 RON × 5,5% = 55 RON
CAŞ = 1.000 RON × 0,5% = 5 RON
Baza de impozitare = 1.000 RON - 95 RON - 55 RON - 5 RON = 845 RON
Impozit pe salarii = 845 RON × 16% = 135 RON

Scad datoriile faţă de personal → contul 421 „Personal -
salarii datorate” (P) se debitează;

Cresc datoriile faţă de stat → contul 4312 „Contribuţia
personalului la asigurările sociale” (P) se creditează;

Cresc datoriile faţă de stat → contul 4314 „Contribuţia
angajaţilor pentru asigurările sociale de sănătate” (P) se
creditează;

Cresc datoriile faţă de stat → contul 4372 „Contribuţia
personalului la fondul de şomaj” (P) se creditează;

Cresc datoriile faţă de stat → contul 444 „Impozitul pe
venituri de natura salariilor” (P) se creditează.

290 „Personal - salarii datorate” 421 = % 290

„Contribuţia personalului
4312 la asigurările sociale”
95
„Contribuţia angajaţilor
4314 pentru asigurările sociale 55
de sănătate”
„Contribuţia personalului la
4372 fondul de şomaj”
5
„Impozitul pe venituri de
444 natura salariilor”
135

Operaţia 25
Se ridică, în numerar, din contul de la bancă, suma de 710 RON din
care se achită salariile nete.

a). Ridicarea de numerar

Scade disponibilul la bancă → contul 5121 „Conturi la bănci

în lei” (A) se creditează;

Creşte numerarul din casierie → contul 5311 „Casa în lei”
(A) se debitează.

710 „Casa în lei” 5311 = 5121 „Conturi la bănci în lei” 710

În practică, această operaţie presupune contul intermediar 581

„Viramente interne”.

b). Plata salariilor nete

Salarii brute = 1.000 RON -

 Reţineri = 290 RON
Salarii nete = 710 RON

Scade numerarul din casierie → contul 5311 „Casa în lei” (A)

se creditează;

Scad datoriile faţă de personal → contul 421 „Personal -
salarii datorate” (P) se debitează.

710 „Personal - salarii datorate” 421 = 5311 „Casa în lei” 710

În continuare vor fi trecute în revistă principalele operaţii privind

lucrările contabile de închidere a exerciţiului financiar: diferenţe
cantitative de inventar, amortizări şi ajustări pentru depreciere,
regularizări şi, nu în ultimul rând, determinarea şi repartizarea
rezultatului net.

Operaţia 26
A. Se constată, la inventarierea materiilor prime, un plus de 5 kg × 1
RON/kg = 5 RON.

Întrucât plusul de inventar este unul cantitativ, acesta se

contabilizează.

Cresc stocurile de materii prime → contul 301 „Materii

prime” (A) se debitează;

Scad cheltuielile cu materiile prime → contul 601 „Cheltuieli
cu materiile prime” (A) se creditează.

„Cheltuieli
5 „Materii prime” 301 = 601 cu materiile prime”
5

B. Se constată, la inventarierea mărfurilor, un minus de 100 kg, care

se regularizează astfel:
- 25 kg × 0,5 RON/kg = 12,5 RON (cost de achiziţie) sunt considerate
pierderi normale
- 75 kg × 0,5 RON/kg = 37,5 RON (cost de achiziţie) se impută
gestionarului la 75 kg × 2 RON/kg = 150 RON (preţ de vânzare), TVA
aferentă 19% (28,5 RON).
 Întrucât minusul de inventar este unul cantitativ, acesta se
contabilizează.

a). Înregistrarea minusului neimputabil

Scad stocurile de mărfuri → contul 371 „Mărfuri” (A) se

creditează;

Cresc cheltuielile privind mărfurile → contul 607 „Cheltuieli
privind mărfurile” (A) se debitează.

„Cheltuieli privind
12,5 mărfurile” 607 = 371 „Mărfuri” 12,5

b). Înregistrarea minusului imputabil (la cost de achiziţie)

Scad stocurile de mărfuri → contul 371 „Mărfuri” (A) se

creditează;

Cresc cheltuielile privind mărfurile → contul 607 „Cheltuieli
privind mărfurile” (A) se debitează.

„Cheltuieli privind
37,5 mărfurile” 607 = 371 „Mărfuri” 37,5

c). Înregistrarea imputării (la preţ de vânzare cu TVA)

Cresc creanţele faţă de gestionar → contul 4282 „Alte creanţe

în legătură cu personalul” (A) se debitează;

Cresc veniturile din imputări → contul 7588 „Alte venituri de
exploatare” (P) se creditează;

Creşte TVA colectată → contul 4427 „TVA colectată” (P) se
creditează.
„Alte creanţe în legătură
178,5 cu personalul” 4282 = % 178,5
„Alte venituri
7588 din exploatare”
150
4427 „TVA colectată” 28,5
 Operaţia 27
Se calculează amortizări aferente exerciţiului financiar în sumă de 305
RON.

Cresc cheltuielile cu amortizările → contul 6811 „Cheltuieli

de exploatare privind amortizarea imobilizărilor” (A) se
debitează;

Creşte fondul de amortizare → contul 281 „Amortizări
privind imobilizările corporale” (A) se creditează.

„Cheltuieli de exploatare
„Amortizări privind
305 privind amortizarea 6811 = 281 imobilizările corporale”
305
imobilizărilor”

Similar calculului amortizării, care vizează deprecieri ireversibile, în

contabilitate se calculează şi ajustări pentru depreciere, care vizează
deprecieri reversibile. Când rămân fără obiect, acestea se reiau la venituri (se
anulează).

Operaţia 28
A. Se calculează ajustări pentru deprecierea mărfurilor în sumă de 25
RON.

Cresc cheltuielile privind ajustările pentru depreciere →

contul 6814 „Cheltuieli de exploatare privind ajustările
pentru deprecierea activelor circulante” (A) se debitează;

Creşte valoarea ajustărilor pentru deprecierea mărfurilor →
contul 397 „Ajustări pentru deprecierea mărfurilor” (P) se
creditează.

„Cheltuieli de exploatare
privind ajustările „Ajustări pentru
25 6814 = 397 25
pentru deprecierea deprecierea mărfurilor”
activelor circulante”

B. Se reiau la venituri ajustări pentru deprecierea materiilor prime în

sumă de 10 RON.

Scade valoarea ajustărilor pentru deprecierea materiilor prime

→ contul 391 „Ajustări pentru deprecierea materiilor prime”
(P) se debitează;

Cresc veniturile din reluarea ajustărilor pentru depreciere →
contul 7814 „Venituri din ajustări pentru deprecierea
activelor circulante” (P) se creditează.

„Venituri din ajustări

„Ajustări pentru deprecierea
10 materiilor prime” 391 = 7814 pentru deprecierea 10
activelor circulante”

Operaţia 29
Se constată că, din cheltuiala de 150 RON, aferentă chiriilor (operaţia
22), 120 RON reprezintă chiria plătită anticipat pentru exerciţiul viitor.

Scad cheltuielile cu chiriile → contul 612 „Cheltuieli cu

redevenţele, locaţiile de gestiune şi chiriile” (A) se
creditează;

Cresc cheltuielile înregistrate în avans → contul 471
„Cheltuieli înregistrate în avans” (A) se debitează.

„Cheltuieli cu redevenţele,
„Cheltuieli înregistrate
120 în avans” 471 = 612 locaţiile de gestiune 120
şi chiriile”

La finele exerciţiului financiar, are loc regularizarea (închiderea)

TVA deductibile şi TVA colectate prin TVA de plată sau TVA de recuperat.
În principiu, pot surveni următoarele două situaţii:

TVA deductibilă < TVA colectată → TVA de plată, care
reprezintă o datorie faţă de stat, fiind redată prin contul 4423 „TVA de plată”
(cont de pasiv);

TVA deductibilă > TVA colectată → TVA de recuperat, care
reprezintă o creanţă faţă de stat, fiind redată prin contul 4424 „TVA de
recuperat” (cont de activ).

Operaţia 30
Se regularizează TVA.

TVA deductibilă = 304 RON (operaţia 7) +

807,5 RON (operaţia 11) +
285 RON (operaţia 13) +
 152 RON (operaţia 22)
1.548,5 RON

TVA colectată = 285 RON (operaţia 10) +

912 RON (operaţia 12) +
855 RON (operaţia 16) +
28,5 RON (operaţia 26)
2.080,5 RON

TVA deductibilă < TVA colectată →

TVA de plată = TVA colectată - TVA deductibilă =
= 2.080,5 RON - 1.548,5 RON = 532 RON

2.080,5 „TVA colectată” 4427 = % 2.080,5

4426 „TVA deductibilă” 1.548,5
4423 „TVA de plată” 532

De asemenea, la sfârşitul exerciţiului financiar se închid conturile de

venituri şi cheltuieli astfel:

Conturile de venituri se debitează prin creditarea contului 121
„Profit sau pierdere”;

Conturile de cheltuieli se creditează prin debitarea contului 121
„Profit sau pierdere”.
Soldul final creditor al contului 121 „Profit sau pierdere” exprimă un
rezultat favorabil (profit), în timp ce soldul final debitor al contului 121
„Profit sau pierdere” exprimă un rezultat nefavorabil (pierdere).

Operaţia 31
Se închid conturile de venituri şi cheltuieli.

a). Închiderea conturilor de venituri

11.155 % = 121 „Profit sau pierdere” 11.155
„Venituri din vânzarea
1.500 activelor şi alte 7583
operaţii de capital”
„Venituri din vânzarea
4.800 mărfurilor” 707
120 „Variaţia stocurilor” 711
4.500 „Venituri din vânzarea 701
 produselor finite”
„Câştiguri din investiţii
75 pe termen scurt cedate” 7642
„Alte venituri
150 din exploatare” 7588
„Venituri din ajustări
10 pentru deprecierea 7814
activelor circulante”

b). Închiderea conturilor de cheltuieli

10.293 „Profit sau pierdere” 121 = % 10.293
„Cheltuieli privind
6583 activele cedate şi alte 2.500
operaţii de capital”
„Cheltuieli privind
607 mărfurile”
4.050
„Cheltuieli cu
601 1.345
materiile prime”
„Cheltuieli cu
602 materialele consumabile”
125
„Cheltuieli privind
605 energia şi apa”
300
„Cheltuieli cu întreţinerea
611 şi reparaţiile”
75
„Cheltuieli cu redevenţele,
612 locaţiile de gestiune 30
şi chiriile”
„Cheltuieli cu transportul
624 de bunuri şi personal”
150
„Cheltuieli poştale
626 şi taxe de telecomunicaţii”
125
„Cheltuieli cu
641 salariile personalului”
1.000
„Contribuţia unităţii
6451 la asigurările sociale”
185
„Contribuţia angajatorului
6453 pentru asigurările sociale 60,5
de sănătate”
„Contribuţia unităţii
6452 pentru ajutorul de şomaj”
5
„Cheltuieli cu alte impozite,
635 taxe şi vărsăminte asimilate”
12,5
„Cheltuieli de exploatare
6811 privind amortizarea 305
imobilizărilor”
„Cheltuieli de exploatare
privind ajustările
6814 pentru deprecierea
25
activelor circulante”

Ulterior închiderii conturilor de venituri şi cheltuieli, se determină

rezultatul brut al exerciţiului, care poate fi profit sau pierdere. În situaţia în
care rezultatul este profit, acesta se impozitează, iar prin scăderea impozitului
se obţine rezultatul net al exerciţiului.

121 „Profit sau pierdere”

Cheltuieli Venituri
 Cheltuieli totale = Venituri totale =
10.293 RON 11.155 RON
Profit brut =
= Venituri totale - Cheltuieli totale =
= 11.155 RON - 10.293 RON = 862 RON
Impozit pe profit =
= 16% × Profit brut =
= 16% × 862 RON = 138 RON
Profit net =
= Profit brut - Impozit pe profit =
= 862 RON - 138 RON = 724 RON

Operaţia 32
Se calculează impozitul pe profit şi se afectează rezultatul exerciţiului
cu această cheltuială.

a). Calculul impozitului pe profit

Cresc cheltuielile privind impozitul pe profit → contul 691

„Cheltuieli cu impozitul pe profit” (A) se debitează;

Cresc datoriile faţă de stat → contul 4411 „Impozitul pe
profit” (P) se debitează.

„Cheltuieli cu
138 impozitul pe profit” 691 = 4411 „Impozitul pe profit” 138

b). Influenţarea rezultatului exerciţiului cu cheltuiala privind

impozitul pe profit

„Cheltuieli cu
138 „Profit sau pierdere” 121 = 691 impozitul pe profit”
138

În urma impozitării rezultatului brut, rezultatul net poate fi repartizat

pe destinaţii, astfel:

Pentru rezerve legale, până se ajunge la cuantumul maxim (5% din
profitul brut, până la 20% din capitalul social), la finele exerciţiului financiar
(31.12 anul curent);

Pentru distribuire de dividende, majorare de capital social şi alte
destinaţii, după aprobarea Situaţiilor Financiare Anuale în cadrul exerciţiului
financiar următor (31.03 anul următor).
 Operaţia 33
Se distribuie profitul net astfel:
- Rezerve legale dacă este cazul;
- Dividende 300 RON;
- Majorare de capital social 200 RON;
- Restul se reportează.

Rezerve legale = 5% × Profitul brut

(până se ajunge la 20% din Capitalul social)

Rezerve deţinute = 300 RON

20% × Capital social =
= 20% × (5.000 RON + 500 RON + 875 RON) =
= 20 % × 6.375 RON = 1.275 RON

Mai sunt necesare rezerve în sumă de

1.275 RON - 300 RON = 975 RON

5% ×Profit brut = 5% × 810 RON = 40 RON

Astfel, 40 RON din profit se distribuie sub formă de rezerve legale,

300 RON sub formă de dividende, 200 RON pentru majorarea capitalului
social, iar restul se reportează.
Înregistrările contabile vor fi următoarele:

a). În ultima zi a anului curent (31.12)

724 „Repartizarea profitului” 129 = % 724

106 „Rezerve” 40
117 „Rezultatul reportat” 684

b). În prima zi a anului următor (01.01)

724 „Profit sau pierdere” 121 = 129 „Repartizarea profitului” 724

c). După aprobarea Situaţiilor Financiare Anuale (31.03)

 500 „Rezultatul reportat” 117 = % 500
457 „Dividende de plată” 300
1012 „Capital subscris vărsat” 200

§ Exemplu de monografie contabilă

O întreprindere prezintă, la începutul exerciţiului, următoarele solduri
iniţiale:

1012 „Capital subscris vărsat” 940 RON;

117 „Rezultatul reportat” 180 RON (profit);

212 „Construcţii” 1.600 RON;

281 „Amortizări privind imobilizările corporale” 400 RON;

371 „Mărfuri” 390 RON;

401 „Furnizori” 40 RON;

4111 „Clienţi” 50 RON;

462 „Creditori diverşi” 560 RON;

5121 „Conturi la bănci în lei” 80 RON.
În cursul exerciţiului au loc următoarele operaţii:
1. Se achiziţionează, pe credit comercial, mărfuri, la cost de achiziţie de 200
RON, TVA aferent 19%.
2. În vederea achitării furnizorului de mărfuri, cu suma de 238 RON, se
emite un efect de plată.
3. Se încasează, în contul de la bancă creanţa faţă de un client în sumă de 40
RON.
4. Se ridică, din bancă în casierie, suma de 100 RON.
5. Se contractează un credit bancar pe termen scurt în sumă de 500 RON.
6. Se vând, pe credit comercial, mărfuri la preţ de vânzare de 300 RON,
TVA aferentă 19%, costul de achiziţie al mărfurilor vândute 200 RON.
7. Se încasează, în contul de la bancă contravaloarea mărfurilor vândute de
357 RON.
8. Se plătesc, din contul de la bancă, rata creditului bancar pe termen scurt,
în sumă de 100 RON şi dobânda aferentă de 10 RON.
9. Se vinde, pe credit comercial, o construcţie, la preţ de vânzare de 500
RON, TVA aferent 19%. Clădirea este amortizată în proporţie de 50 % şi are un cost
de achiziţie de 400 RON.
10. Regularizarea TVA şi închiderea conturilor de venituri şi cheltuieli.

Registrul Jurnal

Data Explicaţia Formula contabilă

(Nr. (Analiza contabilă) Conturi Sume
op.) corespondente
1. • - ↑ mărfurile → contul 371”Mărfuri” (A) se D % = 401 238
• - ↑ TVA deductibilă → contul 4426 ”TVA 371 200
deductibilă” (A) se D 4426 38
• - ↑ furnizorii → contul 401 ”Furnizori” (P) se C
2. • - ↑ efectele de plată → contul 403 ”Efecte de plată” 401 = 403 238
 (P) se C
• - ↓ furnizorii → contul 401 ”Furnizori” (P) se D
3. • - ↑ conturi la bănci → contul 5121 ”Conturi la 5121 = 4111 40
bănci” (A) se D
• - ↓ clienţii → contul 4111 ”Clienţi” (A) se C
4. • - ↑ casa → contul 5311 ”Casa” (A) se D 5311 = 5121 100
• - ↓ conturi la bănci → contul 5121 ”Conturi la
bănci” (A) se C
5. • - ↑ conturi la bănci → contul 5121 ”Conturi la 5121 = 519 500
bănci” (A) se D
• - ↑ credite bancare pe termen scurt → contul 519
”Credite bancare pe termen scurt” (P) se C
6. Descărcarea din gestiune a mărfurilor (la cost de achiziţie)
• - ↑ cheltuielile privind mărfurile →contul 607 607 = 371 200
”Cheltuieli privind mărfurile” (A) se D
• - ↓ mărfurile → contul 371 ”Mărfuri” (A) se C
Înregistrarea veniturilor (la preţ de vânzare)
• - ↑ veniturile din vânzarea mărfurilor →contul 707 4111 = % 357
”Venituri din vânzarea mărfurilor”(P) se C 707 300
• - ↑ TVA colectată →contul 4427 ”TVA colectată” 4427 57
(P) se C
• - ↑ clienţii → contul 4111 ”Clienţi” (A) se D
7. • - ↑ conturi la bănci → contul 5121 ”Conturi la 5121 = 4111 357
bănci” (A) se D
• - ↓ clienţii → contul 4111 ”Clienţi” (A) se C
8. • - ↑ cheltuielile cu dobânzile →contul 666 ”Cheltuieli % = 5121 110
cu dobânzile” (A) se D 666 10
• - ↓ credite bancare pe termen scurt → contul 519 519 100
”Credite bancare pe termen scurt” (P) se D
• - ↓ conturi la bănci → contul 5121 ”Conturi la
bănci” (A) se C
9. Descărcarea din gestiune a construcţiile (la cost de achiziţie)
• - ↑ cheltuielile privind cedarea activelor →contul % = 212 400
6583 ”Cheltuieli privind cedarea activelor” (A) se D 6583 200
• - ↓ amortizările → contul 281 ”Amortizarea 281 200
imobilizărilor corporale” (P) se D
• - ↓ construcţiile → contul 212 ”Clădiri” (A) se C
Înregistrarea veniturilor (la preţ de vânzare)
• - ↑ veniturile din cedarea activelor →contul 7583 461 = % 595
”Venituri din cedarea activelor”(P) se C 7583 500
• - ↑ TVA colectată →contul 4427 ”TVA colectată” 4427 95
(P) se C
• - ↑ debitori diverşi → contul 461 ”Debitori diverşi”
(A) se D
10. Regularizarea TVA
TVA deductibilă = 38 RON → TVA de plată =
TVA colectată = 57 RON + 95 RON = 152 RON = 152 - 38 = 114 RON
• - ↓ TVA deductibilă → contul 4426 ”TVA 4427 = % 152
deductibilă” (A) se C 4426 38
• - ↓ TVA colectată → contul 4427 ”TVA colectată” 4423 114
(P) se D
• - ↑ TVA de plată → contul 4423 ”TVA de plată” (P)
se C
Închiderea conturilor de venituri
• - ↓ veniturile din vânzarea mărfurilor →contul 707 % = 121 800
”Venituri din vânzarea mărfurilor”(P) se D 707 300
 • - ↓ veniturile din cedarea activelor →contul 7583 7583 500
”Venituri din cedarea activelor”(P) se D
• - ↑ rezultatul exerciţiului → contul 121 ”Profit şi
pierdere” (B) se C
Închiderea conturilor de cheltuieli
• - ↓ cheltuielile privind mărfurile →contul 607 121 = % 410
”Cheltuieli privind mărfurile” (A) se C 607 200
• - ↓ cheltuielile cu dobânzile →contul 666 ”Cheltuieli 666 10
cu dobânzile” (A) se C 6583 200
• - ↓ cheltuielile privind cedarea activelor →contul
6583 ”Cheltuieli privind cedarea activelor” (A) se C
• - ↓ rezultatul exerciţiului → contul 121 ”Profit şi
pierdere” (B) se D

Registrul Cartea-Mare

Clasa 1

Debit 1012 „Capital social” Credit Debit 117 „Rezultatul reportat” Credit
Sold iniţial = 940 Sold iniţial = 180
0 0 0 0
0 1.700 0 180
Sold final = 940 Sold final = 180

Debit 121 „Rezultatul exerciţiului” Credit

Sold iniţial = 0
410 (op. 10) 800 (op. 10)
410 800
Sold final = 390

Clasa 2
Debit 212 „Construcţii” Credit Debit 281 „Amortiz. imob. corporale” Credit
Sold iniţial =1. 600 Sold iniţial = 400
0 400 (op. 9) 200 (op. 9) 0
1.600 400 200 400
Sold final = 1.200 Sold final = 200

Clasa 3

Debit 371 „Mărfuri” Credit

Sold iniţial = 390
200 (op. 1) 200 (op. 6)
590 200
Sold final = 390

Clasa 4
Debit 401 „Furnizori” Credit Debit 403 „Efecte de plată” Credit
Sold iniţial = 40 Sold iniţial = 0
238 (op. 2) 238 (op. 1) 0 238 (op. 2)
238 278 0 238
Sold final = 40 Sold final = 238

Debit 4111 „Clienţi” Credit Debit 4426 „TVA deductibilă” Credit

Sold iniţial = 50 Sold iniţial = 0
357 (op. 6) 40 (op. 3) 38 (op. 1) 38 (op. 10)
357 (op. 7)
407 397 38 38
Sold final = 10 Sold final = 0

Debit 4423 „TVA de plată” Credit Debit 4427 „TVA colectată” Credit
Sold iniţial = 0 Sold iniţial = 0
0 114 (op. 10) 152 (op. 10) 57 (op. 6)
95 (op. 9)
0 114 152 152
Sold final = 114 Sold final = 0

Debit 461 „Debitori diverşi” Credit Debit 462 „Creditori diverşi” Credit
Sold iniţial = 0 Sold iniţial = 560
595 (op. 9) 0 0 0
595 0 0 560
Sold final = 595 Sold final = 560

Clasa 5
Debit 5121 „Conturi la bănci” Credit Debit 519„Credite bancare pe t. scurt” Credit
Sold iniţial = 80 Sold iniţial = 0
40 (op. 3) 100 (op. 4) 100 (op. 8) 500 (op. 5)
500 (op. 5) 110 (op. 8)
357 (op. 7)
977 210 100 500
Sold final = 767 Sold final = 400

Debit 5311 „Casa” Credit

Sold iniţial = 0
100 (op. 4) 0
100 0
Sold final = 100
Clasa 6
Debit 607 „Cheltuieli privind mărfurile” Credit Debit 6583 „Chelt. privind cedarea act.” Credit
Sold iniţial = 0 Sold iniţial = 0
200 (op. 6) 200 (op. 10) 200 (op. 9) 200 (op. 10)
200 200 200 200
Sold final = 0 Sold final = 0

Debit 666„Cheltuieli cu dobânzile” Credit

Sold iniţial = 0
10 (op. 8) 10 (op. 8)
 10 10
Sold final = 0

Clasa 7
Debit 707 „Venituri din vânzarea mf.” Credit Debit 7583„Venituri din cedarea activelor” Credit
Sold iniţial = 0 Sold iniţial = 0
300 (op. 10) 300 (op. 6) 500 (op. 10) 500 (op. 9)
300 300 500 500
Sold final = 0 Sold final = 0

Balanţa de verificare cu patru serii de egalităţi

Simbol Titlu cont Sold iniţial Rulaj Total sume Sold final
cont Debit Credit Debit Credit Debit Credit Debit Credit
1012 Capital social subscris 0 940 0 0 0 940 0 940
vărsat
117 Rezultatul reportat 0 180 0 0 0 180 0 180
121 Rezultatul exerciţiului 0 0 410 800 410 800 0 390
212 Construcţii 1.600 0 0 400 1.600 400 1.200 0
281 Amortizarea 0 400 200 0 200 400 0 200
imobilizărilor corporale
371 Mărfuri 390 0 200 200 590 200 390 0
401 Furnizori 0 40 238 238 238 278 0 40
403 Efecte de plată 0 0 0 238 0 238 0 238
4111 Clienţi 50 0 357 397 407 397 10 0
4426 TVA deductibilă 0 0 38 38 38 38 0 0
4427 TVA colectată 0 0 152 152 152 152 0 0
4423 TVA de plată 0 0 0 114 0 114 0 114
461 Debitori diverşi 0 0 595 0 595 0 595 0
462 Creditori diverşi 0 560 0 0 0 560 0 560
5121 Conturi la bănci 80 0 897 210 977 210 767 0
519 Credite bancare pe 0 0 100 500 100 500 0 400
termen scurt
5311 Casa 0 0 100 0 100 0 100 0
607 Cheltuieli privind 0 0 200 200 200 200 0 0
mărfurile
6583 Cheltuieli privind 0 0 200 200 200 200 0 0
cedarea activelor
666 Cheltuieli cu dobânzile 0 0 10 10 10 10 0 0
707 Venituri din vânzarea 0 0 300 300 300 300 0 0
mărfurilor
7583 Venituri din cedarea 0 0 500 500 500 500 0 0
activelor
TOTAL 2.120 2.120 4.497 4.497 6.617 6.617 3.062 3.062
Bilanţul

BILANŢ PRESCURTAT
la data de .............

- RON -
Sold la:
Începutul Sfârşitul
Denumirea Nr.
exerciţiului exerciţiului
elementului rd.
financiar financiar
 A B 1 2
A. ACTIVE IMOBILIZATE
I. IMOBILIZĂRI NECORPORALE
(ct. 201 + 203 + 205 + 2071 + 208 + 233 + 234 - 01 0 0
280 - 290 - 2933)
II. IMOBILIZĂRI CORPORALE
(ct. 211 + 212 + 213 + 214 + 231 + 232 - 281 - 02 1.200 1.000
291 - 2931)
III. IMOBILIZĂRI FINANCIARE
03 0 0
(ct. 261 + 263 + 265 + 267* - 296*)
ACTIVE IMOBILIZATE - TOTAL
04 1.200 1.000
(rd. 01 la 03)
B. ACTIVE CIRCULANTE
I. STOCURI
(ct. 301 + 302 + 303 + / - 308 + 331 + 332 + 341
+ 345 + 346 + / - 348 + 351 + 354 + 356 + 357 +
05 390 390
358 + 361 + / - 368 + 371 + / - 378 + 381 + / - 388
- 391 - 392 - 393 - 394 - 395 - 396 - 397 - 398 +
4091 - 4428)
II. CREANŢE
(Sumele care urmează să fie încasate după o
perioadă mai mare de un an trebuie prezentate
separat pentru fiecare element.)
(ct. 267* - 296* + 4092 + 411 + 413 + 418 + 425 + 06 50 605
4282 + 431** + 437** + 4382 + 441** + 4424 +
4428** + 444** + 445 + 446** + 447** + 4482 +
451** + 453** + 456** + 4582 + 461 + 473** - 491 -
495 - 496 + 5187)
III. INVESTIŢII PE TERMEN SCURT
(ct. 501 + 505 + 506 + 508 + 5113 + 5114 - 591 - 07 0 0
595 - 596 - 598)
IV. CASA ŞI CONTURI LA BĂNCI
08 80 867
(ct. 5112 + 512 + 531 + 532 + 541 + 542)
ACTIVE CIRCULANTE - TOTAL
09 520 1.862
(rd. 05 la 08)
CHELTUIELI ÎN AVANS
C. 10 0 0
(ct. 471)
DATORII: SUMELE CARE TREBUIE PLĂTITE
ÎNTR-O PERIOADĂ DE PÂNĂ LA UN AN
(ct. 161 + 162 + 166 + 167 + 168 - 169 + 269 +
401 + 403 + 404 + 408 + 419 + 421 + 423 + 424
D. 11 600 1.352
+ 426 + 427 + 4281 + 431*** + 437*** + 4381 +
441*** + 4423 + 4428*** + 444*** + 446*** + 447***
+ 4481 + 451*** + 453*** + 455 + 456*** + 457 +
4581 + 462 + 473*** + 509 + 5186 + 519)
ACTIVE CIRCULANTE NETE / DATORII
E. CURENTE NETE 12 - 80 510
(rd. 09 + 10 - 11 - 18)
TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE
F. 13 1.120 1.510
(rd. 04 + 12 - 17)
DATORII: SUMELE CE TREBUIE PLĂTITE ÎNTR-
O PERIOADĂ MAI MARE DE UN AN
(ct. 161 + 162 + 166 + 167 + 168 - 169 + 269 +
401 + 403 + 404 + 408 + 419 + 421 + 423 + 424
G. 14 0 0
+ 426 + 427 + 4281 + 431*** + 437*** + 4381 +
441*** + 4423 + 4428*** + 444*** + 446*** + 447***
+ 4481 + 451*** + 453*** + 455 + 456*** + 457 +
4581 + 462 + 473*** + 509 + 5186 + 519)
 PROVIZIOANE
H. 15 0 0
(ct. 151)
VENITURI ÎN AVANS
I. 16 0 0
(rd. 17 şi 18), din care:
ct. 131 + 132 + 133 + 134 + 138 17 0 0
ct. 472 18 0 0
J. CAPITAL ŞI REZERVE
I. CAPITAL
19 940 940
(rd. 20 la 22), din care:
- Capital subscris vărsat
20 940 940
(ct. 1012)
- Capital subscris nevărsat
21 0 0
(ct. 1011)
- Patrimoniul regiei
22 0 0
(ct. 1015)
II. PRIME DE CAPITAL
23 0 0
(ct. 104)
III. REZERVE DIN REEVALUARE
24 0 0
(ct. 105)
IV. REZERVE
25 0 0
(ct. 106)
Acţiuni proprii
26 0 0
(ct. 109)
V. PROFITUL SAU PIERDEREA SOLD C 27 180 180
REPORTAT(Ă)
(ct. 117) SOLD D 28 0 0
VI. PROFITUL SAU PIERDEREA SOLD C 29 0 390
EXERCIŢIULUI FINANCIAR
(ct. 121) SOLD D 30 0 0
Repartizarea profitului
31 0 0
(ct. 129)
CAPITALURI PROPRII - TOTAL
(rd. 19 + 23 + 24 + 25 - 26 + 27 - 28 +29 - 30 - 32 1.120 1.510
31)
Patrimoniul public
33 0 0
(ct. 1016)
CAPITALURI - TOTAL
34 1.120 1.510
(rd. 32 + 33)

Contul de Rezultate

CONTUL DE PROFIT ŞI PIERDERE

la data de .............
- RON -
Denumirea Nr. Exerciţiul financiar
indicatorilor rd. Precedent Curent
A B 1 2
Cifra de afaceri netă
01 300
(rd. 02 la 05)
1.
Producţia vândută
02 0
(ct. 701 + 702 + 703 + 704 + 705 + 706 + 708)
 Venituri din vânzarea mărfurilor
03 300
(ct. 707)
Venituri din dobânzi înregistrate de entităţile al
căror obiect principal de activitate îl constituie
04 0
leasingul
(ct. 766*)
Venituri din subvenţii de exploatare aferente
cifrei de afaceri nete 05 0
(ct. 7411)
Variaţia stocurilor de produse SOLD C 06 0
finite şi a producţiei în curs de
2.
execuţie SOLD D 07 0
(ct. 711)
Producţia realizată de entitate pentru scopurile
3. sale proprii şi capitalizată 08 0
(ct. 721 + 722)
Alte venituri din exploatare
4. 09 500
(ct. 758 + 7417)
VENITURI DIN EXPLOATARE - TOTAL
10 800
(rd. 01 + 06 - 07 + 08 + 09)
a). Cheltuieli cu materiile prime şi materialele
consumabile 11 0
(ct. 601 + 602 - 7412)
Alte cheltuieli materiale
12 0
5. (ct. 603 + 604 + 606 + 608)
b). Alte cheltuieli externe (cu energie şi apă)
13 0
(ct. 605 - 7413)
c). Cheltuieli privind mărfurile
14 200
(ct. 607)
Cheltuieli cu personalul
15 0
(rd. 16 + 17), din care:
a). Salarii şi indemnizaţii
6. 16 0
(ct. 641 + 642 - 7414)
b). Cheltuieli cu asigurările şi protecţia socială
17 0
(ct. 645 - 7415)
a). Ajustări de valoare privind imobilizările
corporale şi necorporale 18 0
(rd. 19 - 20)
a.1). Cheltuieli
19 0
(ct. 6811 + 6813)
a.2). Venituri
20 0
7. (ct. 7813)
b). Ajustări de valoare privind activele circulante
21 0
(rd. 22 - 23)
b.1). Cheltuieli
22 0
(ct. 654 + 6814)
b.2). Venituri
23 0
(ct. 754 + 7814)
Alte cheltuieli de exploatare
24 200
(rd. 25 la 28)
8.1 Cheltuieli privind prestaţiile externe
(ct. 611 + 612 + 613 + 614 + 621 + 622 + 623 25 0
+ 624 + 625 + 626 + 627 + 628 - 7416)
8.
8.2 Cheltuieli cu alte impozite, taxe şi vărsăminte
asimilate 26 0
(ct. 635)
8.3 Cheltuieli cu despăgubiri, donaţii şi activele
27 200
cedate
 (ct. 658)
Cheltuieli privind dobânzile de refinanţare
înregistrate de entităţile al căror obiect principal
28 0
de activitate îl constituie leasingul
(ct. 666*)
Ajustări privind provizioanele
29 0
(rd. 30 - 31)
- Cheltuieli
30 0
(ct. 6812)
- Venituri
31 0
(ct. 7812)
CHELTUIELI DE EXPLOATARE - TOTAL
32 400
(rd. 11 la 15 + 18 + 21 + 24 + 29)
PROFITUL SAU PIERDEREA DIN EXPLOATARE
- Profit
33 400
(rd. 10 - 32)
- Pierdere
34 0
(rd. 32 - 10)
Venituri din interese de participare
9. 35 0
(ct. 7611 + 7613)
- din care, veniturile obţinute de la entităţile
36 0
afiliate
Venituri din alte investiţii şi împrumuturi care
fac parte din activele imobilizate 37 0
10. (ct. 763)
- din care, veniturile obţinute de la entităţile
38 0
afiliate
Venituri din dobânzi
39 0
(ct. 766*)
11.
- din care, veniturile obţinute de la entităţile
40 0
afiliate
Alte venituri financiare
41 0
(ct. 762 + 764 + 765 + 767 + 768)
VENITURI FINANCIARE - TOTAL
42 0
(rd. 35 + 37 + 39 + 41)
Ajustări de valoare privind imobilizările
financiare şi investiţiile deţinute ca active
43 0
circulante
(rd. 44 - 41)
12.
- Cheltuieli
44 0
(ct. 686)
- Venituri
45 0
(ct. 786)
Cheltuieli privind dobânzile
46 10
(ct. 666* - 7418)
- din care, cheltuielile în relaţia cu entităţile
13. 47 0
afiliate
Alte cheltuieli financiare
48 0
(ct. 663 + 664 + 665 + 667 + 668)
CHELTUIELI FINANCIARE - TOTAL
49 10
(rd. 43 + 46 + 48)
PROFITUL SAU PIERDEREA FINANCIAR(Ă)
- Profit
50 0
(rd. 42 - 49)
- Pierdere
51 10
(rd. 49 - 42)
PROFITUL SAU PIERDEREA CURENT(Ă)
 - Profit
52 390
(rd. 10 + 42 - 32 - 49)
- Pierdere
53 0
(rd. 32 + 49 - 10 - 42)
Venituri extraordinare
15. 54 0
(ct. 771)
Cheltuieli extraordinare
16. 55 0
(ct. 671)
PROFITUL SAU PIERDEREA DIN ACTIVITATEA
EXTRAORDINARĂ
- Profit
56 0
(rd. 54 - 55)
- Pierdere
57 0
(rd. 55 - 54)
VENITURI TOTALE
58 800
(rd. 10 + 42 + 54)
CHELTUIELI TOTALE
59 410
(rd. 32 + 49 + 55)
PROFITUL SAU PIERDEREA BRUT(Ă)
- Profit
60 390
(rd. 58 - 59)
- Pierdere
61 0
(rd. 59 - 58)
0
Impozitul pe profit
17. 62 (Ipotetic, fără
(ct. 691)
impozitare)
Alte impozite neprezentate la elementele de mai
18. sus 63 0
(ct. 698)
PROFITUL SAU PIERDEREA NET(Ă) A
EXERCIŢIULUI FINANCIAR
- Profit
64 390
(rd. 60 - 62 - 63)
- Pierdere
(rd. 61 + 62 + 63) 65 0
(rd. 62 + 63 - 60)
 X

D o c u m e n t e l e c o n t ab i l e
ş i p r in c ip iu l
justificării faptelor
 10.1 Definiţia, funcţiile, clasificarea şi regulile generale
de gestionare a documentelor contabile66
a) Definiţia documentelor contabile

Cuvântul „document” derivă din substantivul latin „documentum”

şi are înţelesul general de înscris de provenienţă publică sau particulară, prin
care se atestă un fapt, se conferă ori se recunoaşte un drept, o obligaţie etc.
Documentele contabile pot fi definite ca fiind înscrisuri sau alţi
suporţi de date, prin intermediul cărora se realizează culegerea, prelucrarea,
stocarea şi transmiterea datelor şi informaţiilor contabile referitoare la
patrimoniul şi rezultatele întreprinderilor şi a altor unităţi patrimoniale.
Înscrisurile şi ceilalţi suporţi de date utilizate în contabilitate pot fi:
formularele confecţionate din hârtie, dar şi unii purtători de informaţii
utilizaţi în prelucrarea informatizată a datelor, cum sunt benzile magnetice,
discurile magnetice ş.a.m.d.
În acest sens foarte larg, adoptat de Regulamentul de aplicare a Legii
contabilităţii, documentele contabile cuprind: “Registrul Jurnal, Registrul
Inventar şi Registrul Cartea-Mare, împreună cu documentele justificative,
precum şi Bilanţul contabil, care toate sunt considerate documente contabile
oficiale”. Sunt incluse astfel în noţiunea de documente contabile totalitatea
înscrisurilor şi suporţilor de date care formează suportul fluxului
informaţional contabil, de la memorizarea şi culegerea lor, până la difuzarea
informaţiilor contabile de sinteză către toţi utilizatorii, constituind sistemul
informaţional contabil.

b) Funcţiile documentelor contabile

Documentele contabile îndeplinesc multiple funcţii, printre care:

funcţia informaţională, funcţia gestionară, funcţia de mijloc de probă în
justiţie, funcţia de analiză economico-financiară sau funcţia de control.
Funcţia informaţională vizează cunoaşterea detaliată şi sintetizată a
stării şi evoluţiei situaţiei patrimoniului şi rezultatelor întreprinderilor,
instituţiilor şi a celorlalte unităţi patrimoniale, care conduc şi organizează o
contabilitate.
Funcţia gestionară vizează confirmarea scrisă a deciziilor şi
execuţiei administrării patrimoniului, de angajare a responsabilităţilor,
drepturilor şi obligaţiilor întreprinderii în relaţiile cu angajaţii şi cu ceilalţi
agenţi economici.

66
Cameniţă D., Belean P., Nicolaescu C., Bazele contabilităţii, Editura Multimedia, Arad,
2000
 Funcţia de mijloc de probă în justiţie o au documentele contabile
întocmite potrivit principiilor, regulilor, metodelor şi procedurilor contabile.
Ele servesc ca dovezi scrise admise în susţinerea cauzelor aflate în litigii şi ca
fundamentare a concluziilor expertizelor judiciar-contabile.
Funcţia de analiză economico-financiară revine îndeosebi
documentelor de sinteză (Bilanţ, Cont de Profit şi Pierdere etc.), ale căror
informaţii sunt supuse unor metode de analiză şi diagnostic, în urma cărora se
stabilesc indicatori şi rate care caracterizează situaţia economico-financiară a
întreprinderii şi tendinţele evoluţiei sale, servind ca bază a luării unor decizii
strategice şi tactice în managementul acesteia.
Funcţia de control a documentelor contabile constă în reconstituirea
şi verificarea realităţii, legalităţii, oportunităţii şi eficienţei administrării
patrimoniului, de stabilire a răspunderilor materiale, administrative şi penale
pentru pagubele aduse patrimoniului sau pentru deciziile greşite ale gestiunii
întreprinderii.

c) Clasificarea documentelor contabile

Documentele contabile se pot clasifica după multiple criterii, printre

care: rolul şi locul în fazele fluxului informaţional, modul de reglementare a
conţinutului şi formei, locul de emitere etc.
După rolul şi locul în fazele fluxului informaţional, documentele
contabile sunt:

Documentele justificative, care au rol de memorizare scriptică,
culegere şi consemnare a datelor referitoare la activitatea economică şi
financiară şi sunt considerate documente de intrare în sistemul
informaţional, cuprinzând o mare diversitate de documente (piese)
justificative, cum sunt de exemplu: facturile, statele de salarii, notele de
recepţie, chitanţele etc.

Registrele contabile (fişierele contabile), care au rolul de
prelucrare (tratare), stocare şi verificare a datelor şi informaţiilor contabile
prin intermediul modelelor şi procedurilor proprii metodei contabilităţii şi
includ: Registrul-Jurnal, Registrul Cartea-Mare, Registrul Inventar, registrele
auxiliare, balanţele de verificare a conturilor etc.

Documentele contabile de sinteză şi raportare contabilă
(situaţiile financiare anuale), care au rolul de centralizare, sintetizare şi
transmitere a informaţiilor către utilizatorii interni şi externi, fiind astfel
documente de ieşire din sistemul sau fluxul informaţional contabil şi
cuprinzând Bilanţul, Contul de Profit şi Pierdere etc.
O schemă a clasificării documentelor contabile după rolul şi locul lor
în fluxul informaţional este prezentată în cele ce urmează:
 Documente
Registre contabile de
Documente Date de contabile Informaţii sinteză
intrare de ieşire
justificative (Fişiere (Situaţii
contabile) financiare
anuale)

Memorarea Centralizarea,
şi consemnarea Prelucrarea, sintetizarea
fluxului stocarea şi transmiterea
patrimonial şi verificarea informaţiilor
şi a datelor către
rezultatelor utilizatori

Schema nr. 21 : Clasificarea documentelor contabile după locul şi

rolul lor în fazele fluxului informaţional contabil
(Sursa : M. Ristea, Noul sistem contabil din România,
Editura Cartimex, Bucureşti, 1994)

După modul de reglementare a conţinutului, structurii şi

formei, documentele contabile se subdivid în documente tipizate şi
documente netipizate.

Documentele contabile tipizate, care sunt acelea al căror
conţinut, formă şi structură sunt supuse unor reguli obligatorii şi unitare. În
România, majoritatea documentelor contabile sunt tipizate, fiind prevăzute,
cu denumirea şi codul lor, într-un “nomenclator al modelelor şi formularelor
tipizate comune privind activitatea financiară şi contabilă”. În acest
nomenclator documentele tipizate sunt divizate pe opt grupe: registrele de
contabilitate (Registrul Jurnal, Registrul Inventar, Registrul Cartea - Mare);
documentele justificative şi de evidenţă operativă şi analitică (documente
privind mijloacele fixe, materialele, mijloacele băneşti, salariile şi alte
drepturi de personal etc.); Situaţiile Financiare Anuale, respectiv
documentele de sinteză (Bilanţ, Cont de Profit şi Pierdere etc.). Aceste
documente contabile tipizate sunt modificate şi adaptate permanent
condiţiilor impuse de schimbările care se produc periodic în activitatea
economică şi financiară.

Documentele netipizate, care sunt acelea al căror
conţinut şi formă sunt stabilite potrivit uzanţelor sau specificului activităţii
întreprinderilor. Ele nu sunt supuse nici unei normalizări. Astfel de
documente contabile sunt toate registrele utilizate în contabilitatea de
gestiune, ca şi majoritatea documetelor folosite în calculaţia costurilor de
producţie. În Franţa, Elveţia şi în alte ţări europene, cea mai mare parte a
documentelor contabile (registre, piese justificative etc.) sunt netipizate, adică
legea nu fixează conţinutul şi forma acestora. Uzanţele şi destinaţia practică a
documentelor contabile impun consemnarea datelor privind natura
operaţiilor, persoanele care intervin, cantitatea şi valoarea operaţiei şi alte
elemente esenţiale, necesare contabilităţii.

După locul emiterii, documentele contabile se împart în documente

interne şi externe.

Documentele contabile interne, care sunt emise de către
subdiviziunile organizatorice ale întreprinderii au fie o circulaţie internă, fie o
circulaţie externă. În această categorie se includ toate formele de registre,
documentele de sinteză şi o parte a documentelor justificative cum sunt
procese verbale de recepţie a activelor fixe, note de recepţie şi constatare de
diferenţe, bonuri de consum, state de plată a salariilor etc.

Documentele contabile externe, care sunt emise de către terţi
(furnizori, bănci, instituţii publice etc.) sunt primite de întreprindere şi includ
facturi pentru cumpărare, extrase de cont bancare, trate emise de către
furnizori sau alţi creditori, note de plată etc.

d) Regulile generale privind gestionarea documentelor contabile

Acestea sunt stabilite de lege sau de uzanţe în scopul asigurării

corectitudinii, preciziei, protecţiei şi siguranţei acestora. Acestea sunt reguli
referitoare la redactarea, evidenţa, circulaţia şi păstrarea lor în cadrul
structurilor organizatorice ale întreprinderii.
Regulile referitoare la întocmirea (redactarea) documentelor
contabile (documente justificative, registre, Bilanţ etc.) sunt formulate
explicit în Regulamentul de aplicare a Legii contabilităţii, cele mai
importante fiind următoarele:

Înscrierea datelor şi informaţiilor în documentele contabile se
face manual sau cu mijloace de prelucrare automată a datelor.

Datele şi informaţiile înscrise în documentele contabile trebuie să
fie lizibile.

Nu sunt admise ştersături, răzături, modificări sau alte
asemenea intervenţii ulterioare întocmirii sau înregistrării documentelor
contabile. Eventualele erori se corectează în documentele justificative prin
tăierea textului sau cifrei greşite cu o linie, şi înscrierea textului sau cifrei
corecte însoţite de semnătura persoanei care a efectuat corectura.
Înregistrările în registrele Jurnal şi Cartea Mare, se corectează prin stornare.
Greşelile din unele documente justificative nu se corectează, documentul
respectiv anulându-se şi păstrându-se pentru verificare, cum este cazul unor
documente de trezorerie.

Nu sunt admise spaţii libere în cuprinsul documentelor contabile,
acestea anulându-se cu linii diagonale.
 Evidenţa documentelor contabile necompletate se ţine după
regulile generale ale contabilităţii stocurilor la contul cu o dezvoltare
analitică pe feluri de documente, cantitativ şi valoric, dublată de o evidenţă
operativă ţinută de gestionar, la locul de păstrare, pe feluri de documente,
numai cantitativ, cu ajutorul fişelor de magazie.
O categorie distinctă este formată, potrivit reglementărilor din
România, de documentele cu regim special, adică acelea în care se
consemnează operaţii care produc modificări ale patrimoniului întreprinderii
(ordine de plată, chitanţe, avize de însoţire, facturi etc.). Pentru astfel de
documente contabile (în general documente justificative), se organizează o
evidenţă operativă distinctă, înregistrându-se şi precizându-se, pe lângă felul,
cantitatea şi valoarea formularelor respective şi seriile, persoanele
împuternicite să le utilizeze şi alte date specifice.
Circulaţia (circuitul) documentelor contabile este drumul parcurs
de fiecare document de la emiterea, sau de la intrarea în întreprindere, până la
arhivare (clasare). Această mişcare a documentelor în cadrul subdiviziunilor
organizatorice ale întreprinderii, trebuie să se desfăşoare într-un timp cât mai
scurt, fără staţionări inutile, satisfăcând, totodată, toate cerinţele
informaţionale ale fiecărui compartiment de activitate al întreprinderii.
În întreprinderile mari şi mijlocii, circulaţia documentelor dobândeşte
o dimensiune şi o importanţă considerabilă, în scopul asigurării, la termenele
stabilite, a informaţiilor de sinteză necesare ansamblului de utilizatori. La
aceste întreprinderi un instrument util este flow-chart-ul sau diagrama
circuitului documentului, denumită şi ordinogramă. Flow-chart-ul este o
reprezentare grafică a succesiunii de operaţii pe care le suportă un document
(sau grup de documente) în traseul său prin diferitele subdiviziuni
organizatorice (puncte de lucru, centre de decizie, centre de responsabilitate),
folosind în acest scop simboluri grafice sugestive. Ele prezintă avantajul că
permit analiza cu mai multă uşurinţă, decât sub formă descriptivă, a punctelor
forte şi a celor slabe ale circulaţiei documentelor, obligând, în acelaşi timp, la
o aprofundată cunoaştere a particularităţilor activităţii întreprinderii, pentru a
putea fi elaborate. În continuare sunt redate, cu titlu exemplificativ, câteva
simboluri posibile ale flow-chart-urilor:

Punct de Prelucrarea Crearea unui Bandă Disc

plecare unui document document magnetică magnetic

Circulaţia fizică Circulaţia Ieşirea din circuit

a unui document informaţiilor (spre clienţi, terţi, arhivă)

Schema nr. 22: Exemple de simboluri grafice ale flow-chart-urilor

 Regulile referitoare la păstrarea documentelor contabile sunt
stabilite în scopul îndeplinirii funcţiilor de mijloc de probă şi de control şi, în
general, pentru a putea reconstitui, la cerere, orice operaţie economică şi
financiară. Aceste reguli sunt prevăzute de actele normative din România şi
sunt următoarele:

Registrele contabile şi documentele justificative se păstrează în
arhiva întreprinderii timp de 10 ani, cu începere de la data închiderii
exerciţiului în cursul căruia au fost întocmite.

Excepţie de la această regulă fac statele de salarii şi Situaţiile
Financiare Anuale, care se păstrează timp de 50 ani.

Păstrarea documentelor trebuie făcută, de regulă, în forma lor
originală.

Ele trebuie clasate pe genuri de operaţii, în ordine cronologică în
cadrul fiecărui exerciţiu financiar la care se referă.

În caz de pierdere, sustragere sau distrugere a unui document
contabil, se iau măsuri de reconstituire în maximum 30 de zile de la
constatare, iar documentul înlocuitor va purta menţiunea “reconstituit”.
Este recomandabil ca toate aceste norme şi uzanţe referitoare la
întocmirea şi gestionarea documentelor contabile să fie cuprinse şi
sistematizate, cel puţin în întreprinderile mari, într-un ansamblu coerent, sub
forma manualului de proceduri ale organizării contabilităţii.

10.2 Documentele justificative

a) Definiţia şi rolul documentelor justificative

Documentele justificative, denumite şi piese justificative sau acte

justificative sunt acte scrise în care se memorizează şi se menţionează date
referitoare la operaţiile economice, de regulă în momentul şi la locul
desfăşurării lor, cu scopul de a servi ca dovadă a înfăptuirii lor şi ca bază a
înregistrării lor în contabilitate.
Legea contabilităţii prevede că “Orice operaţiune patrimonială se
consemnează în momentul efectuării ei într-un înscris care stă la baza
înregistrărilor în contabilitate, dobândind astfel calitatea de document
justificativ.”
Conform Legii contabilităţii “Documentele justificative care stau la
baza înregistrărilor în contabilitate angajează răspunderea persoanelor care
le-au întocmit, vizat şi aprobat, ori înregistrat în contabilitate, după caz”.
Potrivit Planului Contabil General din Franţa “Fiecare înregistrare
este, în afara unor excepţii, valabilă dacă este justificată printr-o piesă
justificativă datată şi susceptibilă de a fi prezentată la orice cerere”.
 Este deci interzisă înregistrarea în contabilitate a unor operaţii
economice care n-au fost înscrise în prealabil într-un document, care trebuie
să îndeplinească anumite condiţii privind conţinutul şi forma lor.

b) Conţinutul şi forma documentelor justificative

Conţinutul şi forma documentelor justificative depind de specificul

operaţiilor economice la care se referă.
Orice document justificativ trebuie să conţină câteva elemente
principale, printre care pot fi enumerate:

Denumirea documentului (factură, chitanţă, ordin de plată etc.).

Numărul (seria) şi data întocmirii lui (factura nr. 576 din
10.09.20…).

Denumirea, emblema (sigla), sediul şi numărul de înmatriculare la
Registrul Comerţului al întreprinderii emitente.

Părţile care participă la efectuarea operaţiunii (în cazul facturii,
alături de elementele de identificare ale emitentului (vânzătorului), se înscriu
şi datele referitoare la identificarea cumpărătorului: denumirea firmei, adresa
etc.).

Conţinutul operaţiei economice sau financiare şi, în cazurile
necesare, temeiul legal al efectuării operaţiei (în cazul facturii, se
menţionează livrarea bunurilor şi serviciilor şi a modalităţilor de efectuare a
acestora).

Datele cantitative şi valorice referitoare la comensurarea şi
evaluarea operaţiei economice (factura cuprinde denumirea produselor,
mărfurilor, serviciilor vândute, unitatea de măsură, cantitatea, preţul unitar şi
valoarea (suma), taxa pe valoarea adăugată, ambalajele, reducerile de preţ
ş.a.m.d.).

Semnăturile persoanelor care răspund de aprobarea, efectuarea,
vizarea, verificarea şi înregistrarea în contabilitate a operaţiei.

Alte elemente determinate de specificul operaţiei, menite să
asigure date cât mai complete asupra conţinutului acesteia.
Datele care reprezintă conţinutul documentelor justificative pot fi
date fixe şi date variabile. Datele fixe au caracter repetitiv şi general, fiind de
regulă, tipărite pe document. Datele variabile sunt specifice operaţiei având
în acest scop spaţii libere care se completează în momentul efectuării
operaţiei economice (datele referitoare la felul bunurilor, serviciilor,
lucrărilor, la cantitatea şi valoarea acestora din documente ca: facturi, bonuri
de consum, note de recepţie, sunt date variabile).
Forma documentelor justificative se referă la dimensiunile
(formatul) formularelor (A3, A4, X4), dar mai ales la dispunerea datelor fixe şi
variabile în cuprinsul documentului justificativ.
 Din acest punct de vedere se deosebesc următoarele tipuri principale
de documente:

Chestionar, în care datele apar sub formă descriptivă (diferite
tipuri de procese-verbale);

Tabelar, în care datele sunt dispuse pe rânduri şi coloane (formă
matricială), cum este cazul statului de salarii;

Pe zone, în care se îmbină elementele descriptive cu forma
tabelară (matricială), cum este cazul facturii.

Furnizor: S.C. „X” S.A. Cumpărător: S.C. „Y” S.A.

Cod fiscal: R14976432 Cod fiscal: R18762143
Adresa: Arad, str. George Coşbuc, nr. 9 Adresa: Arad, str. Unirii, nr. 45
Contul: RO23RNCB1200000192170001 Contul: RO41RZBR2076005412985327
Banca: BCR Arad Banca: Raiffeissen Bank Arad

FACTURA FISCALĂ

Nr. facturii 3478901

Data (ziua, luna, anul) 25.11.2006
Nr.aviz de însoţire a mărfii

Denumirea Preţ unitar Valoarea

Nr. Valoarea
produselor sau U.M. Cantitatea (fără TVA) TVA
crt. -lei-
serviciilor -lei- -lei-
0 1 2 3 4 5 (3X4) 6
1. Fibră de sticlă m2 50 20 1.000 190
2. Transport km 20 5 100 19

Semnătura Date privind expediţia

şi ştampila Numele delegatului Popescu Andrei
furnizorului: Mijlocul de transport AUTO nr. AR02EWY Semnătura Total de plată
Expedierea s-a efectuat în prezenţa de primire (col. 5+col. 6)
noastră la data de 25.11.2006 ora 1000 1.309
Semnăturile

Schema nr. 23: Modelul unei facturi fiscale

 În România, documentele justificative din categoria celor tipizate, şi
îndeosebi cele considerate cu regim special, au un conţinut şi o formă strict
determinată, exercitându-se în acest scop un control al tipăririi şi distribuirii
lor.

c) Clasificarea documentelor justificative

Documentele justificative pot fi clasificate, după natura şi felul

operaţiilor pe care le cuprind, în două categorii şi anume: documente
justificative de bază şi documente justificative recapitulative.

Documentele sau piesele justificative de bază cuprind date
despre operaţii izolate fiind întocmite la locul şi în momentul producerii
acestora. De aceea ele mai sunt cunoscute şi sub denumirea de documente
justificative primare deoarece cuprind date care se referă pentru prima oară
la operaţia respectivă. Orice operaţie economică sau financiară trebuie să fie
consemnată într-un astfel de document de bază, sau primar. Exemple de astfel
de documente sunt toate documentele la care s-a făcut referire până acum
(facturi, chitanţe, state de salarii, note de recepţie şi constatare de diferenţe
etc.). Documentele justificative de bază pot fi emise de către structurile
interne ale întreprinderii (documente interne) şi de către alte întreprinderi sau
instituţii (documente externe).

Documentele sau piesele justificative recapitulative sunt acelea
care centralizează datele din mai multe documente de bază de acelaşi fel
(datele cuprinse în bonurile de consum de materii prime dintr-o anumită
perioadă). Formularele utilizate ca documente recapitulative apar sub diferite
forme, ca de exemplu: document cumulativ al veniturilor, recapitulaţia
mărfurilor şi ambalajelor intrate, centralizatorul facturilor emise etc. Cu
ajutorul acestor documente recapitulative se prelucrează datele din
documentele primare (de bază), care au un caracter repetitiv şi se referă la un
anumit gen de operaţii economice, în scopul înregistrării lor în registrele
contabile (Registrul Jurnal, Registrul Cartea-Mare ş.a.m.d.), având astfel un
rol intermediar.

10.3 Registrele contabile

a) Definiţia şi funcţiile registrelor contabile

Registrele contabile sunt documentele în care se înregistrează, pe

baza documentelor justificative, operaţiile economice şi financiare curente,
cu scopul obţinerii periodice a informaţiilor contabile de sinteză privind
situaţia patrimoniului şi a rezultatelor întreprinderii.
Registrele contabile îndeplinesc, printre altele, următoarele funcţii:

Sunt mijloace de prelucrare (tratare) a datelor şi informaţiilor
potrivit principiilor, regulilor şi metodelor specifice contabilităţii.

Permit reconstituirea şi validarea operaţiilor economice, după
efectuarea lor.

Reprezintă instrumentele principale ale controlului de gestiune
desfăşurat de către diferitele organisme de control intern şi extern (cenzori,
fisc, alte organisme de control ale Ministerului Finanţelor Publice etc.).

Constituie sursa informaţiilor destinate redactării documentelor de
sinteză (Situaţiilor Financiare Anuale) transmise utilizatorilor interni şi
externi ai acestor informaţii contabile.

Constituie mijloace de probă în justiţie, dacă sunt îndeplinite
condiţiile de formă şi conţinut specifice fiecărei forme de registru.

b) Analiza principalelor registre contabile obligatorii

În România, după exemplul francez, unele registre contabile sunt

obligatorii, fiind menţionate explicit în Legea contabilităţii, “Principalele
registre care se folosesc în contabilitate sunt: Registrul Jurnal, Registrul
Inventar şi Registrul Cartea-Mare”.
Există ţări în care nu este prevăzută, printr-un text de lege, ţinerea
registrelor contabile, conservarea înregistrării contabile a operaţiilor
economice făcându-se fie sub forma unor registre contabile reglementate, fie
sub alte forme, ca de exemplu: filme, discuri magnetice sau alţi suporţi de
date. Astfel de ţări sunt, de exemplu: Statele Unite ale Americii, Marea
Britanie, Suedia, Elveţia etc.
Dintre registrele contabile obligatorii aplicate în România, Registrul
Jurnal şi Registrul Inventar sunt înregistrate la organele fiscale, în prealabil
fiind numerotate, şnuruite şi parafate. Această autentificare a registrelor
contabile se face cu scopul de a putea servi ca mijloc de probă în relaţiile cu
organismele fiscale, cu alţi agenţi economici şi, în general, în orice litigiu cu
terţii.
Registrul Jurnal este un registru în care se fac înregistrări pe baza
documentelor justificative, după interpretarea şi analiza contabilă a fiecărei
operaţii economice. Se caracterizează prin următoarele trăsături generale:

Este un registru al contabilităţii cronologice.

Înregistrarea fiecărei operaţii economice, sau a unor grupuri de
operaţii economice omogene, se face sub forma articolelor contabile sau a
formulelor contabile.

Succesiunea articolelor contabile trebuie să respecte data
calendaristică a documentelor justificative.
Există două variante de folosire a Registrului Jurnal şi anume:
varianta Registrului Jurnal general unic şi varianta Registrelor Jurnale
auxiliare (multiple), combinate cu Registrul Jurnal general.
 În varianta aplicării Registrului Jurnal general unic, operaţiile
economice consemnate în documentele justificative (de bază sau
recapitulative) sunt înregistrate direct în acest Registru Jurnal general unic.
Folosirea Registrului Jurnal general unic prezintă dezavantajul accesului unei
singure persoane (contabil) pentru înregistrarea cronologică a tuturor
operaţiilor economice ale întreprinderii. De aceea această variantă de utilizare
a unui singur Registru Jurnal general poate fi aplicată în întreprinderile care
au un număr relativ redus de operaţii economice.
În varianta aplicării Registrelor Jurnale auxiliare (multiple), pe
lângă Registrul Jurnal general, se utilizează şi nişte jurnale auxiliare.
Jurnalele auxiliare sunt folosite pentru înregistrarea unui anumit gen de
operaţii omogene şi repetabile, în care se transpun în formule contabile, pe
baza documentelor justificative, aceste operaţii. Pot fi create următoarele
registre: jurnalul auxiliar al cumpărărilor, jurnalul auxiliar al vânzărilor;
jurnalul auxiliar al trezoreriei, jurnalul auxiliar al operaţiilor diverse. Din
jurnalele auxiliare, operaţiile economice se transcriu periodic în Jurnalul
general, care devine astfel un jurnal centralizator.
Indiferent de varianta aplicată, operaţiile economice înregistrate în
Jurnalul general sub forma articolelor contabile, sunt transcrise în partizi
distincte, respectiv în conturi, deschise în Registrul Cartea-Mare.
Avantajele utilizării Registrului Jurnal sunt următoarele:

Oferă o vedere de ansamblu asupra informaţiilor referitoare la
activitatea întreprinderii, permiţând reconstituirea operaţiilor economice în
succesiunea lor cronologică, adică filmul activităţii economice.

Permite evitarea unor erori, deoarece este dificil a se înregistra o
operaţie economică numai în debitul (sau numai în creditul) unui cont al
articolului contabil.

Prezintă istoricul tuturor operaţiilor contabile ale întreprinderii.

Permite depistarea cu uşurinţă a formulelor contabile eronate
(corespondenţele arbitrare dintre conturi).
Registrul Cartea-Mare este un document contabil cu ajutorul căruia
se ţine evidenţa sistematică sintetică, adică este registrul conturilor sintetice,
potrivit reglementărilor din România. La origine acest registru se prezenta
sub formă legată (compactată), având dimensiuni apreciabile, de unde
decurge denumirea sa.
Caracteristicile principale ale Registrului Cartea-Mare sunt
următoarele:

Cuprinde ansamblul conturilor sintetice, deschise sub diferite
forme care formează contabilitatea sistematică sintetică.

Este un registru obligatoriu în ţara noastră, dar care nu este supus
autentificării (parafare, şnuruire, numerotare, vizare).

Înregistrarea operaţiilor în debitul şi creditul contului se face prin
transcrierea din Registrul Jurnal, având în vedere şi documentele justificative.

Din înregistrări trebuie să rezulte obligatoriu elementele esenţiale
ale contului: soldul iniţial, rulajul debitor, rulajul creditor şi soldul final.

Stă la baza elaborării periodice (la sfârşitul lunii) a balanţei de
verificare generale (sintetice) şi a controlului înregistrărilor efectuate cu
ajutorul balanţelor sintetice şi analitice.
Registrul Inventar este documentul contabil obligatoriu care
cuprinde descrierea existenţei fizice a tuturor elementelor patrimoniale de
activ şi de pasiv, cu valoarea lor contabilă (de origine), valoarea actuală (de
inventar) şi minusurile de valoare de la acea dată.
În concepţia normalizatorilor din România, Registrul Inventar se
prezintă ca un document recapitulativ al valorilor contabile şi de inventar
consemnate în listele de inventariere şi în alte documente de constatare a
existenţei fizice a elementelor patrimoniale, contribuind la gruparea acestor
elemente pe posturile activului şi pasivului bilanţului.
Registrul Inventar împreună cu balanţa de verificare generală, sunt
documentele de bază care servesc la întocmirea Situaţiilor Financiare Anuale.
Registrele contabile analizate (Jurnal, Cartea-Mare, Inventar) sunt
specifice prelucrării manuale (manufacturiere) a datelor, care se aplică
îndeosebi în întreprinderile mici. În perioada actuală, datorită progreselor
înregistrate de informatică, şi mai ales de informatica de gestiune, au fost
necesare unele reguli mai flexibile referitoare la “registrele” aplicate în
condiţiile prelucrării automate a datelor.
Reglementările principale privind documentele de evidenţa în
condiţiile aplicării informaticii în contabilitate nu se referă nici la denumirea
sau felul unor registre şi nici la forma acestora. Se lasă astfel la latitudinea
fiecărei întreprinderi să-şi organizeze contabilitatea, inclusiv sistemul de
registre contabile, în funcţie de programele informatice adoptate.
Această organizare a contabilităţii trebuie să asigure însă, toate datele
şi informaţiile unei contabilităţii cronologice şi sistematice cu scopul final al
întocmirii documentelor de sinteză. În acest scop sunt stabilite, prin
Regulamentul de aplicare a Legii contabilităţii, unele obligaţii ale
întreprinderilor printre care cele mai importante sunt următoarele:

Să precizeze forma suporţilor tehnici ai datelor consemnate în
documentele justificative, preluate pentru înregistrare.

Să păstreze listele înregistrărilor în contabilitate pe baza
documentelor justificative, numerotate în ordine cronologică (o formă a
Registrului Jurnal).

Toate soldurile conturilor trebuie să fie rezultatului unei liste de
înregistare şi, după caz, a unui sold anterior al acelui cont (contabilitatea
sistematică).

Să permită, în orice moment, reconstituirea elementelor şi
conţinutul conturilor, a listelor şi informaţiilor supuse verificării.

Să asigure toate informaţiile necesare unui eventual control.
 10.4 Documentele contabile de sinteză şi de raportare
financiară
Documentele contabile de sinteză şi de raportare financiară,
denumite şi Situaţii Financiare Anuale, pot fi definite ca fiind situaţiile
periodice care prezintă patrimoniul şi rezultatele întreprinderii. Ele cuprind
cel puţin Bilanţul, Contul de Profit şi Pierdere, Situaţia fluxurilor de numerar,
Situaţia modificării capitalurilor proprii şi Notele explicative.
Obiectivul de bază al documentelor de sinteză este acelaşi cu cel
care a fost cuprins şi în definiţia dată obiectului contabilităţii şi anume:
„redarea imaginii fidele, clare şi complete asupra patrimoniului, a situaţiei
financiare şi a rezultatelor întreprinderii”.
Scopul elaborării şi difuzării documentelor de sinteză şi de raportare
financiară este acela de a servi ca surse de fundamentare a deciziilor de către
diferiţii utilizatori ai informaţiei contabile. În acest scop, informaţiile
cuprinse în documentele de sinteză şi de raportare financiară trebuie să
îndeplinească anumite caracteristici printre care pot fi menţionate:

Fiabilitatea, adică să prezinte încredere, siguranţă în folosirea lor
de către beneficiari.

Relevanţa, care presupune ca informaţiile transmise să se refere
la aspecte importante, semnificative ale faptelor şi evenimentelor la care se
referă.

Comparabilitatea, atât în timp, adică să reflecte evoluţia de la o
perioadă la alta, cât şi în spaţiu, adică să se poată referi la două sau mai multe
întreprinderi de acelaşi fel.

Obiectivitatea, care presupune concordanţa dintre informaţii şi
realitate.

Comprehensibilitatea, adică să poată fi înţelese cu uşurinţă, să fie
accesibile utilizatorilor.
Necesitatea armonizării internaţionale a conţinutului, structurii şi
controlului documentelor contabile de sinteză şi de raportare financiară
se impune din următoarele considerente principale:

Întreprinderile care întocmesc documentele de sinteză desfăşoară
adesea o activitate care depăşeşte teritoriul naţional.

Este necesară stabilirea unor condiţii juridice minimale cu privire
la informaţiile financiare care trebuie aduse la cunoştinţa publicului interesat
de activitatea societăţilor comerciale multinaţionale.

Coordonarea modalităţilor de evaluare pentru a asigura
comparabilitatea şi echivalenţa informaţiilor din documentele de sinteză.

Stabilirea unor norme unitare de publicitate a documentelor de
sinteză.

Instituirea unor fome de control anual exercitate de către
organisme abilitate asupra documentelor de sinteză, care să ofere garanţia
veridicităţii acestora.
De aceea, Consiliul Comunităţii Europene a elaborat Directiva 4-a din
27 iunie 1978, care recomandă dispoziţii generale şi particulare referitoare la
documentele de sinteză (conţinut, structură, reguli de evaluare, raportul de
gestiune, publicitate, control etc.). La aceste dispoziţii, care permit o largă
flexibilitate, a aderat şi România, ele fiind cuprinse în actele normative care
reglementează contabilitatea, respectiv Ordinul Ministerului Finanţelor
Publice 1752 din 2005 privind reglementările contabile armonizate cu
Directivele Comunităţiilor Economice Europene.
Normalizatorii contabilităţii din România, aliniindu-se dispoziţiilor
acestei directive, au inclus documentele de sinteză în categoria documentelor
tipizate, stabilind două modele de documente denumite “sistem de bază”
şi “sistem simplificat”. Ele se aplică în mod diferenţiat: la întreprinderile
mari (sistemul de bază) şi la întreprinderile mici şi mijlocii (sistemul
simplificat), deosebindu-se atât prin volumul diferit de informaţii pe care-l
cuprind, cât mai ales prin gradul diferit de concentrare a informaţiilor din
componentele sale.

§ Întrebări şi teme de discuţie

1. Definiţi documentele contabile.
2. Care sunt funcţiile documentelor contabile?
3. Comentaţi regulile de gestionare a documentelor contabile.
4. Cum se clasifică documentele contabile?
5. Comentaţi rolul documentelor justificative, al registrelor
contabile şi al documentelor contabile de sinteză.
 § Teste grilă
(O singură variantă corectă de răspuns pentru fiecare
întrebare!)
1. Plata salariilor datorate personalului constituie un flux:
a) intern financiar
b) extern real
c) extern financiar
d) intern real?

2. Livrarea de mărfuri clienţilor constituie un flux:

a) intern financiar
b) extern real
c) extern financiar
d) intern real?

3. Plata dividendelor asociaţilor / acţionarilor constituie un flux:

a) extern cvasireal
b) extern real
c) extern financiar
d) intern financiar?

4. Prestaţiile publice oferite de către stat întreprinderii constituie un

flux:
a) extern cvasireal
b) extern real
c) extern financiar
d) intern real?

5. Aprovizionarea cu mărfuri de la furnizori constituie un flux:

a) extern cvasireal
b) extern real
c) extern financiar
d) intern real?

6. Dobânzile plătite de către întreprindere băncilor constituie un flux:

a) extern cvasireal
b) extern real
c) extern financiar
d) intern financiar?
7. Plata salariilor personalului constituie un flux:
a) extern cvasireal
b) extern real
c) extern financiar
d) intern financiar?

8. Transportul mărfurilor din depozitul întreprinderii la magazinele

de desfacere ale acesteia constituie un flux:
a) intern financiar
b) extern real
c) extern financiar
d) intern real?

9. Contabilitatea se ţine:
a) în limba română şi în valută
b) în moneda naţională şi în valută
c) în limba română şi în moneda naţională
d) în moneda naţională?

10. Nu reprezintă o caracteristică a întreprinderii:

a) produce
b) este subiectul unui patrimoniu
c) nu are scop lucrativ
d) produce pentru piaţă?

11. Clasificarea întreprinderilor în întreprinderi mici, IMM-uri şi

întreprinderi mari şi foarte mari are la bază criteriul:
a) natura juridică
b) domeniul de activitate
c) sectorul în care acţionează
d) dimensiunea economică?

12. După natura juridică, întreprinderile pot fi:

a) mici, mici şi mijlocii, mari şi foarte mari
b) private şi publice sau semipublice
c) din sectorul primar, secundar sau terţiar
d) specializate şi nespecializate?

13. După zona în care se produc în raport cu întreprinderea, fluxurile

economice sunt:
a) reale, cvasireale şi financiare
b) reale, financiare, de transformare a valorii şi de depreciere
c) externe şi interne
d) reale şi financiare?
14. Reprezintă utilizatori interni ai informaţiei contabile:
a) acţionarii
b) salariaţii
c) băncile
d) conducerea întreprinderii?

15. Nu reprezintă utilizatori externi ai informaţiei contabile:

a) acţionarii
b) băncile
c) conducerea întreprinderii
d) statul?

16. Potrivit conceptului de „imagine fidelă”, situaţiile financiare,

trebuie să reflecte realitatea:
a) clar şi complet
b) clar şi obiectiv
c) complet şi obiectiv
d) clar, complet şi obiectiv?

17. După natura valorilor tranzacţionate, fluxurile economice externe

pot fi:
a) reale şi financiare
b) reale, cvasireale şi financiare
c) reale, financiare, de transformare a valorii interne şi de
depreciere
d) reale şi cvasireale?

18. Obiectivul de bază al contabilităţii este:

a) evidenţierea activelor în paralel cu pasivele
b) imaginea fidelă asupra patrimoniului şi rezultatelor
c) oferirea de informaţie contabilă utilizatorilor
d) cuantificarea în unităţi monetare a patrimoniului şi
rezultatelor?

19. Orice operaţie economică modifică:

a) cel mult două structuri patrimoniale
b) întotdeauna o structură patrimonială
c) întotdeauna două structuri patrimoniale
d) cel puţin două structuri patrimoniale?

20. Conform principiului intangibilităţii:

a) bilanţul de deschidere a unui exerciţiu trebuie să corespundă
cu bilanţul de închidere a exerciţiului precedent
 b) nu este permisă modificarea bilanţului de deschidere de către
organele de control
c) bilanţul de închidere a unui exerciţiu este identic cu bilanţul
de deschidere a aceluiaşi exerciţiu
d) orice modificare în bilanţul de deschidere va fi comunicat în
anexa la bilanţul contabil?

21. Conform cărui principiu nu este permisă supraevaluarea

veniturilor şi subevaluarea cheltuielilor:
a) principiul necompensării
b) principiul intangibilităţii
c) principiul prudenţei
d) principiul permanenţei metodelor?

22. Principiul permanenţei metodelor presupune:

a) continuarea aplicării regulilor şi normelor privind
înregistrarea în contabilitate şi prezentarea elementelor
patrimoniale şi a rezultatelor
b) continuarea relaţiilor cu aceiaşi furnizori şi clienţi
c) permanenţa obiectului de activitate şi a specificului activităţii
d) desfăşurarea activităţii la acelaşi sediu?

23. În virtutea cărui principiu bilanţul de închidere al exerciţiului

încheiat este preluat ca bilanţ de deschidere al exerciţiului următor:
a) continuităţii activităţii
b) intangibilităţii
c) necompensării
d) permanenţei metodelor?

24. În virtutea cărui principiu contabil explicit elementele de activ nu

pot fi compensate cu cele de pasiv:
a) prudenţei
b) independenţei exerciţiului
c) necompensării
d) permanenţei metodelor?

25. În virtutea cărui principiu contabil explicit se ţine cont de

cheltuieli, chiar dacă acestea sunt potenţiale:
a) necompensării
b) intangibilităţii
c) prudenţei
d) permanenţei metodelor?
26. Structurile globale ale bilanţului după criteriul juridic sunt:
a) în activ: bunuri, creanţe şi lichidităţi, în pasiv: capitaluri
proprii şi datorii
b) în activ: bunuri, creanţe şi lichidităţi, în pasiv: resurse pe
termen lung, resurse pe termen mediu şi resurse pe termen
scurt
c) în activ: active durabile, active realizabile şi active
disponibile, în pasiv: capitaluri proprii şi datorii
d) în activ: active imobilizate şi active circulante, în pasiv:
capitaluri proprii şi datorii?

27. Structurile globale ale bilanţului după criteriul economic sunt:

a) în activ: active imobilizate şi active circulante, în pasiv:
resurse permanente şi resurse temporare
b) în activ: active durabile, active realizabile şi active
disponibile, în pasiv: resurse pe termen lung, resurse pe
termen mediu şi resurse pe termen scurt
c) în activ: imobilizări corporale, imobilizări financiare şi
imobilizări necorporale, în pasiv: capitaluri proprii şi resurse
străine
d) în activ: active imobilizate şi active fixe, în pasiv: capitaluri
proprii şi datorii?

28. Structurile globale ale bilanţului după criteriul financiar sunt:

a) în activ: active imobilizate şi active circulante, în pasiv:
capitaluri proprii şi datorii
b) în activ: active durabile, active realizabile şi active
disponibile, în pasiv: resurse pe termen lung, resurse pe
termen mediu şi resurse pe termen scurt
c) în activ: active imobilizate şi active circulante, în pasiv:
capitaluri proprii şi resurse străine
d) în activ: active imobilizate şi active fixe, în pasiv: resurse pe
termen lung, resurse pe termen mediu şi resurse pe termen
scurt ?

29. În optica juridică, activele sunt grupate în:

a) bunuri, creanţe şi lichidităţi
b) active durabile, active realizabile şi active disponibile
c) active imobilizate şi active circulante
d) imobilizări, stocuri, creanţe şi lichidităţi?

30. În optica economică, activele sunt grupate în:

a) bunuri, creanţe şi lichidităţi
b) active durabile, active realizabile şi active disponibile
 c) active imobilizate şi active circulante
d) imobilizări, stocuri, creanţe şi lichidităţi?

31. În optica financiară, activele sunt grupate în:

a) bunuri, creanţe şi lichidităţi
b) active durabile, active realizabile şi active disponibile
c) active imobilizate şi active circulante
d) imobilizări, stocuri, creanţe şi lichidităţi?

32. În optica juridică, pasivele sunt grupate în:

a) resurse pe termen lung, resurse pe termen mediu şi resurse pe
termen scurt
b) resurse proprii şi resurse străine
c) resurse permanente şi resurse temporare
d) capitaluri proprii şi datorii?

33. În optica economică, pasivele sunt grupate în:

a) resurse pe termen lung, resurse pe termen mediu şi resurse pe
termen scurt
b) resurse proprii şi resurse străine
c) resurse permanente şi resurse temporare
d) capitaluri proprii şi datorii?

34. În optica financiară, pasivele sunt grupate în:

a) resurse pe termen lung, resurse pe termen mediu şi resurse pe
termen scurt
b) resurse proprii şi resurse străine
c) resurse permanente şi resurse temporare
d) capitaluri proprii şi datorii?

35. Divizarea activelor în durabile, realizabile şi disponibile are la

bază:
a) optica economică asupra bilanţului
b) optica juridică asupra bilanţului
c) optica financiară asupra bilanţului
d) toate cele trei optici asupra bilanţului?

36. Divizarea activelor în imobilizate şi circulante are la bază:

a) optica economică asupra bilanţului
b) optica juridică asupra bilanţului
c) optica financiară asupra bilanţului
d) toate cele trei optici asupra bilanţului?
37. Divizarea activelor în bunuri, creanţe şi lichidităţi are la bază:
a) optica economică asupra bilanţului
b) optica juridică asupra bilanţului
c) optica financiară asupra bilanţului
d) toate cele trei optici asupra bilanţului?

38. Divizarea pasivelor în resurse permanente şi resurse temporare

are la bază:
a) optica economică asupra bilanţului
b) optica juridică asupra bilanţului
c) optica financiară asupra bilanţului
d) toate cele trei optici asupra bilanţului?

39. Divizarea pasivelor în capitaluri proprii şi datorii are la bază:

a) optica economică asupra bilanţului
b) optica juridică asupra bilanţului
c) optica financiară asupra bilanţului
d) toate cele trei optici asupra bilanţului?

40. Divizarea pasivelor în resurse pe termen lung, resurse pe termen

mediu şi resurse pe termen scurt are la bază:
a) optica economică asupra bilanţului
b) optica juridică asupra bilanţului
c) optica financiară asupra bilanţului
d) toate cele trei optici asupra bilanţului?

41. Gruparea activelor în active durabile, active realizabile şi active

disponibile:
a) se bazează pe optica economică, criteriul fiind durata de
alocare
b) se bazează pe optica financiară, criteriul fiind exigibilitatea
c) se bazează pe optica economică, criteriul fiind durata de
utilizare
d) se bazează pe optica financiară, criteriul fiind lichiditatea?

42. Gruparea activelor în active imobilizate şi active circulante:

a) se bazează pe optica economică, criteriul durata de utilizare
b) se bazează pe optica financiară, criteriul fiind exigibilitatea
c) se bazează pe optica economică, criteriul fiind durata de
alocare
d) se bazează pe optica financiară, criteriul fiind lichiditatea?
43. Gruparea pasivelor în resurse permanente şi resurse temporare:
a) se bazează pe optica economică, criteriul fiind durata de
utilizare
b) se bazează pe optica financiară, criteriul fiind lichiditatea
c) se bazează pe optica economică, criteriul fiind durata de
alocare
d) se bazează pe optica financiară, criteriul fiind exigibilitatea?

44. Gruparea pasivelor în resurse pe termen lung, resurse pe termen

mediu şi resurse pe termen scurt:
a) se bazează pe optica economică, criteriul fiind durata de
alocare
b) se bazează pe optica financiară, criteriul fiind lichiditatea
c) se bazează pe optica economică, criteriul fiind durata de
utilizare
d) se bazează pe optica financiară, criteriul fiind exigibilitatea?

45. Lichiditatea reprezintă:

a) capacitatea mai redusă sau mai intensă a unui activ de a se
transforma în bani
b) scadenţa mai apropiată sau mai îndepărtată de rambursare a
unui pasiv
c) capacitatea mai redusă sau mai intensă a unui pasiv de a se
transforma în bani
d) scadenţa mai apropiată sau mai îndepărtată de rambursare a
unui activ?

46. Exigibilitatea reprezintă:

a) capacitatea unui element de a fi transformat în bani
b) capacitatea unei întreprinderi de a-şi plăti datoriile
c) data (scadenţa) mai mult sau mai puţin îndepărtată de
rambursare a unei resurse
d) posibilitatea de a deduce o cheltuială din profitul impozabil?

47. Durata de alocare este un criteriu de ordonare:

a) a elementelor de activ după optica economică
b) a elementelor de pasiv după optica financiară
c) a elementelor de pasiv după optica economică
d) a elementelor de activ după optica financiară?

48. Durata de utilizare este un criteriu de ordonare:

a) a elementelor de activ după optica economică
b) a elementelor de pasiv după optica financiară
 c) a elementelor de pasiv după optica economică
d) a elementelor de activ după optica financiară?

49. Exigibilitatea este un criteriu de ordonare:

a) a elementelor de activ după optica economică
b) a elementelor de pasiv după optica financiară
c) a elementelor de pasiv după optica economică
d) a elementelor de activ după optica financiară?

50. Lichiditatea este un criteriu de ordonare:

a) a elementelor de activ după optica economică
b) a elementelor de pasiv după optica financiară
c) a elementelor de pasiv după optica economică
d) a elementelor de activ după optica financiară?

51. Stabiliţi prin ce relaţie se calculează patrimoniul net (capitalul

propriu):
a) patrimoniu brut – patrimoniu net
b) activ – pasiv
c) total activ – datorii
d) total pasiv + total activ?

52. Creşterea / apariţia unui post de activ concomitent cu scăderea /

dispariţia unui alt post din activ va genera o ecuaţie bilanţieră de
forma:
a) A + x = P + x
b) A = P + x - x
c) A + x - x = P
d) A – x = P – x?

53. Scăderea / dispariţia unui post de activ concomitent cu scăderea /

dispariţia unui post de pasiv va genera o ecuaţie bilanţieră de forma:
a) A + x = P + x
b) A = P + x - x
c) A + x - x = P
d) A – x = P – x?

54. Creşterea / apariţia unui post de pasiv concomitent cu scăderea /

dispariţia unui alt post din pasiv va genera o ecuaţie bilanţieră de
forma:
a) A + x = P + x
b) A = P + x - x
c) A + x - x = P
d) A – x = P – x?
55. Creşterea / apariţia unui post de activ concomitent cu creşterea /
apariţia unui post de pasiv va genera o ecuaţie bilanţieră de forma:
a) A + x = P + x
b) A = P + x - x
c) A + x - x = P
d) A – x = P – x?

56. Care din următoarele elemente au lichiditatea cea mai ridicată:

a) imobilizările corporale
b) stocurile
c) creanţele
d) imobilizările financiare?

57. Care din următoarele elemente au exigibilitatea cea mai scăzută:

a) creditele bancare pe termen lung
b) furnizorii
c) capitalul social
d) creditele bancare pe termen scurt?

58. Care din următoarele elemente au lichiditatea cea mai scăzută:

a) stocurile
b) lichidităţile
c) imobilizările
d) creanţele?

59. Care din următoarele elemente au exigibilitatea cea mai ridicată:

a) capitalul social
b) rezervele
c) furnizorii
d) creditele bancare pe termen lung?

60. Operaţiile economice care modifică rezultatul exerciţiului prin

generarea de venituri şi/sau cheltuieli se numesc:
a) permutative
b) comutative
c) modificative
d) asociative?

61. Operaţiile economice care nu generează venituri sau cheltuieli se

numesc:
a) permutative
b) comutative
c) modificative
d) asociative?
62. Cheltuielile generate de activitatea curentă a unei întreprinderi
sunt:
a) cheltuieli financiare
b) cheltuieli de exploatare
c) cheltuieli excepţionale
d) cheltuieli normale?

63. Cheltuielile privind mărfurile sunt:

a) cheltuieli financiare
b) cheltuieli de exploatare
c) cheltuieli excepţionale
d) cheltuieli normale?

64. Cheltuielile cu dobânzile sunt:

a) cheltuieli financiare
b) cheltuieli de exploatare
c) cheltuieli excepţionale
d) cheltuieli normale?

65. Cheltuielile generate de calamităţi sunt:

a) cheltuieli financiare
b) cheltuieli de exploatare
c) cheltuieli extraordinare
d) cheltuieli normale?

66. Veniturile generate de activitatea curentă a unei întreprinderi

sunt:
a) venituri de exploatare
b) venituri normale
c) venituri extraordinare
d) venituri financiare?

67. Veniturile din diferenţe favorabile de curs valutar:

a) venituri de exploatare
b) venituri normale
c) venituri extraordinare
d) venituri financiare?

68. Veniturile din despăgubirile acordate de către societăţile de

asigurări sunt:
a) venituri de exploatare
b) venituri normale
c) venituri extraordinare
d) venituri financiare?
69. Veniturile din vânzarea produselor finite sunt:
a) venituri de exploatare
b) venituri normale
c) venituri extraordinare
d) venituri financiare?

70. Veniturile ocazionate de cesiunea unui mijloc fix sunt:

a) venituri de exploatare
b) venituri normale
c) venituri extraordinare
d) venituri financiare?

71. Rezultatul curent se calculează pe baza relaţiei:

a) rezultatul din exploatare + rezultatul extraordinar
b) rezultatul din exploatare + rezultatul financiar
c) rezultatul financiar + rezultatul extraordinar
d) rezultatul din exploatare + rezultatul global brut?

72. Rezultatul global brut se calculează pe baza relaţiei:

a) rezultatul din exploatare + rezultatul extraordinar
b) rezultatul din exploatare + rezultatul financiar
c) rezultatul curent + rezultatul extraordinar
d) rezultatul din exploatare + impozitul pe profit?

73. Instrumentul de măsură şi analiză a patrimoniului întreprinderii

este:
a) obiectul contabilităţii
b) bilanţul
c) contul de rezultate
d) orice principiu contabil explicit?

74. Instrumentul de măsură şi analiză a performanţelor activităţii

întreprinderii este:
a) obiectul contabilităţii
b) bilanţul
c) contul de rezultate
d) orice principiu contabil explicit?

75. Obiectivul fundamental al bilanţului, ca instrument de măsură şi

analiză a patrimoniului întreprinderii, este:
a) reprezentarea tabelară a patrimoniului întreprinderii
b) cuantificarea în unităţi monetare a patrimoniului
întreprinderii
c) imaginea fidelă asupra patrimoniului întreprinderii
 d) redarea la un moment dat a patrimoniului întreprinderii?

76. Care din următoarele elemente nu fac parte din antetul bilanţului:
a) denumirea societăţii
b) sediul societăţii
c) codul unic de înregistrare
d) descrierea şi evaluarea principalelor structuri patrimoniale?

77. Nu sunt creanţe:

a) creditorii diverşi
b) debitorii diverşi
c) clienţii
d) decontările cu asociaţii privind capitalul?

78. Nu sunt imobilizări:

a) brevetele
b) titlurile de participare
c) mărfurile
d) programele informatice?

79. Nu sunt datorii:

a) creditorii diverşi
b) debitorii diverşi
c) impozitul pe profit
d) furnizorii?

80. Nu sunt capitaluri proprii:

a) capitalul social
b) decontările cu asociaţii privind capitalul
c) rezultatul reportat
d) rezervele?

81. Sunt stocuri:

a) construcţiile
b) mărfurile
c) mobilierul
d) utilajele şi instalaţiile?

82. Sunt imobilizări:

a) materiile prime
b) produsele finite
c) mărfurile
d) programele informatice?
83. Sunt capitaluri proprii:
a) rezervele
b) rezultatul exerciţiului
c) rezultatul reportat
d) toate variantele de mai sus?

84. Sunt creanţe:

a) creditorii diverşi
b) furnizorii
c) efectele de primit
d) efectele de plată?

85. Sunt datorii:

a) debitorii diverşi
b) creditele bancare pe termen scurt
c) clienţii
d) conturile curente deschise la bănci?

86. Rezervele sunt:

a) datorii
b) capitaluri proprii
c) lichidităţi
d) imobilizări?

87. Cheltuielile de constituire sunt:

a) capitaluri proprii
b) stocuri
c) imobilizări
d) datorii?

88. Titlurile de participare sunt:

a) creanţe
b) stocuri
c) lichidităţi
d) datorii?

89. Creditorii diverşi sunt:

a) capitaluri proprii
b) creanţe
c) imobilizări financiare
d) datorii?
90. Debitorii diverşi sunt:
a) imobilizări financiare
b) capitaluri proprii
c) datorii
d) creanţe?

91. După optica financiară asupra Bilanţului, titlurile de plasament

(investiţiile financiare pe termen scurt) sunt:
a) lichidităţi
b) cvasilichidităţi
c) imobilizări financiare
d) imobilizări necorporale?

92. După optica economică asupra Bilanţului, brevetele sunt:

a) lichidităţi
b) imobilizări necorporale
c) imobilizări financiare
d) creanţe?

93. Care element patrimonial a fost încadrat incorect:

a) mărfuri (active circulante)
b) titluri de plasament (imobilizări financiare)
c) decontări cu asociaţii privind capitalul (creanţe)
d) cheltuieli de dezvoltare (imobilizări necorporale)?

94. Care element patrimonial a fost încadrat corect:

a) rezerve (datorii)
b) casa (imobilizări financiare)
c) creditori diverşi (datorii)
d) cheltuieli de dezvoltare (imobilizări corporale)?

95. Care element patrimonial nu a fost încadrat corect:

a) clădiri (imobilizări corporale)
b) rezerve (capitaluri proprii)
c) titluri de participare (lichidităţi)
d) brevete (imobilizări necorporale)?

96. Care element patrimonial a fost încadrat corect:

a) titluri de participare (imobilizări corporale)
b) mijloace fixe (creanţe)
c) cheltuieli de dezvoltare (imobilizări financiare)
d) rezultatul reportat (profit) (capitaluri proprii)?
97. Care element patrimonial a fost încadrat incorect:
a) echipamente tehnologice (imobilizări corporale)
b) decontări cu asociaţii privind capitalul (creanţe)
c) cheltuieli de dezvoltare (imobilizări financiare)
d) rezultatul reportat (profit) (capitaluri proprii)?

98. Care element patrimonial a fost încadrat incorect:

a) terenuri (imobilizări corporale)
b) împrumuturi acordate ce vor fi recuperate în 3 ani
(imobilizări financiare)
c) creditori diverşi (creanţe)
d) mărfuri (stocuri)?

99. Care element patrimonial a fost încadrat incorect:

a) personal - salarii datorate (datorii)
b) conturi la bănci (imobilizări financiare)
c) debitori diverşi (creanţe)
d) produse finite (stocuri)?

100. Care element patrimonial nu a fost încadrat corect:

a) creditori diverşi (datorii)
b) titluri de participare (imobilizări financiare)
c) produse finite (imobilizări corporale)
d) cheltuieli de dezvoltare (imobilizări necorporale)?

101. Conturile de activ se debitează cu:

a) intrările
b) soldul iniţial şi intrările
c) soldul iniţial şi ieşirile
d) ieşirile?

102. Conturile de pasiv se debitează cu:

a) intrările
b) soldul iniţial şi intrările
c) soldul iniţial şi ieşirile
d) ieşirile?

103. Conturile de activ şi cele de cheltuieli:

a) se debitează cu intrările şi se creditează cu ieşirile
b) se debitează cu ieşirile şi se creditează cu ieşirile
c) se debitează cu ieşirile şi se creditează cu intrările
d) se debitează cu intrările şi se creditează cu intrările?

104. Conturile de pasiv şi cele de venituri:

 a) se debitează cu intrările şi se creditează cu ieşirile
b) se debitează cu ieşirile şi se creditează cu ieşirile
c) se debitează cu ieşirile şi se creditează cu intrările
d) se debitează cu intrările şi se creditează cu intrările?

105. Soldul final al conturilor de activ şi al celor de cheltuieli este:

a) creditor sau nul
b) debitor sau nul
c) şi creditor şi debitor
d) nici creditor, nici debitor?

106. Soldul final al conturilor de pasiv şi al celor de venituri este:

a) creditor sau nul
b) debitor sau nul
c) şi creditor şi debitor
d) nici creditor, nici debitor?

107. Starea unui cont la începutul exerciţiului constituie:

a) soldul iniţial
b) rulajele
c) totalul sumelor
d) soldul final?

108. Starea unui cont la sfârşitul exerciţiului constituie:

a) soldul iniţial
b) rulajele
c) totalul sumelor
d) soldul final?

109. Mişcările contului (creşterile şi/sau diminuările) într-o anumită

perioadă constituie:
a) soldul iniţial
b) rulajele
c) totalul sumelor
d) soldul final?

110. Cumularea soldului iniţial şi a rulajului debitor sau creditor constituie:

a) soldul iniţial
b) rulajele
c) totalul sumelor
d) soldul final?

111.Subscrierea de capital social se înregistrează în contabilitate pe baza

următoarei formule contabile:
 a)
10.000 1011 = 456 10.000

b)
10.000 456 = 1011 10.000

c)
10.000 1012 = 456 10.000

d)
10.000 456 = 1012 10.000

112.Înlocuiţi contul care lipseşte în următoarea formulă contabilă care

evidenţiază subscrierea de capital social:

25.000 456 = X 25.000

a) 1012
b) 1011
c) 456
d) 121.

113.Înlocuiţi contul care lipseşte în următoarea formulă contabilă care

evidenţiază subscrierea de capital social:

5.000 X = 1011 5.000

a) 1012
b) 5121
c) 456
d) 457.

114.Ce semnifică următoarea formulă contabilă:

1.000 456 = 1011 1.000

a) vărsarea capitalului social

b) transformarea capitalului social subscris nevărsat în capital social

subscris vărsat
c) diminuarea capitalului social
d) subscrierea capitalului social?
115.Vărsarea capitalului social subscris, sub forma unui mijloc de
transport, se înregistrează în contabilitate pe baza următoarei formule
contabile:
 a)
5.000 2133 = 456 5.000

b)
5.000 1012 = 2133 5.000

c)
5.000 2133 = 1012 5.000

d)
5.000 456 = 2133 5.000

116.Vărsarea, 50% sub forma unui teren, 50% sub formă de mărfuri, a unui
capital social subscris în valoare de 10.000 RON, se înregistrează în
contabilitate pe baza următoarei formule contabile:

a)
10.000 % = 456 10.000
5.000 2112
5.000 371

b)
10.000 456 = % 10.000
2111 5.000
371 5.000

c)
10.000 % = 456 10.000
5.000 2111
5.000 371

d)
10.000 456 = % 10.000
2112 5.000
371 5.000

117.Vărsarea capitalului social subscris, în valoare de 3.000 RON, în contul

deschis la bancă, se înregistrează în contabilitate pe baza următoarei
formule contabile:

a)
3.000 5121 = 456 3.000

b)
3.000 5311 = 456 3.000

c)
3.000 456 = 5311 3.000
 d)
3.000 456 = 5121 3.000

118.Înlocuiţi contul care lipseşte în următoarea formulă contabilă care

evidenţiază vărsarea capitalului social subscris sub forma unei construcţii:

10.000 212 = X 10.000

a) 1012
b) 1011
c) 456
d) 2812.

119.Înlocuiţi contul care lipseşte în următoarea formulă contabilă care

evidenţiază vărsarea capitalului social subscris, în valoare de 20.000 RON,
în contul de la bancă:

20.000 X = 456 20.000

a) 5124
b) 5121
c) 5311
d) 5314.

120.Ce semnifică următoarea formulă contabilă:

10.000 % = 456 10.000

8.000 2131
2.000 5311

a) subscrierea de capital social, sub forma unui echipament tehnologic

în valoare de 8.000 RON şi, în numerar, în sumă de 2.000 RON
b) vărsarea de capital social, sub forma unui echipament tehnologic în
valoare de 2.000 RON şi, în numerar, în sumă de 8.000 RON
c) subscrierea de capital social, sub forma unui echipament tehnologic
în valoare de 2.000 RON şi, în numerar, în sumă de 8.000 RON
d) vărsarea de capital social, sub forma unui echipament tehnologic în
valoare de 8.000 RON şi, în numerar, în sumă de 2.000 RON?

121.Ce semnifică următoarea formulă contabilă:

4.000 2111 = 456 4.000

a) vărsarea capitalului social în numerar, în sumă de 4.000 RON

b) vărsarea capitalului social sub forma unei construcţii în valoare de
4.000 RON
 c) vărsarea capitalului social sub forma unei amenajări de teren în
valoare de 4.000 RON
d) vărsarea capitalului social sub forma unui teren în valoare de 4.000
RON?

122.Transformarea capitalului social subscris nevărsat în capital social

subscris vărsat se înregistrează în contabilitate pe baza următoarei formule
contabile:

a)
5.000 1012 = 1011 5.000

b)
5.000 1011 = 1012 5.000

c)
5.000 456 = 1012 5.000

d)
5.000 1011 = 456 5.000

123.Înlocuiţi contul care lipseşte în următoarea formulă contabilă care

evidenţiază transformarea capitalului social subscris nevărsat în capital
social subscris vărsat:

1.000 X = 1012 1.000

a) 456
b) 1011
c) 1041
d) 1064.

124.Ce semnifică următoarea formulă contabilă:

2.000 1011 = 1012 2.000

a) subscrierea capitalului social

b) diminuarea capitalului social
c) transformarea capitalului social subscris nevărsat în capital social
subscris vărsat
d) vărsarea capitalului social?

125.Reprezintă modalităţi de majorare a capitalului social:

a) retragerea unui acţionar
b) acoperirea pierderii reportate
 c) încorporarea rezervelor
d) răscumpărarea acţiunilor la bursă?

126.Reprezintă modalităţi de diminuare a capitalului social:

a) aporturi noi în numerar
b) acoperirea pierderii reportate
c) încorporarea rezervelor
d) încorporarea profitului net reportat?

127.Diminuarea capitalului social, ca urmare a retragerii unui acţionar, se

înregistrează în contabilitate pe baza următoarei formule contabile:

a)
1.500 456 = 1012 1.500

b)
1.500 1011 = 456 1.500

c)
1.500 1012 = 456 1.500

d)
1.500 456 = 1011 1.500

128.Plata, în numerar, a contravalorii aportului la capitalul social al unui

acţionar care a hotărât să se retragă, se înregistrează în contabilitate pe
baza următoarei formule contabile:

a)
7.000 1012 = 5311 7.000

b)
7.000 5311 = 456 7.000

c)
7.000 5311 = 1012 7.000

d)
7.000 456 = 5311 7.000

129.Înlocuiţi contul care lipseşte în următoarea formulă contabilă care

evidenţiază diminuarea capitalului social prin retragerea unui acţionar:

2.500 1012 = X 2.500

a) 1011
 b) 5311
c) 456
d) 5121.

130.Înlocuiţi contul care lipseşte în următoarea formulă contabilă care

evidenţiază plata, în numerar, a contravalorii aportului la capitalul social
al unui acţionar care hotărăşte să se retragă:

3.750 X = 5311 3.750

a) 1012
b) 456
c) 117
d) 1011.

131.Ce semnifică următoarea formulă contabilă:

9.000 1012 = 456 9.000

a) transformarea capitalului social subscris nevărsat în capital social

subscris vărsat
b) vărsarea capitalului social
c) diminuarea capitalului social
d) subscrierea capitalului social?

132.Ce semnifică următoarea formulă contabilă:

15.000 456 = 5311 15.000

a) subscrierea capitalului social

b) transformarea capitalului social subscris nevărsat în capital social
subscris vărsat
c) vărsarea, în numerar, a capitalului social
d) plata, în numerar, a contravalorii aportului la capitalul social al
unui acţionar care a hotărât să se retragă?

133.Majorarea capitalului social prin încorporarea rezervelor se

înregistrează în contabilitate pe baza următoarei formule contabile:

a)
8.000 1011 = 106 8.000

b)
8.000 106 = 1012 8.000
 c)
8.000 1012 = 106 8.000

d)
8.000 106 = 1011 8.000

134.Majorarea capitalului social prin încorporarea profitului net reportat

se înregistrează în contabilitate pe baza următoarei formule contabile:

a)
6.500 1011 = 117 6.500

b)
6.500 1012 = 117 6.500

c)
6.500 117 = 1012 6.500

d)
6.500 117 = 1011 6.500
135.Majorarea capitalului social cu 3.000 RON, 75% prin încorporarea
rezervelor, 25% prin încorporarea profitului net nerepartizat se
înregistrează în contabilitate pe baza următoarei formule contabile:

a)
3.000 % = 1012 3.000
750 106
2.250 117

b)
3.000 1012 = % 3.000
106 2.250
117 750

c)
3.000 % = 1012 3.000
2.250 106
750 117

d)
3.000 1012 = % 3.000
106 750
117 2.250

136.Diminuarea capitalului social prin acoperirea pierderii reportate în

sumă de 2.000 RON se înregistrează în contabilitate pe baza următoarei
formule contabile:

a)
2.000 129 = 1012 2.000
 b)
2.000 1012 = 117 2.000

c)
2.000 1012 = 129 2.000

d)
2.000 117 = 1012 2.000

137.Înlocuiţi contul care lipseşte în următoarea formulă contabilă care

evidenţiază majorarea capitalului social prin încorporarea rezervelor:

1.000 106 = X 1.000

a) 1011
b) 456
c) 121
d) 1012.

138.Înlocuiţi contul care lipseşte în următoarea formulă contabilă care

evidenţiază diminuarea capitalului social prin acoperirea pierderii
reportate:

500 1012 = X 500

a) 121
b) 129
c) 117
d) 6642.

139.Ce semnifică următoarea formulă contabilă:

1.000 % = 1012 1.000

500 106
500 117

a) majorarea capitalului social prin încorporarea rezervelor

b) majorarea capitalului social atât prin încorporarea rezervelor, cât
şi prin încorporarea profitului net reportat
c) majorarea capitalului social atât prin încorporarea rezervelor, cât
şi prin încorporarea pierderii reportate
d) majorarea capitalului social prin încorporarea profitului net
reportat?

140.Ce semnifică următoarea formulă contabilă:

 9.000 1012 = 117 9.000

a) diminuarea capitalului social prin constituirea de rezrve

b) diminuarea capitalului social prin acoperirea pierderii reportate
c) diminuarea capitalului social prin acoperirea profitului reportat
d) diminuarea capitalului social prin retragerea unui acţionar?

141.Rezervele legale se constituie:

a) în cotă de 5% din profitul brut
b) în cotă de 20% din capitalul social
c) în cotă de 5% din profitul brut până se ajunge la o pondere de 20%
în capitalul social
d) în cotă de 20% din profitul brut până se ajunge la o pondere de 5%
în capitalul social?

142.Ştiind că o întreprindere are un capital social în valoare de 20.000

RON, un profit brut aferent exerciţiului încheiat de 1.000 RON, rezervele
legale anterior constituite fiind de 3.975 RON, determinaţi valoarea
rezervelor legale aferente exerciţiului încheiat:
a) 25 RON
b) 50 RON
c) 200 RON
d) 1.000 RON?

143.Ştiind că o întreprindere are un capital social în valoare de 30.000

RON, un profit brut aferent exerciţiului încheiat de 5.000 RON, rezervele
legale anterior constituite fiind de 2.500 RON, determinaţi valoarea
rezervelor legale aferente exerciţiului încheiat:
a) 1.500 RON
b) 1.000 RON
c) 250 RON
d) nu este necesară constituirea de rezerve legale?

144.Ştiind că o întreprindere are un capital social în valoare de 10.000

RON, un profit brut aferent exerciţiului încheiat de 1.000 RON, rezervele
legale anterior constituite fiind de 2.000 RON, determinaţi valoarea
rezervelor legale aferente exerciţiului încheiat:
a) 50 RON
b) 200 RON
c) 500 RON
d) nu este necesară constituirea de rezerve legale?

145.Valoarea (cuantumul) rezervelor statutare sau contractuale:

a) este prevăzută de Legea Contabilităţii
 b) este prevăzută în actul constitutiv al întreprinderii
c) este în cotă de 5% din profitul brut până se ajunge la 20% din
capitalul social
d) nu există astfel de rezerve?

146.Contractarea unui credit bancar pe termen lung în sumă de 10.000

RON se înregistrează în contabilitate pe baza următoarei formule contabile:

a)
10.000 1621 = 5121 10.000

b)
10.000 5121 = 1622 10.000

c)
10.000 5121 = 5191 10.000

d)
10.000 5121 = 1621 10.000

147.Înlocuiţi contul care lipseşte în următoarea formulă contabilă care

evidenţiază contractarea unui credit bancar pe termen lung:

9.000 5121 = X 9.000

a) 1622
b) 5191
c) 1621
d) 5311.

148.Ce semnifică următoarea formulă contabilă:

20.000 5121 = 1621 20.000

a) contractarea unui credit bancar pe termen scurt în sumă de 20.000

RON
b) rambursarea unui credit bancar pe termen lung în sumă de 20.000
RON
c) contractarea unui credit bancar pe termen lung în sumă de 20.000
RON
d) rambursarea unui credit bancar pe termen scurt în sumă de 20.000
RON?

149.Rambursarea unui credit bancar pe termen lung în sumă de 15.000

RON se înregistrează în contabilitate pe baza următoarei formule contabile:

a)
 15.000 1621 = 5121 15.000

b)
15.000 5191 = 5121 15.000

c)
15.000 5121 = 1621 15.000

d)
15.000 1681 = 5121 15.000

150.Înlocuiţi contul care lipseşte în următoarea formulă contabilă care

evidenţiază rambursarea unui credit bancar pe termen lung:

7.000 X = 5121 7.000

a) 1681
b) 1622
c) 1621
d) 5191.

151.Ce semnifică următoarea formulă contabilă:

20.000 1621 = 5121 20.000

a) contractarea unui credit bancar pe termen scurt în sumă de 20.000

RON
b) rambursarea unui credit bancar pe termen lung în sumă de 20.000
RON
c) contractarea unui credit bancar pe termen lung în sumă de 20.000
RON
d) rambursarea unui credit bancar pe termen scurt în sumă de 20.000
RON?

152.Imobilizările pot intra în patrimoniu:

a) prin cesiune
b) prin casare
c) prin donaţie
d) nici una din variantele de mai sus?

153.Ieşirea mijloacelor fixe din patrimoniu poate avea loc prin:

a) achiziţie
b) producţie proprie
c) cesiune
d) aport la capital?
154.Amortizarea imobilizărilor reprezintă pentru întreprindere:
a) o cheltuială de exploatare
b) o cheltuială financiară
c) o cheltuială extraordinară
d) nu reprezintă o cheltuială din punct de vedere contabil?

155.Nu se amortizează:
a) terenurile şi construcţiile
b) terenurile
c) terenurile şi amenajările de terenuri
d) amenajările de terenuri?

156.Achiziţia, pe credit comercial, a unui echipament tehnologic, la cost de

achiziţie de 1.000 RON, fără TVA, se înregistrează în contabilitate pe baza
următoarei formule contabile:

a)
1.000 2131 = 401 1.000

b)
1.000 404 = 2131 1.000

c)
1.000 401 = 2131 1.000

d)
1.000 2131 = 404 1.000

157.Achiziţia, cu plata prin virament, a unui mijloc de transport, la cost de

achiziţie de 5.000 RON, TVA aferentă 19%, se înregistrează în contabilitate
pe baza următoarei formule contabile:

a)
5.950 % = 5121 5.950
5.000 2131
950 4426

b)
5.950 5121 = % 5.950
2133 5.000
4427 950

c)
5.950 % = 5121 5.950
5.000 2133
950 4426
 d)
5.950 % = 2133 5.950
5.000 5121
950 4426

158.Obţinerea unui aparat de măsură, din producţie proprie, cost de

producţie 9.000 RON, se înregistrează în contabilitate pe baza următoarei
formule contabile:

a)
9.000 2132 = 721 9.000

b)
9.000 722 = 2132 9.000

c)
9.000 2132 = 722 9.000

d)
9.000 2132 = 7583 9.000

159.Obţinerea, cu titlu gratuit (prin donaţie), a unei construcţii, evaluată la

10.000 RON, se înregistrează în contabilitate pe baza următoarei formule
contabile:

a)
10.000 212 = 133 10.000

b)
10.000 212 = 722 10.000

c)
10.000 212 = 7582 10.000

d)
10.000 212 = 771 10.000

160.Înlocuiţi contul care lipseşte în următoarea formulă contabilă care

evidenţiază achiziţia unei construcţii, pe credit comercial, fără TVA, la cost
de achiziţie de 10.000 RON:

10.000 212 = X 10.000

a) 401
b) 462
c) 461
d) 404.
161.Înlocuiţi contul care lipseşte în următoarea formulă contabilă care
evidenţiază achiziţia unui autobuz, pe credit comercial, la cost de achiziţie
de 3.000 RON, TVA aferentă 19%:

3.570 % = 404 3.570

3.000 X
570 4426

a) 2132
b) 2131
c) 2133
d) 212.

162.Înlocuiţi contul care lipseşte în următoarea formulă contabilă care

evidenţiază obţinerea, din producţie proprie, a unei piese de mobilier la cost
de producţie de 8.000 RON:

8.000 214 = X 8.000

a) 771
b) 721
c) 7583
d) 722.

163.Înlocuiţi contul care lipseşte în următoarea formulă contabilă care

evidenţiază obţinerea, cu titlu gratuit (prin donaţie), a unui teren evaluat la
6.500 RON:

6.500 2111 = X 6.500

a) 722
b) 133
c) 7582
d) 771.

164.Ce semnifică următoarea formulă contabilă:

7.500 2131 = 404 7.500

a) obţinerea unui echipament tehnologic din producţie proprie

b) obţinerea unui echipament tehnologic cu titlu gratuit (prin donaţie)
c) achiziţia unui echipament, pe credit comercial
d) vânzarea unui echipament, pe credit comercial?
165.Ce semnifică următoarea formulă contabilă:

9.000 2131 = 722 9.000

a) obţinerea unui echipament tehnologic din producţie proprie

b) obţinerea unui echipament tehnologic cu titlu gratuit (prin donaţie)
c) achiziţia unui echipament, pe credit comercial
d) vânzarea unui echipament, pe credit comercial?

166.Ce semnifică următoarea formulă contabilă:

5.000 2131 = 133 5.000

a) obţinerea unui echipament tehnologic din producţie proprie

b) obţinerea unui echipament tehnologic cu titlu gratuit (prin donaţie)
c) achiziţia unui echipament, pe credit comercial
d) vânzarea unui echipament, pe credit comercial?

167.Efectuarea de cheltuieli de constituire, achitate direct din contul de la

bancă, se înregistrează în contabilitate pe baza următoarei formule
contabile:

a)
3.000 5121 = 201 3.000

b)
3.000 201 = 5311 3.000

c)
3.000 201 = 5121 3.000

d)
3.000 5311 = 201 3.000

168.Înlocuiţi contul care lipseşte în următoarea formulă contabilă care

evidenţiază efectuarea de cheltuieli de constituire achitate prin virament:

5.500 X = 5121 5.500

a) 621
b) 203
c) 6588
d) 201.

169.Ce semnifică următoarea formulă contabilă:

 7.000 201 = 5121 7.000

a) achiziţia, cu plata prin virament, a unor utilaje şi instalaţii

b) efectuarea de cheltuieli de dezvoltare cu plata prin virament
c) efectuarea de cheltuieli de constituire cu plata prin virament
d) constituirea fondului comercial?

170.Calculul amortizării anuale a unei construcţii intrate în patrimoniu la o

valoare de 10.000 RON, cu o durată normală de funcţionare de 10 ani se
înregistrează în contabilitate pe baza următoarei formule contabile:

a)
1.000 6811 = 2812 1.000

b)
1.000 212 = 2812 1.000

c)
10.000 6811 = 2812 10.000

d)
nu se amortizează?

171.Calculul amortizării anuale în sumă de 1.000 RON, aferentă unui teren

se înregistrează în contabilitate pe baza următoarei formule contabile:

a)
1.000 2811 = 6811 1.000

b)
1.000 6811 = 2811 1.000

c)
1.000 2111 = 2811 1.000

d)
nu se amortizează?
172.Înlocuiţi contul care lipseşte în următoarea formulă contabilă care
evidenţiază calculul amortizării anuale, în sumă de 2.000 RON, a
cheltuielilor de constituire:

2.000 X = 2801 2.000

a) 6814
b) 201
c) 6588
d) 6811.
173.Înlocuiţi contul care lipseşte în următoarea formulă contabilă care
evidenţiază calculul amortizării anuale, în sumă de 500 RON, a unui
echipament tehnologic:

500 6811 = X 500

a) 2813
b) 2812
c) 2131
d) 2913.

174.Ce semnifică următoarea formulă contabilă:

800 6811 = 2813 800

a) calculul ajustărilor pentru depreciere anuale, aferente unui

echipament tehnologic
b) calculul amortizării anuale aferente unui echipament tehnologic
c) reluarea la venituri a ajustărilor pentru depreciere anuale aferente
unui echipament tehnologic
d) calculul dobânzilor aferente creditului bancar contractat în vederea
achiziţionării unui echipament tehnologic?

175.Vânzarea, pe credit comercial, a unui echipament tehnologic, la preţ de

vânzare de 1.000 RON (fără TVA), cost de achiziţie 2.000 RON,
neamortizat, se înregistrează în contabilitate astfel:

a)
1.000 4111 = 7583 1.000
şi
2.000 6583 = 2131 2.000

b)
2.000 461 = 7583 2.000
şi
1.000 6583 = 2131 1.000

c)
1.000 461 = 7583 1.000
şi
2.000 6583 = 2131 2.000

d)
1.000 461 = 7583 1.000
şi
2.000 2813 = 2131 2.000
176.Casarea (scoaterea din funcţiune) a unei construcţii, evaluată la cost de
achiziţie de 1.500 RON, amortizarea calculată 700 RON, se înregistrează în
contabilitate pe baza următoarei formule contabile:

a)
1.500 6583 = 212 1.500

b)
800 6583 = 212 800

c)
1.500 % = 212 1.500
700 2812
800 6583

d)
700 2812 = 212 700

177.Descărcarea din gestiune a unui autoturism, amortizat integral, evaluat

la cost de achiziţie de 3.000 RON, se înregistrează în contabilitate pe baza
următoarei formule contabile:

a)
3.000 6583 = 2133 3.000

b)
3.000 2813 = 2133 3.000

c)
3.000 2811 = 2133 3.000

d)
3.000 2133 = 2813 3.000

178.Descărcarea din gestiune a unui echipament tehnologic, neamortizat,

evaluat la cost de producţie de 5.000 RON, se înregistrează în contabilitate
pe baza următoarei formule contabile:

a)
5.000 6583 = 2131 5.000

b)
5.000 2813 = 2131 5.000

c)
5.000 2131 = 6583 5.000

d)
5.000 2131 = 2813 5.000
179.Înlocuiţi contul care lipseşte în următoarea formulă contabilă care
evidenţiază etapa de înregistrare a veniturilor din cadrul unei vânzări, pe
credit comercial, fără TVA, a unei construcţii:

8.500 X = 7583 8.500

a) 462
b) 4111
c) 461
d) 404.

180.Înlocuiţi contul care lipseşte în următoarea formulă contabilă care

evidenţiază vânzarea, fără TVA, cu încasarea în contul de la bancă, a unui
echipament tehnologic:

9.500 5121 = X 9.500

a) 4427
b) 6583
c) 7583
d) 2131.

181.Înlocuiţi contul care lipseşte în următoarea formulă contabilă care

evidenţiază casarea (scoaterea din funcţiune) a unui aparat de măsură
neamortizat:

2.000 X = 2132 2.000

a) 6583
b) 2813
c) 6588
d) 6811.
182.Ce semnifică următoarea formulă contabilă:

4.760 461 = % 4.760

7583 4.000
4427 760

a) casarea (scoaterea din funcţiune) unui echipament tehnologic

b) vânzarea, pe credit comercial, a unei construcţii
c) donarea unei construcţii
d) achiziţia, pe credit comercial, a unui echipament tehnologic?

183.Ce semnifică următoarea formulă contabilă:

3.000 2812 = 212 3.000

 a) descărcarea din gestiune a unei construcţii parţial amortizate
b) descărcarea din gestiune a unei construcţii neamortizate
c) descărcarea din gestiune a unei construcţii integral amortizate
d) descărcarea din gestiune a unui teren integral amortizat?

184.Ce semnifică următoarea formulă contabilă:

3.000 6583 = 212 3.000

a) descărcarea din gestiune a unei construcţii parţial amortizate

b) descărcarea din gestiune a unei construcţii neamortizate
c) descărcarea din gestiune a unei construcţii integral amortizate
d) descărcarea din gestiune a unui teren integral amortizat?

185.Ce semnifică următoarea formulă contabilă:

3.000 % = 212 3.000

2.000 2812
1.000 6583

a) descărcarea din gestiune a unei construcţii parţial amortizate

b) descărcarea din gestiune a unei construcţii neamortizate
c) descărcarea din gestiune a unei construcţii integral amortizate
d) descărcarea din gestiune a unui teren integral amortizat?

186.Sunt stocuri specifice activităţii de producţie:

a) materiile prime
b) materialele consumabile
c) produsele finite
d) toate variantele de mai sus?
187.Sunt stocuri specifice activităţii de comerţ:
a) mărfurile
b) materialele consumabile
c) produsele finite
d) materiile prime?

188.Achiziţia de materii prime, la cost de achiziţie de 100 RON şi materiale

consumabile, la cost de achiziţie de 100 RON, pe credit comercial, TVA
aferentă 19%, se înregistrează în contabilitate pe baza următoarei formule
contabile:

a)
238 % = 404 238
100 301
100 302
38 4426
 b)
238 % = 401 238
100 301
100 302
38 4427

c)
238 % = 401 238
100 301
100 302
38 4426

d)
219 % = 401 219
100 301
100 302
19 4426

189.Darea în consum de materii prime în sumă de 1.000 RON (cost de

achiziţie), se înregistrează în contabilitate pe baza următoarei formule
contabile:

a)
1.000 301 = 601 1.000

b)
1.000 601 = 301 1.000

c)
1.000 600 = 300 1.000

d)
1.000 602 = 302 1.000
190.Darea în consum de materiale consumabile în sumă de 7.500 RON
(cost de achiziţie), se înregistrează în contabilitate pe baza următoarei
formule contabile:

a)
7.500 601 = 301 7.500

b)
7.500 302 = 602 7.500

c)
17.500 602 = 302 17.500

d)
7.500 602 = 302 7.500
191.Obţinerea de produse finite, la cost de producţie de 5.000 RON, se
înregistrează în contabilitate pe baza următoarei formule contabile:

a)
5.000 345 = 701 5.000

b)
5.000 711 = 345 5.000

c)
5.000 345 = 711 5.000

d)
5.000 701 = 345 5.000

192.Vânzarea, pe credit comercial, de produse finite, preţ de vânzare

10.000 RON, cost de producţie 7.000 RON, fără TVA, se înregistrează în
contabilitate pe baza următoarei formule contabile:

a)
10.000 4111 = 711 10.000
şi
7.000 601 = 345 7.000

b)
10.000 4111 = 701 10.000
şi
7.000 601 = 345 7.000

c)
10.000 461 = 701 10.000
şi
7.000 711 = 345 7.000

d)
10.000 4111 = 701 10.000
şi
7.000 711 = 345 7.000

193.Înregistrarea veniturilor din cadrul vânzării de produse finite, pe credit

comercial, preţ de vânzare 9.000 RON, TVA aferentă 19%, se înregistrează
în contabilitate pe baza următoarei formule contabile:

a)
10.710 4111 = % 10.710
701 9.000
4426 1.710

b)
10.710 461 = % 10.710
 701 9.000
4427 1.710

c)
10.710 4111 = % 10.710
701 9.000
4427 1.710

d)
10.710 4111 = % 10.710
711 9.000
4427 1.710

194.Descărcarea din gestiune a unor produse finite vândute, preţ de

vânzare 9.000 RON, cost de producţie 6.000 RON, se înregistrează în
contabilitate pe baza următoarei formule contabile:

a)
9.000 711 = 345 9.000

b)
6.000 601 = 345 6.000

c)
6.000 711 = 345 6.000

d)
6.000 345 = 711 6.000

195.Înlocuiţi contul care lipseşte în următoarea formulă contabilă care

evidenţiază achiziţia, pe credit comercial, de materiale consumabile, cost de
achiziţie 5.000 RON:

5.950 % = X 5.950
5.000 302
950 4426

a) 401
b) 4111
c) 462
d) 404.

196.Înlocuiţi contul care lipseşte în următoarea formulă contabilă care

evidenţiază darea în consum de materii prime în sumă de 10.000 RON (cost
de achiziţie):

10.000 X = 301 10.000

a) 602
 b) 601
c) 345
d) 371.

197.Înlocuiţi contul care lipseşte în următoarea formulă contabilă care

evidenţiază darea în consum de materiale consumabile în sumă de 4.500
RON (cost de achiziţie):

4.500 X = 302 4.500

a) 345
b) 601
c) 602
d) 711.

198.Înlocuiţi contul care lipseşte în următoarea formulă contabilă care

evidenţiază obţinerea de produse finite în sumă de 9.000 RON (cost de
producţie):

9.000 345 = X 9.000

a) 301
b) 302
c) 701
d) 711.

199.Înlocuiţi contul care lipseşte în următoarea formulă contabilă care

evidenţiază etapa de înregistrare a veniturilor din cadrul unei vânzări de
produse finite, pe credit comercial, fără TVA:

8.500 4111 = X 8.500

a) 711
b) 701
c) 7583
d) 7588.

200.Înlocuiţi contul care lipseşte şi suma aferentă următoarei formule

contabile care evidenţiază descărcarea din gestiune a unor produse finite
vândute la preţ de vânzare de 8.000 RON şi obţinute la cost de producţie de
5.000 RON:

Y X = 345 Y

a) X = 601; Y = 5.000
b) X = 711; Y = 5.000
c) X = 711; Y = 8.000
 d) X = 701; Y = 5.000.

201.Ce semnifică următoarea formulă contabilă:

5.950 % = 212 5.950

2.000 301
3.000 302
950 4426

a) achiziţia de materii prime şi materiale consumabile, pe credit

comercial, cu TVA
b) achiziţia de materii prime şi materiale consumabile, cu plata în
numerar, fără TVA
c) achiziţia de materii prime şi materiale consumabile, cu plata prin
virament, cu TVA
d) achiziţia de materii prime şi materiale consumabile, cu plata în
numerar, cu TVA?

202.Ce semnifică următoarea formulă contabilă:

1.000 602 = 302 1.000

a) consumul de materii prime

b) achiziţia de materiale consumabile
c) consumul de materiale consumabile
d) obţinerea de produse finite?

203.Ce semnifică următoarea formulă contabilă:

5.500 345 = 711 5.500

a) vânzarea de produse finite

b) descărcarea din gestiune a produselor finite
c) consumul de materii prime şi materiale consumabile în vederea
obţinerii de produse finite
d) obţinerea produselor finite?

204.Ce semnifică următoarea formulă contabilă:

5.500 711 = 345 5.500

a) înregistrarea veniturilor la vânzarea produselor finite

b) obţinerea de produse finite
 c) descărcarea din gestiune a produselor finite
d) consumul de materii prime şi materiale consumabile în vederea
obţinerii produselor finite?

205.Ce semnifică următoarea formulă contabilă:

6.000 5121 = 701 6.000

a) obţinerea de produse finite

b) vânzarea produselor finite, pe credit comercial, fără TVA
c) vânzarea produselor finite, cu încasare în contul de la bancă, fără
TVA
d) vânzarea produselor finite, cu încasare în contul de la bancă, cu
TVA?

206.Achiziţia de mărfuri, cu plata în numerar, la cost de achiziţie de 1.000

RON, TVA aferentă 19%, se înregistrează în contabilitate pe baza
următoarei formule contabile:

a)
1.190 % = 5121 1.190
1.000 371
190 4427

b)
1.190 % = 401 1.190
1.000 371
190 4426

c)
1.190 % = 5311 1.190
1.000 371
190 4427

d)
1.190 % = 5311 1.190
1.000 371
190 4426

207.Descărcarea din gestiune a mărfurilor vândute la preţ de vânzare de

1.500 RON, cost de achiziţie 1.250 RON, se înregistrează în contabilitate pe
baza următoarei formule contabile:

a)
1.250 607 = 371 1.250

b)
1.500 371 = 607 1.500

c)
 1.500 607 = 371 1.500

d)
1.250 371 = 607 1.250
208.Înregistrarea veniturilor aferente unei vânzări de mărfuri, pe credit
comercial, fără TVA, la preţ de vânzare 3.000 RON, costul de achiziţie al
mărfurilor vândute 2.000 RON, se înregistrează în contabilitate pe baza
următoarei formule contabile:

a)
2.000 4111 = 707 2.000

b)
3.000 707 = 371 3.000

c)
3.000 4111 = 707 3.000

d)
3.000 461 = 707 3.000

209.Înlocuiţi contul care lipseşte în următoarea formulă contabilă care

evidenţiază o achiziţie de mărfuri, pe credit comercial, la cost de achiziţie
de 5.000 RON, fără TVA:

5.000 371 = X 5.000

a) 404
b) 401
c) 4111
d) 462.

210.Înlocuiţi contul care lipseşte şi suma aferentă următoarei formule

contabile care evidenţiază vânzarea de mărfuri, pe credit comercial, fără
TVA, preţ de vânzare 7.000 RON, cost de achiziţie 5.000 RON:

Y 4111 = X Y

a) X = 707; Y = 7.000
b) X = 371; Y = 7.000
c) X = 707; Y = 5.000
d) X = 371; Y = 5.000.

211.Ce semnifică următoarea formulă contabilă:

9.500 371 = 5311 9.500

a) achiziţie de mărfuri, pe credit comercial, fără TVA

 b) achiziţie de mărfuri, cu plata în numerar, fără TVA
c) achiziţie de mărfuri cu plata prin virament, fără TVA
d) achiziţie de mărfuri cu plata în numerar, cu TVA?

212.Ce semnifică următoarea formulă contabilă:

1.000 607 = 371 1.000

a) înregistrarea veniturilor, aferentă unei vânzări de mărfuri

b) achiziţie de mărfuri, pe credit comercial
c) descărcarea din gestiune a mărfurilor
d) stocare de mărfuri?

213.Ce semnifică următoarea formulă contabilă:

3.570 4111 = % 3.570

707 3.000
4427 570

a) înregistrarea veniturilor, aferentă unei vânzări de mărfuri

b) achiziţie de mărfuri, pe credit comercial
c) descărcarea din gestiune a mărfurilor
d) stocare de mărfuri?

214.Calculul ajustărilor pentru deprecierea materiilor prime se

înregistrează în contabilitate pe baza următoarei formule contabile:

a)
1.000 686 = 391 1.000

b)
1.000 6812 = 391 1.000

c)
1.000 6811 = 391 1.000

d)
1.000 6814 = 391 1.000

215.Calculul ajustărilor pentru deprecierea mărfurilor se înregistrează în

contabilitate pe baza următoarei formule contabile:

a)
 2.000 397 = 6814 2.000

b)
2.000 686 = 397 2.000

c)
2.000 397 = 6812 2.000

d)
2.000 6814 = 397 2.000

216.Reluarea la venituri a ajustărilor pentru deprecierea materiilor prime

se înregistrează în contabilitate pe baza următoarei formule contabile:

a)
3.500 391 = 788 3.500

b)
3.500 391 = 7814 3.500

c)
3.500 391 = 7812 3.500

d)
3.500 391 = 7815 3.500

217.Reluarea la venituri a ajustărilor pentru deprecierea mărfurilor se

înregistrează în contabilitate pe baza următoarei formule contabile:

a)
1.500 7814 = 397 1.500

b)
1.500 391 = 7814 1.500

c)
1.500 397 = 7814 1.500

d)
1.500 397 = 7812 1.500

218.Înlocuiţi contul care lipseşte în următoarea formulă contabilă care

evidenţiază calculul ajustărilor pentru deprecierea materiilor prime:

5.000 X = 391 5.000

 a) 6812
b) 6814
c) 6811
d) 686.

219.Înlocuiţi contul care lipseşte în următoarea formulă contabilă care

evidenţiază constituirea ajustărilor pentru deprecierea mărfurilor:

4.000 X = 397 4.000

a) 686
b) 6588
c) 6814
d) 6812.

220.Înlocuiţi contul care lipseşte în următoarea formulă contabilă care

evidenţiază reluarea la venituri a ajustărilor pentru deprecierea materiilor
prime:

2.750 391 = X 2.750

a) 7814
b) 7812
c) 7815
d) 788.

221.Înlocuiţi contul care lipseşte în următoarea formulă contabilă care

evidenţiază reluarea la venituri a ajustărilor pentru deprecierea mărfurilor:

900 397 = X 900

a) 788
b) 7814
c) 7812
d) 7815.

222.Ce semnifică următoarea formulă contabilă:

1.000 6814 = 391 1.000

a) calculul ajustărilor pentru deprecierea materiilor prime

b) reluarea la venituri a ajustărilor pentru deprecierea mărfurilor
c) calculul ajustărilor pentru deprecierea mărfurilor
d) reluarea la venituri a ajustărilor pentru deprecierea materiilor
prime?

223.Ce semnifică următoarea formulă contabilă:

 2.000 6814 = 397 2.000

a) calculul ajustărilor pentru deprecierea materiilor prime

b) reluarea la venituri a ajustărilor pentru deprecierea mărfurilor
c) calculul ajustărilor pentru deprecierea mărfurilor
d) reluarea la venituri a ajustărilor pentru deprecierea materiilor
prime?

224.Ce semnifică următoarea formulă contabilă:

2.000 391 = 7814 2.000

a) calculul ajustărilor pentru deprecierea materiilor prime

b) reluarea la venituri a ajustărilor pentru deprecierea mărfurilor
c) calculul ajustărilor pentru deprecierea mărfurilor
d) reluarea la venituri a ajustărilor pentru deprecierea materiilor
prime?

225.Ce semnifică următoarea formulă contabilă:

2.000 397 = 7814 2.000

a) calculul ajustărilor pentru deprecierea materiilor prime

b) reluarea la venituri a ajustărilor pentru deprecierea mărfurilor
c) calculul ajustărilor pentru deprecierea mărfurilor
d) reluarea la venituri a ajustărilor pentru deprecierea materiilor
prime?

226.Calculul salariilor brute în sumă de 10.000 RON se înregistrează în

contabilitate pe baza următoarei formule contabile:

a)
10.000 641 = 121 10.000

b)
1.000 641 = 421 1.000

c)
10.000 691 = 421 10.000

d)
10.000 641 = 421 10.000

227.Contribuţiile datorate de unitate bugetelor (contribuţia la asigurările

sociale, contribuţia la fondul de sănătate, contribuţia la fondul de şomaj):
a) reprezintă venituri pentru întreprindere
 b) diminuează datoria întreprinderii faţă de salariaţi
c) reprezintă cheltuieli pentru întreprindere
d) nu se înregistrează în contabilitate?

228.Contribuţiile datorate de către personal bugetelor (contribuţia la

asigurările sociale, contribuţia la fondul de sănătate, contribuţia la fondul
de şomaj):
a) reprezintă venituri pentru întreprindere
b) diminuează datoria întreprinderii faţă de salariaţi
c) reprezintă cheltuieli pentru întreprindere
d) nu se înregistrează în contabilitate?

229.Calculul contribuţiei întreprinderii la asigurările sociale se

înregistrează în contabilitate pe baza următoarei formule contabile:

a)
1.500 6451 = 4311 1.500

b)
1.500 6453 = 4313 1.500

c)
1.500 6452 = 4371 1.500

d)
1.500 641 = 421 1.500

230.Calculul contribuţiei întreprinderii la fondul de sănătate se

înregistrează în contabilitate pe baza următoarei formule contabile:

a)
1.500 6451 = 4311 1.500

b)
1.500 6453 = 4313 1.500

c)
1.500 6452 = 4371 1.500

d)
1.500 641 = 421 1.500

231.Calculul contribuţiei întreprinderii la fondul de şomaj se înregistrează

în contabilitate pe baza următoarei formule contabile:

a)
 1.500 6451 = 4311 1.500

b)
1.500 6453 = 4313 1.500

c)
1.500 6452 = 4371 1.500

d)
1.500 641 = 421 1.500

232.Contribuţia datorată de personal la asigurările sociale se înregistrează

în contabilitate pe baza următoarei formule contabile:

a)
700 421 = 444 700

b)
700 421 = 4314 700

c)
700 421 = 4372 700

d)
700 421 = 4312 700

233.Contribuţia datorată de personal la fondul de sănătate se înregistrează

în contabilitate pe baza următoarei formule contabile:

a)
700 421 = 444 700

b)
700 421 = 4314 700

c)
700 421 = 4372 700

d)
700 421 = 4312 700

234.Contribuţia datorată de personal la fondul de şomaj se înregistrează în

contabilitate pe baza următoarei formule contabile:

a)
700 421 = 444 700

b)
 700 421 = 4314 700

c)
700 421 = 4372 700

d)
700 421 = 4312 700

235.Calculul impozitului pe salar, datorat bugetului de stat, se înregistrează

în contabilitate pe baza următoarei formule contabile:

a)
160 421 = 444 160

b)
160 421 = 4481 160

c)
160 421 = 446 160

d)
160 421 = 4418 160

236.Calculul impozitului pe profit, datorat bugetului de stat, se

înregistrează în contabilitate pe baza următoarei formule contabile:

a)
1.600 698 = 441 1.600

b)
1.600 691 = 441 1.600

c)
1.600 441 = 691 1.600

d)
1.600 129 = 441 1.600

237.Calculul impozitului pe dividende, datorat bugetului de stat, se

înregistrează în contabilitate pe baza următoarei formule contabile:

a)
6.400 447 = 457 6.400

b)
6.400 446 = 457 6.400
 c)
6.400 4282 = 457 6.400

d)
6.400 457 = 446 6.400

238.Înlocuiţi contul care lipseşte în următoarea formulă contabilă care

evidenţiază calculul contribuţiei unităţii la fondul de sănătate:

70.000 X = 4313 70.000

a) 6451
b) 6452
c) 6453
d) 421.

239.Înlocuiţi contul care lipseşte în următoarea formulă contabilă care

evidenţiază contribuţia personalului la fondul de şomaj:

1.000 X = 4372 1.000

a) 6452
b) 421
c) 4371
d) 444.

240.Înlocuiţi contul care lipseşte în următoarea formulă contabilă care

evidenţiază calculul impozitului pe profit datorat bugetului de stat:

6.400 X = 441 6.400

a) 691
b) 121
c) 698
d) 129.

241.Ce semnifică următoarea formulă contabilă:

24.500 6451 = 4311 24.500

a) contribuţia angajaţilor la asigurările de sănătate

b) contribuţia angajatorului la asigurările sociale
c) contribuţia angajaţilor la asigurările sociale
d) contribuţia angajatorului la asigurările pentru şomaj?
242.Ce semnifică următoarea formulă contabilă:

1.600 446 = 5121 1.600

a) plata, prin virament, a impozitului pe profit datorat bugetului de

stat
b) plata, în numerar, a impozitului pe dividende datorat bugetului de
stat
c) plata, prin virament, a impozitului pe salar datorat bugetului de stat
d) plata, prin virament, a impozitului pe dividende datorat bugetului
de stat?

243.Operaţiile de achiziţii sau plăţi sunt însoţite de:

a) TVA de plată
b) TVA deductibilă
c) TVA de recuperat
d) TVA colectată?

244.Operaţiile de vânzări sau încasări sunt însoţite de:

a) TVA de plată
b) TVA deductibilă
c) TVA de recuperat
d) TVA colectată?

245.În situaţia în care o întreprindere a colectat TVA mai mult decât a

dedus, regularizarea TVA va avea ca rezultat:
a) TVA de recuperat
b) TVA colectată
c) TVA de plată
d) TVA deductibilă?

246.În situaţia în care o întreprindere a dedus TVA mai mult decât a

colectat, regularizarea TVA va avea ca rezultat:
a) TVA de recuperat
b) TVA colectată
c) TVA de plată
d) TVA deductibilă?

247.Regularizarea TVA, în situaţia în care s-a colectat mai mult decât s-a
dedus, se înregistrează în contabilitate pe baza următoarei formule
contabile:

a)
570 % = 4426 570
380 4427
 190 4423

b)
570 4427 = % 570
4426 380
4423 190

c)
570 4427 = % 570
4426 380
4424 190

d)
570 % = 4426 570
380 4427
190 4424

248.Regularizarea TVA, în situaţia în care s-a dedus mai mult decât s-a
colectat, se înregistrează în contabilitate pe baza următoarei formule
contabile:

a)
570 % = 4426 570
380 4427
190 4423

b)
570 4427 = % 570
4426 380
4423 190

c)
570 4427 = % 570
4426 380
4424 190

d)
570 % = 4426 570
380 4427
190 4424

249.Înlocuiţi contul care lipseşte în următoarea formulă contabilă care

evidenţiază regularizarea TVA în situaţia în care s-a dedus mai mult decât
s-a colectat:

950 % = 4426 950

760 4427
190 X

a) 4428
b) 121
 c) 4424
d) 4423.

250.Înlocuiţi contul care lipseşte în următoarea formulă contabilă care

evidenţiază regularizarea TVA în situaţia în care s-a colectat mai mult decât
s-a dedus:

950 4427 = % 950

4426 760
X 190

a) 4423
b) 4428
c) 121
d) 4424.

251.Ce semnifică următoarea formulă contabilă:

190 4427 = 4426 190

a) regularizarea TVA în condiţiile în care s-a colectat mai mult decât

s-a dedus
b) regularizarea TVA în condiţiile în care s-a colectat exact cât s-a
dedus
c) regularizarea TVA în condiţiile în care s-a dedus mai mult decât s-a
colectat
d) regularizarea TVA în situaţia în care nici nu s-a colectat nici nu s-a
dedus TVA?

252.Ce semnifică următoarea formulă contabilă:

570 4427 = % 570

4426 380
4423 190

a) regularizarea TVA în condiţiile în care s-a colectat mai mult decât

s-a dedus
b) regularizarea TVA în condiţiile în care s-a colectat exact cât s-a
dedus
 c) regularizarea TVA în condiţiile în care s-a dedus mai mult decât s-a
colectat
d) regularizarea TVA în situaţia în care nici nu s-a colectat nici nu s-a
dedus TVA?

253.Ce semnifică următoarea formulă contabilă:

570 % = 4426 570

380 4427
190 4424

a) regularizarea TVA în condiţiile în care s-a colectat mai mult decât

s-a dedus
b) regularizarea TVA în condiţiile în care s-a colectat exact cât s-a
dedus
c) regularizarea TVA în condiţiile în care s-a dedus mai mult decât s-a
colectat
d) regularizarea TVA în situaţia în care nici nu s-a colectat nici nu s-a
dedus TVA?

254.Achiziţia de acţiuni, cu plata prin virament, în scopul revânzării

imediate şi obţinerii unor câştiguri, se înregistrează în contabilitate pe baza
următoarei formule contabile:

a)
1.000 5121 = 5081 1.000

b)
1.000 5081 = 5311 1.000

c)
1.000 5081 = 5121 1.000

d)
1.000 5311 = 5081 1.000

255.Vânzarea a 100 de acţiuni, cumpărate cu 5 RON/acţiune, la un preţ de

vânzare de 7,5 RON/acţiune, cu încasare în contul de la bancă, se
înregistrează în contabilitate pe baza următoarei formule contabile:

a)
750 5121 = % 750
5081 250
7642 500
 b)
750 % = 5081 750
500 5121
250 6642

c)
750 5121 = % 750
5081 500
7642 250

d)
750 % = 5081 750
250 5121
500 6642

256.Vânzarea a 100 de acţiuni, cumpărate cu 7,5 RON/acţiune, la un preţ

de vânzare de 5 RON/acţiune, cu încasare în contul de la bancă, se
înregistrează în contabilitate pe baza următoarei formule contabile:

a)
750 5121 = % 750
5081 250
7642 500

b)
750 % = 5081 750
500 5121
250 6642

c)
750 5121 = % 750
5081 500
7642 250

d)
750 % = 5081 750
250 5121
500 6642

257.Înlocuiţi contul care lipseşte în următoarea formulă contabilă care

evidenţiază achiziţia de acţiuni, în scopul revânzării imediate cu scopul
obţinerii de câştiguri, cu plata prin virament:

5.500 5081 = X 5.500

a) 5311
b) 462
c) 5121
d) 5191.
258.Înlocuiţi contul care lipseşte în următoarea formulă contabilă care
evidenţiază vânzarea, cu încasare în contul de la bancă, a 50 de acţiuni, la
un preţ de vânzare de 10 RON/acţiune, preţ de achiziţie al acţiunilor 12,5
RON/acţiune:

1.250 % = 5081 1.250

1.000 5121
250 X

a) 7642
b) 766
c) 6642
d) 666.

259.Înlocuiţi contul care lipseşte în următoarea formulă contabilă care

evidenţiază vânzarea, cu încasare în contul de la bancă, a 200 de acţiuni, la
un preţ de vânzare de 5 RON/acţiune, preţ de achiziţie al acţiunilor 4
RON/acţiune:

1.000 5121 = % 1.000

5081 800
X 200

a) 7642
b) 766
c) 6642
d) 666.

260.Ce semnifică următoarea formulă contabilă:

1.000 5081 = 5121 1.000

a) achiziţia de acţiuni, în scopul revânzării imediate şi obţinerii unor

câştiguri, cu plata prin virament
b) vânzarea de acţiuni cu încasarea contravalorii în contul de
disponibil de la bancă
c) achiziţia de acţiuni, în scopul revânzării imediate şi obţinerii unor
câştiguri, cu plata în numerar
d) vânzarea de acţiuni cu încasarea contravalorii în casierie?

261.Ce semnifică următoarea formulă contabilă:

5.000 5121 = % 5.000

5081 3.500
7642 1.500
 a) vânzarea de acţiuni, cu încasarea contravalorii în contul de
disponibil de la bancă, atunci când preţul de vânzare este inferior
preţului de achiziţie
b) vânzarea de acţiuni, cu încasarea contravalorii în casierie, atunci
când preţul de vânzare este superior preţului de achiziţie
c) vânzarea de acţiuni, cu încasarea contravalorii în casierie, atunci
când preţul de vânzare este inferior preţului de achiziţie
d) vânzarea de acţiuni, cu încasarea contravalorii în contul de
disponibil de la bancă, atunci când preţul de vânzare este superior
preţului de achiziţie?

262.Ce semnifică următoarea formulă contabilă:

9.000 % = 5081 9.000

6.000 5121
3.000 6642

a) vânzarea de acţiuni, cu încasarea contravalorii în contul de

disponibil de la bancă, atunci când preţul de vânzare este inferior
preţului de achiziţie
b) vânzarea de acţiuni, cu încasarea contravalorii în casierie, atunci
când preţul de vânzare este superior preţului de achiziţie
c) vânzarea de acţiuni, cu încasarea contravalorii în casierie, atunci
când preţul de vânzare este inferior preţului de achiziţie
d) vânzarea de acţiuni, cu încasarea contravalorii în contul de
disponibil de la bancă, atunci când preţul de vânzare este superior
preţului de achiziţie?

263.Contractarea unui credit bancar pe termen scurt, în scopul achitării

unui creditor divers, se înregistrează în contabilitate pe baza următoarei
formule contabile:

a)
10.000 462 = 1621 10.000

b)
10.000 5191 = 462 10.000

c)
10.000 462 = 5191 10.000

d)
10.000 1621 = 462 10.000
264.Înlocuiţi contul care lipseşte în următoarea formulă contabilă care
evidenţiază contractarea unui credit bancar pe termen scurt în vederea
achitării datoriei faţă de furnizorul unui autoturism:

12.000 X = 5191 12.000

a) 461
b) 404
c) 461
d) 401.

265.Ce semnifică următoarea formulă contabilă:

1.700 401 = 5191 1.700

a) contractarea unui credit bancar pe termen scurt în vederea achitării

unei datorii faţă de furnizorul unor mărfuri
b) contractarea unui credit bancar pe termen scurt în vederea achitării
unei datorii faţă de furnizorul unui echipament tehnologic
c) contractarea unui credit bancar pe termen scurt în vederea achitării
unei datorii faţă de un creditor divers
d) a şi b?

266.Bunurile intrate cu titlu oneros sunt evaluate, la intrarea în patrimoniu:

a) la cost de producţie
b) la cost de achiziţie
c) la valoarea de utilitate
d) la valoarea reziduală?

267.Bunurile intrate prin donaţii sunt evaluate, la intrarea în patrimoniu:

a) la cost de producţie
b) la cost de achiziţie
c) la valoarea de utilitate
d) la valoarea reziduală?

268.Bunurile obţinute cu eforturi proprii sunt evaluate, la intrarea în

patrimoniu:
a) la cost de producţie
b) la cost de achiziţie
c) la valoarea de utilitate
d) la valoarea reziduală?

269.Creanţele şi datoriile întreprinderii sunt evaluate, la intrarea în

patrimoniu:
a) la valoarea nominală
b) la valoarea rămasă
c) la valoarea de utilitate
 d) la valoarea reziduală?

270.Reprezintă bunuri identificabile:

a) autoturismele
b) materiile prime
c) construcţiile
d) a şi c?

271.Reprezintă bunuri neidentificabile:

a) materialele consumabile
b) materiile prime
c) mărfurile
d) toate variantele de mai sus?

272.Contul 371 „Mărfuri” prezintă următoarea situaţie aferentă lunii

octombrie:

Data operaţiei Explicaţii Debit / Intrări Credit / Ieşiri

Cantitate Preţ unitar Cantitate Preţ unitar
Sold iniţial 1.000 kg 200 RON/kg
02.10 Intrări 400 kg 250 RON/kg
08.10 Intrări 700 kg 150 RON/kg
10.10 Ieşiri 1.500 kg ?

Evaluând cele 1.500 kg, ieşite în data de 10.10, prin metoda FIFO, se obţine
următoarea valoare de ieşire:
a) 289.300 RON
b) 315.000 RON
c) 285.000 RON
d) nici una din variantele de mai sus?

273.Contul 371 „Mărfuri” prezintă următoarea situaţie aferentă lunii

octombrie:

Data operaţiei Explicaţii Debit / Intrări Credit / Ieşiri

Cantitate Preţ unitar Cantitate Preţ unitar
Sold iniţial 1.000 kg 200 RON/kg
02.10 Intrări 400 kg 250 RON/kg
08.10 Intrări 700 kg 150 RON/kg
10.10 Ieşiri 1.500 kg ?

Evaluând cele 1.500 kg, ieşite în data de 10.10, prin metoda LIFO, se obţine
următoarea valoare de ieşire:
a) 289.300 RON
b) 315.000 RON
c) 285.000 RON
d) nici una din variantele de mai sus?

274.Contul 371 „Mărfuri” prezintă următoarea situaţie aferentă lunii

octombrie:
Data operaţiei Explicaţii Debit / Intrări Credit / Ieşiri
Cantitate Preţ unitar Cantitate Preţ unitar
Sold iniţial 1.000 kg 200 RON/kg
02.10 Intrări 400 kg 250 RON/kg
08.10 Intrări 700 kg 150 RON/kg
10.10 Ieşiri 1.500 kg ?

Evaluând cele 1.500 kg, ieşite în data de 10.10, prin metoda CMP, se obţine
următoarea valoare de ieşire:
a) 28.930 RON
b) 31.500 RON
c) 28.500 RON
d) nici una din variantele de mai sus?

275.Contul 371 „Mărfuri” prezintă următoarea situaţie aferentă lunii iulie:

Data operaţiei Explicaţii Debit / Intrări Credit / Ieşiri

Cantitate Preţ unitar Cantitate Preţ unitar
Sold iniţial 100 kg 40 RON/kg
10.07 Intrări 200 kg 50 RON/kg
17.07 Ieşiri 150 kg ?
24.07 Intrări 500 kg 30 RON/kg
31.07 Ieşiri 150 kg ?

Evaluând cele 300 kg, ieşite în decursul lunii, prin metoda FIFO, se obţine
următoarea valoare de ieşire:
a) 10.875 RON
b) 11.000 RON
c) 14.000 RON
d) nici una din variantele de mai sus?

276.Contul 371 „Mărfuri” prezintă următoarea situaţie aferentă lunii iulie:

Data operaţiei Explicaţii Debit / Intrări Credit / Ieşiri

Cantitate Preţ unitar Cantitate Preţ unitar
Sold iniţial 100 kg 40 RON/kg
10.07 Intrări 200 kg 50 RON/kg
17.07 Ieşiri 150 kg ?
24.07 Intrări 500 kg 30 RON/kg
31.07 Ieşiri 150 kg ?

Evaluând cele 300 kg, ieşite în decursul lunii, prin metoda LIFO, se obţine
următoarea valoare de ieşire:
a) 10.875 RON
b) 11.000 RON
c) 14.000 RON
d) nici una din variantele de mai sus?

277.În urma inventarierii stocului de materii prime, se obţine următoarea

situaţie: stoc scriptic 100 kg * 500 RON/kg = 50.000 RON, stoc faptic 100
kg * 600 RON/kg = 60.000 RON. Se obţine astfel un plus de 10.000 RON,
care se înregistrează în contabilitate pe baza următoarei formule contabile:

a)
10.000 601 = 301 10.000

b)
10.000 301 = 601 10.000

c)
10.000 601 = 301 10.000

d)
nu se înregistrează în contabilitate?

278.În urma inventarierii stocului de materiale consumabile, se obţine

următoarea situaţie: stoc scriptic 100 kg * 500 RON/kg = 50.000 RON, stoc
faptic 120 kg * 500 RON/kg = 60.000 RON. Se obţine astfel un plus de
10.000 RON, care se înregistrează în contabilitate pe baza următoarei
formule contabile:

a)
10.000 602 = 302 10.000

b)
10.000 302 = 602 10.000

c)
10.000 301 = 601 10.000

d)
nu se înregistrează în contabilitate?

279.În urma inventarierii stocului de mărfuri, se obţine următoarea situaţie:

stoc scriptic 100 kg * 500 RON/kg = 50.000 RON, stoc faptic 80 kg * 500
RON/kg = 40.000 RON. Se obţine astfel un minus de 10.000 RON, care se
înregistrează în contabilitate pe baza următoarei formule contabile:

a)
10.000 607 = 371 10.000

b)
10.000 371 = 607 10.000

c)
10.000 607 = 371 10.000

d)
nu se înregistrează în contabilitate?
280.În urma inventarierii stocului de mărfuri se constată un minus de 100
kg * 200 RON/kg = 20.000 RON, care s-ar fi putut vinde la un preţ de
vânzare de 300 RON/kg. Se impută acest minus gestionarului, TVA aferentă
19%. Imputarea se înregistrează în contabilitate pe baza următoarei
formule contabile:

a)
35.700 4282 = % 35.700
7588 30.000
4426 5.700

b)
23.800 4282 = % 23.800
7588 20.000
4427 3.800

c)
35.700 4282 = % 35.700
7588 30.000
4427 5.700

d)
35.700 4282 = % 35.700
771 30.000
4427 5.700

281.Înlocuiţi contul care lipseşte în următoarea formulă contabilă care

evidenţiază imputarea unui minus de inventar gestionarului:

2.380 X = % 2.380
7588 2.000
4427 380

a) 461
b) 4282
c) 413
d) 4111.

282.Ce semnifică următoarea formulăcontabilă:

5.950 4282 = % 5.950

7588 5.000
4427 950

a) un plus valoric de inventar

b) un minus valoric de inventar imputat gestionarului
c) un plus cantitativ de inventar
d) un minus cantitativ de inventar imputat gestionarului?
283.În urma inventarierii, se înregistrează în contabilitate:
a) minusurile cantitative şi minusurile valorice
b) plusurile cantitative şi plusurile valorice
c) minusurile şi plusurile cantitative
d) minusurile şi plusurile valorice?

284.În urma inventarierii, nu se înregistrează în contabilitate:

a) minusurile cantitative şi minusurile valorice
b) plusurile cantitative şi plusurile valorice
c) minusurile şi plusurile cantitative
d) minusurile şi plusurile valorice?

285.Instrumentul contabilităţii cronologice este:

a) Registrul Jurnal
b) Registrul Cartea - Mare
c) Balanţa de verificare
d) Bilanţul?

286.Instrumentul contabilităţii sistematice este:

a) Registrul Jurnal
b) Registrul Cartea - Mare
c) Balanţa de verificare
d) Bilanţul?

287.Instrumentul de control în contabilitate este:

a) Registrul Jurnal
b) Registrul Cartea - Mare
c) Balanţa de verificare
d) Bilanţul?

288.Reprezintă situaţie financiară anuală:

a) Contul de Rezultate
b) Bilanţul
c) a şi b
d) Balanţa de verificare?

289.Egalităţile din Balanţa de verificare au la bază egalitatea:

a) Total activ = Total datorii
b) Total cheltuieli = Total venituri
c) Total activ = Total pasiv
d) Total utilităţi = Total nevoi?
290.Reprezintă registre contabile:
a) Registrul Jurnal
b) Registrul Cartea-Mare
c) Registrul Inventar
d) toate variantele de mai sus?

291.Ştiind că o întreprindere are la sfârşitul exerciţiului financiar cheltuieli

privind mărfurile în sumă de 10.000 RON şi venituri din vânzarea
mărfurilor în sumă de 15.000 RON, indicaţi formulele contabile de
închidere a acestor cheltuieli şi venituri:

a)
15.000 121 = 607 15.000
şi
10.000 707 = 121 10.000

b)
10.000 607 = 121 10.000
şi
15.000 121 = 707 15.000

c)
10.000 121 = 607 10.000
şi
15.000 707 = 121 15.000

d)
10.000 129 = 607 10.000
şi
15.000 707 = 129 15.000

292.Înlocuiţi contul care lipseşte în următoarea formulă contabilă care

evidenţiază închiderea conturilor de cheltuieli ale unei întreprinderi la
sfârşitul exerciţiului financiar:

8.000 X = % 8.000
607 6.750
6583 1.250

a) 129
b) 121
c) 117
d) 107.
293.Înlocuiţi contul care lipseşte în următoarea formulă contabilă care
evidenţiază închiderea conturilor de venituri ale unei întreprinderi la
sfârşitul exerciţiului financiar:

15.000 % = X 15.000
9.000 707
3.000 7583
2.000 766
1.000 7814

a) 121
b) 107
c) 117
d) 129.

294.Când se înregistrează în contabilitate repartizarea profitului pentru

majorarea de capital şi distribuirea de dividende acţionarilor:
a) în prima zi a exerciţiului financiar următor
b) în ultima zi a exerciţiului financiar curent
c) la aprobarea Situaţiilor Financiare Anuale de către AGA
d) în ultima zi a exerciţiului financiar următor?

295.Înlocuiţi contul care lipseşte în următoarea formulă contabilă care

evidenţiază repartizarea profitului pentru majorarea capitalului social şi
distribuirea de dividende, la aprobarea Situaţiilor Financiare Anuale de
către AGA:

14.000 X = % 14.000
1012 7.000
457 7.000

a) 107
b) 121
c) 129
d) 117.

296.Când are loc următoarea înregistrare contabilă:

10.000 129 = % 10.000

1061 500
117 9.500

a) în prima zi a exerciţiului financiar următor

b) în ultima zi a exerciţiului financiar curent
 c) la aprobarea Situaţiilor Financiare Anuale de către AGA
d) în ultima zi a exerciţiului financiar următor?

297.Înlocuiţi contul care lipseşte în următoarea formulă contabilă care

evidenţiază repartizarea profitului pentru constituirea de rezerve legale şi
reportarea diferenţei acestuia până la aprobarea Situaţiilor Financiare
Anuale de către AGA:

10.000 X = % 10.000
1061 1.000
117 9.000

a) 107
b) 121
c) 129
d) 117.

298.Când are loc următoarea înregistrare contabilă:

10.000 121 = 129 10.000

a) în prima zi a exerciţiului financiar următor

b) în ultima zi a exerciţiului financiar curent
c) la aprobarea Situaţiilor Financiare Anuale de către AGA
d) în ultima zi a exerciţiului financiar următor?

299.Ce semnifică următoarea înregistrare contabilă:

20.000 129 = % 20.000

1061 1.000
117 19.000

a) repartizarea profitului pentru constituirea de rezerve legale şi

reportarea diferenţei până în ziua următoare
b) repartizarea profitului pentru reportare până peste două exerciţii
financiare
c) repartizarea profitului pentru constituirea de rezerve legale şi
reportarea diferenţei până la aprobarea Situaţiilor Financiare
Anuale de către AGA
d) repartizarea profitului pentru constituirea fondului comercial?

300.Înlocuiţi contul care lipseşte în următoarea formulă contabilă care

evidenţiază repartizarea profitului pentru constituirea de rezerve legale şi
reportarea diferenţei acestuia până la aprobarea Situaţiilor Financiare
Anuale de către AGA:
 10.000 129 = % 10.000
1061 1.000
X 9.000

a) 107
b) 121
c) 129
d) 117.

Bibliografie

1. Cameniţă, D., Belean, P., Nicolaescu, C., 2000, Bazele contabilităţii,

Arad, Editura Multimedia.

2. Collase, B., 1995, Contabilitate generală, Iaşi, Editura Moldova.

3. Capron, M., 1994, Contabilitatea în perspectivă, Bucureşti, Editura

Humanitas.

4. Esnault, B., Hoarau, C., 1994, Comptabilité financière, Paris, Presses

Universitaires de France.

5. Feleagă, N., Malciu, L., Bunea, Şt., 2002, Bazele contabilităţii - o

abordare europeană şi internaţională, Bucureşti, Editura Economică.

6. Feleagă, N., Malciu, L., 2002, Politici şi opţiuni contabile, Bucureşti,

Editura Economică.

7. Feleagă, N., 1996, Controvesre contabile, Bucureşti, Editura

Economică.

8. Feleagă, N., Malciu, L., 2005, Contabilitate financiară, o abordare

europeană şi internaţională, Bucureşti, Editura Infomega.
9. Feleagă, N., Ionaşcu, I., 1998, Tratat de contabilitate financiară
(volumul I), Bucureşti, Editura Economică.

10. Feleagă, N., Malciu, L., Ionaşcu, I., 2004, Tratat de contabilitate
financiară ( volumul II), Bucureşti, Editura Economică.

11. Nicolaescu, C., 2001, Contabilitate financiară (volumul I), Timişoara,

Editura Mirton.

12. Nicolaescu, C., 2003, Contabilitate financiară (volumul II), Timişoara,

Editura Mirton.

13. Nicolaescu, C., Gomoi, B.C., 2006, Bazele contabilităţii – Descrierea

principalelor modele şi concepte, Timişoara, Editura Mirton.

14. Nicolaescu, C., Gomoi, B.C., 2006, Noţiuni fundamentale de

contabilitate (Volumul I), Timişoara, Editura Mirton.

15. Nicolaescu, C., Gomoi, B.C., 2007, Noţiuni fundamentale de

contabilitate (Volumul II), Timişoara, Editura Mirton.

16. Nicolaescu, C., Iacob, M.I., 2006, Contabilitate financiară

fundamentală, Timişoara, Editura Mirton.

17. Nicolaescu, C., Iacob, M.I., 2007, Contabilitate financiară

aprofundată, Timişoara, Editura Mirton.

18. Nicolaescu, C., Iacob, M.I., Gomoi, B.C., 2006, Contabilitate – Teste
grilă, Arad, Editura Universităţii „Aurel Vlaicu”.

19. Ristea, M., 1994, Noul sistem contabil din România, Bucureşti,
Editura Cartimex.

20. *** 2005, Standardele Internaţionale de Raportare Financiară (IFRS),

Editura CECCAR.

21. *** 2000, Standardele Internaţionale de Contabilitate (IAS), Editura

CECCAR.

22. *** OMFP nr. 1752/2005 pentru aprobarea reglementărilor contabile

conforme cu directivele europene.

23. *** Legea contabilităţii nr. 82/1991.

ANEXE
Judeţul _________________________|__|__|
Entitate ______________________________
Adresa: localitatea _____________________,
sectorul____, str. ______________, nr. _____,
bl. _______, sc. _______, ap. _____________
Telefon_____________, fax ______________
Număr din registrul comerţului____________
Forma de proprietate_________________|__|__|
Activitatea preponderantă
(denumire clasă CAEN)____________________
Cod clasă CAEN________________|__|__|__|__|
Cod unic de înregistrare
________________|__|__|__|__|__|__|__|__|__|__|

BILANŢ
la data de .............

- lei -
Sold la:
Denumirea Nr. Începutul Sfârşitul
elementului rd. exerciţiului exerciţiului
financiar financiar
A B 1 2
A. ACTIVE
IMOBILIZATE
I. IMOBILIZĂRI NECORPORALE
1.Cheltuieli de constituire 01
(ct. 201 - 2801)
2.Cheltuieli de dezvoltare 02
(ct. 203 - 2803 - 2903)
3.Concesiuni, brevete, licenţe, mărci comerciale, drepturi 03
şi active similare şi alte imobilizări necorporale
(ct. 205 + 208 - 2805 - 2808 - 2905 - 2908)
4.Fond comercial 04
(ct. 2071 - 2807 - 2907)
5.Avansuri şi imobilizări necorporale în curs de execuţie 05
(ct. 233 + 234 - 2933)
TOTAL (rd. 01 la 05) 06
II. IMOBILIZĂRI CORPORALE
1.Terenuri şi construcţii 07
(ct. 211 + 212 - 2811 - 2812 - 2911 - 2912)
2.Instalaţii tehnice şi maşini 08
(ct. 213 - 2813 - 2913)
 3.Alte instalaţii, utilaje şi mobilier 09
(ct. 214 - 2814 - 2914)
4.Avansuri şi imobilizări corporale în curs de execuţie 10
(ct. 231 + 232 - 2931)
TOTAL (rd. 07 la 10) 11
III. IMOBILIZĂRI FINANCIARE
1.Acţiuni deţinute la entităţile afiliate 12
(ct. 261 - 2961)
2.Împrumuturi acordate entităţilor afiliate 13
(ct. 2671 + 2672 - 2964)
3.Interese de participare 14
(ct. 263 - 2962)
4.Împrumuturi acordate entităţilor de care compania este 15
legată în virtutea intereselor de participare
(ct. 2673 + 2674 - 2965)
5.Investiţii deţinute ca imobilizări 16
(ct. 265 - 2963)
6.Alte împrumuturi 17
(ct. 2675* + 2676* + 2678* + 2679* - 2966* - 2968*)
TOTAL (rd. 12 la 17) 18
ACTIVE IMOBILIZATE - TOTAL 19
(rd. 06 + 11 + 18)
B. ACTIVE
CIRCULANTE
I. STOCURI
1.Materii prime şi materiale consumabile 20
(ct. 301 + 302 + 303 +/- 308 + 351 + 358 + 381 +/- 388 -
391 - 392 - 3951 - 3958 - 398)
2.Producţia în curs de execuţie 21
(ct. 331 + 332 + 341 +/- 348* - 393 - 3941 - 3952)
3.Produse finite şi mărfuri 22
(ct. 345 + 346 +/- 348* +354 + 356 +357 + 361 +/- 368 +
371 +/- 378 - 3945 - 3946 - 3953 - 3954 - 3956 - 3957 -396
- 397 - 4428)
4.Avansuri pentru cumpărări de stocuri 23
(ct. 4091)
TOTAL (rd. 20 la 23) 24
II. CREANŢE
(Sumele care urmează să fie încasate după o perioadă mai
mare de un an trebuie prezentate separat pentru fiecare
element.)
1.Creanţe comerciale67 25
(ct. 2675* + 2676* + 2678* + 2679* - 2966* - 2968* + 4092
+ 411 + 413 + 418 - 491)
2.Sume de încasat de la entităţile afiliate 26
(ct. 451** - 495*)
3.Sume de încasat de la entităţile de care compania este 27
legată în virtutea intereselor de participare
(ct. 453 - 495*)
4.Alte creanţe 28
(ct. 425 + 4282 + 431** + 437** + 4382 + 441** + 4424 +
4428** + 444** + 445 + 446** + 447** + 4482 + 4582 + 461
+ 473** - 496 + 5817)
5.Capital subscris şi nevărsat 29
(ct. 456 - 495*)
TOTAL (rd. 25 la 29) 30
III. INVESTIŢII PE TERMEN SCURT
1.Acţiuni deţinute la entităţile afiliate 31
(ct. 501 - 591)

67
Sumele înscrise la acest rând şi preluate din conturile 2675 şi 2679 reprezintă creanţele
aferente contractelor de leasing financiar şi altor contracte asimilate, precum şi alte creanţe
imobilizate, scadente într-o perioadă mai mică de 12 luni.
 2.Alte investiţii pe termen scurt 32
(ct. 505 + 506 + 508 - 595 - 596 - 598 + 5113 + 5114)
TOTAL (rd. 31 + 32) 33
IV. CASA ŞI CONTURI LA BĂNCI 34
(ct. 5112 + 512 + 531 + 532 + 541 + 542)
ACTIVE CIRCULANTE - TOTAL 35
(rd. 24 + 30 + 33 + 34)
C. CHELTUIELI ÎN AVANS 36
(ct. 471)
D. DATORII: SUMELE CARE TREBUIE PLĂTITE
ÎNTR-O PERIOADĂ DE PÂNĂ LA UN AN
1.Împrumuturi din emisiunea de obligaţiuni, prezentându - 37
se separat împrumuturile din emisiunea de obligaţiuni
convertibile
(ct. 161 + 1681 - 169)
2.Sume datorate instituţiilor de credit 38
(ct. 1621 + 1622 + 1624 + 1625 + 1627 + 1682 + 5191 +
5192 + 5198)
3.Avansuri încasate în contul comenzilor 39
(ct. 419)
4.Datorii comerciale - furnizori 40
(ct. 401 + 404 + 408)
5.Efecte de comerţ de plătit 41
(ct. 403 + 405)
6.Sume datorate entităţilor afiliate 42
(ct. 1661 + 1685 + 2691 + 451***)
7.Sume datorate entităţilor de care compania este legată în 43
virtutea intereselor de participare
(ct. 1663 + 1686 + 2692 + 453***)
8. Alte datorii, inclusiv datoriile fiscale şi datoriile privind 44
asigurările sociale
(ct. 1623 + 1626 + 167 + 1687 + 2693 + 421 + 423 + 424 +
426 + 427 + 4281 + 431*** + 437*** + 4381 + 441*** + 4423
+ 4428*** + 444*** + 446*** + 447*** + 4481 + 455 + 456***
+ 457 + 4581 + 462 + 473*** + 509 + 5186 + 5193 + 5194
+ 5195 + 5196 + 5197)
TOTAL (rd. 37 la 44) 45
E. ACTIVE CIRCULANTE NETE / 46
DATORII CURENTE NETE
(rd. 35 + 36 - 45 - 62)
F. TOTAL ACTIVE MINUS 47
DATORII CURENTE
(rd. 19 + 46 - 61)
G. DATORII: SUMELE CE TREBUIE
PLĂTITE ÎNTR-O PERIOADĂ
MAI MARE DE UN AN
1.Împrumuturi din emisiunea de obligaţiuni, prezentându - 48
se separat împrumuturile din emisiunea de obligaţiuni
convertibile
(ct. 161 + 1681 - 169)
2.Sume datorate instituţiilor de credit 49
(ct. 1621 + 1622 + 1624 + 1625 + 1627 + 1682 + 5191 +
5192 + 5198)
3.Avansuri încasate în contul comenzilor 50
(ct. 419)
4.Datorii comerciale - furnizori 51
(ct. 401 + 404 + 408)
5.Efecte de comerţ de plătit 52
(ct. 403 + 405)
6.Sume datorate entităţilor afiliate 53
(ct. 1661 + 1685 + 2691 + 451***)
7.Sume datorate entităţilor de care compania este legată în 54
virtutea intereselor de participare
(ct. 1663 + 1686 + 2692 + 453***)
8. Alte datorii, inclusiv datoriile fiscale şi datoriile privind 55
 asigurările sociale
(ct. 1623 + 1626 + 167 + 1687 + 2693 + 421 + 423 + 424 +
426 + 427 + 4281 + 431*** + 437*** + 4381 + 441*** + 4423
+ 4428*** + 444*** + 446*** + 447*** + 4481 + 455 + 456***
+ 457 + 4581 + 462 + 473*** + 509 + 5186 + 5193 + 5194
+ 5195 + 5196 + 5197)
TOTAL (rd. 48 la 55) 56
H. PROVIZIOANE
1.Provizioane pentru pensii şi obligaţii similare 57
(ct. 1515)
2.Provizioane pentru impozite 58
(ct. 1516)
3.Alte provizioane
(ct. 1511 + 1512 + 151368
TOTAL (rd. 57 la 59) 60
I. VENITURI ÎN AVANS
1.Subvenţii pentru investiţii 61
(ct. 131 + 132 + 133 + 134 + 138)
2.Venituri înregistrate în avans 62
(ct. 472)
TOTAL (rd. 61 + 62) 63
J. CAPITAL ŞI REZERVE
I. CAPITAL
1.Capital subscris vărsat 64
(ct. 1012)
2.Capital subscris nevărsat 65
(ct. 1011)
3.Patrimoniul regiei 66
(ct. 1015)
TOTAL (rd. 64 la 66) 67
II. PRIME DE CAPITAL 68
(ct. 104)
III. REZERVE DIN REEVALUARE 69
(ct. 105)
IV. REZERVE
1.Rezerve legale 70
(ct. 1061)
2.Rezerve statutare sau contractuale 71
(ct. 1063)
3.Rezerve reprezentând surplusul realizat din rezerve din 72
reevaluare
(ct. 1065)
4.Alte rezerve 73
(ct. 1068)
Acţiuni proprii 74
(ct. 109)
TOTAL (rd. 70 la 73 - 74) 75
V. PROFITUL SAU PIERDEREA SOLD C 76
REPORTAT(Ă)
(ct. 117) SOLD D 77
VI. PROFITUL SAU PIERDEREA SOLD C 78
EXERCIŢIULUI FINANCIAR
(ct. 121) SOLD D 79
Repartizarea profitului 80
(ct. 129)
CAPITALURI PROPRII - TOTAL 81
(rd. 67 + 68 + 69 + 75 + 76 - 77 +78 - 79 - 80)

68
Acest cont apare doar la agenţii economici care au aplicat Reglementările contabile
aprobate prin OMFP nr. 94/2001 şi până la scoaterea din evidenţă a imobilizărilor corporale
în valoarea cărora au fost incluse aceste provizioane. Ca urmare, aceste provizioane nu se
mai pot constitui în baza prezentelor reglementări.
 Patrimoniul public 82
(ct. 1016)
CAPITALURI - TOTAL 83
(rd. 81 + 82)

*
) Conturi de repartizat după natura elementelor respective.
**
) Solduri debitoare ale conturilor respective.
***
) Solduri creditoare ale conturilor respective.

ADMINISTRATOR, ÎNTOCMIT,

Numele şi prenumele _________________ Numele şi prenumele _________________

Semnătura __________________________ Calitatea ___________________________
Semnătura _________________________
Ştampila unităţii Nr. de înreg. în organismul profesional

Judeţul _________________________|__|__| Forma de proprietate_________________|__|__|

Entitate ______________________________
Adresa: localitatea _____________________,
sectorul____, str. ______________, nr. _____,
bl. _______, sc. _______, ap. _____________
Telefon_____________, fax ______________
Număr din registrul comerţului____________
Activitatea preponderantă
(denumire clasă CAEN)____________________
Cod clasă CAEN________________|__|__|__|__|
Cod unic de înregistrare
________________|__|__|__|__|__|__|__|__|__|__|

BILANŢ PRESCURTAT
la data de .............

- lei -
Sold la:
Denumirea Nr. Începutul Sfârşitul
elementului rd. exerciţiului exerciţiului
financiar financiar
A B 1 2
A. ACTIVE IMOBILIZATE
I. IMOBILIZĂRI NECORPORALE 01
(ct. 201 + 203 + 205 + 2071 + 208 + 233 + 234 - 280 - 290
- 2933)
II. IMOBILIZĂRI CORPORALE 02
(ct. 211 + 212 + 213 + 214 + 231 + 232 - 281 - 291 - 2931)
III. IMOBILIZĂRI FINANCIARE 03
(ct. 261 + 263 + 265 + 267* - 296*)
ACTIVE IMOBILIZATE - TOTAL 04
(rd. 01 la 03)
B. ACTIVE CIRCULANTE
I. STOCURI 05
(ct. 301 + 302 + 303 + / - 308 + 331 + 332 + 341 + 345 +
346 + / - 348 + 351 + 354 + 356 + 357 + 358 + 361 + / -
368 + 371 + / - 378 + 381 + / - 388 - 391 - 392 - 393 - 394
- 395 - 396 - 397 - 398 + 4091 - 4428)
II. CREANŢE69 06
(Sumele care urmează să fie încasate după o perioadă mai

69
Sumele înscrise la acest rand şi preluate din contul 267 reprezintă creanţele aferente
contractelor de leasing financiar şi altor contracte assimilate, precum şi alte creanţe
imobilizate scadente într-o perioadă mai mică de 12 luni.
 mare de un an trebuie prezentate separat pentru fiecare
element.)
(ct. 267* - 296* + 4092 + 411 + 413 + 418 + 425 + 4282 +
431** + 437** + 4382 + 441** + 4424 + 4428** + 444** +
445 + 446** + 447** + 4482 + 451** + 453** + 456** + 4582
+ 461 + 473** - 491 - 495 - 496 + 5187)
III. INVESTIŢII PE TERMEN SCURT 07
(ct. 501 + 505 + 506 + 508 + 5113 + 5114 - 591 - 595 -
596 - 598)
IV. CASA ŞI CONTURI LA BĂNCI 08
(ct. 5112 + 512 + 531 + 532 + 541 + 542)
ACTIVE CIRCULANTE - TOTAL 09
(rd. 05 la 08)
C. CHELTUIELI ÎN AVANS 10
(ct. 471)
D. DATORII: SUMELE CARE TREBUIE PLĂTITE 11
ÎNTR-O PERIOADĂ DE PÂNĂ LA UN AN
(ct. 161 + 162 + 166 + 167 + 168 - 169 + 269 + 401 + 403
+ 404 + 408 + 419 + 421 + 423 + 424 + 426 + 427 + 4281
+ 431*** + 437*** + 4381 + 441*** + 4423 + 4428*** +
444*** + 446*** + 447*** + 4481 + 451*** + 453*** + 455 +
456*** + 457 + 4581 + 462 + 473*** + 509 + 5186 + 519)
E. ACTIVE CIRCULANTE NETE / DATORII 12
CURENTE NETE
(rd. 09 + 10 - 11 - 18)
F. TOTAL ACTIVE MINUS DATORII CURENTE 13
(rd. 04 + 12 - 17)
G. DATORII: SUMELE CE TREBUIE PLĂTITE ÎNTR- 14
O PERIOADĂ MAI MARE DE UN AN
(ct. 161 + 162 + 166 + 167 + 168 - 169 + 269 + 401 + 403
+ 404 + 408 + 419 + 421 + 423 + 424 + 426 + 427 + 4281
+ 431*** + 437*** + 4381 + 441*** + 4423 + 4428*** +
444*** + 446*** + 447*** + 4481 + 451*** + 453*** + 455 +
456*** + 457 + 4581 + 462 + 473*** + 509 + 5186 + 519)
H. PROVIZIOANE 15
(ct. 151)
I. VENITURI ÎN AVANS 16
(rd. 17 şi 18), din care:
ct. 131 + 132 + 133 + 134 + 138 17
ct. 472 18
J. CAPITAL ŞI REZERVE
I. CAPITAL 19
(rd. 20 la 22), din care:
- Capital subscris vărsat 20
(ct. 1012)
- Capital subscris nevărsat 21
(ct. 1011)
- Patrimoniul regiei 22
(ct. 1015)
II. PRIME DE CAPITAL 23
(ct. 104)
III. REZERVE DIN REEVALUARE 24
(ct. 105)
IV. REZERVE 25
(ct. 106)
Acţiuni proprii 26
(ct. 109)
V. PROFITUL SAU PIERDEREA SOLD C 27
REPORTAT(Ă)
(ct. 117) SOLD D 28
VI. PROFITUL SAU PIERDEREA SOLD C 29
EXERCIŢIULUI FINANCIAR
(ct. 121) SOLD D 30
Repartizarea profitului 31
 (ct. 129)
CAPITALURI PROPRII - TOTAL 32
(rd. 19 + 23 + 24 + 25 - 26 + 27 - 28 +29 - 30 - 31)
Patrimoniul public 33
(ct. 1016)
CAPITALURI - TOTAL 34
(rd. 32 + 33)

*
) Conturi de repartizat după natura elementelor respective.
**
) Solduri debitoare ale conturilor respective.
***
) Solduri creditoare ale conturilor respective.

ADMINISTRATOR, ÎNTOCMIT,

Numele şi prenumele _________________ Numele şi prenumele _________________

Semnătura __________________________ Calitatea ___________________________
Semnătura _________________________
Ştampila unităţii Nr. de înreg. în organismul profesional

CONTUL DE PROFIT ŞI PIERDERE

la data de .............
- lei -
Denumirea Nr. Exerciţiul financiar
indicatorilor rd. Precedent Curent
A B 1 2
1. Cifra de afaceri netă 01
(rd. 02 la 05)
Producţia vândută 02
(ct. 701 + 702 + 703 + 704 + 705 + 706 + 708)
Venituri din vânzarea mărfurilor 03
(ct. 707)
Venituri din dobânzi înregistrate de entităţile al căror 04
obiect principal de activitate îl constituie leasingul
(ct. 766*)
Venituri din subvenţii de exploatare aferente cifrei de 05
afaceri nete
(ct. 7411)
2. Variaţia stocurilor de produse finite şi a SOLD C 06
producţiei în curs de execuţie
(ct. 711) SOLD D 07
3. Producţia realizată de entitate pentru scopurile sale proprii 08
şi capitalizată
(ct. 721 + 722)
4. Alte venituri din exploatare 09
(ct. 758 + 7417)
VENITURI DIN EXPLOATARE - TOTAL 10
(rd. 01 + 06 - 07 + 08 + 09)
5. a). Cheltuieli cu materiile prime şi materialele consumabile 11
(ct. 601 + 602 - 7412)
Alte cheltuieli materiale 12
(ct. 603 + 604 + 606 + 608)
b). Alte cheltuieli externe (cu energie şi apă) 13
(ct. 605 - 7413)
c). Cheltuieli privind mărfurile 14
(ct. 607)
6. Cheltuieli cu personalul 15
(rd. 16 + 17), din care:
 a). Salarii şi indemnizaţii70 16
(ct. 641 + 642 - 7414)
b). Cheltuieli cu asigurările şi protecţia socială 17
(ct. 645 - 7415)
7. a). Ajustări de valoare privind imobilizările corporale şi 18
necorporale
(rd. 19 - 20)
a.1). Cheltuieli 19
(ct. 6811 + 6813)
a.2). Venituri71 20
(ct. 7813)
b). Ajustări de valoare privind activele circulante 21
(rd. 22 - 23)
b.1). Cheltuieli 22
(ct. 654 + 6814)
b.2). Venituri 23
(ct. 754 + 7814)
8. Alte cheltuieli de exploatare 24
(rd. 25 la 28)
8.1 Cheltuieli privind prestaţiile externe 25
(ct. 611 + 612 + 613 + 614 + 621 + 622 + 623 + 624 + 625
+ 626 + 627 + 628 - 7416)
8.2 Cheltuieli cu alte impozite, taxe şi vărsăminte asimilate 26
(ct. 635)
8.3 Cheltuieli cu despăgubiri, donaţii şi activele cedate 27
(ct. 658)
Cheltuieli privind dobânzile de refinanţare înregistrate de 28
entităţile al căror obiect principal de activitate îl constituie
leasingul
(ct. 666*)
Ajustări privind provizioanele 29
(rd. 30 - 31)
- Cheltuieli 30
(ct. 6812)
- Venituri 31
(ct. 7812)
CHELTUIELI DE EXPLOATARE - TOTAL 32
(rd. 11 la 15 + 18 + 21 + 24 + 29)
PROFITUL SAU PIERDEREA DIN EXPLOATARE
- Profit 33
(rd. 10 - 32)
- Pierdere 34
(rd. 32 - 10)
9. Venituri din interese de participare 35
(ct. 7611 + 7613)
- din care, veniturile obţinute de la entităţile afiliate 36
10. Venituri din alte investiţii şi împrumuturi care fac parte din 37
activele imobilizate
(ct. 763)
- din care, veniturile obţinute de la entităţile afiliate 38
11. Venituri din dobânzi 39
(ct. 766*)
- din care, veniturile obţinute de la entităţile afiliate 40
Alte venituri financiare 41
(ct. 762 + 764 + 765 + 767 + 768)
VENITURI FINANCIARE - TOTAL 42

70
La acest rand se cuprind şi drepturile colaboratorilor, stabilite potrivit legislaţiei muncii,
care se preiau din rulajul debitor al contului 621 “Cheltuieli cu colaboratorii”, analitic
“Colaboratori personae fizice”.
71
Pentru Contul de profit şi pierdere la data de 31.12.2006, pe coloana aferentă exerciţiului
financiar precedent (2005), entităţile care au aplicat OMFP 94/2001 vor înscrie la acest rând
şi rulajul contului 7815 „Venituri din fondul comercial negativ”.
(rd. 35 + 37 + 39 + 41)
12. Ajustări de valoare privind imobilizările financiare şi 43
investiţiile deţinute ca active circulante
(rd. 44 - 41)
- Cheltuieli 44
(ct. 686)
- Venituri 45
(ct. 786)
13. Cheltuieli privind dobânzile 46
(ct. 666* - 7418)
- din care, cheltuielile în relaţia cu entităţile afiliate 47
Alte cheltuieli financiare 48
(ct. 663 + 664 + 665 + 667 + 668)
CHELTUIELI FINANCIARE - TOTAL 49
(rd. 43 + 46 + 48)
PROFITUL SAU PIERDEREA FINANCIAR(Ă)
- Profit 50
(rd. 42 - 49)
- Pierdere 51
(rd. 49 - 42)
PROFITUL SAU PIERDEREA CURENT(Ă)
- Profit 52
(rd. 10 + 42 - 32 - 49)
- Pierdere 53
(rd. 32 + 49 - 10 - 42)
15. Venituri extraordinare 54
(ct. 771)
16. Cheltuieli extraordinare 55
(ct. 671)
PROFITUL SAU PIERDEREA DIN ACTIVITATEA
EXTRAORDINARĂ
- Profit 56
(rd. 54 - 55)
- Pierdere 57
(rd. 55 - 54)
VENITURI TOTALE 58
(rd. 10 + 42 + 54)
CHELTUIELI TOTALE 59
(rd. 32 + 49 + 55)
PROFITUL SAU PIERDEREA BRUT(Ă)
- Profit 60
(rd. 58 - 59)
- Pierdere 61
(rd. 59 - 58)
17. Impozitul pe profit72 62
(ct. 691)
18. Alte impozite neprezentate la elementele de mai sus 63
(ct. 698)
PROFITUL SAU PIERDEREA NET(Ă) A EXERCIŢIULUI
FINANCIAR
- Profit 64
(rd. 60 - 62 - 63)
- Pierdere 65
(rd. 61 + 62 + 63)
(rd. 62 + 63 - 60)

*
) Conturi de repartizat după natura elementelor respective.

72
Pentru contul de profit şi pierdere la data de 31.12..2006, pe coloana aferentă exerciţiului
financiar precedent (2005), entităţile care au aplicat OMFP 94/2001 vor înscrie la acest rând
şi cheltuiala netă cu impozitul pe profit amânat (ct. 6912 - 791).
 ADMINISTRATOR, ÎNTOCMIT,

Numele şi prenumele _________________ Numele şi prenumele _________________

Semnătura __________________________ Calitatea ___________________________
Semnătura _________________________
Ştampila unităţii Nr. de înreg. în organismul profesional

SITUAŢIA FLUXURILOR DE TREZORERIE

la data de .............

- lei -
Denumirea Exerciţiul financiar
elementului Precedent Încheiat
A 1 2
Fluxuri de trezorerie din activităţi de exploatare:
Încasări de la clienţi
Plăţi către furnizori şi angajaţi
Dobânzi plătite
Impozit pe profit plătit
Încasări din asigurarea împotriva cutremurelor
Trezorerie netă din activităţi de exploatare
Fluxuri de trezorerie din activităţi de investiţie:
Plăţi pentru achiziţionarea de acţiuni
Plăţi pentru achiziţionarea de imobilizări corporale
Încasări din vânzarea de imobilizări corporale
Dobânzi încasate
Dividende încasate
Trezorerie netă din activităţi de investiţie
Fluxuri de trezorerie din activităţi de finanţare:
Încasări din emisiunea de acţiuni
Încasări din împrumuturi pe termen lung
Plata datoriilor aferente leasing-ului financiar
Dividende plătite
Trezorerie netă din activităţi de finanţare
Creşterea netă a trezoreriei şi echivalentelor de trezorerie
Trezorerie şi echivalente de trezorerie
la începutul exerciţiului financiar
Trezorerie şi echivalente de trezorerie
la sfârşitul exerciţiului financiar

ADMINISTRATOR, ÎNTOCMIT,

Numele şi prenumele _________________ Numele şi prenumele _________________

Semnătura __________________________ Calitatea ___________________________
Semnătura _________________________
Ştampila unităţii Nr. de înreg. în organismul profesional

SITUAŢIA MODIFICĂRILOR CAPITALULUI PROPRIU

la data de .............

- lei -
Denumirea Sold la Creşteri Reduceri Sold la
elementului începutul Total, Prin Total, Prin sfârşitul
exerciţiului din transfer din transfer exerciţiului
financiar care: care: financiar
A 1 2 3 4 5 6
Capital subscris
Patrimoniul regiei
Prime de capital
Rezerve din reevaluare
Rezerve legale
Rezerve statutare sau contractuale
Rezerve reprezentând surplusul
realizat din rezerve din reevaluare
Alte rezerve
Acţiuni proprii
Rezultatul reportat SOLD C
reprezentând profitul
nerepartizat sau SOLD D
pierderea neacoperită
Rezultatul reportat SOLD C
provenit din adoptarea
pentru prima dată a IAS, SOLD D
mai puţin IAS 2973
Rezultatul reportat SOLD C
provenit din corectarea SOLD D
erorilor contabile
Rezultatul reportat SOLD C
provenit din trecerea la
aplicarea

73
Acest cont apare doar la agenţii economici care au aplicat Reglementările contabile
aprobate prin OMFP nr. 94/2001 şi până la închiderea soldului acestui cont.
Reglementărilor
contabile conforme cu SOLD D
Diectiva a patra a
Comunităţilor
Economice Europene
Profitul sau pierderea SOLD C
exercţiului financiar SOLD D
Repartizarea profitului
Total capitaluri proprii

ADMINISTRATOR, ÎNTOCMIT,

Numele şi prenumele _________________ Numele şi prenumele _________________

Semnătura __________________________ Calitatea ___________________________
Semnătura _________________________
Ştampila unităţii Nr. de înreg. în organismul profesional

Nota 1
Active imobilizate

- lei -
Ajustări de valoare***)
Valoarea brută**) (amortizări şi ajustări pentru
Denumirea depreciere sau pierdere de valoare)
elementului Sold la Cedări, Sold la Sold la Ajustări Sold la
de începutul Creşteri****) transferuri sfârşitul începutul înregistrate Reduceri sfârşitul
imobilizare*) exerciţiului şi alte exerciţiului exerciţiului în cursul sau exerciţiului
financiar reduceri financiar financiar exerciţiului reluări financiar
financiar
0 1 2 3 4= 5 6 7 8=
1+2-3 5+6-7

*
) Cheltuielile de constituire şi cheltuielile de dezvoltare vor fi detaliate, prezentându-se motivele
imobilizării şi perioada de amortizare, cu justificarea acesteia.
**
) Modificările valorii brute se vor prezenta plecând de la costul de achiziţie sau costul de producţie
pentru fiecare element de imobilizare, în funcţie de tratamentele contabile aplicate.
În cazul în care durata contractului sau durata de utilizare a elementelor de natura cheltuielilor de
dezvoltare depăşeşte cinci ani, aceasta trebuie prezentată în notele explicative, împreună cu motivele care au
determinat-o.
În cazul fondului comercial amortizat într-o perioadă de peste cinci ani, această perioadă nu trebuie să
depăşească durata de utilizare economică a activului şi trebuie să fie prezentată şi justificată în notele explicative.
***
) Se vor prezenta duratele de viaţă sau ratele de amortizare utilizate, metodele de amortizare şi
ajustările care privesc exerciţiile anterioare.
****
) Se vor prezenta separat creşterile de valoare apărute din procesul de dezvoltare internă.

Nota 2
Provizioane

- lei -
Denumirea Sold la începutul Transferuri**) Sold la sfârşitul
provizionului*) exerciţiului în cont din cont exerciţiului
 financiar financiar
0 1 2 3 4=1+2-3

*
) Provizioanele prezentate în bilanţ la „Alte provizioane” trebuie descrise în notele explicative, dacă
acestea sunt semnificative.
**
) Cu expliarea naturii, sursei sau destinaţiei acestora.

Nota 3
Repartizarea profitului*)

- lei -
Destinaţia profitului Suma
Profit net de repartizat
- rezerva legală
- acoperirea pierderii contabile
- dividende etc.
Profit nerepartizat
*
) În cazul acoperirii pierderii contabile reportate, se vor prezenta sursele de acoperire a acesteia.

Nota 4
Analiza rezultatului din exploatare

- lei -
Denumirea Exerciţiul financiar
indicatorului Precedent Curent
0 1 2
1. Cifra de afaceri netă
2. Costul bunurilor vândute şi al serviciilor prestate (3 + 4 + 5)
3. Cheltuielile activităţii de bază
4. Cheltuielile activităţilor auxiliare
5. Cheltuielile indirecte de producţie
6. Rezultatul brut aferent cifrei de afaceri nete (1 - 2)
7. Cheltuielile de desfacere
8. Cheltuieli generale de administraţie
9. Alte venituri din exploatare
10. Rezultatul din exploatare (6 - 7 - 8 + 9)

Nota 5
Situaţia creanţelor şi datoriilor

- lei -
Creanţe Sold la sfârşitul Termen de lichiditate
exerciţiului financiar Sub 1 an Peste 1 an
Total, din care: 1=2+3 2 3

- lei -
Datorii*) Sold la sfârşitul Termen de exigibilitate
exerciţiului financiar Sub 1 an 1 - 5 ani Peste 5 ani
Total, din care: 1=2+3+4 2 3 4
 *
) Se vor menţiona următoarele informaţii:
a).clauzele legate de achitarea datoriilor şi rata dobânzii aferente împrumuturilor;
b).datoriile pentru care s-au depus garanţii sau au fost efectuate ipotecări:
- valoarea datoriei;
- valoarea şi natura garanţiilor;
c).valoarea obligaţiilor pentru care s-au constituit provizioane;
d).valoarea obligaţiilor privind plata pensiilor.

ADMINISTRATOR, ÎNTOCMIT,

Numele şi prenumele _________________ Numele şi prenumele _________________

Semnătura __________________________ Calitatea ___________________________
Semnătura _________________________
Ştampila unităţii Nr. de înreg. în organismul profesional